عينات المراجعة مادة مكملة+ الفصل السادس

ما المقصود بالعينات ألغراض المراجعة؟

يقصد بعينات المراجعة تطبيق إجراءات المراجعةمن المفردات المكونة % 100على عدد يقل عن لتساعد النوع من العملياتأو لرصيد الحساب

المراجع في الحصول على وتقويم أدلة المراجعة بشأن خاصية معينة للمفردات المختارة لتكوين

استنتاج بشأن المجتمع الذي يكو ِّن رصيد الحساب أو النوع من العمليات

سبب ظهور العينات الفكرة األساسية للمعاينة بصفة عامة في أن نتائج تتمثل

.العينة توفر معلومات عن المجتمع الذي سحبت منه العينة بالكفاءة للحصول على أدلة تتسم فعالة بالتالي تعد طريقة

. وقرائن المراجعة أنه في حالة عدم استخدام عينات المراجعة، فإن يالحظ

لرصيد الحساب أو بفحص كل المفردات المكو ِّنة المراجع يقوم .النوع من العمليات

عالية جداً ( الفحص الكامل)الحالة التكلفة في هذه تكوننتيجة للوقت والجهد الذي يبذله المراجع لفحص هذه

وال تبرر المنافع المترتبة على الفحص بنسبة . المفردات .التكلفة العالية لهذا الفحص% 100

عينات المراجعة يمكن المراجع من الحصول بالتالي استخدام .على المعلومات الالزمة ولكن بتكلفة أقل

هل يجب على المراجع دائما استخدام العينات؟

اليجب على المراجع دائما استخدام العينات خصوصا فيحال مراجعة منشات تمارس انشطة التتطلب اجراء عدد

والتي تتميز ( االنشطه العقاريه) كبير من العمليات بمحدوديه العمليات وتأثيرها الجوهري

بينما في المنشات التي تمارس نشاط بيع التجزئةيمكن للمراجع القيام بالفحص الشامل للعمليات

الجوهري واستخدام العينات مع باقي العمليات االخرى

وبالتالي استخدام العينات اليعني ابدا عدم االخذ برأي وخبره المراجع الشخصيه كما سنرى الحقا

متى يستخدم المراجع العينات ؟

بالرجوع الى اجراءات عملية المراجعه نجد أن : المراجع يقوم ب

اختبارات االلتزام بتنفيذ سياسات وإجراءات إجراء (الفصل الرابع). الرقابة الداخلية

اختبارات التحقق التفصيلية لألرصدة إجراء ( الفصل الخامس والسادس.)والعمليات

الصفات والمتغيرات : أساليب المعاينة

الصفات معاينة : أوال:

ألغراض اختبارات االلتزام بتنفيذ السياسات وهي تستخدمالموضوعة والتي يتضمنها هيكل الرقابة واإلجراءات الرقابية

(.أي اختبارات الرقابة)الداخلية لدى عميل المراجعة

في تحديد معدل حدوث صفة معينة هذه االختبارات تتضمنوتعبر الصفة المعينة عادة عن انحراف عن إجراء . المجتمع

مثل إصدار فاتورة بيع دون التأشير عليها من )رقابي معين (. مدير االئتمان بما يفيد الموافقة على منح االئتمان

المراجع بأخذ عينة من المجتمع المراد اختباره، يقوموحساب معدل االنحراف في العينة، ثم يصل إلى استنتاج

.بشأن المعدل الحقيقي لالنحراف في المجتمع

الصفات والمتغيرات : أساليب المعاينة

معاينة المتغيرات : ثانيا:

ألغراض اختبارات التحقق التفصيلية من تستخدم . األرصدة والعمليات

بالقيم هذا النوع من االختبارات يهتم المراجع في . التي تعرضها القوائم الماليةالنقدية

المراجع باختيار عينة من المجتمع المراد بالتالي يقوممراجعته، ويحدد القيمة النقدية المناسبة لمفردات العينة ، ويقوم في ضوء هذه القيمة بتقدير القيمة

النقدية للمجتمع ككل وذلك لتحديد مدى عدالة القيم .التي تظهر في القوائم المالية

الصفات والمتغيرات : أساليب المعاينة

األسلوب المزدوج: ثالثا :

يقرر المراجع استخدام عينات ذات غرض مزدوج، وذلك بأن يقوم بتصميم عينة ألغراض قد .تقدير المخاطر الرقابية، وألغراض اختبارات التحقق التفصيلية معاً

استخدام العينات ذات الغرض المزدوج، قد يبدأ المراجع في إجراء اختبارات التحقق عندالتفصيلية لألرصدة والعمليات قبل أن يخلص إلى استنتاج بشأن ما إذا كانت اختبارات

.الرقابة تؤيد التقدير المخطط للمخاطر الرقابية لذلك، فإن المراجع الذي يستخدم هذا النوع من عينات المراجعة يكون لديه تقدير أولي

بأن مستوى مخاطر أن يكون معدل االنحرافات عن السياسات واإلجراءات الرقابية في . المجتمع يزيد عن المعدل المسموح به، هو عند مستوى منخفض مقبول

عامة، فإن المراجع الذي يخطط الستخدام العينات ذات الغرض المزدوج تكون لديه وبصفةقناعة بعدم تجاوز معدل االنحرافات عن السياسات واإلجراءات الرقابية في المجتمع للمعدل

ويجب أن يكون حجم العينة ذات الغرض المزدوج أكبر من أحجام العينات التي . المسموح به .يمكن تصميمها لكل غرض على حدة

للمراجع عند استخدامه لعينات المراجعة أن يستخدم أحد مدخلينويمكن : .(الحكمية)اإلحصائيةالمعاينة اإلحصائية أو المعاينة غير

كل من المدخلين استخدام المراجع لحكمه المهني في تصميم العينة يتطلب نتائجها كما سنرى الحقاواختيارها وتقويم

سيكون هذا الفصل مقسم بالشكل التالي

يتضمن مقدمة عن استخدام : الجزء األول . أساليب المعاينة في المراجعة

يتضمن عرضا الستخدام : الجزء الثانيأساليب المعاينة في تنفيذ اختبارات أنظمة

.الرقابة الداخلية

يتضمن عرضا الستخدام : الجزء الثالثأساليب المعاينة في تنفيذ اختبارات التحقق

.التفصيلية

أساليب المعاينة استخدام : الجزء األول في المراجعة

المراجع ال يقوم بفحص شامل لكل العمليات فأن ، كما ذكرنا سابقا .المسجلة بدفاتر المنشأة ولكنه يقوم بفحص عينة من تلك العمليات

اختبارات المراجعة تتم على أساس العينات حيث يصل المراجع معظم

إلى استنتاجات عن صحة العمليات المسجلة بدفاتر المنشأة وأرصدة .حساباتها عن طريق فحص عينة منها

عامة يمكن القول أن أساليب المعاينة تستخدم عند أداء نوعين بصفة :من االختبارات

فحص وتقويم أنظمة الرقابة الداخلية: األول. مراجعة صحة العمليات واألرصدة: الثاني.

وال تستخدم أساليب المعاينة عند إجراء الفص الشامل أو عند استخدام .المراجعة التحليلية

في كل من الحالتين السابقتين يجوز للمراجع

المعاينة الحكمية في المراجعةاستخدام : أوال : يقوم المراجع في هذه الطريقة بتطبيق أسلوب العينات طبقا

مناسبة اعتمادا على تقديره أنها لبعض القواعد التي يرى باعتباره حائزا للتأهيل العلمي والعملي ) وحكمه المهني

ويطبق معايير أداء ، ويتمتع باالستقالل الكافي ، الالزم (المراجعة المتعارف عليها

مدى قوة أو ضعف : مع األخذ في االعتبار بعض األمور مثلأنظمة الرقابة الداخلية ، مدى توافر العدد الكافي من . المساعدين ، ومدى توافر الوقت الكافي للمراجعة

على التقدير الشخصي والحكم المهني من الممكن بناء القيام بمراجعة كاملة لشهر أو لعدة أشهر

ومراجعة نسبة مئوية ، أو مراجعة كاملة لشهر أو لعدة أشهر من العمليات في باقي الشهور،

:استخدام المعاينة الحكمية في المراجعة

عيوب المعاينه الحكمية: حجم العينة واختيار مفرداتها وتقويم نتائج فحصها يتم باالعتماد على تحديد

وبالرغم من . الحكم المهني للمراجع دون اللجوء إلى األساليب اإلحصائيةإال أنه يتعرض ، صالحية هذا األسلوب للعديد من المواقف التي يقابلها المراجع

: لالنتقادات التالية

ال يمكن الدفاع علميا عن تعميم نتيجة فحص العينة الحكمية على المجتمعالمحاسبي المختص حيث أن اختيارها وتحديد حجمها لم يتم طبقا لألسلوب

.العلمي بل جاء نتيجة تقدير حكمي من المراجع ال يمكن تقدير الخصائص األساسية للمجتمع محل الفحص بشكل علمي ،

ولكن التقدير الذي نحصل عليه ال يتعدى مجرد وصف لما يحتمل أن تكون عليه .هذه الخصائص

يؤدي اتباع أسلوب المعاينة الحكمية إلى احتمال اختالف المراجعين علىتقدير حجم العينة واختيار مفرداتها وتقويم نتائج فحصها نظرا الختالف الخبرة

.واختالف النظرة لألمور واختالف درجة االستعداد لتحمل المخاطر ال يمكن تقدير درجة المخاطرة أو عدم التأكد الذي يحيط بعملية المراجعة

.بشكل كمي

استخدام المعاينة اإلحصائية في المراجعة

المعاينة اإلحصائية في المراجعةاستخدام : ثانيا : بالمعاينة اإلحصائية أي مدخل للمعاينة تتوافر فيه صفتان يقصد

:مجتمعتـان (أ ) ًاختيار العينة عشوائيا (ب ) استخدام االساليب اإلحصائية لتقويم نتائج العينة بما في ذلك

. قياس مخاطر المعاينةأي مدخل للمعاينة ال ( الحكمية)اإلحصائية غير المعاينة ، وبالتالي

. تتوافر فيه هاتان الصفتان معاً في حدود مستوى معين –المعاينة اإلحصائية على افتراض أنه تقوم

فإن أي عينة يتم –للثقة ومستوى مسموح به لمخاطر المعاينة اختيارها عشوائياً من مفردات مجتمع ما سوف تعكس نفس

.الخصائص التي تحدث في هذا المجتمع ،يمكن للمراجع استخالص استنتاجات مناسبة على أساس وبالتالي

. معلومات يتوصل إليها من عينة صغيرة ممثلة للمجتمع

المراجعةالمعاينة اإلحصائية في مزايا نتائج موضوعية يمكن الدفاع عنها تعطي -أ:

ذلك إلى أن تقويم نتائج فحص العينة يتم باستخدام أسس ونظريات إحصائية لها قواعد علمية ثابتة مقبولة من يرجع الجميع

حجم العينة بشكل موضوعي تحديد -ب: لن يختلف مراجعان اختالفا كبيرا في تحديدهما لحجم عينات المراجعةوبالتالي .

(:مخاطر المعاينة)تقدير احتمال خطأ نتائج المعاينة إمكان -ج طرق المعاينة اإلحصائية عن طرق المعاينة غير اإلحصائية في أنها تمكن المراجع من تقدير خصائص المجتمع وتتميز

.أي تقدير احتمال خطأ المعاينة في شكل كمي، التقديرأي إلى أي مدى يمكن الثقة في هذا ، بدرجة ثقة معينة

التنبؤ بمفردات العينة صعوبة -د: صعوبة التنبؤ بمفردات العينة إلى اختيار هذه المفردات بشكل عشوائي حيث يكون لكل مفردة نفس فرصة ترجع

.االختيار مما يجعل التنبؤ بها مستحيال

إجبار المراجع على تحديد الهدف من الفحص بدقة -هـ: يتحقق ذلك عند تطبيق المعاينة الحكمية حيث قد يكون في ذهن المراجع أهداف متعددة لفحص العينةوال.

إبراز أهمية التقدير الشخصي أو الحكم المهني للمراجع -و: التقديرتلغي المعاينة اإلحصائية التقدير الشخصي أو الحكم المهني للمراجع ولكنها تعمل على ترشيد هذا ال

المفاضلة بين المعاينة الحكمية اإلحصائية والمعاينة

تتشابه المعاينة الحكمية والمعاينة اإلحصائية في أن كال منهما :يتضمن الخطوات الثالث التالية

تخطيط أو تصميم عملية المعاينة حيث تختار الطريقة التي :األولىستتبع ويحدد الهدف من الفحص وكذلك وحدة المعاينة والمجتمع

ويهدف ذلك إلى الوصول . المحاسبي المختص وكذلك حجم العينةإلى خطر المعاينة المسموح به وتقليل احتماالت الوقوع في أخطاء

.ترجع ألسباب أخرى بخالف المعاينة

ورصد ، وكذلك أداء الفحص المطلوب ، اختيار مفردات العينة :الثانية .نتائج هذا الفحص

بناء ( تقدير خصائص المجتمع محل الفحص ) تقويم النتائج :الثالثة .على نتائج فحص مفردات العينة

المفاضلة بين المعاينة الحكمية اإلحصائية والمعاينة

األسلوبان في يختلف

اإلحصائية تقوم على تطبيق قواعد رياضية المعاينةوإحصائية تسمح بقياس أخطار المعاينة بشكل كمي وذلك في مرحلة تخطيط المعاينة ومرحلة تقويم النتائج

) بشرط أن تختار مفردات العينة بشكل عشوائي (. إحصائي أو احتمالي

أسلوب المعاينة الحكمية فال يسمح بالقياس الكمي أمالمخاطر المعاينة حيث تختار مفردات العينة بشكل يقدم

أي ، معلومات مفيدة للمراجع في ضوء الظروف المحيطة . يخضع هذا االختيار ألسلوب غير إحصائي

المفاضلة بين المعاينة الحكمية اإلحصائية والمعاينة

ما تخضع المفاضلة بين المعاينة الحكمية والمعاينة عادة :اإلحصائية للعوامل التالية

ما إذا كان مساعدو المراجع على معرفة وخبرة كافية .بتطبيق أساليب المعاينة اإلحصائية

ما إذا كان المراجع يرغب في الحصول على مقياسموضوعي للمخاطرة المترتبة على االستنتاج الخاطئ من

. فحص مفردات العينة

ما إذا كانت خصائص المجتمع المحاسبي المختص تساعد .على االختيار العشوائي لمفردات العينة

ما إذا كانت نتائج تطبيق المعاينة اإلحصائية تبرر التكلفةاإلضافية لتصميم خطة المعاينة واختيار مفردات العينة

.وتقويم نتائج فحصها

مراجعة لما تمت )مخاطر المراجعة ومخاطر المعاينة دراسته سابقا مع االخذ في االعتبار عالقته بموضوع

( العينات

هي احتمال قيام المراجع بإصدار رأي مطلق على قوائم مالية تحتوي "المراجعة بأنها مخاطر (.جوهرية)على غش أو أخطاء مهمة

المخاطر المالزمة والمخاطر الرقابية ومخاطر االكتشافمن وتتكون مخاطر المراجعة. المالزمة والمخاطر الرقابية، هي أن يحتوي البند أو نوع العمليات وما يرتبط به من المخاطر

تأكيدات على مبالغ غش أو خطأ قد تكون مهمة للقوائم المالية ككل، إذا ما أضيف إليها مبالغ .الغش أو األخطاء في أرصدة بنود أو أنواع أخرى من العمليات

أما مخاطر االكتشاف فهي أال يكتشف المراجع الغش أو األخطاء المهمة التي قد تتضمنها .القوائم المالية

مخاطر االكتشاف جزئياً من عناصر عدم التأكد الناشئة من عدم قيام المراجع بفحص تنشأمن رصيد أحد الحسابات أو النوع من العمليات، ومن عناصر عدم التأكد األخرى % 100

وتنشأ . من رصيد الحساب أو النوع من العمليات% 100الموجودة حتى لو قام المراجع بفحص عناصر عدم التأكد األخرى من قيام المراجع باختيار إجراء مراجعة غير مالئم، أو لسوء تطبيق

.إجراء مالئم، أو للفشل في تفسير نتائج المراجعة

هذا فإنه يمكن التمييز في مخاطر المراجعة بين نوعين من المخاطر وهماوعلى: المعاينةمخاطر ( أ. بخالف مخاطر المعاينةمخاطر ( ب.

:مخاطر المعاينة : أوال بمخاطر المعاينة تلك المخاطر التي تنشأ من يقصد

إمكانية أن يكون استنتاج المراجع على أساس العينة، مختلفاً عن االستنتاج الذي كان يمكنه الوصول إليه إذا

قام بتطبيق نفس إجراءات المراجعة على جميع .المفردات المكو ِّنة للمجتمع

أن يستخدم المراجع حكمه المهني عند تقديره يجب .لمخاطر المعاينة

مخاطر المعاينة باختالف الغرض من استخدام تختلفوما إذا كانت ألغراض اختبارات الرقابة أو عينات المراجعة

ألغراض اختبارات التحقق التفصيلية من األرصدة .والعمليات

:المعاينة ألغراض اختبارات الرقابة مخاطر . أ

المراجع عند استخدامه لعينات المراجعة ألغراض اختبارات الرقابة يهتم :بجانبين لمخاطر المعاينة وهما

المخاطر الرقابية بأعلى ما ينبغي، وذلك نتيجة اكتشاف معدل تقدير ( أ. لالنحراف في العينة يزيد عن المعدل الحقيقي لالنحراف في المجتمع ككل

مما يؤثر على ويؤدي ذلك إلى إجراء اختبارات إضافية أو زيادة حجم العينة .كفاءة المراجعة

وذلك نتيجة اكتشاف معدل : تقدير المخاطر الرقابية بأقل مما ينبغي ( ب. لالنحراف في العينة يقل عن المعدل الحقيقي لالنحراف في المجتمع ككل

ويؤدي ذلك إلى عدم إجراء اختبارات مراجعة كان يجب على المراجع القيام بها .(األهم)المراجعة مما يؤثر على فعالية للحصول على أدلة وقرائن كافية

ويترتب على ذلك أن يواجه المراجع بنوعين من المخاطر عند استخدام :عينات المراجعة ألغراض اختبارات الرقابة

تقدير المخاطر الرقابية بأعلى مما ينبغيمخاطر ( أ. مخاطر تقدير المخاطر الرقابية بأقل مما ينبغي ( ب.

مخاطر المعاينة في اختبارات الرقابة

( )

( )

( )

( )

( . ) ( )

المعاينة ألغراض اختبارات مخاطر . ب التحقق التفصيلية

يهتم المراجع بجانبين لمخاطر المعاينة عند استخدامه لعينات المراجعة ألغراض اختبارات :التحقق التفصيلية من األرصدة والعمليات

مجتمع يحتوي على خطأ جوهري، وذلك إذا كانت العينة تؤيد االستنتاج بأن الرصيد قبول ( أالمسجل للحساب ال يتضمن خطأ جوهرياً ، في الوقت الذي يكون فيه هذا الحساب يتضمن خطأ

.جوهرياً على ذلك عدم القيام بإجراءات إضافية مناسبة كان يجب عليه القيام بها للحصول على أدلة يترتب

مما يؤثر على فعالية المراجعة نتيجة الوصول إلى رأي غير صحيحوقرائن كافية،

مجتمع ال يحتوي على خطأ جوهري، وذلك إذا كانت العينة تؤيد االستنتاج بأن الرصيد رفض ( بالمسجل للحساب يتضمن خطأ جوهرياً، في الوقت الذي ال يتضمن فيه هذا الحساب خطأ جوهرياً

.في الحقيقة تخفيض كفاءة المراجعة على ذلك قيام المراجع بإجراءات إضافية غير ضرورية مما يؤدي إلى يترتب

.لزيادة الوقت والجهد وبالتالي التكلفة الالزمة للفحص

ويترتب على ذلك أن يواجه المراجع بنوعين من المخاطر عند استخدام عينات المراجعة ألغراض :اختبارات التحقق التفصيلية من األرصدة والعمليات

القبول الخاطئمخاطر ( أ. مخاطر الرفض الخاطئ ( ب.

مخاطر المعاينة في اختبارات التحقق التفصيلية

( )

( )

( )

( )

( . ) ( . )

بخالف مخاطر المخاطر : ثانيا المعاينة

تتضمن جميع جوانب مخاطر المراجعة التي ال ترجع إلى استخدام أساليب وهي المخاطر التي

. المعاينة، سواء أكانت معاينة إحصائية أو غير إحصائية

هذا النوع من المخاطر إلى عدم فعالية إجراءات المراجعة المستخدمة نتيجة عدم يرجع

استخدام اختبارات المراجعة المناسبة، أو الفشل في تطبيق اختبارات المراجعة المناسبة، أو

.الفشل في تفسير نتائج االختبارات بطريقة صحيحة

يهدف الفحص إلى التحقق من وجود مستند شحن مرفق بصورة فاتورة البيع فيقوم قد : مثال

، أي أن المجتمع المحاسبي المختص هو مستندات (مستندات الشحن)المراجع باختيار عينة

وهذا إجراء خاطئ حيث كان يجب أن تختار العينة من مجتمع صور فواتير البيع . الشحن

.لمالحظة وجود مستند الشحن مع كل منها

يتعرض لهذا الخطر حتى لو اتبع أسلوب الفحص الشاملالمراجع سوف .

تخفيض هذا النوع من المخاطر من خالل التخطيط الجيد، واإلشراف المناسب على ويمكن

.القائمين بعملية المراجعة، وتطبيق إجراءات المراجعة المناسبة بطريقة سليمة

بعض المصطلحات الهامه المعاينة: هي عملية تحديد حجم العينة واختيارها من المجتمع وتقييم نتائجها. المجتمع: هو مجموعه من العناصر أو البنود أو المفردات المتشابهة والمحددة جيدا والتي

فمثال ، عند فحص رصيد المدينين يكون المجتمع هو . يرغب المراجع في فحصهاكل حسابات المدينين ، وعند فحص فواتير البيع يكون المجتمع هو كل فواتير

.المبيعات العينة: هي جزء يتم اختياره من المجتمع ويتم إخضاعه للفحص بغرض الحكم على

.المجتمع ككل ، وكلما كانت العينة ممثلة للمجتمع كلما كان الحكم أكثر دقة ( :وحدة المعاينة)المفردة

هي الوحدات التي يتكون منها المجتمع المراد فحصه ، فمثال عند فحص فواتيرالمبيعات يكون المجتمع هو كل فواتير المبيعات وتكون المفردة أو وحدة المعاينة

وإذا تعلق األمر بمراجعة رصيد المدينين يكون المجتمع هو . هي فاتورة المبيعات . حسابات المدينين وتكون المفردة أو وحدة المعاينة هي حساب العميل أو المدين

المصطلحات الهامهبعض : تابع القياس اإلحصائي:

يعبر القياس اإلحصائي عن الطرق اإلحصائية التي تستخدم لتحديد حجم العينة وطرق اختيارها .وتفسير نتائجها

الخطأ المسموح به:

الخطأ المسموح به هو الحد األقصى للخطأ الذي يقبله المراجع عند تطبيق أساليب المعاينةوقد يكون الخطأ في شكل معدل حدوث وذلك عند فحص مدى االلتزام بتطبيق إجراءات الرقابة

ويعتمد تحديد الخطأ . الداخلية ، كما قد يكون في شكل قيمة وذلك عند فحص أرصدة الحساباتويعتمد قرار المراجع على . المسموح به بشكل أساسي على الحكم الشخصي للمراجع

مقارنة الخطأ التقديري للمجتمع والذي يتوصل إليه من خالل فحصه للعينة مع الخطأ المسموح به ، فإذا كان معدل حدوث الخطأ في المجتمع بناءا على فحص العينة أقل من المسموح به

يكون قرار المراجع أن هناك التزاما بتطبيق اإلجراء الرقابي موضع الفحص ، وإذا كانت قيمة الخطأ التقديري في المجتمع بناءا على فحص العينة أقل من قيمة الخطأ المسموح به يكون القرار هو

.قبول المجتمع محل الفحص على أنه خالي من األخطاء الهامة نسبيامستوى الثقة:

مستوى الثقة مصطلح يعبر عن احتمال أن تكون النتائج التي توصل إليها المراجع من فحصهوعادة يتم . للعينة هي نفس النتائج التي يمكن أن يتوصل إليها ذا قام بفحص المجتمع كله

يعني أن % 95تحديد مستوى الثقة في شكل نسبة مئوية فمثال درجة أو مستوى ثقة المراجع متأكد من أن النتائج التي توصل إليها من فحص العينة هي نفس النتائج التي يمكن أن

وأن احتمال أن يكون قرار المراجع خطأ % 95يتوصل إليها إذا قام بفحص المجتمع كله بنسبة %.5هو

الجـزء الثانــي

استخدام أساليب المعاينة في تنفيذ اختبارات أنظمة الرقابة الداخلية

(الخواص)الصفات معاينة

من استخدام المعاينة في الهدف ، كما ذكرنا سابقاهو تقدير النسبة تنفيذ اختبارات أنظمة الرقابة الداخلية

االنحرافات عن النظام )المئوية لألخطاء أو معدل األخطاء وبالتالي . في مجتمع محاسبي معين( الموضوع

المساعدة في تقويم فعالية هذه األنظمة وتحديد مدى االعتماد عليها ، أو تقدير المخاطر المترتبة على عجز

نظام الرقابة عن منع األخطاء أو االنحرافات أو عجزه عن ويمكن للمراجع استخدام . اكتشافها إذا وقعت فعال

عينات المراجعة عند إجراء اختبارات الرقابة عندما ينتج عن تنفيذ السياسة أو اإلجراء الرقابي المعين دليل

. موثق على تنفيذه

(الخواص)معاينة الصفات ويجب على المراجع عدم استخدام عينات المراجعة في الحاالت اآلتية: على فهم لهيكل الرقابة الداخلية عند تنفيذ اإلجراءات التي تجرى للحصول ( أ

.ألغراض تخطيط المراجعةعند اختبار السياسات واإلجراءات التي يتضمنها هيكل الرقابة الداخلية ( ب

.والتي تعتمد على الفصل المناسب بين المسئولياتعند اختبار السياسات واإلجراءات التي يتضمنها هيكل الرقابة الداخلية والتي ( ج

.ال توفر دليالً موثقاً على تنفيذهاعند إجراء اختبارات للحصول على دليل يتعلق بتصميم أو تشغيل البيئة ( د

.الرقابية أو النظــام المحاسبي باستخــدام االستفـسارات أو المشاهدات

وأساليب المعاينة التي يمكن استخدامها لفحص نظام الرقابة الداخلية قد تكون . حكمية أو إحصائية

يفضل المراجع استخدام المعاينة الحكمية إذا رأى أن ذلك سوف يكون أكثر فقدكفاءة ، أو عندما يكون على دراية بالمواطن التي يوجد بها مشاكل ويرغب في

تسمى هذه المعاينة معاينة موجهة )توجيه المعاينة نحو المفردات الموجودة بها Directed Sampling ) ،

األمثلة على ذلك تطبيق نظام محاسبي جديد بواسطة أحد فروع المنشأة مع منوجود عدد من الموظفين الجدد بهذا الفرع يحتاج لتوجيه عناية خاصة الحتمال

وقد يفضل المراجع استخدام المعاينة اإلحصائية إذا توافرت . وجود أخطاء عديدة .الشروط الالزمة لذلك مثل وجود عدد كبير من العمليات المتشابهة

خطوات معاينة الصفات كان األسلوب المستخدم هو المعاينة الحكمية أو سواء

اإلحصائية فإن الخطوات التالية يجب القيام بها عند استخدام :أساليب المعاينة لفحص نظام الرقابة الداخلية

تحديد الهدف من الفحص. تعريف المجتمع المحاسبي المختص. تعريف الخطأ أو االنحراف عن نظام الرقابة الداخلية. تحديد حجم العينة. اختيار مفردات العينة. أداء الفحص. تقويم نتائج المعاينة. توثيق اجراءات المعاينة

خطوات معاينة الصفات

الفحصتحديد الهدف من : الخطوة األولى

الهدف األساسي الذي يسعى المراجع إلىتحقيقه من وراء إجراء اختبارات االلتزام بسياسات

هو توفير تأكيد معقول من وإجراءات الرقابة الداخلية وذلك عن أن نظام الرقابة الداخلية يعمل بطريقة فعالة

االنحراف الفعلي بمعدل االنحراف معدلطريق مقارنة المسموح به

خطوات معاينة الصفات تعريف المجتمع المحاسبي المختص: الخطوة الثانية

ألن الخطأ في بشكل دقيق على المراجع أن يقوم بتعريف المجتمع يجب تعريف المجتمع سوف يترتب عليه أن تصبح العينة غير ممثلة للمجتمع

تحديد المجتمع على هدف المراجع من الفحصيتوقف . افترضنا أن المراجع يرغب في مطابقة فواتير الشراء مع تقارير استالم إذا

البضاعة فإن المجتمع هنا قد يكون جميع فواتير الشراء أو جميع تقارير :االستالم حسب الهدف من الفحص على النحو التالي

للتأكد من )إذا كان الهدف التأكد من أن البضاعة المشتراة تم استالمها فعاليكون المجتمع هو جميع فواتير الشراء (. جدية الدين المستحق للمورد

.المسجلة بالدفاتر خالل السنة المالية إذا كان الهدف التأكد من أن البضاعة المستلمة وردت فواتير شرائها وأنها

للتأكد من عدم إغفال قيد التزامات أو اكتمال حسابات )سجلت بالدفاتر فإن المجتمع يكون جميع تقارير استالم البضاعة المعدة خالل السنة (. الدائنين

.والمسجلة بالدفاتر اإلحصائية لقسم الفحص واالستالم السابقين ليسا متساويين ، فقد توجد فواتير شراء لم يعد بشأنها المجتمعين

.تقارير استالم لم تسجل فواتيرها بالدفاتر

تعريف المجتمع : الخطوة الثانية تابع , المختص المحاسبي

بتعريف المجتمع أيضا تحديد الفترة التي يغطيها يرتبط أن يتم فحص نظام الرقابة الداخلية على عمليات األفضل

. السنة المالية بأكملها حتى يكون المجتمع المحاسبي كامال الواقع العملي يتطلب أن يتم فحص النظام أثناء المراجعة لكن

الدورية خالل السنة ، وبالتالي يتم الفحص على العمليات التي تمت من بداية السنة حتى نهايتها بقليل ، وهنا ال يمكن

التعميم على العمليات التي تحدث بعد ذلك وحتى نهاية السنة المالية حيث قد يحدث خاللها تعديل في نظام الرقابة

.الداخلية أو في طريقة تطبيقه لذلك يجب على المراجع الحصول على أدلة تؤيد استمرار

النظام كما هو حتى نهاية السنة سواء عن طريق االستفسار .أو أثناء القيام بمراجعة أرصدة الحسابات في نهاية السنة

تعريف المجتمع : الخطوة الثانية تابع , المحاسبي المختص

وحدة المعاينة بتعريف المجتمع أيضا تعريف يرتبط وقد . قد يمثل وحدة المعاينة( مثل الفاتورة أو تقرير استالم)المستند

تتمثل وحدة المعاينة في قيد محاسبي مسجل في دفتر يومية مساعدة مثل صنف بضاعة في فاتورة شراء أو )أو مجرد بند أو سطر في مستند

(.بيع تحديد وحدة المعاينة على الهدف من الفحص ، فإذا كان الهدف يتوقف

التحقق من وجود تقرير استالم لكل فاتورة شراء ، كانت الفاتورة وحدة . المعاينة ويتكون المجتمع من مجموع فواتير الشراء خالل الفترة

كان الهدف التحقق من أن كل صنف في فواتير الشراء ورد فعال في إذاتقارير االستالم ، كانت وحدة المعاينة بند أو سطر في الفاتورة ويتكون

إذا كان عدد الفواتير خالل الفترة )المجتمع من جميع بنود فواتير الشراء (.4000كان حجم المجتمع 4ومتوسط عدد البنود في الفاتورة 1000

لم المجتمع كامال يرتبط أيضا بتعريف المجتمع ضرورة أن يكون وأخيرا .يستبعد منه أي وحدات حتى تصبح العينة ممثلة له

خطوات معاينة الصفات تعريف الخطأ واالنحراف عن نظام الرقابة: الخطوة الثالثة

يمكن تحقيق هدف الفحص يجب تحديد الصفة أو الخاصية أو الخطأ حتى ذو األهمية بالنسبة للمراجع

وهو يمثل انحراف أو خروج عن نظام الرقابة الواجب أن يتبع. وفيما يلي بعض األمثلة على ذلك:

إذا كان الفحص يستلزم مقارنة فواتير الشراء مع تقارير االستالم للتأكد مندخول البضاعة مخازن المنشأة ، فإن الخطأ أو االنحراف هو عدم وجود تقرير

.استالم يتضمن نفس بيانات الفاتورة إذا كان الفحص يستلزم التحقق من موافقة موظف مسئول على منح االئتمان

للعميل ، فإن الخطأ أو االنحراف هو عدم وجود توقيع هذا الموظف على مذكرة .خاصة أو على صورة فاتورة البيع

إذا كان الفحص يستلزم التحقق من إلغاء المستندات المؤيدة للسداد للدائنينبما يفيد تحرير الشيك الالزم لتجنب تقديمها مرة أخرى ، فإن الخطأ أو االنحراف هو عدم وجود ختم الغ أو تم السداد على جميع المستندات المتعلقة بعملية

.دفع

خطوات معاينة الصفات

تحديد حجم العينة: الخطوة الرابعة

العينةالعوامل المحددة لحجم : أوال

تحديد حجم العينة حكميا: ثانيا

تحديد حجم العينة احصائيا : ثالثا

العوامل المحددة لحجم العينة: أوال

يعتمد تحديد حجم العينة سواء كان تحديدها حكميا أو إحصائيا على عدة عوامل :هي

1- المعاينةخطر

لعدم التحفظ في تقدير مخاطر على خطر المعاينة الخطر المسموح به يطلق. ويرتبط هذا الخطر بالمعاينة في حد ذاتها( أي تقديرها بأقل مما يجب)الرقابة

فنظرا لمراجعة جزء من مفردات المجتمع ، فإن هناك خطر أو احتمال أن يكون االستنتاج المبني على فحص العينة غير صحيح وبالتالي تقدير مخاطر الرقابة على

أعلى مما )والتقدير على غير الحقيقة يكون في االتجاهين المتحفظ . غير حقيقتها (.أقل مما يجب)وغير المتحفظ ( يجب

يهتم المراجع بالتقدير المتحفظ حيث لن يترتب عليه سوى زيادة حجم العينة ال، ولكنه يعطي ( نفقة إضافية للمراجعة وبالتالي عدم كفاءة عملية المراجعة)

اهتماما بالغا للتقدير غير المتحفظ حيث يترتب عليه نقص حجم اختبارات مراجعة وبالتالي يأخذ (. وبالتالي عدم فاعلية عملية المراجعة)تفاصيل العمليات واألرصدة

. المراجع في اعتباره خطر التقدير غير المتحفظ لمخاطر الرقابة

على ما سبق يمكن تعريف خطر المعاينة بأنه الخطر الذي يقبله المراجع بناءا .باعتباره نظام الرقابة الداخلية فعاال بينما هو في الحقيقة غير فعال

خطر المعاينة -1: تابع الخطر الذي يقبله المراجع يعتبر مسألة تقدير شخصي يعتمد على أهمية نظام الرقابة تحديد

فإذا كان االعتماد على نظام . محل الفحص لتحديد مدى اختبارات تفاصيل العمليات واألرصدةأما إذا كان االعتماد عليه محدودا . الرقابة كبيرا ، يوضع الخطر المسموح به للمعاينة منخفضا

يختار المراجع درجة خطر مرتفعة حيث يترتب على ذلك توسيع مدى مراجعة تفاصيل العمليات .واألرصدة

إذا اتبع المراجع المعاينة %( 10أو % 5نسبة مئوية مثال )هذا الخطر في شكل كمي يحددإذا اتبع المعاينة ( مثال منخفض ، متوسط، مرتفع)اإلحصائية ، ويحدد على شكل مستويات

.الحكمية

أو إحصائية أن هناك عالقة عكسية بين خطر المعاينة وحجم العينة سواء كانت حكمية يالحظ نفترض أن المراجع سيقوم باالختبارين التاليين: مثال:

فحص مذكرات االئتمان للتحقق من اعتماد عملية البيع من قسم االئتمان. مطابقة فواتير البيع مع مستندات الشحن للتأكد من وجود ما يفيد شحن البضاعة للعميل. االختبار الثاني أكثر أهمية للمراجع ألن أي انحراف عن نظام الرقابة يعني التأثير المباشر على

بعكس االختبار األول ، لذلك ( المبيعات واألرباح والمخزون والمدينين)صحة أرقام القوائم المالية .يختار المراجع الخطر في الحالة الثانية أقل بكثير من الحالة األولى

, تابع :العينةالعوامل المحددة لحجم : أوال

2- (أو األخطاء)المسموح به لالنحرافات المعدل في المجتمع المعدل الحد األقصى لالنحرافات الذي يقبل المراجع وجوده هذا يمثل

الخطر المسموح به لعدم )المحاسبي المختص في ضوء تحديده لخطر المعاينة .الرقابةالتحفظ في تقدير مخاطر

في ضوء أهمية أثر تحديد هذا المعدل على التقدير الشخصي للمراجع ويعتمداالنحرافات على صحة القوائم المالية ، فإذا كان النظام يهدف إلى منع وقوع أخطاء

هامة في القوائم المالية أو اكتشافها إن حدثت ، تم اختيار معدل مسموح به وإذا لم يكن نظام الرقابة مؤهال لمنع أو اكتشاف األخطاء المؤثرة على . منخفض

. القوائم المالية ، تم اختيار معدل كبير نسبيا المراجع بوضع هذا المعدل في شكل كمي إذا اتبع المعاينة اإلحصائية علي يقوم

أما إذا اتبع المعاينة الحكمية، فيمكنه وضعه علي شكل كمي . هيئة نسبه مئوية (.منخفض ، متوسط ، عال)أيضا أو علي مستويات

أن هناك عالقة عكسية بين المعدل المسموح به لالنحراف وحجم العينة يالحظسواء كانت حكمية أو إحصائية بمعني أنه إذا كان هذا المعدل منخفضا، كان حجم

وكلما زاد المعدل الذي يقبله المراجع، نقص حجم . العينة المترتب عليه كبير .العينة

, تابع :العوامل المحددة لحجم العينة: أوال

3 . المعدل المتوقع لألخطاء أو االنحرافات في المجتمع

لضرورته لتحديد ( ولو تقريبية)فكرة عن هذا المعدل لدى المراجع يكون يجب أنوليس مطلوبا أن يعرفه علي وجه الدقة حيث لن يستخدم في تقويم . حجم العينة

نتائج الفحص ولكن استخدامه قاصر فقط علي تحديد حجم العينة التي ستخضع .للفحص

حيث يعتمد علي نتائج مراجعته في مسألة تقديرية للمراجع هذا المعدل تحديدالعام السابق مع تعديلها إذا حدث أي تعديل في نظام الرقابة المختص خالل

. السنة تعذر وجود مثل هذه النتائج يمكن للمراجع اختيار عينة مبدئية صغيرة نسبيا إذا

.ويقوم بفحص مفرداتها ويقدر هذا المعدل من واقع نتائج هذا الفحص أن هناك عالقة طردية بين المعدل المتوقع لالنحرافات في المجتمع وحجم ويالحظ

فكلما زاد هذا المعدل، ازداد بالتالي حجم العينة . العينة الواجب اختيارها منه .وكلما نقص المعدل نقص حجم العينة المطلوب. المطلوب

استخدام المعاينة اإلحصائية إعطاء تقدير كمي في شكل نسبة مئوية ويتطلبأما في حالة المعاينة الحكمية فيمكن إعطاء هذا % ....( 3، %2، %1)لهذا المعدل

(.مرتفع، معتدل، منخفض)التقدير الكمي أو إعطاء وصف لحالته

, تابع :العوامل المحددة لحجم العينة: أوال

4 . المجتمع حجم

الناحية النظرية يمكن أن يدخل حجم المجتمع في منفكلما زاد عدد المفردات المكونة . تحديد حجم العينة

لمجتمع محاسبي معين كلما زاد حجم العينة الواجب ولكن من الناحية العملية يهمل هذا . اختيارها منه

أو غير )الحجم تماما ويعامل المجتمع علي أنه كبير جدا ويرجع ذلك إلي أنه ثابت إحصائيا أن أثر حجم ( منتهى

المجتمع علي حجم العينة ضئيل جدا بحيث يمكن إهمال هذا األثر، وذلك إذا كان حجم المجتمع كبيرا

(مفردة1000يزيد عن )نسبيا

بين هذه العوامل وحجم العالقة .العينة

(

.)

التحديد الحكمي لحجم العينة -ثانيا

المراجع في هذه الحالة بالعوامل الثالثة المشروحة يستعينسابقا سواء وضع بعضها أو كلها أو لم يضع أي شئ منها في

شكل كمي ويصل إلي حجم العينة حسب تقديره الشخصي مع مراعاة حساسية حجم العينة للتغير في حجم العوامل الثالثة

. حتى يصل إلي أفضل تقدير ممكن لهذا الحجم عليه مراعاة األثر المتجمع لتغير عاملين أو أكثر معا علي كما

فمثال إذا قام بتخفيض خطر المعاينة الذي يقبله . حجم العينةوفي نفس الوقت قام بتخفيض المعدل المسموح به لالنحرافات ، فعليه أن يتوقع زيادة مضاعفة في حجم العينة وليس مجرد زيادة

. بسيطة عليه مالحظة أنه كلما اقترب المعدل المسموح به من كما

. المعدل المتوقع فمعني ذلك أن حجم العينة يجب أن يكون كبيراأما إذا زاد المعدل المتوقع لالنحرافات بالمجتمع عن المعدل

.المسموح به، فال داعي للفحص وبالتالي للمعاينة علي اإلطالق

التحديد اإلحصائي لحجم العينة: ثالثا

يستخدم لهذا الغرض جداول التوزيع ذات الحدينBinominal Distribution المعروف في علم اإلحصاء مع مالحظة أن

االهتمام يتركز في المراجعة علي حد واحد فقط هو الحد (. المعدل المسموح به لالنحرافات)األعلى

هذا الجدول حجم العينة بناءا على معادالت رياضية ويعطيبمعلومية العوامل الثالثة وذلك معروفة في علم اإلحصاء

:السابق ذكرها الخطر المسموح به لعدم التحفظ في تقدير )المعاينة خطر

، % 2، % 1حيث يوجد جدول لكل درجة خطر ( مخاطر الرقابةولكن درجات الخطر األكثر شيوعا في التطبيق . الخ... ، % 3

%.10، % 5العملي هي المسموح به لالنحرافاتالمعدل. المتوقع لالنحرافات في المجتمعالمعدل.

جداول توزيع ذات الحدين

%

) (

% % % % % % % % % % %

( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * * * ( ) ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * * * * ( ) ( ) ( ) ( )

* * * * * * * * ( ) ( ) ( )

* * * * * * * * * ( ) ( )

خطوات معاينة الصفات اختيار مفردات العينة: الخطوة الخامسة

يمكن اختيار مفردات العينة التي تم تحديد حجمها أماباتباع أسلوب غير إحصائي أو غير احتمالي أو باتباع أسلوب

إحصائي أو احتمالي وقبل شرح هذه األساليب نؤكد على حقيقة يعتبر شرطا ( اإلحصائي)هامة وهي أن اتباع األسلوب الثاني

أما إذا اتبع األسلوب . أساسيا لتقويم نتائج فحص العينة إحصائيافال يمكن تقويم النتائج إحصائيا حيث ، ( غير اإلحصائي )األول

:وبناء على ذلك ، تقوم باستخدام التقدير الشخصي للمرجع

تختار مفردات العينة باتباع ، في حالة تطبيق المعاينة اإلحصائية .األسلوب اإلحصائي

تختار مفردات العينة عادة ، في حالة تطبيق المعاينة الحكميةومع ذلك ليس هناك ما يمنع من ، باتباع األسلوب غير اإلحصائي .اختيارها باألسلوب اإلحصائي

اختيار مفردات العينة: الخطوة الخامسة

االختيار غير اإلحصائي لمفردات العينة : أوال

طرق االختيار في هذه الحالة في أنها ال ترتكز تماما على نظرية تتفقاالحتماالت األمر الذي يشكك في إمكانية تمثيل العينة للمجتمع

:وأهم هذه الطرق ما يلي . المحاسبي الذي سحبت منه 1- للعينةالحكمي أو الموجه االختيار

االختيار طبقا لهذه الطريقة وفقا لمعيار حكمي يضعه المراجع مثل يتم :

فإذا أثبت فحص ، المفردات األكثر تعرضا لألخطاء أو االنحرافات اختيارفهناك احتمال كبير جدا أال تتضمن باقي ، العينة أنها خالية من األخطاء

.مفردات المجتمع أخطاء أو انحرافات أن هذه الطريقة ال تعطي احتماالت اختيار متساوية أو معلومة لكل واضح

مفردة من مفردات المجتمع ، وهي بذلك ال تصلح للتقويم اإلحصائي .للنتائج حيث العينة لن تكون ممثلة للمجتمع

االختيار غير اإلحصائي لمفردات , تابع: العينة

2- اختيار مجموعات مترابطة من العمليات وتختار ( يختار العدد حسب تقدير المراجع)في هذه الحالة يتم تقسيم العينة إلي عدة مجموعات

مفردة من عمليات البيع 100مثال سحب عينة حجمها فإذا تقرر، كل مجموعة من موقع معينمفردة تختار 25المسجلة بدفتر يومية المبيعات ، فيمكن تقسيمها إلي أربع مجموعات كل منها

:كل مجموعة كما يليعملية مسجلة خالل شهر يناير 25أول : األولى. عملية مسجلة خالل شهر مايو 25أول : الثانية. عملية مسجلة خالل شهر أكتوبر 25أخر : الثالثة. عملية مسجلة خالل شهر ديسمبر 25أخر : الرابعة .

ولكن يعيبها أن العينة قد ال تكون ممثلة . هذه الطريقة بسهولة اختيار مفردات العينةتتميزوبصفة عامة . ولكن تزداد فرصة تمثيلها للمجتمع إذا كان عدد المجموعات كبير نسبيا. للمجتمع

.يلجأ إلي هذه الطريقة المراجع الذي يرغب في تطبيق المعاينة الحكمية

3- االختيار شبه العشوائي للعينة يتم االختيار هنا دون تحيز متعمد من جانب المراجع لتضمين العينة بعض المفردات أو الستبعاد

وهي بذلك تختلف عن . أي أن االختيار يتم دون سبب أو معيار محدد. مفردات أخرى منهافي النظرية االحتمالية أو علم االحصاء الذي يرتكز على قواعد المعروف االختيار العشوائي

لذلك . علمية محددة والتي أهمها أعطاء فرص متساوية لجميع المفردات لتدخل ضمن العينة فهي غير مؤهلة للتقويم اإلحصائي لنتائجها

اختيار مفردات العينة

االختيار اإلحصائي لمفردات العينة: ثانيا

طرق االختيار هنا على نظرية االحتماالت المعروفة في علم اإلحصاء حيث تعطى لكل مفردة من مفردات ترتكزوبالتالي . كما أن كل العينات الممكنة لها نفس فرصة االختيار. المجتمع فرصة متساوية ألن تختار ضمن العينة

يؤدي اتباع هذه الطرق إلي اختيار عينة ذات احتمال عال جدا ألن تكون ممثلة للمجتمع المحاسبي الذي :وأهم هذه الطرق ما يلي. وبالتالي فهي مؤهلة ألن تخضع نتائج فحصها للتقويم اإلحصائي. سحبت منه

1- البسيطالعشوائي السحب

ويمكن إتمام ذلك باستعمال الحاسب اآللي . هذا السحب بعدم وجود أي تدخل أو تحيز من جانب المراجعيتميز :حيث يتم إدخال معلومات عن

(يجب ترقيم مفردات المجتمع إذا كانت غير مرقمة)أول مفردة وآخر مفردة في المجتمع المحاسبي رقم العينة المطلوبحجم. (.قد يقوم الحاسب بهذه المهمة)البداية عند الحاجة لذلك رقم

الذي يوجد به شرائط أو اسطوانات الحاسب أو وسائط التخزين األخرى إذا كان النظام اآللي يسمح بذلك حيث المكان .يحصل المراجع ليس فقط على أرقام المفردات المكونة للعينة ، بل يحصل أيضا على ملفات البيانات المحاسبية ذاتها

برنامج األرقام العشوائية يمكن أن نحصل على كشف بأرقام المفردات الممثلة للعينة وذلك حسب ترتيب وبتشغيلاختيارها وحسب تسلسلها الرقمي حيث يسهل الوصول إليها، وأحيانا نحصل على ملفات البيانات ذاتها والمستندات

.وال شك أن ذلك يؤدي إلى تقليل وقت المعاينة واحتماالت الخطأ. الالزمة يمكن االعتماد في اختيار مفردات العينة على أحد جداول األرقام العشوائية المعروفةكما.

:العينةاالختيار اإلحصائي لمفردات : ثانيا

، تابع

2-السحب المنتظم

في هذه الطريقة أن مفردات العينة تكون متوالية يفترضعددية أو حسابية أساسها يمثل فترة المعاينة وحدها األول

2500فإذا كان حجم المجتمع . عبارة عن أول مفردة مختارة، فإن فترة المعاينة تحسب 125مفردة ، وحجم العينة

:بقسمة حجم المجتمع على حجم العينة كما يلي 20= 2500/125= المعاينة فترة

مفردة من 20ذلك أننا نختار مفردة واحدة من بين كل ويعنيالمجتمع وذلك بشكل منتظم ، ولكن يلزم هنا تحديد رقم

المفردة األولى وعادة يتم اختياره يدويا أو عشوائيا بين الرقم تكون المفردة 8بفرض أن الرقم المختار كان . 20، والرقم 1

، ( 20+ 8) 28، والثانية هي رقم 8األولى هي المفردة رقم (20+ 28) 48والثالثة هي رقم

خطوات معاينة الصفات أداء الفحص: الخطوة السادسة

تحديد حجم العينة واختيار مفرداتها يقوم المرجع بعدباستكمال تنفيذ خطة المعاينة حيث يقوم بفحص نظام

الرقابة المختص، وفي هذه المرحلة يقوم بتطبيق إجراءات المراجعة المناسبة مثل مطابقة صور فواتير البيع

عدم وجود )مع مستندات الشحن ومالحظة أي انحرافات ، أو فحص مستندات (مستندات شحن لفاتورة البيع

السداد للتأكد من التأشير عليها بما يفيد تحرير الشيك عدم التأشير على جميع )ومالحظة أي انحرافات

(.المستندات

خطوات معاينة الصفات

المعاينةتقويم نتائج : الخطوة السابعة:

العينةالتقويم الحكمي لنتائج فحص : أوال

التقويم اإلحصائي لنتائج فحص العينة -ثانيا

التقويم الحكمي لنتائج فحص العينة: أوال

التقويم هنا طبقا للتقدير الحكمي للمراجع يتمحيث ال يمكن تقدير المقاييس الهامة إحصائيا أو

الحد األعلى أو األقصى لمعدل االنحرافات ) كميا خطر عدم التحفظ ، الذي يحتمل وجوده بالمجتمع

( .في تقدير مخاطر الرقابة

المقياس الوحيد الذي يمكن حسابه كميا هو معدل :األخطاء أو االنحرافات بالعينة ويحسب كما يلي

عدد االنحرافات = معدل االنحرافات بالعينة / حجم العينة

التقويم الحكمي لنتائج فحص العينة: أوال

عام يتبع المراجعون المعايير الحكمية التالية وبشكل :

عن المعدل يزيدمعدل االنحرافات بالعينة كان إذا : أوالالمسموح به لالنحرافات المستخدم في تحديد حجم

، فاالحتمال األكبر في هذه الحالة أن معدل العينة االنحرافات في المجتمع يزيد عن المعدل المسموح به

مخاطر الرقابة : والقرار هنا هو. الذي يقبله المراجعيبرر تقليل ( أى المخطط)ليست عند مستوى منخفض

اختبارات تفاصيل العمليات واألرصدة التي ترتبط وبمعنى أوضح ، البد . باالجراءات الرقابية محل الفحص

.من التوسع في مراجعة تفاصيل العمليات واالرصدة

التقويم الحكمي لنتائج فحص : أوال العينة

عن يقل كثيرا كان معدل االنحرافات بالعينة إذا : ثانيا، فاالحتمال األكبر المعدل المسموح به لالنحرافات

أن معدل االنحرافات في المجتمع يقل كثيرا عن المعدل المسموح به الذي يقبله المراجع ، والقرار

أي )مخاطر الرقابة عند مستوي منخفض: هنا هوبما يبرر تقليل اختبارات تفاصيل العمليات ( المخطط

واألرصدة التي ترتبط باإلجراءات الرقابية محل وبمعني أوضح يعتمد المراجع علي نظام . الفحص

. الرقابة لتقليل اختبارات تفاصيل العمليات واألرصدة

التقويم الحكمي لنتائج فحص العينة: أوال

فهناك من المعدل المسموح به أصغر بالكاد كان معدل االنحرافات بالعينة إذا : ثالثا ،احتمال أن يكون معدل االنحرافات بالمجتمع أكبر من المعدل المسموح به والقرار

يبرر تقليل ( أي المخطط)مخاطر الرقابة ليست عند مستوي منخفض: هنا هو. اختبارات تفاصيل العمليات واألرصدة التي ترتبط باإلجراءات الرقابية محل الفحصوبمعني أوضح ال يعتمد المراجع علي نظام الرقابة الداخلية وعليه التوسع في

. مراجعة تفاصيل العمليات واألرصدة

غير ما سبق من حاالت أوفي حالة تعذر تطبيق المعايير السابقةفي : رابعا . المقارنة مع معدل االنحرافات المتوقع في المجتمع المستخدم في تحديد حجم تتم

مخاطر : فإذا كان أقل من معدل االنحرافات بالعينة ، يصل المراجع إلي القرار. العينةيبرر تقليل اختبارات تفاصيل ( أي المخطط)الرقابة ليست عند مستوي منخفض

.العمليات واألرصدة باإلضافة إلى تقويمه لمعدل حدوث االنحرافات عن السياسات –على المراجع ويجب

يقوم بدراسة وتحليل االنحرافات من حيث طبيعة وسبب –واإلجراءات الرقابية ، ، والعالقة بين (هل حدوثها راجع إلي عدم فهم التعليمات أم اإلهمال)االنحراف

اكتشاف تالعب مثال يتطلب اتخاذ إجراءات )االنحراف والجوانب األخرى للمراجعة (. خاصة بعكس مالحظة مجرد أخطاء أو انحرافات عن نظام الرقابة الداخلية

التقويم اإلحصائي لنتائج فحص -ثانيا العينة

التقويم اإلحصائي لنتائج فحص العينة -ثانيا

ألن اختيار مفردات العينة تم باألسلوب اإلحصائي، فان معدل نظراغير )االنحرافات بالعينة يعتبر تقديرا معقوال للمعدل الحقيقي

ويمكن االستعانة بهذه . لالنحرافات في المجتمع( المعلومالخاصية في تقدير الحد األعلى أو األقصى لمعدل االنحرافات في المجتمع وذلك بمعلومية خطر المعاينة أو الخطر المسموح به

لعدم التحفظ في تقدير مخاطر الرقابة المحدد في خطة . المعاينة

. جداول إحصائية تعطي تقديرا كميا للحد األعلى لمعدل توجد :االنحرافات بالمجتمع بمعلومية كل من

خطر المعاينة أو الخطر المسموح به لعدم التحفظ في تقدير مخاطر . الرقابة

حجم العينة . عدد االنحرافات التي الحظها المراجع بالعينة.

%

* * * * * * * * *

* * * * * * * *

* * * * * * * *

* * * * * * *

* * * * * *

* * * * *

* * * * *

* * * *

* * *

* *

*

*

مثال

إشعار دائن للتأكد من وجود 60مراجع عينة مكونة من سحب

توقيع الموظف المرخص له باعتماد الخصم الممنوح للعمالء وذلك 1000من واقع االشعارات الصادرة خالل العام والبالغ عددها

. إشعار دائن ، وقد الحظ المراجع وجود انحرافين في هذه العينة :فإذا علمت أن

الخطر المخطط لعدم التحفظ في تقدير )خطر المعاينة المخطط %5هو ( مخاطر الرقابة

8المعدل المسموح به لالنحرافات هو% فالمطلوب تقويم نتائج فحص العينة.

اإلجابة

جداول توزيع ذات الحدين نجد أن الحد األعلى باستخدامالن المعدل ونظرا ، % 10.2لالنحرافات في المجتمع هو

أقل من الحد األعلى لالنحرافات % 8المسموح به لالنحرافات .لذلك ال يمكن االعتماد على اإلجراءات الرقابية%( 10.5)

اخرمثال

و المعدل مستندا 192العينة السابق لكن حجم افترض نفس المثال

%. 6المسموح به لالنحراف يبلغ اإلجابة : يتضح من الجدول عدم وجود هذا الحجم للعينة ضمن األحجام الواردة فيه

، فكيف يتم تقويم نتائج العينة احصائيا؟

في هذه الحالة يستخدم المراجع الحجم األقل مباشرة الذي يظهروتبين نقطة التقاطع بين حجم العينة وعدد . مستنداً 150بالجدول وهو

االنحرافات التي تم اكتشافها في العينة الحد األعلى لمعدل االنحراف .في المجتمع

فإذا كان المراجع قد اكتشف خطأً واحداً في العينة، يكون الحد األعلىونظراً ألن الحد األعلى لالنحراف في %. 3.2لالنحراف في المجتمع

، فيمكن %6المجتمع يقل عن المعدل المسموح به لالنحراف والذي يبلغ إلى أن اإلجراء الرقابي ينفذ -%95بمستوى ثقة -للمراجع أن يخلص

.كما ينبغي

خطوات معاينة الصفات توثيق إجراءات المعاينة :الخطوة الثامنة:

،ينبغي على المراجع توثيق جميع اإلجراءات التي اتبعها في تخطيط العينة، واختيار مفرداتهاويمكن أن يستخدم في . وتنفيذ إجراءات المراجعة على مفردات العينة، وتقويم نتائج العينة

الذي بنى العمل التي يجب ان تتضمن األساس توثيقه لتحديد حجم العينة وتقويم النتائج أوراق .عليه المراجع استنتاجاته العامة في ضوء استخدامه لعينات المراجعة

ويمكن أن يشتمل توثيق إجراءات المعاينة على عناصر مثل: وصف لإلجراء الرقابي الذي تم اختباره. من االختبار، بما في ذلك عالقته باختبارات التحقق التفصيلية المخططةالهدف. للمجتمع ووحدة المعاينةتحديد. أي ما يجب اعتباره انحرافاً عن اإلجراءات والسياسات )للظروف التي تعبر عن وجود انحراف تحديد

(.الرقابية الموضوعة

الذي استند إليه المراجع في تحديد مستوى الثقة، ومعدل االنحراف المسموح به، األساس .والمعدل المتوقع لالنحراف في المجتمع

الطريقة المستخدمة في تحديد حجم العينة. الطريقة المستخدمة في اختيار مفردات العينة. إلجراءات المعاينة التي تم اتباعها، وقائمة باالنحرافات التي تم اكتشافها في العينةوصف. تقويم العينة وملخص باالستنتاجات العامة التي توصل إليها المراجع.