Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

1

, הקשר בין פקודת מס הכנסה חוק מיסוי מקרקעין וחוק עידוד

השכרת דירות -השקעות הון אילת -ח "כנס לשכת רו

שותף מנהל -ח רן ארצי "רו

מ"פתרונות מיסוי בע -ארצי חיבה את אלמקייס tax.co.il-artzi@ahe

09.07.2014

1

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

מיסוי חוק בגדר תבוא עסקה האם הקביעה לשם קווים למנות נהוג הכנסה מס פקודת או מקרקעין

עסקה מאפיינים אשר סממנים בפסיקה שהתוו מנחים והינה הכנסה מס פקודת בגדר הבאה אקראי כעסקת

על החל המס בשיעור במס החייבת פירותית עסקה .מבצעה

-עסקת מקרעין הבא בגדר חוק מיסוי מקרקעין שבח מול עסקת אקראי הבאה בגדר פקודת מס הכנסה

2

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

מבחני עסקת אקראי

שנהוג נכס או ספקולטיבי בנכס מדובר האם – הנכס טיב1. .העסקה מבצע בהיבט ארוך לטווח בו להשקיע

רגע ועד הרכישה מרגע שעבר הזמן פרק מהו – הזמן פרק2. לעסקת הנטייה תגדל כך יותר קצר שהזמן ככל .המכירה .אקראי

גדול שלוחיו או העסקה מבצעי של שהידע ככל – הידע מבחן3. .יותר גדול המסחרי הסממן כך ,בעסקה יותר

בו מבצע הנכס רוכש האם – בנכס השיפורים מבחן4. .המכירה טרם השבחות/שיפורים

3

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

המשך -מבחני עסקת אקראי

הרי (הלוואה) זר הון נלקח האם .עזר מבחן – המימון מבחן5. מסחרי אופי בעלת אקראי עסקת בכך לראות הנטייה שתגדל

.(קיים אבל ,נמוך זה מבחן של הסגולי משקלו) התארגנות הייתה אם בודק זה מבחן – ההתארגנות מבחן6.

לראות הנטייה תגדל כן אם .העסקה ביצוע לצורך מיוחדת מנגנון הוקם אם .מסחרי אופי בעלת אקראי עסקת בכך

זה יהיה המכירה או/ו ההשבחה או/ו הרכישה את לארגן .עסק אף ואולי אקראי עסקת של לקיומה נוסף סממן

המבחנים לכל ביחס "על" מבחן – הנסיבות :"גג" מבחן7. של אילוצים/מיוחדות נסיבות נוצרו האם בודק .הקודמים

את לממש/למכור העסקה עושה את הכריחו אשר ,ממש אופי בעלת אקראי בעסקת שמדובר לטעון יקשה ואז ,הנכס

.מסחרי

4

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

-לפקודה ( א5()א)131לאור הוראות סעיף ברוב המקרים הסוגיה כלל לא תעלה לדיון

זכות שמכר אדם י"ע ח"דו הגשת חובת קובע הסעיף שאינן" מקרקעין באיגוד פעולה עשה או במקרקעין

מס שילם ולא ,מקרקעין מיסוי חוק לפי מהמס פטורות ."...החל המרבי בשיעור שבח

פטורות מגורים דירות מכירת שעסקת היא המשמעות אנשים בידי ,מלא שבח במס שחויבה ן"נדל עסקת או

לא ,אחרות מסיבות ח"דו בהגשת חייבים שאינם עסקת במבחני כלל תיבחן ולא השומה לפקיד תיחשף .ק"מסמ משרד עם פ"שת י"ע אלא אקראי

5

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

3ש ירושלים "פ' הדר מזרחי נ 26/09ה "עמ

רווח על המערערת של במס חיובה על נסוב הערעור הכנסה מס פקודת לפי אקראי כעסקת ,וילה ממכירת

.מקרקעין מיסוי חוק לפי שבח כעסקת ולא

עסקה על כמצביעות המכירה בנסיבות ראה ש"פ במס המערערת את חייב ולכן ,מסחרי שטיבה אקראית

!התקבל הערעור אך - הרווח בגין

6

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

3ש ירושלים "פ' הדר מזרחי נ 26/09ה "עמ

?אקראי בעסקת שמדובר ש"פ קבע מדוע

וילה עליו ובנתה ₪ מיליון 1-ב מגרש כשרכשה 20 בת הייתה המערערת .₪ מיליון 3.5 של כוללת בעלות

השולט בניין קבלן שהינו אביה אותה ליווה ,וביצוע מימון ,הפעולות בכל .בניה בחברות

מיליון 4.9-ל בתמורה הוילה את מכרה שנים 4 כעבור ₪.

?התקבל הערעור מדוע

בעת לפחות ,התכוונה אכן המערערת כי השתכנעתי" – הכריע הגג מבחן היום בבוא אותה ישמש אשר בית לבנות ,הבנייה ותחילת המגרש קניית

."המורחבת למשפחתה בסמיכות למגורים

מס שומת של הפיכתה מיום שנים 6.5 לאחר הכנסה מס שומת הוצאת .(9412/03 א"ע) חזן עמי להלכת בהתאם בעייתית מאד – לסופית שבח

7

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

3ש ירושלים "פ' הדר מזרחי נ 26/09ה "עמ

את למחוק בעליון הוחלט 21/10/13 בתאריך העובדה ציון תוך ,המדינה שהגישה הערעור

המבחנים על כי המדינה עמדת שמקובלת .סובייקטיבי ולא אובייקטיבי באופן להיבחן

8

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

ניכויים מותרים

:הכנסה מס פקודת18 סעיף לפי מסויגים ,לפקודה 17 סעיף לפי מותרים הניכויים

.לפקודה 32-ו 30 סעיפים לפי ומוגבלים לפקודה

מקרקעין מיסוי חוקלפי ומוגבלים לחוק א39-ו 39 סעיפים לפי מותרים הניכויים

.40,42,46 סעיפיםאם..." :הינו רישא 39 בסעיף הניכוי להתרת הבסיסי התנאי

לפי בניכוי מותרות ואינן הרכישה בשווי כלולות אינן ."הפקודה

הפקודה לפי בניכוי מותרות אינן" המילים משמעות מה"?

9

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

סלון מרכזי 8138/06א "ע

מונה לחברה ,חניון ששימש מקרקעין נכס היה לחברה .2001 בשנת נמכר והנכס נכסים כונס

2003 בשנת רק ששולם רכוש מס חוב היה לחברה, נדרשה לא ,מזומן בסיס פ"ע דיווחה והחברה ומאחר

.הפקודה לפי בשוטף ההוצאה

השבח כנגד לנכות מותר האם - המשפטית השאלה ?2003 בשנת ששולם רכוש מס לחוב התשלום את

10

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

סלון מרכזי 8138/06א "ע

לפי בניכוי מותרות היו וההוצאות מאחר – ק"מסמ מנהל עמדת להתירן שאין הרי ,מצטבר ב"ע מדווחת הייתה אילו ,הפקודה

.בפועל נוכו לא ההוצאות אם גם ,השבח בחישוב בניכוי

מותרת הוצאה של קיומה לקביעת המבחן - קבע המשפט בית מאחר .כללי-מושגי ולא ,קונקרטי מבחן הוא הפקודה לפי בניכוי

המס בדיני לגיטימית דיווח בשיטת בחרה והחברה הרי - הפקודה לפי בניכוי מותרת אינה ההוצאה שבמסגרתה

מיסוי לחוק 39 סעיף לפי ההוצאה את לנכות זכאית שהחברה .מקרקעין

נראה כי ראוי יהיה אם רשויות המס ישאפו להימנע מהתוצאה"

"הקשה של אי ניכוי בכלל

11

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

1א "ש ת"פ' אשטרום נ 1209-07מ "ע

ודרשה מקרקעין באיגוד אחזקותיה את מכרה החברה ,מקרקעין שומת במסגרת ₪ מיליון 4-ב להכיר

.מחזיקה לחברה ניהול דמי כהוצאת

מיליון 1.8-ב להכיר ,ק"מסמ עם פשרה הסכם נחתם ₪ .בלבד

להכיר וביקשה השומה לפקיד ח"דו הגישה החברה .כהוצאה ₪ מיליון 2.2 ביתרת

12

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

1א "ש ת"פ' אשטרום נ 1209-07מ "ע

ביתרת להכיר ק"מסמ מנהל הסכמת אי ,לטענתה בגין בהוצאה מדובר לפיה מעמדתו נבעה ,הסכום במסגרת להכירה הראוי מן ומשכך ,שוטפת פעילות .ה"מ שומת

שוטפים ניהול בדמי מדובר אין כי קבע המשפט בית .הפקודה לפי בניכוי יותרו לא ולכן

שנכנסים השבחה בהליכי מדובר כי החברה טענת לאור להמשיך החברה על היה ,לחוק (1)39 סעיף לגדר

לדרוש תוכל לא – ומשוויתרה .והערר השומה בהליכי .ה"במ השומתי ההליך במסגרת הניכוי את

13

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

פחת

הפסיקה השתלשלות – "לניכוי הניתנים" הסכומים

בן ראובן 94/63 א"ע על בהסתמך) בעבר המיסים רשות עמדת לדרוש זכאי שהנישום הסכום הוא לניכוי הניתן סכום" :(משה

נפקא ואין ,(החוק תנאי את מצדו שיקיים ובלבד) ניכויו את ".לאו אם זכותו ניצל למעשה אם ,מינה

(1005/09 ע"ו) שמשון לילי ד"פס ניתן 11/04/2010 בתאריך כמאפשר לחוק 47 בסעיף האמור את לפרש יש" :כי שקבע

כאשר רק ,הרכישה משווי הפחת הפחתת על להורות למשיבה ".לפקודה 21 סעיף פי על זכותו את ניצל הנישום

14

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

פחת

המשך - הפסיקה השתלשלות - "לניכוי הניתנים" הסכומים

(18232-05-11 ע"ו) 'ושות ברמן ד"פס ניתן 06/08/2012 בתאריך שווי יתרת הקטנת כי סבורים אנו גם" :כדלקמן שקבע

תוצאה הינה ,נוכה לא אך לנכותו היה שניתן פחת בשל הרכישה מס גביית בדבר העיקרון תחת חותרת ,החוק לתכלית המנוגדת

קיים שלא היפותטי רווח על במס חיוב ומטילה אמת את ניכה לא כי המוכר ישכנע שבו מקרה בכל ...במציאות

".הרכישה שווי מיתרת הפחת ינוכה לא ,מהכנסתו הפחת

15

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e חישוב השבח במכירת דירת מגורים

5/2007ב "הו -שהושכרה למגורים השכירות הכנסות על להחיל בחר אשר ,נישום - רגיל מסלול

,שבח במס בחיוב הדירה את מוכר ,הרגיל המסלול הוראות את פחת אותו - מוגדל פחת ניכה ואם הרכישה משווי פחת ינוכה .הרכישה משווי ינוכה

קובע הסעיף – לפקודה 122 בסעיף (10%) מופחת מס מסלול פקודת פי על פחת לדרוש זכאותו מהמשכיר שנשללה אף על כי

ייווסף ,הדירה מכירת בעת השבח חישוב לצורך ,הכנסה מס דין כל לפי לנכות היה שניתן המרבי הפחת המכירה לשווי

.המופחת המס משיעור המשכיר נהנה שבה בתקופהובהתאם 122 סעיף של רציונאל אותו פ"ע – מלא פטור מסלול

הרכישה משווי הפחת את לנכות יש כאן גם ,החקיקה לתכלית .הכנסה במס לדרוש היה שניתן

16

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e חישוב השבח במכירת דירת מגורים

5/2007ב "הו -שהושכרה למגורים דגשים

בשימושו שהייתה מגורים דירת מכירת על תחול לא ההוראה .ההחזקה תקופת בכל משפחתו ובני המוכר של הפרטי

לגזור יש - להשכרה וחלק למגורים מהזמן חלק שימשה אם בכל השימוש אופי לפי ,במכירתה שינוכה הפחת סכום את

.ותקופה תקופה

מגורים דירת במכירת - (76 תיקון) 5/2013 ב"בהו נוסף דגש ,הפטור חוק לפי או 122 סעיף לפי למגורים שהושכרה ,מזכה

לרבות ,השבח כנגד שוטפות הוצאות מניכוי המוכר ייהנה לא .5/2007 ב"הו של לרציונאל בהתאם – מימון הוצאות

17

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שבח בגופים שקופים

משפחתית חברה

של הנכון פירושו - סברינה גיבור 5246/91 א"ע בשבח לראות שאין הוא ,שבח מס לחוק 'ב48 סעיף

מס פקודת לפי "הכנסה"כ מקרקעין ממכירת שהושג .הכנסה

הכנסה המושג את לפרש יש - הכנסה מס ק"חב שבח גם הכולל ,הרחב במובנה משפחתית בחברה

.מקרקעין

18

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שבח בגופים שקופים

המשך - משפחתית חברה

המחוקק שתיקת כי נפסק – עצמון נטע 12/94 ה"עמ כוונה הייתה שלא ,מבהירה משפחתית לחברה בנוגע

.זה במקרה מגורים דירת מהשכרת הפטור את לשלול

הזכאות שלילת – ופיתוח אחזקות תל־און 6431-80 ע"ו של בבעלותה מזכה מגורים דירת במכירת ממס לפטור .משפחתית/שקופה חברה

משפחתית בחברה חייבת הכנסה – לפקודה 197 תיקון, .שבח לרבות

19

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שבח בגופים שקופים

בית חברת

הכנסה" ולא "הכנסתה" בביטוי משתמש לפקודה 64 סעיף ."חייבת

מקרה ובכל כהכנסה מוגדר איננו שבח - בעבר הרשות עמדת .המניות לבעלי הפסדים להעלות אין

עולה בית בחברת השבח – כיום (הנציבות) הרשות עמדת .הפסדים כנגדו לקזז וניתן המניות לבעלי

יותר מקרקעין איגוד בפירוק לפיה מיסוי החלטת בהמשך ראה .הבית חברת מניות עלות המקרקעין במכירת שנבע השבח כנגד

20

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שבח בגופים שקופים

המשך – בית חברת

כחלק בית בחברת שבח – 08/49 מיסוי החלטת המניות בעלי של החייבת מההכנסה

שנוצר השבח קיזוז התאפשר – 49/08 מיסוי החלטת שהפכה) בת בחברת נכס ממכירת ,אם חברת אצל

חברת מפירוק האם בחברת הפסד כנגד (בית לחברת .הבת

21

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

49/08החלטת מיסוי

מיסוי החלטת - מניות בעלי של חייבת מהכנסה כחלק בית בחברת שבח בהסכם

:העובדות

מהון 100% "(האם חברה" :להלן) 'א חברה רכשה 1997 בשנת .1 מיליון 13-כ של בסכום "(הבת חברה" :להלן) 'ב חברה של המניות :להלן) בישראל מסחרי מבנק שניטלה הלוואה באמצעות ח"ש ."(הבנק"

חברת ידי על נרכש הנכס ."(הנכס" :להלן) מקרקעין נכס הבת לחברת .2 ,להיום נכון בספרים המופחתת ועלותו השבעים שנות בתחילת הבת .ח"ש 54 הינה

,ח"ש 650,000-ב הסתכם הבת חברת מניות רכישת בגין רכישה מס .3 .ח"ש מיליון 18.5-בכ כה עד מסתכמות המימון והוצאות

22

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

49/08החלטת מיסוי

החלטת - מניות בעלי של חייבת מהכנסה כחלק בית בחברת שבח בהסכם מיסוי

:המשך - העובדות

חברת נגד הבנק נקט בהם משפטיים הליכים במסגרת .4 ,נכסים וכינוס לפועל הוצאה הליכי נקיטת זה ובכלל הבת .מיידי באופן הנכס מכירת עליו נכפתה

מוכן אשר ,קשור צד שאינו ,פוטנציאלי קונה אותר .5 50 של במחיר הנכס לרכישת בעסקה החברה עם להתקשר ."(תמורה" :להלן) ח"ש מיליון

23

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

49/08החלטת מיסוי

:הבקשה פרטי

:הבאים השלבים פי על העסקה מתווה את לאשר

2007 בשנת בית כחברת להיחשב תבקש הבת חברת :'א שלב .לפקודה 64 סעיף להוראות בהתאם

בגין .התמורה במחיר לקונה הנכס את תמכור הבת חברת :'ב שלב חברת בידי במס יחויב אשר שבח הבת לחברת ייווצר זו מכירה

.בית חברת הבת חברת בהיות ,האם

92 סעיפים להוראות בהתאם ,זו בדרך .תפורק הבת חברת :'ג שלב שייווצר ההון הפסד כנגד יקוזז ,לעיל כאמור ,השבח ,לפקודה 93-ו

32-כ הינו הבת החברה במניות השקעתה ושווי היות האם לחברה ח"ש מיליון

24

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

49/08החלטת מיסוי

:ותנאיה המיסוי החלטת

תיחשב הבת חברת כי השומה פקיד של לאישורו בכפוף .1 השבח יחושב ,לפקודה 64 סעיף להוראות בהתאם בית כחברת

:להלן) האם חברת של החייבת כהכנסתה ,הנכס ממכירת ,השבח חישוב לצורך ,הרכישה יום אולם ,("החברה הכנסת"

.הבת חברת ידי על הנכס רכישת ליום ייקבע

הון הפסד .לפקודה 93 סעיף הוראות יחולו הבת חברת בפירוק2. מהשקעת הנובע ,הבת החברה מפירוק כתוצאה שייווצר

השבח כנגד בקיזוז יותר ,הבת חברת במניות האם חברת .לפקודה 92 סעיף להוראות בהתאם והכול הנכס ממכירת

.נוספים ותנאים מגבלות נקבעו המיסוי החלטת במסגרת .3

25

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שבח בגופים שקופים

המשך - בית חברת

להעלות שניתן הוכחה – לפקודה (3()ב)28 סעיף .המניות לבעלי בית מחברת הפסדים

1 בסעיף מקרקעין איגוד להגדרת 64 סעיף בין השוואה ?סחירות מניות ?מזומנים) מקרקעין מיסוי לחוק

.(?עסקיות בנות חברות מניות ?לקוחות ?מוניטין

26

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

קבלנים

יעוד שינוי

שהועבר עסקי מלאי הועבר שבו במצב עוסק לפקודה 85 סעיף .שוויו בסכום כנמכר מעסק

יעוד שינוי של הפוך במקרה עוסק לפקודה 100 סעיף – – בעסקו קבוע רכוש או אדם של שבבעלותו נכס העברת .עסקי כמלאי לעסקו

.העברה יום עד הנכס רכישת מיום שנים 4 חלפו1.

.העברה יום ועד הנכס רכישת מיום שנים 4 חלפו לא2.

זכות לגבי דומה הוראה קובע ק"מסמ לחוק (ב)5 סעיף לעסק שהועברה ,מקרקעין באיגוד זכות או במקרקעין

.כמלאי

27

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

קבלנים

המשך – יעוד שינוי

השומה פקיד שוכנע" :(ב)5-ו 100 לסעיפים בסיסי תנאי..."

יעוד בשינוי רכישה מס תשלום אין.

שלא הגם" :(40091-12-09 ע"ו) לפיתוח חברה אליאב ד"פס בדבר הוראה מקרקעין מיסוי חוק הוראות במסגרת נכללה

ייעודה ששונה במקרקעין זכות של רכישה ושווי רכישה יום בהסדר כאן מדובר שאין הרי ,קבוע לרכוש עסקי ממלאי ”הרכישה שווי“ את לפרש ויש חקיקתית בלקונה אלא שלילי גם ישמש זה ומועד עסקי למלאי הנכס הפיכת ביום כשוויו

."הרכישה כיום

28

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

08/2003הוראת ביצוע

בהתקיים מקרקעין כאיגוד תיחשב לא קבלנית חברה :הבאים התנאים

מס חשבונאי תקן להוראות בהתאם הכנסותיו על דיווח איגוד' לשכת של 6 'מס דעת גילוי או חשבונאית לתקינה המוסד של 2

,העניין לפי ,חשבון רואי

ואת (ג)א8 סעיף הוראות את הכנסה מס פקודת לצורכי יישם ,לפקודה (ד)18 הוראות

פנקסים ניהול להוראות 'ד תוספת פי על פנקסיו את מנהל ,(קבלנים)

29

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

08/2003הוראת ביצוע

התנאים בהתקיים מקרקעין כאיגוד תיחשב לא קבלנית חברה :המשך - הבאים

תחת עסקי כמלאי רשומים ,האיגוד משרדי מלבד ,שבבעלותו המקרקעין .רכישתם מיום החל ,"שוטף רכוש" המאזני הסעיף

המקרקעין בהכשרת הוחל ,באיגוד המקרקעין רכישת לאחר סביר זמן .('וכו פיתוח פעולות ,בניה היתר הוצאת :לדוגמה) לבנייה

יחידות של שיווקיות בפעולות האיגוד החל ,הבנייה לביצוע בסמוך פרסום ,תיווך גם תכלול שיווקית פעילות ,זה לעניין) בונה שהוא העבודה .(מכירות וקידום

יעוד שונה ולא הקודמת בפעילותו האיגוד המשיך בזכויות הפעולה לאחר .שבאיגוד המקרקעין

30

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

איגוד חדש שהוקם במיוחד לצורך הקמת פרויקט בניה למכירה

:לא יחשב איגוד מקרקעין אם התקיימו בו כל המבחנים הבאים

עסקי כמלאי המסווגים במקרקעין מחזיק האיגוד, ולמכירה לבנייה המיועדים ,האיגוד משרדי למעט

."(הפרויקט" :להלן)

מגופים נרכשו לא האיגוד שבבעלות המקרקעין או האיגוד עם מיוחדים יחסים להם שיש קשורים

.בעליו

הפרויקט בניית החלה האיגוד הקמת לאחר בסמוך באופן נעשו הפרויקט ושיווק הבנייה .לרוכשים ושיווקו

.הפסקות וללא רצוף

31

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

איגוד חדש שהוקם במיוחד לצורך הקמת פרויקט בניה למכירה

:לא יחשב איגוד מקרקעין אם התקיימו בו כל המבחנים הבאים

הקמתו ובמהלך הפרויקט בניית להתחלת בסמוך .קשורים צדדים שאינם רוכשים עם מכירה חוזי נחתמו

בניית החלה באיגוד הפעולה לפני חודשים 12 לפחות שאינם רוכשים עם מכירה חוזי ונחתמו הפרויקט

.קשורים צדדים

המקרקעין של ייעודם ,האיגוד בזכויות הפעולה לאחר .הקודמת בפעילותו המשיך והאיגוד השתנה לא

32

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

חוק עידוד השקעות הון - 1פרק שביעי

הגדרות"ובאותו תקופה באותה שנבנו בנינים מספר לרבות - "בניין

.מבניין חלק למעט ,אחת כחטיבה ,אתר"שלפחות ,מאושר כנכס שאושר בניין הינו "להשכרה בניין

שנקבעו בתנאים למגורים להשכרה מיועד משטחו מחצית .1988.7.31 לאחר הסתיימה ובנייתו לחוק ב53 בסעיף

"מיום החל שאושר להשכרה בניין הינו "להשכרה חדש בניין 1.1.2009.

או ,זה מועד לאחר לראשונה והושכר 1.1.2009 לפני אושר או) 5 - מ פחתה שלא לתקופה 1.1.2009 לפני לראשונה שהושכר

שנים 5 - ל יושכר למגורים בעבר שהושכר והחלק שנים .(1.1.2009 לאחר ,לפחות נוספות

33

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

חוק עידוד השקעות הון - 1פרק שביעי

המשך – הגדרות

בניין ייחשב "מבניין חלק" גם כי לאשר רשאית המנהלה :הבאים התנאים בהתקיים להשכרה

:מגורים דירות של מינימלית כמות1. .לפחות מוגרים דירות 6 יש המאושר בחלק - להשכרה חדש בבנייןא-

.לפחות מגורים דירות 8 יש המאושר בחלק - להשכרה בבנייןב-

או התוכנית בעלי בבעלות אינו בבניין הנותר החלק2. .בעקיפין או במישרין בחברה המניות בעלי של לקרוביהם

34

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

התנאים לקבלת ההטבות על פי נוסח החוק "בניין חדש להשכרה"ל

והן הבניין של הן הרשום הבעלים הינו ההטבות מבקש כי אם ,הבניין הוקם שעליה הקרקע של

.בעלים מספר הינם בבעלות קרקע כאשר חריגים יתכנו

להשכרה מיועדים יהיו הרצפות משטח %50 לפחות .למגורים

של ממוצעת לתקופה הושכרו ,לעיל כמצוין השטחים .הבניה תום שלאחר שנים שבע מתוך שנים חמש

35

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

התנאים לקבלת ההטבות על פי נוסח החוק "בניין חדש להשכרה"ל

לפני נמכרו לא הבניין של הרצפות משטח מחצית .ההשכרה שנות חמש שחלפו

שחלפו לפני להשכרה מיועדות שהיו הדירות נמכרו להטבות זכאי הבניין בעל יהיה ,השכרה שנות חמש 50 לפחות נמכרו - נוספים תנאים בהתקיים המס

התקופה ליתרת להשכיר שהמשיך לרוכש דירות .המינימאלית

קיימים וכי החוק פי על בתנאים מדובר ,כי נציין המנהלת והחלטות לנהלים בהתאם נוספים תנאים

.לעת מעת המפורסמות

36

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

הטבות המס הניתנות במסגרת החוק עידוד 1פרק שביעי -השקעות הון

"להשכרה חדש בניין" על המס שיעורי

הכנסה על כי קובעות לחוק (1ב)ג53 סעיף הוראות בניין" של מהשכרה או ממכירה ריאלי שבח או חייבת

:הבאים המס שעורי יחולו "להשכרה חדש

.11% - חברה על–

.20% - יחיד–

.שעה הוראת ואינם קבועים הינם אלו מס שעורי–

!!!!! בזמן הגבלה תקופת ללא וחלים–

37

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

הטבות המס הניתנות במסגרת החוק עידוד 1פרק שביעי -השקעות הון

דיבידנד חלוקת על מס

המחולק דיבידנד על - לחוק (2()ב)47 סעיף להוראות בהתאם והן יחיד הן ,)*(20% של בשיעור מס יחולו אלו מהכנסות

.מס כפל למניעת לאמנות בכפוף וזאת ,חברה

בגין 20% - ל עלה המס שיעור - ההסדרים חוק בעקבות )*( .ואילך 1.1.2014 - מ החל דיבידנד חלוקות

פחת הוצאות

חדש בבניין לדירה הפחת שעור כי קובע לחוק (א)ג53 סעיף .20% - בשיעור יהיה ,השכרתה בתקופת ,להשכרה

38

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

1פרק שביעי -חוק עידוד השקעות הון ביטול ההטבות

כי קובעות (1()ה)ב53 סעיף הוראות:

סעיף לפי או ,ד53 או ג53 סעיפים לפי הטבה ניתנה" הקבועים מהתנאים תנאי נתקיים ולא לפקודה (ד)85

הבניין ובעל למפרע ההטבה תבוטל ,(א) קטן בסעיף בתשלום חייב יהיה ,העניין לפי ,הבניין משכיר או

הפרשי בתוספת ,ההטבה אילולא בו חייב שהיה המס ניתנה שלגביה המס שנת מתוך וריבית הצמדה ".ההטבה

בנושא המנהלת שפרסמה נוהל קיים כי נציין.

39

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

1פרק שביעי -חוק עידוד השקעות הון פטור ממס ערך מוסף

מהשכרה הכנסות על מ"ממע הכללי לפטור בנוסף מכירת על מ"ממע פטור נותן (א1)31 סעיף ,למגורים

במידה ,להשכרה כבניין שאושר מבניין חלק אותו .שנים חמש במשך מושכר היה שהחלק

בניכוי מותר אינו זה חלק בגין התשומות מס.

40

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

1פרק שביעי - חוק עידוד השקעות הון סוגיות מיוחדות

חלק על רק לבקש אפשר בניינים של במתחם האם ?"להשכרה חדש בניין" להיות מהבניינים

במסגרת הטבות לבקש יחד יכולים ויחיד חברה האם ?הון השקעות עידוד לחוק 1 שביעי פרק

לבקשה המועד מהו?

תחילת לפני הבניין משטח 50% למכור ניתן האם ?הבניה

41

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

מיסוי / דוגמא לממשק בין מס הכנסה חוק עידוד השקעות הון/ מ"מע/ מקרקעין

מ תשומות"בקשה לאישור ניכוי מע

רקע

חברה X (החברה – להלן) מר של שבבעלותו Y(להלן – קטנה דירה ,מגורים דירות שתי רכשה (המניות בעל

.(המקרקעין – להלן) מגרש על הבנויות ,גדולה ודירה

בגין נוספות בנייה זכויות להשיג מתכוונת החברה שיהיו הבנייה להיתרי ובהתאם האמורים המקרקעין

המקרקעין על (הבניין – להלן ) חדש בניין לבנות בידה .מחדש ובנייה הריסה בדרך

42

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

מיסוי / דוגמא לממשק בין מס הכנסה חוק עידוד השקעות הון/ מ"מע/ מקרקעין

המשך –מ תשומות "בקשה לאישור ניכוי מע

860 -כ) מגורים דירות שבע ,הצפוי התכנון י"עפ , יכלול הבניין למלאי ייבנו (ר"מ 700 -כ) דירות שש מתוכן אשר (כ"בסה ר"מ

קבוע כרכוש תבנה (ר"מ 160 -כ) אחת דירה ואילו ככזה וימכרו כלשהוא 'ג צד של למגורים להשכירה כוונה מתוך החברה של

.(המגורים דירת – להלן)

המצב לפי לדווח מאפשרים הטפסים שבח למס הדיווח בעת ,לפיכך .הבניין של העתידי התכנון י"עפ ולא היום הקיים 30% שמהווה למרות) קבוע כרכוש דווחה הקטנה הדירה

.כמלאי דווחה הגדולה הדירה ואילו (כיום מהמקרקעין

43

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

מיסוי / דוגמא לממשק בין מס הכנסה חוק עידוד השקעות הון/ מ"מע/ מקרקעין

ק"היבטי מס הכנסה וחוק מסמ1.

שינוי יעד•

?איזה דירות -חוק עידוד השקעות הון 2.

?כמה ולמה -מס תשומות -מ "מע3.

44

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

מיסוי / דוגמא לממשק בין מס הכנסה חוק עידוד השקעות הון/ מ"מע/ מקרקעין

למכירה המיועד השטח ,(52.33%) 450 = (350 + 160) להשכרה המיועד השטח 47.67%.

מ"מע היבטי

47.67% אשר עצמית מס חשבונית תוצא פרטי מאדם המקרקעין רכישת עלות בגין1. וישולמו יותרו לא 52.33% – ו תשומות מ"מע בקיזוז יותר בה הכולל מ"המע מסך

המגורים דירת של שטחה והרישוי התכנון מהליך וכתוצאה במידה .מ"מע לרשויות או מ"מע לרשויות ישולם התשומות מ"במע ההפרש אזי האמור מהשיעור שונה יהא

במידה ,כן-כמו .החוק הוראות י"עפ וריבית הצמדה עם ,העניין לפי ,לחברה יוחזר דירת של ייעודה את לשנות ואכלוסו שיווקו ,הבניין בניית במהלך החברה ותחליט

ששולם התשומות מ"מע סך להחזר זכאית תהא שהחברה הרי עסקי למלאי המגורים .החוק הוראות י"עפ וריבית הצמדה לרבות לעיל כאמור ידה על

יותרו לא 52.33% של בשיעור הבניין של והבניה התכנון שרותי בגין התשומות מ"מע2. .בקיזוז

.עסקאות מ"במע חבות תקום לא מכירתה או/ו שתבנה המגורים דירה השכרת בעת3.

45

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

46

מ"פתרונות מיסוי בע -ארצי חיבה את אלמקייס

tax.co.il-ahe@ahe