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TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DEL QUINDÍO

- SALA DE DECISIÓN -

Armenia, Quindío, ocho (08) de mayo de dos mil quince (2015).

MAG. PONENTE: JUAN CARLOS BOTINA GÓMEZ

001-2015-302

Referencia: Sentencia Radicado: 63001-3333-751-2013-00042-01 (2014-1921)Acción: Nulidad y Restablecimiento del DerechoActor: DISTRIBUIDORA TROPICALI S.A.S.Accionado: MUNICIPIO DE CALARCÁInstancia: Segunda

ASUNTO

Decide el Tribunal el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, en contra de la sentencia dictada en audiencia el veintidós (22) de septiembre de dos mil catorce (2014), proferida por el Juzgado Primero Administrativo Oral de Descongestión del Circuito de Armenia Quindío, mediante la cual se accedió a las pretensiones de la demanda.

1. ANTECEDENTES.

Pretende la parte actora1 que se declare la nulidad de los actos administrativos consignados a fls. 15 a 17 de la demanda, a través de los cuales se determinaron los valores del impuesto de industria y comercio a cargo de la parte actora y las sanciones por no presentar a declaración del enunciado tributo por los años gravables 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011.

A título de restablecimiento del derecho, solicita se declare la firmeza de las declaraciones del impuesto de industria y comercio correspondientes a tales periodos gravables ante el ente Municipal donde ejerce su actividad comercial.

2. SENTENCIA APELADA2.

1 Fls. 15-17 - C. Ppal.2 Fls. 136-152 C. Ppal.

Referencia: Sentencia Radicado: 63001-3333-751-2013-00042-01 (2014-1921)Acción: Nulidad y Restablecimiento del DerechoActor: DISTRIBUIDORA TROPICALI S.A.SAccionado: MUNICIPIO DE CALARCÁInstancia: Segunda

El Juez a quo accedió a las pretensiones de la parte actora declarando la nulidad de los actos acusados, luego de estudiar los elementos configuradores del impuesto de industria y comercia ICA y traer a colación el precedente jurisprudencial del Consejo de Estado en la materia.

Señala que se trata de un tributo territorial de la cual el Municipio en su condición de titular goza de competencia o facultad impositiva derivada, pues los municipios tienen determinada autonomía impositiva para precisar el alcance del impuesto, debido a que el legislador al crear el tributo estableció pautas generales que permiten a los entes territoriales fijar para su jurisdicción los elementos del tributo que faltaren. Agregó que para el caso en estudio, el Municipio de Calarcá regulo el impuesto de industria y comercio mediante el Acuerdo No. 025 del 11 de noviembre de 2005 “por el cual se adopta la normatividad sustantiva tributaria, el procedimiento tributario y el régimen sancionatorio tributario para el municipio de Calarcá Quindio”.

Seguidamente, se refirió al ejercicio de actividades de comercio como hecho generador del impuesto de industria y comercio y el principio de territorialidad, como criterios definitorios a la luz de la jurisprudencia del Consejo de Estado. Al respecto, hizo alusión al contenido del art. 35 de la Ley 14 de 1983 reproducido por el art. 198 del Código de Régimen Municipal, para definir el concepto de actividades comerciales, como también, al art. 30 del citado Acuerdo Municipal, para establecer que la actividad comercial como hecho imponible está circunscrita por el factor o principio de territorialidad, por lo que una persona que ejerce actividades comerciales es responsable del impuesto de industria y comercio en la jurisdicción donde ejerce dicha actividad, esto es, en el ámbito espacial del Municipio respectivo titular de la potestad tributaria y por tanto, es a favor de dicho ente territorial que se debe efectuar la contribución de industria y comercio, con exclusión de otros, a fin de dejar a salvo el principio de prohibición de doble imposición tributaria.

Posteriormente, hizo alusión a providencia de la Corte Constitucional C-121 de 2006, en la cual se sostuvo que la consagración general del impuesto de industria y comercio, no derivaba en una inconstitucionalidad sino que satisfacía el principio de autonomía territorial relacionado con la facultad impositiva e igualmente, a precedente del Consejo de Estado según el cual lo relevante es determinar en donde realizan los sujetos pasivos la actividad que genera el impuesto, al ser ésta la materia imponible y no en dónde se realiza la venta porque ésta es una manifestación externa del hecho imponible y simultáneamente elemento de la base gravable, es decir, es preciso analizar donde se presentan las actividades relacionadas con los elementos esenciales

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que dan lugar a la venta y no exclusivamente este acto individualmente considerado. Reitera que el lugar donde se ejerce la actividad comercial, corresponde al lugar donde el sujeto gravado desarrolla la actividad en su conjunto y no el lugar donde se entiende realizada la venta, ni donde toma el pedido, tampoco donde se entregan los productos ni donde se ejercen labores de coordinación y asesoría.

Finalmente, para el caso concreto adujo conforme a los elementos configuradores del tributo en cuestión y los criterios señalados por la jurisprudencia contencioso administrativa, que la Distribuidora Tropicali S.A.S. no era sujeto pasivo del impuesto por los años gravables indicados en la demanda favor del Municipio de Calarcá, pues en éste no ejercía la actividad comercial, es decir, no ejercía su empresa.

Para fundamentar la anterior aseveración, señala que el hecho de que en el Municipio citado Tropicali tenga clientes no conduce a sostener que el impuesto deba declararse y pagarse en dicho lugar, pues el criterio territorial para el pago del impuesto deviene del lugar donde el sujeto pasivo ejerce la actividad comercial, no del domicilio del comprador o mucho menos, del origen de los recursos o del destino de las mercancías. En ese orden, la empresa desarrolla su actividad en el Municipio de Vijes Valle del Cauca, en el cual se toman pedidos y se hace remisión de mercancías y la misma se ve beneficiada de la infraestructura de servicios que tal Municipio le provee para generar recursos con la actividad comercial.

3. RECURSO DE APELACIÓN.3

La parte demandada interpuso recurso de apelación contra la referida providencia, manifestando que se ratificaba en lo expresado en cada uno de los actos administrativos demandados, el acta de comité y defensa judicial de la entidad y los alegatos de conclusión, que solicitó fueran parte integral de la alzada.

Seguidamente, establece que el Juez de instancia incurrió en un error sustancial de derecho en la interpretación de la norma y la jurisprudencia nacional, por lo que procedió a definir en su sentir lo que constituye el hecho generador del tributo y la actividad comercial conforme a providencia del Consejo de Estado del año 2011, de lo cual coligió:

3 Fls. 161-168 C. Ppal.

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- Que el hecho generador del Impuesto de industria y comercio en cuanto a actividades comerciales son las destinadas al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías al por mayor o al por menor y las demás definidas como tales por el código de comercio;

- Que la jurisdicción municipal en donde se concretiza el hecho generador del impuesto, es el lugar donde se materializa efectivamente las ventas de mercancía y por tanto, se realiza la actividad comercial;

- Que el Municipio de Calarcá demostró más allá de toda duda, que el demandante ejecutó los contratos de venta de sus mercancías en la municipalidad y entregó allá los productos de la misma, es decir, en el municipio se materializaron efectivamente todas las ventas realizadas por el demandante a sus clientes allí residentes;

- Que el Municipio de Calarcá le aplicó a la empresa el impuesto del ICA sobre la totalidad de los ingresos que tiene en la localidad, por lo que no es dable hablar que el ente territorial pretende una doble tributación, situación ésta que no fue tenida en cuenta por el Juzgado de instancia.

- Que el ICA debe pagarse en todos los territorios donde una persona natural o jurídica ejerza actividades comerciales, en proporción con las requisas percibidas en cada uno de ellos, evitando así, la doble tributación, pues la norma no implica que se deba pagar en un solo territorio municipal.

A continuación, transcribió in extenso apartes jurisprudenciales del Consejo de Estado relacionados con la materia objeto de demanda, para finalizar sosteniendo que el Juzgado interpreta de manera errónea las normas para determinar la territorialidad del impuesto de Industria y Comercio, en las actividades comerciales, pues el hecho relevante y determinante es en qué municipio se realiza la actividad comercial, motivo por el cual solicitó revocar en su totalidad la sentencia impugnada.

4. ALEGATOS EN SEGUNDA INSTANCIA

4.1. Parte demandante4

Inicia su exposición indicando que no se puede pretender el cobro del impuesto de industria y comercio por el sólo acto de la venta, la toma del pedido o la obtención de ingresos, pues se estaría en ausencia de su hecho generador o creando un nuevo hecho imponible que no trae la Ley.

4 Fls. 200-205 C. Ppal.

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Aduce que desde el trámite administrativo sancionatorio, argumentó que porque el sólo acto de la venta se realice en Calarcá, esto no constituye la actividad comercial de la empresa, pues la venta es el hecho externo de la actividad comercial y por el contrario, la actividad comercial que ejerce la ejecuta en el Municipio del domicilio social – Vijes, Valledel Cauca-, pues es allí donde las directivas de la empresa determinan y concretan todos los elementos del contrato de compra, tales como la decisión de los productos a comercializar, la determinación del precio, el plazo de pago, la suscripción de la factura y se envían las mercancías a los clientes.

Aunado a lo anterior, agrega conforme al criterio territorial del gravamen, que el impuesto ICA corresponde al lugar donde el sujeto pasivo ejerza la actividad comercial, no en el domicilio del comprador o donde realice el acto de la venta y menos el origen de los recursos, pues de aceptarlo así se estaría adicionando un hecho generador que la Ley no determina.

Seguidamente, trajo a colación apartes jurisprudenciales del Consejo de Estado aplicables en la materia, para solicitar la confirmatoria de la sentencia de instancia en todas sus partes.

4.2. Parte demandada5

Nuevamente manifiesta ratificarse en lo expresado en los actos administrativos demandados, el acta de comité de Defensa Judicial del ente territorial, los alegatos de conclusión de primera instancia y el recurso de apelación, solicitando de nuevo la revocatoria de la sentencia de primer grado y en su lugar, que se denieguen las pretensiones de la demanda.

5. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO

El señor Procurador Delegado ante esta Corporación no allegó pronunciamiento alguno en este momento procesal.

CONSIDERACIONES

5 Fls. 195-199 C. Ppal.

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1. COMPETENCIA

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 153 y 247 del CPACA, esta Corporación resulta competente para conocer del recurso de apelación interpuesto en contra de la sentencia de primera instancia dictada en las presentes diligencias.

De igual manera, considera que los presupuestos procesales atinentes al medio de control y a la demanda se encuentran reunidos, por lo que no hay entonces inconvenientes de ninguna naturaleza ni existen causales de nulidad que invaliden lo actuado.

Por lo tanto, se procede a emitir sentencia de segunda instancia, teniendo en cuenta el siguiente,

2. PROBLEMA JURÍDICO.

Se contrae el presente asunto a establecer de acuerdo a lo apelado6, si ¿le asiste derecho al Municipio de Calarcá conforme a la normativa aplicable y jurisprudencia en la materia, al cobro y recaudo del impuesto de industria y comercio respecto de la empresa Distribuidora Tropicali S.A.S., por la venta de artículos y productos en dicho ente territorial?

Para dar respuesta al planteamiento formulado, se analizarán los siguientes aspectos:

i) El impuesto de industria y comercio. Generalidades y elementos.ii) Precedente jurisprudencial: actividad comercial y territorialidad del

tributo.iii) Caso concreto

3. TESIS DEL DESPACHO:

6 ARTÍCULO 328. COMPETENCIA DEL SUPERIOR. El juez de segunda instancia deberá pronunciarse solamente sobre los argumentos expuestos por el apelante, sin perjuicio de las decisiones que deba adoptar de oficio, en los casos previstos por la ley.Sin embargo, cuando ambas partes hayan apelado toda la sentencia o la que no apeló hubiere adherido al recurso, el superior resolverá sin limitaciones.En la apelación de autos, el superior sólo tendrá competencia para tramitar y decidir el recurso, condenar en costas y ordenar copias.El juez no podrá hacer más desfavorable la situación del apelante único, salvo que en razón de la modificación fuera indispensable reformar puntos íntimamente relacionados con ella.En el trámite de la apelación no se podrán promover incidentes, salvo el de recusación. Las nulidades procesales deberán alegarse durante la audiencia

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Este Tribunal sostendrá que en el presente asunto la decisión de primera instancia merece confirmarse, al encontrarse acreditado conforme a la normativa vigente y la Jurisprudencia aplicable, que la empresa Distribuidora Tropicali S.A.S no debía considerarse como sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en el Municipio de Calarcá Quindío, por no desplegar en el mismo actividades de comercialización.

4. ANÁLISIS DE LA SALA:

4.1. EL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. GENERALIDADES Y ELEMENTOS

El impuesto de industria y comercio puede definirse como aquel gravamen que ha sido establecido sobre las actividades industriales, comerciales y de servicios, a favor de cada uno de los distritos y municipios donde ellas se desarrollan según la liquidación privada7.

Sobre dicho tributo la Ley 14 de 1983 “por la cual se fortalecen los fiscos de las entidades territoriales y se dictan otras disposiciones”, establece:

Art. 32. El impuesto de Industria y Comercio recaerá en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos”

En ese orden, puede establecerse que en la actualidad, el marco normativo principal del aludido tributo continúa siendo la Ley 14 de 1983, sin embargo se han proferido algunas leyes posteriores y reformas tributarias de impuestos nacionales en las cuales se ha hecho mención a algunos aspectos puntuales del tributo. Fue así como surgió la Ley 49 de 1990, que en su art. 77 estableció como base gravable de la actividad industrial, aquellos ingresos obtenidos por su ejercicio y que la misma se recauda sólo en el Municipio en donde se sitúa la sede fabril. Así mismo, la Ley 383 de 1997, que en su artículo 51 dispuso los criterios de asignación territorial de los ingresos percibidos por el desarrollo de actividades de servicios públicos.

7 Diccionario Integrado Contable Fiscal. CIJUF. 2002

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Ahora bien, en aras de determinar los elementos que conforman al citado impuesto, debe acudirse nuevamente al contenido del art. 32 de la enunciada Ley 14 de 1983, como también al 338, de los cuales se coligen los siguientes:

1. Sujetos

1.1. Activo: El Municipio. Tiene la facultad de exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales, frente a aquellas personas naturales y jurídicas que incurren en el hecho generador de que trata la norma y adquieren a su vez la calidad de sujeto pasivo.

1.2. Pasivo: Aquellas personas naturales, jurídicas y sociedades de hecho que realizan actividades industriales, comerciales o de servicios dentro de un área o jurisdicción municipal determinada.

2. Hecho generador: Corresponde a la forma externa del hecho imponible. En otras palabras, se refiere a la realización de actividades comerciales, industriales o de servicios en una determinada jurisdicción municipal y siempre que realice dicha actividad obtenga un beneficio económico. En este punto, deben verificarse además subelementos tales como:

- i) subjetivo: Que el hecho económico que funge como generador, haya sido realizado por un sujeto que no se encuentre excluido del gravamen;

- ii) objetivo: Que el hecho económico no se encuentre excluido del impuesto;

- iii) espacial: Que el hecho económico se haya realizado en el territorio nacional y por tanto en jurisdicción de un cierto Municipio o Distrito;

- iv) temporal: Que el hecho económico haya tenido ocurrencia en un determinado período gravable o tiempo en el cual se causa la obligación tributaria.

3. Base gravable: Es la unidad monetaria sobre la cual se aplica una tarifa para determinar el valor del impuesto, que según la norma, corresponde al promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional obtenidos por las personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho.

8 Artículo 33º.- El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios. Ver Concepto 498/23.09.96. Dirección de Impuestos Distritales. Impuestos Distritales. CJA12201996 Concepto No. 551/11.03.97. Dirección de Impuestos Distritales. CJA12451997 (…)

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4. Tarifa: Corresponde al porcentaje fijo y determinado para cada una de las actividades gravadas, la cual puede ser aplicada por cada Municipio, siempre y cuando no sobrepase los límites fijados en la Ley 14 de 1983.

Ahora bien, la citada Ley 14 de 1983 en sus artículos 34 a 36, define lo que debe entenderse por actividades comerciales, industriales y de servicios en los siguientes términos:

Artículo 34º.- Para los fines de esta Ley, se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes. Artículo 35º.- Se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa, o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo Código o por esta Ley, como actividades industriales o de servicios. Él texto subrayado fue declarado EXEQUIBLE por la Corte Constitucional, mediante Sentencia C-121 de 2006

Artículo 36º.- Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias de las siguientes o análogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante, cafés, hoteles, casas de huéspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediación comercial, tales como el corretaje, la comisión, los mandatos y la compra - venta y administración de inmuebles; servicios de publicidad, interventoría, construcción y urbanización, radio y televisión, clubes sociales, sitios de recreación, salones de belleza, peluquerías, portería, servicios funerarios, talleres de reparaciones eléctricas, mecánica, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teñido, salas de cine y arrendamiento de películas y de todo tipo de reproducciones que contengan audio y vídeo, negocios de montepios y los servicios de consultoría profesional prestados a través de sociedades regulares o de hecho.

Según la normativa transliterada puede colegirse que realizar una actividad se refiere al conjunto de operaciones que habitual y profesionalmente ejerce una persona natural, jurídica o una sociedad de hecho, es decir, las operaciones que dan origen al impuesto son aquellas que se realizan de manera profesional y habitualmente9. Igualmente, se desprende de la normativa la remisión que es efectuada al Código de Comercio para la definición de otras actividades a las que puede aludirse como “mercantiles”, las cuales se hallan en los artículos 20 y 21 de dicho estatuto:

9 Cartilla práctica ICA Bogotá. Secretaría de Hacienda Distrital

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ARTÍCULO 20. <ACTOS, OPERACIONES Y EMPRESAS MERCANTILES - CONCEPTO>. Son mercantiles para todos los efectos legales:

1) La adquisición de bienes a título oneroso con destino a enajenarlos en igual forma, y la enajenación de los mismos;

2) La adquisición a título oneroso de bienes muebles con destino a arrendarlos; el arrendamiento de los mismos; el arrendamiento de toda clase de bienes para subarrendarlos, y el subarrendamiento de los mismos;

3) El recibo de dinero en mutuo a interés, con garantía o sin ella, para darlo en préstamo, y los préstamos subsiguientes, así como dar habitualmente dinero en mutuo a interés;

4) La adquisición o enajenación, a título oneroso, de establecimientos de comercio, y la prenda*, arrendamiento, administración y demás operaciones análogas relacionadas con los mismos;

5) La intervención como asociado en la constitución de sociedades comerciales, los actos de administración de las mismas o la negociación a título oneroso de las partes de interés, cuotas o acciones;

6) El giro, otorgamiento, aceptación, garantía o negociación de títulos-valores, así como la compra para reventa, permuta, etc., de los mismos;

7) Las operaciones bancarias, de bolsas, o de martillos;

8) El corretaje, las agencias de negocios y la representación de firmas nacionales o extranjeras;

9) La explotación o prestación de servicios de puertos, muelles, puentes, vías y campos de aterrizaje;

10) Las empresas de seguros y la actividad aseguradora;

11) Las empresas de transporte de personas o de cosas, a título oneroso, cualesquiera que fueren la vía y el medio utilizados;

12) Las empresas de fabricación, transformación, manufactura y circulación de bienes;

13) Las empresas de depósito de mercaderías, provisiones o suministros, espectáculos públicos y expendio de toda clase de bienes;

14) Las empresas editoriales, litográficas, fotográficas, informativas o de propaganda y las demás destinadas a la prestación de servicios;

15) Las empresas de obras o construcciones, reparaciones, montajes, instalaciones u ornamentaciones;

16) Las empresas para el aprovechamiento y explotación mercantil de las fuerzas o recursos de la naturaleza;

17) Las empresas promotoras de negocios y las de compra, venta, administración, custodia o circulación de toda clase de bienes;

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18) Las empresas de construcción, reparación, compra y venta de vehículos para el transporte por tierra, agua y aire, y sus accesorios, y

19) Los demás actos y contratos regulados por la ley mercantil.

ARTÍCULO 21. <OTROS ACTOS MERCANTILES>. Se tendrán así mismo como mercantiles todos los actos de los comerciantes relacionados con actividades o empresas de comercio, y los ejecutados por cualquier persona para asegurar el cumplimiento de obligaciones comerciales.

No obstante las anteriores transliteraciones, el tema de la actividad comercial como del elemento espacial del hecho generador, han sido fuente de controversia en muchos eventos, en cuanto a determinar qué clase de actividad comercial debe quedar gravada por el aludido impuesto, como también, para establecer el lugar o jurisdicción municipal en la que ha de entenderse prestado el servicio.

A continuación y en aras de resolver tales inconsistencias, se traerá a colación apartes jurisprudenciales más recientes del Consejo de Estado que resultan aplicables en la materia y que permiten determinar si una actividad debe ser gravada con el tributo en cuestión y en qué jurisdicción debe recaudarse.

4.2. PRECEDENTE JURISPRUDENCIAL: ACTIVIDAD COMERCIAL Y TERRITORIALIDAD DEL TRIBUTO

En relación a los temas propuestos, la Alta Corporación de Cierre de esta Jurisdicción contenciosa se ha pronunciado en diversas providencias, particularmente en octubre de 2013 y en febrero y agosto del año 2014, las que por ser ilustrativas para el caso en estudio, serán transliteradas in extenso:

“No obstante, estas facturas y el certificado de revisor fiscal que corrobora su existencia10 no permiten, por sí solas, determinar que en Manizales la actora obtuvo ingresos brutos por $315.153.173 por concepto de las actividades comerciales y de servicio que tiene previstas dentro de su objeto social11 . Ello, por cuanto ni el lugar de expedición de la factura, ni el de destino o consumo de bienes y servicios son factores determinantes para establecer el hecho generador del impuesto en relación con las actividades comerciales y de servicios.

10 Folios 16 y 17 c.p 11 Según el certificado de existencia y representación legal (folios 146 a 149 c.p) y teniendo en cuenta las facturas allegadas al proceso, la actora se dedica, entre otras actividades, a la adquisición bienes a título oneroso con destino a enajenarlos en igual forma y la enajenación de los mismos; el arriendo de toda clase de bienes para subarrendarlos y el subarriendo de los mismos; la producción, distribución, importación, exportación y comercialización de artículos destinados a servir de materias primas en la industria nacional, como metalmecánica, química, agrícola, metalúrgica y automotor; la comercialización, al por mayor y al detal, de toda clase de productos químicos y equipos de ingeniería; el establecimiento, administración y explotación de almacenes, bodegas, depósitos, puntos de venta, exhibidores y otros lugares o puntos adecuado y la prestación de servicios inherentes a la ingeniería.

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Sobre el particular, en sentencia de 7 de junio de 1996, la Sección precisó12:

“No se pueden gravar así las actividades realizadas en un determinado municipio, sujetas allí al gravamen en cualquiera otra localidad aduciendo que es en ésta última donde se destina, o consume el producto, pues por una parte el hecho generador no es el consumo de bienes y servicios sino la prestación de actividades industriales, comerciales y servicios y por la otra, el sujeto pasivo del gravamen no se sitúa en el lugar de consumo sino en el lugar en donde se realice la actividad gravada.”.

Posteriormente, en sentencia de 19 de mayo de 2005, la Sala señaló:13

“(…) Para la Sala las pruebas aducidas por la entidad fiscal, para acreditar, que por los períodos gravables aforados, la sociedad actora realizó la actividad comercial en la jurisdicción del Distrito Capital de Bogotá, no son demostrativas del hecho generador del impuesto de Industria y Comercio, en relación con la actividad comercial, porque como lo ha reiterado en anteriores oportunidades, el destino de las mercancías o el sitio donde se suscribe el contrato de compraventa no son determinantes del hecho generador o manifestación externa del hecho imponible.”. (Se destaca)

En consecuencia, la actora no logró demostrar que la base gravable de la sanción era únicamente la resultante de la facturación a clientes de Manizales, motivo suficiente para mantener la legalidad de la sanción impuesta y, por ende, confirmar la sentencia apelada, pero por las razones que anteceden”14.

(Resaltado fuera de texto)

“2.2.- Territorialidad del impuesto de Industria y Comercio.

2.2.1.-El impuesto de Industria y Comercio es un tributo municipal, que grava la realización de actividades industriales, comerciales y de servicio. Es criterio uniforme y consolidado de la Sala15, que su causación, cuando se trata de actividades comerciales de venta de bienes, tiene lugar en el sitio en que concurren los elementos del contrato de compraventa, esto es, el precio, el plazo de pago y la cosa que se vende. Así mismo, que para determinar la jurisdicción en que se configura la obligación tributaria, no resulta relevante establecer el lugar desde el cual se realizan los pedidos16.

Ha señalado también la Sección, que la labor que efectúan los agentes de venta, es de coordinación, distinta por demás, a la de comercialización de bienes, y que por lo tanto, aquella no genera el tributo17.

12 Expediente 7670, C.P. Delio Gómez Leyva.13 Exp. 14852, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

14 CONSEJO DE ESTADO. SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SECCION CUARTA. Consejero ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA. Bogotá D. C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil trece (2013). Radicación número: 17001-23-31-000-2007-00374-01(19676).Actor: REPRESENTACIONES Y DISTRIBUCIONES REMO S.A. Demandado: MUNICIPIO DE MANIZALES15 Sentencia de veintiocho (28) de julio de dos mil cinco (2005), Radicación número: 05001-23-24-000-1998-01089-01(13885), C.P. Dr. Héctor Romero Díaz. 16 Sentencia ibídem.17 Sentencia de dos (2) de abril de dos mil nueve (2009). Radicación número: 17001-23-31-000-2003-00027-01(17197). C.P. Dr. Héctor Romero Díaz.

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De manera, que “más que circunscribir la realización de la “actividad comercial” al domicilio principal del contribuyente, lo que procede es establecer el “Domicilio de ejecución de los contratos”, concepto que necesariamente se traduce en aplicar la ejecución de (sic) -05001-23-24-000-1998-01089-01(13885) la actividad misma a la jurisdicción que el sujeto pasivo del ICA utiliza para lograr la consolidación de los negocios de los cuales deriva su ingreso…18”.

Todo, porque a diferencia de lo que sucede con las actividades industriales, en el caso de las actividades comerciales no existe un precepto legal que fije un criterio único que permita circunscribirlas a determinado territorio, luego resulta necesario, que “…éste se determine,…mediante el análisis de las piezas probatorias allegadas al proceso, partiendo de la definición de lo que se entiende por “Actividad Comercial”.19”

Para esto, debe tenerse en cuenta que la actividad comercial en este caso, se concreta en la comercialización de electrodomésticos por parte de LG y que por lo tanto, ésta se materializa con los contratos de compraventa cuyo perfeccionamiento, de acuerdo con la regulación civil y comercial, se da cuando existe acuerdo entre las partes sobre la cosa y el precio:

“Código Civil:

ARTICULO 1857. PERFECCIONAMIENTO DEL CONTRATO DE VENTA. La venta se reputa perfecta desde que las partes han convenido en la cosa y en el precio, salvo las excepciones siguientes:La venta de los bienes raíces y servidumbres y la de una sucesión hereditaria, no se reputan perfectas ante la ley, mientras no se ha otorgado escritura pública.

Los frutos y flores pendientes, los árboles cuya madera se vende, los materiales de un edificio que va a derribarse, los materiales que naturalmente adhieren al suelo, como piedras y sustancias minerales de toda clase, no están sujetos a esta excepción.”

“Código de Comercio:ARTÍCULO 920. PRECIO. No habrá compraventa si los contratantes no convienen en el precio o en la manera de determinarlo. Pero si el comprador recibe la cosa, se presumirá que las partes aceptan el precio medio que tenga en el día y lugar de la entrega. (…)”

(….)

De tal suerte, que la actividad comercial gravada, esto es, la venta de los productos, se perfecciona en el Municipio de Cota (Cundinamarca), pues es allí donde se convienen el precio y la cosa vendida, y es en esa jurisdicción entonces, en la que se configura la obligación tributaria, aspecto sobre el cual, se reitera la tesis que sostuvo la Sala en un proceso con identidad de partes y objeto, bajo la cual se concluyó:

“De acuerdo con las pruebas que existen en este caso y la jurisprudencia de la Sala, la negociación de los productos de LG en Bogotá D.C no implica el ejercicio de actividad comercial en esta ciudad, pues, se insiste, las labores que se desarrollan allí son de coordinación y promoción de productos al igual que asesorías y toma de pedidos de los clientes, para ser solicitados por vía electrónica y despachados desde el municipio de Cota.

18 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencia de veintinueve (29) de septiembre de dos mil once (2011), Radicación número: 25000-23-27-000-2009-00046-01(18413), C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.19Sentencia ibídem.

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De otra parte, se reitera que el destino de las mercancías no es factor determinante para establecer el hecho generador del impuesto por el ejercicio de actividad comercial, pues con tal criterio “se estaría trasladando el lugar de la causación del gravamen, desconociendo el carácter territorial del impuesto. Así que, el hecho de que las ventas se hayan realizado a través de los vendedores comerciales vinculados a la sociedad en Bogotá y que estos tengan que asesorar a sus clientes respecto de precios, forma de pago, descuentos, o devoluciones de mercancías, no puede aceptarse como demostrativo de la actividad comercial objeto del gravamen.”20

Además, como la actora tiene registrado en Cota un establecimiento de comercio y presentó en ese municipio la declaración del impuesto de industria y comercio por el año gravable 2006, en la cual incluyó como gravados los ingresos que el Distrito Capital le adicionó por el bimestre 4° de 2006, aspecto que no se controvierte por el demandado, no puede éste gravar en su jurisdicción tales ingresos, como lo prevé el artículo 154 numeral 3 del Decreto 1421 de 1993.21”

2.2.9.- Por todo lo dicho, se confirmará la sentencia de primera instancia que anuló los actos demandados y declaró que la actora no estaba obligada al pago del impuesto liquidado en ellos”22.

(Resaltado fuera de texto)

4.3. CASO CONCRETO

La parte actora depreca la nulidad de los actos administrativos a través de los cuales el ente territorial accionado impuso a la empresa Distribuidora Tropicali S.A.S, sanción por no declarar impuesto de industria y comercio por los períodos gravables 2007 a 2011.

Discute el ente accionado en este asunto y conforme a lo impugnado, que por haber comercializado la aludida Distribuidora en el Municipio de Calarcá productos a través de compraventa, debe ser sujeto pasivo del tributo en cuestión. Al respecto, la empresa considera que no debe serlo en atención a que la actividad comercial la ejerce en el Municipio de Vijes (Valle del Cauca), lugar de su domicilio social y en donde las directivas de la misma determinan y concretan todos los elementos de los contratos de compra, tales como la decisión de los productos a comercializar, la determinación del precio, el plazo de pago, la suscripción de la factura y se envían las mercancías a los clientes. Por ello, señala que es en dicho Municipio donde declara, liquida y paga el impuesto de industria y comercio por la actividad comercial.

20 Sentencias de 8 de marzo de 2002, exp 12300 y de 19 de mayo de 2005, exp 14582.21 Sentencia de veinticuatro (24) de octubre de dos mil trece (2013), Radicación 25000-23-27-000-2010-00105-01 (19094).C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.22 CONSEJO DE ESTADO. SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SECCION CUARTA. Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ. Bogotá D.C., veintiocho (28) de agosto de dos mil catorce (2014). Radicación número: 25000-23-27-000-2010-00123-01(19256). Actor: LG ELECTRONICS COLOMBIA LTDA. Demandado: DISTRITO CAPITAL-SECRETARIA DE HACIENDA - DIRECCION DISTRITAL DE IMPUESTOS

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Ahora bien, se traerán a colación algunas de las respuestas y manifestaciones emitidas por el Municipio de Calarcá, en relación a la obligación que en su sentir radica en cabeza de la empresa demandante, como sujeto pasivo del tributo en cuestión. Así pues, señaló en uno de los actos acusados lo siguiente:

“Además la Ley 14 de 1983, no hace distinción de la forma como se realiza la negociación, expendio o comercialización de los bienes o productos, lo que determina en su esencia en que se debe tributar donde se obtiene el ingreso, porque se está procurando un beneficio económico en dicha jurisdicción y hubo aprovechamiento de su mercado. Los ingresos declarados en una municipalidad, ya no hacen parte o se restan de la base gravable de la declaración que se realiza en otra jurisdicción, evitando con ello la doble tributación y cancelando el impuesto en la localidad donde se generaron los ingresos; que es el fundamento de la Ley 14 de 1983.

(…)

El Municipio de Calarcá estableció que el contribuyente DISTRIBUIDORA TROPICALI S.A.S. no presentó declaración del impuesto de industria y comercio de productos en su territorio por dicho año. Es por ello que precio a la Resolución Sanción por no declarar, profirió emplazamiento para declarar que es objeto del presente recurso.

La Empresa DISTRIBUIDORA TROPICALI S.A.S. ejerce la actividad comercial en el Municipio de Calarcá a través de un asesor comercial u otros medios legales como quedo establecido en la misma respuesta que hicieron a este despacho.

De acuerdo con lo anterior, el planteamiento de la recurrente, no está llamado a prosperar porque como concluyó el máximo órgano de lo contencioso administrativo, es irrelevante que la sociedad DISTRIBUIDORA TROPICALI S.A.S. no tenga un establecimiento de comercio en el Municipio de Calarcá, sino que se desarrollen la (sic) actividades gravadas con el impuesto de industria y comercio.

(…)

Así pues, independientemente de que el contribuyente se encuentre domiciliado en un determinado municipio en donde tiene sus establecimientos de comercio, deberá responder por las obligaciones tributarias que adquiera en cada jurisdicción en donde realice actividades gravadas, debiendo para el efecto llevar registros contables separados por cada municipio y tributar con base en los ingresos percibidos en cada uno de ellos respecto del impuesto de industria y comercio”23

Posteriormente, en el recurso de alzada y en los alegatos de segunda instancia ante esta Corporación, adujo:

- “…Teniendo lo anterior en cuenta, vemos como el municipio de Calarcá, a través del procedimiento administrativo que dio como resultado los actos acusados, demostró más allá de toda duda que el demandante ejecutó los contratos de venta de sus mercancías en esta municipalidad, y las entregó el (sic) sus productos en la misma, es decir se probó que en el municipio de Calarcá se materializaron efectivamente todas las ventas realizadas por el demandante a sus clientes residentes en este municipio, al igual que fue en el municipio de Calarcá donde se originaron los ingreso (sic) del demandante, o sea, el lugar donde se acordó la venta, se entregaron los bienes

23 Ver fls. 36, 38 y 40 C. Ppal.

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enajenados y se percibió el precio, que en últimas es el resultado del ejercicio de la actividad comercial.

(...) Ahora el Juzgado de primera instancia, no tienen en cuenta lo siguiente, que el municipio de Calarcá, no está manifestando ni en los actos administrativos, ni en la contestación de la demanda, que la demandante debe cancelar la totalidad del ICA, en el municipio de Calarcá, es más el municipio de manera acuciosa determinó la base de dicho impuesto teniendo en cuenta la totalidad de ingresos que dicha empresa tiene en este municipio, lo cual hace que bajo ninguna circunstancia se pueda hablar que este municipio pretende una doble tributación, es más, por el mismo motivo se discriminan las ventas producidas en el municipio de Calarcá base gravable del respectivo acto administrativo”24

- “… Acá vemos de manera clara que la determinación del hecho generador del ICA, es el territorio donde se ejecutan los contratos de venta, y es más manifiesta el mismo Consejo de Estado, que las pruebas deben ir encaminadas precisamente a verificar en que territorio se ejecutan dichos contratos. Ahora bien dentro del proceso administrativo que dio como resultado los actos acusados en este proceso, la administración municipal, determino, y probó más allá de toda duda, que los contratos de venta de los productos del demandante se ejecutaron en el municipio de Calarcá, obviamente no todos los contratos que produjo el demandante, pues el proceso administrativo fue tan claro, que el municipio determinó efectivamente cuales fueron los contratos ejecutados en este municipio, dejando los demás contratos que no se ejecutaron en esta jurisdicción por fuera de la obligación de declarar dentro de la misma”25.

Así pues, puede colegirse de las manifestaciones transliteradas y sin que haya necesidad de acudir a la revisión de los demás documentos aportados al expediente con fines probatorios, que el ente territorial asume en la materia una postura radicalmente opuesta a la establecida por el Consejo de Estado en la jurisprudencia que líneas atrás se trajo a colación y según la cual, cuando se trata de establecer la causación del tributo en relación a actividades comerciales de venta de bienes, ésta tiene lugar en el sitio en que concurren los elementos del contrato de compraventa, esto es, el precio, el plazo de pago y la cosa que se vende y en ese orden, para efectos de determinar la jurisdicción en que se configura la obligación tributaria, no resulta relevante establecer el lugar desde el cual se realizan los pedidos, sino el lugar en el cual se logra el perfeccionamiento de los contratos de compraventa. Lo anterior, por cuanto la labor que efectúan los agentes de venta es de “coordinación” la que es muy diferente a la de comercialización de bienes, motivo por el cual, no puede ser generadora del tributo.

Fue como en providencia del mes de agosto del año 2014 26, el Órgano de Cierre estudió asunto similar al que hoy desata la Corporación, en el cual se discutía si 24 F. 16325 F. 198 C. Ppal.26 CONSEJO DE ESTADO. SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SECCION CUARTA. Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ. Bogotá D.C., veintiocho (28) de agosto de dos mil catorce (2014). Radicación número: 25000-23-27-000-2010-00123-01(19256). Actor: LG ELECTRONICS COLOMBIA LTDA. Demandado: DISTRITO CAPITAL-SECRETARIA DE HACIENDA - DIRECCION DISTRITAL DE IMPUESTOS

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la empresa LG debía ser sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en el Municipio de Cota, Cundinamarca o en la ciudad de Bogotá D.C. Al respecto, estimó la Sala que la sola negociación de sus productos en Bogotá no implicaba el ejercicio de la actividad comercial, pues las labores allí desplegadas consistieron simplemente en coordinar y promover tales productos, asesorar en referencia a precios, formas de pago, descuentos o devoluciones de mercancías y tomar los pedidos de los clientes para ser solicitados por vía electrónica y posteriormente, ser despachados desde el municipio de Cota. En ese orden, reiteró que el destino de las mercancías no podía determinar el hecho generador del tributo, pues se estaría trasladando el lugar de la causación del gravamen, desconociendo el carácter territorial del mismo.

Así las cosas, conforme a la normativa enunciada, el precedente jurisprudencial citado, los documentos aportados, el texto de los actos acusados y la aceptación de ciertos hechos por el ente territorial, permiten establecer a la Corporación como respuesta al problema jurídico formulado, que la Distribuidora Tropicali S.A.S. no debía ser objeto de tributación por industria y comercio en el Municipio de Calarcá por los períodos gravables 2007 a 2011, por la sola actividad de vender productos en dicha localidad a través de sus agentes o asesores quienes procedieron simplemente a través de actividades de coordinación, aunado al hecho que los productos objeto de comercialización no fueron manufacturados ni importados en el ente territorial sino en otro Municipio en el cual sí declara el citado gravamen, por haberse determinado que en éste se reunían los supuestos configuradores del hecho generador en relación a las actividades industriales y comerciales: Vijes, Valle del Cauca.

EN CONCLUSIÓN, se observa que la providencia judicial atacada fue dictada con fundamento en las normas sustantivas aplicables al asunto sub exámine y a la Jurisprudencia vigente, motivo por el cual habrá de confirmarse la decisión de primera instancia que anuló los actos demandados y declaró que la parte actora no estaba obligada al pago del impuesto pluricitado ni a la sanción liquidada en ellos.

5. CONDENA EN COSTAS

De otro lado, de conformidad con los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP se condenará en costas en esta segunda instancia a la parte recurrente, en virtud a que el recurso de apelación no prosperó, para lo cual con fundamento en el artículo 366 del Código General del Proceso y el artículo 3.1.327 del Acuerdo 27 ART. 6.- Tarifas. Fijar las siguientes tarifas de agencias en derecho: (…)III CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO (…)3.1.3. Segunda Instancia (…)

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1887 de 2003 del Consejo Superior de la Judicatura, se fijan en un 3% del valor de la cuantía estimada en la demanda28: $43.877

En mérito de lo expuesto el TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DEL QUINDÍO, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,

F A L L A:

PRIMERO: CONFÍRMASE la sentencia proferida el veintidós (22) de setiembre de dos mil catorce (2014) por el Juzgado Primero Administrativo Oral de Descongestión del Circuito de Armenia, que accedió a las pretensiones de la demanda, por lo atrás expuesto.

SEGUNDO: Condenar en costas a la parte recurrente –accionada- por el trámite de la segunda instancia. La liquidación de las mismas se debe cumplir por Secretaría del Juzgado de Primera instancia, al tenor del artículo 366 del C.G.P. Para esos efectos se fijan las agencias en derecho de esta instancia CUARENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS SETENTA Y SIETE PESOS M/cte -$43.877-

TERCERO: En firme esta providencia, devuélvase el expediente al Juzgado de origen, previas las anotaciones pertinentes en el programa informático “Justicia Siglo XXI” y en los libros radicadores.

Este fallo se discutió y aprobó en Sala de Decisión según Acta N 013 de la fecha.

NOTIFÍQUESE, CÚMPLASE Y DEVUÉLVASE,

Con cuantía: Hasta el cinco por ciento (5%) del valor de las pretensiones reconocidas o negadas en la sentencia. 28 La cuantía fue determinada como obra a f. 17 C. Ppal. en $1.462.570, sobre la cual se aplicará el 3% y arroja como valor: $ 43.877

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JUAN CARLOS BOTINA GÓMEZMagistrado

RIGOBERTO REYES GÓMEZ Magistrado

LUIS JAVIER ROSERO VILLOTA Magistrado

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