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ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y JURISDICCION
PENAL EN EL DELITO FISCAL: LA FIJACIN DE LA
CUOTA TRIBUTARIA.
Isabel Espejo, septiembre 2012
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ABREVIATURAS UTILIZADAS
AEAT = Agencia Estatal de Administracin
Tributaria
AN = Audiencia Nacional
Art. = Artculo
Aps. = Apartados
BMF = Bundesministerium der Finanzen
BOE = Boletn Oficial del Estado
CC = Cdigo Civil
Cco = Cdigo de Comercio
DA = Disposicin Adicional
DOCE = Diario Oficial de las Comunidades Europeas
CE = Constitucin Espaola
CP = Cdigo Penal
FJ = Fundamento Jurdico
IEF = Instituto de Estudios Fiscales
IRPF = Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas
IS = Impuesto sobre Sociedades
IVA = Impuesto sobre el Valor Aadido
LEC = Ley de Enjuiciamiento Civil
LECrim = Ley de Enjuiciamiento Criminal
LGT = Ley General Tributaria
LJCA = Ley de la Jurisdiccin Contencioso
Administrativa
LO = Ley Orgnica
LOPJ = Ley Orgnica del Poder Judicial
LPL = Ley de Procedimiento Laboral
Pg/s. = Pgina/s
Par. = Pargrafo
RD = Real Decreto
REDF = Revista Espaola de Derecho Financiero
RGGIT = Reglamento General de Gestin e Inspeccin
de los Tributos
RGIT = Reglamento General de Inspeccin
Tributaria
RGR = Reglamento General de Recaudacin
RGRST = Reglamento General de Rgimen Sancionador
Tributario
RPT/s = Relaciones de Puestos de Trabajo
S/SS = Siguiente/s
STC = Sentencia del Tribunal Constitucional
STS = Sentencia del Tribunal Supremo
TC = Tribunal Constitucional
TEDH = Tribunal Europeo de Derechos Humanos
TS = Tribunal Supremo
UAM = Universidad Autnoma de Madrid
VV. AA. = Varios Autores
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PRESENTACIN Y PRECISIONES METODOLGICAS
I.- PRESENTACIN
En virtud del Convenio celebrado el 30 de junio de 2005
entre la Agencia Estatal de Administracin Tributaria y la
Secretara de Estado de Justicia en materia de prevencin y
lucha contra el fraude fiscal se constituy el Observatorio
del Delito Fiscal, que en diciembre de 2006 emiti su
primer informe centrado en el delito fiscal en sentido
estricto, es decir, el tipificado en el artculo 305 del
Cdigo Penal1.
En este informe se describe de un modo sombro la
situacin del delito fiscal en Espaa, hasta el punto de que
se propone, entre otras medidas, reducir su mbito de
actuacin, pues el derecho administrativo sancionador es
hoy por hoy econmicamente ms eficiente que el derecho
penal y un hipottico traspaso de supuestos del mbito penal
al administrativo sancionador liberara recursos para
mejorar la investigacin y auxilio jurisdiccional2.
1 Vid. Primer Informe del Observatorio Administrativo, previsto en el
convenio de 30 de junio de 2005 entre la Agencia Estatal de
Administracin Tributaria y la Secretaria de Estado de Justicia en
materia de prevencin y lucha contra el fraude fiscal, diciembre,
2006,(http://www.aeat.es/AEAT/Contenidos_Comunes/La_Agencia_Tributaria/I
nformacion_institucional/Campanias/Plan_prevencion_del_fraude_fiscal/obs
ervatorio.pdf) (en adelante Primer Informe del Observatorio del Delito
Fiscal), pg. 5. 2 Vid. Primer Informe del Observatorio del Delito Fiscal, ob.cit. pg.
105. Por otra parte, la observacin de la realidad en la aplicacin de
la figura del delito fiscal desde la ltima gran reforma producida en
su regulacin en 1985 que, en lo fundamental, lo dot de sus actuales
perfiles, permite constatar la aparicin peridica de movimientos
tendentes de un modo u otro a sugerir su repliegue. Movimientos que se
pueden apreciar de un modo especialmente importante dentro de la
propia Administracin Tributaria, y que ponen de manifiesto la
existencia de numerosos e importantes problemas en torno al mismo, que
afectan no ya a su funcionamiento, sino a los principios que deben
regir en la aplicacin del sistema tributario.
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Una de las razones para ello deriva de la comparacin
de las sanciones aplicables en virtud del sistema de
ilcitos administrativos con los resultados de la aplicacin
del delito fiscal. As se seala en la conclusin quinta del
citado informe3:
La difuminacin en la prctica entre las sanciones penales
y las administrativas, dado el carcter excepcional que
supone el efectivo ingreso en prisin por delito fiscal as
como el importe equivalente e incluso menor de las multas
penales respecto de las administrativas, permite dudar
fundadamente sobre el cumplimiento por el delito fiscal de
los fines de prevencin general y especial propios del
Derecho penal. A ello se unen las dificultades probatorias
de las acusaciones y recaudatorias de la responsabilidad
civil impuesta, dificultades inherentes al distanciamiento
temporal que suele suponer el enjuiciamiento con relacin al
tiempo en que los hechos sucedieron.
Efectivamente, el sistema de infracciones tributarias
de la Ley 58/2003 es extremadamente severo4, mientras que el
funcionamiento del delito fiscal, que no suele dar lugar a
efectivas penas de privacin de libertad, conduce a
sanciones pecuniarias que, en general, no son
apreciablemente ms altas5 que las impuestas habitualmente
por la Administracin, al mismo tiempo que son numerosos los
supuestos en los que ni siquiera se celebra el juicio oral6.
En este resultado no es pequeo el papel que juega la
3 Ibidem, pg. 109. 4 Aunque el sistema de ilcitos tributarios administrativos funcion
durante aos de un modo bastante eficiente, en la actualidad se puede
afirmar que sufre una seria erosin, pues los excesos sancionadores del
pasado han dado lugar a una actitud jurisprudencial bastante exigente
respecto del ejercicio de la potestad sancionadora por la Administracin
Tributaria, que se est traduciendo en un nmero muy elevado de
sentencias que anulan las sanciones impuestas. A ello hay que aadir el
carcter abstruso del rgimen sancionador de la vigente LGT que en la
actualidad est impidiendo su correcto funcionamiento. 5 Y que, al parecer, no era extrao que no se cobraran por deficiencias
de funcionamiento de la exigencia de las responsabilidades civiles por
la Jurisdiccin Penal. Vid. VV.AA., Comentarios a la Ley General
Tributaria (Volumen II), (Coordinador HERRERO DE EGAA Y ESPINOSA DE LOS
MONTEROS, J.M.), Thomson-Aranzadi, Pamplona, 2008, pgs. 1.789-1790. 6 Con lo que desaparece incluso la denominada pena de banquillo.
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conformidad del acusado con la pena propuesta por el Fiscal,
introducida por la Ley Orgnica 7/1988, de 28 de diciembre,
que modific nuestra LECrim en lo relativo al enjuiciamiento
de los delitos castigados entonces con pena inferior a
reclusin menor7, y que supone que si el acusado manifiesta
su conformidad con la pena pedida por el fiscal, y esta es
inferior a las cuantas fijadas por la ley, el Tribunal, en
nuestro caso normalmente el Juez de lo Penal, dictar
sentencia sin ms trmites, sin poder imponer pena mayor que
la acordada, y sin celebracin del juicio oral, debiendo
aceptar los hechos y la calificacin jurdica acordados por
las partes.
Independientemente de la cuestin que se plantea en
torno a la naturaleza jurdica8 y al funcionamiento de esta
7 Este procedimiento es el que se sigue en la actualidad en el delito
fiscal, en cuanto delito menos grave. 8 La cuestin de la naturaleza de la conformidad en el proceso penal no
es en absoluto pacfica. Existen sectores doctrinales que consideran que
constituye una manifestacin del principio de oportunidad y, por tanto,
una excepcin al de legalidad que es el que preside nuestro Derecho y
nuestro proceso. Tambin se ha sealado que la conformidad participa de
las notas de la transaccin, lo que sera posible, de considerar que en
este proceso las partes gozan de una capacidad de disposicin material.
La posicin mayoritaria considera que en el proceso ordinario no cabe
hablar de transaccin. Cfr. PUENTE SEGURA, L., La conformidad en el
proceso penal espaol, Ed. Colex, Madrid, 1994, pg.72.
Por el contrario en el mbito del procedimiento abreviado, que es el
procedente en el delito fiscal, se apuntan en ocasiones elementos
transaccionales, si bien la opinin mayoritaria considera que el Fiscal
ha de perseguir el delito y solicitar la pena legalmente prevista, de
manera que la conformidad no es sino un acto unilateral del acusado que
no puede comportar ninguna alteracin en las facultades y obligaciones
del Fiscal pues, a diferencia del proceso civil, donde se debaten
intereses privados y, por tanto, disponibles, en el proceso penal, al
debatirse intereses pblicos e indisponibles se debe buscar la verdad
material, debiendo ceder la manifestacin de la voluntad de las partes
en favor del principio pblico que obliga a la persecucin de las
infracciones penales. Cfr. FORCADA JORDI, M., "Acerca de la conformidad
en el proceso penal", La Ley, Ao XII, nmero 2674, pg. 1.
En todo caso tiene inters destacar que la Circular nmero 1/1989 de la
Fiscalia General del Estado, seal que "[l]a sensibilidad y habilidad