2013 ifa cis conference - limitations on the use of double tax treaties

Секция 7

Модератор: Виктор Мачехин

Участники: Борис Брук, Дмитрий Михайленко, Ануар Нурахмет

Ограничения в применении соглашений об избежании двойного налогообложения. Опыт Казахстана, России, Украины.

2013 IFA CIS International Tax Conference

Преимущества использования соглашений об избежании двойного налогообложения

• Разрешение споров о налоговом резидентстве

• Освобождение или снижение ставки налога у источника

• Освобождение от налогообложения по месту налогового резидентства или получение зачета иностранного налога

• Устранение дискриминации


Ограничительные механизмы соглашений об избежании двойного налогообложения

• Материально-правовые:

- GAAR (необоснованная налоговая выгода)

- Общие ограничения применения соглашений (LOB)

- Концепция бенефициарного собственника

• Процессуальные

- Предоставление сертификата налогового резидента

- Кто должен проверять соблюдение LOB и бенефициарного собственника, на ком риски (Постановление Пленума ВАС №57)?


Общие правила против злоупотреблений в налоговых правоотношениях

• Концепция необоснованной налоговой выгоды• Попытки применить данную концепцию к трансграничным сделкам

- Дело «Винко Групп»- Дело «Тулажелдормаш»- Дело «Элемент-Трейд»- Дело Национального банка «Траст»

• Концепция может применяться как в отношении внутрироссийских транзакций, так и в отношении трансграничных сделок

• Концепция может применяться к любым видам доходов, как активных, так и «пассивных»

• Может применяться как к российским налогоплательщикам, так и к иностранцам


Специальные правила против злоупотреблений в налоговых отношениях

• Общие ограничения по вычету процентов

• Правила недостаточной капитализации

• Правила трансфертного ценообразования

• Распределение бремени доказывания при применении специальных правил против злоупотребления в налоговых правоотношениях

• Может применяться как к российским налогоплательщикам, так и к иностранцам


Применение правил против злоупотреблений в налоговых отношениях

• Применение концепции необоснованной налоговой выгоды вопреки положениям СОИДН:

- Северный Кузбасс?- Истерн Вэлью Партнерс?

• Соотношение национальных правил против злоупотреблений в налоговых правоотношениях и правил, предусмотренных в налоговых договорах:

- Приоритет положений договоров (lex specialis);- Применяем все подряд (подход «гэп до кучи»);

• Всегда ли результат применения обеих категорий охранительных доктрин будет одинаков?


Концепция «окончательный получатель доходов» до 2009 г. в РК

• Ст. 200.1 Налогового кодекса от 12.06.2001г. : «Налоговый агент имеет право в момент выплаты доходов нерезиденту применить соответствующий международный договор без подачи нерезидентом заявления на его применение на основании представленного нерезидентом документа, подтверждающего резидентство, если такой нерезидент является окончательным получателем доходов и имеет право на применение такого международного договора».

• Инструкция о порядке применения Налоговых конвенций от 06.01.2000 г., заключенных РК с иностранными государствами указано: «пониженная ставка налога на... [дивиденды, проценты, роялти] не применяется, если … [дивиденды, проценты, роялти]… выплачиваются не фактическому владельцу, а агенту или получателю по доверенности или другому третьему лицу».


Концепция «фактический получатель доходов» в новом Налоговом кодексе 2009г.

• Понятие «окончательного (фактического) получателя доходов» в Налоговом кодексе от 10.12.2009 (ст.212-1):

«Под окончательным (фактическим) получателем (владельцем) доходов следует понимать лицо:

а) которое имеет право владения, пользования, распоряжения доходами; иб) не является посредником в отношении такого дохода, в том числе агентом, номинальным держателем».


Официальные источники толкования налогового права в Казахстане


Источники толкования:

• Текст Налоговой конвенции;

• Протоколы к Налоговой конвенции;

•Налоговый кодекс;

• Нормативные постановления Правительства, • нормативные правовые приказы руководителя Налогового комитета; • нормативные правовые приказы министра иностранных дел (ставки консульских сборов); • нормативно правовые решения местных представительных органов областей, городов;

• Нормативные постановления Верховного суда.

Факты налогового спора «Роялти» (2013г.)

• Lux Co. владелец товарного знака;

• Lux Co. заключает лицензионное соглашение с Dutch Co. Dutch Co. заключает сублицензионное соглашение с Kaz Co.

• Kaz Co. выплачивало Dutch Co. 9% (2005 и

2007 гг.) и 5 % (2008г.) роялти от чистой

суммы продаж за эксклюзивное право

использовать товарный знак, коммерческие

секреты;• Dutch Co. выплачивало Lux Co. 1.5% (1.5% от

5%) совокупного дохода.


Lux Co.

Dutch Co.

Kaz Co.

Лицензия

Сублицензия

Роялти $

Роялти $

Законодательство

Налоговый кодекс РК:• 15% налог у источника выплаты (withholding tax) • требование к фактическому получателю доходов: налоговый агент

имеет право применить пониженную ставку на налог у источника выплаты при условии, что нерезидент является окончательным получателем доходов и является резидентом страны с которой заключена Налоговая конвенция. (Ст.200.1)

Налоговая конвенция между Казахстаном и Голландией: • 10% налог у источника выплаты;• требование к фактическому получателю доходов;• Налоговой конвенции между Казахстаном и Люксембургом нет.


Доводы налогоплательщика в суде

• Согласно лицензионному соглашению между Kaz Co. и Dutch Co. роялти выплачивался по счетам исключительно Dutch Co. Данное лицензионное соглашение устанавливает права и обязанности только для сторон данного соглашения, следовательно, право на роялти может возникнуть только у Dutch Co.

• Письмо компании Lux Co., подтверждает, что в целях использования торгового знака, передачи ноу-хау, коммерческих секретов на территории Казахстана эксклюзивным лицензиатом за период с 01.01.2000г. по настоящее время – Dutch Co.


Решение суда

• “Из приведенного выше пункта 7.1. Лицензионного соглашения … [следует, что], Dutch Co. связан обязательством по выплате вознаграждения от суммы роялти, уплаченной истцом. Данные обязательства Dutch Co., строгое соблюдение которых следует из Лицензионного соглашения, дополнительно подтверждает, что Dutch Co. не является окончательным получателем и владельцем роялти.”

• Суды апелляционной, кассационной инстанций, а также Верховный суд подтвердили правильность выводов суда первой инстанции.


Факты налогового спора «Проценты» (2010 г.)

• Банк учредил Сapital B.V. в Нидерландах;• Capital B.V. заключает соглашение о

привлечении синдицированного долгосрочного займа;

• Банк и Сapital B.V. заключают депозитное соглашение, согласно которому заёмные средства депонированы заёмщиком в Банке для дальнейшего использования Банком с целью финансирования кредитов по текущим торговым кредитным контрактам.


Capital B.V.

KZ Банк$550 млн

Кредиторы

$550 млнЗайм

Депозит Проценты

Проценты


Налоговый кодекс РК:• 15% налог у источника выплаты (withholding tax); • требование к фактическому получателю доходов: налоговый агент

имеет право применить пониженную ставку на налог у источника выплаты при условии, что нерезидент является окончательным получателем доходов и является резидентом страны с которой заключена Налоговая конвенция (Ст.200.1)

Налоговая конвенция между Казахстаном и Голландией: • 10% налог у источника выплаты • требование к фактическому получателю доходов. (Ст.11.2)



• П. 3 ст. 26 Налоговой конвенции между Казахстаном и Голландией: «Проценты, роялти и другие выплаты, производимые предприятием Договаривающегося государства резиденту другого Договаривающегося государства, должны, в целях определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия, подлежать вычетам на тех же самых условиях, как если бы они были выплачены резиденту первого упомянутого Государства».


Решение суда

•Суд 1-й инстанции удовлетворил заявление налогоплательщика •Суд апелляционной инстанции отменил решение указав, что получателем процентов не является их фактический владелец, поэтому согласно статье 11 Конвенции ограничение вычета вознаграждения не подпадает под действие положения Конвенции о недискриминации (статья 26)».•Верховный суд отменил постановление апелляционной инстанции указав, что «положение о недискриминации, (п.3 ст. 26), означает, что в данном случае вычет процентов из СГД должен производиться на тех же самых условиях, как если бы они были выплачены резиденту РК. С учетом этой нормы международного договора, на Банк не распространяется предусмотренное п.2 ст. 94 Налогового кодекса правило достаточной капитализации» .


2013 ifa cis conference - limitations on the use of double tax treaties

Business