التجارة كلية والمراجعة المحاسبة قسم

بعنوان بحث

مراجعي رأى تواجه التي التحديات على تقرير إصدار حال الحسابات

الحساسية ذات للشركات المالية القوائم البيئية

وتطبيقية نظرية دراسة

الطالب من مقدممقلد عوض محسن محمد

محاسبة – دكتوراه تاهيلىم2010م/2009

إشراف تحتسليمان محمد / حسين الدكتور األستاذ

Abstract

The research aims primarily to highlight on the challenges that faced the auditors when they are issuance an opinion on the financial statements for environmental sensitivity companies , in particular, these companies mostly do not disclose about negative environmental information because their potential impact on the extent of going concern assumption , On the other hand the impact

1

of the repercussions of such information on the decisions of prospective and existing investors , knowing that most of the descriptive information that may lead to distortion in the professional estimate and its impact on the type of report to be released

The paper was reviewed for a number of Foreign Studies that dealt with some of the challenges and varied among themselves only with the researcher believes that the most important challenges that omitted these studies are educated about mechanisms that support their professional estimate because the audit process governed by the running cost (fees) based on the hours planned to complete the audit process , which have an impact on the type of report for such companies.

The applied study concluded on a sample of companies that belong to environmentally sensitive sector , a sector cement industry that the majority of reports issued by the offices of accounting and local members of the accounting firms and a global review free of any reservation on the audit of such companies, which means that environmental aspects in Egypt , no elevate for attention by the auditors due to a number of challenges can be summed up some of the following: low cultural awareness of the importance of environmental auditing, the high cost of the review process compared to fees, the absence of strict legislation against the companies, the lack of a standard review or guide focus on issues of the environment and duties of the Auditor to be verified.

Based on the foregoing , the researcher is presenting a series of recommendations are as follows:

1. Review the need to develop programs consistent with the nature of the industry such firms.

2. Qualification and training of auditors on how to verify the non-financial environmental information and their impact on the assumption of continuity.

3. Need to focus on accounting and auditing environmental polychlorinated colleges trade at Egyptian universities to graduate accounting auditors future than they have the scientific background that qualifies them to measure the role of measurement and disclosure, and then review the environmental information of financial and non-financial.

: مقدمة

بمعاقبة مطالبة البيئة على المحافظين أصوات تعالتG الحساسة الشركات Environmentally Intensive Companies بيئيا

البيئة على سلبية أثار الصناعية عملياتها على ترتب ما إذا ترتب مما البيئي الوعي ونما المحافظين ضغوط وازدات

شدتها تتفاوت البلدان تلك في بيئية تشريعات إصدار عليه

2

انتفاء إلى عليها الخروج أثار ينعكس قد مما آلخر بلد من من عليه يترتب وما الشركات لتلك ةاالستمراري افتراض. الشركات بتلك المصلحة بأصحاب تلحق فادحة خسائر

عليها المتعارف المراجعة معايير لمتطلبات ووفقا (AICPA) االمريكى القانونيين المحاسبين مجمع عن الصادرة غير التصرفاتSAS No 54 رقم المراجعة معيار قائمة تتطلب

أن إلى تشير والتي م1998 سنة الصادرة للعميل القانونية تأثير لها يكون التي كالمسائل البيئية والتشريعات القوانين

أن المراجع فعلى المالية القوائم على محتمل أو مباشر مع المنشاة توافق مدى نحو اإلدارة اهتمامات من يتحقق

( .Roussey , 1992 ) البيئة والتشريعات القوانين معايير ( بأن Joseph F. Brazel , 2007) دراسة أبرزت كما

كل في ذهني عصف إجراء المراجعين من تتطلب المراجعة لمناقشة المراجعة فريق ينتهي حتى مراجعة عملية

، الغش هذا لمخاطر االستجابة يمكن وكيف الغش احتماالت بصفة الذهني العصف مرحلة جودة بأن الدراسة أشارت وقد

G حسنت قد عامة الغش خطر تقديرات بين العالقة إيجابا. البيئية المراجعة واختبارات

مراجعة ضرورة برزت فقد ، سبق ما على وتأسيسا فني رأي يبدى محايد طرف خالل من الشركات تلك حسابات

بواسطة المعدة المالية القوائم عدالة مدى حول محايد مهني التي المالية القوائم مراجعة أن وحيث ، الشركات تلك إدارة المالية المعامالت مراجعة على - ركزت م1862 عام بدأت تطور مع أنه إال المحاسبي القياس فترة خالل تحققت التي

التصنيع رقعة واتساع الديناميكية إلى الحياة وتغير الصناعةG ذلك أثار انعكس مما ومخلفاته الذي األمر البيئة على سلبيا

بصفة البيئة تجاه مسئولياتها الشركات تلك تدرك أن تطلب. عامة بصفة المجتمع وتجاه خاصة

الرقابة وأدوات التقليدي المحاسبي النظام أن وحيث ، البيئية األحداث مع للتعامل مصممة ليست به المرتبطة األحداث من بها يرتبط وما البيئية اإلدارة نظم فإن وبالتاليG تضفى أن يمكن مالئم بشكل البيئية والوقائع جديدة أبعادا

الداخلية الرقابة بهيكل يتعلق فيما البيئية المراجعة لعملية وتغير البيئي التلوث سجالت استحداث هما جانبيين في

الداخلية الرقابة هيكل دراسة عند المراجع وأدوات اهتمامات .

Gبمفهومها المراجعة فأن ، سبق ما على وتأسيسا احتياجات تلبية على عاجزة تقف آنذاك عليها المتعارف

3

من لكن ،Triple-bottom-line شامل بتقرير المصلحة أصحاب معايير غياب ظل في الدور هذا سيؤدى الذي المراجع هو

الشركات إدارة إفصاح عدم احتمالية ظل وفى بيئية مراجعة من األقل على الشركة بمصلحة تضر قد بيئية مسائل عن

البيئة المراجعة برزت فقد وعليه ، اإلدارة نظر وجهةG الحساسة للصناعات بالواليات م1970 عام أواخر في بيئيا

الذي التحدي هذا وأمام ،( Robins , 1991) األمريكية المتحدة مراجعي من المتوقع هو فما الحسابات مراجعي يواجه

قوائم عن لتقرير وإصداره التحديات تلك حيال الحسابات؟ بيئية حساسية ذات لشركات مالية

: البحث مشكلة قد البيئية الحساسية ذات الشركات أن فيه جدال ال مما

المجتمع وبين بينها اإلجتماعى بالعقد تخل مما بالبيئة تضر تكون قد بيئية التزامات نشأت من ذلك أثر على يترتب وما

G االثنتين أو محتملة أو مؤكدة قياسها تخضع , فاألولى معا محل فكانت الثانية أما عليها المتعارف المحاسبية للمبادئ

صدور لحين المحاسبي القياس على القائمين من جدل الدولية المعايير مع والمتسقة المصرية المحاسبة معايير البيئية االلتزامات تلك قياس تناولت حيث التقارير إلعداد

يتناول ( والذي28) رقم المصري المعيار إرشاد ظل في. البيئية وااللتزامات واألصول المخصصات

األصول مراجعة على تنصب ال البيئية المراجعة أن وحيث يتسع أن إلى تتطرق بل فحسب المحتملة البيئية وااللتزامات

بالقوانين الشركة التزام مدى مراجعة في دورها من خروقات توجد ال وانه البيئية والسياسات والتشريعات

، التنظيف تكاليف تقدير من والتحقق المراجعة عميل قبل يكون والتي البيئية المسائل عن اإلفصاح كفاية من التحقق

بالقوائم الواردة القيم على محتمل أو حقيقي تأثير لها الحسابات مراجع على إضافي عبء ألقى هنا ومن المالية

األمور إلى المالية البيئية األمور مراجعة من دوره اتساع في التحديات قبيل من مراجعتها يعد والتي المالية غير البيئية

تأهيل من األمر يتطلب لما الحسابات مراجع تواجه التي ومن ، ناحية من هذا المهمة بهذه للقيام الحسابات مراجعي

القياس على القائم تواجه التي الصعوبات أخرى ناحية والتعبير المالية غير األمور تلك قياس لصعوبة المحاسبي

ينصب والذي المحاسبي اإلطار نطاق عن يخرج ما وهو عنها لمراجعي فكيف ، قياسه يمكن ما على اعترافه على

G يبدوا أن الحسابات G رأيا G مهنيا G فنيا األمور تلك حول محايدا

4

هنا ومن مالي قياس هيئة في عنها التعبير يمكن ال قد التي مراجعي يلعبه أن يجب الذي الدور في البحث مشكلة برزت

ذات للشركات المالية القوائم مراجعة حال الحسابات الرأي إبداء في المهني التقدير واستخدام البيئية الحساسية خالل من البحث إليه يسعى ما هذا ، الصادرة بالتقارير وفحص المجال هذا في السابقة الدراسات وتحليل استقراء

التقارير عن الصادرة الحسابات مراجعي تقارير من عينة للبيئة تلوث القطاعات اشد من يعد لقطاع المالية والقوائم

. األسمنت صناعة قطاع وهو عدة على اإلجابة كيفية في البحث مشكلة إيجاز ويمكن

: بحثية تساؤالت التقارير لمستخدمي وأهميتها البيئية المراجعة ماهية-1

؟ المالية والقوائم عند الحسابات مراجعي تواجه التي التحديات هي ما-2

؟ الشركات لتلك المالية القوائم مراجعة كافية إرشادات تتضمن المصرية المراجعة معايير هل-3

تلك حسابات مراجعة أثناء حساباتال لمراجعيG الحساسة القطاعات ؟ بيئيا

بمصر العاملة والمراجعة المحاسبة مكاتب عن يصدر هل-4 لشركات مالية قوائم عن نظيفة غير مراجعة تقارير

G حساسة ؟ بيئيا

: البحث هدف السابقة الدراسات واستقراء دراسة البحث يستهدف

ومن الحسابات مراجعي تواجه التي التحديات على للوقوف الرأي وإبداء المهني التقدير استخدام على الوقوف ثم

حيث ، البيئية الحساسية ذات للشركات الصادرة بالتقارير محل البيئي األداء عن التقرير مشكلة المراجع تواجه

تقرير في تعديل إجراء المراجع يقرر وهل المراجعة ) السيد البيئية باألمور تأكد حالة هناك يكون عندما المراجعة

تحديد أخرى ومن ، ناحية من ( هذا24-13 : 1998, السقا العربية مصر جمهورية في العملية الممارسة كانت إذا ما

مراجعي من صادرة نظيفة غير تقارير هناك كانت إذا ما تبين التقارير تحليل خالل من ال أم الشركات لتلك الحساباتG الحساسة للشركات القوائم لتلك المرفقة والمقيدة بيئيا من تمتد متصلة زمنية سلسلة عبر المالية األوراق ببورصة

. م2006 العام إلى م2004 العام

: البحث أهمية

5

إال البيئية المراجعة موضوعات حول األبحاث تعدد رغم الموضوع لهذا لما األجنبية بالبحوث بالمقارنة ةضئيل تبدو أنها أو االقليمى أو الشعبي المستوى على سواء أهمية من

من متزايد اهتمام يلقى البيئة موضوع زال فما ، الدولي األرض قمة مؤتمر عقد حيث ، العالم وشعوب حكومات جانب

ريو مدينة في م1992 عام يونيو شهر من األول النصف في التاريخ في عالمي اجتماع أكبر وهو بالبرازيل جانيرو دى

رؤساء من مائة من أكثر وحضره دولة178 ممثلي ضم حيث مصطلح البيئي المستشار عرف حيث ، والحكومات الدول

،(1992Quirke, Brendan , ) المؤتمر هذا في البيئية المراجعة م1994 لسنة البيئة قانون صدر فقد المحلى المستوى وعلى

بالجامعات أقسام أنشئت كما ، م1985 في ةالتنفيذي والئحته Denis Desautels , 1993 : P) لدراسة إشارة . وفى بالبيئة تهتم

الرابعةE هيEnvironment البيئة بان الدراسة ( اقترحت43 والكفاءةEffectiveness الفعالية ،Economy االقتصاد إلى إضافة

Efficiency . البيئة تنتهك التي السلبية التجاوزات اغلب أن وحيث : مثل حساسة صناعات في العاملة الشركات مصدرها

األسمدة ، الغاز ، البترول ، والصلب الحديد صناعة فيها المستفيدين لتعدد الشركات تلك وان والكيماويات

G أصبح على تؤثر قد لغرامات تعرضها عدم من قالتحق لزاما انتهاك جراء النشاط لوقف تتعرض قد أو المالي مركزها

فادحة خسائر عليه يترتب مما البيئة والتشريعات القوانين مراجعي على عبء القيء وعليه ، بها المصلحة ألصحابG دورا يلعبوا أن حسابات لمهنة التقليدي الدور بخالف مهما

المالية األمور مراجعة حول يتمحور كان والذي المراجعة المؤكدة المالية غير األمور مراجعة إلى األمر ليتعدى فقط

. والمحتملة

: البحث حدود التحديات استعراض على أساسية بصفة البحث يقتصر

األدب استقراء خالل من الحسابات مراجعي تواجه التي المراجعة معايير استقراء أيضا ، لمجال هذا في المحاسبي

حال الحسابات لمراجعي إرشاداتها كفاية مدى لتقييمG حساسة لشركات المالية القوائم مراجعة باإلضافة ، بيئيا لمحتوى التعرض دون الحسابات مراجعي تقارير لتحليل

. المرفقة المالية القوائم

: البحث منهج6

مراحل ثالث على وذلك االستقرائي المنهج الباحث ينتهج: هم

التي السابقة الدراسات : استقراء األولى المرحلة البيئية المراجعة مفهوم تناولت

التي السابقة الدراسات : استقراء الثانية المرحلة الحسابات مراجعي تواجه التي التحديات تناولت

الحساسة للشركات المالية القوائم مراجعة حالGبيئيا .

المراجعة تقارير من عينة : تحليل الثالثة المرحلة مالية لقوائم الحسابات مراجعي عن الصادرةG حساسة لشركات األوراق ببورصة ومقيدة بيئيا

متصلة. زمنية سلسلة عبر المصرية المالية

: البحث أدوات: يلي بما الباحث سيقوم البحث من الهدف لتحديد

مراجعي عن صادرة مراجعة تقارير من عينة تحليل.1 السنوات عبر البيئية الحساسية ذات الشركات حسابات أكثر لكونه القطاع لتلك اختياره سبب الباحث . ويعزى

اإلنتاجية أنشطتها على يترتب التي القطاعات انتهاكها يحتمل قد مما البيئة على ضارة مخلفات بيئية ألمور إفصاحها أو قياسها عدم أو البيئة لقانون

مراجعة تقارير إصدار ضرورة عليه يترتب الذي األمر. نظيفة غير

: البحث خطة السابقة والدراسات المهنية المنظمات جهود استقراء.1

وأهميتها البيئية المراجعة مفهوم تناولت التي التحديات تناولت التي السابقة الدراسات استقراء.2

األمور مراجعة عند الحسابات مراجعي تواجه التي. البيئية

مالية قوائم عن الحسابات مراجعي تقارير تحليل.3G حساسة لشركات المالية األوراق ببورصة ومقيدة بيئيا

.والتوصيات والنتائج الخالصة.4 البحث مراجع.5

7

والدراسات المهنية المنظمات جهود استقراء.1 البيئية المراجعة مفهوم تناولت التي السابقة

. وأهميتها Water Environment Federationاالمريكى المياه اتحاد نشر

www.wef.org/GovesnmentAffairs( االلكتروني موقعه على تقييمات أنها على عرفها حيث ، البيئية للمراجعة تعريفا)

للعقارات البيئي واألداء يالبيئ للوضع منظمة موضوعية يمكن والتي لإلدارة قيمة أداة , فهي والعمليات والمرافق

, وتنفيذ البيئية المشاكل وتقييم لتحديد استخدامها واألنظمة للقوانين االمتثال تكفل التي التصحيحية اإلجراءات

استخدام يمكن , كما اإلدارة وممارسات وسياسات البيئية الحالية البيئية اإلدارة نظم جودة لتقييم البيئية المراجعة. للمنشأة يالبيئ األداء لتحسين إضافية مبادرات وتشجيع

المراجعة بأن األمريكية البيئة حماية وكالة عرفتها كما وموثق منظم دوري انتقادي فحص عن عبارة البيئية

للممارسات مستقلة جهة أو المنشاة بواسطة وموضوعي بالقوانين المنشأة التزام مدى من للتحقق للمنشأة البيئية

. الموضوعة البيئية والسياسات البيئية والتشريعات

8

www.iccwbo.org الدولية التجارة غرفة بحث محرك وعلى تتضمن إدارية أداة أنها على البيئية المراجعة تعريف تم

Gتقييما G G منظما G وموثقا أن يجب لما مستمرة بصورة وموضوعيا خالل من البيئة حماية في يساعد بما البيئية المنظمة به تقوم

مدى وتقييم البيئية الممارسات على اإلدارية الرقابة تسهيل. اإلدارية والمتطلبات بالسياسات االلتزام

(ICC , 1991) الدولي التجارية الغرف اتحاد عرفها كما والمنتظم الموثق الدوري التقييم في تساعد إدارية أداة بأنها

على الرقابة حيث من البيئية اإلدارة لكفاءة والموضوعي االلتزام مدى وتقييم البيئية واألنشطة الممارسات مدى من للتحقق المنشاة قبل من الموضوعة بالسياسات

. البيئية والتشريعات بالقوانين االلتزام

IIA Research) الداخليين المراجعين معهد دراسة وفىfoundation study,92البيئية المراجعة بين الربط تم ( فقد

اإلدارة لنظام متكامل جزء أنها على البيئية اإلدارة ونظام البيئية الرقابة أنظمة كانت إذا ما اإلدارة تحدد بحيث البيئية التشريعية بالمتطلبات االلتزام مدى من للتحقق كافية

. الموضوعة البيئية والسياسات

، ) السقا عرفها فقد ، العربية تالدراسا صعيد وعلى وتقييم سالمة من للتحقق ( : منهجا8Gص: ، م1998, السيد

القوانين متطلبات ضوء في البيئي لألداء المختلفة الجوانب إلى باإلضافة للشركة البيئية والسياسات والتشريعات

تحسين بغرض عليها المتعارف المهنية المعايير متطلبات. البيئي األداء على الرقابية المماريات

) دراسة عرفتها فقد ، األجنبية البحوث صعيد على أماGray and CAOLISON , 1991 )بين للتفاعل منظم فحص بأنها

يتم ال بحيث بها المحيطة والبيئة للمنشاة التشغيلية العمليات. البيئية التشريعات انتهاك

تقييم إنها على(Maltby , 1995, P16) دراسة أشارت أيضا الترتيبات مع يتوافق البيئي األداء كان إذا ما لتحديد منظم

أن يجب والتي الترتيبات تلك مع يتوافق ال وأيها المخططة البيئية الساسة مع مالئم بشكل وأنجزت بكفاءة تنفذ

. للمنظمة

يرى البيئية المراجعة لتعاريف االستعراض خالل من بواسطة منظمة عملية هي البيئية المراجعة )) بأن الباحث بخبراء باالستعانة أو الخارجي المراجع يكون قد محايد طرف

التزام مدى من التحقق اجل من البيئي األداء مراجعة في

9

القياس سالمة ، البيئية والقوانين بالتشريعات المنشاة إدارة المالية البيئية باألمور يتعلق فيما المحاسبي واإلفصاح

(( . والوصفية والكمية

( منشور غير بحث – زيد أبو خليفة . كمال ) د عن ونقال أن إلى أشار فقد ، البيئية المراجعة أهمية يخص فيما

( Cambpell and Byington , 1995) دراسة: المنافع من العديد تقدم البيئية المراجعة أن إلى

البيئة بقضايا والعاملين اإلدارة إدراك زيادة-1. ومتطلباتها

المطبقة البيئية بالسياسات االلتزام على التأكد زيادة-2. المنشأة في

قد والتي البيئية والعقوبات الغرامات المنشاة تجنيب-3. . كلية النشاط لغلق تصل

منع أو من الحد نتيجة التكاليف في وفورات تحقيق-4. البيئي التلوث

المنشأة لها تتعرض قد التي البيئية المخاطر تخفيض-5. الطويل المدى على

بممارسات المتعلقة المعايير بوضع االهتمام زيادة-6. البيئية الحماية

التحديات تناولت التي السابقة الدراسات استقراء.2 األمور مراجعة عند الحسابات مراجعي تواجه التي

. البيئية

(Peter Letma and Roges k . Doost 2000, ) : دراسة2-1 يستخدم أن يمكن كيف تبرهن أن الدراسة تلك تحاول

الداخليين المراجعين لخدمة البيئية التكاليف محاسبة نظام المعلومات أن المالئم فمن ، األداء وتحسينات والخارجيين

والغايات األهداف كانت إذا ما تبين النظام هذا من المتولدة. البيئية التأثيرات من العالي بالقدر تحققت قد

10

السلع من الحالي االستهالك بأن الدراسة أشارت وقدG مرتفع والخدمات . أقطار المستدامة التنمية من يحد بما جدا

مع بالمقارنة البيئية بالمسائل تهتم بدأت الغربية أوربا البيئة وكالة المثال سبيل على األمريكية المتحدة الواليات

االتجاهات على شددت م1997 سنة األلمانية الفيدرالية: المثال سبيل على الخطيرة

وبعد6 إلى3 من العالمية الحرارة درجات في زيادة-1 .19 القرن نهاية

الـ خالل سم25 إلى10 التخزين مستوى في ارتفاع-2. الماضية سنة100

. األزون طبقة في نضوب-3 التربية في مستمرة وخسائر تآكل-4. بها السمكية الثروة واضمحالل البحار في تلوث-5

السبب عالقة تحليل على يعتمد البيئي التكاليف نظام المرتبطة التكاليف خاصة منتظمة بصورة والنتيجة

من , التخلص اإلنبعاثات المثال سبيل على بالمخرجات نحو واضح بشكل المخصصة السامة والمياه النفايات

. فيها تسببت التي المخرجات التكاليف محاسبة نظم أن إلى الدراسة أشارت كما

إضافية تكاليف أنها على التكاليف تلك تعالج التقليدية تجميع يتم حيث حكمي بشكل تخصيصها )ت,ص,غ,م( ويتم

مما حكمي بشكل التكلفة مركز على وتوزيعها التكاليف تلك ومن المنتج وحدة تكلفة تشويه إلى يؤدى مما حافز يعطى ال

قطاع ضياع إما عليها يترتب خاطئة تسعيرية سياسات ثم على يؤثر مما فادحة خسائر تحقيق أو العمالء من عريض اآلخرين والمستفيدون خاصة بصفة األسهم حملة حقوق. عامة بصفة

(Sylvia Van Leeuwen , 2004: ) : دراسة2-2G البيئية المشاكل ، بالطبيعة الفاصل الحد هي غالبا

من متزايد عدد عنه نتج المشاكل تلك لحل الدولي التعاون والتي الكبرى المراجعة . مؤسسات الدولية االتفاقيات

عن المسئولة وتكون قومية مراجعة مؤسسات أكبر تكون أن يمكن والتيReceipts ، بانتظام البيئية النفقات مراجعة مدى مراجعة خالل من الدولي التعاون نجاح في تساهم هذا ، الدولية البيئية والتعهدات بااللتزامات الحكومة التزام

. الكبرى المراجعة لمؤسسات تحدى يعد يكون المراجعة لمؤسسات المحتمل التطبيقي الدور وذلك البحري التلوث منع اتفاقية مراجعة خالل من واضح

11

من وقعت التي االتفاقية تلك ، السفن استخدام خالل من. األوربية الثماني المراجعة مؤسسات تعاون قبل

الوطن حدود عبر تتوقف ال البيئية المشاكل أن وحيث مهم أصبح البلدان بين بيئية سياسة على الدولي فالتعاون ،

Gالمنظور الدولية االتفاقيات من عدد زيادة نتيجة جدا . G البيئية للسياسة العالمي مؤسسات عمل على يؤثر أيضا

مجموعةSupreme Audit Institutions (SAIS) الكبرى المراجعة المراجعة مؤسسات تحفز البيئية للمراجعة االنتوساى عمل

مدى لمراجعة خاص انتباه وإعطاء للتعاونSAIS الكبرى عديدة ومراجعات مطورة إرشادات مع الحكومات توافق مراجعة لمؤسسات إلهام مصدر تكون أن يمكن والتي نفذت من يباشر العمل بأن تأمل العمل . مجموعة أخرى كبرى في تساهم أصبحت التي الكبرى المراجعة مؤسسات خالل الطبيعية الموارد على جيدة وسيطرة الدولي التعاون نجاح. المستقبل في

(Chritina Chiana , Margaret Lightbody ,2004) : دراسة2-3 تجعل التي الدولية المطالبات عديد أن من بالرغم

في المحوري الدور يحددوا أن والمراجعين المحاسبين التجريبية الدراسات ، البيئية المراجعات وإدارة تصميم في المهنيين المحاسبين1990 العام من أنه إلى أشارت

الخارجيين نالبيئيي بالمراجعين استعانوا نيوزيلندا بواسطة تبنت البيئية اإلدارة . ممارسات المستقيلين

ذلك منذ جوهرية زيادة لديها تكون أن المتوقع المنظمات بين ارتباط بوجود للتوقيع سبب يوجد حيث الوقت

. البيئيين المراجعين مع الماليين المراجعين في الماليين المراجعين ارتباط فحص الدراسة تلك تهدف

العام في بنيوزيلندا البيئيين المراجعين سلوك يسلكوا أن م2001

%من76 أن بين االستبيان أن إلى النتائج أشارت وقد أكثر تكن لم البيئية القضايا أن أظهروا الماليين المراجعين

البيئة حماية وأن نيوزيلندا في passing fad عابرة بدعة من. العينة % من77 لـ بالنسبة مهمة كانت

Gهناك كان بأنه الماليين المراجعين الحظ أيضا G G ضغطا كبيرا في انه أظهروا حيث منهم المستقصى العامة من قادم

. بنيوزيلندا كبرى أهمية البيئية للمراجعة سيكون المستقبل

12

% أشاروا52 بينهم المستقصى من العظمى الغالبية بينما Audit Practitioners المراجعة مهنة ممارسو بأن يعتقدوا بأنهمG يلعبوا أن يجب . بنيوزيلندا البيئية المراجعات قيادة في دورا

هذه لمثل واضح دولي دعم هناك ليس حال أية على بأنهم صرحوا الماليين المراجعين % من25, االتفاقية ، مترددين % كانوا23 البعض , بينما الرؤية هذه مع مختلفون

نواألكاديميو المهنة لمطالب تعارض أبرز الحسي اإلدراك هذا ، البيئية المراجعات يؤذوا أن جوهري دور لهم المراجعون بأن

المراجعة ممارسة في يساهموا بأن احتمال المحاسبين بينما. دوره من كجزء هذا بوضوح يرى ال فالكثير البيئية

ومدى طبيعة حول معاصرة بنظرات الدراسة هذه ألقت نالبيئيي المراجعين دور تولى في الماليين المراجعين ارتباط

نيوزيلندا في الماليين المراجعين من عدد بأن اقترحت النتائج أيضاG أصبحوا اإلدارة دور , خاصة البيئية المراجعات في طرفا

حال أية على تدريجي بشكل البيئية المراجعات زيادة حول بيئية مراجعة خدمات يقدموا لم الماليين المراجعين غالبية

على طلب الوقت ذلك في هناك يكن لم بأنه باإلدعاء بينما ، مالئمة خبرة يكتسبوا لم أنهم أو البيئة المراجعات

يتوقع البيئي اإلفصاح أجل من التشريعي والضغط الجمهور. مستمر تزايد في يكون أن

شركات أو الماليين المراجعين على النتائج أشارت كذلك مع خدمات على للتعاقد مستعدين يكونوا بأن المحاسبة

مهنيين مع باتفاقيات المشترك االنضمام أو خارجيين خبراء ومهارات التقنيات من كامل مدى تدبير من للتمكن أخريين

. البيئية المراجعات جودة إدارة في الضرورية المنهجية النيوزيالندى القانونيين المحاسبين معهد النهاية في

G يلعب أن على قادر يكون ربما G دورا ونشر دعم في مهما المرجعات وعملية نطاق إلدارة فقط ليس الالزمة المعرفة

G . ولكن البيئية اليستخدمو المحاسبين لمساعدة أيضا غير الخبراء من االستفادة في الموجودة خبراتهم

دور لتطوير المالية المراجعات خالل من المحاسبين متعددة بيئية مراجعة فرق تكوين في الرئيسين المراجعين. التخصصات

( Menmet Ozbirecikli ,2007) : دراسة2-4 المحاسبين أن كيف فحص الدراسة تلك تستهدف

يقوموا أن يجبCPAS" القانونيين " المحاسبين المعتمدين ألنه للشركات البيئي األداء عن والتقرير البيئية بالمراجعة

13

المحاسبي باألدب البحوث ندرة من برز رئيسي هدف وعوامل هامة نقاط إلبراز وذلك الموضوع هذا في العالمي

من البيئي والتقرير البيئية المراجعة لتطبيقات محددة التشريعي السياق ظل في الحسابات مراجعة خالل

حتى1970 سنة من والنامية المتطورة للدول واإلداري. م2000سنة

: رئيسيان موضوعان لتناقش صممت الدراسةالمعتمدين نالعموميي المحاسبين أن كيف : فحص األول

CPAS والمراجعة المحاسبة شركات لصالح يعملوا التقرير في المتضمن مراجعة فريق في وعضو. الفترات عبر والمراجعة البيئي

نالعموميي المحاسبين أنشطة أن كيف : لتحديد الثاني يمكن البيئية واإلدارة البيئي للتقريرCPAS نالمعتمدي

البيئي للتقرير الرئيسية لألهداف فعالية تكون أن. البيئية والمراجعة الفترة أن على استدلت : الدراسة األول فالموضوع

البيئية والمراجعة البيئي التقرير1989 حتى1970 من الفترة في أما ، البيئية التشريعات مع التوافق على ركزت

البيئية والمراجعة البيئي التقرير م2000 حتى1990 من تحدد اإلدارة حيث البيئية اإلدارة نظام من جزء مع يتكامالن

لتكفل كامنة تكون للمنظمات البيئية الرقابة نظم من أي في الداخلية والسياسات القانونية المتطلبات مع التوافق

ضمنواCPAS القانونيين المحاسبين الزمن من الفترة هذه يمكن الذي والدور البيئية والمراجعة التقرير أنشطة

زيادة على يؤثروا أن من CPAS القانونيين المحاسبينG البيئية والمراجعة البيئي التقرير . العمالء لطلبات وفقا

إعداد بأن استدلت : الدراسة الثاني الموضوع وشهادة الحسابات , مراجعة العالمية البيئية التقارير أن يجبCPAS القانونيين المحاسبين قبل من التصديق

للتقرير الجوهري الهدف وهو االستمرارية في تساهم لكل إلزامية التصديق وشهادة البيئية والمراجعة البيئي

. والكبيرة والمتوسطة الصغيرة األعمال منظمات

( : Anita Jose and Shang Meilee , 2007) : دراسة2-5 البيئية اإلدارة سياسات فحص الدراسة هذه من الهدف

200 حجمها بلغ الشركات من عينة خالل من والممارسات على باالعتماد وذلك العالم في الشركات كبرى من شركة في شركة مائتان ألكبر البيئية للتقارير المحتوى تحليل لشركات البيئية اإليضاحات مدى يحلل البحث . هذا العالم

14

, دعم البيئي : بالتخطيط آتى هو بما يتعلق فيما العينة , أنشطة البيئية , الهياكل البيئية لالهتمامات العليا اإلدارة أو الخارجية , المصادقات البيئية , الرقابة البيئية القيادة

للشركات البيئي باإلفصاح , ونماذج البيئية البرامج شهادات .

ونماذج متعددة هامة حقائق لعدة الدراسة خلصت وقد كبرى في البيئية اإلدارة وممارسات البيئي باإلفصاح تتعلق

: بالعالم الشركات بالبيئة تهتم الشركات من العظمى الغالبية اليوم-1

تلك % من60 ويقدر مهم إستراتيجيي كتخطيط % منها40و بيئية سياسات لديها العالمية الشركات

والتي البيئية اإلدارة لنظم االحتياجات عن تفصح ترجمتها خالل من السياسات تأسيس على تساعد بأن تذكرنا أن االهتمام من أنه حال أية على ألفعال

G ليست السياسات تلك فقط النظم تلك مثل تتبع دائما نظم عن محددة بصورة تفصح الشركات % من29

. البيئية إدارتها بمسببات يتعلق فيما نموذج هناك بأن دليل يوجد-2

اإلدارة لممارسات الفلسفي والتقرير اإلستراتيجيةG الشركات أن يبين . اإلفصاح للشركات البيئية من بدال

, تلك والتشريعات القانون بواسطة أسسا تقاد أن العديد القانونية غير العوامل خالل من تقاد الشركات

البيئية باالهتمامات ترتبط دراستنا في الشركات من حملة واستجابة – الشركة استمرارية طريق عن

% تبرز27 الشركات تلك من وغالبية – األسهم الميزة مسببات على باالعتماد البيئية برامجها

الشركات تلك % من21 الباقية النسبة عن التنافسية مسببات على باالعتماد البرامج تلك تبرز والتي

للشركات يمكن كيف البيئية التشريعات مع التوافق المزايا مصدر لتحدد البيئية اإلدارة سياسات تترجم أن

؟ التنافسية

(Venkataraman et all , 2008) : دراسة2-6 المراجع تعرض بين العالقة إلخبار الدراسة تلك هدفت وأتعاب المرجعة وجودة legal liability القانونية للمسائلة تطرح التي الشركات على الدراسة تلك ركزت وقد ، المراجعة

والمسماة مرة ألول المالية األوراق بسوق لالكتتاب أسهماInitial Public Offering (IPO), بأن قوى دليل أقرت فالدراسة

سلبية مؤشراتها تبدوا روجعت والتي IPOالمسماة شركات

15

باألدب متوفر هو ما عكس . وعلى األخرى الشركات من وأقلG بينت قد , نتائجنا المحاسبي بأن لالستدالل ضئيال دعما خالل من االنتهازية األرباح إلدارة يرضخوا المراجعين سعر لزيادة محاولة في لالكتتاب لألسهم المصدريين

بأن وجدنا نحن المراجعة بأتعاب يتعلق وفيما ، االكتتاب ( االرتباطات من أعلى ) أتعاب مكاسب يحققوا المراجعين

تم التي الشركات مع التعاقدات عنIPO المسماة شركات مع المتالزم التباين قبل. بينما من بالبورصة أسهمها طرح

تلك ومراجعةIPO شركات مراجعة بين المراجع لمسئوليات ، عام لكل أعلى بأتعاب سينعكس االكتتاب بعد ما الشركات

وأتعاب المراجعة جودة من كل بأن افترضت نتائجنا أيضا. صارم بيئي تشريعي نظام ظل في ستزداد المراجعة

مالية قوائم عن الحسابات مراجعي تقارير تحليل.3G حساسة لشركات األوراق ببورصة ومقيدة بيئيا

. المصرية المالية قام الباحث بتحليل التقارير الصادرة عن مكاتب

محاسبة ومراجعة معروفة بجمهورية مصر العربية لعدد من الشركات الحساسة تجاه البيئة وقد تبين للباحث خلو

التقارير الصادرة عن مكاتب محاسبة عريقة وفى نفس الوقت أعضاء بشركات محاسبة ومراجعة كبرى عالمية من

أية تحفظات بشأن االنتهاكات البيئية . ويبين الجدول التالينتيجة التحليل لعدد عشرون شركة تنتمي لقطاع االسمنت .

نوعالشركة اسمالتقري

ر

الفترةالمالية

مكتب اسمالمراجعة

: في عضو

16

إسكندرية السمنتبورتالند

2003نظيفم

وبرسوم صالحالعزيز وعبد

Deloitte

إسكندرية السمنتبورتالند

2004نظيفم

وبرسوم صالحالعزيز وعبد

Deloitte

إسكندرية السمنتبورتالند

2005نظيفم

وبرسوم صالحالعزيز وعبد

Deloitte

إسكندرية السمنتبورتالند

2006نظيفم

وبرسوم صالحالعزيز وعبد

Deloitte

2003نظيفأسيوط اسمنتم

KMPGحسن حازم

2004نظيفأسيوط اسمنتم

KMPGحسن حازم

2005نظيفأسيوط اسمنتم

KMPGحسن حازم

2006نظيفأسيوط اسمنتم

KMPGحسن حازم

المصريةلالسمنت

2003نظيفم

KMPGحسن حازم

المصريةلالسمنت

2004نظيفم

KMPGحسن حازم

المصريةلالسمنت

2005نظيفم

KMPGحسن حازم

المصريةلالسمنت

2006نظيفم

KMPGحسن حازم

2003نظيفسينا اسمنتم

العزيز عبدحجازي

Horwath

2004نظيفسينا اسمنتم

العزيز عبدحجازي

Horwath

2005نظيفسينا اسمنتم

العزيز عبدحجازي

Horwath

2006نظيفسينا اسمنتم

العزيز عبدحجازي

Horwath

اسمنتالسويس

2003نظيفم

وبرسوم صالحالعزيز وعبد

Deloitte

17

اسمنتالسويس

2004نظيفم

وبرسوم صالحالعزيز وعبد

Deloitte

اسمنتالسويس

2005نظيفم

المتضامنون للمحاسبة

Ernst & Young

اسمنتالسويس

2006نظيفم

المتضامنون للمحاسبة

Ernst & Young

والتوصيات والنتائج الخالصة.4 التحديات على الضوء إللقاء أساسية بصفة البحث هدف

القوائم على رأى إصدار حال الحسابات مراجعي تواجه التي تلك بأن خاصة ، البيئية الحساسية ذات للشركات المالية

لما(1)السلبية البيئية المعلومات عن يفصح ال اغلبها الشركات المنشأة استمرارية افتراض مدى على محتمل تأثير من لها المعلومات تلك تداعيات تأثير أخرى ناحية من ناحية من هذا

G ، والمرتقبين الحاليين المستثمرين قرارات على بأن علما في تشويه من يحتمل مما وصفية المعلومات تلك اغلب

التقرير نوع على ذلك تأثير ومدى للمراجع المهني التقدير. إصداره المزمع التي األجنبية الدراسات من لعدد البحث استعرض وقد يرى الباحث أن إال بينها فيما وتنوعت التحديات بعض تناولت

تأهيل هو الدراسات تلك أغفلتها التي تالتحديا أهم أن عملية الن المهني تقديرهم تدعم آليات نحو المراجعين

على ( المستند ) األتعاب التكلفة قيد يحكمها المراجعة األثر له يكون مما المراجعة عملية النجاز المخططة الساعات

. الشركات تلك لمثل التقرير نوع في الشركات من عينة على التطبيقية الدراسة خلصت وقد

صناعة قطاع وهو البيئة تجاه حساس لقطاع تنتمي التي محاسبية مكاتب عن الصادرة التقارير غالبية بان االسمنت

خالية عالمية ومراجعة محاسبة شركات في وأعضاء محلية يعنى مما ، الشركات تلك مثل مراجعة بشان تحفظ أية من قبل من بها لالهتمام ترتقي لم مصر في البيئية النواحي بان

إيجاز يمكن التحديات من عدد بسبب الحسابات مراجعي بأهمية الثقافي الوعي : انخفاض يلي ما في بعضها

بالمقارنة المراجعة عملية تكلفة ارتفاع ، البيئية المراجعة عدم ، الشركات تجاه صارمة تشريعات وجود عدم ، باألتعاب

اإلختيارى البيئي المحاسبي لإلفصاح مؤشر نحو) ، عوض محسن محمد ، مقلد 1 ،( المالية األوراق ببورصة المقيدة المصرية الشركات على تطبيقية دراسة مع

م2008 ، طنطا جامعة – التجارة كلية ، منشورة غير ماجستير رسالة

18

وواجبات البيئة بالمسائل يهتم إرشاد أو مراجعة معيار وجود. منها التحقق تجاه المراجع

من مجموعة الباحث يقدم ، تقدم ما على وتأسيسا: يلي فيما تتمثل التوصيات طبيعة مع تتواءم مراجعة برامج تطوير ضرورة.1

. الشركات بتلك الصناعة من التحقق كيفية على المراجعين وتدريب تأهيل.2

على تأثيرها ومدى المالية غير البيئية المعلومات. ةاالستمراري افتراض

البيئية المراجعة المحاسبة بمادتي االهتمام ضرورة.3 لتخريج المصرية بالجامعات التجارة بكليات

لديهم يكونوا مما المستقبل مراجعي محاسبي القياس بدور للقياس تؤهلهم علمية خلفية

البيئية للمعلومات المراجعة ثم ومن واإلفصاح. المالية وغير المالية

البحث مراجع.51. Anita Jose and Shang Mei Lee , " Environmental Reporting of Global

Corporations : A Content Analysis Based on Website Disclosures " , Journal Of Business Ethics (2007) , pp .307-321

1. Christina Chiang and Margaret Light body , " Financial auditors and environmental auditing in New Zealand " , Managerial Auditing Journal , ( Vol 19 , No.2 , 2004 ) , pp . 224-234

2. Environmental Audit , Water Environmental . Federation , 1992 , Available from : www.wef.org/Government.Affairs

3. Joseph F. Brazel , " A Field Investigation of Auditors’ Use of Brainstorming in the Consideration of Fraud " Electronic copy of this paper is available at : http://ssrn.com/abstract .

4. McNamee, David , " The fourth 'E': An interview with L. Denis Desautels " , The Internal Auditor , (Springs: Apr 1993. Vol. 50, Iss. 2 ) pp. 42-46

5. Mehmet Özbirecikli , " A Review on How CPAs Should Be Involved in Environmental Auditing and Reporting for the Core Aim of It ",2007. Vol. 5, Iss. 2; pg. 113, 14 pgs Available from : www.proquest.com

6. Peter Letmathe and Roger K. Doost , " Environmental cost accounting and auditing " , Managerial Auditing Journal. Bradford , (Vol. 15, Iss. 8, 2000 ) , pp.424

19

7. Quirke, Brendan , " Environmental Auditing: What's It All About? " , Management Accounting. London , 0(: Mar 1992. Vol. 70, Iss. 3 ) ; pp 34-35

8. SYLVIA VAN LEEUWEN , "Auditing International Environmental Agreements : The Role of Supreme Audit Institutions " , (2005) . Available from : /www.proquest.com.

9. Venkataraman et al , " Litigation Risk , Audit Quality and Audit Fees : Evidence from Initial Public Offering " The Accounting Review , (Sep 2008 , Vol , 83 , No 05) , pp 1315-1345

10. Water Environment Federation, www.wef.org/GovesnmentAffairs

20