第九章投资性房地产

第九章投资性房地产

投资性房地产的确认和初始计量

投资性房地产的后续计量

投资性房地产的转换和处置

§9.1 投资性房地产的确认和初始计量

投资性房地产，指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。（为赚取租金而出租的房地产，或为资本增值而持有并将出售的房地产；通过持有而后以一定的方式取得收益）投资性房地产主要包括已出租的建筑物、已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权；按照国家规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值的土地使用权。自用房地产（房产和地产）不属于投资性房地产；作为存货的房地产不属于投资性房地产，如开发商准备出售的房产。

一、投资性房地产的定义和确认条件

( 一 ) 属于投资性房地产的项目

已出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得并以经营租赁方式出租的土地使用权。企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类。


1. 已出租的土地使用权例 8-1 P230

A 企业 B 企业

C 企业

B 企业使用权土地

租入

出租

B 企业的投资性房地产

A 企业的投资性房地产



2. 持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。


具有下列情形之一的，也可以认定为闲置土地：

（ 1 ）国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期，自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满一年未动工开发建设的；（ 2 ）已动工开发建设但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足 1/3 或者已投资额占总投资额不足 25％且未经批准中止开发建设连续满一年的；（ 3 ）法律、行政法规规定的其他情形。《闲置土地处理办法》还规定，经法定程序批准，对闲置土地可以选择延长开发建设时间（不超过 1 年），改变土地用途，办理有关手续后继续开发建设等处置方案。

P231


3. 已出租的建筑物已出租的建筑物是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物。企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。

例 8-2 ～ 4 P232


1. 自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。例如，企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。 2. 作为存货的房地产，通常指房地产企业正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。企业拥有并经营的旅馆、饭店，但是，企业将其拥有的旅馆饭店全部或部分出租，且出租的部分能够单独计量或出售的，出租的部分应当作为投资性房地产。如果房地产企业开发的楼盘，是准备出售的，就属于存货，不属于投资性房地产；如果房地产企业开发的楼盘，是为了出租的，应作为投资性房地产。


( 二 ) 不属于投资性房地产的项目例 8-5 P233一、投资性房地产的定义和确认条件

练习题1. 下列不属于企业投资性房地产的是（）。 A. 房地产开发企业将作为存货的商品房 , 已经以经营租赁方式出租 B. 企业开发完成后已经出租的房地产 C. 企业持有并准备增值后转让的土地使用权 D. 房地产企业拥有并自行经营的饭店【答案】 D

2. 下列项目中，属于投资性房地产的有（）。 A ．已出租的建筑物 B ．已出租的土地使用权 C ．持有并准备增值后转让的土地使用权 D ．按照国家有关规定认定的闲置土地

【答案】 ABC

投资性房地产同时满足以下条件，才能予以确认： 1. 与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业； 2. 该投资性房地产的成本能够可靠计量。


( 三 ) 投资性房地产的确认条件一、投资性房地产的定义和确认条件

§9.1 投资性房地产的确认和初始计量二、投资性房地产的初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量

1. 外购的投资性房地产的确认和初始计量对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。


1. 外购的投资性房地产的确认和初始计量⑴采用成本模式计量投资性房地产的主要账务处理。借：投资性房地产（取得时的实际成本）贷：银行存款（取得时的实际成本）

⑵采用公允价值模式计量投资性房地产的主要账务处理。借：投资性房地产——成本（取得时的实际成本）贷：银行存款（取得时的实际成本）

二、投资性房地产的初始计量

§9.1 投资性房地产的确认和初始计量【例 8—6 】 2007 年 3月， A 企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。 3月 15 日， A 企业与 B 企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买之日起将这栋写字楼出租给 B 企业，为期 5 年。 4月5 日， A 企业实际购入写字楼，支付价款共计 1 500万元。假设不考虑其他因素， A 企业采用成本模式进行后续计量。

借：投资性房地产——写字楼 15 000 000 贷：银行存款 15 000 000

借：投资性房地产——成本 15 000 000 贷：银行存款 15 000 000

【例 8—7 】沿用【例 8—6 】，假设 A 企业拥有的投资性房地产符合公允价值计量模式的条件，采用公允价值计量模式进行后续计量。


2. 自行建造投资性房地产的确认和初始计量企业自行建造（或开发，下同）的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。

企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行建造的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。



2. 自行建造投资性房地产的确认和初始计量⑴采用成本模式计量投资性房地产的主要账务处理。借：投资性房地产（取得时的实际成本）贷：在建工程或开发产品（取得时的实际成本）

⑵采用公允价值模式计量投资性房地产的主要账务处理。借：投资性房地产——成本（取得时的实际成本）贷：在建工程或开发产品（取得时的实际成本）


§9.1 投资性房地产的确认和初始计量 [加例 ]1月，甲企业从其他单位购入一块土地的使用权，并在这块土地上开始自行建造三栋厂房。 10月，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工 (达到预定可使用状态 ) 时开始起租。 11月 1 日，三栋厂房同时完工。该块地使用权的成本为 600万元；三栋厂房的实际造价均为 1000 ，能够单独出售。假定企业采用成本计量模式。

土地使用权中对应部分同时转换为投资性房地产 =[600×(1000÷3000)]=200(万元 )

借：投资性房地产——厂房 10 000 000 贷：在建工程 10 000 000借：投资性房地产——已出租土地使用权 2 000 000 贷：无形资产——土地使用权 2 000 000

§9.2 投资性房地产的后续计量

一、投资性房地产后续计量的原则及类型企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，满足特定条件时，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

同一个企业只能采用一种模式计量。


1. 确定入账价值后，假如是一项出租的土地使用权或准备资本增值的，和无形资产一样，按期 (月 ) 进行摊销借：其他业务成本贷：投资性房地产累计摊销如果是房屋建筑物：借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧 2. 出租的房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入，摊销的计入其他业务成本。借：银行存款贷：其他业务收入 3.减值时：借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备

计提减值准备后，不允许转回。

二、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产


【例 9-8 】 A 企业的一栋办公楼出租给 B 企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设这栋办公楼的成本为 1 800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命 20 年，预计净残值为 0 。按照经营租赁合同， B 企业每月支付 A 企业租金 8万元。当年 12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为 1 200万元，此时办公楼的账面价值为 1 500万元，以前未计提减值准备。 1. 计提折旧：月折旧额 =1 800÷20÷12=7.5(万元 )借：其他业务成本 75 000 贷：投资性房地产累计折旧 75 000 2. 确认租金收入：借：银行存款 80 000 贷：其他业务收入 80 000 3.减值时：借：资产减值损失 3 000 000 贷：投资性房地产减值准备 3 000 000

二、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产

§9.2 投资性房地产的后续计量二、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产

练习：某企业采用成本模式对投资性房地产进行后续计量， 2010 年 9月 20 日达到预定可使用状态的自行建造的办公楼对外出租，该办公楼建造成本为 2600万元，预计使用年限为 25 年，预计净残值为 100万元。在采用年限平均法计提折旧的情况下， 2010 年该办公楼应计提的折旧额为（）。

正确答案 :25解析 :2010 年该办公楼应计提的折旧额 =(2600-100)÷25×3/12=25万元 .

§9.2 投资性房地产的后续计量三、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产( 一 ) 前提条件

有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：（ 1 ）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；（ 2 ）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

§9.2 投资性房地产的后续计量三、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产( 二 ) 会计处理采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。在资产负债表日应当以公允价值对投资性房地产进行计量。借：投资性房地产 ( 公允价值变动 ) ( 公允价值＞原账面价值的差额 )

贷：公允价值值变动损益借：公允价值值变动损益 ( 公允价值＜原账面价值的差额 )

贷：投资性房地产 ( 公允价值变动 )

借：银行存款 ( 租金收入 ) 贷：其他业务收入

P197

【练习】 A 企业为从事房地产经营开发的企业。 2007 年 8月，A 企业与 B 企业签订租赁协议，约定将 A 企业开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给 B 企业使用，租赁期为 10年。当年 10月 1 日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼造价为 90 000 000元。由于该写字楼地处商业繁华区，所在城区有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价， A 企业决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。 2007 年 12月 31 日，该写字楼的公允价值为 93 000 000元。 2008 年 12月 31 日，该写字楼的公允价值为 95 000 000元。A 企业的账务处理如下：（ 1 ） 20×7 年 10月 1 日， A 企业写字楼开发完成并出租借：投资性房地产—— ××写字楼（成本） 90 000 000 贷：开发产品 90 000 000（ 2 ） 20×7 年 12月 31 日，以公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益借：投资性房地产—— ××写字楼（公允价值变动） 3 000 000 贷：公允价值变动损益 3 000 000

【练习】 A 企业为从事房地产经营开发的企业。 2007 年 8月，A 企业与 B 企业签订租赁协议，约定将 A 企业开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给 B 企业使用，租赁期为 10年。当年 10月 1 日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼造价为 90 000 000元。由于该写字楼地处商业繁华区，所在城区有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价， A 企业决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。 2007 年 12月 31 日，该写字楼的公允价值为 93 000 000元。 2008 年 12月 31 日，该写字楼的公允价值为 95 000 000元。A 企业的账务处理如下：（ 3 ） 20×8 年 12月 31 日，公允价值又发生变动借：投资性房地产— ××写字楼 ( 公允价值变动 ) 2 000 000 贷：公允价值变动损益 2 000 000

四、投资性房地产后续计量模式的变更（参考）只有采用公允价值模式计量能够提供更可靠更相关信息时，才允许从成本模式变更为公允价值模式，上述变更应作为会计政策变更进行会计处理已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式变更为成本模式


成本模式

公允价值模式

注意

以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值 900 与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。


在资产负债表日应当以公允价值对投资性房地产进行计量。借：投资性房地产 ( 成本 ) 900 ( 公允价值 ) 投资性房地产累计折旧 (摊销 ) 100 ( 已计提的折旧或摊销 ) 投资性房地产减值准备 200 ( 已计提的减值准备 ) 贷：投资性房地产 800 (原账面余额 ) 贷或借：利润分配——未分配利润 360 (差额 ) 盈余公积——法定盈余公积 40( 公允价值与账面价值差额 ×10%)

900 - (800-200-100)=400 360 未分配利润 40 盈余公积

四、投资性房地产后续计量模式的变更（参考）

四、投资性房地产后续计量模式的变更（参考）§9.2 投资性房地产的后续计量

【例 8—10 】 2007 年， A 企业将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。 2009 年 2月 1 日，假设 A 企业持有的投资性房地产满足采用公允价值模式计量的条件， A 企业决定采用公允价值模式对该写字楼进行后续计量。 2009 年 2月 1 日，该写字楼的原价为 9 000万元，已计提折旧 270万元，账面价值为 8 730万元，公允价值为 9 500万元。A 企业按净利润的 10 ％计提盈余公积。

借：投资性房地产—— ××写字楼（成本） 95 000 000　　投资性房地产累计折旧（摊销）　　　 2 700 000

贷：投资性房地产—— ××写字楼　　 90 000 000　　盈余公积——法定盈余公积　　　　　 770 000

利润分配——未分配利润 6930 000

【练习 1 】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（）。A ．成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更B ．已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式C ．已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式D ．企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更

【练习 2 】关于投资性房地产的后续计量，下列说法中错误的有 ( ) A ．采用公允价值模式计量的，不对投资性房产计提折旧 B ．采用公允价值模式计量的，应对投资性房产计提折旧 C ．已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式 D ．已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式 E ．已采用公允价值模式计量的投资性房地产，可以从公允价值模式转为成本模式

【答案】练习 1 B ，练习 2 BDE

一、房地产的转换（一）房地产的转换形式及转换日 1. 投资性房地产开始自用转换日：房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产商品，提供劳务或经营管理的日期。 2. 作为存货的房地产改为出租转换日：租赁期开始日 3. 自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租转换日：租赁期开始日 4. 自用土地使用权停止使用改用于资本增值，即用于赚取租金或资本增值

转换日：自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期。

§9.3 投资性房地产的转换和处置出租

自用

存货

资本增值

①

②

③

④

一、房地产的转换（二）成本模式房地产转换的会计处理

§9.3 投资性房地产的转换和处置

只要计算出原来资产的账面价值，将其作为转换后资产的入账价值即可。

自用房地产

投资性房地产

账面价值

账面价值

例 9-2 、例 9-3P200 ～ 201



投资性房地产转为自用房地产

[ 业务 9-2] ： 2007 年 5月 31 日，甲公司将出租在外的办公楼收回以备自用，该办公楼的原值 8000万元，已提折旧 4600万元。计提减值准备 500万元借：固定资产 80 000 000 投资性房地产累计折旧 46 000 000 投资性房地产减值准备 5 000 000 贷：投资性房地产 80 000 000 累计折旧 46 000 000 固定资产减值准备 5 000 000



[ 业务 5-3] ：如果将上例改为， 2007 年 5月 31 日，甲公司将办公楼用于出租，该办公楼的原值 8000万元，已提折旧 4600万元。计提减值准备 500万元。编制如下与上述相反的会计分录。借：投资性房地产 80 000 000 累计折旧 46 000 000 固定资产减值准备 5 000 000 贷：固定资产 80 000 000 投资性房地产累计折旧 46 000 000 投资性房地产减值准备 5 000 000

自用土地使用权或建筑物转为投资性房地产



【加例】 A 企业是从事房地产开发的企业， 2007 年 3月 10 日，A 企业与 B 企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给 B 企业使用，租赁期开始日为 2007 年 4月 15 日。 2007 年 4月 15 日该写字楼的账面余额 450 000 000元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式计量。A 企业 2007 年 4月 15 日的账务处理如下：借：投资性房地产—— ××写字楼 450 000 000 贷：开发产品 450 000 000

存货转为投资性房地产

一、房地产的转换（三）公允价值模式下转换的会计处理


1. 投资性房地产转为自用或存货

无论是公允价值大于原账面价值，还是公允价值小于原账面价值，其差额都计入当期损益（公允价值变动损益）。

借：固定资产 ( 转换日的公允价值 ) 贷：投资性房地产 ( 成本 ) (账面余额 ) 投资性房地产 ( 公允价值变动 ) (账面余额 ) 贷或借：公允价值变动损益 (差额 )

P201

[ 业务 9-4] ： 2007 年 5月 31 日，甲将出租在外的办公楼收回以备自用，该出租的办公楼以公允价值模式建立，原账面价值为 8000万元：其中成本 6000万元，公允价值值变动位增值 2000万元。该办公楼在 5月 31 日的公允价值为 9500万元。本例是将投资性房地产转为自用房地产，转换后的资产按转换日的公允价值入账，公允价值与账面价值的差额，无论是正差还是负差，都作为损益计入“公允价值变动损益”。借：固定资产 95 000 000 贷：投资性房地产——成本 60 000 000 ——公允价值变动 20 000 000 公允价值变动损益 10 000 000如果 5月 31 日公允价值为 7500万元借：固定资产 75 000 000 公允价值变动损益 5 000 000 贷：投资性房地产——成本 60 000 000 ——公允价值变动 20 000 000

2. 将作为存货的房地产转换为投资性房地产

借：投资性房地产 ( 成本 ) ( 转换日的公允价值 ) 公允价值变动损益 ( 公允价值小于原账面价值差额 )

贷：开发产品 (账面余额 ) 资本公积——其他资本公积 ( 公允价值大于原账面价值差额 )

已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务收入）。



2. 将作为存货的房地产转换为投资性房地产 [ 业务 9-5] ： 2007 年 3月 1 日，甲公司与乙公司签订协议，将其开发的商务楼整体出租给乙公司使用，租赁期开始日为 2007 年 3月 15 日，该商务楼的原值 4500万元，未计提跌价准备， 3月 15日该商务楼的公允价值为 4580万元。本例是将自用房地产转为投资性房地产，转换后的资产按转换日的公允价值入账，公允价值与账面价值的差额，正差计入“资本公积”账户，负差作为损益计入“公允价值变动损益”账户。会计分录为：借：投资性房地产—成本 45 800 000 贷：开发产品 45 000 000 资本公积—其他资本公积 800 000例：如果将上例改为， 3月 15 日商务楼的公允价值为 4300万元。借：投资性房地产—成本 43 000 000 公允价值变动损益 2 000 000 贷：开发产品 45 000 000

P201一、房地产的转换（三）公允价值模式下转换的会计处理


已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

3. 将自用的建筑物等转换为投资性房地产

借：投资性房地产——成本 ( 转换日的公允价值 )

累计折旧等 ( 已计提的累计折旧 )

公允价值变动损益 ( 公允价值小于原账面价值差额 )

贷：固定资产 (账面余额 )

资本公积——其他资本公积 ( 公允价值大于原账面价值差额 )



【加例】 2007 年 6月， A 企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段， A 企业准备将其出租，以赚取租金收入。2007 年 10月， A 企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。 2007年 12月， A 企业与 B 企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给B 企业使用，租赁期开始日为 2008 年 1月 1 日，租赁期限为 3 年。在本例中， A 企业应当于租赁期开始日，将自用房地产转换为投资性房地产。由于该办公楼处于商业区，房地产交易活跃，该企业能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，假设 A 企业对出租的办公楼采用公允价值模式计量。假设 2008 年 1月 1 日，该办公楼的公允价值为 350 000 000元，其原价为 500 000 000元，已提折旧 142 500 000元。A 企业 20×8 年 1月 1 日的账务处理如下：借：投资性房地产—— ×× 办公楼（成本） 350 000 000 公允价值变动损益 7 500 000 累计折旧 142 500 000 贷：固定资产 500 000 000

公允价 PK账面价

自用、存货转成投资性房地产

投资性房地产转成自用、存货

大于贷：资本公积 —其他资本公积

贷：公允价值变动损益

小于借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益

公允价值模式下投资性房地产的转换的会计处理

二、投资性房地产的处置§9.3 房地产转换的和处置

( 一 ) 投资性房地产处置会计处理的基本原则企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本。（二）成本模式计量的投资性房地产 1. 处置收入作为其他业务收入：借：银行存款 (实际收到金额 ) 贷：其他业务收入 2. 处置成本是投资性房地产的账面价值：借：其他业务成本 (差额 ) 投资性房地产累计折旧 (摊销 ) (账面累计金额 ) 投资性房地产减值准备 (账面已计提金额 ) 贷：投资性房地产 (账面余额 ) 3. 其他业务收入减其他业务成本即为处置收益。

P203 例 9-6

二、投资性房地产的处置§9.3 房地产转换的和处置

（三）公允价值模式计量的投资性房地产

同时，按该项投资性房地产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。

1. 处置收入作为其他业务收入：借：银行存款 (实际收到金额 ) 贷：其他业务收入2. 结转投资性房地产的账面余额：借：其他业务成本 ( 和 ) 贷：投资性房地产 ( 成本 ) (账面余额 ) 贷或借：投资性房地产 ( 公允价值变动 ) (账面余额 )

P203 例 9-7

【加例】 A 公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租赁期满后， A 公司将该栋写字楼出售给 B 公司，合同价款为 300 000 000元， B 公司已用银行存款付清。（ 1 ）假设这栋写字楼原采用成本模式计量。出售时，该写字楼的成本为 280 000 000元，已计提折旧 30 000 000元。A 公司的账务处理如下：借：银行存款 300 000 000 贷：其他业务收入 300 000 000借：其他业务成本 250 000 000 投资性房地产累计折旧（摊销） 30 000 000 贷：投资性房地产—— ××写字楼 280 000 000

【加例】 A 公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租赁期满后， A 公司将该栋写字楼出售给 B 公司，合同价款为 300 000 000元， B 公司已用银行存款付清。（ 2 ）假设这栋写字楼原采用公允价值模式计量。出售时，该写字楼的成本为 210 000 000元，公允价值变动为借方余额 40 000 000元。A 公司的账务处理如下：借：银行存款 300 000 000 贷：其他业务收入 300 000 000借：其他业务成本 250 000 000 贷：投资性房地产—— ××写字楼（成本） 210 000 000 ——××写字楼（公允价值变动） 40 000 000 同时，将投资性房地产累计公允价值变动损益转入其他业务收入。借：公允价值变动损益 40 000 000 贷：其他业务收入 40 000 000

处置练习题企业处置一项以公允价值模式计量的投资性房地产 ,实际收到的金额为 100万元 , 投资性房地产的账面价值为 80万元 . 其中成本为 70万元 , 公允价值变动为 10万元 . 该项投资性房地产是由自用房地产转换的 , 转换日公允价值大于账面价值的差额为 10万元 .假设不考虑相关税费 , 处置该项投资性房地产的净收益为 ( )万元 . A. 30 B. 20 C. 40 D. 10

正确答案 :A 解析 : 本题中计入其他业务收入的金额为 110 （含实际收到的金额和在处置时将转换日公允价值大于账面价值的差额 10万元转入其他业务收入的部分）万元，计入其他业务成本的金额为 80万元，所以处置净收益为 110-80＝ 30 （万元）。这里还有一笔 10万的分录是借记“公允价值变动损益”，贷记“其他业务收入”，但这里不是因处置该项房地产而产生的净收益了。故这 10万不计入净收益内。

总结 1. 判断是否属于投资性房地产，容易出选择题； 2. 确认和初始计量，比较简单，了解即可； 3. 后续计量，重点掌握。有两种模式：成本模式、公允价值模式。如果同时符合两个条件，一个是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场，一个是公允价值能够合理估计，就可以按公允价值模式进行计量。否则，按成本模式计量。 ※ 成本模式比较简单，和固定资产、无形资产相同，按期摊销、计提折旧。 ※ 按公允价值模式进行计量，每个资产负债表日，都要按资产负债表日的公允价值调整投资性房地产的账面价值，差额计入公允价值变动损益。这是后续计量中的一个重点问题。

总结 4. 成本模式转为公允价值模式，按政策变更，进行追溯调整。

5. 转换和处置转换要注意区分是成本模式还是公允价值模式

※ 成本模式简单，把原来资产的账面价值转到另一个资产就可以了。

※ 公允价值模式：投资性房地产转为自用或存货，无论是损失还是收益，都计入当期损益（公允价值变动损益）。自用或存货转换为投资性房地产，如果公允价值大于原账面价值计入资本公积，小于原账面价值计入当期损益。

综合题 1 远洋房地产公司 ( 以下简称远洋公司 ) 于 2006 年 12月 31 日将一自用建筑物对外出租并采用公允价值模式计量，租期为 3 年，每年 12月 31 日收取租金 150万元，出租时，该建筑物的成本为 2800万元，已提折旧 500万元，已提减值准备 300万元，尚可使用年限为 20 年，公允价值为 1800万元 ,2007 年 12月 31 日，该建筑物的公允价值为 1850万元， 2008 年 12月 31 日，该建筑物的公允价值成本为 1820万元， 2009 年 12月 31 日，该建筑物的公允价值为 1780万元， 2010 年 1月 5 日将该建筑物对外出售，收到 1800万元存入银行。

要求：编制远洋公司上述经济业务的会计分录。 (假定按年确认公允价值变动损益和确认租金收入 )

⑴2006 年 12月 31 日借：投资性房地产——成本 1 800 公允价值变动损益 200 累计折旧 500 固定资产减值准备 300 贷：固定资产 2 800

2007⑵ 年 12月 31 日借：银行存款 150 贷：其他业务收入 150借：投资性房地产——公允价值变动 50 贷：公允价值变动损益 50

2008⑶ 年 12月 31 日　借：银行存款 150 贷：其他业务收入 150借：公允价值变动损益 30 贷：投资性房地产——公允价值变动 30

⑷2009 年 12月 31 日借 :银行存款 150 贷 : 其他业务收入 150借 : 公允价值变动损益 40 贷 : 投资性房地产——公允价值变动 40

2010⑸ 年 1月 5 日借 :银行存款 1 800 贷 : 其他业务收入 1 800借 : 其他业务成本 1 780 投资性房地产——公允价值变动 20 贷 : 投资性房地产——成本 1 800借 : 其他业务收入 220 贷 : 公允价值变动损益 220

综合题 2大东公司有关投资性房地产的业务资料如下：

⑴20×1 年 1月 10 日，购入一块土地使用权，支付价款及相关税费计 2000万元，土地使用权的使用年限为 50 年，大东公司按年平均摊销。 ⑵ 20×2 年 1月 1 日，大东公司在此土地上自行建造一栋写字楼作为本公司办公用，购入工程物资一批，增值税专用发票上注明的买价为 400万元，增值税额为 68万元，工程物资已验收入库。 ⑶工程领用全部工程物资，同时领用本公司部门产品一批，该批产品的实际成本为 40万元，税务部门核定的计税价格为 50万元，适用的增值税税率为 17 ％。 ⑷应付工程人员工资及福利费合计 43.5万元。 ⑸ 20×2 年 6月 30 日，工程达到预定可使用状态并交付使用。该办公楼预计使用年限为 40 年，预计净残值为零，采用直线法计提折旧。 ⑹ 20×5 年 12月 20 日，大东公司因另一写字楼完工交付使用，决定将写字楼经营出租给乙公司，租赁期为 10年，年租金为 60万元。出租时办公楼的公允价值为 800万元。假定符合公允价值模式计量的条件，大东公司采用公允价值模式核算投资性房地产。 ⑺ 20×6 年 12月 25 日，收到乙公司支付的 2006 年度租金 60万元。 ⑻ 20×6 年 12月 31 日，该办公楼的公允价值为 880万元

⑴20×1 年度：借：无形资产 20 000 000 贷：银行存款 20 000 000借：管理费用 400 000 贷：累计摊销 400 000

⑵20×2 年度：①借：工程物资 4 680 000 贷：银行存款 4 680 000②借：在建工程 5 165 000 贷：工程物资 4 680 000 库存商品 400 000 应交税费－应交增值税（销项税额） 85 000③借：在建工程 435 000 贷：应付职工薪酬 435 000④借：固定资产 5 600 000 贷：在建工程 5 600 000

⑤借：管理费用 400 000 贷：累计摊销 400 000⑥借：管理费用 70 000 贷：累计折旧 70 000

20×5⑶ 年度：借：投资性房地产－成本 8 000 000 累计折旧 490 000 贷：固定资产 5 600 000 资本公积－其他资本公积 2 890 000

20×6⑷ 年度：借：银行存款 600 000 贷：其他业务收入 600 000借：投资性房地产－公允价值变动 800 000 贷：公允价值变动损益 800 000

第九章 投资性房地产

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第九章投资性房地产