المناقشــة: لجنــة

الداسـر* امحمـــد الحقـــــوق :السيد كليـة عميـــــدرئيسا

درميش* الله عبد بالبيضــاء :السيد المحامين هيئة نقيبعضوا

الورياكلي* سليم محمد الحقـــــوق :السيد بكلية أستاذالدليمي * جميلة الدكتورة الكاتبة :عضوا

الضريبية والدراسات األبحاث لمركز عضوا العامة

الدراسات دبلوم لنيل رسالةالمعمقة العليا

منازعات الوعاء الضريبي أمام

القضاء اإلداري

يـالثان نـالحس امعةـج االقتصادية القانونية، العلوم كلية

واالجتماعيةالبيضاءالمحمدية-

والبحث التكوين وحدة والتدبير اإلداري القانون

العمومي

وع:ــموض في

: الطالب إعداد من نجيـــب

البقالـــــي

: إشراف تحتالعميد األستاذ

الداسـر امحمــد

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: الدراسية م2007/2008السنة

إهــــــــــــداء

حبيبي روح رسول محمدإلى

وسلم . الله عليه الله صلى

من كل إلى و

أحــــــــــــــــب .

2

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

شكـــــــــــــــر كلمـــــــــــــــة

الداسر امحمد الدكتور العميد للسيد والتقدير الشكر

جميع وعلى الرسالة، هذه على اإلشراف قبوله على

. البحت هذا أغنت التي العلمية التوجيهات

على الورياكلي سليم محمد لألستاذ والتقدير الشكر

العلمية والتوجيهات المالحظات كل وعلى الرحب، صدره

. بها مدنا التي

مناقشة في ساهموا الذين لألساتذة والتقدير الشكر

عبد الدكتور بالذكر وأخص وإثرائه، المتواضع العمل هذا

. الدليمي جميلة واألستاذة درميش، الله

3

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

مقدمــــــــــــــــة

الدولة لميزانية مالي مورد أهم حكمها في التي والرسوم الضرائب تشكل

الحياة وإنعاش العمومية، النفقات تمويل في فعال بشكل وتساهم المحلية، والجماعات

. بالبالد واالجتماعية االقتصادية

وزودها وتحصيلها فرضها أمر العامة، والخزينة الضرائب إلدارة المشرع عهد وقد

ضمانات سن المقابل وفي تلك، وظيفتها ألداء يكفي بما العامة واالمتيازات السلطات من

من حقهم في يرتكب قد شطط أو تعسف كل من لحمايتهم للضريبة للخاضعين واسعة

. المالية حقوقهم ضد الضريبية اإلدارة طرف

الدستور نص حيث أسمى، كقانون الدستور مضمون من مصدره الضريبي اإللزام ويستمد

سنة المعدل المادة 1996المغربي استطاعته " 17في قدر كل يتحمل أن الجميع على بأن

اإلجراءات حسب وتوزيعها إلحداثها الصالحية وحده للقانون التي العمومية التكاليف

. " الدستور في عليها المنصوص

في الدول، أغلب لدى المعروفة الجبائية الثالثية على بالمغرب الضريبي النظام يقوم و

الذاتيين واألشخاص خاصة، لضريبة الشركات إخضاع أي الضريبية األنظمة عولمة إطار

عامة ضريبة ثم دخولهم، لمجموع بالنسبة الدخل على عامة لضريبة األشخاص وشركات

النظام جانب إلى الحضرية أو المهنية كالضريبة النوعية الضرائب وبعض اإلنفاق على

. المحلي الجبائي

الوعاء بتأسيس تتعلق صالحيات عدة المشرع منحها التي الضريبية اإلدارة أن غير

: بفرض التبليغ مثل من للملزمين المخولة القانونية الضمانات ببعض تخل قد الضريبي،

الفرض أو الضريبة أسس بتصحيح المتعلقة المسطرية اإلجراءات احترام الضريبة،

الجبائي اإلعفاءات لها، ...ةالتلقائي

. والملزم اإلدارة بين نزاع نشوء إلى يؤدي مما

4

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

فيه يدفع والملزم، اإلدارة هما طرفين، بين كخالف الضيق، مفهومه في الضريبي والنزاع

بينهما يفصل قضائي جهاز أمام اآلخر الطرف موقف مع متعارض بموقف طرف كل

. وملزم تنفيذي حكم بإصدار

" يتم التي القانونية األساليب مجموعة بأنه الجبائي النزاع يعرف أوسع مفهوم وفي

الجبائية اإلدارة طرف من الضريبة قانون تطبيق عن تنشأ التي النزاعات فض بمقتضاها

." الملزم (1)على

الوعاء في المنازعات هما هامين صنفين في الجبائي النزاع contentieux deوينحصر

l’assiette التحصيل في . contentieux de recouvrementوالمنازعات

في " فالنزاع فقط، سيتناولها بحثنا ألن الضريبي الوعاء منازعات تعريف على وسنقتصر

صالحية فيه تبث التي للجهة يخول الذي النزاع أي الضريبة، أساس في نزاع هو الوعاء

والتنظيمية، التشريعية للمقتضيات مطابقة تأسست قد الضريبة كانت إذا فيما البحث

لهذه كليا أو جزئيا إسقاطا تقرر أن سلطتها فمن العكس لها تبين إذا ما حالة وفي

الضريبة.

اثنين : احتمالين من يخلو ال الوعاء في فالنزاع

طبعة .1 ، المغربية النشر دار المغربي، التشريع في الضريبي النزاع ، ثيعالتي القادر .12ص 2002عبد

التي الواقعية العناصر في ينازع وإنما للضريبة، خضوعه مبدأ ينازع ال الملزم أن إما

بإسقاط يطالب وهنا الضريبة لتحديد كأساس الضريبية اللجنة أو اإلدارة اعتمدتها

. الوقائع في نزاع أمام هنا ونكون لمبلغها جزئي

بنطاق مشمول غير وضعه يعتبر أي للضريبة، خضوعه مبدأ ينازع الملزم أن وإما

. قانوني نزاع أمام ونكون كليا بإسقاطها يطلب وهنا تطبيقها،

مباشرة الضريبي الوعاء في نزاعه يرفع أن له يحق ال الملزم أن إلى اإلشارة، وتجدر

المجال في القضائية الدعوى لصحة صراحة اشترط القانون إن بل اإلداري، القضاء إلى

الضريبية اللجان أمام أو الجبائية، اإلدارة أمام سابقا طعنا الملزم يستنفذ أن الجبائي

الوعاء منازعات مجال في الجبائية اإلدارة أمام النزاعية المطالبة فتقديم الحاالت، حسب

. القضاء أنظار أمام الخالف نشر قبل إلزامي إجراء الضريبي

العناصر في النظر أعادت أو الملزم، حق في جبائيا فحصا الجبائية اإلدارة باشرت إذا لكن

. المختصة الضريبية اللجن أمام مباشرة بالطعن التقدم للملزم فيحق بها، صرح التي

أمام الضريبية بالمنازعة التقدم له يحق اإلدارية المرحلة خالل الطعن استنفاد وبعد

رقم القانون من الثامنة للمادة طبقا اإلداري اإلدارية 90/41القضاء للمحاكم (1)المحدث

5

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

والتنظيمية : " ... التشريعية النصوص تطبيق اإلدارية المحاكم تختص يلي ما نصتعلى التي

وبالبث العامة، المنفعة ألجل الملكية ونزع والضرائب باالنتخابات الدعاوى المتعلقة في

." العامة للخزينة المستحقة الديون بتحصيل المتعلقة

المادة من القانون نفس من الخامس الباب نظم المادة 28وقد اختصاص 36إلى

التي والديون للخزينة المستحقة الديون وتحصيل بالضرائب يتعلق فيما اإلدارية المحاكم

. حكمها في

كان الحماية فقبل متالحقة، تطورات بالمغرب القضاء أمام الوعاء منازعات عرفت وقد

" عمال" أحد من ضرر أصابه من بإمكان كان فقد المظالم، والي به يقوم الجبائي القضاء

على ويعرضه ويلخصه يسجله الذي الشكايات وزير إلى بتظلم يتقدم أن المملكة

بخصوص المظالم والي إلى بتظلماتهم المواطنين من العديد تقدم وبالفعل السلطان،

. الضرائب جباة بعض طرف من عليهم يمارس كان الذي والظلم الحيف

. بعضها في ينظر كان بنفسه السلطان و

لسنة الحماية بنود بمقتضى فرنسا أدخلت فقد الحماية، فترة خالل عدة 1912أما

ابتدائية، محاكم صلحية، محاكم بإنشاء وذلك المغربي القضائي النظام همت إصالحات

. استئنافية ومحاكم

ظهير مثل جبائية طبيعة ذات نصوص عدة الفترة هذه خالل صدرت 1920أكتوبر 9و

وظهير البحار على ضريبة ...1926نونبر 9بإحداث للبلدية الديون باستخالص يتعلق (2 )الذي

رقم. 1 عدد 41-90قانون الرسمية بالجريدة .03/11/1993بتاريخ 4227الصادر

2 " " .، الحقوق في الدكتورة لنيل أطروحة بالمغرب اإلدارية المحاكم ظل في الجبائية الطعون الكزداح العربي

الجامعي ص 2004-2003الموسم من الحقوق، كلية أكدال، الخامس محمد جامعة ص 15، . 46إلى

القيام يلزم التي واإلجراءات الجبائي النزاع في المختصة المحاكم النصوص هذه حددت و

أمامها النزاع لرفع - . –بها االبتدائية المحكمة أي

الصادر الشريف الظهير بمقتضى األعلى المجلس إنشاء تم فقد المغرب استقالل بعد أما

.1957شتنبر 27في

فإن القضائي، الجهاز عرفها التي المتوالية اإلصالحات من وبالرغم الفترة هذه وخالل

العامة للوالية بالنظر الضريبي الوعاء منازعات في المختصة هي كانت االبتدائية المحاكم

للفصل طبقا القضايا أنواع جميع في بها تتمتع المدنية 18التي المسطرة قانون ،(1)من

. االستئناف محاكم أمام عنها الصادرة األحكام استئناف ويمكن

6

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

القرارت إلغاء إلى الرامية والطعون بالنقض، بالطعن يختص األعلى المجلس أن حين في

. السلطة تجاوز بسبب اإلدارية

سنة المنازعات 1993وفي في بالنظر متخصصة كمحاكم اإلدارية المحاكم إنشاء سيتم

عرفها التي الكبرى للتحوالت مواكبة وذلك الضريبي الوعاء منازعات ومنها اإلدارية

(2)المغرب.

رقم القانون إصدار تم لرغبة 80-03وأخيرا تأكيدا اإلدارية االستئناف لمحاكم المحدث

حقوق ومبادئ المشروعية احترام على القائمة والقانون الحق دولة بناء في المغرب

كمحكمة األصيل بدورها تقوم األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة ستصبح وبالتالي اإلنسان،

ولمدة كانت أن بعد الصادرة 13قانون األحكام استئناف في موضوع كمحكمة تنظر سنة

اإلدارية . المحاكم (3)عن

يلي : لما اعتبارا الراهنة الظروف في بالغة أهمية الموضوع هذا ويحتل

االستثمارات - جلب أجل من المغرب يعرفها التي لإلصالحات بالنظر البحث راهنية

يوفرها التي الضمانات بينها ،ومن القانونية الضمانات بكافة المقاوالت وتمتيع

. الضريبية المنازعات بخصوص اإلداري القضاء

الذي - باالقتصاد الرتباطه المجتمعات حياة في قصوى أهمية يحتل الضريبي القانون

اإلزدواج مسائل خاصة الدولية النزاعات من العديد ومصدر المجتمع، عصب هو

. التنمية في أساسي عنصر وكدا والوطنية، الدولي، الضريبي

الدراسات- بقلة يتميز الزال اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات موضوع

القانونية

للبحث خصبا الزال المجال فإن ثمة ومن المغربية الجامعة فضاء داخل العلمية والبحوث

والتنقيب.

األولى 47-447رقم قانون. 1 الطبعة ، والنشر للطباعة إيديسوفت منشورات المدنية، بالمسطرة -2003المتعلق

2004. الجديدة النجاح مطبعة

2 . ص. " من سابق م الكزداح ص 15العربي . 46إلى

تطور. " 3 موضوع حول لإلدارة الوطنية المدرسة نظمته الذي الدراسي اليوم بأشغال السباق العدل وزير كلمة

يوم " اإلدارية استئناف محاكم أحداث ضوء في بالمغرب اإلداري .2006نونبر 22القضاء

منازعات هي بالضريبة المتعلقة اإلداري القضاء أمام المطروحة المنازعات أغلب أنا كما

واإلبداع االجتهاد باب أمامه تفتح واسع دور خاللها ودوره القاضي سلطات وأن الوعاء،

7

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

لمنازعات خالفا والغموض، بالتشتت تتميز التي الضريبية النصوص ثغرات وتجاوز

. فيها محدود دور للقاضي التي التحصيل

التي الديمقراطية التحوالت سياق في أسئلة عدة يطرح الضريبية المنازعات وموضوع

. الضريبي الملزم وحقوق اإلنسان حقوق ثقافة وتنامي المغرب، يعرفها

لصالح ضمانات وتحتوي تتضمن قانونية نصوص الضريبي المشرع سن حد أي فإلى

وما الضرائب؟ إدارة هي قوية إدارة أمام الضريبية، المعادلة في الضعيف الطرف الملزم

قواعد خلق على عمل وهل التشريعية؟ الضمانات هاثه حماية في اإلداري القضاء دور

الملزم؟ لصالح جديدة ومبادئ

فإن سبق ما على من وترتيبا مجموعة إلى تتفرع التي البحث إشكالية

في العالقة طرفي بين التوازن عن البحث في تتلخص اإلشكاليات،

الجبائي التشريع خولها التي الضمانات وعن الضريبي، الوعاء منازعات

جديدة ضمانات سن أو حمايتها، على الجبائي القاضي عمل وكيف للملزم،

أهم بعض دراسة عبر وذلك الضريبي، الوعاء مجال في اجتهاداته خالل من

. المجال في أمامه عرضت التي المنازعات

للعمل والنقدية التحليلية الدارسات على اإلشكالية هذه ودراسة معالجة في وسنعتمد

التالية : للمناهج وفقا الضريبي الوعاء مجال في الصادرة القضائي

التاريخي - القضائية : المنهج اإلجتهادات تناول في الحاصل التطور مدى لمعرفة

. والقانوني الفقهي للجدل مثيرة كانت التي اإلشكاالت لبعض

المقارن - : المنهج القضائية النماذج بعض مع واالختالف التقاطع نقط إلبراز

. والمصرية الفرنسية وخاصة

التحليلي - : المنهج تحليل خالل ومن القضائي العمل مميزات و خصائص إلبراز

. الضريبي الوعاء تنازع مادة في الصادرة والقرارات األحكام مضمون

في : إجمالها يمكن البحث هذا إعداد خالل صعوبات عدة واجهتنا وقد

الدراسات- أن كما بدايته، في زال ال المجال هذا في والجامعي العلمي البحث أن

. بالمغرب المكتبات رفوف عبر ومشتتة جدا قليلة والكتب والمقاالت

تحليلها- عن ناهيك الضريبي الوعاء مادة في المنشورة القضائية والقرارات األحكام نذرة

البيضاء بالدار اإلدارية المحكمة إلى التنقل إلى اضطرنا مما عليها، التعليق أو ودراستها

. منها البعض جمع قصد عديدة لمرات

8

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

لمحورين بالتعرض اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات موضوع وسنتناول

: هما أساسيين

. : الضريبي الوعاء منازعات مجال في القضائي العمل األول الفصل

. : الجبائي الوعاء مادة في القضائي العمل تقييم الثاني الفصل

بع لتجاوز والتوصيات الخالصات ببعض البحث خالل ضوسنختم عليها وقفنا التي الثغرات

البحث.

: الوعاء منازعات مجال في القضائي العمل األول الفصل

الضريبي

والقرارات الموضوع محاكم تصدرها التي األحكام مختلف القضائي بالعمل يقصد

هنا القاضي ويكتفي عليه المعروضة المنازعات مختلف في األعلى المجلس يصدرها التي

. فقط السليم التطبيق القانونية القاعدة بتطبيق

نوازل في صدرت التي والقرارات األحكام به يقصد القضائي االجتهاد أن حين في

هذ يثير أو فيها، نص قواعد اال إبداع دور للقاضي يكون واإلشكاالت الغموض بعض النص

من الحلول تلك مستلهما ، ثابتة لقواعد تدعيما أو التشريعي، الفراغ لهذا حلول وإيجاد

القانونية، القواعد لتفسير العامة المبادئ ومن االجتهاد فيه المتخذ للمجال العامة المبادئ

وعمق المشرع روح عن بحثا القواعد تفصيل أو توضيح أو استكمال مهمة القاضي ويلعب

مقصده.

من وأشمل أعم بأنه منا، إيمانا القضائي العمل لعنوان اختيارنا فإن ثمة ومن

وتحليل مدارسة من يمنعنا ال هذا لكن القضائي، االجتهاد يحوي أنه كما القضائي، االجتهاد

. حقيقيا قضائيا اجتهادا تعتبر التي األحكام من العديد

متالحقة لتطورات الضريبي الوعاء منازعات مجال في القضائي، العمل خضع وقد

منازعات في تبت التي هي االبتدائية المحاكم كانت اإلدارية المحاكم إنشاء فقبل مهمة و

تطوير في المساهمة من العادي القضاء يتمكن لم المرحلة هذه وخالل الضريبي، الوعاء

إدارية، طبيعة ذا منها أكثر مدنية طبيعة ذات عنه الصادرة األحكام وظلت المجال هذا

إلى التوجه بدل الضريبية اإلدارة مع الصلح مساطر إلى اللجوء يفضلون الملزمون وكان

. عنها الصادرة القرارات في للطعن القضاء

إذ السابق، عن األمر اختلف متخصصة كمحاكم اإلدارية المحاكم إنشاء بعد لكن

جيد اطالع وعلى بالمجال كبيرة دراية لهم قضاة الضريبي الوعاء لمنازعات تصدى

9

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

القضائي، العمل تطور في ساهم مما للدولة، والضريبية واالجتماعية االقتصادية بالسياسة

. اإلدارية المحاكم إنشاء بعد مهم بشكل القضايا عدد وارتفع

التي البالغة، األهمية ذات واإلشكاالت القضايا بعض على الفصل، هذا في التركيز وسيتم

والفقه . القضاء بين واسعا نقاشا وعرفت الجبائي القاضي فيها بث

واإلعفاءات الجبائية بالمساطر المرتبطة اإلشكاالت القضائي العمل تناول فكيف

) بالتحقيق ) المرتبطة لإلشكاالت الحلول بعض إيجاد استطاع وهل األول المبحث الضريبية

واإلثبات؟

) ( الثاني المبحث الجبائي؟ االلتزام على الضريبية المسطرة ببطالن الحكم أثر هو ما تم

األول : الضريبي المبحث واإلعفاء الجبائية المساطر

من الكثير أثارت التي المجاالت من الضريبي واإلعفاء الجبائية المساطر

ذات القضائية االجتهادات من العديد ظهور في وساهمت اإلداري القضاء أمام المنازعات

أوال وسنتناول اإلدارية، للمحاكم القضائي العمل تطور مسار في البالغة، األهمية

.) ( ) الثاني ) الفرع الضريبية اإلعفاءات ثم األول الفرع الجبائية المساطر

الجبائية : المساطر األول الفرع

اكتساب خرقها عن يترتب وملزمة جوهرية قواعد هي الجبائية المساطر قواعد

. الضريبي باإللزام االرتباط أشد ترتبط بذلك فهي ضياعه، أو حق

" العمل إلنجاز المتبعة والشكليات القواعد مجموعة الجبائية بالمسطرة ويقصد

أ.( 1)اإلداري"

جهة، من الضريبية اإلدارة نشاط لسير بالنسبة مهمة مكانة المساطر هذه وتحتل

. ثانية جهة من الضريبي للملزم وبالنسبة

عبر وذلك فيها المنازعة غاية إلى تأسيسها من الضريبة الجبائية المسطرة وترافق

) ( ومسطرة الضريبي، الربط تصحيح أو التقدير أو التصريح الضريبي اإلنشاء مساطر

اللجا اإلدارة، أمام سواء الضريبة في .نالمنازعة اإلداري القضاء أمام أو الضريبية،

10

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

) ( مسطرتي وكذا األول المطلب بالتبليغ المرتبطة المنازعات ألهمية وبالنظر

) فقط ) دراستهما على سنقتصر الثاني المطلب التلقائي والفرض الضريبة أسس تصحيح

. الفرع هذا في

التبليغ : مسطرة األول المطلب

المنظمة أصدرته الذي األساسي العربي المعجم حسب اإليصال يعني اللغة في التبليغ

سنة والعلوم والثقافة للتربية وثيقة. 1989العربية كل يعتبر الضريبي المعجم في لكنه

حقه، في تمارسها التي الضريبية بالمسطرة الملزم إعالم اجل من اإلدارة تستعملها

للتقادم جديدة آجال وفتح لإلدارة بالنسبة التقادم قطع هي الوثيقة هذه إيصال من والغاية

. التظلم أو للجواب سواء للملزم بالنسبة

1- " طبعة. " المغربي الضريبي القانون في المسطرة خالد الغني ص 2002عبد المغربية النشر دار مطبعة ،150 .

التالية : لالعتبارات بالنظر قصوى أهمية التبليغ موضوع ويحتل

. غرة حين على اإلدارة تأخده ال حتى اإلعالم في الملزم حق يحفظ التبليغ

تنظيما صحيحة بصورة التقادم اجل احتساب من واإلدارة الملزم يمكن التبليغ

. بينهما (1)للمعامالت

من طرف كل تمكن التي التواجهية المسطرة لتجسيد األساسية اآللية هو التبيلغ

الضريبي األساس حول بالتراضي آتفاق إلى التوصل بغية ومالحظاته مواقفه عرض

الجديد.

) ( األولى الفقرة متعددة بمراحل ومرت تطورات عدة التبليغ مسطرة عرفت وقد

من العديد أثارت فقد المسطرة هذه عرفتها التي المتسارعة التحوالت من وبالرغم

الثانية ) (. الفقرة ألخرى محكمة من توجهاته وتعددت اإلداري القضاء أمام النزاعات

المالية : : القوانين عبر وتطورها التبليغ طرق األولى الفقرة

11

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

المراسالت تبليغ بكيفية يتعلق فيما أساسية مراحل ثالثة المغربي الجبائي القانون عرف

. قبل ما مرحلة وهي الملزمين لسنة 1995إلى المالية قانون قانون 1995ومرحلة وأخيرا ،

النصوص 2005المالية هذه تجميع تم وقد الجبائية، المساطر كتاب جنباته في احتوى الذي

لسنة المالية بقانون للضرائب العامة المدونة إطار .2007في

سنة أ- قبل : 1995 التبليغ

المغربي، الضريبي القانون في عليها المنصوص التبليغ وسائل بتنوع المرحلة هذه تتميز

عن التبليغ نجد وهكذا الضرائب، تنوع حسب للتبليغ أساليب عدة وجود نالحظ بحيث

أسلوب كان بينما والتمبر، التسجيل رسوم في السائد هو وكان القضائيين، األعوان طريق

كان شيء ال أن غير المباشرة، الضرائب في به المعمول هو المضمون بالبريد التبليغ

. النائية المناطق في خاصة الغرض لهذا اإلدارية السلطات إلى اللجوء من اإلدارة يمنع

المضمون، بالبريد التبليغ تعتمد كانت المجال هذا في اإلدارية الممارسة فإن ذلك، ورغم

إبالغها المراد المراسلة وضع طريق عن وتتم القاعدة، هي الوسيلة هذه أصبحت أن إلى

لكنها ظرف أي من عارية إليه تبعث أو األخير، هذا عنوان يحمل ظرف داخل للملزم

. األحمر اللون ذات التسلم بشهادة (2)مصحوبة

وهي إنذارات، عدة إرسال إلى تعمد كانت التحصيل تقادم مدة ولقطعها اإلدارة إن بل

بقطع عليها بناء الملزم مواجهة في وتتمسك المالحظة، بنفس سترجع أنها مسبقا تعلم

يفاجؤن الذين الملزمين لبعض بالنسبة مأساوية أوضاعا يفرز كان الذي الشيء التقادم،

.مبمديونيته المعاملة قيمة تعادل تكاد بمبالغ العامة (3)للخزينة

عنوان. " " "1 تحت األعلى المجلس دفاتر مجلة المغربي الضريبي القانون في التبليغ مسطرة خالد الغني عبد

عدد " الضريبية والمنازعات القضائي ص 8/2005العمل .58و 57،

ص. . 2 سابق مرجع ، الكتاب خالد، الغني .59عبد

3 " " لإلدارة. المغربية المجلة القضائية واالجتهادات المالية القوانين عبر وتطورها التبليغ طرق شقشاق سميرة

مزدوج عدد ، والتنمية ص 2005غشت –ماي 63-62المحلية ،89.

مالية ب- قانون في 1995 التبليغ

األمر المشرع تدارك التبليغ، عدم اعتبر ما بسبب أثيرت التي المشاكل هذه أمام

لسنة المالية قانون خالل المسطرة هذه على مهمة تعديالت نظم 1995وأدخل حيث ،

. المضمون بالبريد المراسلة إلى أضيفت أخرى بطرق التبليغ (1)عملية

12

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

المادة نصت " 15وحيث : حدده الذي بالعنوان المقرر التبليغ تسليم تعذر إذا منه

له، التابع المفتش إلى بها المدلى مراسالته أو أوعقوده، إقراراته، في للضريبة الخاضع

التبليغ بوشر تسلمه، من االمتناع غير األسباب من سبب ألي عليه الضريبة فرض مكان

الضبط، كتابة أعوان أو الضرائب، إلدارة التابعين المحلفين المأمورين بواسطة المذكور

الوثيقة بتقديم المبلغ العون يقوم أن ويجب اإلدارية، بالطريقة أو القضائيين، األعوان أو

في تحرر بشهادة التسليم ويثبت مغلق ظرف في باألمر المعني على تبليغها المراد

" باألمر المعني إلى الشهادة هذه من نسخة وتسلم اإلدارة، تقدمه مطبوع وفق )نسختين

2.)

بالمادة استبدلت إذ لتعديالت بدورها خضعت المادة هذه أن لسنة 13إال المالية قانون من

بالمادة 1996 وكذا رقم 10، المالية قانون المالية 55-00من .2001للسنة

عنها القول يمكن ما كل جديدة، بمقتضيات جاءت بأنها يتبين المادة هذه وباستقراء

عملية إجراء من تمكنها ومبسطة واسعة وصالحيات إمكانيات الجبائية اإلدارة خولت أنها

لدى به المصرح بعنوانه للضريبة الخاضع تبليغ يكفيها إذ مسطرة، بأي التقيد دون التبليغ

بالمادة إليها المشار بالطرق الضرائب، الناحية 10مفتش من سليما التبليغ ليعتبر

انصرام بعد المقتضيات 10القانونية يخالف ما وهو ، التسليم ذلك تعذر إثبات لتاريخ أيام

. اإلطار هذا في بها معموال كان التي (3)التشريعية

الجبائية- : المساطر كتاب خالل من التبليغ ج

في والمنازعات بالمراقبة المتعلقة المقتضيات جمع على المغربي المشرع عمل

المادة تضمنته الذي الجبائية المساطر كتاب داخل الضريبة مالية 22وعاء قانون من

2005.(4)

المادة أصبحت التبليغ 10وهكذا بمسطرة يتعلق فيما الوحيد المرجع المذكور الكتاب من

الضريبي القانون في

ص. 1 سابق، مرجع ، خالد الغني .59عبد

2 ." دفاتر. " الضريبي الفرض إجراءات سالمة على تأثيره ومدى التبليغ مسطرة احترام تعذر برحيلي الرحيم عبد

عدد األعلى .68/69ص 8/2005المجلس

ص. 3 س، م برحيلي، الرحيم .69عبد

عدد- 4 الرسمية .4162ص 5278الجريدة

13

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

لسنة المالية قانون تعديل بها جاء التي النهائية الصيغة المادة هذه تضمنت حيث المغربي،

التي 2001 الحالة في الملزم توصل عدم مسؤولية تحميل في تمثل مستجد إلى باإلضافة

كالتالي : القانون ذكره ما بسبب عليها فيتعذر بالتبليغ اإلدارة فيها تقوم

. تسليمها وقع إذا

أو ألقاربه بموطنه إما المعني للشخص إما الطبيعيين لألشخاص بالنسبة

أو الوثيقة إليه وجهت من مع يعمل أو يسكن آخر شخص لكل أو عنده مستخدمين

التالية أيام العشرة أجل انصرام بعد المذكورة، الوثيقة تسلم رفض حالة في

. التسلم لرفض

المادة في إليها المشار األخرى الهيئات و الشركات يخص رقم 8فيما القانون من

الممثل 17.89 أو الرئيسي الشريك إلى الدخل، على العامة بالضريبة المتعلق

للضريبة الخاضع مع يعمل آخر شخص أي أو مستخدميها أو للشركة القانوني

. إليه الموجهة

الضرائب مفتش إلى به المدلى بالعنوان للضريبة الخاضع إلى تسليمها تعذر إذا

أو بالتسلم إشعار مع الوصول مضمونة رسالة في الوثيقة توجيه يتم عندما

إرجاع ويتم اإلدارية بالطريقة أو القضائيين األعوان أو الضبط كتابة أعوان بواسطة

أو معروف، غير عنوان أو عنوانه، من انتقل أو به، مطالب غير ببيان مذيلة الوثيقة

هذه في بالعنوان، معروف غير للضريبة الخاضع أن أو مغلقة أماكن أو تام، غير

إثبات لتاريخ التالية أيام العشرة أجل انصرام بعد مسلما الظرف يعتبر الحاالت

. المذكور الظرف تسليم تعذر

مالية قانون في الصادرة للضرائب العامة المدونة حافظت قد نفس 2007و على

جميع أجهضت أنها عنها يقال ما أقل أن على الباحثين بعض اعتبرها التي المقتضيات،

لسنة المالية قانون عليها نص التي (1).1995الضمانات

التبليغ : مسطرة طرحتها التي اإلشكاالت بعض الثانية الفقرة

باعتبار الجبائي القضاء أمام وواقعية قانونية نزاعات عدة التبليغ مسطرة تثير

من حق هو الذي اإلعالم وأساس التواجهية، المسطرة أساس الذكر سبق كما التبليغ

لم إذا للضريبة، التلقائي الفرض أو الوعاء مسطرة تصحيح إبان األساسية الملزم حقوق

. القانونية أجاله وفي عليه المفروضة للضرائب التلقائي بالتصريح الضريبي المكلف يلتزم

14

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

ص .1 سابق مرجع شقشاق، .92سميرة

أن إلى قراراتها احد في بمكناس اإلدارية المحكمة ذهبت السياق هذا وفي

المساطر، تبسيط قصد المهنية الهيئات بعض مع الضريبية اإلدارة تبرمها التي االتفاقيات

ا إذ اإلدارة أن ذلك التواجهية، المسطرة قواعد استبعاد إلى تؤدي ال المحاسبية والتقنيات

من االستفادة حق يملك بالمقابل الملزم فإن الضريبي األساس مراجعة حق لها كان

إلى أحكامها أحد في ذهبت القضائية الجهة نفس أن كما تشريعيا، له المخولة الضمانات

. التصحيح مسطرة بطالن عنه يترتب بالفحص اإلشعار توجيه ألجل اإلدارة احترام عدم )أن

1)

التي التحوالت لمواكبة تطورا المجال هذا في اإلداري القضاء مواقف عرفت وقد

المالية قانون صدور فقبل التبليغ، مجال في إليه المشار الضريبي التشريع 1995عرفها

صحيحا تسليما مسلما التبيلغ طي أن تعتبر ال األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة كانت

القانون يفوضهم الذين األشخاص بواسطة موطنه، في أو شخصيا به توصل إذا إال لصاحبه

" : بالبريد الموجه التبليغ طي برجوع إما التسلم رفض وان عنه، نيابة الطي تسلم

رفضا وال تسلما يشكل فال النازلة، في الشأن هو كما مطلوب، غير بعبارة المضمون

." التبليغ لطي صحيح تسلم حالة منهما يجعل الذي (2)للتسلم

رجوع يعتبر الذي الفرنسي القضاء موقف المغربية اإلدارية الغرفة خالفت وقد

إشعار إرسال بعد القانوني التوصل بمثابة تعتبر مطالب غير بعبارة المرسل إلى الرسالة

. إشارته رهن الرسالة بوجود باألمر المعني (3)إلى

سنة مالية قانون بعد اإلداري 1995أما القضاء واكب مهمة، بمستجدات أتى الذي

في جاء حيث الموضوع، محاكم وأحكام اإلدارية الغرفة قرارات خالل من التحول هذا

بتاريخ صادر األعلى المجلس عن صادر لجوءها :" (4)2002/03/07قرار تثبت أن اإلدارة على

استعمالها تبرر حتى الوسيلة هاته في التبليغ تحقق تعذر وتثبت المضمون، البريد إلى

عن يتم الذي والتبليغ الضريبة فرض مسطرة بطالن طائلة تحت األخرى الوسائل لباقي

أو عقوده، أو إقراراته، في المبين بعنوانه الملزم إلى المرسل المضمون البريد طريق

." الضريبية المصالح مع مراسالته

15

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

به أتى الذي الجديد المقتضى تطبيق على عمل الفترة هذه خالل القضائي العمل أنا كما

لسنة المالية من 1995قانون أيام عشرة بعد تبليغ بمثابة هو التبليغ رفض باعتبار القاضي

نفس بذلك مكرسا الرفض تاريخ

1 " ص. " سابق مرجع الدخل على العامة الضريبة في التبليغ وإجراءات التواجهية المسطرة يفوت الغني .47عبد

عدد. 2 رقم 1978/12/27بتاريخ 1قرار الملف عدد 67701في عدد 270قرار " 54963بالملف العملي المرجع ،

" ص سابق مرجع يفوت، الغني عبد ذكره اإلدراي القضاء .48الجتهاد

األولى. " 3 الطبعة اإلداري، القضاء أمام الضريبة وتحصيل بربط المتعلقة الجبائية المنازعات قصري ،2005محمد

". منشورات " . . . ص. جامعية وأعمال مؤلفات سلسة ت م إ م .27و 26م

ص .4 س م ، قصري .27محمد

. . م م ق في عليها المنصوص المحكمة 39الفصل (1)القـــــــاعدة أصدرت ثمة ومن ،

" التبليغ تاريخ من إال التقادم يقطع ال اإلشعار رفض بأن قاضيا حكما بفاس اإلدارية

هو الذي قد 10القانوني يكون األجل هذا باحتساب وأنه اإلشعار، تسلم رفض بعد أيام

الوعاء تصحيح في لإلدارة المخول القانوني األمد وهو سنوات تالث من أكثر مرت

." تكميلية رسوم وفرض (2)الضريبي

السليم التطبيق ضرورة على حريصا كان القضائي االجتهاد أن يالحظ المرحلة هذه خالل

للمساطر

(3)الجبائية .

مالية قانون صدور بعد العامة 2005أما للقواعد مغايرة بطريقة التبليغ نظم الذي

. . اإلدارية المحاكم أحكام على فعل كرد م م ق حسب التبليغ صحة في عليها المتعارف

وبالتالي التبليغ، سالمة لعدم وعائها تصحيح أو الضريبة فرض مسطرة ببطالن القاضية

. الضريبية واإلدارة الملزم بين المنازعات حدة من سيزيد

التطبيق : عند تثار التي التبليغ مشاكل بعض خالد الغني عبد عدد وقد

. الملزم بعنوان التوصل مشكل

. الناقص العنوان

. األطراف تعدد مشكلة

. المكتب في بيد يدا التسليم

. المغلق المحل مشكلة

. الخدم إلى التبليغ (4)مشكلة

16

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

مالية بقانون الصادرة للضرائب العامة المدونة حافظت حين نفس 2007في على

بالمادة في الخاضع :" 219المقتضيات قبل من المحدد بالعنوان التبليغ يتم تقول التي

له التابع الضرائب مفتش إلى بها، المدلى مراسالته أو عقوده أو إقراراته في للضريبة

إليه، بالتسليم أو بالتسلم إشعار مع مضمونة برسالة إما عليه الضريبة فرض مكان

أو الضبط كتابة أعوان أو الضرائب إلدارة التابعين المحلفين المأمورين بواسطة

".... اإلدارية بالطريقة أو القضائيين (5 )المفوضين

رقم. 1 األولى 47-447قانون الطبعة ، والنشر للطباعة إيديسوفت منشورات المدنية، بالمسطرة -2003المتعلق

ص 2004 الجديدة النجاح .35مطبعة

بالملف. 2 فاس إداري .197/2000حكم منشور غير الضرائب إدارة بناني قضية في

ص. 3 سابق، مرجع قصري، .31محمد

من. : 4 الصفحات سابق مرجع خالد الغاني . 66إلى 63عبد

المالية. 5 بقانون الصادرة للضرائب العامة رقم 2007المدونة الشريف الظهير بمقتضى 31في 1.06.232الصادر

رقم 2006ديسمبر المالية قانون .43.06يتنفيذ

: والفرض الضريبة أسس تصحيح مسطرتا الثاني المطلب

التلقائي :

به يتقدم الذي التصريح طريق عن إما ربطه يتم أن الضريبي االلتزام في األصل

نوعية حسب ذلك، في المتخصصة واللجن أعوانها بواسطة اإلدارة طريق عن أو الملزم،

. المجال هذا في بها المعمول والقانونية التشريعية واآلليات الضريبة

لتمكين للضريبة الخاضع النشاط ببداية التصريح الملزم على القانون ويفرض

: للضريبة بالنسبة للضريبة الخاضعة بالحصيلة التصريح نشاطه على التعرف من اإلدارة

للضريبة الخاضع األعمال برقم التصريح الشركات، على والضريبة الدخل على العامة

للضريبة . الخاضع النشاط بانتهاء التصريح ثم المضافة، القيمة على

تدارك فرصة للملزم كما لإلدارة منح المشرع لكون نهائية ليست المرحلة هذه لكن

هو ذلك في السبب كان سواء الربط، مرحلة في تقع أن يمكن التي واالغفاالت األخطاء

. اإلدارة طرف من السهو أو التصريح عدم

يراه الذي الضريبي الربط تصحيح على يعمل أن من الملزم يمنع شيء ال أن كما

. مناسب غير

17

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

وهما : مختلفة مسطرية نتائج إلى تؤديان للتصحيح، وسيلتين بوجود المسطرة هذه وتتميز

مسطرة وهي الملزم، طرف من به المدلى التصريح تقويم طريق عن الضريبة تصحيح

أجل من الحجج وتبادل الحوار إمكانية للطرفين توفر واإلدارة، األخير هذا بين تواجهية

.) ( األولى الفقرة الضريبي للوعاء مناسب تقدير إلى الوصول

على بناء إما انفرادي بشكل اإلدارة به تقوم الذي التلقائي الفرض هي الثانية والوسيلة

بالوثائق التصريح إرفاق أوعدم الضريبي، لإلقرار الملزم تقديم عدم عند قانونية مقتضيات

توقف على بناء أو منتظم، بشكل المحاسبة مسك عدم أوعند الضريبة، لفرض الالزمة

. المراحل من مرحلة في التواجهية (( 1) المسطرة الثانية) الفقرة

: الضريبة أسس تصحيح مسطرة األولى الفقرة

اإلدارة أمام الملزم طرف من الضريبية بالنتيجة التصريح هو الضريبي االلتزام في األصل

منحت التي العالم دول بجميع األخيرة التعديالت بعد خاصة تلقائي، بشكل الضريبية

تقوم التي اإلحصاءات على بناء لإلدارة، التلقائي التحديد على بالضريبة للتصريح األسبقية

والملزم، اإلدارة بين الثقة ولتقوية الضريبي الفرض عملية في الملزم إلشراك وذلك بها

الضريبية . للمادة صحيح فعلي تقدير على القادر الوحيد أنه المكلف باعتبار خاصة

1 . ص. س، م خالد، الغني .115عبد

المحجوزة المبالغ بعض أو الضريبة، فرض أسس بعض إخفاء يحاول قد الملزم لكن

في عنها المعبر التقديرية التصاريح أو األثمنة أو األجور، من المتكونة الدخول برسم

. واالتفاقات (1)العقود

وهذه ، الضريبة أسس وتقويم تصحيح إلى الدعوة الضرائب لمفتش يحق هنا

رب أو للضريبة الخاضع إقرار عن ناتجة أعاله إليها المشار واألتمان والمبالغ األسس

. يبلغ الحالة هذه وفي تلقائية بصورة الضريبة فرض على ناتجة أو باإليراد المدين أو العمل

المادة في عليها المنصوص لإلجراءات وفقا للضريبة الخاضعين إلى من 219المفتش

لإلدالء فيها يدعوهم الثانية والرسالة األولى التبليغ رسالة للضرائب العامة المدونة

لذلك . المضروب األجل داخل بمالحظاتهم

18

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: الضرائب لتصحيح العادية المسطرة بالضريبة التصريح لتصحيح مسطرتان توجد أنه بيد

بتصحيح : المتعلقة المسطرة األخيرة بهذه ويقصد الضرائب لتصحيح السريعة والمسطرة

وتهم الضياع، من الخزينة حقوق حفظ في السرعة من نوعا تتطلب التي الضريبي الربط

المادة في عليها المنصوص الحاالت الجديدة 221بعض للضرائب العامة المدونة من

. فيها المنازعة قبل للضرائب أداءه على الملزم إجبار بضرورة المسطرة هذه وتتميز

وإن الجبائي، القضاء أمام واإلدارة الملزم بين منازعات عدة المسطرة هذه أثارت وقد

ذات إشكاالت هناك أنه إال مناقشتها، السابق التبليغ بمسطرة مرتبط منها الغالب كان

. التبليغ مسطرة عن شأنا تقل ال أهمية

بوسائله يدلي بأن القابض ألزمت المغربية اإلدارية المحاكم فإن السياق هذا وفي

به تقدم لما خالفا جديدة أسس وفق الضريبة تصحيح عند صحتها من للتأكد التقديرية

و الضريبية، المادة تقدير إعادة إلى القابض يدفع أن شأنه من شجاع موقف وهو الملزم،

للمحكمة حكم في جاء كما القضاء، لمراقبة خاضع أنه دام ما الدقيقة بالتحريات القيام

" به المصرح الثمن هو األصل أن افترض قد المشرع بذلك يكون حيث بأكادير اإلدارية

في عنها المعبر األثمنة نقصان تقويم لمسطرة تلجأ أن التسجيل إلدارة وأن العقد، ضمن

العقارية، السوق في الرائجة األثمنة معدل بقياس قيامها من لها يثبت والتي العقود،

بقصد لها تقدم التي البيع عقود من تستخلصه ما مع بالمقارنة معينين وزمان بمكان

تدعيه ... ما التبات اعتمدتها التي األسس بيان وأن تسجيلها

باإلثبات ملزمة غير كونها من اإلدارة قبل من المثار الدفع بذلك يكون وحيث

الفصل لها يمنحه ما المشار 12بمقتضى والقواعد النصوص يخالف تقديرية، سلطة من

رده " ويتعين القضاء رقابة عن تصرفاتها ويحجب أعاله، (2)إليها

عدد 220المادة. 1 الرسمية بالجريدة الصادرة للضرائب العامة المدونة .25-09-2007يناير 1بتاريخ 5487من

عدد. 2 بتاريخ 19حكم عدد 1994/12/01صادر الملف . 16/14من خالد الغني عبد ذ ذكره ص –غ، سابق 139مرجع

اإلدارية المحكمة فإن الجبائي القانون بمخالفة المرتبط بالتصحيح يتعلق وفيما

في محجوزة ضريبة تصحيح في اإلدارة عمل أن فيه اعتبرت حكما أصدرت البيضاء بالدار

الفصل ضمن يندرج بالجزاءات 49المنبع المتعلق الشركات على الضريبة قانون من

19

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

الفصل ضمن يندرج وال القاعدة هذه بمخالفة تصحيح 39المرتبطة بإجراءات المتعلق

(1)الضريبة.

بأموال بموجبه الشركة احتفظت مختل قانوني وضع تصحيح حق لإلدارة أعطت وهكذا

المال، هذا صاحبة الدولة لخزينة بها تدلي أن دون العمال، أجور من المنبع في اقتطعتها

. استشارتها دون المعنية الشركة معاقبة يستدعي موقف وهو

مبلغ استرجاع فإن مقصودة، ومخالفة سرقة بضبط األمر يتعلق عندما فإنه لذلك

وأنه التصحيح، مسطرة استعمال يستدعي ال الضرائب، إدارة منه حرمت الذي الضريبة

المحاكم، وأمام الضرائب إدارة أمام المنازعة في الحق للملزم يظل األحوال جميع في

. الفرنسي اإلداري القضاء لدى معروف موقف (2)وهو

المحكمة الحظت والملزم الجبائية اإلدارة بين الضريبة أساس حول الصلح إبرام وحول

مبلغ : " إلغاء إلى يهدف الطلب أن حيث البيضاء بالدار المترتب 78866.00اإلدارية درهم،

... هو أداؤه الواجب إن والقول الدخل على العامة الضريبة النفاد 8158.00عن مع درهم

. المصاريف العامة الخزينة وتحميل

الضريبة تصحيح مسطرة خالل أنه للمحكمة تبت الملف، وثائق دراسة خالل من أنه وحيث

المادة لمقتضيات . 105وفقا . . التعديالت على موافقة أبدى الطاعن فإن د، ع ض ق من

من بها المدلى االتفاق وثيقة من يستشف حسبما الضرائب، مفتش طرف من المقترحة

على الموافقة اإلدارة من فيها يلتمس والتي الطاعن لتوقيع والحاملة المالية، وزير طرف

. أجزاء ستة إلى عليه المستحقة المبالغ تجزئة

غير بشأنها نزاع ووجود الضريبة، في بالمغاالة الدفع يكون ذكر ما على بناء وحيث

. " وقانونا واقعا (3)مؤسس

ثمة ومن التأخير، وفوائد الغرامات على المنصب الصلح هو اللبس من الكثير يثير ما لكن

وصف حيث صريحا القضاء موقف كان وقد الخصوص بهذا النزاعات من العديد نشأت

" بان اإلشهاد إلى يرمي الطلب أن وحيث الحق، بدل االستعطاف بصفة الطلبات هذه

في المؤرخ باألداء في 1995/11/23اإلشعار المؤرخة للمصالحة مخالفا جاء

1995/12/10 . ونهائي إجمالي مبلغ أداء أساس على تمت ،والتي

عدد. 1 حكم البيضاء، الدار اإلدارية .18/ 1995/01بتاريخ 5المحكمة منشور غير

ص. 2 سابق مرجع خالد، الغني .161عبد

20

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

عدد. 3 حكم البيضاء بالدار اإلدارية .1977/02/19بتاريخ 59المحكمة منشور غير

والمودعة الطاعن، بمقال المرفقة المصالحة وثيقة دراسة خالل من أنه وحيث

بتاريخ بأنفا الضرائب بمندوبية المراقبة أن 1995/10/12بمصلحة عاينت المحكمة فإن

في المحددة التأخير في الزيادة على انصبت المذكورة مبلغ %25المصالحة وحدد فقط

في الفصل 428967.00الضريبة مقتضيات تطبيق عن تنجم قد قانون 48درهم من

.الضريبة المضافة القيمة على

بصفة النزاع إنهاء على انصبت المصالحة يكون الطاعن تمسك ذكر ما على وبناء وحيث

رده " ويتعين سليم واقعي أساس على مبني غير (1)قطعية

قصري محمد األستاذ أن اإلداري (2)بيد القضاء اتخذ التي الحاالت بعض استعرض

الضريبة : أسس تصحيح مسطرة بطالن إلى رامية مواقف

تم التي التكميلية، العقارية األرباح على الضريبة أسس تصحيح مسطرة بطالن

األساس في رأيها تبدي أن يجب التي االستشارية، اإلدارية اللجنة على حيادا ربطها

*. التسجيل ضريبة تصحيح بخصوص اعتماده الالزم من ترى الذي

لعدم الجزافي، التقدير نظام إطار في الضريبة أسس تصحيح مسطرة بطالن

كما المراجعة مسطرة سلوك وعدم تارة المتغير العنصر في الزيادة مبررات إثبات

بالفصل عليه منصوص القانون 107هو أخرى 17-89من .*تارة

مراقبة في سلطته فعل الجبائي القاضي أن يتضح والقرارات األحكام هذه خالل من

لكن الملزم، لمصالح حماية مهمة مواقف وأكد التصحيح لمسطرة اإلدارة احترام مدى

الضريبة تصحيح مسطرة أن له تبين إذا للدولة العامة الخزينة بمصالح المساس دون

. الضريبي القانون في عليها المنصوص والشكليات اإلجراءات احترمت

هو تلقائيا يقوم أن يمكن أنه حيث الخصوص، بهذا متقدمة مواقف الفرنسي وللقضاء

بشرط : للضريبة القانوني األساس باستبدال

إعطاء به يراد الذي القانوني المجال احترام يتم وأن صراحة، ذلك اإلدارة تطلب أن

المعيب للقرار (3.)أساس

عدد. 1 حكم ، البيضاء بالدار اإلدارية .1997/01/15بتاريخ 24المحكمة منشور غير

ص. 2 ، س م قصري .45و 43محمد

بتاريخ * فاس إدارية رقم 2005/5/13حكم .205/20023بالملف

عدد * األعلى المجلس اإلداري 252قرار .1481/4/2000بالملف الضرائب إدارة ضد القرشي قضية

21

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

3 " األعلى. " المجلس دفاتر ، عليه المترتب النسبي واألثر الضريبي الميدان في البطالن مجال رشيدة، الصابري

ص 8/2005عدد ، إليت طبعة ،110.

: التلقائي الفرض مسطرة التانية الفقرة

الجبائية المساطر كتاب من الثالث الباب في للضرائب العامة المدونة نصت لقد

مالية بقانون بصورة 2007الصادرة الضريبة فرض لإلدارة يحق التي الحاالت على

) بالمادتين) اإلدارة طرف من المباشر بالتقدير يسمى ما أو وهي 229، 228تلقائية

كالتالي :

للضريبة الخاضعة بالحصيلة اإلقرار تقدير عدم عن تلقائية بصورة الضريبة فرض ــــ

. االتفاقيات أو العقود عدد أو األعمال رقم أو األرباح أو الدخل مجموع أو

الوثائق بتقديم المتعلقة األحكام مخالفة على تلقائية بصورة الضريبة فرض ــــ

. المراقبة وفق المحاسبية

بصورة الضريبية اإلدارة قيام الضريبي للوعاء التلقائي التحديد بمسطرة ويقصد

استشارية، لجن بآراء الحاالت بعض في تستعين وقد معينة، ضريبة وعاء بتقدير انفرادية

. منعدمة شبه تكون الحاالت هذه في الملزم مساهمة فإن (1)وبالتالي

المسطرة الملزم يحترم لم إذا أنه اعتبرت المغربية المحاكم فإن ثمة ومن

من تلقائيا الضريبي الوعاء تقدير فإن المحاسبية بالوثائق يدل ولم بالمراقبة، المتعلقة

. المسطرة خرقت اإلدارة أن الملزم يثبت لم ما الضريبية، اإلدارة طرف

المراقبة " تقضي وحيث فيه جاء حكما بالبيضاء اإلدارية المحكمة أصدرت السياق هذا في

المأمورين إلى ويقدم الالزمة اإلثباتات بجميع يدلي أن للضريبة، الخاضع على بداية

التمسك له يمكن حتى عليها اإلطالع المطلوب المحاسبية الوثائق جميع المحلفين

. بالمراقبة المتصلة باإلجراءات

وذلك الضرائب، إدارة مع رضائيا خالفها فض فرصة نفسها على فوتت المدعية أن وحيث

إدعاءاته للمحكمة تثبت ولم الضريبة، لمفتش الضرورية الوثائق تقديم شأن ابعد في

." محله غير في الدفع معه يكون مما المراقبة، مسطرة (2)خرق

الفرض مسطرة إبان الالزمة اإلجراءات يحترم ال عندما الملزم أن يبين الحكم وهذا

بخرق دفع أي فإن الضريبية لإلدارة المحاسبية الوثائق بجميع اإلدالء ضرورة من الضريبي

. جدوى دون ويبقى باطال يعتبر المباشر التقدير مسطرة

22

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

فيه اعتبرت الضرائب إلدارة مؤيدا موقفا اتخذت بالبيضاء اإلدارية المحكمة أن كما

يعطي مما المحاسبة، مسك عدم على قرينة للمفتش المحاسبية الوثائق تقديم عدم أن

" المدعية عللت حيث لها حكم في جاء حيث تلقائية، بصورة الضريبة فرض حق لإلدارة

أصبح الطلب يكون المراقبة أجل من المحاسبية بالوثائق الضرائب إدارة تزويد عدم

... إن وحيث الوثائق تلك وإتالف المذكور، الحريق في تتمثل قاهرة قوة لوقوع مستحيال

أكتوبر شهر بفاتح كانت الحريق لما 1994واقعة المختصة الجهة بإخبار المدعية تقم ولم ،

. القانونية المقتضيات وفق المحاسبية الوثائق ضياع من مقرها له تعرض

شكيري. 1 . –محمد . ص س رقم- 2. 400م بالبيضاء اإلدارية المحكمة .97-1976ملف 11/11/98بتاريخ 434حكم

والضرائ المفتش، مقترحات تبقى بذلك وغير بوحيث سليمة عليها المترتبة

." الطلب برفض التصريح معه يتعين مما قانوني أو مسطري خلل بأي (1)مشوبة

الملزم احترام ضرورة على اإلدارية المحاكم فيها أكدت التي المواقف هذه مقابل وفي

تقديم وضرورة المراقبة عند المحاسبية الوثائق بتقديم المتعلقة القانونية لإللتزامات

رقم أو األرباح أو الدخل مجموع أو للضريبة الخاضعة بالحصيلة المتعلقة اإلقرارات

. االتفاقات أو العقود أو األعمال

حكم في جاء حيث التواجهية، المسطرة خاصة الملزم، حقوق احترام ضرورة على أكدت

المدعي، " حق في المنجزة التصحيح إجراءات أن يتبين ذكر، بما اعتبارا االبيضاء إلدارية

فيها تحترم لم الدخل، على العامة والضريبة المضافة القيمة على الضريبة بخصوص

." قانونيا ذلك على يترتب ما مع ببطالنها التصريح يتعين مما القانونية (2) اإلجراءات

احتلت التي التبليغ مسطرة سواء الجبائية بالمساطر المتعلقة اإلشكاالت هذه عرض وبعد

كان والتي أمامه، المطروحة الملفات عدد حيث من اإلداري القضاء أمام األكبر النصيب

مالية قانون قبل الجبائي ضمانات 2005القضاء كرست واجتهادات مواقف اتخذ قد

حين وخاصة الضمانات هذه ليجهض القانون هذا جاء لألسف لكن التواجهية، المسطرة

أصبح وقد قانونيا، تبليغا مطلوب غير بعبارة المضمون بالبريد التبليغ طي رجوع اعتبر

. القانون بتطبيق ملزما اآلن القاضي

على بالعمل تميز التلقائي والفرض التصحيح بمسطرتي المتعلق القضائي العمل أن كما

مستوى على خاصة المكلف، حقوق على والحفاظ اإلدارة سلطات بين التوازن إحداث

المسطرية . اإلجراءات

التي الضريبي اإلعفاء مجاالت بعض تفسير يخص فيما الجبائي القضاء مواقف هي فما

؟ البرلمان قبة أمام تشريعيا وحتى وقضائيا فقهيا وجداال نقاشات شك وال أتارت

23

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: الضريبي اإلعفاء مجاالت بعض تفسير الثاني الفرع

يجد ال والقاضي القضائي، العمل صميم يشكل القانوني النص مضمون تحديد إن

. للتأويل قابل وغير واضحا كان كلما النص مقتضى إعمال في كبيرا عناءا

مضمونه الستخالص اجتهاديا ذهنيا مجهودا منه يتطلب األمر فإن المعاكسة الحالة في أما

تشريع كل وفلسفة روح من انطالقا (.3)الحقيقي

مما المستمر والتغير والغموض والتشتت بالتعدد تتميز الجبائية النصوص أن وحيث

والخصوصيات التفسير آليات يفعل أن للنصوص تطبيقه عند الجبائي القاضي من يتطلب

التي

حكم. 1 البيضاء، اإلدارية خالد 1805/97ملف 1/7/98بتاريخ 357المحكمة الغني عبد ذ . –ذكره ص ، س .193م

عدد. 2 اإلدارية المحكمة بتاريخ 473حكم عدد 2/12/1998، ملف .102/98في

.3 " " بندوة- مداخلة األعلى المجلس قرارات خالل من االستثمار وحماية الجبائي القضاء يعكوبي العزيز عبد

يومي البيضاء بالدار لتأسيسه الخمسين الذكرى بمناسبة األعلى المجلس طرف من .2007أبريل 19و 18منظمة

.17ص :

. الضريبية العدالة لتحقيق األساسية اآلليات أحد يعد الجبائي النص تفسير أن كما ، تميزها

الفقه عليه استقر ما حسب والحدود القواعد من لمجموعة الجبائي النص تفسير ويخضع

القضائي : واإلجتهاد

. الجبائي للقانون الضيق التفسير

. الملزم لصالح يفسر الشك

. القياس إلى اللجوء جواز عدم

الداخلي التفسير سواء العامة التفسير مناهج ضبط عليه يتعين الضريبة قاضي أن بيد

. الخارجي أو للنص

كبرى إشكاالت ويطرح المجال هذا في قصوى أهمية وحدوده الضريبي اإلعفاء ويحتل

) ( ) ( الثاني المطلب الفالحي المجال في أو األول المطلب العقاري المجال في سواء

من الوطني اإلقتصاد في الفالحي وكذا العقاري المجالين أهمية على بناء تم اإلختيار وهذا

. ثانية جهة من المذكورين المجالين في القضائية االجتهادات وألهمية أولى، جهة

: العقاري المجال في الضريبية اإلعفاءات األول المطلب

السكن أزمة وحل المغرب تنمية في المهم ودوره العقاري المجال ألهمية بالنظر

ورفع التنموية العملية في محوري دور من الضريبية لسياسة لما وبالنظر ة، المتفاقمة

لهذا قصوى أهمية المغربي المشرع أولى فقد األجنبي، المستثمر وجلب االستثمار معدل

24

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: الضرائب انواع جميع وفي اآلن، لحد مستمرة زالت ال إعفاءات عدة ومنح القطاع

المضافة ... القيمة على الضريبة و الدخل على العامة الضريبة الشركات، على الضريبة

واإلدارة الملزمين بين بالغة أهمية ذات إشكاالت عدة اإلعفاءات هذه أثارت وقد

النصوص بتفسير المرتبطة خاصة بعضها، حل في الفضل اإلداري للقضاء كان الضريبية

الجبائية.

فيه يتحقق الذي األساسي المجال يشكل الجبائية المنازعة في الموضوع جانب أن حيث

إلى األولى بالدرجة ينصرف المستثمر هاجس أن ذلك الجبائي، للقاضي الحمائي الدور

بتشجيع الخاصة القوانين في الواردة اإلعفاء بحدود المتعلقة المقتضيات إعمال كيفية

(1)االستثمار."

ما بخصوص المضافة القيمة على الضريبة من اإلعفاء مناقشة على وسنقتصر

) ( الدنيا للمساهمة الخضوع وإشكالية األولى الفقرة مبنى من لنفسه الشخص يسلمه

) ( ولكثرة البالغة، ألهميتهما بالنظر وذلك الثانية الفقرة العقارية األرباح ضريبة على

. الجبائي القضاء أمام بهما المتعلقة النزاعات

1 . ص. س م يعكوبي العزيز .18عبد

: ما بخصوص المضافة القيمة على الضريبة من اإلعفاء األولى الفقرة

مبنى من لنفسه الشخص يسلمه

المادتين مالية 92و 91نصت بقانون الصادرة الجديدة للضرائب العامة المدونة 2007من

فالمادة إعفاءات، عدة على المضافة القيمة على بالضريبة المتعلق الكتاب ضمت 91في

والمادة الخصم في الحق دون .92اإلعفاءات الخصم في الحق مع اإلعفاءات ضمت

المادة في جاء رقم 91وقد الثالثة، " 1الفقرة من طبيعي شخص أي به يقوم ما

عن المغطاة مساحته تزيد ال مبنى من لنفسه يتعلق 300تسليمه أن بشرط مربع، متر

المبنى يكون وأن شأنها، في بناء رخصة مسلمة للقسمة قابلة غير سكنية بوحدة المبنى

السكن رخصة تاريخ من تبتدئ سنوات أربع طوال باألمر للمعني الرئيسية للسكنى معدا

على : كذلك المذكور اإلعفاء يطبق مقامها، تقوم أخرى وثيقة أي أو

25

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

وحدة بناء أجل من واحدة أسرة أفراد يؤسسها التي العقارية المدنية الشركات

. الرئيسية الشخصية لسكناهم معدة سكنية

الطبيعيو لسكن ناألشخاص معدة مبان بتشييد يقومون الذين المعنويين أو

. معتمد برنامج إطار في مستخدميهم

فاتح بعد بنائها رخص سلمت التي المباني على السابقة األحكام " 1992تطبق

المادة من الثالثة الفقرة أن إليه اإلشارة تجدر حجم 91ومما من رفعت قد

الفقرة من بمقارنة المغطاة قانون- 21المساحة من السابعة المادة من الرابع البند من أ

سابقا 85-30 المعفية المساحة أن حيث سابقا، المضافة القيمة على للضريبة المنظم

هي .240كانت مربع مثر

لوفيير فرنسيس ذ عرف التسليم (1)وقد لمفهوم تعريفا الضريبية موسوعته في

أو ملكيته في منتوج على الشخص خاللها من يحصل التي العملية باعتباره المسلم لذات

المادة في التشريعي التعريف أن بيد ملكيته، في وأدوات عناصر باستخدام من 256خدمة

لذات تسليما هناك أن يعتبر بحيث للدقة توكيدا أكثر الفرنسية للضرائب العامة المدونة

الخدمات أو البضائع أو المنتوج من جزء اقتطاع إلى الخاضع عمد كلما المسلم الشخص

بحاجيات ترتبط لغاية تحويله أو نقله أو مستخدميه، لحاجيات أو الخاصة، لحاجياته

لها، المكونة العناصر أو الخدمات أو البضائع أو المنتوجات هذه تكون حين ،أو المقاولة

. اقتنائها عند مسبقا المدفوع للرسم كلي، جزئي،أو لخصم (2)مخولة

1 : المضافة. القيمة على الضريبة مادة في المسلم الشخص لذات التسليم مفهوم حسون جعفر بمقال مذكور

la livraison à soi même en matière de TVA  » «  " والمنازعات القضائي العمل حول الدراسيين باليومين مداخلة

عدد " األعلى المجلس بدفاتر منشورة ص 8/2005الضريبية إليت . 158مطبعة

2- . ص. س م حسون .158جعفر

تتجاوز ال التي المساحة بإعفاء المتعلقة اإلشكاالت بعض بخصوص متر 240أما

عديدة ملفات في نظرت الموضوع فمحاكم المضافة القيمة على الضريبة من مربع

مثال : اإلشكالية بهذه متعلقة

بتاريخ حكما أصدرت بأكادير اإلدارية رقم 14/11/2002المحكمة اإلداري الملف في

ببناء 66/2002 قام بالخارج عامال يعتبر الذي الطاعن كون في وقائعه تتلخص والذي ش

الجبائية اإلدارة فقامت تارودانت إقليم الكردان بسبت السكن أجل من شخصي منزل

26

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

وقام مسكن، من لنفسه سلمه ما على المضافة القيمة على الضريبة بفرض تلقائيا

الضريبة بأداء ملزم غير أنه بينها من أسباب لعدة التظلم مسطرة سلوك بعد فيه بالطعن

بقعة فاشترى بالمغرب سكن على يتوفر وال بالخارج عامال لكونه المضافة القيمة على

أو التجزئة بعمليات يقوم وال مقاوال يعتبر ال وأنه الشخصي مسكنه عليها شيد أرضية

بالمادة عليها المنصوص العقاري القانون 4االستثمار عملية 30/85من تبقى وبالتالي

عملية الشخصي لسكناه خصصه منزل تشيد

. (1) مدنية

سكن من لنفسه سلمه ما وان المضافة، القيمة على الضريبة لتطبيق خاضعة غير

على للضريبة الخاضعة العمليات نطاق ضمن يدخل وال العمليات تلك ضمن يدخل ال

البند في عليها المنصوص المضافة الضريبة 7القيمة وتكون المذكورة الرابعة المادة من

. إبطالها وقررت قانونية غير الحالة هذه وفي عليها (2)المفروضة

1 . . الطبيعيي. لألشخاص القانونية الشؤون مصلحة رئيس عسيس أبو أحمد موالي ذ فإن الموقف لهذا نوخالفا

المدنية و التجارية األعمال بين التمييز بهدف معايير وضع إلى يسعى اجتهاد اي أن يعتبر للضرائب العامة بالمديرية

يتسم الذي الضريبي القانون مقتضيات عن صريحا خروجا يشكل العمليات لهذه الجبائية الطبيعة تحديد بغية

العمليات بعض مع تعامله في التجاري أو المدني القانون من األخرى القانون فروع باقي عن تميزه بخصوصيات

. األخرى القانونية النصوص نظر وجهة من تكتسيه ما غير طابعا تكتسي قد التي

على وتطبق االستهالك على ضريبة بأنها المضافة القيمة على الضريبة تعريف على يتفق الجميع أن على ويضيف

عن النظر وبغض الخدمة أو المنتوج بطبيعة يرتبط تطبيقها ان يعني المغرب، داخل المنجزة والخدمات المنتوجات

. الخدمة إنجاز أو االنتاج عملية تتولى التي المقاولة أو للشخص القانونية للطبيعة وال المستهلك،

" مبنى " " من لنفسه الشخص يسلمه ما عمليات على المطبقة المضافة القيمة على الضريبة نظام بعنوان مداخلة

عدد . األعلى المجلس دفاتر الدراسيين ص 8/2005باليومين إليت .152ــ مطبعة ،

2 " يسلمه. ما بخصوص المضافة القيمة على الضريبة من االعفاء حدود العلج الله وعبد مزوز الرحمان عبد

. ص " . ـ س م األعلى المجلس دفاتر سكن من لنفسه ـ150الشخص

إسكان باعتبار للسكن، الشخصي االستعمال مفهوم من األعلى المجلس وسع وقد

بتاريخ األعلى المجلس عن صادر قرار في جاء فقد ضمنه، يدخل وخالفا 13/02/1997األخ ،

27

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

رقم تحت الشأن هذا في عنها صادرة دورية في الضرائب إدارة إليه ذهبت بتاريخ 305لما

أما 04/03/1996 والفروع، األصول على يقتصر للسكن الشخصي االستعمال مفهوم بأن

الفروع " وال األصول ضمن يدخل فال النازلة ظروف في المبنى من جزء في األخ إسكان

المادة في يحدد لم المشرع أن للسكن 71حيث الشخصي االستعمال مفهوم بها المحتج

رقم الدورية فيه، 305وأن طرف هي نزاع في اإلدارة نظر وجهة تتضمن إنما بها المحتج

من المشرع قصده عما البحث من القضاء تمنع أن الدورية تلك شأن من وليس

ظروف في األخ إسكان أن وحيث الغرض، لهذا تبنى التي للسكنى الشخصي االستعمال

بالمفهوم للسكن الشخصي االستعمال نطاق عن يخرجها ما فيه ليس المعروضة، النازلة

الفقرة في عليه المادة 2المنصوص رقم 71من القانون يكن 30/85من ولم به المحتج

في المستأنف الحكم به قضى ما ويكون الدعوى موضوع الضريبة فرض يبرر ما هناك

(1) محله" .

بالتفسير األخد على الموضوع هذا بخصوص اإلدارية الغرفة عمل استقر وقد هذا

حيث الملزم، لفائدة ضريبي نص كل في الغموض تفسير مع الجبائية للنصوص الضيق

دون المضافة القيمة على للضريبة الشخصي الطابع إضفاء إلى أخرى نازلة في ذهبت

القيمة على الضريبة مبلغ بإرجاع تحكم وهي اإلدارية الغرفة قرار في جاء حيث العيني،

ما للملزم المقرر اإلعفاء أساس على الخزينة لفائدة حق وجه بغير المؤدى المضافة

وأن : " بالضريبة الملزم لمصلحة تعتبر الغامضة الضريبية القانونية النصوص إن حيث يلي

الشخص 7المادة إعفاء على ينص الضريبة من المعفاة األصناف تحدد وهي المذكورة،

لنفسه، يبنيها التي المساحة يملك متعددا أو واحدا كان إذا ما تحديد دون الطبيعي

على ضريبة هي المضافة القيمة على الضريبة وألن إليها المشار للقاعدة ومراعاة

إللزا محل فال الطبيعي للشخص بالنسبة شخصي طابع ذو منها واإلعفاء ماإلستهالك،

بانهما يتمسكا أن المستأنفين حق من كان وقد يشتريه ما بقدر إال بها المستهلك

على وليس المبنية، والمساحة منهما واحد كل حصة اساس على اإلعفاء من مستفيدان

أول قد يكون طلبهما رخص عندما المستأنف الحكم وأن المساحة تلك مجموع أساس

". 7المادة صحيح غير تأويال أعاله إليها (2)المشار

االجتهاد أن اعتبر من فهناك للنقد، الخصوص بهذا الجبائي القضاء موقف تعرض وقد

الواردة اإلعفاء بأحكام وانشغل للمفهوم والموسع الشائع االستعمال مع انساق القضائي

المادة وشروط 7في الرابع، بندها في

28

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

1 " " .، الحقوق في الدكتورة لنيل أطروحة بالمغرب اإلدارية المحاكم ظل في الجبائية الطعون الكزداح العربي

الجامعي الموسم ، أكدال الخامس محمد ص 2003/2004جامعة ،299.

عدد. 2 اإلدارية الغرفة عدد 28/01/2004بتاريخ 97قرار . 4/1/2002 /647بالملف . ص . س م قصري محمد ذكره

106.

له كرسم أوال المضافة القيمة على للضريبة العام للسياق التفات أي دون إعماله،

. للضريبة منشئة واقعة بمقابل للغير التسليم إلى األصل في ينصرف الذي (1)خصوصياته،

المذاهب من أي تحت يندرج ال األعلى المجلس إليه ذهب ما أن اعتبر البعض أن كما

. المعروفة ( 2)التفسيرية

: األرباح ضريبة على الدنيا للمساهمة الخضوع إشكالية الثانية الفقرة

العقارية

لسنة المالية قانون من الخامس الفصل بمقتضى العقارية األرباح على الضريبة إحداث تم

بيع 1978 عمليات من الذاتيين، األشخاص يحققها التي األرباح على تفرض ضريبة وهي ،

. العقارية العينية والحقوق العقارية األموال

بعمليات يقومون الذين الذاتيين األشخاص من الضريبة بهذه الملزمين فئة وتتكون

. المهني نشاطهم خارج عرضية بصفة العقار في التصرف

إطار في العاملين الذاتيين األشخاص وكذلك المعنويين لألشخاص بالنسبة أنه ذلك

بيعهم حين يكسبونها أو يحققونها التي القيمة فوائض أو األرباح فإن المهني نشاطهم

للغير، عنها يتخلون أو منشآتهم اصل من سحبها أو المهني لنشاطهم المرصدة العقارات

على العامة الضريبة أو الشركات على الضريبة أساس تكوين في تدخل محصوالت تعتبر

. الحالة حسب المهنية الدخول برسم الدخل

من العديد مست متالحقة تعديالت العقارية األرباح على للضريبة المنظم القانون وعرف

على العامة الضريبة في الضريبة تلك إدماج إلى النهاية في وأفضت به، المرتبطة المبادئ

المادة بمقتضى رقم 10الدخل المالية قانون المالية 55-00من في 2001للسنة وذلك ،

. وتبسيطه الوطني الجبائي النظام تحديث سياسة إطار

بها والملزمين الجبائية اإلدارة بين نزاعات الضريبة هذه تطبيق عن نشأت وقد

مبادئ أو الضريبة لتأسيس المعتمد الوعاء تحديد حيث من سواء الجوانب، بمختلف تتعلق

29

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

بشأنها يتم ما غالبا والتي بالموضوع المرتبطة القانونية المقتضيات بتأويل تتعلق أخرى

. فيها الفصل كلمة ليقول القضاء إلى الرجوع

1 . ص. س م حسون، .170جعفر

2 . ص. . س م الكزداح .320العربي

المادة نصت فقد التفويت ثمن على للضريبة األدنى الحد استحقاق يخص فيما 94و

القانون في 17-89من يحدد الضريبة سعر أن عليها %20على المحصل األرباح يخص فيما

المادة في عليها المنصوص المثبتة على 21أو يقل ان يمكن ال الضريبة مبلغ أن غير أعاله،

المادة 3% في محدد هو كما البيع ثمن .86من

عدم في والمتمثل الشائع الضريبي الغش أثار من الحد إلى يرمي األدنى الحد هذا وإقرار

لظاهرة بالنسبة الشأن هو كما به، المتعاقد الثمن مجموع عن العقود في اإلفصاح

. اإلستغالل في بالخسارة باستمرار تصرح التي والمقاوالت الشركات

الحد فرض وخاصة وسعرها، الضريبة فرض أساس بتحديد ترتبط قضايا عدة أثيرت ولقد

األدنى.

في للضريبة األدنى الحد تطبيق في الملزمين منازعة في تتمتل المطروحة واإلشكالية

عقار . تفويت من خسارة أو ضئيل ربح حصول (1)حالة

منها : نورد الموضوع في متناقضة قضائية قرارات صدرت وقد

بمقتضى عقارات اشترى الطاعن كون في وقائعه تتلخص بأكادير اإلدارية المحكمة حكم

قدره أجمالي بمبلغ توثيقي بالفرض 55000000.00عقد الضرائب إدارة فقامت درهم

في وطبقت البيع تمن أساس على الطاعن على العقارية األرباح على للضريبة التلقائي

التعديل وقبل آنذاك هي التي الدنيا المساهمة مبلغ . %2حقه لسنة ) م ق تعديل (2001قبل

مستحقة غير المفروضة الضريبة أن بعلة المذكورة الضريبة في فطعن البيع، ثمن من

على الضريبة إلغاء فتم ربح، أي يحقق لم ألنه الضريبة بهذه أصال ملزم غير أنه باعتبار

مبلغ يقل ال أن على محقق ربح أساس على إال تستحق ال انها أساس على العقارية األرباح

30

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

عن الضريبة مبرر %2هذه ال فإنه مستحق، ربح تحقق عدم أمام وأنه البيع، تمن من

. أصال ضريبة اي وجود لعدم للضريبة الدنيا المساهمة (2)لتطبيق

1 " بمجلة. " مقال العقارية األرباح على للضريبة األدنى الحد وتطبيق باالعفاء المرتبطة اإلشكاليات ، حفيظ بلعيد

عدد ــ األعلى المجلس صفحة : 8/2005دفاتر أليت، 125مطبعة 126 137 138، ، ،.

عدد. 2 عدد 21/10/1999بتاريخ 240/99حكم الملف الله 361/98في وعبد مزوز الرحمان عبد األستاذان ذكره ش

" " : المجلس دفاتر بمجلة مقال العقارية األرباح ضريبة على الدنيا للمساهمة الخضوع إشكالية بمقال العلج

ص نفسه المرجع .143األعلى

عدد بالقرار الحكم هذا األعلى المجلس أيد في 449وقد بالملف 29/3/2001المؤرخ

عدد يلي : 4/1/2000 517اإلداري بما قراره علل حيث ،

لسنة المالية قانون من الخامس الفصل مقتضات أن األول 1978حيث بندها في تنص

قد المحكمة تكون وبالتالي أشخاص يحققها التي العقارية األرباح ضريبة تفرض أنه على

هذا مقتضيات أن علما النزاع، موضوع الضريبة ألغت عندما أساس على قضاءها ركزت

أي على تنص لم أنها باعتبار أخر تعيين أو تأويل أي تحمل ال المذكور الفصل من البند

يكون األمر إذ المذكور، بالبند بتاتا له عالقة فال المستأنف اعتمده ما وإن ألحكامها استثناء

. غير ال الضرائب من النوع هذا فرض شرط مسألة حول منحصرا

" المستأنف الحكم تأييد وجوب سبق مما يستخلص وحيث

للبند جزئية قراءة تبنى األعلى المجلس بأن وتدفع ذلك خالف الضرائب إدارة وترى

سعر تطبيق في المبدأ األولى تمثل فقرتين يتضمن البند هذا أن حين في الذكر، السالف

تطبيقه، وأساس األدنى الحد سعر تحدد االستثناء صيغة في جاءت والثانية الضريبة،

الضريبة أسس بل ربح، أي بتحقيق السعر هذا تطبيق يربط لم المشرع فإن وهكذا

. التفويت بثمن األدنى بحدها (1)محسوبة

31

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

الملزم لصالح المادة هذه فسر قد األعلى المجلس وكذا اإلدارية المحاكم نجد وهكذا

اإلدارة تأويل بذلك وخالف الملزم حقوق عن بذلك ودافع لصالحه يفسر الشك باعتبار

وخبراؤها .

في العقاري المجال في اإلعفاء مجاالت تفسير على عمل اإلداري القضاء فإن ثمة ومن

الضريبي الوعاء مجاالت توسيع في اإلدارة رغبة من وحد الملزم لصالح منها كبير جزء

حد الحاالت بعض في األمر بها وصل ولو حتى الضرائب جمع كبير بشكل يهمها والتي

السابق اإلشكاالت في الجبائي القضاء له تصدى ما وهو الملزمين، حقوق على االعتداء

. وتحليلها مناقشتها

1 . ص. . س م حفيظ .139بلعيد

بتاريخ. 2 عدد 51/2000ملف 21/3/2001حكم األعلى المجلس بقرار منشور .11/04/2002بتاريخ 254مؤيد غير

.16/6/2004بتاريخ 1794حكم 2003ع/82ملف. 3 منشور غير

الفالحي : بالمجال المتعلقة الضريبية اإلعفاءات الثاني المطلب

االستقالل، وبعد قبل المغربي اإلقتصاد في األساس القطاع الفالحي القطاع يعتبر

فقد ثمة ومن القروي، العالم في خاصة المغربي الشعب أبناء من واسعة فئات ويشغل

الدور يلعب لكي مجاالت عدة همت القطاع لهذا خاصة امتيازات المغربي المشرع منح

غاية إلى الضرائب من إعفاءه تم السياق هذا وفي للبالد، الشاملة التنمية في به المنوط

سنة 2000سنة إلى تمديدها وتم ،2010.

اآلليات واستعمال دخول في المتجلية القطاعو عرفها التي التطورات إلى وبالنظر

الضريبية واإلدارة الفالحين بين نزاعات عدة الوضع هذا طرح فقد ، والعصرية الحديثة

فالحي من النشاط طبيعة حول اآلالت دخول أن علما الضرائب، من اإلعفاء حدود حول

32

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

من الفالحي القطاع إلعفاء القانوني السند هو فما ، سنوضح كما صناعي أو تجاري إلى

( الفقرة ؟ القانوني اإلطار عرفها التي التطورات أهم هي وما ؟ أنواعها بجميع الضريبة

.) ( الثانية( الفقرة ؟ اإلشكاالت هذه من الجبائي القضاء موقف هو وما األولى

: : الذي والتطور القانوني السند الفالحي القطاع إعفاء األولى الفقرة

عرفه

به المخاطب تمتيع هو عامة بصفة الضريبي اإلعفاء مبدأ تشريع من الهدف إن

المشاركة له يتسنى حتى عنه، الضريبي العبء تخفيف على تساعد مالية بامتيازات

تعتمد التي الدول من يعتبر والمغرب إليه، ينتمي الذي المجال تطور في إيجابي بشكل

ظهير أقر فقد ولهذا الفالحة، على اقتصادها من 1984-03-21في الفالحية الدخول إعفاء

غاية إلى مؤقتا المباشرة الضرائب .2010جميع

أواخر ففي التاريخ، هذا قبل تطورات عدة بالمغرب الفالحي القطاع تضريب عرف وقد

: هما ضريبتين المغرب عرف العشرين القرن وبداية عشر التاسع القرن

طبقا: األولى تقديره يتم الذي الدخل أساس على الزراعات على وتفرض العشر ضريبة

. الزراعية السنة لحصيلة المتوقعة للمردودية

.الثانية والمرباة : األليفة الحيوانات على وتطبق الزكاة

سنة ما 1915وفي إطار في وذلك الضريبتين هاتين من لكل تنظيمي قانون صياغة تمت

غاية إلى قائما ظل الذي بالترتيب بمقتضى 1961عرف الزراعية الضريبة إحداث تم حيث

رقم على : 1962دجنبر 30بتاريخ 1-61-438ظهير الضريبة هذه وتؤسس

-. أشجار أو مزروعات من هكتار كل عن األراضي تنتجه ما مقدار

-. بانتظام المغروسة أو المتفرقة الفواكه أشجار تنتجه ما مقدار

-. الماشية محصول

رقم قانون بمثابة الشريف الظهير إصدار تم أن إلى ذلك على الحال بقي الصادر 84-46و

.1984مارس 21في

المفروضة الفالحية الدخول أنواع كل إعفاء يتم الظهير هذا من األول الفصل بمقتضى و

حاال المفروضة المباشرة الضرائب جميع من أعاله، إليها المشار الزراعية الضريبة عليها

غاية إلى وذلك .2010ومستقبال

33

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

لسنة اإلطار القانون أن بالذكر ضريبة 1984وجدير استحداث على الثاني فصله في نص

الطبيعيي األشخاص دخول على دخول نعامة وضريبة الدخل على العامة الضريبة تسمى

. الشركات على الضريبة تدعى و المعنويين (1)األشخاص

مع خاصة اإلختالفات بعض عرف الضرائب من المعفى الفالحي الدخل مفهوم أن بيد

اإلطار : هذا وفي ذكرها، السابق التطورات

خشبية - صناديق في النحل تربية أن اعتبرت إدارية محكمة بها أمرت خبرة حسب

قد و صرفا، فالحيا عمال يعتبر الفالحة ميدان في به المعمول التقليدي للشكل وفقا

. التعريف هذا األعلى المجلس أيد

تدخل - أساسا يتطلب الذي النشاط أن اعتبرت أخرى، إدارية لمحكمة تعريف وفي

والبيع الشراء عملية عن فضال العصرية واآلليات المكننة بواسطة اإلنسان

. التجارية األنشطة ضمن يندرج الربح لتحقيق والمضاربة

النشاط في المستعملة التقنيات معيار هو التصنيفين هذين في السائد المعيار إذن

الفالحي.

فالمادة الفرنسي، النظام في آخر تعريف له الفالحي النشاط أن نجد التوجه، لهذا وخالفا

رقم الفرنسي القانون من بمالئمة 1988دجنبر 30بتاريخ 120-88الثانية والمتعلق

. االقتصادية لبيئته الفالحي االستغالل

كالتالي : الفالحية األنشطة تحدد واالجتماعية،

صنف لكل البيولوجية الدورة في واالستغالل والتحكم تتناسب التي األنشطة تلك

. الدورة هذه لتسلسل الضرورية للمراحل والمؤسسة حيواني أو نباتي

لعملية العادي باالمتداد تعلق سواء فالحي مشغل طرف من المزاولة األنشطة تلك

. االستغالل على فقط المعتمدة أو االنتاج

1 " مجلة. : " المباشرة الضرائب من باإلعفاء المعنية الفالحية واألنشطة الدخول مفهوم تحديد األخضر المصطفى

. ص . س م األعلى المجلس .185و183دفاتر

34

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

أو المرباة الحيوانات أصناف عن النظر بغض فالحيا نشاطا الحيوانات تربية تعتبر و

. الحيوانات مالك أو االستغالل حجم أو المستعملة (1)التقنيات

إعفاء بخصوص طرحت التي اإلشكاالت هذه من المغربي الجبائي القاضي موقف فما

؟ القطاع هذا في تستعمل أصبحت التي الحديثة والتقنيات الفالحي القطاع

: القطاع إعفاء إشكاالت بعض من الجبائي القضاء موقف الثانية الفقرة

الفالحي

بعض بإعفاء تتعلق القضايا من مجموعة عليها عرضت اإلدارية المحاكم إنشاء منذ

بيع على المهنية للضريبة الماشية مربي إخضاع مدى منها الفالحية، الطبيعة ذات األنشطة

نشاطا يمارس باعتباره للضريبة خضوعه مدى وعن أبقاره تدره الذي الحليب منتوج

في المتمثل المدعي نشاط تعتبر الضرائب إدارة كانت المنازعات هاته وخالل فالحيا،

وبالتالي المهنية للضريبة يخضع تجاريا عمال وتسويقه الحليب إنتاج أجل من األبقار تربية

. الدخل على العامة للضريبة

" " في الدخل على العامة والضريبة البتانتا ضريبة من كل إصدار على تعمل وكانت

من معفى فالحيا نشاطا يمارس بكونه األخير هذا يتمسك بينما الماشية، مربي مواجهة

. الضرائب هاته لمثل الخضوع

الموضوع محاكم مستوى على سواء الموضوع هذا حسم اإلداري القضاء أن على (2)إال أو

األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة نشاطا (3)مستوى يمارس الماشية مربي أن معتبرا

ظهير من األول الفصل بمدلول الضرائب أنواع جميع من معفى في 1984فالحيا جاء حيث

فاس : إدارية حكم

الظهير" من األول الفصل مدلول وحسب طبيعتها بحكم داخلة الفالحة مهنة إن حيث

بتاريخ الصادر فإن 31/3/1984الشريف وبذاك الضرائب أنواع جميع من اإلعفاء ضمن

الشريف الظهير بمقتضى المحددة المجاالت من تعتبر الفالحة مهنة على البتانتا ضريبة

غاية إلى باإلعفاء ومشمولة أعاله إليه المدعى 31/12/2000المشار إخضاع معه يبقى مما

مؤسس ". بإلغائها الحكم إلى الرامي والطلب القانوني، للسند مفتقدا لها

" ظهير يلي فيما المنحى نفس تؤكد وهي اإلدارية الغرفة قرار في 61/9/1984وجاء

عالقة لها دامت ما المهنية الضريبة فيها بما بالفالحة المتعلقـــة الضرائب جميع يشمل

يــرد لم ألنه الفالحـــي بالنشــــاط

35

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

1 . . ص. س م ، األخضر المصطفى .188و187ذ

اإلداري. 2 بالملف فاس إدارية الملف 2000/ 103حكم في مكناس اإلدارية والمحكمة 05/ 16/11بتاريخ 500/95،

منشور . غير

عدد. 3 عدد 215قرار اإلداري .4/1/2000/ 1640بالملف منشور غير

أعفى لضريبة عليه المستأنف إخضاع يكون ثم ومن بذلك، صريح استثناء أي

صحيح ". أساس على قائم غير بها التكليف صريح بنص (1)المشرع

التمييز يجب الفالحي، بالمجال المتعلق الضريبي لإلعفاء القانونية القراءة إطار وفي هذا

كسب من الماشية تقدمه وما عطاء من األرض تدره عما الناتج الفالحي النشاط بين

الرئيسي الدور المكننة تلعب الذي الفالحي النشاط ودخول للضريبة الخضوع من معفى

) عامل ) تدخل يصبح إذ الطبيعي، الفالحي النشاط فيه ينتهي والذي الذكر سبق كما فيه،

لتربية بالنسبة الشأن هو كما صناعي نشاط إلى الفالحي النشاط تحويل في خارجي

. عصرية بطريقة الدواجن

يعتبر ال الدواجن تربية لنشاط الطاغية الممارسة اعتبار إلى فاس إدارية ذهبت فقد

ظهير مقتضيات من يستفيد ال وبالتالي بطبيعته، فالحيا .1984عمال

المتعلقة الملزم دفوع رفضت عندما األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة توجه نفس وهو

خاص جهاز على توفره في متمثال فالحيا نشاطا يمارس باعتباره الضريبة من بإعفائه

. الفالحي المنتوج (2)لتبريد

اإلخضاع : " موضوع الدخول أن فيه نزاع ال مما إنه حيث يلي ما الغرفة قرار في جاء وقد

تقدمه أو عطاء من األرض تدره عما ناتجا أي محضا، فالحيا عمال مصدرها ليس الضريبي

هو وإنما صرفا، فالحيا عمال يعد ال مما الصنع، في اآللة تدخل دون كسب، من الماشية

الفالحية الغلل بيع وضمان التعفن من الفالحي المنتوج على والحفاظ بالتبريد خاص جهاز

قضى ما وكان منتج غير الضريبي اإلعفاء من يستفيد كونه من أثير فما السنة، مدار على

." مؤسسا المستأنف الحكم (3)به

اإلدارية المحاكم مستوى على سواء القضائي للعمل المميزة المواقف هاته من فانطالقا

المتعلقة القانونية المقتضيات فسر قد اإلداري القاضي أن يالحظ اإلدارية، الغرفة أو

. االقتصادية والظرفية يتالءم تفسيرا الفالحي للنشاط المقرر باإلعفاء

36

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

إطار في الحضرية الضريبة من اإلعفاء من الفالحية الضيعة شمول إلى القضاء ذهب لذا

الفالحية 1984ظهير لالستثمارات تشجيعا وذلك التعمير، قانون مقتضيات تفعيل مع ،

. القروية المجاالت في الضيعات هاته وإحداث

1 . ص. : س م قصري .107و106محمد

المادة. " 2 تطرحها التي واإلشكاليات الفالحي بالمجال المتعلقة الضريبية اإلعفاءات في قراءة السبتي من 7أنس

. 85-30قانون . " ص س م األعلى المجلس دفاتر المضافة القيمة على بالضريبة .177المتعلق

في. 3 المؤرخ اإلدارية الغرفة . 4/1/2000 /688بالملف 8/5/2000قرار . ص س م قصري محمد ذ .107ذكره

قرار في ورد فقد الحضرية، الضريبة من الفالحية الضيعات إعفاء هي والغاية

" عليها والمنصوص المحددة والمراكز الحضرية والجماعات الدوائر أن اإلدارية الغرفة

القانون من الثانية قائمة 89-37بالمادة إدارية وحدات هي الحضرية بالضريبة المتعلق

ال والجماعة الضيعة بين الفاصلة المسافة وأن األخرى، عن واحدة كل ومستقلة بذاتها

. المحددة والمراكز الحضرية الجماعات من غيرها إلى تتعداها وال نطاقها عن تخرج

الشقف لعين القروية بالجماعة تقع المستأنف ضيعة فإن ذكر لما تبعا إنه وحيث

امتداد بمناطق تقع وال الجماعة لهذه التابع الماء راس لمركز الحضري المدار وخارج

القانون من الثانية الفقرة فإن لذا أكدال، لفاس الحضرية قابلة 90-12الجماعة غير

". إلغاءه ويتعين مشروع غير فيه المطعون الضريبي الفرض ويكون عليها (1)للتطبيق

الدخل على العامة بالضريبة المتعلقة للطعون نظرها عند المحاكم طبقته الشيء ونفس

دخول الضريبة عليها المفروضة الدخول هاته أن اعتبرت عندما الفالحية بالدخول المتعلقة

. معفاة فهي صرفة فالحية

فالحية بدخول األمر يتعلق عندما وذلك مسطرية إشكاالت الوضعية هذه أثارت وقد

إشكالية فطرحت الضريبة، فرض أساس في المنازعة على الملزم وعزم أخرى ودخول

. عدمها من المسطرة إلزامية

من الملزم يعفي كلي بشكل اإلعفاء مبدأ إقرار أن إلى ذهب قد الراجح الرأي كان فإذا

فإن اإلعفاء، بنظام تمتعه التي القانون بنصوص مخاطبته لعدم اإلدارية المسطرة سلوك

. اإلعفاء هذا من مستثناة بدخول المشفوع لإلعفاء بالنسبة كثيرا يختلف األمر

37

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

ضمن فالحية دخول وجود اعتبار إمكانية حول اإلدارية المحاكم مواقف اختلفت لذا

الملزم يحلل مبررا األخرى، الدخول باقي عن فصلها وصعوبة الدخل على العامة الضريبة

. اإلداري القاضي تدخل يفسر ما وهذا برمته الطلب في والبث اإلدارية المسطرة من

. للملزم باألصلح الغامض للنص التفسير قاعدة (2)وتطبيق

والتفسيرات اإلعفاء مبدأ من اإلداري القضاء لموقف التحليلية القراءة من انطالقا

المجال في باإلعفاء المتعلقة سواء سابقا إليها المشار واألحكام بالقرارات الواردة

الضريبية النصوص تفعيل في القضائي لإلجتهاد اإليجابي الدور يتبين الفالحي، أو العقاري

المحاكم به تضطلع الذي الدور إظهار وكذلك سنها، من التشريعية الغاية عن والتعبير

من انطالقا الغامضة النصوص لتفسير األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة ومعها اإلدارية

التنمية قاطرة نقل لم إن التنمية، أداوات من أداة يعتبر القضائي اإلجتهاد أن مفهوم

ويحقق القانونية الحماية يوفر الذي هو لكونه اإلستثمار تشجيع وسائل من ووسيلة

. العدالة في والثقة الطمأنينة

عدد. 1 اإلدارية الغرفة في 484قرار عدد 16/6/2004المؤرخ غير 1553/4/2000ملف

منشور.

2 . ص. . . س، م السبتي أنس .178و 177ذ

المسطرة : ببطالن الحكم وأثر واإلثبات التحقيق الثاني المبحث

الضريبي : االلتزام على الضريبية

القاضي، قناعة تشكل ومحور أساس بل القاضي لدى قصوى أهمية اإلثبات يحتل

أو الحقوق إثبات في وتساهم تسهل آلية باعتباره والتحقيق إثبات، بدون حق يوجد ال ألنه

. الضريبي المجال في وخاصة الدعاوى جميع في بالغة أهمية ذا تقييدها

. . فصوله في ع ل ق نظم المدنية 460إلى 399وقد المسطرة قانون و اإلثبات، قواعد

من فصوله في التحقيق الضريبية. 102إلى 55قواعد النزاعات أن من فبالرغم وهكذا

في عليها المنصوص نفسها هي المسطرية القواعد فإن اإلداري القانون إلى تنتمي

. المسطرة قواعد وخاصة الخاص القانون

كوسيلتي والشهود اليمين استبعاد مثل من والخصوصيات االختالفات بعض هناك أن بيد

) ( في تندرج الضريبية الدعوى أن وبما ، األول الفرع وقضاء قانونا ثابت هو كما إثبات

دور يلعب ألن مدعو المغربي اإلداري القاضي أن وبما الشامل، القضاء إطار في أغلبها

38

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

القاضي بها يقوم التي الدعوى في التحقيق مرحلة فإن للضريبة، السلمي المفتش

استعمال عليه يجب بحيث وتوجيهها، األخيرة هذه تكييف في حاسمة مرحلة تبدو المقرر

الضريبي اإللزام حقيقة يظهر لكي لديه المتوفرة والمسطرية القانونية الوسائل جميع

األطراف على (1.)ويطبقها

مسطرة ببطالن الحكم أثر وهو بالغة أهمية ذا موضوعا المبحث هذا في سنتناول كما

بالقواعد اإلخالل كان فإذا الضريبي، اإللتزام على وعائها تصحيح أو الضريبة فرض

يرتب الذكر، سلف كما وعائها وتصحيح الضريبة فرض مسطرة تنظمه التي المسطرية

. النظام قبل من جوهرية بإجراءات لتعلقها بطالنها

اإللزام انقضاء الضريبة بفرض المتعلقة المسطرة تلك ببطالن الحكم على يترتب فهل

المذكور المسطري الخلل تصحح أن الضرائب إلدارة يحق هل آخر بمعنى أم الضريبي،

. سليمة؟ أخرى مسطرة إطار في وعائها تصحيح أو الضريبة فرض لتعيد

الضريبة فرض مسطرة خالل الباطلة اإلجراءات عن المترتبة القانونية اآلثار هي فما إذن

) ( . الثاني الفرع ؟ الضريبي اإللزام على أثارها أو

1 . . ص. ، س م خالد الغني عبد .367د

الضريبية : الدعوى في والتحقيق اإلثبات األول الفرع

والخصوصيات الضريبي القانون في واإلثبات التحقيق وسائل الفرع هذا في سنتناول

بالتحليل سنتناول كما المسطري، المجال في الخاص القانون قواعد عن لها المميزة

. الخصوص بهذا اإلداري القضاء أمام المطروحة اإلشكاالت بعض

39

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

واإلثبات : التحقيق وسائل األول المطلب

يكون فالحق لذلك لها، المثبتة الحجج قوة على بها المدعى الحقوق مصداقية تتوقف

أمامه المثارة بالوسائل يقتنع ال قد القاضي لكن وجوده، إثبات عن عجز إذا الفائدة عديم

بحث من التحقيق إجراءات إلى فيلجأ غامضة أو ناقصة تكون هذه اإلثبات وسائل أن أو

. قناعاته لتشكيل (1)وخبرة

التحقيق : وسائل األولى الفقرة

وافية نظرة تكوين من تمكن ال الطرفين من المقدمة اإلثبات عناصر أن للقاضي تبين إذا

أو أحدهم أو األطراف طلب على بناء له يجوز واضحة، قناعة لتكوين تكفي ال أو النزاع عن

على : ينص كما المعاينة ، البحث ، الخبرة وهي التحقيق إجراءات باتخاذ يأمر أن تلقائيا

الفصل . .55ذلك . م م ق (2)من

: -الخبرة أ

والخبرة القضائي، العمل في تطبيقا وأكثرها التحقيق إجراءات أهم بين من الخبرة

هي هذا بحثنا في المقصودة الخبرة أن غير ومفاهيم، معاني عدة لها الواسع بمعناها

القضائية l’expertise judicaireالخبرة ، )3(" بأنها توفيق العزيز عبد األستاذ عرفها وقد

يأنس فنية مسالة في المحكمة طرف من المعين الخبير بها يقوم التي والتقارير العمليات

بها ". للقيام الفنية أو العلمية الكفاية نفسه من (4)القاضي

1 . ص. . س م شكيري .615محمد

2 . ص. : س م التيعالتي القادر .150عبد

النشر. 3 دار القضائي، واإلجتهاد المدنية المسطرة قانون ضوء في القضائية الخبرة السموني، الشرقاوي خالد

العدد " جامعية وأعمال مؤلفات سلسلة ، والتنمية المحلية لإلدارة المغربية المجلة منشورات سنة 7المغربية، ،

.15ص . 1998

4 " البيضاء. " الدار الجديدة، النجاح مطبعة ، القضائي والتنظيم المدنية المسطرة قانون شرح توفيق، العزيز عبد

.183ص 1995سنة

40

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: أو قانونية بمسألة موضوعها يتعلق ال أن هي المبادئ من لمجموعة الخبرة وتخضع

. الدعوى في أصلي لمطلب الخبرة تكون أن يجوز ال كما شهود، سماع أو معاينة )إجراء

الخبي اختيار في رويتم للمحكمة رأيه إبداء ومهمته فنه، أو علمه أو قدراته إلى استنادا

ويتمتع بالقانون، لها عالقة ال والتي القاضي طرف من له المحددة الفنية المسائل

اإلدالء عدم عليه يتوجب استقالله رغم الخبير أن غير تقريره، إنجاز في فني باستقالل

. القاضي حددها التي النقط في ترد لم مسألة في بيان أو برأي

حق يملك الذي وحده فهو التقديرية، القاضي لسلطة موكول أمر الخبير انتداب كما

. إجرائها عدم أو الخبرة إجراء لطلب ( 1)االستجابة

الفصل في مبين هو كما الخبراء تجريح حق للخصوم المغربي المشرع خول من 6وقد

أو تلقائيا طرفه من المعين الخبير استبدال للقاضي يمكن كما المدنية، المسطرة قانون

. محله آخر خبيرا يعين و الخصوم طلب على بناء

وبعد الخبرة، بطالن طائلة تحت األطراف استدعاء بعد المأمورية الخبير وينجز

تم بها، يتقدمون التي والحجج أقوالهم إلى واالستماع األطراف بين التصالح إجراء محاولة

. له المحدد األجل داخل تقريره يضع

على فهي للقاضي، ملزمة غير وأرائه الخبير تقرير مضمون أن به المسلم ومن

بإجراء يأمر أن له جاز بالغرض، تف لم أو ناقصة أنها له اتضح وإذا فقط، االستئناس سبيل

والذين المنازعة، أهمية حسب آخرون خبراء أو خبير يجريها مضادة خبرة أو إضافية، خبرة

. أخرى تقارير بدورهم يقدمون

البيضاء بالدار اإلدارية المحكمة عن الصادرة األحكام لجل تفحصنا خالل من يالحظ ما

سبيل على الخبرة مضمون يأخذون ال المحكمة بهذه القضاة أن الخبرة، على المبنية

لتصبح الخبرة مضمون على األحكام تلك يبنون ولكنهم أحكامهم إصدار في االستئناس

. معنى من للكلمة ما بكل تقريرية األخيرة (2)هذه

1 . ص. . س م خالد الغني 372عبد 373،.

عدد. 2 حكم في جاء حيث كثيرة ذلك على األمثلة رقم 13/11/96بتاريخ 755و التي " 166/95ملف الخبرة أن وحيث

وذلك درهم ألف وأربعين أربعة مبلغ في الخبرة موضوع للعقار التجارية القيمة حددت تمهيديا المحكمة بها أمرت

. التصفية بيان بإلغاء لذلك تبعا والحكم الخبرة تقرير على المصادقة المحكمة ارتأت وحيث التفويت بتاريخ

ألف وأربعين أربع هو للعقار الحقيقي الثمن أن واعتبار تكميلية، رسوم من تضمنه فيما جزئيا فيه المطعون

. منشور ...( غير حكم درهم

41

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: األخرى- الوسائل ب

أو البحث إلى يلجأ أن الجبائي للقاضي يمكن تحقيق، كوسيلة الخبرة جانب إلى

المعاينة .

المضمون حيث من تختلف بالمغرب اإلدارية المحاكم تتبعها التي البحث فإجراءات

هذه لكون ، المدنية المسطرة قانون في عليها المنصوص البحث إجراءات محتوى عن

قصد الشهود إلى االستماع أجل من العادية المحاكم أمام عادة تستعمل المسطرة

القضايا أغوار سبر في المفيدة المعلومات من قدر أكبر وجمع التحقيق استكمال

والجبائي المادة في واليمين الشهود أقوال تعتبر ال بينما تحقيق .ةالمعقدة، كوسيلتي

الضريبية المقتضيات لشرح بحث بإجراء تمهيدي حكم بمقتضى يأمر القاضي فإن وعمليا،

. عنها اإلجابة الخبير على يجب التي والنقط الملزم الجبائي الملف على واالطالع التقنية

واإلدالء إدعاءاتهم لشرح للخصوم الكلمة بإعطاء المقرر القاضي يقوم البحث وخالل

اإلشكاالت لفك عليهم األسئلة ويطرح ذلك، األمر اقتضى إذا اإلثبات في المفيدة بالوثائق

القضية دراسة أثناء واجهته (1.)التي

طرف كل بها تقدم التي اإلدعاءات على للتعقيب البحث بعد مهلة المقرر القاضي ويمنح

. بها المتقدم والحجج

المفتشين أحد الضريبية اإلدارة عن ويحضر محاميه، بجانبه يحضر فالملزم ولإلشارة

أجرى الذي المحقق المفتش ذلك في يساعده وقد القضائية المنازعات لمصلحة التابعين

عن الدعوى طرفي أحد تخلف إذا أما النزاع، موضوع الضريبة بربط قام أو الفحص

: المحكمة عن صادر حكم في جاء فقد القانوني التوصل رغم البحث لجلسة الحضور

السلطة " عن صادرة وثيقة يتضمن الملف كون إلى باإلضافة أنه وحيث بالبيضاء اإلدارية

بتاريخ سنة 08/09/94المحلية كمقاول عمله عن متوقفا كان المدعي بأن تفيد 1988والتي

سنة باشتغاله أفادت قد تحرياتها كون من اإلدارة تدعيه ما .1988فإن النازلة وقائع يخالف

42

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

عن تخلفت اإلدارة أن إال التحريات، هذه لمعرفة بحث إجراء إلى بالمحكمة حدا ما وهو

". فيه المطعون األمر إلغاء معه يتعين الذي الشيء توصلها، رغم البحث لجلسة (2)الحضور

: معاينة، إجراء من األخرى العادية التحقيق إجراءات باقي إلى يلجأ أن للقاضي يمكن كما

للفصل للفصل 68طبقا طبقا الفرعي الزور و الخطوط تحقيق و المدنية من 69المسطرة

بالنظر اإلجراءات هذه إلى يلجأ أن النادر من الجبائي القاضي أن إال القانون، نفس

. الجبائية الدعوى وطبيعة لخصوصيات

1 . ص. . س م خالد الغني 367عبد 368 369، ،.

رقم. 2 بتاريخ 73حكم الملف 06/03/96، .94/ 106من منشور غير حكم

اإلثبــــــات : نظام الثانية الفقرة

صالحيات إعطائها في تكمن لإلدارة بالنسبة الضريبة المادة في اإلثبات غاية

المنشئة الواقعة بإثبات يتعلق ما خاصة الجبائي النص إعمال شروط توفر إثبات وإمكانية

أو بفرضها المرتبطة واإلجراءات عامة، بصفة الضريبية المادة إثبات أو للضريبة،

القانونية النصوص تطبيق بهدف وذلك الجبائي، للنظام المخالفة إثبات وأيضا تصحيحها،

. العامة األعباء تحمل في المساواة من نوع وخلق الضريبية

أعماله رقم أو دخله إثبات من تمكينه هو اإلثبات من فالهدف للملزم بالنسبة أما

استفادته أو أقل، ربح أو دخل تحقيق أو للضريبة، المنشئة الواقعة توفر عدم أو الحقيقي

ضريبي . ربح (1)من

العامة،حيث للقواعد بالرجوع الضريبية المادة في اإلثبات نظام المشرع نظم وقد

المادة أن مدعيه، 399نجد على االلتزام إثبات أن على تؤكد والعقود االلتزامات قانون من

واإلمكانيات اإلدارة بين التوازن النعدام بالنظر الجبائي، المجال في تطبيقها يصعب والتي

العالقة . في الضعيف الطرف والملزم عليها تتوفر (2)التي

يلي : ما في إجمالها يمكن مبادئ عدة على الجبائي المجال في اإلثبات ويقوم

األصل ..1 خالف يدعي من اإلثبات عبء يتحمل

43

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

إجرائي : .2 إلتزام باحترام المشرع كلفه من اإلثبات عبء يتحمل

التلقائي الفرض مسطرة في اإلدارة

. المسطرة يباشر من حسب التبليغ مسطرة في الملزم أو اإلدارة

. الضريبة في المنازعة مسطرة في الملزم

إلى بادرت التي الجهة باعتبارها والتصحيح الفحص مسطرتي في اإلدارة

. المسطرة مباشرة

بسيطة .3 قانونية قرينة كانت سواء لصالحه، القرينة كانت من اإلثبات عبء من يعفى

. قضائية قرينة أو واقعية قرينة أو

4. : في للنظر الوطنية اللجنة سواء اللجن تقدير خالف يدعي من اإلثبات عبء يتحمل

. الضريبة لتقدير المحلية اللجة أو الجبائية الطعون

5. . وسعه في مما أكثر المتقاضي تحميل يجب (3)ال

1 " عدد. " األعلى المجلس دفاتر ب مقال الجبائية المادة في اإلثبات نظام جوانب بعض أبليال، الرحمان عبد

ص 8/2005 ، إليت .245مطبعة البيضاء الدار

2 . ص. س م ، شكيري .616محمد

ص. 3 سابق مرجع ، أبليال الرحمان 256عبد 249 248 247، ، ،.

الجبائية : المادة في اإلثبات وسائل أما

حددها التي بالوسيلة باإلثبات ملزم بالضريبة المكلف أن مفاده العام المبدأ فإن

المادة وجود إلثبات خاصة وسيلة، أي إلى اللجوء في حرة اإلدارة أن حين في المشرع

إلثبات بالنسبة إال لإلدارة بالنسبة إلثبات وسائل تقييد يتم ولم عامة، بصفة الضريبية

. المخالفات بعض

في : اإلثبات وسائل إجمال (1)ويمكن

. بالضريبة التصريح

. المحاسبية الوثائق بواسطة اإلثبات

. الكتابية الحجة

. واالعتراف اإلقرار

.القرائن

: حدة على نقطة كل وسنتناول

44

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

بالضريبة : التصريح ـــ أ

العملية في الملزم قبل من وضرورة إجبارية مبادرة هو اإلقرار أو التصريح

ملزم بالضريبة فالمكلف وعليه ، جبائية أثار لها معينة بواقعة اإلخبار تستهدف الضريبية

: للفصول طبقا تصريحه يتضمنها التي والمعلومات بالتصريح 148بالبيانات المتعلق

والفصل والفصل 149بالتأسيس اإلجتماعي المقر بتحويل بتوقف 150المتعلق المتعلق

الفصول و نشاطها مزاولة عن بالحصيلة 154، 153، 152المنشأة باإلقرار المتعلقين ،

. للضرائب العامة المدونة من للضريبة الخاضعة

األجل وداخل القانونية للبيانات مستوفيا قدم إذا صادق أنه فيه يفترض التصريح أن كما

. العكس إثبات اإلدارة على وبالتالي القانوني

المحاسبية : الوثائق ـــ ب

بانتظام ممسوكة كانت إذا الجاهز اإلثبات من أيضا المحاسبية الوثائق تعتبر

. المحاسبي القانون وفق أي

في تشك أن يمكن ال الضريبية اإلدارة بأن الشركات على الضريبة قانون في ورد وهكذا

نقصان أثبتت إذا جسيمة إخالالت تشوبها ال والتي بانتظام الممسوكة المقاولة محاسبة

منتظمة بصورة الملزم طرف من الممسوكة المحاسبة أن بمعنى بها، المصرح األرقام

يقع برفضها اإلدارة قامت وإذا الملزم لفائدة إثبات وسيلة تعتبر المحاسبي للقانون وفقا

. الثبوتية قيمتها أو صحتها عدم إثبات عبء (2)عليها

ص. 1 نفسه م ، أبليال الرحمان .263إلى 252عبد

2 . ص. س م ، شكيري .616محمد

الكتابية- الحجة :ج

. اإلدارية والشواهد بالمحاضر اإلثبات بها ونقصد

للضرائب العامة المدونة في عليها المنصوص المخالفات بمناسبة المحررة فالمحاضر

من محررة مكتوبة، تكون أن وهي القانونية الشروط استجمعت متى إثبات وسيلة تعتبر

طرف من مؤرخا يكون وأن المعاينة محل للواقعة متضمنة األقل، على مفتش طرف

المحرر.

طرف من المسلمة الشواهد اعتبرت بالبيضاء اإلدارية فالمحكمة اإلدارية، الشواهد أما

من المنجز التحري محضر وخاصة األخرى الوثائق باقي على مرجحة المحلية السلطة

. المفتشين (1)طرف

45

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: اإلقرار- د

. الضمني والقبول القضائي اإلقرار به ونقصد

المادة عليه نصت القضائي . 406فاإلقرار . األحكام بعض تقرر بموجبه والذي ، ع ل ق من

. فيها ورد بما اإلدارة قبل من إقرار هو الملزم مذكرة أو مقال على اإلدارة جواب عدم )أن

2)

مالحظات على الطرفين أحد جواب عدم في المتمثل الضمني القبول أن حين في

. المالحظات بهذه ضمنيا قبوال يعد المشرع، يحدده الذي األجل داخل اآلخر الطرف

مالحظات جميع على الملزم جواب بعدم تتعلق الصدد هذا في إثارة الحاالت وأكثر

. التواجهية المسطرة إطار في اإلدارة

القرائن- : ه

الضريبية : المادة في القرائن من أنواع عدة وهناك

وال : أ. إثبات، كل من لمصلحته تقررت من تعفي التي هي القاطعة القانونية القرينة

. يخالفها إثبات أي يقبل

الملزم : ب. إمكان في لكن اإلثبات عبء من اإلدارة تعفي البسيطة القانونية القرينة

: المهنية الضريبة قوائم وفي التجاري بالسجل التقييد أن مثل العكس يثبت أن

. للضريبة الخضوع بداية وبالتالي المهني، النشاط مزاولة بداية على قرينة

بتاريخ. 1 صدر .2004/ 22/09حكم منشور غير

بتاريخ. 2 صادر بوجدة اإلدارية المحكمة رقم 20/10/1999حكم الملف " 98/99في : أن المعلوم من أنه وحيث

. 406الفصل . القاضي يدعوه عندما الخصم سكوت من ينبع أن يمكن القضائي اإلقرار أن على ينص ع ل ق من

. . أبليال " الرحمان عبد ذ عن نقال عنها إلجابة أجال يطلب وال بالصمت فيلوذ إليه الموجهة الدعوى عن لإلجابة صراحة

ص. س .259م

القضائية. ج : القرينة من أو الحال واقع من القاضي يستمدها التي القرينة وهي

مثل القرائن بعض القضائي االجتهاد أقر وقد معروفة، غير واقعة إلى ليصل معلومة واقعة

:

على قرينة الحقة إلجراءات ومباشرته الضرائب إدارة مع حوار في الملزم دخول

. السابقة باإلجراءات اليقيني علمه

46

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

مثل التسيير في العادي غير التصرف عن ناجم الضريبية األسس إخفاء وجود قرينة

:

فوائد .- عن أو قروض عن التخلي

-. فائدة بدون قرض منح

-. فيها مبالغ مصاريف وجود

-. المنجز العمل قيمة تفوق تعويضات منح

أو المبدأ مستوى على سواء القرينة عكس إثبات الملزم حق من الحاالت هذه وفي

(1)المبلغ.

إجراءات مستوى على البالغة األهمية ذات الوسيلة تبقى الخبرة أن يتضح سبق مما

الضريبية المادة في اإلثبات وسائل أن كما ، الجبائي القاضي إليها يلجأ التي التحقيق

استعماال األكثر الوسيلة المحاسبية الوثائق تبقى لكن الذكر سبق كما ومتنوعة متعددة

. الملزم أو اإلدارة طرف من سواء اإلثبات في

؟ . هاته واإلثبات التحقيق وسائل طرحتها التي اإلشكاالت بعض مع القضاء تعامل فكيف

واإلثبات : : بالتحقيق المتعلقة اإلشكاالت الثاني المطلب

وبالنظر اإلثبات، وآليات التحقيق وسائل مستوى على تحسم الضريبية الدعوى ألن بالنظر

المسطرة عن مستقل بشكل المجال هذا وتقنين تنظيم في الضريبي التشريع لقصور

) . . الجبائي ) القاضي أمام إشكاالت عدة أثيرت فقد ، ع ل ق خاصة الخاص والقانون المدنية

. المطلب هذا في تناولها سنحاول والتي

طرف من األكثر الوسيلة باعتبارها بالخبرة المتعلقة اإلشكاالت على سنقتصر ثمة، من و

من المنازعات هذه بحسم الخبراء إنفراد وكذا الجبائية، المنازعات في إليها لجوءا القضاء

) ( سنتناول كما ، األولى الفقرة القضاء طرف من كامل يشكل بآرائهم االعتداد حيث

والغرفة الموضوع محاكم عليه سارت الذي والتوجه اإلثبات، عبء من القضاء مواقف

) (. الثانية الفقرة األعلى بالمجلس اإلدارية

الجبائية : : المادة في الخبرة إشكالية األولى الفقرة

بينالمادة ما عليها المنصوص للقواعد تنظيمها يخضع الخبرة فإن الذكر سبق إلى 55كما

66 . . . الجبائية المنازعات يخص تميز أي هناك فليس وبالتالي ، م م ق من

؟ للتحقيق كآلية الوسيلة هذه مع الجبائي القاضي تعامل كيف إذن

1 . . . ص . س م أبليال الرحمان .263-262-261-260-259-258-257عبد

47

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

والساعة باليوم األطراف باستدعاء األخير هذا يقوم المحكمة طرف من الخبير انتداب بعد

األقل على أيام بخمسة الميعاد قبل للحضور فيها ويدعوهم الخبرة، فيها ستجري التي

بالتوصل، اإلشعار مع مضمونة برسالة

( 63ف ) . . الخبير تقرير بطالن طائلة تحت جوهرية طبيعة ذا اإلجراء هذا ويعتبر م م ق من

. الدفاع بحق لمساسه

دنيا، محكمة عن صادرا حكما السبب لهذا األعلى المجلس ألغى اإلطار هذا وفي

" عليها اعتمدت التي الخبرة يستدع لم أنه تمسك الطالب أن حيث فيه جاء ومما

استدعى الخبير فإن ذلك، على الجواب على فيه المطعون الحكم واكتفى المحكمة

بما مرفقا ليس الخبير تقرير أن والحالة بالتوصل، اإلشعار مع مضمونة برسائل األطراف

هذا من الخبرة على اعتمدت عندما المحكمة وأن إليه المشار االستدعاء إتمام يثبت

الفصل لمقتضيات تطبيقها سالمة مدى مراقبة من األعلى المجلس تمكن لم 63القبيل

. " . . القانوني األساس منعدم حكمها يجعل مما م، م ق (1)من

لها تبين ما فإذا الخبرة، إجراءات كافة سالمة من التأكد المحكمة على يجب أنه كما

لها جاز العام، بالنظام يتعلق اإلجراء هذا وكان سليم، غير بشكل طبق قد إجراءها أن

بناء إال بذلك الحكم لها فليس كذلك يكن لم إذا أما نفسها، تلقاء من الخبرة ببطالن الحكم

الخصوم طلب (2.)على

ال، أو الخبرة بنتائج األخد في واسعة تقديرية سلطة القاضي يمنح القانون أن من وبالرغم

خبرة بشأنها أجريت التي األحكام أغلبية أن الحظوا الضريبي بالقطاع المهتمين أغلب فإن

. فقط بها االستئناس مجرد ال الخبراء تقرير في جاء ما على بناءا الحكم فيها (3)يتم

هذه بها تتميز التي العلمية الدقة إلى راجع ذلك ولعل كثيرة الباب هذا في واألمثلة

مجرد وليس دقيق، محاسبي و تقني محتوى ذات مفاهيم تتضمن ما غالبا والتي التقارير،

المحكمة عن الصادر الحكم بينها من و الجبائية للعمليات اإلجرائية المسائل في النظر

" : فيه جاء ومما وتفصيال، جملة الخبير رأي تبني إلى فيه ذهبت حيث بالرباط، اإلدارية

... جاء أنه لها تبين الخبير طرف من المنجزة الخبرة لتقرير المحكمة تفحص بعد أنه وحيث

غياب في المعامالت رقم بتقديم قام إذ والموضوعية الشكلية الشروط لكل مستوفيا

تقديراته برر كما المتطلبة، المعطيات كل على معتمدا دقيق بشكل مضبوطة محاسبة

هذا على المصادقة ارتأت لذا ذلك يخالف بما تدل فم الجبائية اإلدارة أما ثابتة، حجج على

الخبير ...". تقرير على زاد ما في بشأنها المتنازع الضريبة ببطالن والحكم (4)التقرير

48

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

عدد 4/7/1996بتاريخ 527قرار. 1 إداري .110/5/1/95ملف منشور غير

رقم. 2 السابق القرار .527أنظر

3 . ص. س م خالد الغني عبد . 373أنظر ص س م التيعالتي القادر عبد ،151 . ص س م شكري، محمد .637و619،

عدد. 4 عدد 15/11/2001بتاريخ 893حكم ت د إ م م ب أبريل 43منشور العربي. 2002مارس أطروحة عن نقال

. ص س م .274الكرداع

تقرير على كلية القاضي اعتد بالبيضاء اإلدارية المحكمة عن صادر حكم في و

" : للواقع مطابقة جاءت بها المأمور الخبرة إن وحيث الحكم منطوق في جاء كما الخبير

معه ارتأت الذي األمر اآلخر، الطرف من معارضة أو طعن موضوع تكن ولم والقانون

. الضريبة وربط لتصحيح كأساس فيها جاء ما واعتماد بها االستئناس المحكمة

نظرا الجبائي، النزاع في حاسما يعتبر الخبير رأي بأن القول يمكن ذلك وعلى

جبائي قاض غياب و ، الضريبي بالحقل الدقيقة والتقنية العلمية المعرفة المتالكه

القاضي يملك ال الظل، في قاض إلى الخبير وتحول الحالي، الوقت في متخصص

. قرار من الظل قاض اتخذه ما وإصدار مسايرته إال (1)الحقيقي

من كبيرة اختالالت يعرف بالمغرب الخبراء عمل واقع أن علمنا إذا أهمية األمر ويزداد

األخر، البعض تكوين وضعف للضغوطات وخضوعهم بعضهم، صفوف في الرشوة انتشار

واإلدارة الملزم بين سائدا يكون أن يجب الذي التوازن طبيعة على سلبي بشكل يؤثر مما

. الضريبية بالعدالة يمس مما الضريبية

: اإلثبات : نظام مستوى على القضائي العمل مسلك الثانية الفقرة

أقوى من ضريبية إدارة بين متكافئين، غير طرفين بين هو الضريبي النزاع كان إذا

ملزم تاإلدارا وبين التقنية، والمعرفة والمادية البشرية الموارد حيث من المغرب في

الفصل كان وإذا المعادلة، في ضعيف . 399طرف . االلتزام إثبات أن على نص ع، ل ق من

من يزيد الضريبية المنازعات مجال في العامة القاعدة هذه تطبيق فإن مدعيه، على

. واإلدارة الملزم بين الالتوازن اختالل

الجبائي : القاضي مسلك هو فما

؟ - اإلثبات عبء مستوى على

؟ - المحاسبية وغير المحاسبية اإلثبات أدلة مستوى وعلى

اإلثبات- : عبء أ

49

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

وتشمل القضاء، أمام رواجا األكثر الطلبات يمثل اإلثبات عبء الملزم تحميل أن المالحظ

المنشئة الواقعة قيام من للتحقق الزم بإجراء القيام إثبات أو الضرائب، أداء إثبات

مصلحة تدعيه ما على ال الملزم، يدعيها التي الشاكلة على وقوعها أو نفيها أو للضريبة

الضرائب.

رغم ألنه الملزم على يقع اإلثبات عبء أن بوجدة اإلدارية المحكمة اعتبرت وهكذا

يثبت لم فإنه األصلية التسجيل رسوم عنه المطلوبة التجاري لألصل شرائه بقصد اعترافه

من وسيلة بأية المذكور العقد عن التسجيل إدارة طرف من المطلوبة للرسوم أداءه

. مؤسس غير التصفية بيان على تعرضه جعل مما اإلثبات، (2)وسائل

1 . ص. س، م الكرداع، 273العربي 274 275، ،.

عدد. 2 . 49/94ملف 25/95حكم ص س م ، الكزداح العربي الباحث .261ذكره

ما عكس إلثبات الملزم إخضاع نحو ينحو اإلدارية المحاكم قضاء أن يالحظ كما

أو المساطر إلحدى لدنه من صريح إخالل هناك كان كلما الجبائية، المصالح تدعيه

المحاسبة، بقواعد لإلخالل بالنسبة الشأن هو كما المشرع عليه أوجبها التي االلتزامات

" : الشركة خضعت حيث يلي ما بالبيضاء اإلدارية المحكمة عن صادر حكم في جاء فقد

الشركات، على الضريبة يخص فيما المفتش طرف من محاسبية لمراقبة المدعية

برسم المضافة القيمة على .91-90والضريبة

إخفاء ومنها الوطنية اللجنة بمقرر المسطرة اإلخالالت تلك على وقف المفتش أن وحيث

. .... لها الشركة إنجاز من بالرغم المحاسبة في عمليات إدراج وعدم والبيوع األشرية بعض

يتعين مما القضائي أو اإلداري الطعن أثناء سواء ذلك خالف تثبت لم المدعية أن وحيث

الطلب " برفض التصريح (1)معه

سند بإثبات أيضا اإلدارة إلزام إلى القضائية االجتهادات مجموعة اتجهت ذلك ومع

بتاريخ سال ابتدائية عن صادر حكم في جاء حيث " 7/12/1990التضريب : الفقه ذهب

كان ولو بالضريبة والملزم الضريبية اإلدارة بين اإلثبات عبء توزيع إلى القضائي واالجتهاد

جاء " هكذا المدعي على اإلثبات عبء بان القائلة القاعدة الظاهر حيث من يخالف ذلك

بتاريخ الصادر الرباط إلدارية حكم " 1997/:15/4في للعقار ملكيته عدم المدعي إدعاء

" الضريبة اإلدارة على اإلثبات يجعل بشأنها المتنازع الوطني التضامن ضريبة (2)موضوع

الفرنسي القضاء صعيد على اإلتجاه ( 3)أما حسب بوضوح محدد اإلثبات عبء تحمل أن نجد

التالية : الحاالت في القضائي لالجتهاد العام

50

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

للملزم :بالنسبة

. التقدير غلو إثبات عبء الملزم يتحمل للضريبة الجزافي التقدير حالة

. التصحيح مسطرة إثر على الضريبي األساس تحديد حاالت

. المحاسبة تشوب خروقات حاالت

:لإلدارة بالنسبة

اللجا * أمام اإلجراءات أثناء ارتكبتها التي المسطرية الخروق .نحالة الضريبية

رقم. 1 رقم 81حكم بتاريخ 25/97ملف . 5/2/98صادر . ص. س م الكزداح العربي الباحث إليه .261أشار

2 . ص. . س م شكيري .617محمد

3 . ص. س م التيعالتي، القادر .149عبد

. االحتيالية واألعمال الملزم نية سوء إثبات

. الصحيح التبليغ وقوع

. الملزم محاسبة انتظام عدم إثبات

اإلثبات عبء واإلدارة الملزم يتحمل التي الحاالت حدد الفرنسي القضائي اإلجتهاد إذن

على األعلى المجلس خاصة المغربي القضائي اإلجتهاد ينحو أن ونأمل ، دقيق بشكل

المتضاربة المواقف بعض وقف يتم لكي الحاالت هذه في بالحسم وذلك المنوال، هذا

. الموضوع لمحاكم

المحاسبية- : وغير المحاسبية اإلثبات أدلة ب

على اإلدارية المحاكم اجتهاد اعتمد فقد المحاسبية اإلثبات أدلة ألهمية بالنسبة

على التقاضي مراحل سائر في المدعي عجز اعتبر وهكذا اإلثبات، في لها البالغة األهمية

وفقا سليم بشكل حساباته ومراقبة ضبط من تمكن التي المحاسبية بالمؤيدات اإلستدالل

قانونا ..... المقررة للضوابط

." تقدرها التي العناصر باعتبار مراجعتها أو الضريبة فرض أساس تحديد لإلدارة (1)جاز

الملزم دفاتر تتخذ أال سلطة المحكمة منح إلى المصري القضاء ذهب االتجاه نفس وفي

أسباب على فيها الواردة البيانات صحة إلى تطمئن لم إذا عليه، الضريبة لتقدير أساسا

. ذكرتها (2)سابقة

51

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

المحاسبية غير لألدلة بالنسبة اعتماد أما إلى القضائية األحكام من العديد ذهبت فقد

الفصل في عليها المنصوص ــ األدلة هذه -404مجمل : . . الحجة الخصم إقرار ع ل ق من

. - عنها- والنكول واليمين الشهود شهادة واستبعاد القرينة الكتابية

" : الفصل أن المعلوم من انه وحيث وجدة إلدارية حكم في جاء من 406فقد

. يدعوه. عندما الخصم سكوت من ينبع أن يمكن القضائي اإلقرار أن على ينص ع ل ق

لإلجابة أجال يطلب وال بالصمت فيلوذ إليه المؤجلة الدعوى عن لإلجابة صراحة القاضي

(3)عنها "

إلجراءات ومباشرته الضرائب إدارة مع حوار في الملزم دخول القضائي االجتهاد واعتبر

. السابقة باإلجراءات اليقيني علمه على قرينة (4)الحقة

رقم. 1 فاس إدارية رقم 1/11/95بتاريخ 238/95حكم . 86/94ملف ص س م الكزداح العربي الباحث .267ذكره

الشركات على الضريبة إلغاء شركة طلب رفضت حيث ، بالبيضاء اإلدارية المحكمة اتخدته الموقف نفس وهو

محاسبية " سنة حسابات شابت التي الخطيرة اإلخالالت عكس إثبات عن لعجزها المضافة القيمة على والضريبة

رقم رقم 5/2/1998بتاريخ 81حكم .85/97ملف الباحث نفس ذكره غ

رقم. 2 جامعة " " 16/12/1948، 17سنة 110طعن طبعة ، الضريبة ربط في الضريبية المنازعات بيومي زكريا أورده

.427ص 1990القاهرة الباحث نفس ذكره

بتاريخ. 3 الملف 20/10/1999حكم . 89/99في . . ص س م أبليال الرحمان عبد ذ إليه أشار ،259.

بتاريخ. 4 فاس إدارية عن صادر الملف 1995مارس 8حكم عدد 77/94من ص 95-31تحت المرجع .262نفس

عبء وتوزيع الدعوى توجيه في الجبائي القاضي دور أن إلى نخلص سبق مما

مزاعم بحسب وفعال إيجابي دور هو بل سلبيا دورا ليس النزاع طرفي بين اإلثبات

) عرضا ) أو أصال الثابت الجبائي الوضع يخالف شيئا ادعى فمن والملزم اإلدارة الطرفين

واإلدارة الملزم بين ذلك في فرق ال اإلثبات، عليه الذي المدعي هو يكون ظاهرا أو

سواء فهما (1.)الجبائية،

: توزيعه بقواعد تعلق سواء الجبائية العملية من جزء هو اإلثبات نظام أن يتبين هكذا

. العامة أو الخاصة بوسائله تعلق أو عبئه تتحمل التي الجهة وتحديد

قانونية بنصوص الجبائي اإلثبات نظام بعد يخصص لم المغربي المشرع أن من وبالرغم

من النظام هذا قواعد يستنبط ألن مدعو القضاء فإن جوانبه، ألهم تتعرض مستقلة

الملزم بين المعاملة وخصوصية الجبائية العملية طبيعة ومن الجبائية، النصوص مختلف

. الجبائية واإلدارة

52

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: وعائها تصحيح أو الضريبة فرض مسطرة ببطالن الحكم أثر الثاني الفرع

الضريبي : اإللتزام على

كما وعائها وتصحيح الضريبة فرض مسطرة تنظم التي المسطرية بالقواعد اإلخالل

يترتب فهل العام، النظام قبل من جوهرية بإجراءات لتعلقها بطالنها يرتب الذكر سلف

االلتزام إنقضاء قضاءا الضريبة بفرض المتعلقة المسطرة تلك ببطالن الحكم على

المذكور المسطري الخلل تصحح أن الضرائب إلدراة يحق هل آخر بمعنى أو الضريبي،

. جدي من الملزم على الضريبة فرض لتعيد

تصحيح ومسطرة للضريبة التلقائي الفرض مسطرة بين التمييز يجب اإلطار هذا وفي

) في ) للنظر الوطنية اللجنة طرف من فيها يقضى التي والحاالت ، األول المطلب أساسها

.) الثاني ) المطلب الضريبة تصويب مسطرة ببطالن الجبائية الطعون

: األساس وتصحيح التلقائي الفرض مسطرتا األول المطلب

الضريبي :

تصحيح مسطرة عن الضريبي الفرض مسطرة لبطالن القانوني األثر يختلف

. أهمية الموضوع هذا ويحتل الضريبية المسطرة تقادم مستوى على خاصة األساس،

الضريبة فرض إعادة إمكانية بتقادم المتعلقة عنه المترتبة القانونية لآلثار بالنظر قصوى

. مهما ضريبيا منتوجا العامة الخزينة عن يضيع مما جديد من

المادة وخاصة الضريبي للقانون لم 23فبالرجوع نجده الجبائية المساطر كتاب من

من كل نصت حيث الضريبي، األساس تصحيح مسطرة يخص فيما إال للموضوع يتطرق

الفصل من والخامسة الرابعة في 113الفقرة عليه المنصوص بالتبليغ التقادم قطع على

الضريبية 108و 107المادة المراقبة إثر على اإلدارة بها تقوم التي بالتصحيحات يتعلق فيما

المادة في المادة 105المقررة لمقتضيات خالفا وذلك القانون، . 381من . التي ع ل ق من

. التقادم قطع في القضائية وغير القضائية المطالبة بين سوت

1 . ص. س م الكزداح .264العربي

الضرائب إدارة إمكانية ومدى التقادم قطع على الباطل اإلجراء بأثر المتعلق السياق وهذا

بين التمييز يجب قضاء مسطرة بطالن بعد جديد من الضريبة فرض مسطرة إعادة

. أساسها تصحيح ومسطرة للضريبة التلقائي الفرض (1)مسطرة

للضريبة : التلقائي الفرض مسطرة األولى الفقرة

53

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

أن الفقهاء يبعض ويرى الموضوع، هذا ينظم لم المشرع اإلشارة، سبقت كما

الفصل إلى الرجوع إمكانية بافتراض ولو حله يمكن ال تشريعي فراغ .389هناك . ع ل ق من

بالفصل عليها المنصوص تلقائي بشكل الضريبة بفرض المتعلقة اإلجراءات أن علما ،103

القانون تعتبر 17-89من ما بقدر مطالبة أية على ينطوي ال الضريبية بالثالثية ومثيله

ظل في إال تستقيم ال الضريبة بدين المطالبة وأن الضريبة لفرض وإجرائية قانونية وسائل

التي العامة القواعد إلى الرجوع في يكمن التشريعي الفراغ هذا حل وأن ضريبية إنذارات

. آجال هي اإلجراءات بتلك القيام آجال أن وباعتبار السقوط وأجل التقادم اجل تحكم

تقادم آجال وليس (2.)سقوط

وأن ووطني دستوري واجب الضريبي االلتزام أن مفاده آخر رأي الرأي هذا ويقابل

فساد يبطله أن يعقل وال العام الشأن نفقات لتمويل المواطنة عن تعبير الضريبي االلتزام

الضريبي االلتزام مبدأ ومنها للقانون العامة المبادئ وأن الضريبة تأسيس مسطرة

أمد أجل داخل الضريبة فرض مسطرة إقامة في محقة اإلدارة تجعل دستوريا المضمون

للتقادم قاطعة الضريبي الوعاء تصحيح مسطرة إجراءات تكون أن يعقل ال وأنه التقادم

الضريبة فرض مسطرة إجراءات وأن فقط تكميلية بضريبية يتعلق األمر أن والحال

بالنسبة سواء التقادم تقطع ال الضريبي لاللتزام وفاء أصلية كضريبة تلقائية بصورة

إلغائها بعد تلقائية بصورة الضريبة فرض مسطرة إعادة على أقدمت التي الضرائب إلدارة

بقانون الجبائي المشرع تدخل وقد هذا الموضوع، في قضائي حكم بوجود وال قضاء

لسنة المادة 2005المالية في ونص الجبائية كتاب التقادم 33في ينقطع أنه على منه

البند في عليهما المنصوص المادة 1بالتبليغين المادة 19من من األولى الفقرة 20من

هذا تطبيق حول التساؤل ويبقى تلقائـــية، بصــورة الضريبة فرض بإجــراءات المتعلقتين

القانونــــــــــــي المقتضــــى

1 . : . ص. س م قصري محمد .57-56-55-54ذ

2 " " : . دفاتر. مجلة الضريبي االلتزام على وعائها وتصحيح الضريبة فرض مسطرة ببطالن الحكم أثر قصري محمد ذ

عدد األعلى ص 8/2005المجلس ،84. إليت مطبعة ،

54

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

قد وكانت فاسدة إحداها أو للتقادم القاطعة اإلجراءات تلك كانت إذا ما حالة في مطروحا

اإلجراء ذلك يرتب فهل ، للضريبة المنشئة الواقعة على سنوات أربع من أكثر مرت

للتقادم جديد أمد واحتساب التقادم قطع يخص فيما ألثره التبليغ صحة بعدم الباطل

المذكور.

هي باطلة والغير صحيح وجه على تمت التي اإلجراءات أن إلى البعض يذهب هنا

الضريبة بفرض المتعلقة اإلجراءات أن بينت إذا تم ومن التقادم تقطع أن شانها من التي

اعتماده المنوي باألساس واإلخبار اإلقرار تقديم إلى الدعوة بها والمقصود تلقائية بصورة

أمد للضريبة المنشئة الواقعة على مضت الذي الوقت في باطلة كانت الضريبة إصدار في

اإلجراء أن باعتبار الضريبة فرض في اإلدارة حق يسقط سنوات أربع في المحددة التقادم

مسطرة بطالن تقرر قد كان ما إذا خالف وعلى هذا قانوني، اثر أي عليه يترتب ال الباطل

المحددة التقادم مدة وكانت تأسيسها في المقررة اإلجراءات لفساد قضاء الضريبة فرض

فرض إجراءات إعادة لإلدارة يمكن آنذاك بعد تمض لم الواقعة تاريخ من سنوات أربع في

يخص فيما ألثره يرتب أن اإلقرار تقديم إلى بالدعوة الملزم تبليغ شأن في وأن الضريبة

التقادم (1.)قطع

قرار ومنها قراراته من العديد في المغربي اإلداري القضاء موقف هو وهذا

بالملفين الضرائب إدارة ضد األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة الصادرعن 425المحمودي

/425و بتاريخ 198عدد 96 بإجراءات 1999/ 10/2الصادر اإلدارة قيام ان على نص الذي

قانون 107الفصل بالفحص 89-17من اإلشعار مسطرة سلوك دون الضريبة تصحيح في

بالفصل عليها .105المنصوص التقادم قطع يخص فيما أثره يرتب ال القانون نفس من

الضريبي : األساس تصحيح مسطرة الثانية الفقرة

ومختلف األخطاء أو النقصان أوجه تصحيح حق لإلدارة خول لئن الجبائي المشرع إن

الموالية سنوات األربع داخل الضريبة تأسيس في المالحظة الجزئية أو الكلية اإلغفاالت

الفصل بمقتضيات عمال للضريبة، المنشئة الواقعة القانون 113لسنة ومثيله 81-17من

( على والضريبة المضافة القيمة على الشركات،الضريبة على الضريبة الضريبية بالثالثية

الفصل( لسنة 23الدخل المالية لقانون الجبائية المساطر كتاب هذا 2005من قيد فقد

بالتبليغ المتعلقة التصحيح مسطرة سلوك وإلزامية أعاله المحدد الزمني باإلطار الحق

بالفصول عليها المنصوص الموالية واإلجراءات والثانية األولى التصحيح برسالتي القانوني

55

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

القانون 107 القانون 41إلى 39والفصول 17-89من قد 24-86من الملزم يكن لم ما

في انخرط

1 . ص. س م ، قصري . 59-58محمد

لمباشرة قانونيا مانعا يعتبران اللذان الجبائية التسوية حالة أو المبكر التقادم عملية

. الضريبي األساس تصحيح مسطرة

وأجل بالفحص اإلشعار بمسطرة اإلخالل عن ترتب السابقة الجبائية المقتضيات

هو كما بطالنها تقرير أو برمتها، التصحيح مسطرة إلغاء هو الثانية التصحيح رسالة تبيلغ

لسنة المالية بقانون أمام 98-97وارد تلك البطالن حالة إثارة إمكانية عدم على نص حينما

اإلجراءات جميع يشمل التصحيح مسطرة بطالن أن ذك ومؤدى مرة، ألول الوطنية اللجنة

سببا كان الذي اإلجراء إلى أولها من الضريبي األساس تصحيح مسطرة إطار في المتخذة

بطالن وليس التصحيح مسطرة بطالن على صراحة نص المشرع أن دام ما بطالنها في

اإلشعار مسطرة احترمت الضرائب إدارة أن فلو ولذلك ذاته، حد في القانوني اإلجراء

يلحق الثانية التبليغ رسالة أجل بضابط تلتزم ولم األولى التبليغ رسالة وآجال بالفحص

تعيد أن اإلدارة وعلى والباطلة الصحيحة فيها بما التصحيح إجراءات جميع البطالن

بالرسالة الوارد الضريبة أساس تغيير عدم شرط على البداية من التصحيح مسطرة

آخر. بمعنى أو التقادم قطع يخص فيما أثره المذكور الباطل اإلجراء يرتب هل لكن األولى

إجراء أي لبطالن قضاء الضريبة أساس تصحيح مسطرة بطالن مع ولو لإلدارة يجوز هل

مسطرة ظل في األمر وتدارك جديد من التصحيح مسطرة تعيد أن التصحيح إجراءات من

جديدة.

األساس تصحيح مسطرة إلغاء بعد بقولها بوجدة اإلدارية المحكمة التوجه هذا أكد وقد

بناء " لإلدارة يمكن التي المسطرة على ينصب اإللغاء أن علما للقانون مخالفتها الضريبي

بجميع الملزمة الجهة وبتمتيع للمراجعة سليمة مسطرة بإجراء الوضع تصحيح ذكر ما على

القانونية " (1)الضمانات

على وعائها تصحيح أو الضريبة فرض مسطرة ببطالن الحكم آثار بخصوص هذا

بطالن عن المترتبة القانونية اآلثار من والقضاء التشريع موقف فما الضريبي، االلتزام

56

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

الطعون في للنظر الوطنية اللجنة طرف من المقررة الضريبي الوعاء تصحيح مسطرة

؟ بالضريبة المتعلقة

: ببطالن القاضية الوطنية اللجنة مقررات مستوى على الثاني المطلب

الضريبية :المسطرة

الضريبة تصحيح مسطرة ببطالن فيها تقضي التي الحالة بين نميز أن ينبغي اإلطار هذا في

الفصل بمقتضيات من 39لإلخالل الثامنة والفقرة الشركات على الضريبة قانون من

لسنة 11الفصل المالية لقانون الجبائية المساطر كتاب الجهة 2005من هاته تملك حيث

المثارة البطالن حاالت في البث في الحق اإلدارية

وجدة. 1 إداري .182/98حكم منشور غير الضرائب إدارة ضد بوزيان ورثة

اإلشعار توجيه عدم حالة في المتمثلة الضريبة لتقدير المحلية اللجنة أمام مسبقا

مالحظات على المفتش جواب تبليغ عدم وحالة القانون تطلبه لما طبقا بالتحقيق

إمكانية بعدم المذكورة اللجنة فيها تقرر التي والحالة القانوني، األجل داخل الخاضعين

إليها المرفوع الطعن في للنظر لها المقرر القانوني األجل لفوات تاريخ 12البث من شهرا

والضريبة الوطنية اللجنة مقرر بإلغاء القضاء فيها ينص التي والحالة الطعن، تقديم

أمام المثول أثناء إتباعها الواجب القانونية بالمسطرة لإلخالل ذلك ضوء على المفروضة

. اللجنة تلك

: باإلشعار لإلخالل الضريبة تصويب مسطرة بطالن حالة األولى الفقرة

بالتحقيق

المادة الدخل 113تنص على العامة الضريبة قانون الثالثية 89-17من في ومثيالتها

تقديم تاريخ من الممتدة الفترة طوال التقادم يوقف أنه معناه بما الضريبية الضريبة

الذي للشهر التالي الثالث الشهر انصرام إلى الضريبة لتقدير المحلية اللجان إلى الطعن

الطعون في للنظر الوطنية اللجنة أو المذكورة اللجان عن النهائي المقرر فيه صدر

. بالضريبة المتعلقة

57

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

المادة جاءت لسنة 23وقد المالية لقانون الجبائية المساطر كتاب بتعديل 2005من

لتاريخ التالية أشهر الثالثة أجل انصرام غاية إلى التقادم وقف باحتساب يتعلق طفيف

لذلك الوطنية اللجنة عن إما و المذكورة اللجنة عن إما نهائية بصورة الصادر المقرر تبليغ

بمقتضيات لإلخالل الوطنية اللجنة طرف من الضريبة تصويب مسطرة بطالن فتقرير

اللجنة إليه ذهبت كما القانوني، األجل داخل المفتش جواب عند أو بالتحقيق اإلشعار

تصويب مسطرة تعيد أن فإما خيارين بين اإلدارة يضع قراراتها إحدى في المذكورة

باقي ومواصلة للملزم وتبليغه بالتحقيق اإلشعار توجيه من ابتداء بكاملها الضريبة

أن شريطة الوقف مدة احتساب بعد التقادم مدة داخل التصويب في المتطلبة اإلجراءات

المختلة . السابقة المسطرة ظل في فرضها سبق التي األسس تتعدى ال

األجل داخل المختصة المحكمة أمام المذكور المقرر القضائي الطعن تقدم أن وإما

أمد فوات وهو طعنها رفض عن الناتجة القانونية اآلثار تتحمل الحالة هاته وفي القانوني

. الضريبي االلتزام تحقيق إطار في الضريبة تصويب مسطرة إلعادة (1)التقادم

: أثناء إتباعها الواجب القانونية بالمسطرة اإلخالل حالة الثانية الفقرة

اللجنة أمام المثول

بتفسير تتعلق التي القانونية المسائل في البت من ممنوعة الوطنية اللجنة كانت إذا

بمناسبة المختصة المحكمة أمام بعرضها يحتفظ الملزم وإن القانونية النصوص وتأويل

سلطة فيه تملك والتي الشامل القضاء إطار في غالبا المحكمة تنظر التي القضائي النزاع

في الملزم فإن القانون، أو بالواقع المتعلقة سواء المختلة القانونية األوضاع جميع تصحيح

الوطنية اللجنة مقرر في الطعن بمناسبة القضائية المنازعة صالحية يملك اإلطار هذا

المثول بمسطرة منها المتعلقة أو الضريبي الوعاء تصحيح بمسطرة منها المتعلقة سواء

. مقرراتها اتخاذ ومسطرة الوطنية اللجنة أمام

مقرر ببطالن تقضي أن قراراتها إحدى في اإلدارية الغرفة ذلك إلى ذهبت كما يحدث وقد

أشغال لحضور الملزم استدعاء بعدم الدفاع حق بضمان اللجنة إلخالل الوطنية اللجنة

اللجنة.

هو فما التعليل بوجوب لإلخالل الوطنية اللجنة مقرر ببطالن يقضي أن للقضاء يمكن كما

المسطرة إعادة إمكانية أو انقضائه حيث من الضريبي االلتزام على البطالن هذا أثر

لتحقيقه؟.

58

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

الفصل من السادسة الفقرة إلى القانون 113بالرجوع الثالثية 17-89من في ومثيله

الفصل من األخيرة قبل ما والفقرة لسنة 23الضريبية الجبائية المساطر كتاب 2005من

اللجنة أمام الطعن تقديم تاريخ من الممتدة الفترة طوال التقادم وقف على ينص نجده

المقرر فيه صدر الذي للشهر التالي الثالث الشهر انصرام لغاية الضريبة لتقدير المحلية

المقرر تبليغ لتاريخ التالي أشهر الثالثة أجل انصرام لغاية أو المذكورة، اللجان عن النهائي

الطعون في للنظر الوطنية اللجنة عن وإما المذكورة اللجنة عن إما نهائية بصورة الصادر

نتيجة. الضريبي الوعاء تصحيح مسطرة إعادة في الحق لإلدارة أن ذلك ومؤدى الضريبية

عليه المنصوص التقادم أمد داخل قضاء الوطنية اللجنة قرار أو المسطرة تلك بطالن

القانون 113بالمادة .17-98من الضريبية الثالثية في ومثيله

لسنة 23والفصل المالية لقانون الجبائية المساطر كتاب وقف 2005من أمد احتساب مع

العملية الناحية من أنه غير الذكر، سلف كما اللجان مسطرة إلى اللجوء نتيجة التقادم

قضائي حكم صدور ضوء على الضريبي الوعاء تصحيح مسطرة إعادة اإلدارة على يتعذر

على الوقف، مدة احتساب بعد ولو التقادم أمد لفوات المسطرة ببطالن يقضي نهائي

والغرفة اإلدارية المحكمة مرحلة مستوى على الدعوى تحقيق إجراءات أن اعتبار

. المذكور التقادم أمد تستغرق األعلى بالمجلس اإلدارية

المحكمة عن الصادر االبتدائي القضائي الحكم بتعليل اقتنعت إذا لإلدارة يمكن هنا ومن

عليه المنصوص الوقف مدة باحتساب بعد يمضي لم التقادم أمد وكان المختصة اإلدارية

شابتها التي لإلخالالت تداركا الضريبي الوعاء تصحيح مسطرة تعيد أن يمكنها آنذاك أعاله

الضريبي االلتزام تحقيق إطار (1.)في

لضريبة الضريبي التلقائي الفرض مسطرة بطالن أن القول إلى نخلص الفرع لهذا وختاما

لقانون الجبائية المساطر وكتاب الجديدة القانونية باإلجراءات اإلدارة إخالل نتيجة أصلية

لسنة أو 2005المالية اإلقرار تقديم إلى بالدعوة المتعلقة التبليغات أن على نص التي

بالرجوع ولو سده يمكن ال تشريعي فراغ يسودها كان التقادم، تقطع أن شأنها من إتمامه

. . اآلثار حول عميقا إشكاال طرح مما ع ق ل العامة القواعد إلى

1 . . ص. س م ، قصري محمد 65ذ

تلك إعادة إمكانية بين الضريبي االلتزام على المسطرة تلك بطالن على المترتبة

تلك إعادة إمكانية تعذر وبين التقادم، أمد داخل الضريبي االلتزام لتحقيق المسطرة

59

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

التشريعي الفراغ إطار في قانوني مبرر وجود لعدم الضريبي االلتزام لتحقيق المسطرة

اإلجراءات تبليغ تعتبر حيث قضاء، الضريبي الوعاء تصحيح بطالن خالف على هذا المذكور،

تلك إعادة في الحق ذلك ضوء على اإلدارة وتسلك التقادم قاطعة تصحيحها في المتطلبة

المسطرة تلك بإلغاء مقرر اتخاد بعد أو تلقائية بصفة سواء التقادم أمد داخل المسطرة

أو التقادم، مدة احتساب في الوقف أمد االعتبار بعين األخد مع الوطنية اللجنة طرف من

كما التقادم أمد يمضي لم ما المسطرة تلك ببطالن نهائي قضائي مقرر صدور إثر على

أن الوطنية اللجنة طرف من التصويب مسطرة بإلغاء مقرر صدور إثر على لإلدارة يمكن

اللجنة مقرر في الطعن وبالموازاة جديد من المسطرة إعادة وهما معا الخيارين تستعمل

الضريبي . االلتزام تحقيق هاجس على للمحافظة المختص اإلداري القضاء أمام الوطنية

1 . . ص. . س م قصري 67محمد

60

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

األول : الفصل خاتمة

الوعاء منازعات مجاالت بعض في القضائي العمل وتحليل بدراسة قمنا لقد

المستوى على سواء تحتلها التي البالغة لألهمية بالنظر عليها التركيز تم وقد الضريبي،

. المغربي اإلداري القضاء أمام الكمي أو الكيفي

تجربة حداثة من بالرغم المجاالت هذه في القضائي العمل أن القول ويمكن

( التعديل التشتت، الضريبي التشريع تميز التي والخصوصيات اإلدارية المحاكم

)... سواء اإلشكاالت بعض على يجيب وأن القواعد بعض يضع أن حاول ، المستمر

النصوص تفسير في اعتمدها التي المناهج و اآلليات أو الجبائية، بالمساطر المرتبطة

في االستثمار لتشجيع المشرع سنها التي الضريبية باإلعفاءات المتعلقة وخاصة الجبائية،

. القطاعات بعض

واإلثبات التحقيق في المعتمدة الوسائل بأهمية تتميز الوعاء منازعات أن كما

القاضي إلى الخبير تحول اإلطار هذا في لألسف أنه إال التحصيل، منازعات مع بالمقارنة

بل الجبائي، القاضي طرف من هي كما عليها والمصادقة الخبرة العتماد بالنظر الفعلي

. تقنية أو فنية ، واقعية وليست قانونية مسائل في الخبير انتدب قد القضاة بعض إن

بطالنها من عنها ينجم وما الضريبة فرض بمسطرة الضريبية اإلدارة إخالل أن بيد

لوجود إما جديد من فرضها مسطرة إعادة إمكانية عدم من ذلك على يترتب وما قضاءا

- شأنه من ـ الملزم حقوق عن دفاعنا من بالرغم ذلك في الحق لتقادم أو تشريعي فراغ

. الدستور بمقتضى مفروضا واجبا يعتبر الذي الضريبي بااللتزام يخل أن

الموارد توفير ألجل والتبسيط الشفافية على قائمة جبائية عدالة تحقيق أردنا إذا لكن

النظر إعادة من بد ال واالجتماعية، االقتصادية التنمية رهان لرفع الدولة لميزانية الكافية

سياسة اعتماد خالل من وتحسينها بالملزم الضريبية اإلدارة تربط التي العالقة في

االختالالت أغلب لتجاوز الحديثة التكنولوجية التقنيات على تعتمد حديثة تواصلية

والملزم . اإلدارة العالقة طرفي بين تحدت التي والمشاكل

من الكثير تثير التي التشريعية، البنود من الكثير في النظر إعادة الالزم من أنه كما

. الجبائي القضاء أو المالية وزارة أطر طرف من التأويالت من والعديد الغموض

الجبائي القانون له خضع الذي والتوحيد تمت التي اإلصالحات نثمن أن يجب لكن

المساطر وكتاب األساسية الثالثة الضرائب تضم للضرائب عامة مدونة بإصدار وذلك

. طرحت أن سبق التي اإلشكاالت من العديد حل في ستساهم التي الجبائية

61

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

من تحد التي والعوائق حدوده هي وما القضائي؟ العمل أهمية مظاهر هي فما عليه و

عمله؟ فعالية

: الوعاء منازعات في القضائي العمل تقييم الثاني الفصل

الضريبي

واإلجراءات الخطوات كل وتأسيس لدعم أساسية ضرورة المؤسسات عمل تقييم يعتبر

. وعملية واضحة أسس على اإلصالحية

هذا وفي أشكالها، بمختلف المؤسسات لجميع الحديث التدبير من جزءا أصبح والتقييم

والقضاء عموما القضائي العمل بتقييم تعنى التي واألبحاث الدراسات قلة يالحظ اإلطار

البحث مؤسسات طرف من أو المغربية الجامعة فضاء داخل سواء خصوصا، اإلداري

العلمي.

أداء قياس وعناصر المؤشرات بعض حدد قد العالمي البنك أن إلى اإلشارة وتجدر

سنة الصادر تقريره في .(1)1999القضاء

من وجه أي ، العمل أو المعنى أو الشيء قيمة تحديد أي القيمة، معرفة بالتقييم ويقصد

. قبل من ومحدد معلوم معني لهدف وذلك النشاط، أوجه

حققه ما وبين له المرسومة األهداف بين التوافق مدى على الحكم إلى التقييم ويهدف

. المتقاضين إرضاء في القضاء نجاح مدى معرفة إلى أيضا العملية هذه وترنو بالفعل،

: عناصر ثالثة على االعتماد من بد ال القضائي األداء لقياس الدولي، البنك وحسب

. الموضوعي القانون

. القضائي القرار صنع

. القضائية اإلدارة

فهي : القضائي األداء قياس معاير أما

: الكمي المعيار : - أوال - قيمة عن الخارج فحص به ويقصد الفاعلية مقياس

. القضائية المدخالت على القضائية المخرجات

62

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: :عادل أهو الجبائي القضاء نوعية به ويقصد الفعاليةـ مقياس ـ الكيفي المعيار ثانيا

. أحكامه توقع ويمكن به وموثوق

هذا خالل الجبائي القاضي أداء وتقييم دراسة في عليها سنعتمد التي المعايير وهذه

ـ الفاعلية أي ـ الملزم حقوق حماية في الجبائي القاضي عمل أهمية لمعرفة أوال الفصل،

.) اإلداري) القاضي عمل تعيق التي الحدود بعض ومناقشة تحليل وثانيا األول المبحث

.) الثاني ) المبحث ـ الفعالية مقياس ـ المتقاضين تطلعات مستوى في يكون أن على

1 . . . ص. س م الكزداح .421العربي

: حقوق حماية في الجبائي القاضي عمل أهمية األول المبحث

الملزم.

توازن إقامة من تمكنه الملزم بيد حقيقية دفاع وسيلة هي الجبائية المنازعات كانت إذا

ذلك إلى إضافة وهي الجبائية، المادة في حقوق من له وما واجبات من عليه ما بين نسبي

المكلف وتعطي الجبائية العالقة فرقاء بين مستمر وتفاهم دائم حوار خلق من تمكن

. حقه في الواجب الضريبي الدين إعداد في المباشرة والمشاركة المساهمة (1)فرصة

إنشاء منذ الجبائي القضاء لعبه الذي الدور في والنظر الغوص المبحث هذا ويروم

سنة اإلدارية له 1993المحاكم المخولة الضمانات وتكريس الملزم حقوق حماية في

واإلبداع، للخلق ومجال قضائي اإلجتهاد وليد قانون هو اإلداري القانون وأن خاصة قانونا،

وبالتالي والتنظيمية التشريعية للمقتضيات تفسيريا دورا يلعب اإلداري القاضي أن كما

. الجبائي القانون مصادر من مصدرا يشكل فهو

في اإلداري القاضي طرف من المعتمدة المنهجية هي وما ؟ الحماية هذه مجاالت هي فما

؟ ذلك

: الملزم لصالح القواعد بعض تأصيل األول الفرع

القاضي وأن للخصوم، وليس للمحكمة ملك هي اإلدارية المنازعات فإن الذكر سبق كما

. الصحيحة الوجهة الدعوة توجيه في ملموسا إيجابيا دورا يلعب اإلداري

63

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

من بالمغرب التجربة حداثة من بالرغم المغربي اإلداري القاضي عمل السياق هذا وفي

) في ) أو األول المطلب المسطري الجانب في سواء الملزم لصالح القواعد بعض تأصيل

. ) الثاني ) المطلب أمامه طرحت التي الدعاوى موضوع جانب

: بالطعن المتعلقة الشكلية القواعد تطبيق مستوى على األول المطلب

القضائي

أساسا الملفات من العديد في يحسم أنه تؤكد بالمغرب القضائي للعمل العملية التجربة

)... ( القاضي فإن ذلك من بالرغم لكن ، الوثائق، الصفة، ذلك في ويتشدد الشكل في

القيود بعض من والتلطيف بالتخفيف اإلشكال لهذا الحلول من العديد إيجاد حاول اإلداري

الفقرة ) ( ) المسطرية اإلجراءات بعض أو األولى الفقرة اآلجال مستوى على المسطرية

الثانية( .

1 . ص. " " ، س م والتطبيق النظرية بين بالمغرب الجبائية المنازعات أبليال الرحمن التفصيل. 50عبد من وللمزيد

القاهرة، مطبعة ، الضريبة ربط في الضريبية المنازعات بيومي زكريا ص 1990أنظر ،301,

اآلجال : مستوى على األولى الفقرة

التقادم . آجال و السقوط آجال إلى المدنية بالمسطرة اآلجال تنقسم

أمام الدعاوى لرفع المدنية المسطرة قانون طرف من المحدد األجل هو السقوط فآجال

من وغيرها األعلى المجلس أمام بالنقض فيها والطعن األحكام واستئناف المحاكم

. المحاكم أمام تقام التي اإلجراءات

طبقا اإللتزام عن الناشئة الدعوى لسقوط القانون يحددها التي المدة هو التقادم آجال أما

. . 392إلى 371للفصول . ع ل ق من

السقوط آجال مستوى على المسطرة تلطيف مظاهر بعض نذكر اإلطار هذا .وفي

1.: األوان قبل قدمت ولو الضريبة ربط في المنازعة دعوى قبول

أو اإلدارة جواب قبل القضائي الطعن إلى اللجوء أن القول على اإلداري القضاء استقر

م ) الشكاية تقديم لتاريخ الموالية أشهر الستة وهو لجوابها المحدد األجل من 114انقضاء

خالل( 17-89قانون اإلدارة جواب أن ذلك قبولها، على له تأثير ال الدعوى، سير أثناء

القضية تكن لم ما وذلك الطاعن شكاية من موقفها حددت قد تكون القضائية المسطرة

. للحكم جاهزة أصبحت قد

64

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

قانونا. 2 المحدد األجل خارج رفعت ولو الضريبة ربط في المنازعة قبول

: الشكاية في البث أجل خالل حوار في المشتكي مع اإلدارة دخلت متى

الفصل مقتضيات كانت القانون 114إذا أجل 17-89من يحدد الضريبية الثالثية في ومثيله

حول مطالبته لتوجيه المثبت التاريخ من أشهر ستة في الملزم شكاية عن اإلدارة جواب

النقضاء الموالي الشهر داخل الدعوى رفع عليه الشكاية، تلك عن تجبه لم إذا وحتى ذلك

إلى شكايته من التحقق سبيل في اإلدارة تعمل فقد السابع، الشهر أي الجواب أجل

النزاع رفع وعند شكايته عن تجيبه ال النهاية وفي لدعواه، المثبتة بالوثائق باإلدالء مطالبته

. القضائي الطعن أجل احترام لعدم القبول بعدم الدفع مواجهته في تثير القضائي

عدد قرار في اإلدارية الغرقة ذهبت اإلطار هذا بأن (1) 635/4/04ملف 482وفي القول إلى

جديدا أجال له يفتح لشكايته، المتبثة بالوثائق باإلدالء المشتكي الضرائب إدارة مطالبة

القانوني األجل داخل تقدم التي المنازعة بقبول ويحضى و القضائي الطعن أجل الحتساب

. للملزم وتبليغها بالوثائق المطالبة أجل من انطالقا

بقرار. 3 التبليغ تاريخ من شهر أجل داخل قدم متى القضائي الطعن قبول

الضرائب إدارة لدى قدمت قد الشكاية هاته أن ثبت ولو حتى الشكاية رفض

لتقديمها : القانوني األجل خارج

أجل داخل الضريبة بربط المتعلقة الشكاية تقديم على ينص الضريبي القانون كان لئن

تقديم في باألمر المعني تباطأ إذا فإنه الضريبي، باإلعالم التبليغ تاريخ من أشهر الستة

منصوص هو كما المطالبات لتقديم المحدد القانوني األجل خارج قدمها أو الشكاية هاته

بالفصل قانون 114عليه موضع 17-89من عن وتجيبه اإلدارة إليه تنتبه لم ذلك ومع ،

هاته وفي التبليغ، تاريخ من شهر أجل داخل حولها منازعته رفع إلى فيعمد شكايته

1 . ص. . س م قصري .80محمد

واآلجال الشروط وفق لتقديمه شكال مقبوال يبقى طعنه أن اإلداري القضاء اعتبر الحالة

القضائي الطعن في عليها (1) المنصوص

السابع. 4 الشهر خارج قدم ولو الضرائب إدارة مقر في الطعن قبول

شهر أجل داخل قدم متى اإلدارة لجواب المحددة أشهر الستة ألجل الموالي

به : التبليغ تاريخ من

الموالي السابع الشهر في القضائي الطعن أجل حدد الضريبي القانون أن من بالرغم

اآلجال خارج الجواب في اإلدارة تتباطأ أن يحدث قد فإنه للجواب، اإلدارة أجل النقضاء

. تلغي وهي اإلدارية الغرفة ذهبت اإلشكال هذا على وجوابا ذلك بعد بطعنه الملزم ويتقدم

65

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

هذه " تحقيق الضرائب إدارة ارتأت أنه وحيث القبول بعدم قضت التي فاس إدارية حكم

رفضها في تبد ولم انتهى قد األجل يكون أن بعد الصريح الرفض طريق عن الضمانة

مجال فال النازلة في الشأن هو كما سابق رفض ألي تأكيد مجرد أنه يفيد ما الصريح

وما المستأنف الحكم وأن محل له ليس رفض أساس على الضريبي الطعن أجل لحساب

الضريبة . عليه فرضت من لصالح تقررت التي الضمانات إحدى يكون ذلك بخالف (2)قضى

: المسطرية اإلجراءات مستوى على الثانية الفقرة

طبيعة ذات والحقوق الضمانات من العديد الملزم لفائدة الضريبي القانون خول لقد

منها : مسطرية

أثناء الضمانات و الضريبية، اللجان عنها، الحديث سبق التي التواجهية المسطرة

القضاء استطاع التي القضائية المرحلة أثناء وكدا للضريبة، التلقائي الفرض

حدة من والتخفيف التلطيف إلى الرامية القواعد من لمجموعة التأسيس الجبائي

لحقوق اإلدارة احترام لمدى الصارمة المراقبة جانب إلى المسطرية، اإلجراءات

. للضريبة التلقائي الفرض أو الضريبي األساس تصحيح مسطرة خالل الملزم

المثال : سبيل على ونذكر

الفصل - بتطبيق الدعوى ينظم وهو اإلداري للقاضي اإليجابي من 32الدور

. على. بالعمل وذلك الضريبية المنازعة خصوصية االعتبار بعين أخدا م م ق

بإمكانه أنه شكلية، عيوب شابته إذا مقاله تصحيح على المدعي الملزم إنذار

أو القضائية الرسوم بأداء أو بالصفة، تعلقت سواء الدعوى، أثناء تصحيحها

. للدعوى الصحيح (3)بالتوجيه

اإلدارة إخباره رغم الضريبية اللجان مسطرة من الملزم حرمان أن قاعدة ـ

ذلك في بالرغبة

بالملف. 1 وجدة إدارية .2003/ 5/12بتاريخ 121/2000حكم منشور. غير

عدد. 2 اإلدارية الغرفة .15/1/2004بتاريخ 39قرار منشور. غير

: عدد قرار منها أخرى قرارات في التوجيه هذا بتاريخ 1202و 1150وأعدت بتاريخ 4/1/2001األول والثاني

7/8/2004.

3 " المحلية. " لإلدارة المغربية بالمجلة مقال المنازعات مجال في للملزم القضائية الحماية القدوري المعطى عبد

عدد رقم- . 47-46ص 1997-19والتنمية أكادير، إدارية .27/7/95بتاريخ 67/95حكم منشور غير

باإللغاء قمينة الوضع هذا في المفروضة الضريبة (1.)يجعل

66

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

للخبير * : الموضوعي التقدير على المؤسس الضريبي المقدار في الزيادة جواز عدم

ومدققة" موضوعية معطيات على المعامالت لرقم تقديره في الخبير اعتماد إن حيث

الضريبة ببطالن الحكم يقتضي بشأنها تحفظ أو معارضة أي الضريبية اإلدارة تبد لم

." الخبير تقديرات على زاد (2)فيما

حالة - في اإلداري بالطعن مسبوقة تكون أن دون الضريبية المنازعة قبول

" المحكمة إن حيث حكم في جاء مثلما الضريبة فرض مسطرة بخرق القول

إشعار سبقية على معلق التظلم وجوب أن اعتبرت عندما صواب على كانت

الفصل حسب المضافة 28الملزم القيمة على بالضريبة المتعلق القانون من

"(3)

دون ولو وهيئاتها المحلية للجماعات المستحقة بالرسوم المتعلقة المنازعة قبول

الفصل بمسطرة الفصل 43التقيد حاليا قانون 48ـ ظهير 78.00من من ـ

30/9/1976 " : الضرائب فرض في المنازعة إن حيث الجماعي بالتنظيم المتعلق

رقم القانون بمقتضى منظمة وهيئاتها المحلية للجماعات المستحقة والرسوم

الفصل 30.89 حدد على 16والذي النزاع عرض قبل التظلم مسطرة إجراءات منه

الفصل مسطرة فكانت في 43القضاء محل بدون الجماعي التنظيم قانون من

القضايا .." هذه (4)مثل

لديها المتظلم الجهة بإمكان أنه دام ما مختصة غير جهة إلى رفع ولو بالتظلم يعتد ـ

إليها التظلم إحالة بالتظلم المعنية بالجهة العضوي (5.)الرتباطها

العوائق حدة من التخفيف في ساهمت التي اإلجتهادات بخصوص اإلشارات بعض هذه

مستوى على الجبائي القضاء إضافات هي فما الضريبية، المسطرة تميز التي الشكلية

. ؟ الموضوع

: الموضوع قواعد تطبيق مستوى على الثاني المطلب

خاصة بمكان األهمية من يعتبر الجبائية، المنازعات مادة في القضائي االجتهاد استقراء إن

من التخفيف مستوى على اإلداري القضاء إبداع يقتصر وال اإلدارية، المحاكم إنشاء بعد

الملزم حقوق لحماية األساس وهو الموضوع إلى األمر يمتد بل المسطرية الشكليات

الفقرة ) والمبادئ القواعد من بمجموعة ذلك في مسترشدا العام، بالمال المساس دون

إلى(. تنتمي أنها من بالرغم الجبائية المنازعات مجال في اإللغاء دعوى قبول وكذا األولى

.) ( الثانية الفقرة الشامل القضاء

1 . " ص. " س م والتطبيق النظرية بين بالمغرب الجبائية المنازعات أبليال الرحمن .305عبد

67

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

2 . . ص. س م الكزداح .455العربي

بالملف. 3 اإلدارية الغرفة . 1140/15/1/98قرار . . ص س م قصري ذ .84ذكره

عدد. 4 اإلدارية الغرفة . 838/4/2/2001بالملف 370قرار . . ص س م قصري ذ .85ذكره

عدد. 5 ملف فاس إدارية .5/10/2001بتاريخ/ 391/01حكم منشور غير

الضريبي : القانون مبادئ بعض تفعيل األولى الفقرة

لها يخضع التي والقواعد المبادئ ومنها الخصوصيات من بمجموعة الضريبي القانون يتميز

هذه بعض نعرض سوف اإلطار هذا وفي االعتبار، بعين أخدها والقاضي الفقيه على ويجب

المبادئ :

: ضيقا تفسيرا الضريبي القانون تفسير

القضاء من كل ويؤكده الدول ألغلب الضريبية التشريعات في مقرر المبدأ وهذا

. والمغربي والمصري الفرنسي

قانون تفسير في وطبيعته المبدأ هذا بأكادير اإلدارية المحكمة أكدت المتعلق 30.89وقد

من لكل المهنية اللوحة واعتبرت وهيئاتها المحلية للجماعات المستحقة بالضرائب

المجلس وأكد المذكور، الضريبي القانون تطبيق نطاق عن خارجة والطبيب المحامي

االتجاه هذا (1. )األعلى

الضريبة فرض وجوب وهو عام، مبدأ تشريعه يسود الحديثة الدول كباقي والمغرب

الفصل ) ( .17بقانون الدستور من

الملزم لصالح يفسر الضريبي النص مدى في الشك

الضريبية المادة في الشك فإن الجنائية المادة في المتهم لصالح يفسر الشك كن إذا

حتمية نتيجة إال هو ما الضريبية المادة في المبدأ هذا وتطبيق الملزم، لصالح يفسر كذاك

. ضيقا تفسيرا الضريبية القوانين تفسير قاعدة لتطبيق

: الضريبية المادة في بالقياس األحد إمكانية استبعاد

تفسيرا الضريبية النصوص تفسير يعني الضرائب مادة في القياس بطريقة األخذ إن

فإن لذلك المادة، هذه ويطبع يميز الذي الضيق التفسير مبدأ يخالف ما وهو واسعا،

الضيق التفسير مبدأ لتطبيق حتمية نتيجة إال هو ما المادة هذه عن القياس طريقة استبعاد

. آنفا المذكور

و سنة لكل المغرب في المالية القوانين عليه التنصيص تحرص ما الطرح هذا ويؤكد

: جنائيا العقاب طائلة تحت يحظر أنه من قانونا المشرعة الضرائب بتحصيل المرخصة

68

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

بموجب فيها مأذون غير ، به تجبى الذي اإلسم أو الوصف، كان مهما الضريبة استيفاء

. القانون (2)أحكام

رقم. 1 أكادير، إدارية بتاريخ 8/6/95بتاريخ 40/95حكم قرار رقم 15/2/1996وأكده المعطي. 100تحت عبد ذكره

. ص س، م ، .48-47القدوري

2 . ص. نفسه القدوري المعطي .49-48عبد

الضريبية القوانين رجعية :عدم

الفصل في عليه المنصوص الدستوري المبدأ من مرجعيته المبدأ هذا من 4يستمد

. القانون رجعية بعدم القاضي الدستور

ضريبيا إعالما ألغت بأن الملزم لصالح موقفا بمكناس اإلدارية المحكمة اتخذت ولقد

مايلي : الحكم في جاء وقد رجعي، بأثر قانون تطبيق موضوعه

بتاريخ" البناء رخصة على حصال قد المدعين أن الملف وثائق من يتضح 11/5/1987وحيث

من ثابت هو حسبما للسكن، عمارة إنجاز يهدف العقارية التنمية مشروع إطار في وذلك

من الرابع الفصل في عليه المنصوص اإلعفاء من يستفيدان فهما لذلك الملف وثائق

الكلي 4/5/1988المؤرخ 15/85قانون اإلعفاء عن نسبيا تراجع قد الذي الثاني فصله في

ال التراجع ذلك فإن أعاله، المذكورتين المهنية األرباح على والضريبة المهنية الضريبة من

عدم لمبدأ تطبيقا القديم القانون ظل في نشأت التي الوقائع على ينسحب أن يمكن

القوانين ." (1)رجعية

الفرنسية الدولة مجلس فإن تطبيق (2)وكذلك على وحريص المجال، هذا في جدا متشدد

. يخالفه تطبيق كل إلغاء في يتردد وال الضريبية، المادة في المبدأ هذا

الجبائي : القاضي أبدعها التي القواعد من العديد هناك المبادئ هذه إلى وباإلضافة

-. الوعاء نفس على الضريبي االزدواج رفض

-. والملزم الضريبية اإلدارة بين اإلثبات عبء توزيع

ذلك - في برغبته اإلدارة إخباره رغم الضريبية اللجان مسطرة من الملزم حرمان

. باإللغاء قمينة الوضع هذا في المفروضة الضريبة يجعل

الجبائية : المنازعات مجال في اإللغاء دعوى قبول الثانية الفقرة

69

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

قانون مشرع أن المعلوم الباب 90/41من هو خاصا، بابا الضريبية المنازعات بإفراده

إطار في تندرج جعلها قد اإللغاء بدعوى المتعلق الثالث الباب عن مستقال الخامس

وما الضريبة وتحصيل وتصفية وفرض تأسيس عمليات فبتتبع وبالفعل الشامل، القضاء

ويتضح قانوني، مركز تنشئ وال ، القانون من مستمدة مادية وأعمال إجراءات من يتخللها

هذه بصدد تثار التي المنازعات في للبث المختصة الطبيعية الجهة هو الشامل القضاء أن

. واإلجراءات األعمال

ال أن فيجب الضريبية، للمنازعات األنسب المجال هو الشامل القضاء أن من وبالرغم

حيث ومن إطارها، في القاضي صالحية حيث من السلطة لتجاوز اإللغاء دعوى ننسى

. إثرها على الصادر الحكم حجية

عدد. 1 مكناس إدارية . 19/2/95بتاريخ 7/94/3حكم ص ، س م بأطروحته الكزداح العربي الباحث ذكره ،455.

2 . ص. س م أبليال، الرحمن .305عبد

سريعة إطاللة خالل من أنه الضريبية، المنازعة مؤلفه في باشولبي جيل األستاذ أعاد وقد

خالل الفرنسي القضائي االجتهاد تمثل 20على اإللغاء دعوى أن له اتضح األخيرة، سنة

إطار في صادرة الضرائب مادة في القرارات فأهم الضريبية، المنازعات في بارزة مكانة

. قضائية دعوى أية توازيها ال يضيف، اإللغاء دعوى ألن السلطة، لتجاوز اإللغاء (1)دعوى

وهيكالتالي : إلغاء كقاضي فيها يبت التي الحاالت اإلداري القضاء حدد ولقد

المنفصلة : الفردية القرارات أوال

الضريبة، بفرض قرار عنها ينتج أن دون الضرائب مادة في تصدر التي القرارات بها يقصد

شأنها من والتي مداولة شكل في الجماعي المجلس عن الصادرة القرارات ومثالها

الضريبة . بتنظيم المتعلقة العامة والمقرارت بلدية رسوم إحداث

عن الصادر اإلداري القرار بإلغاء طعنا بفاس اإلدارية المحكمة قبلت فقد اإلطار هذا وفي

الضريبة من اإلعفاء شهادة من الطاعن تمكين برفض القاضي للضرائب الجهوي المدير

االنتقالي المالية قانون لمقتضيات استنادا حقه في اإلعفاء شروط توافر لديها تبت أن بعد

95-45.(2)

الملزم طلب برفض الضريبية اإلدارة عن الصادر القرار الفرنسي القضاء اعتبر كما

اإللغاء قاض لرقابة خاضعا منفصال قرار اإلداء، (3.)بتأجيل

ضرائب من التخفيض أو اإلعفاء برفض استعطافي تظلم على بناء القرارالصادر وكذا

. قانونية بصفة الملزم على فرضت (4)مباشرة

70

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

التنظيمية : القرارات ثانيا

التنظيمية القررارت في بالطعن المتعلقة اإللغاء دعاوى مجال في القضائي االجتهاد

ميدان في الصادرة الضريبية والتعليمات بالمناشير المتعلقة خاصة مهما تطورا عرف

بتاريخ الفرنسي الدولة مجلس ألغى وهكذا تضمن 4/5/1990الضرائب، ألنه منشورا

. تنظيمي طابع ذا بذلك فأضحى الضريبي القانون في (5)إضافات

الذي الجماعية المجالس رؤساء إلى الموجه الداخلية وزير عن الصادر المنشور أن كما

القانون تطبيق نطاق فيه للطبيب 30.89يفسر المهنية اللوحة أن فيه يوضح والذي

بالفصل ومشمولة الجماعي للرسم خاضعة تعتبر يعتبر 192والمحامي القانون نفس من

للقانون، المخالفة اإللغاء بدعوى فيه الطعن يمكن إداريا قرارا

. جبائي رسم ألي خاضعة غير المحامي لوحة أن القضاء قرر ،و فيه الطعن تم وبالفعل

1 . ص. س م القدوري، المعطي .51عبد

رقم. 2 فاس إدارية . 18/2/1998بتاريخ 124حكم . . ص. س م قصري محمد . 36ذ

قرار. : 4. 3 الدولة قرار : 10/2/1984مجلس . 18/12/1970و طبعة ، الضريبية المنازعات ، باشولي جميل ذ ذكرهما

1994 . ص . س م القدوري المعطي عبد عن نقال ،53.

5 . ص. ، س م القدوري المعطي .53عبد

ال مفتوح أجل فإنه والدوريات، المناشير هذه في للمنازعة القانوني لألجل بالنسبة أما

المناشي هذه أن وحيث الرسمية، الجريدة في النشر تاريخ من إال في ريسري تنشر ال

. القضاء أمام الضريبي المنشور في للمنازعة أجل أي يوجد فال الرسمية الجريدة

في المنازعة دعوى مجال في اإللغاء دعوى وقبول الضريبي القانون مبادئ تفعيل إذن

اإلدارة وبين بينه التوازن من نوع وتحقيق الملزم حقوق دعم في ساهما الضريبة وعاء

الضريبية.

االستثمار : تشجيع في ودوره الجبائي القاضي الثاني الفرع

ينم ما وهو االستثمار، حماية في القضاء دور عن األخيرة السنوات في الحديث تزايد لقد

ركب في عليها يعول التي القاطرة باعتبارها القضائية المؤسسة بأهمية الوعي درجة عن

التنمية.

بقوانينه، أيضا وإنما االقتصادية، بامكانياته فقط تحدد ال ما لبلد التنافسية القوة وإن

التنافسية، القدرة تدعيم في أساسيان عنصران والقضائية القانونية فالحماية وعدالته،

جلب فقط ليس الهدف أن علما االستثمارات، لجلب كمصدر الدولة مكانة وترسيخ

وتشجيعها . عليها الحفاظ وإنما (1)االستثمارات

71

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

ليست فالضريبة الغايات، هذه لتحقيق األساسية اآلليات إحدى الجبائية السياسية وتعتبر

وتوسيع االستثمار لتوجيه أداة أيضا هي بل الدولة، لميزانية بالنسبة أساسيا موردا فقط

.همردوديت االدخار وتحفيز

واألجنبي الوطني االستثمار بتشجيع خاصة ضريبية قوانين سن على المغرب عمل وقد

سواء، حد على

رقم اإلطار القانون بمقتضى المغربي المشرع صاغه الذي االستثمار والذي 95.19فميثاق

في يندرج القطاعي وطابعها السابقة النصوص طال الذي التشتت عيب تدارك فيه حاول

. جاذبيته من والرفع المغرب في اإلستثمار مناخ تحسين سياق

فعاليتها فإن اإلستثمار، مجال في الضريبية واإلعفاءات القوانين جادبية كانت مهما لكن

. القضائية السلطة طرف من تطبيقها بكيفية رهينة

وحسب، " الربح يحقق ال عدالة بدون فاالستثمار الحالي األعلى المجلس رئيس وحسب

بل األجنبي، رأسمال استجالب عدم إلى فقط ليس يؤدي مما نفسه، الرأسمال يهدد بل

". بالداخل الموجودة واألجنبية الوطنية األموال رؤوس (2)وتهريب

لالستثمار، الالزمة الحماية تحقيق في قضاء دور معالم تتضح سبق، ما على وبالتأسيس

المستثمر اختيارات في تتحكم التي األساسية المحددات إحدى تشكل الضريبة أن وحيث

والحلول بها، المرتبطة النزاعات تكون أن الطبيعي من لذلك أجنبيا، أو كان وطنيا

. أيضا االختيار هذا محددات من بشأنها القضائية

1 " والتنمية. " المحلية لإلدارة المغربية المجلة االستثمار حماية في تدخله ومجال اإلداري القضاء لمزوغي ذمحمد

مزدوج .31ص. 2003أكتوبر –يوليوز 52-51عدد

2 " " المملكة. أكاديمية ندوة في تقديمه ثم بحث الشغل أثناء الحقوق لممارسة مناخ أي الضحااك ادريس

بتاريخ " " واآللية التنافسية بين والتشغيل اإلنسان حقوق حول يعكوبي. 1996ابريل 22المغربية العزيز عبد ذ ذكره

. ص. س .5م

للقاضي الحمائي الدور مظاهر و مجاالت على الفرع هذا في الوقوف سنحاول ثمة ومن

) االستفادة ) من المستثمر لحق القضائي التأصيل وكذا األول المطلب للمستثمر الجبائي

) الثاني ) المطلب الصناعي والمجال الحر التعليم قطاعي في االمتيازات بعض من

: للمستثمرين : الجبائي للقاضي الحمائي الدور األول المطلب

بظهير التنفيذ حيز اإلدارية للمحاكم المحدث القانون دخول إلى 10/09/1993إن فعال أدى

سبيل تعسر السابق النظام ظل في كانت التي والمعنوية المادية العراقيل مختلف رفع

72

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

في الشامل االختصاص على منه الثامن الفصل نص عندما وخاصة القضاء، إلى اللجوء

. الضريبي المجال

لمسطرة تبسيط من به يتميز لما المستثمرين حماية على اإلداري القضاء عمل وقد

في ) ( المعتمدة المنهجية وكذا األولى الفقرة الرقابة وتعميق الرقابة، تخصص التقاضي،

الجزاءات تقدير في اإلدارة سلطة على القوية والرقابة الضريبية القوانين تفسير

.) الثانية ) الفقرة والغرامات

االستثمار : ودعم اإلداري القضاء األولى الفقرة

التي والمهمة الكبرى التحوالت سياق في جاء التجاري والقضاء اإلداري القضاء إحداث إن

وفتح للدولة التدخلي الدور في النظر وإعادة الهيكلي التقويم سياسة مند المغرب عرفها

وتأهيل الحرة، المبادرة أمام الغايات، المجال لهذه والمجتمع والمؤسسات القوانين

. العاتية العولمة رياح ومواجهة التنمية رهان ولرفع

بإنشاء يقال كما الجبان المال رأس لطمأنة و األهداف لهذه جاء اإلدارية المحاكم فإنشاء

. محتمل شطط أي من والحد اإلدارية السلطة أعمال مراقبة على قادرة قضائية سلطة

تفويض مثل اإلصالحات من موجة اإلدارية المحاكم إنشاء بعد المغرب عرف وقد

التدبير وتشجيع لإلستثمار الجهوية المراكز خلق والعمال، الوالة للسادة االختصاص

: ، التجارة مدونة مثل المغربية القانونية الترسانة تحديث تم كما لالستثمار، الالمتمركز

الصفقات مدونة البورصة، قانون المنافسة، االستثمار،قانون ميثاق الشركات، قانون

. الصناعية الملكية حماية قانون العمومية،

الملك خطاب في جاء وقد اإلدارية، االستئناف محاكم بإحداث اإلصالحات هذه وتوجت

يعرفوا " 1990ماي 8بتاريخ لم إذا ولكن عندنا، ليستثمروا يأتوا أن المستثمرين من نطلب

ياتوا ". لن فإنهم الجبائي والضمان بالسلم تنعم بالدنا أن

للمستثمرين : مزايا عدة حقق اإلداري القضاء فإنشاء

وأن والتعقد، بالتشعب تتميز التي القوانين من الجبائي القانون أن الذكر سبق كما و

لتسريع وذلك الضريبية المنازعات في النظر في الحق إليها أسند إدارية محاكم إنشاء

. وعمقا فعالية أكثر وجعلها الرقابة

الحلول إيجاد من يمكن حيث هامة، إيجابية أثار له متخصص كقضاء اإلداري القضاء أن بيد

كان والذي األعلى، المجلس وكذا االبتدائية المحاكم تعرفه الذي لالكتضاض المناسبة

. الملفات في للبث الكبير التأخير في الرئيسي السبب

73

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

الكمي المستوى من سيقلل األعلى المجلس وعن اإلدارية المحاكم عن العبء فتخفيف

اإلدارية المحاكم أن كما إنتاجيتها، من الرفع إلى ويدفعها عليها، المعروضة للقضايا

من الفصل من سيمكنها مما االكتضاض تعرف لن القضايا، من معين نوع في بتخصصها

كثيرا منه سيستفيد الذي الشيء قصيرة، أجال في اختصاصها في الداخلة القضايا

. المقاولة نجاح في كبرى أهمية له الزمن عامل وأن خاصة االقتصادية المؤسسات

وتعميق توسيع خالل من ذاتها الرقابة طبيعة في سيؤثر اإلدارية المحاكم تخصص أن كما

. باإلدارة المستثمر عالقة على الرقابة هذه

ومعطيات جوانب بجميع والملمين المتخصصين القضاة من فئة ظهور في ذلك تجلى وقد

االقتصادي للنشاط المناسبة الحلول إليجاد ومؤهلين واالقتصادي، اإلداري الواقعين

من خرج ألنه بامتياز قضائي قانون هو اإلداري القانون وأن خاصة المستثمرين، ومشاكل

ببالدنا الدفع في تساهم اجتهادات ظهور في يساهم القضائي العمل فإن بالتالي ، رحمه

األمام (1.)إلى

لدعم بها مشهود مواقف واتخذ الحلول إيجاد في ساهم اإلداري القضاء فإن وبالفعل

اإلدارة شطط من لهم حماية واألعمال المال قطاع لصالح وخاصة الملزمين حقوق

: مثل الجبائية العدالة تخدم للنصوص تأويالت إعطاء وكذا الضريبية،

. الضريبة دعوى لقبول الشكلية الشروط من التخفيف

. الضريبية للمسطرة اإلدارة احترام ضرورة في التشدد

. تشريعيا له المخولة وللضمانات للملزم القضائية الحماية

. الجبائية اإلعفاءات في الملزم حق إقرار

. كثير وغيرها البحث، هذا خالل تناولناها أن سبق نقط وهذه

للضريبة : الخضوع وهاجس المستثمر الثانية الفقرة

للتأويل،أما قابل وغير واضحا كان كلما النص مقتضى إعمال في كبيرا عناء يجد ال القاضي

مضمونه الستخالص اجتهاديا ذهنيا مجهودا منه يتطلب األمر فإن المعاكسة الحالة في

. صياغته في يراعي المشرع كان وإذا تشريع كل وفلسفة خلفيات من انطالقا الحقيقي

يصعب أنه إال التفسير في لخطأ أو سليم غير تطبيق لكل منعا والدقة الوضوح للنصوص

القانوني النص من يجعل أن وحرصه مهارته درجة بلغت مهما األحيان من كثير في عليه

هذا الستكمال القاضي دور يأتي ثم ومن ينظمها، التي الواقعية الجزيئات لكل مستوعبا

. االجتهاد خالل من الدور

74

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

1 . . . . عدد. : " " ت م إ م م ب مقال االقتصادي النشاط حماية في اإلدارية المحاكم دور المشرقي –أبريل. 19أمال

17ص. 1997يونيو 16،.

. . . . " " مزدوج- عدد ت م إ م م بـ مقال االستثمار حماية في تدخله ومجال اإلداري القضاء لمزوغي 52-51محمد

أكتوبر- .32-31ص. 2003يوليوز

بالنظ االستثمار بتشجيع الخاصة القوانين شكلت يعتري روقد الذي وااللتباس للغموض

تحديد بهدف القاضي لالجتهاد خصبا مجاال التطبيق، مستوى على مقتضياتها بعض نطاق

. بمقتضاها المقرر اإلعفاء نطاق

بتاريخ " " تأسست بكونها تتمسك نجدها تريكوفيل شركة ملف بعد 8/5/1987ففي وأنه

رقم الرخصة على بالحي 692/97حصولها محلها بناء في شرعت مكناس بلدية من

بتاريخ كانت بها قامت تجارية عملية أول وأن لمقتضيات 25/2/1989الصناعي، واعتبارا

قانون 2و1المادتين لمنتوجات 13/8/1973من المصدرة المؤسسات بتشجيع الخاص

على الضرائب من سنوات عشر إلى اإلعفاء لمدة الممدد والتقليدية، العصرية الصناعة

تصدير عملية بأول تقم لم المدعية الشركة بكون الضرائب إدارة تتمسك حين في األرباح،

سنة رقم 1990إال قانون هو التطبيق الواجب القانون فإن بتاريخ 88/01وبالتالي الصادر

اعتبرت 1988،/4/5 اإلشكال هذا على وجوابا سنوات، خمس لمدة اإلعفاء خفض والذي

بتاريخ الصادر حكمها في بمكناس اإلدارية بمقتضى 1/8/2002المحكمة تأييده تم والذي ،

بتاريخ الصادر اإلدارية الغرفة ظهير " 28/6/2006قرار بمقتضى عليها المنصوص المزايا أن

المقررة 1973غشت 13 األنشطة ممارسة تعتزم أو تمارس التي المؤسسات على تطبق

من االستفادة إلمكانية محددين ضابطين هناك أن ذلك، ومعنى المزايا هذه أجلها من

هما : اإلعفاء

ممارسة اعتزام هو وثانيا الظهير، هذا نشر بعد المذكورة لألنشطة الفعلية الممارسة أوال

االستفادة في للشركة المكتسب الحق إلى المحكمة وخلصت نشره، بعد األنشطة هذه

. سنوات عشر لمدة اإلعفاء من

المقررة االمتيازات بعض من اإلعفاء في الحق تؤكد متعددة وأحكام قرارات وهناك

قانونا.

يساهم والغرامات الجزاءات توقيع في اإلدارة تقدير على الجبائي القاضي رقابة أن بيد

. قانونا المقررة الضمانات وحماية تأكيد جانب إلى المستثمر وطمأنة دعم في

القاضي قبل من الرقابة من التقديرية اإلدارة سلطة مناعة لمبدأ القاضي إقرار فبعد

. الالحق االجتهادي التطور إطار في تراجعا المبدأ هذا عرف نفسه، اإلداري

75

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

سياق في يندرج ال اإلدارية القرارات في التقديري المجال الحتواء الرقابة أليات وتطوير

. التطور هذا وتمثل الضريبي بالفرض المخاطبين ذلك في بما لألفراد أكبر حماية تحقيق

في المالئمة جانب لرقابة الموازنة ونظرية التقدير في البين الغلط نظرية اعتماد في

. اإلداري القرار

الجزاءات تقدير في اإلدارة سلطة رقابة من اإلدارية الغرفة موقف وبخصوص

بتاريخ قرارا أصدرت " 16/01/2003والغرامات، الغرامات أن دام ما بأنه فيه أوضحت

أن كما شرعيتها، في يطعن وال قانوني، بطريق المستأنف على ترتبت األخرى والجزاءات

قرار أن يثبت لم دام وما التقديرية، سلطتها إلى يستند منها إعفائه طلب اإلدارة رفض

." قانونيا يبقى قرارها فإن السلطة استعمال في والشطط باالنحراف يتسم (1)اإلدارة

عدد. 1 اإلداري .2001/ 1657/4/1الملف منشور غير

تستهدف الحالة هذه في الضرائب إلدارة بها المعترف التقديرية السلطة أن شك ال

واعتبارا حدة، على حالة كل تستحقه ما بحسب المختلفة األوضاع معالجة من تمكينها

الوضعية تأزيم إلى تؤدي اإلدارة قبل من المتخذة القاسية الجزاءات أن تبين متى لذلك

تقدير رقابة يستدعي الحاالت هذه مثل في األمر فإن بانهيارها، والتعجيل للشركة المالية

. التقدير في بين بغلط مشوب أنه على بناء بإلغائه وبالتالي الجزاء توقيع في اإلدارة

وحسن : " المنطق من أقل قدر فرض تستهدف الفرنسي الدولة لمجلس قرار في وجاء

ما يفعلوا أن ذلك معنى فليس يختاروا أن وسعهم في كان فإذا اإلدارة، رجال على التقدير

( 1)يشاؤون."

وفتح المستثمرين حماية في مهم حد إلى في ساهم اإلدارية المحاكم إنشاء فإن وعليه

. الضريبي بالمجال مهمة دراية له متخصص قضاء أمام اإلدارة قرارات في الطعن إمكانية

: االمتيازات من االستفادة في الملزم حق إقرار الثاني المطلب

االستثمار مجال في المقررة

والصناعية والسياحية العقارية اإلستثمارات تشجيع في هاما دورا اإلداري القضاء لعب

حق إقرار طريق عن بالبالد واإلجتماعية اإلقتصادية التنمية في فعال بشكل وساهم

الفقرة ) الخاص التعليم مجالي قي وخاصة أشكاله بمختلف اإلستثمار مجال في الملزم

.) ( الثانية ( الفقرة الصناعي و األولى

الحر : التعليم قطاع في االستثمار على التحفيز األولى الفقرة

76

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

إذا وما الخاصة التعليم مؤسسة بتصنيف تتعلق اإلداري القضاء على عرضت نازلة في

في محدد من أقل نسبة تؤدي تجارية مؤسسة تعتبر األدنى %0.50كانت الحد واجب من

بالمادة عليه المنصوص القانون 104لالشتراك من نسبة 17-89مكرر المهن %6أم لصنف

. ف بعالمة المميزة

وهي األعلى النسبة في النسبة هاته حددت قد الضرائب إدارة الملزم %6وكانت وتمسك

باالمتيازات االنتفاع تعطيل تم و للقانون مخالف بشكل كان مواجهته في تحديدها بكون

األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة بينت أن وبعد االستثماري، المجال هذا في له المقررة

والنصوص التعليمي، المجال في االستثمار وأهمية الخاصة التعليم مؤسسة طبيعة

التعليم مؤسسة بأن القول إلى انتهت المجال هذا في لالستثمار المشجعة الجبائية

وحددت النشاطات، لهذه المحدد التخفيض من وتستفيد تجارية مؤسسة تعتبر الخاصة

المادة بمقتضى أداؤها الواجب الضريبة نسبة في 104بالتالي %6بدل %0.50أعاله

يلي : ما قرارها في جاء حيث الضرائب إدارة طرف من المفروضة

فعال" يتعلق األمر وهل الخاصة التعليم مؤسسة طبيعة معرفة هو النزاع جوهر إن حيث

على طرفها من أداؤها الواجب الضريبة نسبة لمعرفة مدنية مؤسسة أم تجارية بمؤسسة

." العام الدخل

1 . . ص. س م يعكوبي العزيز " 26-25عبد العامة. النظرية الطماوي سليمان الدكتور كتاب في جاء القرار

ص " مقارنة دراسة اإلدارية السادسة. .83للقرارات الطبعة

قانون فإن المستأنف، الحكم ذلك إلى أشار إحداث 15/88وكما إمكانية إلى أشار عندما

على تحفيز من به أمر وما معنويين أو ذاتيين أشخاص بواسطة الخاص التعليم مؤسسة

يتحقق الذي المجال هذا في المشاركة بمبدأ أقر قد يكون الضريبية، قطاع في االستثمار

والحصول زبائن استثمار أجل من العلمية الكفاءة وعنصر المال رأس عنصر بين بالجمع

على يضفي مما عمومية، مؤسسة تحمله السم المؤسسة حمل جواز وعدم أرباح على

بقصد أموال استثمار على القائم الصرف التجاري العمل طبيعة الخاص التعليم مؤسسة

. الربح جني

مما عليها التجارية الطبيعة إلضفاء قابلة الحر التعليم مؤسسة أن سبق مما ينتج وحيث

في المحدد االشتراك نسبة على اعتمدت عندما الضرائب إدارة جهة بالنسبة %6يكون

77

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

المادة حسب ف بعالمة المميزة المهن نسبة 104لصنف على وليس قد %0.50مكرر

لواقع مخالفة نسبة على عليها المستأنف يحتمله الذي الضريبة لدى جدولتها أسست

(. بخصوصه المطبق القانون يقتضيها التي وغير ( 1النزاع

الصناعي : المجال في االستثمار على التحفيز الثانية الفقرة

القانون أحدث تحفيزية 4/88لقد تدابير الصناعي المجال في االستثمار بتشجيع المتعلق

الفصل ونص المجال، هذا في االستثمار على المقاوالت تشجيع إلى تهدف منه 16جديدة

البرنامج قبول بعد الرابعة المنطقة داخل المؤسسة نشاط توسعة مجرد أنه معناه بما

ال نهائي بشكل المستثمر وباختيار الضرائب إدارة لدن من عليه والمصادقة االستثماري

تخفيض لنظام فيه .%50رجعة المهنية األرباح على الضريبة واجب من

فقط ينحصر وال المؤسسة طرف من عليها المحصل األرباح يشمل التخفيض ذلك فإن

بالفصل عليه منصوص كان كما التوسعة، تلك نطاق بالقانون 19في قبل 17/82السابقة

تعديله.

المشروبات شركة فيها تمسكت القبيل هذا من نازلة اإلداري القضاء على عرضت وقد

إدارة طرف من ومقبول عليه مصادق استثمار برنامج إطار في نشاطها بتوسعة الغازية

تخفيض في محقة تكون بذلك وأنها المهنية، %50الضرائب، األرباح عن الضريبة مبلغ من

نشاط توسعة حدود في المذكورة بالتخفيضات متعتها قد الضرائب إدارة وكانت

. الضريبي اإلخضاع بهذا وتمسكت المؤسسة

من باالستفادة الطاعنة الشركة حق تقر وهي األعلى بالمجلس اإلدارية الغرفة وذهبت

بتخفيض بتمتعها الصناعي المجال في االستثمار على والتشجيعية التحفيزية %50التدابير

الفصل بمقتضيات عمال ككل، المؤسسة حصيلة عن المهنية األرباح على الضريبة 19من

القانون شامال 4/88من ليجعله المذكورة بالنسبة اإلعفاء مجال وسع والذي تعديله، بعد

بالقانون سابقا به معموال كان كما التوسعة نطاق في فقط وليس ككل المؤسسة لنشاط

يلي : 17/82 ما قرارها في جاء

،ص . 1 س م قصري، محمد .109و 108ذ

عللت" اإلدارية المحكمة أن المستأنف الحكم تنصيص مراجعة من يتضح حيث لكن

المقرر بإلغاء قضاءها

78

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

للفصل القانونية الصياغة من يستفاد بأنه الضرائب، إدارة عن الصادر من 19الضريبي

بقانون 17/82قانون تعديله وقع المؤسسة 4/88كما نشاط توسعة أو إحداث مجرد أن

البرنامج قبول وبعد الثالثة، المنطقة داخل

ال نهائي بشكل المستثمر وباختيار الضريبية اإلدارة لدن من عليه والمصادقة االستثماري

لنظام فيه، رجعة

.%50تخفيض السريع االستهالك النظام أو المهنية األرباح على الضريبة واجب من

ذلك ينحصر وال المؤسسة، طرف من عليها المحصل األرباح يشمل التخفيض ذلك فإن

الفصل ألن توسعتها نطاق بمعنى 19في النشاط توسعة أو إحداث بكلمة عبر تعديله بعد

تخفيض من االستفادة إلى يقضي منهما أيا للمؤسسة %50أن بالنسبة الضريبة مبلغ في

فقط التوسعة نطاق في عبارة المذكور الفصل لضمن ذلك خالف المشرع أراد ولو ككل،

بالفصل ورد فقد ... 19كما حكمها في المطعون المحكمة فإن ولذلك تعديله قبل المذكور

الفصل مقتضيات قانون 19طبقت بقانون 17/82من تعديله وقع سليما 4/88الذي تطبيقا

قانونيا ..." .) تأويال مقتضياته (1وأولت

على تعتبر واالستثمار الجباية بين العالقة أن تبين تقدم، فيما تناوله تم ما على وتأسيسا

كلما الالزم، بالشكل وموزونة مضبوطة العالقة هذه كانت وكلما والدقة، األهمية من درجة

دون وقوية ضخمة استثمارية مشاريع قيام يتصور فال اآلخر، إثراء في منهما كل ساهم

. حكيمة جبائية سياسة

يعطي الذي الحكم فهو العالقة هذه صياغة في مهمة حلقة الجبائي القاضي ويعتبر

مقرر هو ما بين واالقتصادي االجتماعي ومضمونها الحقيقي، بعدها الضريبية القاعدة

. اإلداري العمل مستوى على العلمي التطبيق يفرزه ما وبين تشريعا

لالجتهاد البالغة األهمية اتضحت مناقشتها تمت التي القضائية السوابق خالل ومن

المستثمرين . وحماية االستثمار دعم في القضائي

نزيه قضاء لتحقيق الكفيلة بالوسائل ودعمها وتقويتها السلطة هذه دعم يتعين وعليه

. ومستقل عادل

79

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

،ص. 1 س م قصري، محمد .110ذ

الجبائية : المادة في القضائي العمل حدود الثاني المبحث

والتقليل التنقيص منه الهدف ليس الجبائي القاضي عمل حدود بعض ودراسة تحليل إن

بالغة أهمية ذو شك، وال الذي الجبائية المادة في الصادر القضائي العمل قيمة كما –من

نزاعات في متخصص كقضاء اإلدارية المحاكم تجربة حداثة من بالرغم ــ الذكر سبق

اإلدارة.–المواطن

قضائنا ولتطوير لتجاوزها الحدود بعض عن الكشف إلى تهدف الدراسة هذه إن بل

. عمله جودة من والرفع اإلداري

المادة، في المنشورة األحكام قلة بحكم نسبيا يبقى التقييم هذا أن إلى اإلشارة مع هذا

للحصول واجهناها التي البالغة الصعوبات ننسى أن دون النشر، في حتى واالنتقائية بل

. بدراستها قمنا التي والقرارات األحكام على

) ومعوقات ) األول الفرع نفسه الجبائي بالقاضي مرتبطة معوقات إلى الحدود هذه وتتنوع

.) الثاني ) الفرع األخير هذا عمل بمحيط مرتبطة

: الجبائي بالقاضي المرتبطة الحدود األول الفرع

في المتقاضين ثقة ودعم الضريبية، العدالة تحقيق في محوريا دورا الجبائي القاضي يلعب

. من عال بمستوى الجبائي القاضي يتمتع أن بد ال ذلك، لتحقيق لكن اإلداري القضاء

( ) المطلب ) الالزمة بالجودة أحكامه تتميز وأن ، األول المطلب الجبائية المادة في التكوين

)، الجبائي الثاني القضائي العمل في كبير حد إلى يتوفران ال اللذان األمران وهما

بالمملكة.

الجبائي : للقاضي الضريبي التكوين ضعف األول المطلب

على الحصول تفترض إليه، الولوج وشروط للقضاء العالي المعهد أن المعلوم من

قضاة على والخاص المدني التكوين غلبة إلى يؤدي مما الخاص القانون في اإلجازة

80

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

) (. أن كما األولى الفقرة العام القانون طلبة قبول تجربة تعتر بعد خاصة المستقبل،

له والمحاسبية التقنية الجوانب ضبط وصعوبة والغموض، بالتشتت يتميز الضريبي القانون

. للقضاة المستمر التكوين وغياب المجال، في المتخصصين طرف من إال

جودة وعلى الجبائي القضائي العمل على سلبي بشكل تنعكس وغيرها العوامل هذه كل

.) ( الثانية الفقرة الصادرة األحكام

الضريبي : للقاضي المدني التكوين األولى الفقرة

حيث من ليس الضريبية، المادة في التكوين محدودية من الضريبي القاضي يعاني

حيث من بل األخرى، المواد مع الضريبية المادة فيها تتقاسم التي واإلجراءات المساطر

تكوينه في ويتجلى الضريبية، بالنازلة التام لإللمام المفترض والتقني الفني التخصص

األمر جوهرها، في حسمه على ذلك وتأثير للقضاء العالي المعهد داخل الصرف المدني

. الضريبية المنازعة ألطراف بالنسبة األهمية في الغاية

استمرار جانب من الضريبي القاضي تكوين على التاريخي الموروث تأثير إلى ذلك ويرجع

من بالرغم الضريبية النزاعات تسوية أجل من المدني القانون من بالنهل احتفاظه

سنة اإلدارية المحاكم شروع مع القضاء وحدة عهد نهاية من وبالرغم خصوصياتها،

1993. االشتغال في

سنة حدود إلى وظيفته في ظل العادي القاضي أن اإلداري 1993حيث القاضي مع يتماهى

. طبيعتها كانت مهما القضايا كل في للبث االختصاص صاحب أنه (1)بما

يتمتع قانون أنه على الفقهاء طرف من إجماع عليه الضريبي القانون أن من بالرغم هذا

القانون قواعد هي التطبيق الواجبة القواعد فإن ثم ومن المدني القانون عن باالستقاللية

. الخاص القانون قواعد وليس العام

عن العام القانون رواد أعلنها التي الرجعي غير الطالق حالة إلى لإلشارة الحاجة دون هذا

الخاص القانون

مثال - -. العام المرفق مدرسة ورواد دوكي ليون

القوانين تعرفها التي والتغيرات الضريبية، المادة في القضاة تكوين ضعف أن كما

التي والتعديالت التطورات مسايرة على قادرين غير القضاة تجعل سنويا الضريبية

تعرفها.

في القاضي صعوبة من يزيد مما والتقنية والتعقد بالدقة يتميز الضريبي القانون أن بيد

. القانونية فلسفته واستيعاب (2)ضبطه

81

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

اإلدارية المحاكم أمام اإلجراءات في المدنية المسطرة قواعد تطبيق األمر هذا ويعمق

القانون من اإلحالة طريق نكن 90/41عن لم أننا العلم مع المدنية، اإلجراءات قانون على

سنة المالي القانون مع إال الضريبية للمساطر مدونة على إصدار 2005نتوفر تم حيث

. الجبائية المساطر كتاب

يؤدي كان ما فكثيرا القضائي، العمل أثناء الضريبي للقاضي المدني التكوين تجلى وقد

المدني القانون قواعد على القضاء اعتماد إلى فهمها وصعوبة الضريبية النصوص غموض

إطار في المستعملة تلك عن بشيء تختلف ال التي التفسير في سلطته مستعمال

. العادية المنازعة

. الضريبي القانون عليها يقوم التي المبادئ بعض مع يتناقض قد التوجه هذا أن والحقيقة

1 . . ص. س م العماري 362نجاة 363،.

2. Fayçal Sotih »  le contentieux de l’impôt des patentes « Mémoire de DESA 2000-2001 Université Agdal ,

Rabat, encadrée par Mohammed Sbihi. P 61.

- Mlle Lamiai Sophia »  les garanties du contribuable dans le contentieux fiscal « Mémoire de DESA,

Université Agdal, Rabat, 2001-2002 p.102.

الخزينة يحرم مما بالمغرب الضريبي القضاء تطبع والزالت كانت الخاصية هذه إن

. كثيرة ضمانات من سواء حد على والمكلفين

بتاريخ بالرباط االستئناف محكمة عن قرار صدر اإلدارية المحاكم إنشاء مارس 22فقبل

إداري ) 1990 يلي ( : 88-77ملف ما فيه جاء والذي

الفصل" أن . 62حيث . يعتبر مشروع غير سبب على المبني االلتزام بأن يقضي ع ل ق من

النظام أو الحميدة لألخالق مخالفا كان إذا مشروع غير يعتبر السبب وأن يكن، لم كأن

العام ...

خاضعا ربحا اعتبارها يمكن ال الدعارة بيوت من تجبى أن يمكن التي األموال أن وحيث

مشروع ... غير فيها االلتزام محل ألن للضريبة

: التالية لالعتبارات به التسليم يمكن ال الموقف هذا أن والحقيقة

بموضوع يهتم ما بقدر الفعل بشرعية يهتم ال والذي الضريبي القانون ذاتية يراع لم

. الضريبة وعاء وجد الربح تحقق فمتى الربح،

82

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

هذا 1959ظهير في المنازعة موضوع المهنية، األرباح على بالضريبة المتعلق

فيها االلتزام محل يكون التي األموال إخضاع صراحة يحرم نص به يوجد ال القرار،

. مشروع غير

المادة إلى المحكمة . 62استناد . العادية االلتزامات على يطبق قانون وهو ع ل ق من

الضريبي االلتزام أن حين في وااللتزامات، الحقوق في متساوية أطراف بين

العام القانون (1.)مصدره

القضاء، وحدة عهد مع والقطع اإلدارية المحاكم إنشاء بعد حتى التوجه هذا استمر وقد

الدخل على العامة الضريبة فيه ألغت حكما لمكناس اإلدارية المحكمة أصدرت فقد

ظهير إلى استنادا رياضية جمعية نشاط على هدف 1958المفروضة غياب على يؤكد الذي

من مهمة واجبات يؤدون المستفيدين بأن أثبتت اإلدارة أن رغم الجمعية نشاط في الربح

الرياضية . التجهيزات من االستفادة مقابل مبلغها حيث

دام ما شركة عقد يعتبر ال شخصين بين المبرم الكراء عقد أن إلى فاس إدارية ذهبت كما

الكراء عقد تعريف من تعليله في انطلق الحكم أن علما العقار، على ينصب األول العقد

الفصل . 627حسب . الفصل من انطالقا الشركة ولعقد م ل ق .982من القانون نفس (2)من

بشكل يتضح سبق يجعله مما الجبائية المادة في اإلداري القاضي تكوين ضعف أن جلي

واستقالله الضريبي القانون خصوصية من بالرغم ، الخاص القانون قواعد العتماد مياال

. األخرى والعام الخاص القانون فروع باقي عن

الضريبي القانون استقاللية بقاعدة االرتباط أشد وترتبط مطروحة زالت ال اإلشكالية هذه

في اندماجه أو

1 . ص. ، س م ، أبليال الرحمان .295و294عبد

2 . س. . م شكيري .636محمد

رقم عدد 16/11/1995بتاريخ 46/95حكم المعيار، بمجلة .1996دجنبر 22منشور

. خاصة بطبيعة أو األخرى القانون فروع كباقي القانونية المنظومة

القانون فروع باقي على الضريبي القانون انفتاح نالحظ أصبحنا أننا العلم مع هذا

الواقع حيث من أما الضريبي، النص تأويل حيث من الخاص،هذا القانون وخاصة األخرى

في محله ولتحل اإلشكاليات هذه لتوضيح الخبرة على يعتمد ما غالبا الضريبي القضاء فإن

. المنازعات في الحسم

83

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

الضريبي : القاضي محل الخبير حلول الثانية الفقرة

الحاالت من العديد في ملزما يجعله الضريبية المادة في القاضي تكوين محدودية

ملزم القاضي وأن خاصة المحاسبية، الطبيعة ذات الوثائق طالسم ليفك الخبير بانتداب

اعتبر وإال إليها، يتعرض قد التي اإلكراهات من بالرغم القضايا من إليه أحيل فيما بالبث

. للعدالة ناكرا الجنائي للقانون وفقا

تحقيق، كوسيلة القضائي العمل في األهمية بالغ دورا تلعب الخبرة فإن ذلك مع لكن

تكوين على لمساعدته والفنية التقنية المسائل في الخبراء انتداب في الحق له والقاضي

منها : أخرى حقائق يؤكد بالمغرب اإلدارية للمحاكم القضائي العمل دراسة لكن قناعته،

للمحكمة قرار في جاء فقد القانونية، المسائل في حتى بالخبرة تقضي المحاكم أن

يلي : ما بوجدة اإلدارية

عن" القاضي يد يغل ال منتظمة تجارية دفاتر مسك بعدم األطراف أحد تمسك إن

المحكمة على يصعب ضريبية محاسبتية تقنية أمور وجود عند الخبرة بأهل االستعانة

الواجب القانوني النص عن البحث بمأمورية للخبراء القضاء إسناد يجوز عنها الكشف

معينة ". قانونية مادة في وكثرتها القوانين تشعب حالة وجدت متى (1)التطبيق

المادة تحكم تقنية فكل بالخبرة، للحكم الضريبية المادة بتعقد التذرع يجب ال لكن

بها، العلم القاضي في يفترض قانونية، بقاعدة مؤطرة آخر جانب في أيضا هي الضريبية

. به العلم يفترض الذي القانون صميم في تدخل لكونها بها واإللمام

يجزم حينما بضرورتها الشعور حد بعيدا يذهب الخبرة حول الضريبي القاضي رأي إن بل

" عدة " أحكام خالل من األحيان بعض وفي ضروريا تقنية خبرة إجراء أن األحكام أحد في

غياب في الضريبية الدعوى في الحسم على القدرة عدم بموضوعية الضرورة هذه تقترن

في " للبث الكافية العناصر على تتوفر ال المحكمة أن القاضي يقتنع حينما وذلك الخبير،

دقيقة ..." حسابية وعمليات تقنيات يتطلب األمر أن خاصة (2)النازلة

بتاريخ. 1 رقم 5/5/1999حكم الملف . " 85/99عدد 1/8في الخبرة إشكالية بعنوان بمقال أحطاب إبراهيم ذ ذكره

" عدد المجلس دفاتر الجبائية المادة .277ص 8/2005في إليت. مطبعة

2 . . ص. س م العماري، نجاة 401و 400د

عدد * بالملف التمهيدي .1995-06-26بتاريخ 84/94األمر

عدد * بالملف التمهيدي .1995-07-03بتاريخ 126/95األمر

أوأنها دقيق بشكل الخبير مهمة تحدد ال التمهيدية األوامر بعض هناك أن ذلك إلى أضف

يفيد ال وصفي، تقرير صياغة إال عنه ينتج أن يمكن ال بها للقيام مؤهل غير خبير إلى تسند

84

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

مع إليهم، الخبرة مهام إسناد عمليا المؤهلين الخبراء رفض تزايد أمام شيء في المحكمة

الخبراء جدول في مدرجة أسماءهم (1.)أن

نتائج عنها يترتب مما الخبراء تعيين في التخصص تحترم ال التمهيدية األوامر بعض أن كما

. المتقاضين بمصالح واإلضرار األحكام بمصداقية المس حيث من سلبية

)... ( بعض بها يقوم محسوبية رشوة، الألخالقية الممارسات بعض هناك ذلك إلى إضافة

حقوق وعلى الجبائية المادة في القضائي العمل على سلبا تنعكس الملزم لفائدة الخبراء

(2)الخزينة .

الخبراء طرف من المنجزة التقارير أغلب على المصادقة هو األمر في ما األخطر لكن

. بذلك ملزمة غير المحكمة أن من بالرغم قانونا المطلوب للشكل محترمة تكون (3)عندما

على يجيب ال الذي الحكم أن علما الدفاع، طرف من المقدمة المآخذ مناقشة ودون

الموازي التعليل ناقص ولكونه الدفاع بحقوق لمسه لإلبطال معرضا يكون الدفوعات

بتاريخ البيضاء إدارية عن الصادر الحكم ذلك على ومثال " 1999-9-8النعدامه، أن حيث

المصادقة إال المحكمة يسع ال والموضوعية الشكلية شروطها لسائر مستوفية الخبرة

للمادة مطابقة لكونها ". 63عليها . . م م ق (4)من

الحكم في بإجرائها المأمور الخبرة في الضريبي القاضي يشكك قد منها قلة باستثناء

. األول محل آخر خبيرا فينتدب التمهيدي،

إلى القاضي من انسيابا عرفت قد الضريبية المنازعات فض سلطة أن يتضح سبق مما

الجبائية المنازعات ملفات في الحقيقي والمقرر الفعلي الحاكم هو أصبح الذي الخبير

قانون ذلك على نص كما تحقيق وسيلة من الخبرة وتحولت اإلداري، القضاء أمام

. قوية إتباث وسيلة إلى المدنية، المسطرة

ومن الجبائية المادة في الضريبي القاضي منه يعاني الذي التكوين ضعف إلى ذلك ويرجع

. التقصير وهذا النقص هذا لتجاوز كبير مجهود بدل القضاة على يتعين تمة

1 " " عدد. اإلشعاع مجلة المدنية المادة في الخبرة إشكالية الهني . 2001دجنبر 24محمد إبراهيم ذ عن نقال ،

ص سابق مرجع .279أحطاب

2 . . ص. س م شكري، " 637محمد " دبلوم لنيل رسالة الجبائية المادة في القضائي العمل بنور سعاد عن نقال

البيضاء، الحقوق كلية ، العليا .1999/2002الدراسات

3. lamiai Sophia , op.cit, p.103.

عدد. 4 . 1713/7/99بالملف ص ، س م ، أخطاب إبراهيم ذ .279ذكره

85

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

باألحكام : المرتبطة الحدود الثاني المطلب

العديد الضريبي القاضي ينتجها التي الضريبي الوعاء منازعات في الصادرة األحكام تعرف

. الموضوع مستوى على أو الشكل مستوى على سواء الحدود من

الشكلية للشروط المقاالت احترام مدى في النظر الضريبي القاضي ألزم فالمشرع

الفصلين بالذكر األخرى 32و 1ونخص الشروط ومختلف المدنية، المسطرة قانون من

. بها يتقدم التي الدفوعات مناقشة تم للضرائب العامة المدونة في عليها المنصوص

الدعوى في شكال يحسم الضريبي القاضي أن المالحظ لكن الموضوع، في الدفاع

) ( من العديد أثار األحكام بعض مضمون أن بيد ، األولى الفقرة كبير بشكل الضريبية

.) الثانية ) الفقرة والنقد المالحظات

القضائي : العمل على الشكلية الجوانب هيمنة األولى الفقرة

الكثير أن يتضح للمملكة، اإلدارية المحاكم عن الصادرة األحكام من مجموعة باستقراء

أحكام فصدرت المنازعة، مضمون في الخوض دون الشكلية للمسائل فقط تطرق منها

احترام كعدم الملزم جانب من تكون ما غالبا شكلية إخالالت لوجود القبول بعدم عدة

مطابقة غير المدعين ملتمسات تكون عندما كذلك و وآجاله التمهيدي التظلم ضوابط

المدعين . مطالب القاضي يتبين ال بحيث لمقاالتهم

. الضرائب محصل ضد فترفع الضريبة وعاء في المنازعة تنصب حين الحال كذلك (1)و

اإلدارة تمثيل في الصفة له الذي هو ألنه للضرائب الجهوي المدير ضد ترفع أن عوض

. فقط التحصيل دعاوى في التقاضي في الصفة له الذي الجهوي الخازن وليس الضريبية،

لألحكام تقييم ففي اإلدارية، للمحاكم القضائي العمل في كثيرة ذلك على واألمثلة

سنة خالل مثال الرباط إدارية عن عددها 1995الصادرة يناهز أنها 65والتي نجد حكما

: اآلتي الشكل على موزعة

- : الدعوى قبول بعدم القاضية األحكام أي 28عدد .%43حكما

الطلب : - برفض القاضية األحكام أي 20عدد .%30حكما

86

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

للطلب : - فيها المستجاب األحكام حكما .14عدد

الدعوى .- عن تنازال يشكل (2)الباقي

تجاهل معاقبة على دأبت التي الدارالبيضاء لمدينة اإلدارية للمحكمة بالنسبة األمر وكذلك

. الضريبية دعواه برفض السابقة للمقتضيات الملزم

1 . ص. ، س م شكيري، .634محمد

2 . ص. س م أبليال، الرحمن .312عبد

بتاريخ أصدرته ما ذلك قبيل من الملف 1996-03-27و أنه 44/95في اعتبرت حينما غ،

للفصل والفصالن 7تطبيقا اإلدارية المحاكم قانون المسطرة 515و 1من قانون من

التقاضي في الجوهرية الشكلية الشروط إحدى الختالل الدعوى، قبول عدم تقرر المدنية

. . وكذا ، م م ق من األول الفصل في عليهم المنصوص ،األهلية،والمصلحة الصفة هي التي

( ف الضريبية اإلدارة تمثيل صفة لها ليست جهة ضد الدعوى (.515توجيه

رقم الحكم سنة 286/96ملف 1860وفي قد 1997الصادر الملزم أن خالله من يبرز والتي ،

ومصلحة المباشرة الضرائب مديرية و المالية ووزير العام الخازن ضد الدعوى وجه

كان الحق وألن للمملكة، القضائي والعون برشيد مدينة وقابض سطات لمدينة الضرائب

فإنها القضاء، أمام الدولة تمثيل في له صفة ال المالية وزير أن المحكمة هذه حسب

. للصفة المحددة الفصول إلى استنادا دعواه رفض قررت

جوهر إلى بالنفاذ مكترثة غير األخيرة السنوات طيلة المحكمة مواقف توالت وهكذا

الذكر السابق الشكلي بالعيب المدعي إخالل إلى استنادا الضريبية، (1.)الدعوى

هذه كانت لو وحتى شكلية العتبارات الدعوى قبول بعدم القاضية األحكام هذه إن

الجبائي للقضاء الشكلي المنحى تؤكد جوهرية، طبيعة ذات أو العام النظام من الشكليات

. والموضوع الجوهر مستوى على الضريبية الدعاوى في والنظر الغوص تجنب في والرغبة

األطراف إنذار في سلطته يفعل أن المجال هذا في الجبائي بالقاضي أولى وكان

. المسطرة بتصحيح

الضريبية؟ الدعوى جوهر في نظره عند القضائي العمل هو فكيف

الضريبية : الدعوى موضوع في واالبداع االجتهاد ضعف الثانية الفقرة

هاما دورا يلعب جعلته نشأته ظروف أن ذلك بامتياز، قضائي قانون هو اإلداري القانون

يكن لم التي المجاالت في خاصة القانون، هذا ومبادئ قواعد من الكثير ابداع في ومتميزا

. اإلداري القانون مصادر أي األخرى المصادر في عليه المعروض للنزاع حال فيها ( 2)يجد

87

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

والقضايا الملفات في خاصة بالمغرب اإلدارية للمحاكم بالنسبة ذلك غير األمر لكن

الحسم ارتفاع ذلك في ويساهم المحاسبية، الجوانب وهيمنة بالتعقد تتميز التي الضريبية

ينظر عندما لكن الضريبي، للقاضي واالجتهادية اإلبداعية القدرة من يحد الذي الشكلي

الضريبية المنازعات فيه تشترك ما يتعدى ال حسمه فإن الموضوع جانب من الدعوى في

. األمر هذا ويوضح االجتهادية الناحية من ضعفا يعد مما خصائص، من المنازعات باقي مع

الضرائب سواء للضريبة، الخاضعة األسس اعتبار في يدخل بما المتعلقة األحكام بعض

أو التسجيل كضريبة المباشرة الضرائب أو المضافة، القيمة على كالضريبة المباشرة غير

. الدخل على العامة الضريبة

1 . ص. ، س م العماري، 379نجاة 378،.

2 " الثانية. " الطبعة المغربي اإلداري القانون في الوجيز سنيهجي ص 1998أحمد ،29.

بينما الواضحة، الضريبية للنصوص األوتوماتيكي التطبيق تتعدى ال األحكام هذه أن إال

الحكم أو األداء، الواجب الضريبي المبلغ تحديد إلى الضريبي القاضي أحكام تفتقر

. المرحلية أو الجزئية واإلعفاءات الخصومات وتقدير المبلغ احتساب بعد باالسترجاع

عليها المعروضة الملف وثائق من لها يظهر أن ما المحكمة أن أخرى أحكام من ويظهر

من المقام التصحيح بشرعية تقول حتى محاسبية، أوراق ألية بالضريبة الملزم مسك عدم

للمبلغ الملزم إلخضاع كافيا ذلك فيعتبر مبلغه، إلى النفاد دون الضريبية اإلدارة طرف

. قبلها من المقدر

فيها الحسم في المحكمة ترتكز التي الجوهر، في البث قضايا بعض عن النظر بغض هذا

أن أو التجاري، كالقانون الضريبي القانون نطاق عن تخرج التي القواعد بعض على

والقانون األخرى القانون فروع بين مشتركا قاسما تظل نقاط على يقتصر اجتهاده

(1)الضريبي .

تكوين يستطع لم القضائي العمل من سنوات عشر أكثر وبعد الجبائي القاضي أن كما

اإللغاء دعوى مع التعاطي وإمكانية الجبائي، للطعن القانونية الطبيعة حول نهائي رأي

رفض حد إلى تذهب اإلدارية المحاكم فبعض الجبائي، الميدان في السلطة تجاوز بسبب

الجبائية، الدعوى لممارسة الطبيعي الميدان هو الشامل القضاء أن باعتبار ممارستها

في ولكن اإللغاء دعوى ممارسة بإمكانية بالقول ذلك عكس إلى أخرى محاكم وتذهب

. واضح معيار ودون ضيق (2)نطاق

88

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

سلبية بظاهرة يتميز بالوعاء المتعلق الجبائية المادة في القضائي العمل أن العلم، مع هذا

القضائي للعمل األساسية المستلزمات من يعتبر الذي الوحدة عنصر انتفاء في تتجلى

. نظام أي الستقرار وأساسي مهم عامل والقرارات األحكام فتوحيد بلد، أي داخل

أننا حتى اإلدارية، المحاكم عمل في كثيرة والتناقضات االختالفات موطن على والحاالت

األخرى، عن ويختلف يتميز بها خاصا توجها تخلق إدارية محكمة كل أن نجد أصبحنا

( : مسطرة األهمية بالغة وموضوعية مسطرية قواعد تطال الظاهرة هذه عن واألمثلة

االستعجالي ...( للقضاء االختصاص انعقاد اإلداري، التظلم

بالغة حدود من يعاني الجبائية المادة في القضائي العمل أن جلي بشكل يتضح سبق مما

إلى يؤدي مما الضريبية المادة في الجبائي القاضي تكوين بضعف أساسا مرتبطة األهمية

الدعوى في الحسم سلطة وانسياب الموضوع حساب على الشكلي بالجانب اهتمامه

. الخبير لفائدة

مرتبطة حدود هناك الجبائي القاضي عمل يعرفه الذي النقص هذا جانب إلى أنه إال

. عمله بمحيط

1 . ص. ، س م ، العماري .396-395-394نجاة

2 . ص. س، م الكزداح، 465العربي 464،.

الجبائي : القاضي بمحيط المرتبطة الحدود الثاني الفرع

جانب إلى الضريبية المادة في القضائي واالجتهاد العمل تطور من الحد في ساهمت

وضعف الضريبية المادة في التكوين ضعف من الجبائي بالقاضي المرتبطة الحدود

القاضي بمحيط مرتبطة أخرى عوامل الضريبية، الدعوى موضوع مستوى على االجتهاد

مع وتعاطيه القاضي عمل على كثير وتأثير مباشرة عالقة له الذي المحيط أي الجبائي

بالذكر : ونخص الضريبي الملف

دور و الملزم، لدى الجبائي الوعي ضعف اإلداري، القضاء أمام المسطرة المشرع،

الدفاع.

إعاقة و الجبائي القضاء عمل مسار تطور من الحد في كبير تأثير لها المستويات هذه كل

. الملزم ضمانات ودعم الجبائية المادة ثغرات وسد االجتهاد على القدرة

89

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

( اإلداري القضاء أمام والمسطرة المشرع بدور المرتبطة الحدود الفرع هذا في وسنتناول

) ( ) الثاني المطلب والدفاع بالملزم المرتبطة الحدود ثم األول المطلب

: الضريبية والمسطرة المشرع دور األول المطلب

وحماية القضائي العمل تطوير في محوريا دورا الجبائية المادة في التشريع يلعب

وتعديل القضائي االجتهاد مسايرة وكذا حقه، في اإلدارة به تقوم شطط أي من الملزم

. وفقه القانونية النصوص

وتبسيط الجبائية العدالة ضمان في األساس الحجر تبقى القضائية المسطرة أن كما

تطور من الحد في باليسير ليس حد إلى ساهما أنهما إال القضاء، أمام اإلدارة مقاضاة

. القضائي االجتهاد

) ( أن حين في ، األولى الفقرة لسنوات متواترة قضائية اجتهادات أقبر فالمشرع

كذلك هي الجبائية بالمادة المتعلقة المسطرة وبخاصة اإلداري القضاء أمام المسطرة

.) ( الثانية الفقرة القضائي االجتهاد تطور على تؤثر

المــــشرع : دور األولى الفقرة

خاصة قانونية قواعد تأسيس وراء كان من هو القضائي االجتهاد فإن الذكر سبق كما

الدعاوى أسس ووضع الخاص، القانون وقواعد العام القانون قواعد بين وميز باإلدارة،

اإلدارية.

بالنظر التقنيين بعدم تميز ألنه قضائي قانون بكونه اإلداري القانون سمي ثمة ومن

: يعرفها و عرفها التي الكبيرة للتطورات

يعرفها التي الثغرات سد على باستمرار يعمل اإلداري القاضي ظل السياق هذا وفي

طريق عن التشريع

عليها ويصادق المشرع يتبناها القضائية االجتهادات تواتر ومع جديدة، قانونية قواعد خلق

وكذلك اإلداري، القانون خصائص من أساسية خاصية على حفاظا وذلك قوانين، شكل في

هو أساسي مجاال ينظم ألنه اإلداري القانون فروع من فرع هو الذي الجبائي القانون

الدولة . لميزانية األساسي المورد تعد التي والرسوم الضرائب مجال

90

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

تبني على المشرع عمل إذ بالمغرب، ذلك خالف هو وقع ما فإن الشديد لألسف أنه إال

حماية في تساهم كانت متواترة قضائية اجتهادات وأقبر بل خالف و اإلدارة مواقف

تعرفها التي التعديالت مختلف مرور إلى باإلضافة له، الممنوحة الضمانات وتأكيد الملزم

في للبرلمانيين الكافي الوقت يعطي ال والذي السنوي المالي بالقانون الضريبية القوانين

التصويت طريقة ننسى أن دون عليه، الالزمة التعديالت وتقديم كافية مناقشة مناقشته

في المعارضة وخاصة البرلمانية للفرق الكافية الحرية من تحد التي المالي القانون على

. للملزم المخولة بالضمانات تمس التي البنود تعديل

سنة الصادر الجبائية المساطر كتاب خالل من بوضوح ذلك تجلى وخاصة 2005وقد

تسليم " تعذر إذا أنه على ينص الذي التبليغ كتاب من العاشر الفصل من األخيرة الفقرة

توجيه يتم عندما الضريبة مفتشي إلى به المدلى بالعنوان للضريبة الخاضع إلى التبليغ

أو الضبط كتابة أعوان بواسطة أو بالتسليم إشعار مع الوصول مضمونة رسالة في الوثيقة

انتقل أو به مطالب غير ببيان الوثيقة إرجاع وتم اإلدارية بالطريقة أو القضائيين األعوان

غير للضريبة خاضع أو مغلقة أماكن أو تام غير أو معروف غير عنوان أو العنوان من

أيام العشرة أجل انصرام بعد مسلما الظرف يعتبر الحاالت هذه في بالعنوان، معروف

تعذر إثبات لتاريخ التالي

(1 )التسليم ."

لسنة المالية قانون عليها نص التي الضمانات جميع ليجهض جاء الفصل وقد 1995هذا

عن الحديث إبان تناولناها أن سبق التي القضائية االجتهادات من العديد على ردا جاء

اإلدارية المحاكم طرف من الضريبية الواجبات من كبيرا عددا ألغت والتي التبليغ مسطرة

. التبليغ لمساطر اإلدارة احترام أوعدم الملزم، توصل عدم (2)بسبب

وحتى بل المدنية، المسطرة بقواعد عليها المنصوص القواعد حتى الفصل هذا خالف وقد

التحصيل بمدونة عليها المنصوص التبليغ .15-97لقواعد

المسطرة مباشرة الملزم عن ستضيع والتي الملزم لحقوق المجهضة التعديالت وهذه

. للملزمين بالنسبة مأساوية أوضاع ستخلق وبالتالي التصحيح مسطرة إبان التواجهية

المادة أن المالية 22كما قانون بمقتضى المعدلة الدخل على العامة الضريبة قانون من

أفادت 2005لسنة

بالمادة. 1 الصادر الجبائية المساطر رقم 22كتاب المالية قانون المالية 26-04من الرسمية 2005لسنة الجريدة ،

.4162ص 30/12/2004بتاريخ 5278عدد

2 . . ص- ، س م شقشاق، سميرة .89ذ

91

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

التواجهية المسطرة تطبيق من الجغرافي النظام وفق الضريبة لهذه الخاضعين استثناء

على الطريق لقطع وذلك للضريبة، األدنى الحد قاعدة وفق الملزم تصريح حالة في

التواجهية لإلجراءات المفتش مراعاة إلزامية من العمل به جرى الذي القضائي االجتهاد

النظام أو الصافية النتيجة لنظام خاضعا الملزم أكان سواء به القيام يعتزم تصحيح أي في

(1)الجزافي.

الضريبية النصوص بلورة في هام بدور تضطلع الضريبية اإلدارة أن نستخلص سبق مما

الضرائب مديرية طرف من تحضيرها يتم حيث النصوص تلك تقترح التي هي دامت ما

داخل الحكومية األغلبية بمساعدة تمريرها يتم ثم المادة، لهذه التقني للطابع بالنظر

أعضاء بعض باستثناء الضريبي، القانون خصوصيات أعضاءه أغلب يجهل والذي البرلمان،

. المالي القانون بدارسة المكلفة المالية (2)اللجنة

تحمي التي المتواترة القضائية االجتهادات إقبار في المشرع توريط هي والخالصة

. الملزم مصالح

الضريبيــــــة : المسطــــــرة دور الثانيــــــة الفقـــــــرة

سواء وكثرتها، اآلجال تنوع مستوى على خصوصا بالتعقيد، الضريبية المسطرة تتميز

بالنسب البت آجال التلقائي، الفرض مسطرة التصحيح، لمسطرة الضريبية ةبالنسبة للجن

. اإلداري القضاء أمام الطعن أواجل ،

أن إذ فيها، البث وسرعة القضاء أمام المطروحة الملفات عدد على يؤثر التعقيد هذا

يحول ما وهو القضائية، المرحلة في متكررة ظاهرة الجبائية المنازعات تسوية في البطء

األوقات في القضاء أجهزة و المحاكم على المعروضة والقضايا الدعاوى حسم دون

المناسبة . األوقات في ألصحابها الحقوق إيصال وعدم المالئمة،

: منها عوامل عدة إلى البطء هذا البعض أرجع وقد

... : ومساعديهم القضاة والتقنية والبشرية المادية الوسائل قلة

. الملفات وجاهزية الجوابية مذكراتهم تقديم في األطراف تأخر

أوقاتها في والقضايا الدعاوى إنجاز دون يحول مما الضريبية، النصوص غموض

المناسبة.

92

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

. القضائية التبليغات (3)تأخر

عدد. 1 في 695قرار عدد 3/6/1999مؤرخ الملف . . 1232/5في ص س م شكري، محمد أورده ،643.

2 . ص. س، م شكيري، .75محمد

3 . ص. س، م أبليال، الرحمان . 293و 292عبد

القضائية الرسوم بين وتتوزع مرتفعة جد اإلداري القضاء أمام المسطرة تكلفة أن كما

دعوى باستثناء الجبائية، اإلدارة قرارات في الطعن حق ممارسة أمام عائقا تشكل التي

قانون بمقتضى معفية أصبحت التي .41-90اإللغاء اإلدارية للمحاكم (1)المنشئ

تساهم القضائي الملف وإعداد والتنقل السفر وتكاليف والمحامين الخبراء أتعاب أن كما

بسبب ويفضلون القضاء إلى اللجوء من الملزمين بعض وتمنع التقاضي تكلفة ارتفاع في

أو الرشاوى طريق عن مشروعة غير بطرق ولو الجبائية اإلدارة مع خالفاتهم تسوية ذلك

الصلح ...

سبعة تتجاوز ال والتي بالمغرب الكبرى بالمدن وتواجدها اإلدارية المحاكم قلة أن كما

اإلدارية المحاكم أمام بالطعن التقدم على قادرين غير الملزمين من العديد تجعل محاكم

عن يقل ال بما عنه تبعد محكمة أمام ملزم يطعن أن يتصور فكيف عنهم، لبعدها بالنظر

إلى 400 تصل بل ، .1500كلم الجنوب لمدن بالنسبة كلم

بعد محاكم ثالثة تتجاوز ال اإلدارية االستئناف محاكم أن علمنا إذا صعوبة األمر ويزداد

إحداثها.

بالنظر إشكاالت عدة يطرح اإلداري القضاء أمام المدنية المسطرة قانون تطبيق أن بيد

أن كما اإلدارية، المنازعة وخصائص المدنية للخصومة اإلجرائي اإلطار بين لالختالف

التداخل هذا لكن الجبائية، المساطر كتاب عليها نص خاصة مسطرة له الضريبي القانون

مثل : إشكاالت عدة، طرح

: المرافق من مجموعة من تتكون الدولة أن ذلك التقاضي في للدولة القانونية الصفة

الجهوي فالمدير التقاضي، في صفتها طال الذي التبعيض من نوع واكبه قد العمومية

الذي هو الجهوي الخازن أن حين في الوعاء، منازعات في الدولة يمثل الذي هو للضرائب

في إدخاله يتعين للمملكة القضائي الوكيل أن كما بالتحصيل، المتعلقة الدعاوى يمارس

عدة طرح ما وهذا العام القانون أشخاص أحد بمديونية التصريح إلى ترمي التي الدعاوى

. توضيحه سبق كما الملزمين دفاع لدى إشكاالت

93

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

( ف مثل الدعاوي لرفع سابق بإجراء القيام شرط أن ( 48بيد و الجماعي الميثاق من

. 40الفصل . المحدد، األجل خالل بالمستنتجات اإلدالء عدم حالة في يرتب الذي م م ق من

أن كما لإلدارة، كافي غير األجل وهذا حضوري، بمثابة أو غيابي حكم إصدار إلى يؤدي مما

المدنية المسطرة أن تؤكد اإلجراءات هذه كل التهديدية والغرامة المعجل، النفاذ مسطرة

والجبائية عموما اإلدارية بالمنازعات المتعلقة الخصوصيات استيعاب على قادرة غير

(2)خصوصا .

والتي اإلدارة ضد الصادرة القضائية األحكام تنفيذ عدم إشكالية سبق ما كل إلى أضف

مصداقية على تؤثر

1 . ص. س، م الكزداح، .461العربي

2 " " لإلدارة. المغربية المجلة اإلدارية المنازعات مجال في المدنية المسطرة تطبيق إشكالية أمزيد الجياللي

عدد والتنمية، سنة 36المحلية ،2001.

حقوق ومبادئ والقانون الحق دولة العمق في ويضرب عموما، القضائي والعمل العدالة

نوع كان كيفما عليها للحجز قابلة غير العامة األموال وأن سيما ال الملزم، وحقوق اإلنسان

. الغير يدي بين حجزا أو تنفيذيا أو تحفيظيا الحجز

تنفيذ عدم بسبب بالضريبة الملزمين من للعديد مأساوية وضعيات أنتج الوضع هذا

. اإلدارية األحكام

بعد يكتمل لم اإلداري القضاء هرم أن إلى اإلشارة من بد ال الفقرة هذه نختم أن وقبل

قانون من المغرب دخول من إنشاء 41-90بالرغم بعدم وذلك القضاء، ازدواجية عهد

اإلدارية المادة في القضائي العمل توحيد على تسهر قضائية هيئة كأعلى الدولة مجلس

. والملزمين المتقاضين حقوق وتضمن

وذلك القضائي االجتهاد تطور من الحد في تساهم الجبائي القضاء أمام المسطرة إذن

ارتفاع الملزم، عن بعدها اإلدارية، المحاكم قلة يميزها، الذي البطء تعقدها، خالل من

. الجبائية المنازعات لخصوصيات المدنية المسطرة مالئمة وعدم التكلفة،

للمشرع السلبي والدور اإلداري القضاء أمام المسطرة تميز التي الخصائص هذه كل

. القضائيين االجتهاد و العمل تطور على سلبي بشكل التأثير في ساهما

والدفاع : الملزم دور الثاني المطلب

94

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

بها قام بها، يستهان ال أدوار هناك والمسطرة، بالمشرع المرتبطة الحدود بجانب

الملزم لحقوق ضامنة لقواعد والتأصيل القضائي العمل تطور إضعاف في والدفاع الملزم

وخاصة الجبائية المادة في القضائية لالجتهادات الالزم التراكم وتحقيق الضريبية والعدالة

. الضريبي الوعاء بمنازعات المتعلقة

الدفاع إسهام الثانية الفقرة وفي الجبائي، الوعي ضعف األولى الفقرة في وسنتناول

. الجبائية المادة في المحامين تكوين ضعف بسبب الضريبية للدعوى الشكلي الرفض في

الملزم : لدى الجبائي الوعي ضعف الثانية الفقرة

القانوني العبء يتحمل الذي أي الضريبة عليه تفرض الذي الشخص هو الملزم كان إذا

. آخر شخص إلى نقلها إمكانية عن النظر بغض

الضريبة، أداء يتحمل من ألنه الضريبية، العالقة في األساسي الطرف يبقى الملزم فإن

. للدولة العامة النفقات تمويل وبالتالي

كبير وممول متوسط وممول بسيط ممول إلى الملزمون .(1)وينقسم

س،ص- 1 م شكيري، .126محمد

: دفع و بالضريبة، المحاسبة،التصريح مسك مثل كثيرة التزامات الملزم على وتقع

الضريبة.

على االعتراض في الحق ضمان منها الضريبية اإلدارة أمام حقوق عدة للملزم أن كما

ضمان الضريبي، االستعالم في الحق اإلخالالت، بعض تعرف كانت إذا الضريبية القرارات

حق بغير دفع ما تقييم ،(1)استرداد أساس في إما للطعن القضاء إلى اللجوء في والحق

. الضريبية التحصيل إجراءات أو الضريبي الوعاء

من عال مستوى على األخير هذا يكون أن تقتضي له المخولة والحقوق االلتزامات هذه

. الجبائي الوعي

اإلداري القضاء إلى اللجوء في الحق وخاصة الملزمين لدى الوعي هذا واقع أن إال

خالل من ذلك ويتجلى المطلوب المستوى دون يبقى الضريبة تحصيل أو ربط في للطعن

إلى المرفوعة الملفات وعدد الضريبية اإلدارة أمام المطروحة النزاعات بين المقارنة

: الجبائي القضاء

95

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

) اإلدارية ) المرحلة الضريبية (2 )المنازعات

المديريا مستوى على والمعالجة المودعة التظلمات الجهوية تعدد

مستوى على

المحالة المنازعة

الضريبية اللجن على

الضريبة لتقدير المحلية اللجن

السن

ة

الطعون

المسجل

ة

المحكو

مة

1998

1999

2000

2001

2002

2003

403

68

384

843

350

674

204

198

155

117

336

323

1 . ص- ، س م شكيري، . 19محمد

2 . ص- ، س م شكيري، .631و 630و 626محمد

للطعون الوطنية الضريبية اللجنة

السنة / الضريبة 1998199820002002نوع

المباشرة : الضرائب

القيمة على الضريبة

المضافة

التسجيل حقوق

والتنبر

72185

1859

737

54728

1804

786

74684

2013

969

71365

1956

1198

74789573187766674579المجموع

السنة

الطعون

المسج

لة

المحكوم

ة

1998

1999

2000

2001

240

171

112

200

371

235

228

116 96

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

اإلدارية المحاكم أمام الضريبية الطعون

199819992000200120022003

7686616317718831063

بالبيضاء اإلدارية المحكمة أمام الضريبية (1)الطعون

1999

المس

جل

المحك

وم

186

163

2000

المس

جل

المحك

وم

225

191

2001

المس

جل

المحك

وم

253

210

2002

المس

جل

المحك

وم

265

202

2003

المس

جل

المحك

وم

240

318

97

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

2004

المس

جل

المحك

وم

372

301

2006

المس

جل

المحك

وم

918

549

بين ،(1) ما الصادرة البيضاء بالدار اإلدارية المحكمة ت .2006إلى 1999نشرا

الضريبية : للدعوى الشكلي الرفض في الدفاع إسهام الثانية الفقرة

المشرع ألزم اإلدارية الدعاوى وفي القضاء، جانب إلى للعدالة الثاني الجناح هو الدفاع

من هيئة جدول في مسجل محام طرف من موقع المقال يرفع أن بضرورة المتقاضي

للمادة طبقا بالمغرب المحامين رقم 3هيئات قانون اإلدارية 41-90من للمحاكم )المحدث

1)

أمام يترافع من كل على الضروري ومن كتابية المسطرة أن إلى الشرط هذا ويرجع

تكوينه بحكم المحامي في إال الشرط هذا يتحقق ولن بالقانون ملما يكون أن القضاء،

. المحاكم داخل العملية تجربته وبحكم

بحكم لديهم الضريبية بالمادة اإللمام محدودية بالملموس يؤكد المحامين واقع أن إال

ذلك ويتضح اإلدارية، المحاكم أمام الرائجة الملفات قلة وبحكم ألغلبهم الخاص التكوين

يتميز وأنه خاصة فيه، المحامين تكوين ومحدودية الضريبي القانون خالل من واضح بشكل

. منه للتمكن كبيرا مجهودا ويتطلب المساطر بتعقد

الباحثات إحد عن (2)وحسب تزيد نسبة بلغ قد الضريبية لدعاوى الشكلي الرفض فإن

فاق 46% باألوامر يتعلق فيما األمر وأن المحكومة، القضايا مجموع إن %60من بل ،

الطلب قبول عدم جاوز قد للبيضاء اإلدارية المحكمة عن الصادرة االستعجالية القضايا

الشكلية إلخالالتها أغلب % 90فيها أن للشك مجال يدع ال بما تؤكد اإلحصائيات هذه ،

ملفات أن تظهرأيضا الكبيرة المفارقة و الضريبية، بالمادة محدود جد وعي لهم المحامين

ينيبون بالضريبة، ملزمين أنفسهم هم بصفتهم ولكن كذلك، بصفتهم ليس للمحامين كثيرة

. رفعها شكليات احترام لعدم الدعاوى يخسرون أنهم إال دعواهم، في زمالئهم عنهم

98

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

أن أبليال األستاذ أكد ألسباب %60وقد قبولها بعدم األعلى المجلس يقضي الدعاوى من

األعلى المجلس لدى للترافع مقبولين محامين من مقدمة أنها العلم مع .(2)مسطرية

أي بلورة في والمهم األساسي العامل يعتبرون الذين المحامين على الوضع هذا ولتجاوز

بصفة الدفاع يقع حتى الجبائية المادة في معارفهم تحسين على يعملوا أن قضائي اجتهاد

. الملزمين حقوق عن وجدية صحيحة

مادة أدمجت فقد الضعف بهذا البيضاء بالدار المحامين هيئة من ووعيا اإلطار هذا وفي

المستمر التكوين و المتمرنين للمحامين األساسي التكوين في الضريبية المنازعات

. الضريبية المادة في عالية كفاءة ذات أطر المادة هذه ويؤطر الرسميين (3)للمحامين

عدد. 1 الرسمية بالجريدة .3/11/1993بتاريخ 4227الصادر

2 . ص. ، س م الدكتورة، لنيل أطروحتها في العماري . 408نجاة

لسنة. 3 البيضاء بالدار المحامين لهيئة والمستمر األساسي التكوين .2008-2007برنامج

القضائي، االجتهاد تدعيم في مساهمين يكون أن عوض والدفاع الملزم فإن ثمة ومن

أكثر وجعله القضائي العمل تطور من الحد في به اليستهان بشكل ساهما قد وجدنهما

. وإبداعا اجتهادا

القضائي، العمل تطور إعاقة مهم جد دور له اآلخر هو الجبائي القاضي عمل محيط إذن

. الدفاع أو الملزم، المسطرة، المشرع، سواء

الجمعيات وعلى الجبائي، التشريع يعرفها التي االختالالت بعض تجاوز يجب ثمة من وأنه

الملزمين تعريف في بواجبها تقوم أن والتجارية التقليدية الصناعة وغرف المهنية

. الضريبي القانون بمقتضى لهم المخولة والضمانات بحقوقهم

العيوب بعض يرتكب أو الضريبي التشريع يجهل أن في له عذر فال المحامي أما

إلقرار الوقت حان لقد السياق هذا وفي شكال، قبولها عدم إلى تؤدي التي المسطرية

. المحاماة مهنة مجال في التخصص نظام

99

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: الثاني الفصل خاتمة

أهمية مظاهر بعض لنا اتضحت الفصل هذا في به قمنا الذي التقييم هذا خالل من

دفع في الجبائي القاضي به قام الذي الخالق الدور و الجبائية المادة في القضائي العمل

الموضوع . أو الشكل مستوى على سواء واإلبداع االجتهاد عجلة

الجبائية، المسطرة تلطيف على الجبائي القاضي عمل الشكلي الجانب ففي

أجل من ذلك وكل المسطرة يخص فيما الملزم لفائدة الجديدة الضمانات بعض وأبدع

الملزم . وضمانات حقوق على الحفاظ

إمكانية وفتح الضريبي القانون مبادئ بعض فعل فقد الموضوع مستوى على أما

المجال هو الشامل القضاء أن من بالرغم الضريبي المجال في اإللغاء دعوى قبول

. لها الطبيعي

100

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

إل خالل ىأضف من االستثمار تشجيع في الجبائي للقاضي الخالق الدور سبق، ما

اإلعفاءات مجال في لهم المقررة االمتيازات من االستفادة في الملزمين حقوق إقرار

الضريبية.

الفاعلية ومقياس والكيفي الكمي الجانب فيه اعتمدنا الذي التقييم هذا أن بيد

في القضائي العمل تميز التي الحدود بعض وتحليل الحديث من يمنعنا لم والفعالية

الضريبي الوعاء منازعات في العالقة أطراف تكوين ضعف على باألساس وركزنا المادة،

. الدفاع الملزم، الجبائي، القاضي سواء

. القضائي االجتهاد تطور من الحد في والمسطرة المشرع دور وكذا

مع هذا شخصية خالصات عن عبارة هو المتواضع التقييم هذا أن القول ويمكن

االجتهاد وأن قليلة، الزالت الجبائية المادة في الصادر القضائي العمل حجم أن العلم

ولحل لتطوره الالزم التراكم لتحقيق الزمن عامل إلى ويحتاج بدايته في الزال القضائي

. الضريبية النصوص تعرفها التي والثغرات اإلشكاليات بعض

أيام عقد إلى يحتاج الضريبي الوعاء مجال في القضائي العمل تقييم أن كما

علمية ودراسات الحقل، في وفاعلون أخصائيون فيها يشارك وطنية وندوات دراسة

ذلك كل العمل، هذا تعتري التي الضعف ومظاهر القوة مجاالت في النظر لتعميق جماعية

. وحقوقه الملزم وضمانات العامة الخزينة حقوق بين المنشود التوازن تحقيق أجل من

الجبائية القانونية للمنظومة إصالحية ومشاريع تصورات إعداد بهدف وذلك

الثغرات لتجاوز اإلداري القضائي النظام وإصالح بالملزمين عالقتها في الضريبية واإلدارة

اإليجابي الجوانب . ةوتدعيم

: عامـــــــة خاتمــــــة

رهانا يبقى بالضريبة، والملزم الضريبية اإلدارة مصالح بين التوازن تحقيق

القضائي العمل يعرفها التي الثغرات كل لتجاوز بها القيام يجب إصالحات بعدة مرتبطا

الضريبية . المنازعات مجال في

التي وأحكام قرارات عدة دراسة من البحث خالل سجلناه مما بالرغم هذا

بها تقوم أن يمكن التي اإلخالالت كل من والحد حقوقه وضمان الملزم حماية في ساهمت

101

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

التلقائي الفرض مصلحة خالل أو الضريبي التصحيح مصلحة خالل سواء الضريبية اإلدارة

للضريبة .

بحكم الضريبي الوعاء منازعات في القضائي للعمل العامة السمة تبقى لكن

على الضريبة أسس بحث وضعف لها المؤطرة القانونية النصوص وتشتت المادة تعقد

مادة في قضائنا عمل عن الغائبة المقاربة هي واالقتصادية، المهنية المعطيات ضوء

في عموما القضائي العمل ضعف على التأكيد يفرض مما الضريبي الوعاء منازعات

للقواعد المحدث القضاء مستوى إلى الضريبي قضاءنا ارتقاء وعدم ، الجبائية المادة

التي اإلدارية المحاكم لعمل والكيفية الكمية المقاربة خالل من اتضح ما وهو القانونية

. البحث طي في بها قمنا

النظام تهم جوهرية طبيعة ذات وتعديالت إصالحات بعدة القيام يتعين ثمة من وأنه

القضائي والنظام الجامعة إصالح بالملزمين، عالقتها في الجبائية اإلدارة الجبائي،

بالمغرب.

: الجبائي. النظام إصالح أ

المغرب تاريخ في مرة ألول للضرائب العامة المدونة صدور إيجابية بكل نسجل أن يمكن

لسنة المالية وكذا 2007بقانون متفرقة كانت التي الضريبية النصوص جنباتها في واحتوت

الحقل في الفاعلين لجميع ملحا مطلبا المدونة إصدار كان وقد الجبائية، المساطر كتاب

التقنين، جانب إلى يحتاج المغربي الجبائي النظام فإن ذلك من بالرغم انه إال الضريبي،

اإلجتهادية، قدرته من وتحد القضائي العمل على تؤثر التي العيوب من العديد إصالح

: بالذكر ونخص

من* كبيرة درجة على تكون أن يجب بالوعاء المتعلقة سيما الضريبية النصوص أن

في انحراف أو التفسير في خطأ كل لتفادي وذلك للتأويل، مجاال تدع ال بحيث الوضوح

. سليمة غير تقديرية لسلطة إعماال التطبيق

للنظام المكونة القانونية النصوص وتوضيح تبسيط يشمل أن ينبغي ذلك إلى باإلضافة

بالمرحلة األمر تعلق سواء الجبائية للمنازعات المنظم القانوني اإلطار المغربي، الجبائي

. القضائية المرحلة أو (1 )اإلدارية

1" الشركات- " على الضريبة نموذج المباشرة الضرائب تحصيل مجال في الجبائية المنازعات التيجاني الرحيم عبد

موسم العليا الدراسات دبلوم لنيل ص 2000-1999بحث ،174.

102

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

وبعض* التفسيرية المذكرات خالل من اإلدارة بمواقف الجبائية المساطر كتاب تطعيم

نطاق على وتعميمها نشرها يتعين كما والمنازعة، الفحص مجال في القضائية االجتهادات

حاالت في يسلكوها أن يجب التي اإلجراءات من بينة على ليكونوا الملزمين على واسع

. إداريا أو قضائيا اإلدارة منازعة في رغبتهم أو لفحص خضوعهم

لنفس* المتتالية التعديالت على اإلقدام وعدم الضريبي القانون استقرار على الحفاظ

. للتشريع المستمر التغيير من القانونية الحماية تعزيز شأنه من وهذا المقتضيات،

الجبائي* العبء توازن تحقيق إلى يؤدي الذي بالشكل الجبائي النظام في النظر إعادة

والجند " بالجند الملك المشهورة المقولة بعض عن بعضهم السلطانيين األدباء تناقل وقد

." بالعدل والعمارة بالعمارة، والجباية بالجباية، والمال بالمال،

المنظوم تعديل يتم أن يجب السياق هذا العدالة ةالضريبي ةوفي معايير وفق المغربية

حقيقي ديمقراطي نقاش موضوع يكون أن يجب الضريبي القانون فإن ولذلك الجبائية

االقتطاعات وتصاعدية العدالة، التوزيع، إعادة العامة، المنفعة مفهوم االعتبار بعين ويأخذ

الضريبية.

: الضريبية- اإلدارة تحديث ب

في ملحة ضرورة أضحت والملزم الجبائية اإلدارة بين ما العالقة بتحسين االهتمام إن

وكذا وتحصيلها فرضها وطرق الضريبة يميز الذي اإلكراه طابع لتجاوز وذلك الراهن الوقت

: عبر وذلك والملزم اإلدارة بين الجيد التواصل دون تحول التي العوائق مختلف

النقص* لتجاوز والوعاء المراقبة مصالح لتعزيز الكفأة األطر من الكافي العدد توظيف

. المجال هذا في الكبير

المصالح* مختلف على المعلوميات أجهزة بتعميم وذلك الضريبية اإلدارة هياكل إصالح

ولتعميم بحقوقهم، لتعريفهم الملزمين وجمهور المهنية، المنظمات مع التواصل لتحسين

اللجان أو اإلدارة أمام سواء التظلمات في البت سرعة تسريع و االلكتروني، اإلقرار

.ةالضريبي

على* الالزمة العقوبات وتوقيع الضريبية اإلدارة في والفاسدة المرتشية العناصر محاربة

الضرائب إدارة في منتشرة جد الظواهر هذه أن علما والعليا، الدنيا المستويات جميع

وكذا العامة الخزينة حقوق تضيع تم ومن أحد، على يخفى ال كما للعيان ظاهر بشكل

. بأكمله والوطن الملزمين حقوق

قوية ضريبية إدارة هناك تكن لم إذا الالزمة الفعالية له تكون لن تشريعي إصالح أي ألن

ونظيفة.

103

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

: الجبائي- القضاء إصالح ج

الجامعة بتحمل إال يتم أن يمكن ال مستواه وتحسين الجبائي القضائي تفعيل إن

فهو القضاء، بسلك يلتحق أن قبل القاضي أن ذلك المجال، هذا في مسؤوليتها المغربية

الضريبية ) ( المادة على يتعرفون حيث الخاص القانون شعبة الحقوق كليات إحدى خريج

متابعة من تمكنوا إذا أوسع وبصورة مقتضبة بصورة وذلك العامة المالية مادة ضمن

إدخال يتعين لذلك وأنه الضريبي، القانون ودراسة الثالث السلك إطار في دراستهم

سواء العدالة بمحراب جديرا ليكون وتكوينه العلمي، البحث بنيات لتطوير جذرية تعديالت

. الجبائية والمنازعات الضريبي كالقانون عملية شعب وترجمة محاميا أو قاضيا أصبح

و القضائية للدارسات الوطني المعهد مستوى على القاضي إعداد إغفال ينبغي ال كما

العناية وإعطاء وخارجه الوطن داخل الندوات طريق عن المستمر التكوين مستوى على

األساسي التكوين برامج في بها الالئق المكان الضريبية المنازعات لموضوع الالزمة

والمستمر.

المراجع وتوفير والتفاوضية، والعملية الفكرية القاضي مهارات مستوى رفع وكذا

بكل مجهزة أو حديثة، قانونية مكتبات إحداث عبر وذلك الضريبية المادة في العلمية

خاصة الضريبي والحقل القانوني المجال يعرفها التي التطورات كل لمسايرة المحاكم،

. الدولي او الوطني سواء

المركزية لدعم الوقت حان فإنه بالمغرب القضائي الهرم مستوى على أما

عبر إال ذلك يتم ولن المتقاضين من الجبائي القضاء وتقريب القضائية للرقابة حقيقية

الكبير البعد حالة ولتجاوز بالمملكة العماالت و األقاليم بمختلف اإلدارية المحاكم إنشاء

. والملزمين اإلدارية المحاكم بين

تعلو قضائية هيئة كأعلى الدولة مجلس إلنشاء الوقت حان لقد اإلطار هذا وفي

ولتوحيد الواسع بابه من والقضاء القانون ازدواجية عهد في للدخول اإلداري القضاء

واالجتها الفرنسي دالرؤية الدولة مجلس خطى على والسير بالمغرب، الجبائي القضائي

االجتهادات مستوى على بالعالم مرجعين أصبحا اللذان المصري الدولة ومجلس

القضائية.

سبق عما أهمية يقل ال الجبائي القضاء أمام المسطري و اإلجرائي النظام إصالح أن بيد

: يلي بما القيام خالل من وذلك إليه اإلشارة

القضاء* . أمام الضريبية الدعوى رفع آجال توحيد

. غموض* وال فيه لبس ال بشكل المنازعات أنواع من نوع كل أطراف تحديد

104

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

. الجبائية* المادة في اإلدارية المحاكم اختصاص ومواد صيغة في النظر إعادة

بشكل نشرها قصد وتصنيفها القضائية االجتهادات ضبط يتم أن ضرورة إلى هنا ونشير

يعرفها التي المستجدات مواكبة الجبائي الحقل في المتدخلين لجميع ليتسنى رسمي

. بخصوصهما واقتراحاتهم نقدهم وتقديم القضائيين واالجتهاد العمل

الضبط كتابة الدفاع، القضاء، العدالة، أجهزة تخليق سؤال فإن الفرصة تفوتنا ال ولكي

ضرورة أضحى البشاعة في غاية بشكل منتشرة أصبحت التي الرشوة مظاهر كل من

ولرفع التنمية ورهانات االجتماعية للعدالة الضامن العادل القضاء رهان لربح حضارية

. العولمة ورياح الثالثة األلفية تحديات

استعجالية، طبيعة ذات إصالحات هي عليها المجمع اإلصالحات هده أن الكالم وحاصل

. التمهل حتى أو التأخير تستدعي ال قصوى فيها االستعجال حالة

الفهـــــــــــرس ..................................................................................................................................................مقدمـــــــــــــة

........2

الوعــاء منازعــات مجــال في القضــائي األول: العمــل الفصــل 6.......................................الضريبي الضـــــريبي واإلعفـــــاء الجبائيـــــة : المســـــاطر األول المبحث

..........................................................7

: المســـــــــــــــــــــــــــــاطر األول الفـــــــــــــــــــــــــــــرع7.............................................................................................الجبائية

األول: مســـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــطرة المطلب7.................................................................................................التبليغ

الماليــــة القــــوانين عــــبر وتطورهــــا التبليــــغ األولى: طــــرق الفقــــرة....................................................8

القضــــــــاء أمــــــــام التبليــــــــغ : إشــــــــكاالت الثانيــــــــة الفقــــــــرة10..............................................................اإلداري

والفــرض الضــريبة أســس تصــحيح الثــاني: مســطرتا المطلب13.................................... التلقائي

الضـــــــــريبة أســـــــــس تصـــــــــحيح األولى: مســـــــــطرة الفقـــــــــرة....................................................................13

التلقـــــــــــائي الفـــــــــــرض الثانيـــــــــــة: مســـــــــــطرة الفقـــــــــــرة.................................................................................17

105

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

ــرع ــ ــل الف ــ ــاني: تأوي ــ ــاالت بعض الث ــ ــاء مج ــ ــريبي اإلعف ــ الض.......................................................18

ــاءات المطلب ــ ــريبية األول: اإلعف ــ ــال في الض ــ ــاري المج ــ العق....................................................19

يســلمه مــا بخصوص المضافة القيمة على الضريبة من األولى: اإلعفاء الفقرة مبــــــــــــــــــــــــنى من لنفســــــــــــــــــــــــه الشــــــــــــــــــــــــخص

............................................................................................................................20

ــرة ــكالية الفق ــة: إش ــوع الثاني ــاهمة الخض ــدنيا للمس ــريبة على ال ــاح ض األرب 23...................العقارية

الفالحي بالمجــال المتعلقــة الضــريبية الثاني: اإلعفاءات المطلب.........................................26

الــتي والتطــورات القــانوني : الســند الفالحي القطــاع األولى: إعفــاء الفقــرة 26...................عرفها

القطــاع إعفــاء إشــكاالت بعض من الجبــائي القضــاء : موقــف الثانيــة الفقــرة 28...............الفالحي

ــر واإلثبات، الثاني: التحقيق المبحث المســطرة ببطالن الحكم واث 31.......................الضريبية

الــــــــدعوى في واإلثبــــــــات األول: التحقيــــــــق الفــــــــرع32.......................................................الضريبية

واإلثبــــــــــــات التحقيــــــــــــق األول: وســــــــــــائل المطلب...........................................................................32

األولى:وســــــــــــــــــــــــــــــــــــــائل الفقــــــــــــــــــــــــــــــــــــــرة 32...............................................................................................التحقيقــات الثانية: نظام الفقرة .................................................................................................اإلثب

35

بـــــــالتحقيق المتعلقـــــــة :اإلشـــــــكاالت الثـــــــاني المطلب 38....................................................واإلثبات

المــــــــــــادة في الخــــــــــــبرة : إشــــــــــــكالية األولى الفقــــــــــــرة38.............................................................الجبائية

ــرة ــ ــلك الثانيــــة الفق ــ ــل : مس ــ ــائي العم ــ ــتوى على القض ــ اإلثبــــات مس.............................................40

106

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

على الضــريبية المسطرة ببطالن الحكم : أثر الثاني الفرع 43......الجبائي اإللتزام األســاس وتصــحيح التلقائي، الفرض مستوى األول: على المطلب43.................. الضريبي

التلقــــــــائي الفــــــــرض مســــــــطرة يخص األولى: فيمــــــــا الفقــــــــرة 44............................................للضريبة

األســــــاس تصــــــحيح مســــــطرة يخص الثانيــــــة: فيمــــــا الفقــــــرة 45...........................................الضريبي

القاضــية الوطنيــة اللجنــة مقررات مستوى : على الثاني المطلبببطالن

المســــــــــــــــــــــــــــــــــــــطرة ...............................................................................................................الضريبية

46

ــرة ــة األولى الفق ــطرة بطالن : حال ــويب مس ــريبة تص ــعار لإلخالل الض باإلش 47.........بالتحقيق

المثــول أتنــاء إتباعها الواجب القانونية بالمسطرة اإلخالل : حالة الثانية الفقرة اللجنـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــة أمـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــام

47...................................................................................................................................الوطنية. الفصــــــــــــــــــــــــــــــــــــل خاتمــــــــــــــــــــــــــــــــــــة

50................................................................................................................األول

الوعــاء مــادة في القضــائي العمــل : تقــييم الثــاني الفصــل 51....................................الجبائي

حقــوق حمايــة في الجبــائي القاضــي عمــل األول: أهميــة المبحث 52............................الملزم

الملـــــزم لصـــــالح القواعـــــد بعض : تأصـــــيل األول الفـــــرع.........................................................52

المتعلقــة الشــكلية القواعــد تطبيق مستوى : على األول المطلب52..........القضائي بالطعن

..................................................................................اآلجال مستوى : على األولى الفقرة53

اإلجـــــــــــــراءات مســـــــــــــتوى : على الثانيـــــــــــــة الفقـــــــــــــرة 54.........................................................المسطرية

107

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

ــاني المطلب ــ ــتوى : على الث ــ ــبيق مس ــ ــد تط ــ ــوع قواع ــ الموض...............................................55

القــــــــــــــانون مبــــــــــــــادئ : تفعيــــــــــــــل األولى الفقــــــــــــــرة56..................................................................الضريبي

ــرة ــ ــة الفقـ ــ ــول الثانيـ ــ ــوى : قبـ ــ ــاء دعـ ــ ــال في اإللغـ ــ ــات مجـ ــ المنازعـ57..................................الجبائية

ــرع ــ ــاني الفـ ــ ــي الثـ ــ ــائي : القاضـ ــ ــجيع في ودوره الجبـ ــ تشـ59......................................اإلستثمار

ــدور األول المطلب ــ ــ ــائي : الـ ــ ــ ــي الحمـ ــ ــ ــائي للقاضـ ــ ــ الجبـ...........................................................60

دعم وأولويـــــــــــة اإلداريـــــــــــة : المحـــــــــــاكم األولى الفقـــــــــــرة 60..............................................اإلستثمار

للضــــــريبة الخضــــــوع وهــــــاجس : المســــــتثمر الثانيــــــة الفقــــــرة...................................................61

االمتيــازات من االســتفادة في الملــزم حق : إقرار الثاني المطلب بعض مجــــــــــــــــال في للملــــــــــــــــزم المقــــــــــــــــررة

.......................................................................................................االستثمارات

.......63

التعليم قطــــــــاع في االســــــــتثمار على : التحفــــــــيز األولى الفقــــــــرة63.....................................الحر

المجــــــــال في اإلســــــــتثمار على : التحفــــــــيز الثانيــــــــة الفقــــــــرة 64.......................................الصناعي

الجبائيــة المــادة في القضــائي العمــل : حــدود الثــاني المبحث.........................................66

الجبـــــائي بالقاضـــــي المرتبطـــــة األول: الحـــــدود الفـــــرع.........................................................66

للقاضــــــي الضــــــريبي التكــــــوين : ضــــــعف األول المطلب66..........................................الجبائي

الضــــــــريبي للقاضــــــــي المــــــــدني : التكــــــــوين األولى الفقــــــــرة.........................................................66

ــرة ــ ــ ــة الفق ــ ــ ــول الثاني ــ ــ ــير : حل ــ ــ ــل الخب ــ ــ ــي مح ــ ــ ــريبي القاض ــ ــ الض....................................................69

108

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

باألحكــــــــام المرتبطــــــــة : الحــــــــدود الثــــــــاني المطلب71..................................................والقرارات

العمــــــــل على الشــــــــكلية الجــــــــوانب : هيمنــــــــة األولى الفقــــــــرة 71.........................................القضائي

...................الضريبية الدعوى موضوع في واإلبداع اإلجتهاد : ضعف الثانية الفقرة

72

ــة : الحــدود الثــاني الفــرع ــي بمحيــط المرتبط الجبــائي القاض............................................74

في الجبائي القضاء أمام والمسطرة المشرع األول: دور المطلب تصور من الحد

القضـــــــــــــــــــــــــــــــــائي اإلجتهـــــــــــــــــــــــــــــــــاد...............................................................................................................74

74.......................................................................................... المشرع : دور األولى الفقرة

............................................................................................ المسطرة : دور الثانية الفقرة76

اإلجتهــاد تطــور من الحد في والدفاع الملزم : دور الثاني المطلب 78............القضائي

الملـــــــزم لـــــــدى الجبـــــــائي الـــــــوعي : ضـــــــعف األولى الفقـــــــرة.......................................................78

ــرة ــة الفق ــهام الثاني ــدفاع : إس ــرفض في ال ــكلي ال ــدعوى الش ــريبية لل الض..........................81

الثـــــــــــــــــــــاني الفصـــــــــــــــــــــل خاتمـــــــــــــــــــــة..........................................................................................................82

خاتمــــــــــــــــــــة

.....................................................................................................................عامــة

83

المراج ـــــــالئح عـــــــــــــة

109

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

العربــــــــية باللغــــــة المراجع:الكتب -1

الحضراني * المغربي, احمد التشريع ضوء على المحلي الجبائي النظام

, , البيضاء, الدار المغربية النشر دار األولى الطبعة ,2001والمقارن . . . . ت, م إ م م منشورات

. جامعية أعمال و مؤلفات سلسلة

سنيهجي* , أحمد الطبعة, مكناس، المقارن و المغربي اإلداري القانون في الوجيز

.1998الثانية

أمزيد * . ,الجياللي . . . , سلسلة, ت م إ م م منشورات اإلداري القضاء مستجدات في مباحث

, عدد جامعية أعمال و األولى, ,50مؤلفات البيضاء،الطبعة المغربية النشر .2003دار

البوعيسي * , الحسن األولى, الطبعة اإلدارية المادة في القضائي اإلجتهاد كرونولوجيا

2002. وزان

الشرقاوي * و السموني، خالد المدنية المسطرة قانون ضوء على القضائية الخبرة

, , . . . . , عدد البيضاء، الدار المغربية النشر دار ت م إ م م منشورات القضائي .1998, 7االجتهاد

راتب * ,رابح , العربية, النهضة دار الضريبة المادة و .1991الممول

* , خالد الغني , عبد المغربية النشر دار المغربي الضريبي القانون في المسطرة

.2002البيضاء,

التيعالثي * القادر , عبد المغربية, النشر دار المغربي التشريع في الضريبي النزاع

.1997البيضاء,

أديب * السالم , عبد للنظام, تحليلية دراسة التنمية إستراتيجية الضريبية السياسة

المغربي األولى, 2002-1956الجبائي .1998الطبعة الرباط, الشرق إفريقيا

راتب * ,رابح , العربية, النهضة دار الضريبة المادة و .1991الممول

حارسي * اإلله , عبد الجامعية, السنة فاس اإلداري القضاء في .1997-1996الوجيز

الكتاني * الحالبي إدريس المغربية, موالي النشر دار اإلداري، التقاضي مسطرة

طبعة .1997البيضاء،

السماحي* , محمد ،الطبعة, الرباط رقراق أبي دار الضريبة في المنازعة مسطرة

.2003,ةالثاني

110

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

أبليال* الرحمان وعبد مرزاق و, محمد النظري بين بالمغرب الجبائية المنازعات

, الطبعة, األمنية، مطبعة الجبائية المادة في اإلدارية المحاكم لتجربة تقييم مع التطبيق

.1998الثانية

شكيري* ,محمد . . . . , , ت م إ م م منشورات تحليلة دراسة المغربي الضريبي القانون

الثانية الطبعة الرباط الجديدة المعاريف .2005مطبعة

قصري* القضاء, محمد أمام الضريبة وتحصيل بربط المتعلقة الجبائية المنازعات

, . . . . عدد, ت م إ م م منشورات األولى 62اإلداري ،الطبعة الرباط الجديدة المعاريف مطبعة ،

2005.

قزيبر * , محمد سلجماسة, ،مكتبة مكناس العامة المالية لدارسة .2001مدخل

بيومي* زكرياء ,محمد جامعة, الضرائب تحصيل و ربط في الضريبية المنازعات

األولى, , الطبعة عكاظ، منشورات .1990القاهرة

2: األطروحات- و - الرسائل

مهم* لنيل, إبراهيم رسالة بالبيضاء، اإلدارية المحكمة ظل في الجبائية المنازعات

. البيضاء،. الحقوق كلية ع، د .1999د

الدليمي* , , جميلة لنيل أطروحة بالمغرب الديمقراطي اإلنتقال إشكالية و الضريبة

البيضاء، الحقوق كلية .2005الدكتورة،

العطشان* . الحبيب . . , العلوم, كلية م، ع د د لنيل رسالة بالمغرب الجبائية المنازعات

الجامعية السنة ، الرباط واإلقتصادية . 2001-2000القانونية

, صعيب* , ا حسن للمحاكم المحدد للقانون تحليلية دراسة المغربي اإلداري لقضاء

,، الرباط أكدال الحقوق كلية ، الدكتورة لنيل أطروحة .2003اإلدارية

*, دزاليس . حميد . . , كلية ع د د لنيل رسالة التحصيل مجال في الضريبية المنازعات

البيضاء .2000الحقوق

بنخيي،* الشركات،المرحلة سميرة على الضريبة أساس على المنازعة

. . الحقوق، كلية ع، د د لنيل .2000اإلدارية،رسالة

أديب عبد* . السالم . , السنة, العام، القانون في ع د د بالمغرب التنمية و الجبائي اإلصالح

.1994الجامعية الرباط اإلقتصادية القانونية العلوم كلية ،

111

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

شكور * الغني الحل عبد و اإلدارية التسوية بين المباشرة الضرائب منازعات ،

. . ، ع د د لنيل .1993القضائي،رسالة البيضاء اإلقتصادية و القانونية العلوم كلية ،

التيجاني * الرحيم الضرائب ,عبد تحصيل مجال في الجبائية المنازعات

العليا, الدراسات دبلوم لنيل رسالة الشركات، على الضريبة نموذج كلية المباشرة ،

، البيضاء .2001الحقوق

زيمان* . ,عزيزة . , ، البيضاء الحقوق كلية ع، د د لنيل رسالة الجمركية .1999المنازعات

الكزداح* , ،العربي لنيل أطروحة بالمغرب اإلدارية المحاكم ظل في الجبائية الطعون

، الرباط أكدال الحقوق كلية .2004الدكتورة،

*, مساعد القادر , عبد أطروحة الواجبات و للحقوق ضمانة المغربي اإلداري القضاء

الرباط، اكدال الحقوق كلية الدكتورة، .2004لنيل

التجاني * الرحيم الضرائب ،عبد تحصيل مجال في الجبائية المنازعات

. . اكدال، , الرباط الحقوق كلية ع، د د لنيل رسالة الشركات، على الضريبة نموذج المباشرة

2003.

الحنودي * الحميد القضاء ،عبد و التشريع في العمومية الديون تحصيل

,، أكدال ، الرباط الحقوق كلية ، دكتورة لنيل أطروحة .2006المغربي

بيصة، * دعوى محمد بين الضريبة بربط المكلفة اإلدارة قرارات قانونية في المنازعة

, ، البيضاء الحقوق كلية دكتورة، أطروحة الشامل القضاء طعون و .2004اإللغاء

العماري * , ، نجاة العلوم ،كلية الحقوق في الدكتوراه لنيل أطروحة الضريبية المنازعات

. تاريخ بدون البيضاء، الدار اإلقتصادية و القانونية

, عالم* . نجيب . . , كلية م، ع د د لنيل رسالة الجديد اإلصالح ظل في المغربي اإلداري القضاء

البيضاء .1998الحقوق

الكون * . فوزية . . سنة ، البيضاء الحقوق كلية ، م ع د د لنيل رسالة الجبائي، القاضي ،

1999-2000.

مريم * . ,فريد . , كلية البيضاء، الحقوق كلية ع، د د رسالة التحصيل مجال في المنازعات

البيضاء، .2000الحقوق

حوسني* . ,فاطمة . . , البيضاء الحقوق كلية ع د د لنيل رسالة الضريبي القضاء منازعات

1998.

لمعاشي * عالقته ،فتيحة و المغربي الضريبي التشريع في المكلف وضعية

, الرباط أكدال الخامس محمد .2001-2000باإلدارة،جامعة

112

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

بوخال * , ،ياسمين الدخل، على الضريبة نموذج التنمية في ودورها الضريبة العدالة

. . الرباط، اكدال، الحقوق كلية ع، د د لنيل .2003رسالة

3: المقاالت- و المجالت

الحضراني* األمالك أحمد شغل على المفروض الرسم المحامي، لوحة تضريب حول ،

) . . . . ( , عدد ت م إ م م العامة .1996، 16الجماعية

المشرفي* االقتصادي، أمال النشاط حماية في اإلدارية في المحاكم دور ،

) . . . . عدد) ت م إ م .1997، 19م

حسون * قانون جعفر ضوء في الضريبية للمنازعات القانونية الطبيعية المحدث,90-41،

, ) . . . ( , عدد الساعة مواضيع سلسلة ت م إ م اإلدارية للمحاكم المنظم .1996، 4و

أمزيد * المنازعات الجياللي مجال في المدنية المسطرة قانون تطبيق إشكالية ،

) . . . . عدد ) ت م إ م م ، .2001، 36اإلدارية

حبيب،* (حسن . . . . ت ) م إ م م اإلدارة، ضد الصادرة القضائية األحكام تنفيذ عدم إشكالية

دجنبر, - 59عدد .2004نونبر

شقشاق* ,سميرة القضائية اإلجتهادات و المالية القوانين عبر تطورها و التبليغ طرق ،

, . . . عدد ت م إ م ,2005, 63-62مجلة

الجامعي * الرحيم مجال عبد في اإلدارية المحاكم قانون يطرحها التي اإلشكاليات ،

, ) . . . . ( , عدد الساعة مواضيع سلسلة ت م إ م م الجبائية 4المنازعات 1996،

حزيكر * الرحيم أم عبد تكامل الضرائب تحصيل دعوى في المختص القضاء تنوع ،

, . . . . عدد, ت م إ م م .2005, 62-63تناقض

تيعالثي* القادر "عبد " القضاء و التشريع خالل من الجبائية الضمانات ،

) . . . . عدد) ت م إ م - 19م يوليو, .1997ابريل

القدوري * المعطي الجبائية عبد المنازعات مجال في للملزم القضائية الحماية ،

) . . . . عدد) ت م إ م - 19م يوليو, .1997ابريل

يعقوبي * العزيز فيها عبد الطعن مسطرة و الضريبة لربط اإلدارية اإلجراءات ،

) . . . . عدد ) الساعة مواضيع سلسلة ت م إ م م .19قضائيا،

113

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

جلون * بن ( عصام . . . . ( عدد ت م إ م م اإلدارة، ضد الجبري التنفيذ ،59- دجنبر نونبر ،

2004.

قصري * ,محمد العمومية الديون تحصيل مدونة حول المحاكم بين اإلختصاص تنازع ،

) . . . . مزدوج) عدد ت م إ م .2003يونيو, 52-51م

لمزوغي * ( محمد . . . . ( , عدد ت م إ م م اإلستثمار حماية في تدخله ومجال اإلداري القضاء ،

. 2003يونيو, 52-51مزدوج

النجاري * منازعات, محمد مسطرة في اإلدارية المحاكم اختصاص حول تساؤالت

, ) . . . . ( , عدد الساعة مواضيع سلسلة ت م إ م م الجديدة المدونة ضوء على الضرائب تحصيل

31 ,2001.

شكيري * دفاتر, محمد منشورات الضريبي، الفحص مجال في المنازعة خصوصية

األعلى .2007المجلس

النجاري* ( محمد . . . . عدد ) ت م إ م م الملزم، ضمانات و الحضرية الضريبة ،26 ،1999.

أنتك * , محمد المغربية،عدد المحاكم مجلة الضريبية المنازعات ،82- 2000.

شريف* ابن مجلة مصطفى المغربي، التشريع في الضريبية المنازعات ،

عدد, .1999- 3المناظرة

عنبر * ,محمد قضائية دراسات المغربي،مجلة القانون في الضريبية المنازعات ،2006-

2001.

أبوكريش،* وتحصيل مصطفى ربط في الضريبية المنازعات إدارة

, اإليداع, المناهج دار عمان .2003الضرائب

الدين * سيف باليوم, نعيمة مداخلة فيها المنازعة و الحضرية الضريبة فرض مسطرة

ماي بالرباط األعلى المجلس طرف من المنظم المجلس 2005الدراسي منشورات ،

. إليت مطبعة ، األعلى

, . . . , سلسلة* ت م إ م مجلة الرئيسية بالضرائب المتعلقة القوانين نصوص–مجموعة

األولى- الطبعة .2004ووثائق

, . . . , عدد* ت م إ م مجلة اإلدارية المحاكم ظل في الجبائية .1996 ,4المنازعات

المنازعات* ميدان في التطبيق مستوى على المثارة الصعوبات و اإلدارية المحاكم

, ) . . . . عدد) الساعة مواضيع سلسلة ت م إ م م 1996، .75ص, 4الجبائية

) . . . . عدد* ) ت م إ م م اإلداري القضاء من سنة .1998, 14أربعون

, , عدد* المغربية المحاكم مجلة العملية تطبيقاتها وأهم الجبائية 1997، 54المنازعات

114

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

لسنة* البيضاء بالدار اإلدارية للمحكمة العام .1997النشاط العدل, وزارة ،

لسنة* البيضاء بالدار اإلدارية للمحكمة العام .2006إلى, 1998النشاط العدل, وزارة

لسنة* األعلى للمجلس السنوية , 2005اإلحصاءات و النشر مركز كوم ريم طباعة ،

القضائي، .2005الثوثيق

الدراسية - 4 واأليام الندوات

الدار* األعلى المجلس لتأسيس الخمسينية الذكرى بمناسبة الجهوية الندوة

يومي, ذ, 2007أبريل 19-18البيضاء حماية .مداخلة و الجبائي القضاء اليعقوبي العزيز عبد

. األعلى المجلس قرارات خالل من اإلستثمار

, من* ؟ العدالة سؤال المغربية الجبائية المنظومة موضوع في المستديرة المائدة أشغال

, البيضا الدار الحقوق كلية برحاب المنظمة الضريبية الدراسات و األبحاث مركز 7,ءتنظيم

.2007يوليوز

في* بالمغرب اإلداري القضاء تطور حول الدراسي باليوم السابق العدل وزير مداخلة

, بتاريخ اإلدارية الوطنية بالمدرسة المنعقدة اإلدارية االستئناف محاكم إحداث 22ضوء

.2006نونبر

" " تنظيم* من الضريبية والمنازعات القضائي العمل حول الدراسيين اليومين أشغال

بتاريخ، للضرائب العامة المديرية و األعلى مارس 29-28المجلس دفاتر, 2005، منشورات

, عدد األعلى .2005-8المجلس البيت, مطبعة

القانونية- 5 المراسيم و النصوص

المغربي * استفتاء, الدستور لموجب .1996شتنبر 13المراجع . . . ت،, م إ م م منشورات

عدد ووثائق، نصوص .1999، 24سلسلة

سنة* مالية رقم 2007قانون عدد 03-43، الرسمية بالجريدة .5487الصادر

115

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

للضرائب* العامة الجديدة المادة المدونة وفق رقم 6، المالية قانون 35-05من

المالية المادة, 2006للسنة ( 9وفق . . . .( ووثائق نصوص سلسلة م،ت إ م م منشورات منه،

األولى 144عدد الطبعة ،2006.

رقم* عدد 41-90قانون الرسمية بالجريدة المنشورات و اإلدارية للمحاكم المحدث ،

.199.11.3بتاريخ, 4227

المدنية * المسطرة الطبعة 1-47-447رقم قانون ، إيديسوفت مؤسسة منشورات

2004-.2003األولى

Bibliographies en Langues Etrangères  :

A- Ouvrages   :

* Cyrille David, Olivier Fouquet, Marie Aimée, Bernard Plaqnet, Les grands

Arrêts de la jurisprudence fiscale, collection Droit public, 2eme édition, édition Sirey,

Paris, France 1991.

* Michelle Rousset, le contentieux administratif, Edition la porte Rabat Maroc

1996 .

* Pacteau Bernard : Contentieux administratif 2eme édition refondue, 1989,

Presses Universitaires de France, Paris.

* René Chapus, Droit du contentieux administratif ; 5 eme édition, édition

Montchrestien ; 1995, Paris, France.

B- Thèses et Mémoires :

* Jamal bellonki, L’administration fiscale et le contribuable marocain, Mémoire de

DESA, Faculté de droit, Rabat, Université Med 5, 2002-2003.

* Faysel Sotih, Le contentieux de l'impôt des patentes – Le contentieux de l'assiette –

Mémoire de DESA, Faculté de droit, Rabat.2001-2002.

* Il Ham Salmi, La vérification fiscale, mémoire de DESS, Faculté de droit, Rabat,

2004-2005.

116

اإلداري القضاء أمام الضريبي الوعاء منازعات

* Lammia Sophie, les garanties du contribuable dans le contentieux fiscal –le

contentieux de l'assiette-, mémoire de DESA, Faculté de droit, Rabat, 2001-2002.

* TARIK Malliti, Limites et perspectives du système fiscale Marocain, mémoire de

DESA, Faculté de droit, Rabat, 2001-2002.

* KHALID Ammari, L'Administration fiscale et la bonne gouvernance, mémoire de

DESA, Faculté de droit, Rabat, 2004-2005.

* Mohammed Cherkaoui, le contentieux fiscale au Maroc, Thèse de doctorat, Faculté

de droit, 1982.

B -Revues et Articles :

*Ghizlane Achhab, le contentieux fiscale dans sa phase juridictionnelle, Revue franco

magrébine de droit N°6- 1998-

* Abdellah Boudahain, le contentieux fiscale, Casablanca, Edemar, Casablanca,

1984.

* le contentieux fiscale, revue française de finances publiques N° 19,1987.

* Mohammed Sbihi, la réforme de la fiscalité locale un essai d'évaluation, Revue de

droit et d’économie N° 9,1993.

* Ahmed El kasri, La fiscalité locale:l'impossible codification, Revue de droit et

d’économie; N° 9,1993.

* ABDELKBIRE Firri, de certaine aspect du contentieux fiscale devant les

juridictions administratives, REMALD N°40, 2001.

117