МСФО 27 «Консолидированная и

индивидуальная финансовая отчетность»*

* - для периодов с 01 июля 2009 года

Периметр консолидации• Материнская компания обязана

консолидировать свои инвестиции в дочерние компании

• Несколько исключений касаются непубличных Групп компаний

• Исключение не распространяется на венчурные фонды, совместные фонды, трасты и тому подобные организации, которые обязаны консолидировать свои дочерние компании

Подход к консолидации

• Группа компаний должна использовать единую учетную политику для отражения в отчетности схожих операций или событий при схожих обстоятельствах

• Последствия сделок, а также остатки взаиморасчетов между компаниями Группы должны взаимно элиминироваться

Доля неконтролирующих акционеров

• Доля неконтролирующих акционеров должна представляться в составе капитала Отчета о финансовом положении Группы, отдельно от капитала, принадлежащего акционерам Материнской компании

• Совокупный доход должен распределяться между акционерами Материнской компании и долей неконтролирующих акционеров даже в том случае, если доля неконтролирующих акционеров отрицательна (убыток)

Изменение в проценте владения Дочерней компанией

• Изменение в проценте владения Материнской компанией Дочерней, когда нет потери контроля, подлежит отражению в составе капитала

• В случае потери контроля из консолидированного Отчета о финансовом положении удаляются активы, обязательства и компоненты статей капитала, относящиеся к бывшей Дочерней компании. Прибыль или убыток от потери контроля признается в составе отчета о совокупном доходе

• Оставшаяся инвестиция отражается в Отчете о финансовом положении по справедливой стоимости на момент потери контроля

Отражение инвестиций в индивидуальной финансовой отчетности

• В индивидуальной финансовой отчетности инвестиции в Дочерние компании, Совместные предприятия или Ассоциированные компании подлежат отражению по себестоимости

• Основание: МСФО 39 «Финансовые инструменты: Признание и оценка», а также МСФО IFRS 9 «Финансовые инструменты»

Определения стандарта МСФО 27

• Консолидированная финансовая отчетность – это отчетность Группы компаний, представленная как отчетность единой компании

• Контроль – это способность управлять финансовой и операционной политикой компании с целью извлечения выгод от ее деятельности

• Группа компаний – это Материнская компания и все ее дочерние компании

Определения стандарта МСФО 27 (продолжение)

• Доля неконтролирующих акционеров (ранее – доля меньшинства) – это доля в чистых активах Дочерней компании, которая прямо или косвенно не принадлежит акционерам Материнской компании

• Материнская компания – это компания, которая имеет одну или несколько Дочерних компаний

• Дочерняя компания – это компания, в том числе не являющаяся юридическим лицом, например, партнерство, которая контролируется другой компанией (Материнской)

Определения стандарта МСФО 27 (продолжение)

• Индивидуальная финансовая отчетность – это отчетность, подготавливаемая Материнской компанией, инвестором в Ассоциированную компанию или предпринимателем Совместно контролируемого предприятия, в которой инвестиция учитывается на основе доли непосредственного владения в капитале , а не на основе результатов деятельности и чистых активов инвестируемой компании

Условия, при которых МСФО освобождают от подготовки консолидированной финансовой

отчетности (п.10 МСФО27)• Материнская компания в свою очередь является дочерней

компанией и ее владельцы осведомлены и не возражают против того, что «промежуточная» консолидированная отчетность не подготавливается

• Долговые и долевые ценные бумаги Материнской компании не торгуются на публичном рынке (национальной или зарубежной бирже, внебиржевом рынке)

• Материнская компания не подавала и не находится в процессе подачи в комиссию по рынку ценных бумаг или иную регулирующую организацию своей финансовой отчетности для целей выпуска любого вида финансовых инструментов

• Конечная Материнская компания или любая промежуточная Материнская компания подготавливают и публикуют консолидированную финансовую отчетность, в соответствии с МСФО

Включение в периметр консолидации всех дочерних компаний (п.12 МСФО 27)

• Контроль существует, если Материнская компания владеет прямо или косвенно более 50% голосующих акций, за исключением ситуаций, когда можно продемонстрировать, что такое владение не дает контроля (п.13 МСФО 27)

• Контроль также признается при владении менее 50% голосующих акций и выполнении условий:– Возможность получить более 50% голосующих акций в соответствии с

Уставом или по соглашению с другими акционерами– Возможность управлять финансовой и операционной политикой

компании в соответствии с Уставом или соглашением– Возможность назначения или смещения большинства членов Совета

директоров или аналогичного органа, если эти органы контролируют Компанию

– Возможность получения большинства голосов на собраниях Совета директоров или аналогичного органа, если эти органы контролируют Компанию (п.13 МСФО 27)

• Потенциальные конвертации в акции учитываются

Процедуры консолидации (п.18 МСФО 27)

• Производится построчное суммирование статей компаний Группы – активов, обязательств, капитала, доходов и расходов

• Балансовая стоимость инвестиции Материнской компании в Дочернюю элиминируется с долей Материнской компании в капитале Дочерней, с признанием разницы в качестве гудвила по МСФО IFRS 3

• Выделяется доля неконтролирующих акционеров в прибыли или убытке дочерних компаний отчетного периода

• Выделяется доля неконтролирующих акционеров в чистых активах дочерних компаний и признается отдельно от доли, приходящейся на Материнскую компанию

• Выделение доли неконтролирующих акционеров не учитывает потенциальное владение акциями

Процедуры консолидации (п.26 МСФО 27)

• Доходы и расходы Дочерней компании начинают консолидироваться в доходы и расходы Группы начиная с момента получения контроля над этой Дочерней компанией

• При этом доходы и расходы рассчитываются исходя из величин активов и обязательств Дочерней компании, признанных в консолидированном Отчете о финансовом положении Группы на дату приобретения (на практике – оценка по справедливой стоимости на момент приобретения)

• Доходы и расходы Дочерней компании включаются в консолидированный Отчет о совокупном доходе (ранее – отчет о прибылях и убытках) до момента утраты контроля над этой Дочерней компанией

Доля неконтролирующих акционеров (п.27-29 МСФО 27)

• Доля неконтролирующих акционеров признается в составе Капитала Отчета о финансовом положении, отдельно от Капитала, приходящегося на акционеров Материнской компании

• Прибыль/убыток, а также каждая из статей прочего совокупного дохода (ранее – статья Капитала) распределяются между акционерами Материнской компании и долей неконтролирующих акционеров

• Совокупный доход Группы распределяется на долю неконтролирующих акционеров даже, если эта доля, приходящаяся на некотролирующих акционеров отрицательная (то есть убыток также распределяется на «долю меньшинства»)

• Если Дочерняя компания имеет привилегированные кумулятивные акции, классифицированные в качестве Капитала, и принадлежащие неконтролирующим акционерам, то Материнская компания рассчитывает долю в прибылях и убытках Дочерней компании после вычета дивидендов по этим акциям, невзирая на то, были эти дивиденды начислены или нет в отчетности Дочерней компании

Процедуры при потере контроля (п.34 МСФО 27)

• Активы (в том числе гудвил) и обязательства Дочерней компании перестают признаваться по их балансовой стоимости на момент потери контроля

• Балансовая стоимость доли неконтролирующих акционеров также перестает признаваться на дату потери контроля (включая любые компоненты Прочего совокупного дохода, относящиеся к доле неконтролирующих акционеров)

• Признается справедливая стоимость получаемого вознаграждения, если таковое имеется, за выбытие Дочерней компании

• Если сделка, влекущая потерю контроля над Дочерней компанией, включает в себя распределение долей в Дочерней компании владельцам, то признается сумма соответствующего распределения

• Признается любая остающаяся инвестиция в бывшую Дочернюю компанию, по ее справедливой стоимости на момент потери контроля

• Признаются все «незакрытые» компоненты Капитала по выбывающей Дочерней компании (на нераспределенную прибыль или на прибыль отчетного периода, в зависимости от периода возникновения)

• Признается результирующая разница от всего вышеперечисленного в качестве прибыли или убытка от выбытия дочерней компании, которая приходится на Материнскую компанию

Институт проблем предпринимательства – провайдер МСФО

• Консолидация• Автоматизация • Аудит• Тренинги• Постановка учета

Сергей Модеров, АССАРуководитель отдела финансового учета по международным стандартам Института проблем предпринимательства+7 812 7033007, 9450055smoderov@ipp.spb.ru