دور لجان المراجعة في الحد من ممارسات إدارةاألرباح

"دراسة تطبيقية مقارنة" د/ أحمد حامد محمود عبد

الحليممدرس بقسم المحاسبة

كلية التجارة – جامعة بنهاملخص البحث:

لم يكن االهتمام بدور لجان المراجعة في مجال الجهود الرامية إلى إعادة الثقة والمصداقية للقوائم المالية للشركات وليد السنوات القليلة الماضية، فقد بدأ هذا االهتمام منذ ما يقرب من ثالثة عقود، غير أنه قد

تزايد بصورة كبيرة عقب انهيار كبرى الشركات العالمية مثل شركتيWorldcome & Zxerox األمريكية وشركة Pramalatاإليطالية، والتي

كشفت النقاب عن فساد ممارسات إداراتها، وإعادة إحياء الدعوة إلى تفعيل حوكمة الشركات، حيث تم تركيز الضوء على الدور الهام الذي

يمكن للجان المراجعة القيام به، في مجال التحقق من سالمة ومصداقية القوائم المالية، وخلوها من آثار االحتيال والتضليل، وأساليب إدارة األرباح. هذا، ويهدف البحث الحالي إلى التعرف على األنشطة التي تقوم بها لجان

المراجعة ويمكن أن تؤدي إلى الحد من ممارسات إدارة األرباح، وفي سبيل تحقيق ذلك اعتمد الباحث على كل من منهجي البحث العلمي

االستقرائي واالستنباطي، مستخدما في ذلك أسلوب الدراسة النظرية مع التطبيق على بيئتي األعمال المصرية والسعودية من خالل توزيع قائمة

استقصاء على عينة من: رؤساء وأعضاء مجالس اإلدارات، رؤساء وأعضاء لجان المراجعة، مديرو إدارات المراجعة الداخلية، مراقبي الحسابات،

أعضاء هيئة التدريس بالجامعات المصرية والسعودية. وقد خلصت الدراسة إلى أن هناك مجموعة من األنشطة تمارسها

لجان المراجعة عند تنفيذها لمهامها ويمكن أن تؤدي إلى الحد من ممارسات إدارة األرباح من وجهة نظر عينة البحث لبيئتي الدراسة

المصرية والسعودية.

1

The Role of Audit Committees respecting The Reducing Practices of Earnings Management

(compared empirical study)Dr. Ahmed Hamed Mahmoud Abdelhalim

Lecturer at Accounting Department Faculty of Commerce – Banha University

Research Summary: Paying attention to the role of audit committees in its efforts aimed to restore confidence and credibility to financial statement of companies was not outcome of the last three decades but it increased dramatically after collapsing of major international companies such as : Parmalat , Italian Co. and World come & Xerox , American Co. which revealed the corruption of its management practices and the need to activate corporate governance, whereas the light was focused on the important role that may the audit committees fulfill in the field of verification of the integrity and credibility of the financial statements, and make sure that it is free from the effects of fraud and deception and the methods of Earning Management. This research aimed to recognize the activities of Audit Committees that may lead to minimize The Practices of Earning Management. To fulfill this goal, the researcher depended on the methodology of scientific research (inductive and deductive) by using theoretical studies style and application on the Egyptian and Saudi business environment through distribution of a list of survey on specimen of heads and members of board of directors and heads of Audit Committees and its members and managers of internal audit services and Auditors and Universities Faculty Members in Egypt and Saudi. The research concluded that there are a group of activities practiced by the Audit Committees in implementation of its role that lead to minimize The Practices of Earning Management through the study groups’ opinions.

- المبحث األول1

2

اإلطـار العـام للبحث1/1F:

، وشركةEnronأدت الفضائح المالية للشركات العالمية مثل شركة World Comوما نتج عنها من حاالت إفالس وإنهيار إلى الحاجة إلعادة ،

النظر في هياكل مجالس اإلدارة من وجهة نظر كل من المستثمرينرعين والباحثين، إذ تعود أسباب االنهيارات هذه إلى واإلدارة والمش

مجموعة من العوامل، من أهمها، وجود بدائل للسياسات المحاسبية تتفق مع المبادئ المحاسبية المتعارف عليها أمام إدارة الشركة مما يؤدي إلنتاج

قوائم وتقارير مالية مضللة نتيجة إستغالل تلك المرونة المتاحة في اإلختيار بين تلك البدائل سعيا وراء إحداث تحسين صوري )غير حقيقي(

في ربحيتها أو مركزها المالي بما يخدم أهداف اإلدارة دون أهداف Earningsالشركة، وهو ما يطلق عليه مصطلح إدارة األرباح

Management )AICPA, 2008(. ولقد ظهرت عمليات إدارة األرباح من جانب إدارات الشركات مع ظهور شركات المساهمة وانفصال الملكية عن اإلدارة، وبزوغ األساس النفعي الناتج عن تضارب المصالح بين الفئات العديدة المهتمة بأنشطة

الشركة وعلى رأس هذه الفئات اإلدارة التي أصبحت تتمتع بسيطرة مباشرة وقدرة عالية على تسيير أمور هذه الشركات طبقا لما تراه مناسبا

لمصالحها، سواء ارتبطت هذه المصالح بالبقاء في اإلدارة لمدة طويلة أو الحصول على حصتها في األرباح التي باتت مرتبطة في كثير من األحيان

، ص2008بشكل مباشر باألرباح المعلنة في القوائم المالية. )العبادي، (68-67ص

وتجدر اإلشارة إلى أن مفهوم إدارة األرباح أصبح محل تركيز واهتمام من قبل المحاسبين والمراجعين بشكل كبير جدا خالل السنوات

وغيرها من الشركاتEnronاألخيرة خاصة بعد أحداث إنهيار شركة الرائدة، وتحميل شركة آرثر أندرسون لكونها الشركة المسئولة عن

مراجعة حسابات شركة إنرون جزء من مسئولية إنهيار الشركة وإتهامها بالتالعب بالبيانات المحاسبية للشركة مستغلة بعض المعالجات

والسياسات المحاسبية التي تظهر البيانات المحاسبية بغير شكلهاالحقيقي والصحيح.

وقد أدت تداعيات تلك االنهيارات إلى دفع مجلس اإلدارة والمشرعين والباحثين لتوفير آليات مناسبة تحد من الممارسات

المحاسبية المضللة، وتضمن اختيار سياسات إدارية ومحاسبية مناسبة تنتج تقارير مالية موثوقا بها خالية من التضليل والغش، وذلك من خالل إيجاد جهة إشرافية رقابية تعمل إلى جانب اإلدارة وتتولى مجموعة من المهام منها مراجعة السياسات المحاسبية المطبقة وتقديرات اإلدارة بما يحقق

3

.Parwitt, etأهداف الشركة، ومن ثم تحد من ممارسات إدارة األرباح )al, 2009وقد قابل ذلك ظهور العديد من التشريعات والقوانين ،)

في يوليوSarbanes Oxleyوالقرارات في كثير من دول العالم كقانون م، حيث أشار إلى ضرورة التزام الشركات المقيدة بالبورصة2002

بتشكيل لجان مراجعة تتكون من أعضاء غير تنفيذيين لمتابعة أعمالالمراجعة في حيادية تامة.

وعلى المستوى العربي، فلم يغب االهتمام بمسألة لجان المراجعة، بل إنه شاع في كثير من الدول العربية، فعلى سبيل المثال، فقد تزايد

االهتمام بتطوير مهام لجان المراجعة وإدراكا ألهميتها كأحد وسائل رفع مستوى الثقة في القوائم المالية، فلقد أصدرت وزارة التجارة بالمملكة

هـ الموافق12/8/1414( في 903العربية السعودية القرار رقم ) م، بشأن إلزام شركات المساهمة بتشكيل لجنة مراجعة بكل24/1/1994

م(، كما تزايد اإلهتمام في جمهورية1994منها )وزارة التجارة السعودية، مصر العربية بهذا الخصوص، حينما أصدرت الهيئة العامة للرقابة المالية –

م،18/6/2002( في 30الهيئة العامة لسوق المال سابقا – القرار رقم ) والذي نص على إلزام كافة الشركات المقيد لها أوراق مالية بجداول

البورصة بضرورة تشكيل لجان مراجعة من أعضاء مجلس اإلدارة غير التنفيذيين والمشهود لهم بالكفاءة والخبرة في النواحي المحاسبية

م(.2002والمالية )الهيئة العامة لسوق المال، م عن مركز2008كما صدر دليل عمل لجان المراجعة عام

المديرين التابع لوزارة االستثمار المصرية، حدد آليات تشكيل لجنة المراجعة ومهامها والحد األدنى لعدد إجتماعاتها سنويا، وهذا الدليل

إسترشاديا يهدف لتحسين ممارسات لجان المراجعة بالشركات المصرية. لذا تأتي هذه الدراسة لتوضيح مدى مساهمة ودور لجان المراجعة

في الحد من ممارسات إدارة األرباح في شركات المساهمة المصريةوالسعودية.

طبيعة المشكلة:1/2 ثبت من خالل العديد من الدراسات التي أجراها الباحثون أن إدارة

شركات المساهمة سواء كانت في مصر أو السعودية أو الواليات المتحدة ،310-241، ص ص2010األمريكية أو غيرها من الدول )الخيال والقثامي،

Magrath، 132-83، ص ص2008، هالل 105-40، ص ص2011غنيمي & Weld, 2002, PP. 25-41تمارس عمليات إدارة األرباح، وأن هذه )

الممارسات قد تتم من خالل مداخل عديدة، وأنه قد ينتج عنها تحريفات جوهرية بالقوائم المالية تؤدي إلى تشويه الربح، ونقص عدالة عرض القوائم المالية لنتائج األعمال والمركز المالي. باإلضافة إلى أن هناك

اهتمام كبير في الدول المتقدمة بالدور الذي يمكن أ ن تؤديه لجان المراجعة واألنشطة التي تمارسها في الحد من ممارسات إدارة األرباح.

4

إال أن هذا الدور لم يلق االهتمام الكافي في البلدان العربية، وبالتالي فإنمشكلة هذا البحث تتركز في محاولة اإلجابة على التساؤالت التالية:

هل تساهم لجان المراجعة في الحد من ممارسات إدارة األرباح؟ أو-1 بعبارة أخرى، ما هي األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة ويمكن

أن تؤدي إلى الحد من ممارسات إدارة األرباح؟ ما هي الفروق الجوهرية بين آراء رؤساء وأعضاء مجالس اإلدارة،-2

رؤساء وأعضاء لجان المراجعة، مديرو إدارات المراجعة الداخلية، مراقبو الحسابات، وأعضاء هيئة التدريس فيما يتعلق بدور لجنة

المراجعة في الحد من ممارسات إدارة األرباح؟ أهداف البحث:1/3

يسعى الباحث من خالل هذا البحث إلى تحقيق مجموعة مناألهداف تتمثل في:

تحديد األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة ودورها في الحد من-1 ممارسات إدارة األرباح بشركات المساهمة في نطاق البيئة

العربية. القيام بدراسة تطبيقية مقارنة، على عينة حكمية مكونة من-2

مجموعة مختارة من مائة وثمانية وثمانون مفردة، من رؤساء وأعضاء مجالس إدارات بعض الشركات، رؤساء وأعضاء لجان المراجعة، مديرو إدارات المراجعة الداخلية، مراقبو حسابات خارجيين، بكل من جمهورية مصر العربية، والمملكة العربية

السعودية، وأساتذة المحاسبة والمراجعة بالجامعات المصرية والسعودية بهدف اختبار فروض البحث والتعرف على آرائهم فيمايتعلق بدور لجنة المراجعة في الحد من ممارسات إدارة األرباح.

أهمية البحث:1/4تتضح أهمية البحث من خالل اآلتي:

األهمية العلمية:1/4/1يستمد البحث أهميته العلمية من خالل العناصر التالية:

يساير هذا البحث البحوث المحاسبية التي ترتكز على جودة أداء-1 لجان المراجعة ودورها في تحقيق شفافية ومصداقية التقارير

والقوائم المالية. يمثل هذا البحث محاولة لتحديد األنشطة التي تمارسها لجان-2

المراجعة تجاه الحد من ممارسات إدارة األرباح من خالل تحديد مسؤولياتها اإلشرافية والرقابية على إعداد التقارير والقوائم المالية،

وعلى اختيار السياسات المحاسبية واإلدارية بما يحقق أهدافالشركة.

5

إثراء الجانب المعرفي لدور لجان المراجعة في الحد من ممارسات-3 إدارة األرباح والوصول إلى نتائج تفيد الجهات الرقابية على

الشركات، بما يخدم إعداد تقارير مالية خالية من التالعب والغشوالتضليل.

األهمية العملية:1/4/2يستمد البحث أهميته العملية من خالل العناصر التالية:

بالنسبة التجاهات الفكر المحاسبي المعاصر:-1 يساير هذا البحث التطورات واإلتجاهات الحديثة في الفكر

المحاسبي، حيث اهتمت المنظمات المهنية المصرية والسعودية في الفترة األخيرة بلجان المراجعة كأحد الركائز األساسية لعملية الحوكمة. ويكتسب هذا البحث أهميته العملية من كونه يساير االهتمامات الحالية

للمنظمات المهنية في جمهورية مصر العربية والمملكة العربية السعودية. ومثل هذه البحوث يمكن أن تقدم إرشادات جيدة لتفعيل دور لجان

المراجعة في الحد من ممارسات إدارة األرباح.بالنسبة للمستثمرين الحاليين والمرتقبين:-2

نظرا للظروف السائدة في عالم األعمال ولجوء كثير من إدارات الشركات إلى تجميل البيانات المالية سعيا منها لتحسين الوضع المالي

سواء من حيث الربحية أو من حيث المركز المالي لتحقيق أهداف ذاتية، فإن تلك اإلدارات تلجأ إلى استخدام أساليب إدارة األرباح مستغلة بذلك

تنوع البدائل المحاسبية التي يمكن اإلعتماد عليها في إعداد القوائم الماليةمما يؤثر سلبا على مصداقية تلك القوائم.

ومن هنا فإن لجان المراجعة تساهم في الحد من ممارسات إدارة األرباح وإضفاء الثقة على المعلومات المالية التي تقدم للمستثمرين

الحاليين والمرتقبين، مما يمكنهم من اإلعتماد عليها في اتخاذ قرارات االستثمار، حيث توفر لهم المعلومات المناسبة الخالية من أي غش أو

تضليل مما يؤدي إلى زيادة استثماراتهم.بالنسبة لشركات المساهمة:-3

تساعد لجنة المراجعة مجلس اإلدارة على الوفاء بمسئولياته كوكيل عن حملة األسهم، واإلشراف على عملية التقرير المالي بالشركة وأعمال المراجعة التي تتم على القوائم المالية، كما يساعد وجودها على تحسين

جودة القوائم المالية المنشورة وزيادة ثقة المستثمرين وغيرهم بتلكالقوائم، باإلضافة إلى زيادة القيمة السوقية ألسهم تلك الشركات.

بالنسبة للمستوى القومي:-4 يساهم هذا البحث في اإلرتقاء بمستوى جودة أداء لجان المراجعة،

األمر الذي يعتبر وثيق الصلة بإرساء أركان ودعائم إطار حوكمة الشركات، وذلك من خالل الوصول إلى قوائم مالية ذات مصداقية وشفافية، ومن ثم

أسواق مالية ترتكز على تطبيق كفء لفعاليات حوكمة الشركات، بما

6

يحفظ لكافة أصحاب المصالح، واألطراف ذوي الصلة حقوقهم، وبما يضمن وقاية االقتصاد القومي من حدوث انهيارات مباغتة، نتيجة

ممارسات إدارية ومالية فاسدة. حدود البحث:1/5

تتمثل حدود البحث فيما يلي: تقتصر الدراسة على تناول األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة-1

وتؤدي إلى الحد من ممارسات إدارة األرباح. تقتصر الدراسة في جانبها التطبيقي على كل من جمهورية مصر-2

العربية، والمملكة العربية السعودية، بإعتبارهما من أكبر الدول العربية الرائدة في مجال المحاسبة والمراجعة، نظام لجان

المراجعة، وتفعيل محاور التطبيق العملي إلطار حوكمة الشركات. لن يتناول الباحث دور لجان المراجعة في البنوك والمؤسسات-3

المالية، حيث تخضع لمجموعة من التشريعات والقوانين التي تنظمنطاق عملها.

لن يتعرض البحث ألبعاد قضية إدارة األرباح مثل أساليب إدارة-4 األرباح أو دوافع اإلدارة نحو التالعب في األرباح أو تقويم نماذج اكتشاف إدارة األرباح أو غيرها من األبعاد إال بالقدر الذي يخدم

البحث. منهج وأسلوب البحث:1/6

من أجل تحقيق أهداف البحث، سيعتمد الباحث في تناوله لموضوع البحث على كل من منهجي البحث اإلستقرائي واإلستنباطي، نظرا ألن

البحث له شقان أولهما نظري خاص بتحليل الدراسات والكتابات العربية واألجنبية السابقة، في مجال طبيعة أداء لجان المراجعة واألنشطة التي

تمارسها وتؤدي إلى الحد من ممارسات إدارة األرباح، باإلضافة إلى دراسة دوافع وأسباب ومداخل ممارسات إدارة األرباح والمشاكل التي قد تنجم

عن تلك الممارسات، وهذا الشق يغطي من خالل أسلوب الدراسة النظرية، وثانيهما ميداني يتم عن طريق توجيه قائمة استقصاء

للمستقصى منهم فضال عن المقابالت الشخصية وذلك بهدف اختبار صحةأو خطأ الفروض التي يقوم عليها البحث.

تنظيم البحث:1/7 في ضوء مشكلة البحث وفروضه وأهدافه وأهميته، يعرض الباحث

هذه الدراسة من خالل المباحث التالية:المبحث األول: اإلطار العام للبحث.-1

المقدمة.1/1 طبيعة المشكلة.1/2 أهدف البحث.1/3

7

أهمية البحث.1/4 حدود البحث.1/5 منهج وأسلوب البحث.1/6 تنظيم البحث.1/7

المبحث الثاني: الدراسات السابقة المرتبطة بموضوع البحث.-2المبحث الثالث: اإلطار العام للجان المراجعة.-3المبحث الرابع: اإلطار الفكري إلدارة األرباح.-4 المبحث الخامس: دور لجان المراجعة في الحد من ممارسات إدارة-5

األرباح.المبحث السادس: الدراسة التطبيقية.-6النتائج والتوصيات.-7دراسات مستقبلية مقترحة.-8مراجع البحث.-9مالحق البحث.-10

8

- المبحث الثاني2الدراسات السابقة المرتبطة بموضوع البحث يعرض الباحث في هذا المبحث نتائج بعض الدراسات التي إطلع

عليها، والمرتبطة بموضوع البحث، للوقوف على ما توصلت إليه من نتائج، واإلستفادة منها في إستكمال جوانب الدراسة في هذا الموضوع، بما

يحقق التواصل والتكامل بين الدراسات البحثية في هذا المجال. استقراء الدراسات السابقة:2/1

يمكن القول بأن الدراسات السابقة في مجال لجان المراجعةوإدارة األرباح قد اتجهت إلى ثالثة نواحي أساسية وهي:

دراسات تناولت أهمية وماهية لجان المراجعة، والخصائص الواجب-1 توافرها في أعضاء لجنة المراجعة، وأهم وظائفها، ودورها كأحد

آليات حوكمة الشركات. دراسات تناولت ماهية إدارة األرباح، والمداخل المختلفة لها-2

والنماذج المستخدمة في اكتشاف ممارسات إدارة األرباح وموقفالمراجع الخارجي من تلك الممارسات.

دراسات تناولت عالقة لجان المراجعة بإدارة األرباح.-3 ونظرا لتعدد وتنوع الدراسات السابقة، فإن الباحث ينوه إلى أنه

سوف يركز فقط على الدراسات السابقة في مجال لجان المراجعة وإدارة األرباح، وسيعرض الباحث بإيجاز لألهداف الرئيسية لكل دراسة،

وأهم النتائج التي توصلت إليها، وذلك كما يلي:(:Keinath & Walo, 2004, PP. 21-33دراسة )(1)

هدفت هذه الدراسة إلى معرفة وتحديد المسئوليات األساسية للجنة المراجعة، وبشكل خاص دورها اإلشرافي على إجراءات إعداد

شركة100التقارير المالية، وقد تمت الدراسة من خالل عينة قوامها يوجد لديها لجنة مراجعة، وذلك لتحديد نسبة تنفيذ لجنة المراجعة لمهامها

ومسئولياتها.ولقد انتهت تلك الدراسة إلى مجموعة من النتائج من أهمها:

يجب على لجنة المراجعة أن تقوم بمراجعة التقارير المالية مع كل من اإلدارة والمراجع الخارجي وأن ذلك يدخل ضمن نطاق مسئولياتها.

يجب على لجنة المراجعة بناء على تعليمات من البورصة أن تصدر تقريرا يرفق مع التقارير المالية.

يجب أن تحصل لجنة المراجعة على تقرير من المراجع الخارجي حول السياسات المحاسبية المستخدمة بما فيها أثر السياسات المحاسبية

9

البديلة في التقارير المالية، وأن تقوم بمناقشة جودة السياساتوالمبادئ المحاسبية مع اإلدارة والمراجع الخارجي.

(:AICPA,2004دراسة )(2) ركزت هذه الدراسة على كيفية ممارسة لجنة المراجعة لدور مؤثر

في منع واكتشاف الغش، وذلك من خالل تبني إتجاه ثابت من اإلدارة والمراجعين للتأكد من أن الشركة لديها برامج وأساليب رقابية لتحديد

والتعرف على الغش، والتحقق من أن اإلجراءات تتخذ عند إكتشافالغش.

كما تناولت الدراسة أيضا دور كل من لجنة المراجعة، والمراجع الداخلي، والمراجع الخارجي في منع واكتشاف الغش، وكيف يمكن للجنة

المراجعة أن تزيد من فاعلية دور باقي األطراف في ذلك، بحيث تشمل مايلي:

مراقبة عمليات التقارير المالية، ونظام الرقابة الداخلية، وأداء المراجع الداخلي والخارجي لوظائفهما، وتوصيل ذلك إلى مجلس اإلدارة.

المتابعة الدورية والمستمرة لنواحي ونقاط الضعف الجوهرية في نظام الرقابة الداخلية بحيث يتم تخفيض فرص ومبررات الغش.

مراقبة عمليات الشركة واختبارها بصفة دورية، وتحديد ومراقبة مخاطر الغش بكفاءة.

.تفعيل النظام األخالقي بالشركة(:581-511، ص ص2005دراسة )مبارز، (3)

هدفت تلك الدراسة إلى معرفة دور لجان المراجعة في الشركات، من خالل إشرافها على األعمال المالية والمحاسبية والمراجعة بالشركات،

وكذا من خالل قيامها باإلفصاح الكامل بالتقارير المالية، مما يظهر تلك التقارير بشفافية واضحة أمام المستثمرين والمتعاملين في أسواق

األوراق المالية ويعطيهم الثقة فيها، مما يؤدي إلى زيادة حجم التعامل فياألوراق الخاصة بالشركات.

وانتهت الدراسة إلى أن وجود لجان المراجعة بالشركات أصبح أمرا ضروريا إلرساء الشفافية واإلفصاح بالتقارير المالية للشركة، مما يؤدي إلى زيادة الثقة للمتعاملين في أسواق األوراق المالية، ويؤدي إلى إيجاد أسواق أوراق مالية خالية من أي احتيال أو خداع، وبالتالي سوف تمحى

من هذه األسواق الممارسات غير األخالقية.(:KPMG, 2005دراسة )(4)

هدفت هذه الدراسة إلى تحديد العوامل التي قد تؤثر في الوظيفة اإلشرافية للجنة المراجعة المتعلقة بإجراءات إعداد التقارير المالية

-Sarbanesواإلفصاح في هذه التقارير. فقد تضمنت أنه بموجب قانون Oxleyتتولى لجنة المراجعة اإلشراف على إجراءات إعداد التقارير

10

المالية بما فيها اإلشراف على السياسات والتقديرات والمبادئ المحاسبية المستخدمة من قبل اإلدارة في إعداد التقارير المالية، وعليه يجب على

لجنة المراجعة أن تحصل على فهم واضح لإلجراءات المستخدمة من قبل اإلدارة والمتعلقة بإتخاذ القرارات المحاسبية وتعديلها، وخصوصا التي قد تؤثر بشكل مادي في التقارير المالية، وكذلك كيفية تقييم اإلدارة للبدائل

المحاسبية المتاحة. ولقد توصلت تلك الدراسة إلى أن التواصل الفعال بين كل من لجنة

المراجعة والمراجع الخارجي واإلدارة يسهم في تحسين فعالية إجراءاتإعداد التقارير المالية.

(:Lin, et. al., 2006, PP. 921-933دراسة )(5) تناولت الدراسة لطبيعة دور لجان المراجعة في تأكيد جودة

ومصداقية وشفافية التقارير المالية، وبوجه خاص دور تلك اللجان فيمواجهة أساليب إدارة األرباح.

ولقد توصلت هذه الدراسة إلى وجود عالقة ارتباط عكسية بين حجم لجنة المراجعة، وبين وقوع حاالت إعادة إعداد القوائم المالية، نتيجة

عدم سالمتها بسبب إتباع بعض أساليب إدارة األرباح.(:304-251، ص ص2006دراسة )عيسى، (6)

استهدفت هذه الدراسة الوقوف على محددات فعالية لجنة المراجعة واختبار مدى تأثير لجنة المراجعة الفعالة – بإعتبارها من أدواتحوكمة الشركات – في الحد من سلوك تمهيد الدخل واإلغتسال الكبير.

ولتحقيق هذا الهدف تم إقتراح نموذج لمحددات فعالية لجنة المراجعة في الحد من سلوك إدارة األرباح، يقوم على أساس أن فعالية لجنة المراجعة متغير تابع ألربعة متغيرات مستقلة هي: البنية، السلطة،

الموارد، واالجتهاد، وأنها في ذات الوقت متغير مستقل لسلوك إدارة األرباح، والذي حددته هذه الدراسة في سلوك تمهيد الدخل واإلغتسال

الكبير. مفردة تم توزيعها113وقد تمت الدراسة من خالل عينة قوامها

مفردة من رؤساء لجان المراجعة لبعض الشركات الكبيرة32كما يلي: مفردة من رؤساء أقسام المراجعة36في جمهورية مصر العربية، مفردة من شركاء المراجعة بمكاتب45الداخلية بتلك الشركات، و

المراجعة الخارجية.ولقد توصلت الدراسة إلى النتائج اآلتية:

البنية القوية للجنة المراجعة من خالل توافر اإلستقالل، الخبرة المتنوعة، الموضوعية، واألمانة لدى أعضاء لجنة المراجعة تنعكسإيجابيا على فعالية اللجنة في أداء المهام اإلشرافية الموكولة إليها.

11

،دعم سلطة لجنة المراجعة من خالل التحديد الواضح لمسئولياتها والنفوذ المستمد من دعم مجلس اإلدارة وغيره، ينعكس إيجابيا على

فعالية اللجنة في أداء المهام اإلشرافية الموكولة إليها.تدبير الموارد الالزمة للجنة المراجعة يؤدي إلى دعم استقاللها، كما

يسمح وجود عدد كاف من األعضاء المؤهلين بتنوع الخبرة لتغطي كافة المجاالت التي تشرف عليها اللجنة، مما ينعكس إيجابيا على فعاليتها في

أداء المهام الموكولة إليها.لجنة المراجعة الفعالة من خالل أداء دورها اإلشرافي على إعداد القوائم

المالية، تؤدي إلى إنتاج قوائم مالية خالية من التجاوزات الجوهرية، مؤدية بذلك إلى الحد من سلوك إدارة األرباح، والمتمثل في سلوك

تمهيد الدخل واإلغتسال الكبير.(:AICPA, 2008دراسة )(7)

تعرضت هذه الدراسة لدور لجنة المراجعة في تقييم المخاطر المصاحبة إلعداد التقارير المالية. وقد تضمنت هذه الدراسة أنه يجب على

لجنة المراجعة أن تقوم باإلشراف على كفاية اإلفصاح بالتقارير المالية، وأن تقيم مدى كفاية الرقابة على المخاطر التي يمكن أن تؤثر في

التقارير المالية، كما أن عليها اإلفصاح عن التغيرات المحتملة والتغيرات التي حدثت فعال والتي لها تأثير على التقارير المالية، هذا باإلضافة إلى

دورها الفعال في تحسين اإلتصال بين كل من اإلدارة والمراجع الداخليوالخارجي.

ومن أهم ما توصلت إليه تلك الدراسة، أنه على لجنة المراجعة أن تقوم بالحصول على تأكيد معقول بأن التقارير المالية أعدت بما ينسجم

مع معايير التقارير المالية الدولية، وأن تقيم الهيكل التنظيمي لإلدارةللتأكد من كفاية اإلشراف على المخاطر.

(:Lin, et. al., 2008, PP. 721-751دراسة )(8) سعت هذه الدراسة إلى التعرف على الخصائص والمسئوليات

األساسية للجنة المراجعة في بيئة أعمال الشركات الصينية، وذلك من وجهة نظر المستثمرين والدائنين وأعضاء لجنة المراجعة وإدارة الشركة

والمراجعين. وتوصلت الدراسة إلى أنه مازال هناك حالة من عدم وضوح الرؤية

تجاه تشكيل لجان المراجعة في الشركات الصينية، حيث أسفرت نتائجتلك الدراسة على ما يلي:

تشكيل لجان المراجعة وتحديد الدور الذي تقوم به في مجال دعم تطبيق قواعد حوكمة الشركات بالصين أمر بالغ األهمية من وجهة نظر

المساهمين والدائنين.

12

تشكيل لجان المراجعة من أعضاء مستقلين يساعد اللجنة في القيام بالمهام اآلتية:

مراقبة أداء الشركة المالي واإلداري وسياسات المسائلة والمحاسبة-1المطبقة.

التأكد واإلشراف على مدى التزام الشركة بالمعايير الدولية-2والقوانين الخاضعة لها.

متابعة خطة المراجعة الخارجية، ودعم استقالل المراجع الخارجي.-3لم تعط نتائج الدراسة تصور كامل لشكل الدور الذي يجب أن تقوم به

لجان المراجعة فيما يخص مهامها تجاه إدارة الشركة، مراقبة عمليات التقرير المالي واإلفصاح عن المعلومات، مراقبة األداء المالي للشركة،

ومراجعة الحسابات.عدد إجتماعات لجنة المراجعة وتوقيتها لم يكن بالشكل المناسب

والكافي ليساعدها في أداء مهامها.(:Al-Ajmi, 2009, PP. 64-74دراسة )(9)

اهتمت تلك الدراسة بالتعرف على أثر وجود تفاعل بين لجنة المراجعة والمراجع، ومدى ترابط العالقة بينهما، ووجود مستويات جيدة

للحوكمة، على رأي المحللين الماليين وإدارات اإلئتمان. ولقد توصلت هذه الدراسة إلى مجموعة من النتائج من أهمها ما

يلي:أن مصداقية وسالمة المعلومات والقوائم المالية يتوقف على حجم

مكتب المراجعة الخارجي القائم بعملية المراجعة، ومدى وجود لجنةمراجعة قوية ومستقلة ذات كفاءة وفعالية.

،لجان المراجعة تعتبر من أهم دعائم جودة المعلومات والتقارير المالية وعامل أساسي يساعد في إستقاللية المراجع الخارجي وجودة عملية المراجعة، وكلما تمتعت لجنة المراجعة باإلستقاللية الكافية كلما كان

ذلك في صالح عالقتها بالمراجع الخارجي.(:Lisa, et. al., 2009, PP. 57-65دراسة )(10)

هدفت هذه الدراسة إلى اختبار العالقة بين وجود لجنة مراجعة محايدة في الشركة وإحتمالية وجود غش وتضليل في القوائم المالية، كما

سعت الختبار العوامل المؤثرة في إحتمالية غش القوائم المالية بخالفاستقاللية لجنة المراجعة.

وقد انتهت الدراسة إلى:.وجود لجنة مراجعة مستقلة ال يمنع وقوع غش في القوائم المالية نهائياإحتمالية غش القوائم المالية يرتبط عكسيا بكل من إستقاللية لجنة

المراجعة، عدد مرات إنعقاد اللجنة، وهيكل رأس المال.

13

إحتمالية غش القوائم المالية يرتبط طرديا مع كل من حجم الشركة وفرض االستمرارية ونمو الشركة.

(:Garcia, et. al., 2010, PP. 1-22دراسة )(11) تركز الهدف الرئيسي لهذه الدراسة في اختبار العالقة بين فعالية

لجنة المراجعة ووجود وظيفة المراجعة الداخلية وعملية إدارة االرباح، وقد شركة أسبانية مقيدة ببورصة مدريد.108تمت الدراسة على عينة قوامها

ولقد انتهت تلك الدراسة إلى وجود عالقة سلبية بين إدارة األرباح وكل من وجود وظيفة المراجعة الداخلية وعدد ووقت مقابالت لجنة

المراجعة.(:357-287، ص ص2010دراسة )هاشم، (12)

ركزت هذه الدراسة على تحديد الصعوبات والمعوقات التي تواجه لجنة المراجعة عند قيامها بدورها تجاه األطراف المختلفة بالبيئة المصرية في ظل تطبيق قواعد حوكمة الشركات، وبما يتفق مع اإلصدارات المهنية

الدولية والمحلية. وقد خلصت هذه الدراسة إلى مجموعة من النتائج من أهمها ما

يلي:تساعد لجنة المراجعة في حماية حقوق المساهمين والعمالء وجميع

األطراف المتعاملة وتضبط الفساد، وذلك بإعتبارها أحد أهم عناصرالتنظيم اإلداري والمهني الالزم لتطبيق قواعد حوكمة الشركات.

وعي مجلس اإلدارة والمديرين التنفيذيين بأهمية إحكام الرقابة على المعلومات والقوائم المالية المنشورة يؤثر في دوافع تكوين لجنة

المراجعة بالشركة.،عدم إدراك بيئة األعمال المصرية لعالقة لجنة المراجعة بمجلس اإلدارة

المراجع الداخلي، والمراجع الخارجي يمثل صعوبة تؤثر في أداء لجنةالمراجعة لدورها في تطبيق قواعد حوكمة الشركات.

(:439-363، ص ص2012دراسة )شاهين، (13) ركزت هذه الدراسة على اختبار العالقة بين مجموعة من الصفات

والخصائص المميزة ألعضاء لجنة المراجعة وتأثيرات تفاعل هذه الخصائص على التقليل من العمليات الخاصة بتعديل التقارير والقوائم المالية،

وتقديم األدلة على الظروف والحاالت التي يستلزم فيها القيام بعملياتتعديل التقارير المالية.

وقد انتهت تلك الدراسة إلى مجموعة من النتائج من أهمها ما يلي:إن زيادة الخبرة المالية والتنظيمية لعضو لجنة المراجعة يؤدي إلى زيادة

معارف األعضاء وقدراتهم على اتخاذ القرارات، األمر الذي يؤدي إلى

14

التحسين من فعالية الدور الرقابي واإلشرافي للجنة على العملياتالخاصة بإعداد ومراجعة التقارير المالية الخاصة بالشركة.

إن التداخل في الخصائص المختلفة الخاصة بعضو اللجنة المتمثلة في الخبرة واإلنتظام في االجتماعات والسمعة الطيبة يكون مجموعة من الحوافز لزيادة أدوارهم اإلشرافية والرقابية التي تمكنهم من الحد من

عمليات التعديل في القوائم والتقارير المالية.ال توجد عالقة ارتباط بين المبالغ النقدية التي يتم دفعها ألعضاء لجنة

المراجعة والحد من عمليات تعديل القوائم المالية.تتمثل الظروف التي تجري فيها عمليات تعديل القوائم المالية في

إفتقار األعضاء المستقلين في لجنة المراجعة إلى الخبرة، عدم االجتماع الدوري لألعضاء، السمعة الغير طيبة ألعضاء اللجنة، وقيمة مبالغ

التعويض المناسب المدفوع للعضو، ومراعاة هذه الظروف يساعد علىتوفير لجان مراجعة أكثر فعالية وبالتالي تطبيق أفضل للحوكمة.

مناقشة وتحليل الدراسات السابقة:2/2يمكن للباحث بعد عرض الدراسات السابقة أن يخلص إلى ما يلي:

وجود لجان المراجعة بالشركات أصبح أمرا ضروريا في ظل المتغيرات-1 الداخلية والخارجية المحيطة بالشركات، وخاصة في ظل اإلتجاه

لتطبيق حوكمة الشركات. يكمن مصدر قوة لجان المراجعة في خصائصها الذاتية وهي استقاللية-2

أعضائها، خبرتهم بالشئون المالية والمحاسبية، تفاعلهم مع المراجعين الداخليين والخارجيين، وتوفير الموارد المالية الكافية إلنجاز مهامها

ومسئولياتها. تلعب لجنة المراجعة الفعالة دورا أساسيا ومؤثرا في عملية التنسيق-3

والمحافظة عليها، وتحسينها بإستمرار من خالل دورها الرقابي واإلشرافي على اإلدارة التنفيذية، وعلى كل من المراجع الداخلي

والخارجي. تعتبر لجنة المراجعة أحد أهم آليات حوكمة الشركات، باإلضافة إلى-4

مجلس اإلدارة، المراجعة الداخلية، والمراجعة الخارجية، علما بأن هذه اآلليات مكملة لبعضها البعض حيث تعتمد الحوكمة الجيدة على التعاون

والتنسيق الفعال بين هذه اآلليات.أن معظم إدارات الشركات تمارس أنشطة إدارة األرباح.-5 لم تتطرق أيا من الدراسات السابقة إلى تأثير أنشطة لجان المراجعة-6

– خاصة في ظل تطبيق حوكمة الشركات – على الحد من ممارساتإدارة األرباح، وهو ما يحاول الباحث تقديمه من خالل هذه الدراسة.

15

16

- المبحث الثالث3اإلطار العام للجان المراجعة

ماهية لجان المراجعة:3/1 بالرغم من عمق البعد التاريخي للجان المراجعة، إال أن أدبيات

الفكر المحاسبي لم تتفق على تعريف واضح ومحدد لها، حيث أن الشكل النهائي لتلك اللجان ووظائفها ال يزال محل جدل ونقاش، فضال عن أن تشكيل لجنة المراجعة وتحديد األنشطة الخاصة بها، يختلف من شركة

ألخرى حسب رؤية تلك الشركة لجدوى وجود لجنة المراجعة، كما يتطور مع التطور في الحياة االقتصادية واالجتماعية والسياسية المحيطة

ويمكن تعريف لجنة المراجعة طبقا لمختلف وجهاتبالشركة. :النظر كما يلي

( بأنها "لجنة فرعية تابعة لمجلس إدارة1، ص1994عرفها )محمد، الشركة تتكون أساسا من أعضاء مجلس اإلدارة من غير العاملين بها.

وتهدف إلى اإلشراف على ومتابعة أعمال المراجع الخارجي والداخلي،وتقصي الحقائق عن الموضوعات التي يكلفها بها مجلس اإلدارة".

( بأنها "إحدى اللجان الرئيسية8، ص2001بينما عرفها )أحمد، لمجلس اإلدارة، ويمكن النظر إلى تكوينها على أنها تطوير لعملية

المراجعة في معناها الواسع، وتتكون لجنة المراجعة من ثالثة إلى خمسة أعضاء غير متفرغين في مجلس اإلدارة ومعينين من خارج الشركة، أي ال

يقومون بأي أعمال تنفيذية داخل الشركة، وغالبية أعضاء لجنة المراجعة هم من أعضاء مجالس إدارات ومديرين سابقين في شركات أخرى، أو

من أساتذة الجامعات أو السياسيين السابقين البارزين والذين لديهم خلفية علمية عن المحاسبة واالقتصاد والتمويل وإدارة األعمال، وعادة ما

تتكون هذه اللجان في الشركات المساهمة الكبيرة التي من طبيعتهاالتعامل مع عدد كبير من أصحاب حقوق الملكية".

( بأنها "إحدى لجان مجلس153، ص2006ولقد عرفها )خليل، اإلدارة الفرعية والتي تتمتع بالقدر الكافي من االستقالل والكفاءة والخبرة

التي تؤهلها للقيام بالمهام المختلفة التي تعكس أداؤها المتنوع وتساعد على تحقيق اإلتصال بين الفئات المختلفة ذات المصالح المتعارضة

بالوحدة االقتصادية وتدعم الثقة في اإلفصاح المحاسبي بصفة عامة،وإفصاح المراجع بصفة خاصة".

( إلى أنStewart & Munro, 2007, P. 55)كما أشارت دراسة لجنة المراجعة هي "إحدى اللجان المنبثقة عن مجلس اإلدارة، وتقوم بدور

إيجابي في تحسين عملية المراجعة، وتساهم في الحد من التعارض بيناإلدارة والمراجعين".

17

وقد أشار دليل قواعد ومعايير حوكمة الشركات بجمهورية مصر العربية إلى أن "لجنة المراجعة تتشكل من عدد ال يقل عن ثالثة أعضاء

من أعضاء مجلس اإلدارة غير التنفيذيين، كما يجب أن يكون ضمن أعضائها أحد الخبراء في الشئون المالية والمحاسبية، ويجوز تعيين عضو أو

أكثر من خارج الشركة في حالة عدم توافر العدد الكافي من أعضاءمجلس اإلدارة غير التنفيذيين".

في ضوء التعاريف السابقة يمكن للباحث تعريف لجنة "إحدى اللجان الفرعية التابعة لمجلس اإلدارة، والتيالمراجعة بأنها

تجتمع بصفة دورية ومنتظمة مرة كل شهر أو كل شهرين على األكثر، وتقتصر عضويتها على األعضاء غير التنفيذيين ممن يتوافر فيهم التأهيل

العلمي المالئم واإللمام بالجوانب المالية والمحاسبية وطبيعة نشاط الشركة والقدرة على قراءة وتفهم التقارير والقوائم المالية – ويقترح

الباحث أن تتكون لجنة المراجعة من خمسة أعضاء على أن يشترط ضرورة توافر عضوين كحد أدنى من المتخصصين في مجال المحاسبة والمراجعة ضمن تشكيل لجان المراجعة – باإلضافة إلى ضرورة توفير دعائم استقاللية أعضاء لجان المراجعة مثل ضرورة تحديد الحد األدنى

واألقصى لملكية كل عضو من أعضاء لجنة المراجعة ألسهم رأسمال الشركة، وأن يكون تعيين أعضاء اللجنة من قبل الجمعية العمومية

للمساهمين وليس من قبل مجالس اإلدارات. وتعتبر لجان المراجعة أحد الدعائم األساسية للحد من ممارسات إدارة األرباح لدورها المؤثر في

تحقيق الرقابة والربط بين األطراف المختلفة داخل الشركة، باإلضافة إلى دورها في التأكد من االلتزام بتطبيق معايير المحاسبة والمراجعة والتدخل في تحديد السياسات المحاسبية التي تستخدمها اإلدارة، وتدعيم الثقة في

القوائم المالية واإلفصاح المحاسبي وإفصاح المراجع". ويالحظ على هذا التعريف أنه يعكس الجوانب المختلفة

للجان المراجعة والمتمثلة في: وضع لجان المراجعة في الهيكل التنظيمي للشركة وذلك من خالل(1

تبعيتها لرئيس مجلس اإلدارة. تشكيل لجنة المراجعة: تشكل لجنة المراجعة من أعضاء مجلس(2

اإلدارة غير التنفيذيين، ويقترح الباحث أن تتكون من خمسة أعضاء، على أن يكون من بينهم عضوين – كحد أدنى – من المتخصصين في

مجال المحاسبة والمراجعة. بعض الخصائص والشروط الواجب توافرها لعضوية لجنة المراجعة مثل(3

المعرفة باألمور المالية، االستقاللية، الكفاءة، الخبرة، النزاهة واألمانة. المهام المختلفة والمسئوليات المتنوعة للجان المراجعة والتي تتلخص(4

فيما يلي:.مراقبة المخاطر المالية والرقابة الداخلية للشركة

18

.مراقبة إعداد التقارير والقوائم المالية.مراقبة عمليات المراجعة الداخلية والخارجية

مداخل تكوين لجان المراجعة:3/2 أكدت بورصة نيويورك لألوراق المالية على أهمية وجود لجان

المراجعة، حيث أشارت إلى أن تكوينها لم يعد ترفا بالنسبة للشركات بل ( باإلضافة إلىMitchell, 1993, P. 31إن هناك ضرورة ملحة لتكوينها )

ذلك يوجد اهتمام متزايد في الدول المتقدمة بالدور الذي يمكن أن تؤديه Quality of Financialلجنة المراجعة في تحسين جودة التقارير المالية

Reportingوتدعيم موضوعية ومصداقية تلك التقارير، على اعتبار أن ذلك يعتبر من مسئولياتها األساسية.

وقد أكدت العديد من الدراسات على أهمية وضرورة وجود وتكوين لجان المراجعة بالشركات المختلفة سواء العامة أو الخاصة، من هذه

، ص ص2004، عبد العال 121-106، ص ص2004الدراسات )صليب Al-Mudhaki، 25-1، ص ص 2009، المعتاز 55-99

& Joshi, 2004, PP. 33-37, Chambers, 2005, PP. 92-99.)ومن أهم ما توصلت إليه هذه الدراسات ما يلي:

أكدت جميعها على ضرورة وجود لجان المراجعة في شركات-1 المساهمة، وعلى أنها أحد اللجان التابعة لمجلس اإلدارة، كما أنها تمثل

تطوير لعملية المراجعة بمعناها الواسع. أشارت دراسة )صليب ( إلى أن قرار إنشاء لجان المراجعة المصرية-2

لم يوفر لتلك اللجان االستقاللية ولم يلزم بتوافر الخبرة المالية ولميوفر دستور كامل لعمل تلك اللجان.

( أنه بالرغم من اإللزام فيAl-Mudhaki & Joshiأشارت دراسة )-3 تكوين لجان المراجعة في كثير من الدول إال أن العديد من الشركات

لم تلتزم بذلك، فعلى سبيل المثال تبلغ نسبة الشركات التي تقوم Porter%، كما أشارت دراسة )56,2بتكوين لجان المراجعة في الهند

& Gendall, 1998إلى أن نسبة تكوين لجان المراجعة بنيوزيلندا ) % في كل من القطاع العام والخاص.60تبلغ

أن أسلوب المطالبة بتكوين لجان المراجعة أخذ أحد االتجاهيــن – أو-4 ،8، ص2001، أحمــد، 22، ص1995المدخلين – التالييــن: )السقــا،

Smith, 2003, PP.7-8, Jan Cattrysse 2005, P. 16.) : ويعني أن تكوين لجنةMandatory: التكوين اإللزامي االتجاه األول

المراجعة يعتبر مطلبا نظاميا، وهو ما أخذت به بعض الدول مثل كنداوالواليات المتحدة األمريكية، والهند والمملكة العربية السعودية.

: ويعني عدم وجودVoluntary: التكوين اإلختياري االتجاه الثاني مطلب نظامي بتكوين لجنة المراجعة، حيث يترك الخيار للشركة في

19

تقرير مدى حاجتها للجنة المراجعة في ضوء ظروفها وحجمها وطبيعةنشاطها، وهو ما أخذت به كل من المملكة المتحدة واستراليا.

أن عدم إنتشار لجانوفي ضوء ما سبق يتضح للباحث المراجعة قد يرجع إلى االلتزام بتشكيلها في الشركات المقيدة بالبورصة فقط، بالرغم من االنتشار الواسع للشركات العائلية. كما قد يرجع عدم

انتشارها إلى االعتقاد بأنها تضيف على الشركة أعباء مادية قد تفوق العائدمن تشكيلها أو إلى اعتقاد مجلس اإلدارة بأنه قد يفقد جزءا من سلطاته. ويرى الباحث أنه مع تزايد المخالفات المالية وتعدد حاالت الفشل

المالي الذي عانت منه الكثير من الشركات، وفي ظل المتغيرات الداخلية والخارجية المحيطة بالشركات، فقد أصبح الوقت مالئما لزيادة االهتمام

بتكوين لجان المراجعة والسعي نحو تفعيل وتطوير أداؤها، خاصة بعدتطبيق مبادئ حوكمة الشركات والحد من ممارسات إدارة األرباح.

أسباب ومبررات إنشاء لجنة المراجعة:3/3 ترجع مبررات إنشاء لجان المراجعة لألسباب التاليـــة )مبارز

، ص2007، محمد 144-143، ص ص2006، سليمــان 533، ص2005121 ،Smith 2003, P.6, Turley & Zaman, 2004, PP. 305-309:)

لجنة المراجعة التي تتكون من األعضاء المستقلين وغير التنفيذيين-1 والذين يمتلكون المهارات المالية والمحاسبية ولديهم الوقت المناسب،

تعتبر في مكان أفضل من مجلس اإلدارة من ناحية اإلشراف علىعملية إعداد التقارير والقوائم المالية.

مواعيد تقديم التقارير المالية، والتي تتطلب في بعض الدول ضرورة-2 النشر الفعلي لتقارير مالية ربع سنوية إلى جانب التقارير السنوية، وهو ما يستلزم قدرا كبيرا من الوقت والجهد ممن يعملوا في هذه العملية.

وقد يكون إشراك كافة أعضاء مجلس اإلدارة في هذه العملية، التي تستغرق وقتا طويال، أمرا ال يتسم بالكفاءة من ناحية تخصيص موارد

مجلس اإلدارة. عدم التجانس بين أعضاء مجلس اإلدارة وكثرة عددهم في بعض-3

األحيان، ال يتناسب مع القيام بمهام شاقة مثل المهام الموكلة إلىأعضاء لجنة المراجعة.

تقوم بدور حيوي في االرتقاء بجودة القوائم المالية من خالل تحقققها-4 من تطبيق المبادئ المحاسبية المتعارف عليها، وكذلك تصميم أنظمة الرقابة الداخلية، وحل المنازعات التي قد تنشأ بين المراجع الخارجي

وإدارة الشركة. تمكن الشركة من إدارة المخاطر التي تواجهها، باإلضافة إلى-5

محافظتها على استقالل المراجع الخارجي.

20

باإلضافة إلى المبررات السابقة يرى الباحث أن من أهمالدوافع واألسباب إلنشاء لجان المراجعة ما يلي:

مراقبة سلوك اإلدارة للتأكد من اختيار وتطبيق السياسات والطرق المحاسبية التي تؤدي لتعظيم منفعة المالك حملة األسهم، وليس منفعة

اإلدارة وحدها على حساب المالك.تقوية ودعم أسواق المال، والحد من إصدار الشركات لقوائم مالية

تنطوي على غش أو تضليل، وإظهار تقارير وقوائم مالية ذات كفاءةوجودة عالية.

تقييم مدى كفاية إجراءات الرقابة الداخلية وتدعيم استقالل المراجع الداخلي، وتفعيل الدور الذي يقوم به بالشركة.

حماية الحقوق لجميع األطراف المتعاملة مع القوائم المالية والشركة والقضاء على المصالح الشخصية.

تعتبر لجنة المراجعة من الدعائم األساسية لحوكمة الشركات، حيث يعتمد نجاح الحوكمة على نجاح لجنة المراجعة، كما أن فشل لجنة المراجعة في القيام بمهامها قد يؤدي إلى وجود فجوة في حوكمة

الشركات.وجود لجنة المراجع يحقق المعايير المختلفة لجودة المعلومات

المحاسبية مثل المعايير القانونية وذلك من خالل التأكد من تطبيق القوانين واللوائح المختلفة المنظمة لعمل الشركة، والمعايير الرقابية وذلك من خالل الدور الفعال لهذه اللجان في تحقيق الرقابة الداخلية

والمحاسبية، والمعايير المهنية وذلك من خالل التأكد من االلتزام بتطبيق معايير المحاسبة والمراجعة والتدخل في تحديد السياسات المحاسبية

التي تستخدمها اإلدارة وهذا يتفق مع ما توصلت إليه دراسة )خليل،(.769-723، ص ص2005

( يتفق الباحث مع ما توصلت إليه دراسةGeorg, 2005, P. 35-48) في أن لجان المراجعة يمكن أن تساهم في تحقيق جودة المراجعة، من

خالل تقديم النصح والمشورة والمعلومات الدقيقة والموثوق فيها في الوقت المالئم سواء لإلدارة أو لألطراف الخارجية حيث يتوافر في

أعضائها الخبرة، الكفاءة، النزاهة، لذلك أوصى ديوان المحاسبة العاماألمريكي بضرورة تكوينها في كافة وحدات القطاع العام.

يمكن للجان المراجعة أن تساهم في الحد من فجوة التوقعات في ، من خالل التحديد الواضح ألهدافهاExpectations Gapالمراجعة

ومسئولياتها وإعالم المستخدمين والمستفيدين منها، مما يساهم في الحد من فجوة المسئولية، كما تساهم في الحد من فجوة التوقعات من

خالل قدرتها على اكتشاف التصرفات غير القانونية وإبالغ اإلدارةوالمستخدمين بها.

21

إحكام السيطرة على أعمال الشركة، وضمان المحافظة على حسن استغالل الموارد المتاحة.

العناصر الالزمة للجنة المراجعة الفعالة:3/4 على الرغم مما قد يكون هناك من اختالف في دور لجنة المراجعة

فيما بين شركة وأخرى، وفيما بين دولة وأخرى، إال أن هناك اتفاق في أنه لكي تكون لجنة المراجعة فعالة ينبغي أن تتوافر فيها عناصر ومقومات

أساسية معينة كي تستطيع القيام بدورها على الوجه المرضي، ومن أهم .Klein, 2002, PP، 16-15، ص ص2006تلك العناصر ما يلي )إبراهيم

435-452, Abbott et. al., 2004, PP. 69-87). االستقاللية:3/4/1

تكمن قوة لجان المراجعة وقدرتها على القيام بمهامها ومسئولياتها المنوطة إليها في استقالليتها، فإذا لم تتوافر االستقاللية ألعضاء لجنة

المراجعة أصبحت تحمي مصالح اإلدارة فقط وال يمكن لها أن تقوم بدور المراقب المستقل وتفقد موقعها ومكانتها في حماية المراجع الخارجي،

التي من واجبها حماية وتدعيم استقالليته. واستقاللية لجان المراجعة يجب أن تكون في المظهر وفي الجوهر،

ومظهر االستقاللية يتحقق عندما يستطيع أي شخص عادي الذي يعلم بمصالح أعضاء لجان المراجعة أن يطمئن إلى موضوعية عملها وعدم تأثير

تلك المصالح على عملها. أما جوهر االستقاللية هو التأكد من عدم تأثيرمصالح أعضاء اللجنة مع اإلدارة أو المراجع على عملها.

( على أهمية توافر4، ص2009وقد أكدت دراسة )المعتاز، االستقالل الحقيقي والظاهري ألعضاء لجنة المراجعة حتى تحقق األهداف

إلى أن(Abbott et al., 2004المنشودة منها. كما توصلت دراسة ) لجان المراجعة المستقلة والفاعلة تساعد على التقليل من عمليات تعديل

التقارير المالية. & Dezoort، 30، ص1994كما اتفقت دراسة كل من )محمد،

Salterio, 2001, PP. 31-47على أن االستقالل هو أساس العالقة بين ) لجنة المراجعة واإلدارة، فإذا ما تداخلت أعمالهما انتهى الغرض من لجنة

المراجعة، كما أن استقالل أعضاء لجنة المراجعة يؤدي إلى زيادة دعمالمراجع الخارجي.

وفي ضوء ما سبق يمكن للباحث تحديد أهم متطلباتتحقيق االستقاللية فيما يلي:

تعيين أعضاء لجنة المراجعة من المديرين غير التنفيذيين على أن يتم تعيينهم من قبل الجمعية العامة للمساهمين وليس مجلس اإلدارة.

عدم وجود عالقة مباشرة أو غير مباشرة بين أعضاء لجنة المراجعة والمديرين التنفيذيين بالشركة.

22

تحديد مكافأة اللجنة، حيث يتأثر قيام اللجنة بعملها إذا تعارضت المصالح Sarbonesالمالية ألعضائها مع عملهم وقراراتهم، ولذلك حدد قانون

Oxleyأن يدفع ألعضاء لجنة المراجعة أجر عن عملهم كأعضاء في اللجنة فقط وليس ألي أعمال أخرى غيرها.

،أال يمتلك أعضاء لجنة المراجعة أسهم بالشركة التي توجد بها اللجنة فعلى الرغم من أن قواعد استقاللية المراجع الخارجي تمنعه من امتالك

أسهم في الشركة التي يقوم بمراجعتها، ورغم أن مسئولية المراجع تمتد إلى لجان المراجعة إال أنه لم يكن هناك قانون يمنع أو يحد من

ملكية أعضــاء لجــان المراجعة لألسهم، وهذا يعتبــر تقصيـر من القوانين المنظمة. ومما يؤكــد على ذلك ما توصلت إليـــه دراســـة

(Richardson & Baril,2003, P.35 من امتالك أكثر من )من20 % أسهم الشركة يهدر استقاللية عضو لجنة المراجعة.

عدم تعيين أعضاء لجان المراجعة إال بعد دراسة التاريخ الوظيفي للعضو وعائلته.

الدراية المالية والخبرة:3/4/2 إن تعقد األدوات المالية الحالية، وتعقد هياكل رأس مال الشركات،

وظهور صناعات جديدة، والتطبيق الخالق للمعايير المحاسبية، كلها معا توضح أهمية وجود أعضاء مجلس اإلدارة المؤهلين فقط للعمل في لجنة

(.536، ص2005المراجعة )مبارز، ويعني هذا أن لجنة المراجعة ينبغي أال تضم سوى األفراد ذوي

الدراية المالية ولديهم القدرة على قراءة وفهم التقارير والقوائم المالية،وأن يكون لديهم خبرة محاسبية.

ويرى الباحث أن متطلبات تحقيق ذلك يمكن أن يتمثل فيما يلي:أال يقل المؤهل العلمي لعضو لجنة المراجعة عن درجة البكالوريوس

ويفضل من يحمل مؤهل أعلى مثل الماجستير أو الدكتوراه، أو شهادة.CPAمهنية مثل

أن تتضمن لجان المراجعة أعضاء خارجيين من أساتذة الجامعات وخاصة في مجالي المحاسبة والمراجعة.

أن يكون عضو لجنة المراجعة لديه المعرفة الكافية بطبيعة الصناعة التي تنتمي إليها الشركة.

أن يتوفر لدى عضو لجنة المراجعة الخبرة الكافية في الجوانب المحاسبية والتمويلية والقانونية.

الفحص النافي للجهالة:3/4/3 نظرا للمسئوليات الملقاة على عاتق لجنة المراجعة، والطبيعة

المعقدة المتعلقة بالنواحي المحاسبية والشئون المالية التي يجب استعراضها ومناقشتها، فإن اللجنة تستحق دعما كامال وقدرا ملموسا من

موارد أعضاء مجلس اإلدارة سواء من ناحية عدد أعضاء مجلس اإلدارة المخصصين للجنة أم من ناحية الوقت الذي يخصصه كل عضو مجلس

(.537-536، ص ص2005إدارة لشئون اللجنة )مبارز،

23

توافر ميثاق أو دستور لعمل لجان المراجعة:3/4/4 إن توافر ميثاق عمل لجان المراجعة يمثل مرجعية لتقييم عمل تلك

اللجان، ويظهر ميثاق العمل نقاط هامة يمكن أن تهمل وال تؤخذ في االعتبار في غياب ذلك الميثاق، ومن أهم النقاط التي يمكن أن يشملها

الميثاق ما يلي: موقع لجنة المراجعة في نظام الرقابة بالشركة:3/4/4/1

الشكل التالي يوضح موقع لجنة المراجعة

(1شكل رقم )يوضح موقع لجنة المراجعة بالشركة

(8، ص2008)الشكل مأخوذ من: دليل عمل لجان المراجعة، مهام لجنة المراجعة:3/4/4/2

تعتبر لجنة المراجعة بالشركة منوطة بالعديد من األعباء والمسئوليات المتعددة والمتنوعة في جوانبها، والتي تناولتها المنظمات

والمؤسسات المهنية العالمية، ومجهودات الباحثين، وتتجسد في الجوانب، ص ص2010، هاشم، 140-138، ص ص2010األساسية التالية )خليل،

، علي12-8، ص ص2008، دليل عمل لجان المراجعة، 293-295 .Turley & Mahbub, 2004, P، 318-304، ص ص2006وشحاته،

309:) فحص المبادئ واألساليب المحاسبية المستخدمة والتغيرات الهامة-1

التي حدثت فيها خالل السنة وتقييم مدى مالئمة األساليب المحاسبيةالمتبعة بالشركة.

مراقبة الوضع المالي للشركة والتحقق من سالمة ومصداقية القوائم-2المالية.

فحص وتقييم مدى كفاية ومالئمة نظام الرقابة الداخلية، وإدارة-3المراجعة الداخلية، وإدارة المخاطر.

مراجعة خطط وأهداف وتقارير المراجعة الداخلية.-4متابعة ودعم االلتزام بالقوانين واللوائح.-5تفعيل المراجعة الخارجية.-6 اعتماد ومتابعة تنفيذ الخدمات األخرى بخالف المراجعة التي يقدمها-7

المراجع الخارجي. االتصال الدائم بين مجلس اإلدارة، واإلدارة، والمراجع الخارجي، وإدارة-8

المراجعة الداخلية.

24

إدارة المراجعة الداخلية)المراجع الداخلي(

المراجعالخارجي

لجنة المراجعة

الحفاظ على وحماية أصول الشركة عن طريق التعرف على وفهم بيئة-9 المخاطر التي يمكن أن تتعرض لها الشركة، وتحديد الكيفية التي يمكن

أن يتم التعامل بها مع تلك المخاطر.ضمان االلتزام بالسياسات واإلجراءات الداخلية.-10 فحص ومراجعة تقييم بعض األصول، ودراسة تقدير بعض االلتزامات-11

المحتملة ودراسة معامالت الشركة مع بعض األطراف ذوي العالقة. ويرى الباحث أن من نتائج تنفيذ مهام وأعمال لجنة المراجعة كما

سبق ما يلي:.زيادة كفاء وفعالية عملية المراجعة الخارجية.زيادة مستوى جودة األداء المهني للمراجعة الخارجية.زيادة الثقة في القوائم المالية والحد من ممارسات عملية إدارة األرباحقياس ومتابعة أداء الشركة بشكل فعال، وذلك من خالل المساهمة في

الوصول باألداء الفعلي إلى األداء المخطط أو إلى المعايير المحددةلألداء.

.تحقيق األهداف االستراتيجية طويلة المدى للشركة.تدعيم استقالل المراجع الخارجي والمراجعين الداخليين

تشكيل اللجنة والشروط الواجب توافرها في عضو3/4/4/3اللجنة:

وقد تناول الباحث هذا البند في جزء سابق من البحث. االجتماعات الدورية للجنة المراجعة:3/4/4/4

يجب أن يوضح الميثاق عدد مرات ومواعيد اجتماع لجان المراجعة، ويرى الباحث ضرورة أن تكون اجتماعات اللجنة دورية ومنتظمة ويفضل

أن يكون هناك اجتماع واحد كل شهر، وفي حالة صعوبة تحقيق ذلك، يجب أن تنعقد لجنة المراجعة أربع مرات سنويا على األقل، أي بشكل ربع

سنوي، ويكون لها الحرية في عقد اجتماعات خاصة كلما لزم األمر. كما يجب أن يكون هناك وقتا كافيا أثناء االجتماع لتوفير فرصة مراجعة

ومناقشة التقارير والقوائم المالية. ويمكن أن تحضر اإلدارة أو المراجع الداخلي تلك االجتماعات

لمناقشة التقديرات المحاسبية األساسية والتعديالت الخاصة بكل فترةمرحلية )كل ربع سنة(.

وتجدر اإلشارة إلى ضرورة عقد اللجنة اجتماعات مع المراجع الخارجي بصفة دورية لمناقشة مدى مالئمة األساليب المحاسبية المتبعة، بما في ذلك البدائل المحاسبية والخيارات التي قامت بها اإلدارة ومناقشة

نطاق وإستراتيجية وخطة عمل المراجع الخارجي باإلضافة إلى مناقشةمالحظاته وتقريره عن القوائم المالية.

( أن قوةCarcello, et. al., 2006, P. 13وقد أثبتت دراسة ) نظام حوكمة الشركات الموجودة بالشركة يؤثر بشكل كبير على

25

اجتماعات لجنة المراجعة من حيث عدد مرات اإلجتماع ومدى فاعلية هذه االجتماعات، عن شركات أخرى يوجد بها نظام للحوكمة ولكنه ضعيف وال

يؤدي ما هو متوقع منه. مدة خدمة لجنة المراجعة:3/4/4/5

يجب أن يوضح الميثاق مدة خدمة لجنة المراجعة، وعند تحديد تلك االستمراريةالمدة يجب األخذ في االعتبار عاملين متعارضين وهما:

، ألن سرعة تغيير لجان المراجعة قد يكون من العناصر الهدامةوالتجديد لكفاءة عمل تلك اللجان، حيث أن اللجنة تحتاج لوقت كاف حتى تتفهم بعمق طبيعة نشاط الشركة والنواحي الفنية لذلك النشاط، وفي ذات

الوقت ال يمكن إغفال أن تجديد أعضاء لجنة المراجعة يضفي أفق جديدة للجان المراجعة. وبالتالي يتم تحديد مدة خدمة لجنة المراجعة بتوافر

التوازن بين تلك االعتبارات. مكافآت لجنة المراجعة:3/4/4/6

يجب مكافأة أعضاء لجنة المراجعة بشكل مناسب في مقابل خدماتهم التي يقدمونها والوقت والجهد الذي يبذلونه، وهذا من شأنه أن

يجذب المديرين المتميزين في األداء وبالتالي يزيد من الدور الفعال الذييلعبه هؤالء المديرين في الرقابة على تصرفات اإلدارة.

ويرى الباحث أن تقدير قيمة مكافآت أعضاء لجنة المراجعة يمكن أن يكون سالح ذو حدين من حيث التقصير أو المغاالة في المكافأة، والذي قد يؤثر سلبا أو إيجابا على مدى حيادية واستقاللية األعضاء، وبالتالي يجب

أن يكون تقدير قيمة مكافآت أعضاء لجنة المراجعة محايدا وموضوعيابحيث تتناسب قيمة المكافآت وحجم العمل المبذول.

، ص2012ومما يؤكد على ذلك ما توصلت إليه دراسة )شاهين، ( من أن ارتفاع المبالغ التي يحصل عليها أعضاء لجنة المراجعة قد398

تؤدي إلى نوعية من الروابط االقتصادية بين أعضاء اللجنة واإلدارة، وبالتالي ال يكون األعضاء قادرين على التصريح بحقيقة تقييمهم ألداء

اإلدارة، وذلك خوفا من فقد عضويتهم باللجنة وبالتالي التأثير على أوضاعهم المادية االقتصادية بالسلب وهو األمر الذي يجعلهم أكثر تحفظا

في إبداء أراء صريحة عن العملية المالية والمحاسبية الخاصة بالشركة يؤدي إلى فقدان الموضوعية واالستقاللية والتقليل من درجة الفاعلية التي

تعمل بها اللجنة وتشرف على العمل المالي وتتخذ القرارات المصححةلعمليات التالعب واالحتيال المالي في التقارير المالية.

وتجدر اإلشارة إلى أنه يجب أن يؤخذ في االعتبار حجم الشركة وتعدد أنشطتها، وأن تتناسب المكافآت مع ما يحصل عليه أعضاء مجلس اإلدارة، وأن يتم تمييز رئيس اللجنة بشكل أوضح عن باقي أعضاء اللجنة

(.FRC, 2008, P.49نظرا لكبر حجم مهامه ومسئولياته ) تقرير لجنة المراجعة:3/4/4/7

يعتبر تقرير لجنة المراجعة الذي يتضمن إفصاح كاف عن تشكيل واجتماعات ومسئوليات وسلطات وأنشطة وتوصيات اللجنة، بمثابة إقرار

26

بأن اللجنة قد نفذت مسئولياتها بشكل مالئم. وبالرغم من أنه ال توجد قواعد محددة بخصوص شكل ومحتويات تقرير لجنة المراجعة، إال أن نشر ذلك التقرير ضمن التقارير السنوية المقدمة للمساهمين يمكن أن يساهم

في تحسين جودة ونزاهة التقارير المالية، ويدعم قنوات اإلتصال بين(.110-108، ص ص2001اللجنة والمساهمين )غالي،

ويرى الباحث أن اإلفصاح عن تقرير لجنة المراجعة ضمن التقارير والقوائم المالية للشركات، يجب أن يكون إلزاميا لما له من آثار إيجابية على مستخدمي المعلومات المحاسبية وخاصة تحقيق الثقة والمصداقية

في هذه المعلومات والمساعدة على إتخاذ القرارات الصحيحة.- المبحث الرابع4

اإلطـار الفكري إلدارة األرباح تعددت الدراسات واألبحاث التي تناولت عملية إدارة األرباح، مما

يشير إلى انتشار هذه العملية في الواقع العملي وأنها أصبحت شبه ظاهرة عامة، مما يتطلب ضرورة التعرف على الجوانب الفكرية والفلسفية

المختلفة المتعلقة بها. وبناء على ذلك تركز الدراسة في هذا المبحث على تعريف إدارة

األرباح، تحديد دوافع وأسباب إدارة األرباح، األساليب والمداخل التي تتبعها اإلدارة لتنفيذ ممارسات إدارة األرباح، وكذا تحديد النتائج المترتبة على

مخاطر هذه الممارسات، وذلك كما يلي: تعريف إدارة األرباح:4/1

إدارة األرباح بأنها(Healy & Wahlen, 1999, P. 368عرف ) تحدث عندما يستخدم المديرون تقديراتهم وأحكامهم الشخصية في إعداد التقارير المالية، وفي هيكلة العمليات لتعديل التقارير المالية بهدف خداع

وتضليل بعض أصحاب المصالح عن فهم األداء االقتصادي الحقيقي للشركة، أو للتأثير على النتائج التعاقدية التي تعتمد على األرقام

المحاسبية المنشورة. ( إدارة األرباح بأنهاFields, et. al., 2001, P. 260وقد عرف )

تحدث عندما يستخدم المديرون ما يتاح لهم من حرية وحكم شخصي من خالل األرقام المحاسبية بهدف تعظيم قيمة الشركة أو بما يحقق مصلحتها

الشخصية. ( إدارة األرباحMulford & Comiskey, 2002, P. 66بينما عرف )

بأنها التالعب في األرباح لتحقيق الربح المستهدف والمحدد مسبقا بواسطة اإلدارة، أو تنبؤات المحلليين الماليين أو للعمل على استقرار

مستوى األرباح.

27

( إدارة األرباح بأنهاSchroder, et. al., 2005, P. 49كما عرف ) محاولة إدارة الشركة للتأثير على رقم األرباح المعلن عنه لتحقيق مصالح

شخصية. ( إدارة األرباح على أنها تمثلScholer, 2005, P. 3وأخيرا يعرف )

تدخل متعمد من قبل اإلدارة في عملية إعداد التقارير المالية وذلك بهدفتحقيق بعض المكاسب الذاتية.

وفي ضوء ما سبق يتضح للباحث ما يلي: أن هذه التعريفات قد اختلفت فيما بينها بإختالف وجهات نظر الباحثين،-1

حيث تبني كل تعريف منها وجهة نظر محددة، سواء من حيث دوافع اإلدارة للقيام بإدارة األرباح أو األدوات المستخدمة في القيام بإدارة

األرباح أو مدى قانونية وعدم قانونية ممارسات إدارة األرباح. أن هناك إتفاق بين العديد من الدراسات على أن الهدف من إدارة-2

األرباح هو تعديل التقارير المالية والتالعب في األرباح لتحقيق مكاسب ذاتية لإلدارة أو لتعظيم قيمة الشركة أو لتضليل بعض أصحابالمصلحة في الشركة أو للوصول لمستوى معين من األرباح.

إن إدارة األرباح هي ممارسات إدارية يتم عن طريقها الوصول إلى-3 األرباح التي تعكس رغبة اإلدارة وليست األرباح التي تعكس األداء

المالي الحقيقي للشركة. وبذلك يمكن للباحث أن يصل إلى تعريف شامل إلدارة-4

األرباح على أنها "كافة الممارسات المحاسبية المدروسة التي تقوم بها إدارة الشركة لتحريف األداء المالي الحقيقي للشركة من خالل التدخل المتعمد في عملية إعداد التقارير المالية إستغالال لمرونة المبادئ المحاسبية المتعارف عليها

للوصول إلى مستويات مرغوبة من األرباح لتحقيق مصالحهاالذاتية، أو لتضليل بعض أصحاب المصالح".

وعندما تلجأ اإلدارة إلى إدارة األرباح فإنها تستند إلى المبرراتاآلتية:

(Scott & Pitman, 2005, PP. 1-16, Schipper & Vincent, 2003, PP. 97-110:)

أنها ال تخالف القواعد القانونية سواء كانت عامة أو خاصة بالنشاط(1التجاري.

أنها ال تخالف المبادئ المحاسبية المتعارف عليها.(2أنها ممارسات عامة وشائعة وال يمكن تجنبها بشكل مطلق.(3أنها ال تتجاوز نطاق سلطاتها.(4

دوافع وأسباب إدارة األرباح:4/2

28

تختلف الدوافع وراء قيام اإلدارة بممارسات إدارة األرباح، وقد خلصت الدراسات السابقة إلى أن دوافع اإلدارة تتلخص في محاولتها

Economicتعظيم دالة منفعتها الذاتية، فاإلدارة بصفتها وكيل اقتصادي Agent ينطبق عليها فروض نظرية تكلفة الوكالة Agency Cost

Theory والتي ترى أن كل من الوكيل واألصيل Principalيسعى لتعظيم دالة منفعته الذاتية. وإذا كانت اإلدارة بإعتبارها طرفا من أطراف العالقات

التعاقدية، تسعى إلى تعظيم منفعهتها الذاتية والتي تكون متعارضة غالبا مع المنفعة الذاتية لبعض أطراف العالقات التعاقدية، فقد تقوم اإلدارة

ببعض التصرفات اإلنتهازية بغية تعظيم منفعتها الذاتية حتى ولو على حساب منفعة باقي األطراف، مما يستلزم من هذه األطراف تصميم

خطط للحوافز بهدف دفع وتشجيع اإلدارة نحو العمل وبذل الجهد في االتجاه الذي يحقق مصلحة هذه األطراف. وعلى ذلك فإن أحد أهم دوافع

قيام إدارة الشركة للقيام بممارسات إدارة الربح هو خطط الحوافزIncentive Planningحيث تعتبر عقود الحوافز من أهم العقود المالية ،

المكونة للشركة لما تساهم به في تحقيق قدرا من التوازن بين مصالح(.40-1، ص ص1999المالك من حملة األسهم واإلدارة )أبو الخير،

وتأخذ خطط الحوافز عادة شكل من إثنين وهما الحوافز النقدية أو ، فإذا كان تقويم أداءStock Optionsخطط المكافآت في صورة أسهم

اإلدارة يتوقف على رقم األرباح، فإنه سيتوافر لدى اإلدارة دوافع للتالعب في رقم األرباح لكي يتفق مع المقياس المستخدم حيث تتوقع اإلدارة في

هذه الحالة مسائلة من قبل المالك عن عدم تحقيق المستويات المستهدفة من األرباح. وتوفر العديد من الدراسات أدلة ترجح قيام

المديرون بإدارة األرباح في حالة ارتباط مكافآتهم بمستوى األرباح المعلنة ،132-83، ص ص2008، هالل، 301-248، ص ص2003)مبارك،

Roychowdhury, 2006, PP. 335-370.) أما بالنسبة للنوع الثاني من خطط الحوافز وهو المكافآت في

صورة أسهم، حيث يحصل المديرون على هذه األسهم بسعر مخفض بعد تأديتهم لفترة خدمة معينة وذلك لتحقيق التوافق بين أهداف المديرين

& Bartovوالمساهمين. وعلى الرغم من ذلك فقد توصلت دراسة )Mohanram, 2004, PP. 889-920إلى قيام المديرين بإدارة األرباح )

بشكل انتهازي بهدف ضمان الوصول إلى أفضل النتائج التي تحقق منفعتهم ومصلحتهم الذاتية عند ممارسة حقوق الشراء. حيث تلجأ اإلدارة إلى إدارة األرباح للتأثير مؤقتا على سوق أسهم الشركة بإتخاذ إجراءات من شأنها تخفيض سعر السهم قبل تاريخ منح حق شراء األسهم وذلك

بالتالعب باألرباح المعلنة هبوطا، وقد تلجأ اإلدارة إلى محاولة زيادة األرباحلكي تتمكن من بيع هذه الحقوق أو ما ينتج عنها من أسهم بأسعار مرتفعة.

29

.Bergstresser & Philippon, 2006, PPوقد أكدت دراسة ) ( على التالعب باألرباح المعلنة بشكل شائع في الشركات التي511-529

ترتبط فيها مكافآت وتعويضات المديرين التنفيذيين بقيمة السهم وحقوقشراء األسهم.

كما أن اإلدارة قد تمارس عملية إدارة األرباح لتحقيق متطلبات اإلقتراض والمديونية، فإذا كانت الشركة بحاجة للحصول على تمويل

خارجي عن طريق اإلقتراض من مؤسسات مالية أو إصدار سندات أو إصدار أسهم جديدة سوف ترغب اإلدارة في إظهار مستوى أداء مرتفع

حتى تفرض شروطها على الموقف، أو تحقق متطلبات اإلقتراض إذا كان(.24، ص2003من شروط المقرض معدالت ربحية معينة )مبارك،

وقد تمارس عملية إدارة األرباح عند تغيير الشركة لإلدارة، سوف تعمل اإلدارة الجديدة على تخفيض رقم األرباح المعلن في السنة التي تم فيها التغيير وذلك بتحميل كل ما يؤدي إلى تقليل األرباح حتى تتخلص منه

ويظهر أداء الشركة في السنوات التالية أفضل مما كان عليه في عهداإلدارة السابقة.

ويتمثل أحد دوافع اإلدارة األساسية إلدارة الربح من وجهة نظر رئيس هيئة البورصة األمريكية السابق في تحقيق توقعات المحللين

(.569، ص2006الماليين فيما يتعلق باألداء المالي للشركة )الشيشيني، ( على ذلك حيثSchroder, et. al., 2005وقد أكدت دراسة )

توصلت إلى أن اإلدارة لديها حرية في اختيار السياسات المحاسبية التي تستخدمها إلعداد وعرض القوائم المالية لتعظيم القيمة السوقية للشركة

حيث أنها تتأثر كثيرا بتوقعات المحللين الماليين لألرباح الربع سنوية واإلدارة تعلم أن عدم تحقيقها ألرباح تتفق مع تنبؤات المحللين الماليين سوف يترتب عليه انخفاض القيمة السوقية للشركة لذلك سوف تعمل

على اختيار السياسات المحاسبية التي تؤدي إلى زيادة األرباح لتتفق معتنبؤات المحللين الماليين.

كما قد تندفع إدارة الشركة لممارسة إدارة األرباح بغرض تخفيض العبء الضريبي، حيث تعتبر الوفورات الضريبية من الدوافع الهامة وراء قيام اإلدارة بالتالعب والقيام بممارسة إدارة األرباح لتجنب الضرائب أو تحقيق وفورات ضريبية كلما أمكن ذلك أو تأجيلها إلى المستقبل، ويأخذ

ذلك شكال من إثنين هما: : خالل فترات اإلعفاء الضريبي يمكن إلدارة الشركة تأجيل بعضاألول

النفقات إلى فترات الخضوع للضريبة مثل رسملة بعض النفقات، كما قد تسعى اإلدارة إلى تعظيم األرباح واإلعتراف المبكر بها حتى

تستفيد من ميزة اإلعفاء الضريبي. : خالل فترات الخضوع للضريبة يمكن إلدارة الشركة تدنية األرباحالثاني

حتى يمكن للشركة دفع ضرائب أقل أو خضوعها لشريحة أقل، وفي

30

حالة تحقيق خسائر تسعى اإلدارة لزيادة هدف الخسائر حتى يمكن( من قانون الضرائب.29االستفادة بترحيلها لألمام تطبيقا للمادة )

( إلىBarton, 2001, PP. 1-26وفي هذا الصدد توصلت دراسة )أن تخفيض الضريبة يعتبر دافعا أساسيا لممارسة إدارة االرباح.

( إلى أنBaralexis, 2004, PP. 440-461كما أشارت دراسة ) الشركة تأخذ إدارة األرباح بعين اإلعتبار عندما يتعلق األمر بالضرائب حيث

تسعى إلى ممارسات إدارة االرباح لتحقيق بعض الوفورات الضريبية. ومن ناحية أخرى، فإن الشركات كبيرة الحجم تكون محط أنظار

الجهات المسئولة في الدولة، وكذا الجمهور، وينتظر منها الجميع أن تساهم في الجوانب االجتماعية ومواجهة الظروف الصعبة التي تواجه

المجتمع في حالة الكوارث والحوادث الكبيرة، لذلك تعمل تلك الشركات على محاولة تجنب هذه األعباء )يطلق عليها التكاليف السياسية( من خالل

الممارسات المحاسبية الخاطئة لتخفيض األرباح وجعلها في الحدود(.221، ص2005الطبيعية والمتوسطة لباقي الشركات )حماد،

( أن إدارة الربحية تمارس إما9، ص2004بينما يرى )حامد، ألسباب خارجية وإما ألسباب داخلية، وتتمثل أهم األسباب الخارجية في

مقابلة تنبؤات المحللين الماليين، وسوق اإلقتراض والمنافسة. أما األسباب الداخلية فتتمثل في اإلندماج المحتمل، وحوافز اإلدارة،

والتخطيط والموازنة، والعمليات غير القانونية. ( أنه يوجد دافعان إلدارة األرباح هما: األولBeneishهذا ويرى ) ( وذلك عند تحقيق منافع ذاتية لإلدارة،Opportunistالدافع اإلنتهازي )

وهذا الدافع الغير أخالقي يكون إلدارة األرباح تاثيرا جوهريا على المركز الحقيقي للشركة، مما يؤدي إلى تضليل مستخدمي القوائم المالية.

( وذلك عن طريق إظهار دخل الشركةEfficiencyوالثاني كفاءة الشركة ) بما يحقق التوازن بين العائد ودرجة المخاطرة، وذلك بهدف ضمان بقاء

(.14، ص2008واستمرار الشركة في سوق المنافسة )عيسى، وبالرغم من تعدد دوافع وأسباب ممارسةفي ضوء ما سبق

عملية إدارة األرباح، إال أن إدارة األرباح البد وأن يترتب عليها زيادة أرباح الفترة الحالية رغم إنخفاض األرباح الحقيقية أو العكس، ويتوقف ذلك على

طبيعة الدوافع التي تحفز اإلدارة لممارسة إدارة األرباح، والتي يمكنحصرها في األنواع الثالثة التالية:

ويقصد بها الحوافزContractual Incentives: الحوافز التعاقدية(1 التي تنشأ نتيجة العقود التي تبرمها إدارة الشركة مع أطراف خارجية.

وتتمثل هذه الحوافز التعاقدية في: عقود حوافز ومكافآت اإلدارة،عقود الدين، عقود األمان الوظيفي، وعقود العمل.

ويقصد بها التأثير على السوقMarket Incentives: حوافز السوق(2 وسعر السهم في السوق، وذلك في الفترة السابقة على قيام الشركة

31

بإصدار أسهم جديدة. كما تقوم اإلدارة بممارسة إدارة االرباح بغرض زيادة الربح وتحقيق مستوى يتفق مع توقعات وتنبؤات المحللين

الماليين، وبذلك تتجنب اإلفصاح عن أرباح اقل من المستوى المتوقع .Prawit, et al., 2009, PPمن قبل هؤالء المحللين الماليين. )

1255-1280) تظهر الحوافزRegulatory Incentives: الحوافز التنظيمية(3

التنظيمية إلدارة األرباح عندما يوجد اعتقاد لدى إدارة الشركة بأن لالرباح المعلنة تأثير على عمل واضعي التشريعات أو المسئولين

الحكوميين. وبالتالي فإنه من خالل إدارة األرباح يمكن لإلدارة التأثير على أعمال واضعي التشريعات أو المسؤولين الحكوميين، مما يقلل

& Scottمن الضغط السياسي وتأثير التشريعات على الشركة )Pitman, 2005, PP. 173-204.)

( إلى أنMegrath & Weld, 2002, PP. 32-37وقد أشار ) التقلبات الكبيرة في أرباح الشركات قد تلفت نظر وانتباه الحكومة، ويؤيد

( حيث أشاروا إلىBartov, et. al., 2002, PP. 173-204هذا الرأي ) أن التقلبات في األرباح والتي تأخذ شكل زيادة كبيرة قد ينظر إليها

كمؤشر لإلحتكار، أما إذا أخذت التقلبات شكل انخفاض كبير في األرباح، فقد ينظر إليها كمؤشر لتعثر الشركة، مما يدفع الدولة للتدخل في

الحالتين. مداخل وطرق ممارسات إدارة األرباح:4/3

يوجد العديد من المداخل والطرق التي يمكن أن تستخدمها إدارة الشركة للقيام بممارسة إدارة األرباح، والفهم الجيد لمثل هذه المداخل

,Nelsonمن شأنه مساعدة المهتمين بإكتشافها والحد منها، وقد حدد )et. al., 2003, PP. 17-35)المجاالت األكثر تعرضا لحدوث إدارة األرباح

وهي:1- Revenue Recognition.2- Expense Recognition.3- Issues Unique to Business Combinations.4- Other Issues.

رئيس لجنة تنظيم تداول األوراق الماليةArthur Levittكما حدد -Magroth & Weld, 2002, PP. 33خمسة وسائل إلدارة الربح وهي )

37:)1- Big Bath Restructuring Charges.2- Cookie Jar Reserves.3- The Premature Recognition of Revenue.4- Immaterial Misapplications of Accounting Principles.

32

5- Creative Acquisition Accounting. ( فقد قسمت إدارةParfet, 2003, PP. 481-488أما دراسة )األرباح إلى نوعين:

Good Earningsالنوع األول: هو إدارة الربح الجيدة Management

التي تحدث عندما تتخذOperationalوهي إدارة الربح التشغيلي اإلدارة قرارات من شأنها استقرار األداء المالي. ومن أمثلة ذلك منح العمال راحة قبل إنتهاء مواعيد العمل الرسمية نظرا ألن معدل األداء

الحالي يفوق األداء المخطط. Bad Earningsالنوع الثاني: هو إدارة الربح السيئة

Management بهدف إخفاء الربح التشغيلي الحقيقي عن طريق بعض القيود

أو استخدام تقديرات غير منطقيةArtificialالمحاسبية االصطناعية Unreasonableومن أمثلة ذلك تخفيض تقديرات مخصص الديون .

المشكوك في صحتها. ( إلى أن إدارةGang & Yueli, 2009, PP.497-525بينما أشار )

األرباح تتحقق عن طريق وسائل مختلفة مثل:1- The use of Accruals.2- Changes in Accounting Methods.3- Changes in Capital structure.

ويمكن للباحث أن يبوب المداخل والطرق التي قد تتبعها اإلدارة فيذلك كما يلي:

أوال: مدخل استغالل طبيعة التقديرات المحاسبية: ( تحت عنوان السياسات5أشار المعيار المحاسبي المصري رقم )

المحاسبية والتغييرات في التقديرات المحاسبية واألخطاء في الفقرة رقم ( أنه نتيجة لظروف عدم التأكد التي تتصف بها أنشطة الشركة ال32)

يمكن قياس العديد من البنود في القوائم المالية بدقة ولكن يمكن فقطتقديرها، ومن أمثلة هذه التقديرات ما يلي:

تقديرات العمر اإلنتاجي لألصول الثابتة وقيمتها التخريدية في نهاية-1عمرها اإلنتاجي.

القيمة العادلة لألصول وااللتزامات المالية.-2الديون المشكوك فيها، والمخصصات المختلفة.-3توقيتات االعتراف بالمصروفات واإليرادات.-4

ويمكن إلدارة الشركة أن تدير األرباح إما بعمل تغييرات على التقديرات السابق إعدادها في السنوات السابقة بالزيادة أو النقص بما

يؤثر على رقم األرباح المعلن، أو بإجراء تقديرات متحيزة.ثانيا: مدخل استغالل مرونة المبادئ المحاسبية:

33

تلعب عملية االختيار بين بدائل السياسات المحاسبية- تتفق مع المبادئ المحاسبية المتعارف عليها- دورا هاما في عملية إدارة الربح،

حيث تتم عملية إدارة الربح في إطار المبادئ المحاسبية المقبولة قبوال عاما ودون انتهاك لتلك المبادئ حتى ال تؤدي إلى مساءلة اإلدارة نتيجة

حدوث غش في القوائم المالية. فهناك العديد من االختيارات المحاسبية التي تؤدي في النهاية إلى حدوث ظاهرة إدارة الربح دون الدخول في

(.501، ص2007مخاطر الغش والتزوير في القوائم المالية )حسانين، ويمكن لإلدارة استخدام هذا المدخل في القيام بممارسات إدارة

األرباح- بحجة مرونة المبادئ المحاسبية المقبولة قبوال عاما- من خالل مايلي:

االختيار بين الطرق المختلفة لتسعير المخزون )معيار المحاسبة-1(.2المصري رقم

االختيار بين الطرق المختلفة لحساب إهالك األصول الثابتة-2 الملموسة ومعدل نفاد األصول غير الملموسة )معيار المحاسبة

(.20المصري رقم االختيار بين طرق معالجة آثار التغييرات في أسعار صرف العمالت-3

(.13األجنبية )معيار المحاسبة المصري، رقم االختيار بين طرق االعتراف باإليراد )معيار المحاسبة المصري رقم-4

11.) االختيار بين طرق المحاسبة عن نظم مزايا التقاعد )معيار-5

(.21المحاسبة المصري رقم وتجدر اإلشارة إلى أنه يجب أال يغيب عن األذهان أن الهدف من المرونة في تطبيق المبادئ المحاسبية ليس تقديم قوائم مالية مضللة

وإنما يتعين أن يتم تقديم قوائم مالية ذات جودة عالية لتكون أكثر إفصاحاوشفافية.

ثالثا: مدخل التغيير- التعديل- في طريقة اإلفصاح بالقوائمالمالية:

حددت معايير المحاسبة شكل ومحتوى وترتيب عناصر القوائم المالية، فمثال يجب أن تبوب قائمة التدفقات النقدية بحيث يتم الفصل بين

التدفقات النقدية الناتجة عن األنشطة التشغيلية، والتدفقات النقدية الناتجة عن األنشطة االستثمارية، وتلك الناتجة عن األنشطة التمويلية

"(.4)معيار المحاسبة المصري رقم " ويمكن لإلدارة ممارسة إدارة األرباح من خالل إعادة تبويب بنود

القوائم المالية وعرضها بطريقة معينة للتأثير على األداء الحقيقي للشركة، كأن تدرج بعض العمليات التي تعبر عن األنشطة االستثمارية أو التمويلية ضمن التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية. وفي هذا الصدد أشارت

( إلى أن اإلدارة تمارس إدارةMcvay, 2006, PP. 721- 743دراسة )

34

األرباح من خالل إعادة تصنيف بعض البنود الظاهرة في قائمة الدخل بنقل بند مصروفات التشغيل إلى بند مصروفات أخرى لزيادة األرباح التشغيلية

وذلك لمقابلة توقعات المحللين الماليين. رابعا: مدخل هيكلة العمليات المرتبطة بالمعايير المحاسبية

غير المرنة: وهنا تحاول إدارة الشركة التحايل على المعايير التي تحدد

المعالجات المحاسبية بطريقة رقمية بصورة ال يكون فيها أي مجال لقيام اإلدارة بعملية التقدير الشخصي مما يحد من قدرة اإلدارة على القيام

(.47- 46، ص ص 2011بممارسات إدارة األرباح )غنيمي، ( إلى أن إدارة الشركات85-83، ص ص2008وقد أشار )العبادي

التي تمارس عمليات إدارة األرباح تحاول أن تتغلب على هذه النوعية من المعايير- غير المرنة- التي تقلل من فرصها في ممارسة هذه العمليات،

وذلك من خالل إتباع ما يسمى بمدخل هيكلة العمليات، بحيث تقوم اإلدارة بتعديل العقود واالتفاقيات، أو إعادة صياغتها بما يمكنها من إدارة األرباح، وفي ذات الوقت البعد عن مخالفة المعالجات المحاسبية الواردة تفصيال

في هذه النوعية من المعايير. (20على سبيل المثال فقد حدد المعيار المحاسبي المصري رقم )

المعالجة المحاسبية لعقود التأجير التمويلي التي تبرم وفقا ألحكام قانون م والئحته التنفيذية، حيث حدد1995( لسنة 95التأجير التمويلي رقم )

2المعيار )فقرة ( الشروط الواجب توافرها في العقد حتى يعالج محاسبياكعقد إيجار تمويلي وهي كما يلي:

شروط العقد تعطي الحق للمستأجر في شراء المال المؤجر في-1التاريخ وبالمبلغ المحدد في العقد.

% على األقل من العمر اإلنتاجي للمال75مدة عقد اإليجار تمثل -2المؤجر.

3- القيمة الحالية إلجمالي القيمة التعاقدية )القيمة اإليجارية مضافا % على األقل من قيمة90إليها ثمن الشراء( عند نشأة العقد تمثل

المال المؤجر. وهنا يمكن إلدارة الشركة أن تمارس عمليات إدارة األرباح بما يتفق مع أغراضها ودوافعها دون أن تخالف المعالجة المحاسبية المحددة في هذا المعيار تفصيال، وذلك من خالل صياغة بنود العقد بما يحقق لها رقم الربح

الذي يحقق أغراضها، فإذا كانت تريد رسملة عقد اإليجار كعقد تأجير تمويلي فإنها تقوم بصياغة العقد وتحديد شروطه بما يتفق مع هذا المعيار،

بينما إذا رغبت في أن تجعل اإليجار كمصروف جاري فإنها تقوم بصياغة العقد بما يخالف الشروط الواردة تفصيال في هذا المعيار بحيث يصبح

% من75العقد عقد إيجار تشغيلي، كأن تجعل مثال مدة العقد تقل عن العمر اإلنتاجي لألصل المؤجر أو غير ذلك من الشروط.

35

خامسا: مدخل التوقيت المالئم لتطبيق معيار محاسبي جديد: عند صدور معيار محاسبي جديد فإنه ال يتم تطبيقه فور صدوره

ولكن غالبا ما تمنح الشركات فترة حتى يتم تطبيقه )فترة بينية( تقع عادة بين سنتين إلى ثالث سنوات قبل التطبيق اإللزامي للمعيار، وتسمح المعايير عادة بالتطبيق المبكر عن الميعاد المحدد للتطبيق اإللزامي

(، مما يعطي اإلدارة فرصة اختيار222- 123، ص ص 2004)خليفة، التوقيت المناسب لتطبيق المعيار قبل الموعد اإللزامي له وذلك لخدمة

وتحقيق المنافع الذاتية لها.سادسا: مدخل التغيير في تكوين الشركة:

وذلك بتغيير الشكل القانوني للشركة أو باالندماج مع شركة أخرى أو السيطرة عليها بحيث تكون تابعة لها مما يتطلب إعداد تقارير وقوائم

مالية موحدة، حيث يساعد ذلك اإلدارة على تحقيق أهدافها بخصوص إدارةاألرباح.

نتائج إدارة األرباح:4/ 4 على الرغم من أن المديرين يدركون أن ممارسات إدارة األرباح وإن كانت تحقق منافع ذاتية لهم أو للشركة ذاتها، إال أنها قد تؤدي إلى

& Mulfordمشاكل خطيرة في األمد البعيد. وقد أوضحت دراسة )Comiskey, 2002, pp. 1- 32( من خالل عينة تتكون من )محلل207 )

( منهم إلى وجود آثار سلبية141مالي بالواليات المتحدة األمريكية، أشار )( إلى وجود آثار إيجابية.66واضحة إلدارة الربح، في حين أشار )

ويمكن للباحث تحديد أهم المشاكل التي قد تنجم عن ممارسة ، ص ص2004، حامد Lev, 2003, PP. 27- 50إدارة األرباح فيما يلي: )

(:20- 18، ص ص 2008، عيسى 13- 9 : تتخذ اإلدارة العديد من قرارات التشغيلتخفيض قيمة الشركة-1

بغرض التأثير على األرباح في األجل القصير، إال أنها يمكن أن تؤدي في األجل الطويل إلى اإلضرار بالكفاءة االقتصادية للشركة. فعلى سبيل

المثال تعجيل اإليرادات قد يؤدي إلى قيام الشركة ببيع المنتج في اليوم األخير من شهر ديسمبر بشروط كان من الممكن أن تكونأفضل إذا تم بيع ذات المنتج لذات العميل في بداية العام التالي.

: سبقت اإلشارة إلى أناندثار وتالشي السلوك األخالقي-2 ممارسات إدارة األرباح تنقسم إلى نوعين: إدارة األرباح التي تقع داخل

نطاق المبادئ المحاسبية المقبولة، والنوع اآلخر إدارة األرباح التي تخرج عن نطاق المبادئ المحاسبية المقبولة وهذا النوع يعتبر بمثابة

. وعلى ذلك فإذا سلمنا بأن إدارةAccounting Fraudغش محاسبي األرباح ال تنتهك المعايير والمبادئ المحاسبية بشكل واضح، فإن

ممارستها مشكوك فيها من الناحية األخالقية. فالشركة التي تدير

36

أرباحها ترسل رسالة للعاملين بها بأن إخفاء وتضليل الحقيقة هي ممارسة مقبولة. هذا باإلضافة إلى أن الخطر الذي يتحمله المديرون

من وراء ممارسة إدارة األرباح يخلق مناخا أخالقيا يسمح بوجود أنشطةأخرى مشكوك فيها.

: حيث ممارسات إدارة األرباح الإخفاء مشاكل اإلدارة التشغيلية-3 تتم على مستوى اإلدارة العليا فقط، وإنما تمارس أيضا على مستوى

اإلدارة التشغيلية. ومن أهم مخاطر إدارة األرباح في المستويات اإلدارية الدنيا، إخفاء مشاكل التشغيل عن اإلدارة العليا، فتبقى األخطاء

بدون تصحيح والمشاكل بدون حلول لفترة زمنية طويلة. : حيثالعقوبات االقتصادية وإعادة إعداد القوائم المالية-4

وقعت بورصة األوراق المالية األمريكية عقوبات صارمة على الشركات التي قامت بإدارة أرباحها. فعلى سبيل المثال في أوائل التسعينات منالقرن الماضي وقعت البورصة غرامة قيمتها مليون دوالر على شركة "

W.R. Grace & Coوطلب منها إعادة احتساب أرباحها واإلعالن " عنها. وهذا في حد ذاته- إعادة احتساب األرباح واإلعالن عنها- يعتبر مكلفا جدا للشركة، باإلضافة إلى تأثيره السلبي على قيمة الشركة

االقتصادية. : إن ممارسة إدارة األرباح سواءالتأثير السلبي على أداء األسهم-5

تم اكتشافها أو عدم اكتشافها سوف يترك تأثيرا سلبيا على أداء(.12، ص2004األسهم وذلك لما يلي )حامد،

أنه في ظل اكتشافها يحدث رد فعل سلبي من قبل المستثمرين تجاه هذا السلوك مما يؤدي إلى انخفاض أسعار األسهم.

أنه في ظل عدم اكتشافها تظهر سوق المال أسعارا غير حقيقية لألسهم ال تعبر عن األداء الحقيقي للشركة، ويترك ذلك تأثيرا سلبيا على أسعار األسهم في المستقبل. أي أن ممارسات إدارة األرباح

يمكن أن تؤثر سلبا على حركة سوق األوراق المالية في الوقتالحالي والمستقبلي مما ينعكس على األداء االقتصادي للمجتمع ككل.

(Lev, 2003, PP. 27- 50: حيث حاولت )الضرر االجتماعي-6 الكشف عن اآلثار السلبية إلدارة األرباح من خالل التركيز على األضرار

االجتماعية الناتجة عنها والمتمثلة في التكاليف االجتماعية مثل:التكاليف االجتماعية الناتجة عن االستثمارات الخاطئة من قبل

الشركات في الفترات التي يتم فيها التالعب في األرباح. فعلى سبيل المثال شركة إنرون األمريكية أنفقت ما قيمته بليون دوالر خالل

الثالث سنوات السابقة على اكتشاف تالعبها في األرباح على تكنولوجيا المعلومات بالشركة، تلك المبالغ ما كانت ستنفق لو أن

الشركة قامت باإلفصاح عن خسائرها الحقيقية.

37

التكاليف االجتماعية الناتجة عن حماية المجتمع من سلوك اإلدارة االنتهازي والمتمثلة في إلزام الشركات بمراجعة قوائمها المالية،

وكذلك قيام مجلس اإلدارة بالعديد من األنشطة بغرض الحد من هذاالسلوك.

التكاليف االجتماعية المتمثلة في وضع نظم قانونية لحماية المستثمر أو إنشاء مؤسسات عامة لهذا الغرض، فقد تلجأ العديد من الدول لوضع القوانين المناسبة للحد من إدارة األرباح وإلزام الشركات

بالتقرير عن األداء االقتصادي الحقيقي وهذا يعتبر في حكم التكاليف االجتماعية. فعلى سبيل المثال قام الكونجرس األمريكي في يوليو

م وبعد اكتشاف العديد من الفضائح المحاسبية بتمرير قانون2002Sarbanes- Oxley.بهدف إعادة تنظيم األمور المحاسبية

ويخلص الباحث مما سبق إلى أن ممارسة اإلدارة لسلوك إدارة األرباح، وإن كان يحقق منافع ذاتية ومصلحتهم في األجل القصير، إال أنه يتعارض مع أهداف ومصالح الشركة في األجل الطويل. لذا ينبغي على

لجنة المراجعة أن تعمل جاهدة على اكتشاف سلوك إدارة األرباح واإلعالن عنه. ولكي تنجح لجنة المراجعة في أداء هذا الدور عليها أن تنجز مهامها بالجودة المطلوبة، ويتناول الباحث في الجزء التالي لدور لجنة المراجعة

في الحد من ممارسات إدارة األرباح.

- المبحث الخامس5 دور لجان المراجعة في الحد من ممارسات إدارة

األرباح نظرا لألهمية التي تمثلها لجنة المراجعة في بيئة األعمال اليوم وبعد

التطورات الحديثة في أسواق المال تنوعت اختصاصات لجنة المراجعة، -137 ص ص 2010وقد أكدت العديد من الدراسات العلمية )خليل،

،357- 287 ص ص 2010، هاشم 581- 511 ص ص 2005، مبارز 172Abbatt, et al, 2010, PP. 1- 24على أن التوضيح الدقيق لمسئوليات )

لجنة المراجعة يؤدي إلى زيادة الوعي لدى أعضاء اللجنة بخصوص طبيعة مسئولياتهم وفي ذات الوقت إبراز هذه المسئوليات إلى األطراف األخرى

التي تتعامل معها اللجنة مثل إدارة الشركة، المراجع الخارجي وإدارة المراجعة الداخلية بالشكل الذي يؤدي إلى عدم تداخل هذه المسئوليات بين األطراف المختلفة. وعلى ذلك يمكن القول أن مهام لجنة المراجعة

واختصاصاتها تكمن في المجاالت األساسية التالية:

38

دعم عملية المراجعة الخارجية.-1اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخلية.-2اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير والقوائم المالية.-3المشاركة في عمليات إدارة المخاطر.-4دعم آليات حوكمة الشركات.-5

وبناء على ما سبق يعرض الباحث لألنشطة التي تمارسها لجنة المراجعة، والتي يمكن أن تحد من ممارسات إدارة األرباح وذلك على

النحو التالي:أوال: دعم عملية المراجعة الخارجية:

يجب أن يكون هناك عالقة وطيدة بين المراجع الخارجي ولجنة المراجعة وذلك نظرا ألن كال منهما له نفس األهداف وأن فاعلية أحدهما سوف تؤثر بشكل مباشر على فاعلية الطرف اآلخر وخاصة فيما يتعلق

باإلشراف على عمليات إعداد القوائم المالية. ويرى الباحث أنه يمكن للجنة المراجعة دعم عملية المراجعة

الخارجية من خالل ممارسة األنشطة التالية: - التوصية باختيار المراجع الخارجي وتغييره:1

يجب أن يكون لدى لجنة المراجعة إطار إجرائي الختيار المراجعالخارجي وفقا لما يلي:

أ- تقييم عملية المراجعة الخارجية: تتحمل لجنة المراجعة مسئولية مناقشة تقرير المراجعة والنتائج

التي توصل إليها المراجع الخارجي، وذلك بغرض إجراء تقييم لعملية المراجعة ورفع تقرير لمجلس اإلدارة والتوصية باستمرار المراجع أو

تدويره.ب- تدوير المراجع الخارجي:

على لجنة المراجعة تبني سياسة تدوير المراجع الخارجي بغض النظر عن مدى فعالية عملية المراجعة كل فترة، وذلك حفاظا على جودة

عملية المراجعة. ومما يؤكد على ذلك ما ورد بالقواعد التنفيذية لحوكمة الشركات العاملة في مجال األوراق المالية، حيث ألزمت بتدوير المراجع

،2007الخارجي بحد أقصى كل ست سنوات )الهيئة العامة لسوق المال، (. 15ص

( في أنه يجب على93- 92، ص 2001ويتفق الباحث مع )غالي، لجنة المراجعة ترشيح المراجعين الخارجيين الذين لديهم القدرة على

مراجعة حسابات الشركة بكفاءة وفعالية، وتلقي عروضهم، وإعداد مذكرة تعرض على مجلس اإلدارة تبين فيها نتائج دراستها للعروض المقدمة،

والمراجع أو المراجعين المرشحين لمراجعة حسابات الشركة، مع إيضاح

39

أسس الترشيح، على أن يعرض مجلس اإلدارة على الجمعية العامةالتوصية المرفوعة إليه من لجنة المراجعة.

ويمكن للباحث توضيح ذلك الدور للجنة المراجعة في الشكلالتالي:

(2شكل رقم )يوضح دور لجنة المراجعة في اختيار وتعيين المراجع الخارجي

- تحديد أتعاب المراجع الخارجي:2 ( إلى أنه على لجنةSmith, 2003, PP. 1- 52أشار تقرير لجنة )

المراجعة التأكد من أن مبلغ أتعاب المراجع الخارجي يضمن مستوى ,Carcello, et al, 2006مقبوال من جودة المراجعة، كما ربطت دراسة )

PP. 351- 373بين وجود عالقة بين استقاللية وخبرة أعضاء لجنة ) المراجعة ودعم موقف المراجع الخارجي في حالة خالفه مع اإلدارة على

األتعاب. ، ص2010، هاشم، 151، ص 2005)عبد اللطيف، ويتفق الباحث مع

في أنه يقع على عاتق لجنة المراجعة مسئولية تحديد أتعاب(323-322ص المراجع الخارجي باعتبارها أحد أهم آليات حوكمة الشركات، والجهة التي

تتمتع باالستقاللية الكافية ألداء هذه المهمة، ولكن يشترط تصديق المساهمين على هذا القرار، مع مراعاة أن يتم تقدير قيمة هذه األتعاب بشكل يتناسب وحجم الجهد المبذول في عملية المراجعة وحجم أعمال

الشركة ومدى تعقدها وتعدد أنشطتها، كما يجب أال يتم المغاالة في تقدير قيمة هذه األتعاب أو التقليل منها بشكل كبير ألن هذا يمكن أن يضر ويؤثر

على جودة عملية المراجعة المؤداة. - دراسة وتقييم مستوى تأهيل المراجع ومدى كفاية الموارد المتاحة3

لديه ألداء مهامه.االتصال الدائم بالمراجع الخارجي وفحص التقارير الصادرة عنه.-4تدعم استقاللية المراجع الخارجي.-5دراسة وتقييم خطة المراجعة.-6دراسة وتقييم فعالية أداء المراجعة.-7

40

(1)

(7)

التدوير

تلقي عروض المراجعينوتصنيفهم

دراسة وتقييم فعالية نتائج عملية المراجعة.-8التنسيق بين المراجع الخارجي والمراجع الداخلي وإدارة الشركة.-9.Non- Audit servicesالموافقة على خدمات غير المراجعة -10

وعلى ذلك يمكن القول أن ارتباط المراجع الخارجي بلجنة المراجعة يساعد في إعداد قوائم مالية منشورة ذات جودة عالية، مما يحد

من قدرة اإلدارة على التالعب في األرباح وذلك من خالل ضمانها الستقاللية المراجع وحمايته من ضغوط اإلدارة، وفحصها وتقييمها

للخدمات األخرى التي قد يؤديها للشركة. ثانيا: اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة

الداخلية وتقييمها:أ- اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية:

أدى ظهور اآلثار السلبية لسوء اإلدارة، وفسادها المالي واإلداري، وإدارتها لألرباح من جهة، وسوء تطبيق المعايير المحاسبية وعجز النظم

الرقابية سواء تمثلت في المراجعة الداخلية أو الخارجية عن الكشف عن هذه الممارسات من جهة أخرى، إلى ظهور الحاجة إلى تطوير دور

المراجعة الداخلية وتحريرها من التقيد بالممارسات التقليدية، وضرورة تبني مدخل إضافة قيمة حقيقية للشركة وتحسين عملياتها، من خالل ما

تقدمه من خدمات للشركة بكل أنشطتها وفئاتها بما يساعد إدارة الشركة ، ص ص2007على مواجهة المنافسة وتحقيق مزايا إضافية )العبادي،

105 -155.) إن وظيفة المراجعة الداخلية، إذا تمت صياغتها وتطبيقها بصورة

فعالة، يمكن أن يكون لها أثر إيجابي في تقليل فرص إصدار تقارير مالية ,Asare, et alمضللة، ومما يؤكد على ذلك ما توصلت إليه دراسة )

2008, PP. 191- 203إلى أن كل من المراجعة الداخلية والمراجعة ) الخارجية تقلص التالعبات في التقارير المالية، وتأثير المراجعة الداخلية

مماثل لتأثير المراجعة الخارجية. وأن المراجعين الداخليين متغير ذو حساسية لدوافع اإلدارة نحو التالعب في المعلومات المالية وأن موازنة ساعات العمل للمراجعين الداخليين تزداد عندما تزداد دوافع اإلدارة نحو

غش التقارير المالية. ,Prawitt, et al, 2009)ويتفق الباحث مع ما أشارت إليه دراسة

PP. 1255- 1280) ،( من أن62- 1، ص ص 2010 ودراسة )مبارك أنشطة المراجعة الداخلية لها دور في الحد من ممارسات إدارة األرباح. هذا ويمكن للجنة المراجعة دعم وظيفة المراجعة الداخلية من خالل ما

، ص ص2001، غالي، 16، ص 2008يلي )دليل عمل لجان المراجعة، 98 -101 ،Garcia, et al, 2010, PP. 1- 22:),

الموافقة على تعيين مدير إدارة المراجعة الداخلية، وعزله، والمشاركة-1في تحديد أتعابه.

41

مراجعة مدى مالءمة هيكل قسم المراجعة الداخلية بالشركة-2 ومسئولياته والكوادر العاملة به وموارده ووظيفته ورفع تقرير حول ما

سبق إلى مجلس اإلدارة. مراجعة إعداد وتنفيذ ونتائج برنامج العمل السنوي الخاص بالمراجعة-3

الداخلية بالشركة. دراسة تقارير المراجعة الداخلية ومتابعة اإلدارة في تنفيذ المالحظات-4

الموجهة لها من قبل إدارة المراجعة الداخلية. تدعيم استقالل المراجعين الداخليين والتأكد من عدم وجود قيود عليهم-5

عند تنفيذهم لمسئولياتهم.مراجعة مدى التزام المراجع الداخلي بتطبيق مبادئ الحوكمة.-6 التأكد من قيام إدارة المراجعة الداخلية بممارسة دورها في التحقق-7

من كفاءة وفعالية نظم الرقابة الداخلية بصفة عامة والمحاسبية بصفة خاصة، ومدى سالمة وموثوقية المعلومات المستخدمة في إعداد التقارير المالية، ومدى االلتزام باللوائح والقوانين المنظمة لعمل

وأنشطة الشركة.ب- اإلشراف على نظم الرقابة الداخلية وتقييمها:

زاد االهتمام خالل األعوام األخيرة بفاعلية نظم الرقابة الداخلية، حيث أثبتت العديد من حاالت الفشل في الشركات أن أحد أسباب الفشل واالنهيار هو ضعف نظم الرقابة، لذا طالبت العديد من القوانين والتعليمات

الرقابية بضرورة وضع ضوابط مشددة لضمان فاعلية نظم الرقابة(.Carcell & Neal, 2006, PP. 351- 373الداخلية )

وفي هذا الصدد، وألهمية نظم الرقابة الداخلية فقد ألزم قانون( في القسم )U.S. Sarbanes- Oxley Act, 2002ساربنز أوكسلي )

404 -Aصراحة اإلدارة العليا للشركة بإنشاء والمحافظة على نظام ) رقابة داخلية كفء، ويجب أن تشمل التقارير السنوية للشركة على تقرير من اإلدارة بفعالية نظم الرقابة الداخلية، كما يجب أن يوضح هذا التقرير

جوانب الضعف أو النقص الجوهري في نظام الرقابة الداخلية. هذا ويمكن للجان المراجعة أن تساهم في االرتقاء بكفاءة أداء

أنظمة الرقابة الداخلية وتحسين الثقة في التقارير والقوائم المالية(.165- 65، ص ص 2007المنشورة من خالل ما يلي: )لبيب،

التحقق من أن نظام الرقابة الداخلية قد تم تصميمه بشكل-1 مناسب، بحيث يوفر لمجلس اإلدارة ولجنة المراجعة والمستويات

اإلدارية المختصة تأكيدا معقوال عن مدى كفاءة وفعالية عمليات وأنشطة وسياسات الشركة، ومدى عدالة وموثوقية قوائمها المالية. ومدى اتساق أنشطة وسياسات الشركة مع القوانين واألنظمة ذات

الصلة.

42

تقييم ومناقشة مدى كفاية نظام الرقابة الداخلية مع كل من إدارة-2 الشركة والمراجع الداخلي والخارجي، والذي من شانه أن يؤثر في

جودة التقارير والقوائم المالية. دراسة ومناقشة خطط اإلدارة للتعامل مع نقاط الضعف في نظام-3

الرقابة الداخلية، وخططها المتعلقة باتخاذ اإلجراءات التصحيحية. دراسة ومراجعة النظم المحاسبية ونظم العمل واإلجراءات المالية-4

واإلدارية المتبعة، واقتراح التعديالت الواجب إدخالها لزيادة جودةوفاعلية نظام الرقابة الداخلية.

التأكد من أن تقرير مراجعة القوائم المالية المعد بواسطة المراجع-5 الخارجي، يشمل رأيه في تقييم نظام الرقابة الداخلية على التقارير

المالية المعدة بواسطة اإلدارة.ثالثا: اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير والقوائم المالية: نظرا ألن لجنة المراجعة تمثل حلقة وصل بين األطراف المختلفة

المشتركة في عملية إعداد ومراجعة التقارير والقوائم المالية كاإلدارة المالية، إدارة المراجعة الداخلية، المراجع الخارجي، واإلدارة التنفيذية،

فمن خالل االجتماعات التي تتم مع هذه األطراف يصبح لديها القدرة على فحص التقارير والقوائم المالية، وبصفة خاصة التركيز على الجوانب

(:167، ص 2007التالية: )صحصاح فحص السياسات المحاسبية وأسباب التغير فيها.-فحص نظم الرقابة المالية.-تقييم التسويات المحاسبية.-فحص المعالجات المحاسبية البديلة.- فحص نتائج عملية المراجعة وأي مقترحات للمراجع بغرض تحسين-

عملية إعداد التقارير المالية. قد أكد على أهمية الدور الذي يمكن أنCOSOكما أن تقرير لجنة

تؤديه لجنة المراجعة في الوقاية من إعداد التقارير المالية االحتيالية (، وتتجلى األنشطة التي تقوم بها لجنة المراجعة637، ص 1998)غالي،

فيما يتعلق بإعداد القوائم المالية فيما يلي: )دليل عمل لجان المراجعة،(:398- 386 ص ص 2012، شاهين، 18- 16، ص ص 2008

مراجعة السياسات المحاسبية المطبقة وتقديرات اإلدارة وتقييم-1مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة.

التأكد من أنه تم اإلفصاح عن التغيرات في السياسات المحاسبية-2وبيان أثرها على القوائم المالية.

التأكد من كفاية ومالءمة اإلفصاح لتحقيق المنفعة للقوائم المالية.-3 مراقبة الوضع المالي للشركة والتحقق من سالمة ومصداقية-4

القوائم المالية.

43

مراجعة نتائج أية تحقيقات أو إجراءات تكون قد اتخذتها إدارة-5الشركة لمواجهة أي شكل من أشكال الغش أو المخالفات المالية.

مراجعة التقارير والقوائم المالية السنوية والمرحلية قبل موافاة-6الجهات الرقابية بها، وذلك باالشتراك مع اإلدارة والمراجع الخارجي.

مراجعة ما يلي مع المراجع الخارجي:-7 كافة السياسات والممارسات المحاسبية الرئيسية التي تستخدمهاأ-

الشركة. كافة المعالجات البديلة للبيانات المالية في نطاق المبادئب-

المحاسبية التي تمت مناقشتها مع إدارة الشركة، ونتائج كل بديل،والمعالجة التي تفضل الشركة استخدامها.

رابعا: المشاركة في عمليات إدارة المخاطر: تتعدد أنواع المخاطر التي تواجه الشركات، فمنها المخاطر المالية

المرتبطة بأخطار السيولة واالئتمان وسداد االلتزامات ومخاطر سعر الفائدة وسعر الصرف، ومنها المخاطر التشغيلية المرتبطة بضعف نظام

الرقابة الداخلية وضعف كفاءة وفعالية نظم المعلومات، ونقص كفاءة وخبرة متخذي القرارات، وسرعة التطورات الفنية والتكنولوجية، وعدم

االتفاق على السياسات اإلدارية واإلجراءات ضد سوء اإلدارة، ومنها مخاطر األعمال المرتبطة بالصناعة أو البيئة التي تعمل بها الشركة بما فيها المخاطر الخارجة عن سيطرة وتحكم اإلدارة، كالقوانين واللوائح

، ص2005والتنظيمات والقيود االقتصادية والسياسية واالجتماعية )حماد، (. 353- 352ص

ويقصد بإدارة المخاطر تلك الخطوات التي يتم إتباعها لتحديد المخاطر وتحليلها واتخاذ القرارات الالزمة لمعالجتها والسيطرة على

(.54، ص 2005آثارها )عقدة، ( إدارة المخاطرIIA، 2010كما عرف معهد المراجعين الداخليين )

بأنها عبارة عن تحديد وتقييم المخاطر الرئيسية التي تواجه الشركة، وذلك تمهيدا لوضع وتطبيق العمليات التي يتم من خاللها إدارة هذه المخاطر

والمحافظة على مستوى مقبول لتلك المخاطر. وهذا يعني أن مخاطر الشركة تشمل كل ما يؤثر سلبا على تحقيق

أهدافها واستمرارها سواء كانت هذه المخاطر داخلية مثل المخاطر المرتبطة باالستراتيجيات المطبقة من مجلس اإلدارة كاالستثمار في

أسواق جديدة، األخذ بتكنولوجيا جديدة، تطوير وتسويق منتجات جديدة، أو خارجية )محلية أو دولية( مثل المخاطر المرتبطة بنوع الصناعة والمخاطر

التي تواجه كافة الشركات والناتجة من التغيرات السياسية والبيئة التنافسية والتغيرات في القوانين والتشريعات. األمر الذي يستوجب على

الشركات ضرورة إدارة هذه المخاطر حتى تتمكن من تحقيق أهدافها.

44

ويرى الباحث أنه فضال عن األنشطة التي تقوم بها لجان المراجعة، فإنه يقع على عاتقها أنشطة أخرى تتعلق باإلشراف على المخاطر التي

)دليل لجنةيمكن أن تتعرض لها الشركة، وذلك من خالل قيامها بما يلي :(Robert, et al, 2006, PP. 157- 177 ،7- 4، ص ص2008المراجعة،

تحديد مدى قابلية الشركة للتعرض للمخاطر المختلفة بشكل عام.-1 تحديد كافة المخاطر التي يواجهها النشاط وتقييمها والتحقق من-2

وجود نظام فعال إلدارتها. ضمان وجود هياكل مناسبة وفعالة إلدارة المخاطر، والتحديث-3

المستمر لها لتواكب التطورات الحالية والمستقبلية. مراقبة عملية إدارة المخاطر الرئيسية التي يمكن أن تؤثر على-4

إعداد التقارير المالية وغير المالية للشركة. دراسة تقارير اإلدارة المتعلقة باالستجابة للمخاطر، والتحقق من أن-5

تقرير اإلدارة عن نظم إدارة المخاطر يجيب على التساؤالت التالية(: 13- 12، ص ص 2007)كمال،

هل تتفق النتائج الواردة في هذا التقرير مع ما توصلت إليه اللجنة؟هل يتفق هذا التقرير مع ما تفصح عنه القوائم المالية وبصفة خاصة

الخسائر التي تحملتها الشركة بسبب الفشل في التنبؤ أو مواجهةالمخاطر؟

هل قدم تقرير مجلس اإلدارة صورة عن المخاطر المتوقعة في المجاالت الرئيسية وكذلك بالنسبة للمفردات المهمة في القوائم

المالية؟خامسا: دعم آليات حوكمة الشركات:

تعتمد حوكمة الشركات على أربع آليات أساسية، كل منها يعتبر بمثابة حجر زاوية وأساس، ينبغي أن تقوم عليه الحوكمة الفعالة، وهذه

اآلليات هي: مجلس اإلدارة، لجنة المراجعة، المراجعة الداخلية، والمراجعةالخارجية.

ولقد أكدت معظم الدراسات والتقارير الخاصة بحوكمة الشركات على ضرورة وجود لجان للمراجعة في الشركات التي تسعى إلى تطبيق

الحوكمة، بل أشارت إلى أن وجود لجان المراجعة يمثل أحد العوامل ص2009)سامي، الرئيسية لتقييم مستويات الحوكمة المطبقة بالشركة

-Al- Ajmi, 2009, PP. 64، 206-203، ص ص2010، مليجي، 202- 169ص 74، Krishnan & Lee, 2008, PP. 1- 32).

وبناء على ما سبق يمكن القول أن لجان المراجعة تمثل أحد الدعائم األساسية لنجاح حوكمة الشركات، كما أنها تؤدي دورا محوريا في

الحد من التقارير المالية االحتيالية، مما يزيد من مصداقية وموثوقيةالقوائم المالية، ويتضح ذلك من خالل قيام لجنة المراجعة بما يلي:

التأكد من فعالية إجراءات الرقابة الداخلية.-1 التحقق من مدى التزام الشركة بالقوانين واللوائح المنظمة-2

ألعمالها.

45

فحص ومراجعة السياسات المحاسبية واإلجراءات المتبعة في إعداد-3القوائم المالية الفعلية والتقديرية.

المساهمة في الحد من إساءة استخدام مجلس اإلدارة لسلطاته.-4 التأكد من عدم وجود تضارب في المصالح ينتج عنه قيام الشركة-5

بعقد صفقات مع أطراف ذوي العالقة. تحقيق التنسيق الفعال بين اإلدارة والمراجع الداخلي والمراجع-6

الخارجي من خالل تحديد مجال المراجعة، ومراجعة القوائم الماليةقبل وبعد النشر.

توفير المعلومات واختفاء الثقة عليها من خالل تقرير اللجنة مما-7 يساهم في تلبية احتياجات المستثمرين وكافة مستخدمي

المعلومات، حيث قد يشير التقرير إلى النتائج المالية والتشغيلية للشركة، والمخاطر التي تحيط بالشركة ومدى تطبيقها لهياكل

وسياسات الحوكمة. وفي ضوء العرض السابق يمكن للباحث توضيح دور لجان المراجعة

في الحد من ممارسات إدارة األرباح من خالل الشكل التالي:

(3شكل رقم )يوضح دور لجان المراجعة في الحد من ممارسات إدارة األرباح

- المبحث السادس6الدراسة التطبيقية

إن قيمة البحث العلمي تنبع وتتحقق من خالل ارتباطه بالواقع العملي، واستكماال للفائدة المرجوة من البحث، يركز الباحث في هذا

المبحث على اختبار فروض البحث من خالل استطالع آراء خمس فئات

46

الحد من ممارسات إدارةاألرباح

تحسين جودة التقاريروالقوائم المالية

المراجعةالخارجية

لجنةالمراجعة

المراجعةالداخلية

تعمل فيإطار

اإلدارةالتنفيذية

مجلساإلدارة

مبادئ حوكمة

الشركات

هامة ذات عالقة وطيدة بموضوع الدراسة، ويسعى الباحث من خالل هذهالدراسة إلى اختبار صحة الفروض اآلتية:

هناك تأثير معنوي ذو داللة إحصائية بين األنشطةالفرض األول:- التي تمارسها لجان المراجعة وبين الحد من ممارسات إدارة

األرباح. ال توجد فروق ذات داللة إحصائية بين فئاتالفرض الثاني:-

الدراسة فيما يتعلق باألنشطة التي تمارسها لجان المراجعة وبينالحد من ممارسات إدارة األرباح.

ال توجد فروق ذات داللة إحصائية بين استجاباتالفرض الثالث:- المحيط المهني للجان المراجعة في كل من: جمهورية مصر

العربية، والمملكة العربية السعودية حول األنشطة التي تمارسهالجان المراجعة وبين الحد من ممارسات إدارة األرباح.

ويمكن للباحث أن يعرض الدراسة التطبيقية على النحو التالي: أسلوب الدراسة: 1/ 6

اعتمد الباحث في هذه الدراسة على أسلوب قائمة االستقصاء بشكل أساسي، حيث قام الباحث بإعداد هذه القائمة في شكل أسئلة- تم

صياغتها في ضوء فروض وأهداف الدراسة- يمكن من خاللها دراسة وتحليل الردود عليها لتحقيق أهداف البحث واختبار فروضه، وقد تم توزيع القائمة على عينة من رؤساء وأعضاء مجالس إدارات شركات المساهمة

المصرية والسعودية، رؤساء وأعضاء لجان المراجعة، مديرو إدارات المراجعة الداخلية، مراقبي الحسابات، وأعضاء هيئة التدريس بالجامعات

المصرية والسعودية من ذوي تخصص المحاسبة والمراجعة. كما قام الباحث بإجراء مقابالت شخصية مع بعض أفراد العينة،

إليضاح هذه الدراسة ومضمون األسئلة، بما يحقق فهمهم لمعنى ومغزى األسئلة من ناحية، والتحقق من مالءمة أسئلة االستقصاء من ناحية أخرى،

وبالتالي ضمان دقة، وسالمة اإلجابة عليها.

مجتمع وعينة الدراسة: 2/ 6تم تحديد مجتمع وعينة الدراسة كاآلتي:

رؤساء وأعضاء مجالس اإلدارة المنتدبين وأعضاء مجالس اإلدارة،-1 بشركات المساهمة بكل من جمهورية مصر العربية، والمملكة

(30العربية السعودية. وقد تم اختيار عينة حكمية تتكون من )مفردة.

رؤساء وأعضاء لجان المراجعة في بعض شركات المساهمة-2 المسجلة بالبورصة، باعتبارهم من أهم األطراف ذوي الصلة، في

47

دراسة موضوع هذا البحث، وقد استبعد الباحث من الدراسة الميدانية شركات المساهمة غير المقيدة ألسهمها بالبورصة، كما

استبعد الباحث أيضا من الدراسة التطبيقية قطاع التمويل والتأمين والعقارات تاركا ذلك لدراسات مستقلة أخرى لما يتسم به هذا

القطاع من طبيعة وقوانين خاصة تحكم تشكيل لجان المراجعة به. وقد تم اختيار عينة حكمية، من بين لجان المراجعة بشركات المساهمة المقيدة بالبورصة بكل من جمهورية مصر العربية،

( مفردة.70والمملكة العربية السعودية. وقد تحددت العينة في ) مديرو إدارات المراجعة الداخلية، باعتبارهم أحد األطراف المحورية،-3

وذوي الصلة الوثيقة في دراسة موضوع هذا البحث. وقد تم اختيار عينة حكمية، من بين إدارات المراجعة الداخلية بكل من جمهورية

مصر العربية، والمملكة العربية السعودية. وقد تحددت العينة في )( مفردة.40

مراقبو حسابات شركات المساهمة، باعتبارهم أحد األطراف-4 المحورية في دراسة موضوع هذا البحث، وقد تم اختيار عينة حكمية

من مراقبي الحسابات الخارجيين لشركات المساهمة المقيدة بسوق األوراق المالية بكل من جمهورية مصر العربية، والمملكة

العربية السعودية.( مفردة، تم اختيارها كما يلي: 80وقد تحددت العينة في )

بالنسبة لمفردات العينة المصرية: اختار الباحث هذه العينة من بين المراجعين بمكاتب وشركات

المراجعة بمحافظات القاهرة والجيزة والقليوبية، وذلك لألسباب التالية: %(73تركز مكاتب المراجعة في القاهرة الكبرى يمثل نسبة )أ-

تقريبا من إجمالي عدد المكاتب في جمهورية مصر العربية كلها )موقع النقابة العامة للتجاريين المصرية على اإلنترنت(، مما سهل

على الباحث إجراء المقابلة الشخصية مع العينة المختارة. إن مكاتب المراجعة الكبيرة والمشهورة التي تتولى مراجعةب-

حسابات أغلبية الشركات متركزة في القاهرة والجيزة، وتضم هذه المكاتب عددا كبيرا من ذوي الكفاءة والخبرة وإجراء االستقصاء

معهم سيكون ذا فائدة للبحث.بالنسبة لمفردات العينة السعودية:

اختار الباحث هذه العينة من بين المراجعين بمكاتب وشركاتالمراجعة بمدينتي الرياض وجدة وذلك لما يلي:

%( من86.5أ- وجود معظم مكاتب المراجعة الكبيرة بهما، حيث تمثل ) إجمالي عدد المكاتب في المملكة العربية السعودية )الهيئة السعودية

(.www.socpa.orgللمحاسبين القانونيين،

48

ب- صعوبة استقصاء كل مفردات مكاتب المراجعة في جميع مدنالمملكة العربية السعودية.

ج- يتوافر لدى مراقبي هذه المكاتب الكفاءة والمهارة والخبرة عادة،واإلطالع على الجديد في معايير المحاسبة والمراجعة.

وقد قام الباحث بتوزيع قوائم االستقصاء على المراجعين من فئات مراجع وصاحب مكتب فردي، شريك في شركة مراجعة، مراجع أول بمكتب أو شركة مراجعة، بحيث يكون لديهم خبرة وإدراك بموضوع

البحث. أعضاء هيئة التدريس تخصص محاسبة ومراجعة من الجامعات-5

( عضوا ما بين40المصرية والسعودية، وقد تحددت العينة في )أستاذ، أستاذ مساعد، مدرس.

وقد حرص الباحث على الحصول على أعلى نسبة ردود من أطراف محيط الدراسة الميدانية، وذلك من خالل القيام باالتصال المباشر بتلك

األطراف، وتكرار إرسال االستبيان إلى األطراف المشاركة في الدراسة. تصميم أداة الدراسة التطبيقية:3/ 6

في ضوء أهداف وفروض البحث السابق اإلشارة إليها، فقد قام الباحث بتصميم استمارة استبيان، يتمثل هدفها الرئيسي في جمع

البيانات، من أفراد مجتمع البحث وعينته، وقد تم تصميم قائمة اإلستبيان في ستة أسئلة تغطي األنشطة التي تقوم بها لجان المراجعة، والتي يمكن

أن تلعب دورا حيويا في الحد من ممارسات إدارة األرباح. وقد تم تصميم استمارة االستبيان على أساس استخدام مقياس

( درجات5، بواقع )Likert scaling Methodليكرت المتدرج الخماسي ( لالختيار غير محدد3( درجات لالختيار موافق، )4لالختيار موافق تماما، )

( درجة لالختيار غير موافق1( درجة لالختيار غير موافق، )2أو محايد، )على اإلطالق.

التوزيع النسبي لعينة الدراسة:4/ 6 ( مفردة، ويمكن للباحث260بلغ حجم العينة من فئات الدراسة )

توضيح التوزيع النسبي إلجمالي العينة على المجموعات المكونة لمجتمعالدراسة من خالل الجدول التالي:

(1جدول رقم ) يوضح التوزيع النسبي إلجمالي العينة على مجموعات الدراسة

التطبيقيةالعدالبيـــــــــــان

دالنسبة

رؤساء مجالس اإلدارة واألعضاء المنتدبون وأعضاء-1مجالس اإلدارة.

3070

11.54%

49

رؤساء وأعضاء لجان المراجعة.-2مديرو إدارات المراجعة الداخلية.-3مراقبي الحسابات.-4أعضاء هيئة التدريس.-5

408040

26.92%

15.38%

30.78%

15.38%

26اإلجمـــــالي0

100%

توزيع قوائم االستقصاء وتلقي الردود:6/5 ( قائمة استقصاء من خالل الفاكس والبريد260وزع الباحث )

( عدد القوائم الموزعة2اإللكتروني والتسليم باليد، ويوضح الجدول رقم )والمستردة لفئات الدراسة المختلفة كما يلي:

(2جدول رقم ) يوضح عدد قوائم االستقصاء الموزعة والمستردة والصالحة

للتحليل

عينة أو أطراف الدراسةالتطبيقية

عدد قوائماالستق صاء

الموزعة

عدد قوائماالستق صاء

المستردة

عدد قوائم

االستقص اء غير

المقبولة

قوائم االستقصاء الصالحةللتحليل

العدالنسبةد

رؤساء مجالس اإلدارة واألعضاء المنتدبون وأعضاء

مجالس اإلدارة رؤساء وأعضاء لجان

المراجعة. مديرو إدارات المراجعة

الداخليةمراقبو الحسابات

أعضاء هيئة التدريس

30

70408040

22

55306835

4

756-

18

48256235

60%

68.57%62.5%77.5%87.5%

2602102218اإلجمالي8

72,31%

كما يبين الجدول التالي عدد ومعدل الردود الصالحة للتحليل وفقاللمجال الجغرافي )المكاني( وذلك كما يلي:(3جدول رقم )

يوضح عدد الردود الصالحة للتحليل وفقا للمجال الجغرافي)المكاني(

المملكة العربية جمهورية مصر عينة أو أطراف الدراسة

50

التطبيقيةالسعوديةالعربية

النسبالعددالنسبةالعددة

رؤساء مجالس اإلدارة واألعضاءالمنتدبون وأعضاء مجالس اإلدارة.

رؤساء وأعضاء لجان المراجعةمديرو إدارات المراجعة الداخلية.

مراقبو الحساباتأعضاء هيئة التدريس

9

25133318

9.18%

25.51%

13.27%

33.67%

18.37%

9

23122917

10%

25.56%

13.33%

32.22%

18.89%

%90100%98100اإلجمالي وفي ضوء الجدولين السابقين يتضح أن معدل القوائم الصالحة

للتحليل اإلحصائي لكل فئة من فئات الدراسة يعد معدل مرتفع، وهو ما يمكن االعتماد عليه في تحديد الدور الذي يمكن أن تقوم به لجان

المراجعة من خالل األنشطة التي تمارسها في الحد من ممارسات إدارةاألرباح.

التوزيع التكراري والنسبي لمفردات عينة الدراسة:6/ 6 يوضح الجدول التالي التوزيع التكراري والنسبي لمفردات عينة

الدراسة المختلفة وذلك كما يلي:

51

(4جدول رقم )يوضح التوزيع التكراري والنسبي لمفردات عينة الدراسة

التكرمفردات عينة الدراسةار

النسبة

رؤساء مجالس اإلدارة واألعضاء المنتدبون وأعضاءمجالس اإلدارة.

رؤساء وأعضاء لجان المراجعةمديرو إدارات المراجعة الداخلية.

مراقبو الحساباتأعضاء هيئة التدريس

1848256235

9.6%25.5

%13.3

%33%18.6

%188100اإلجمالي

%

كما يبين الجدول التالي التوزيع التكراري والنسبي لبيئتي الدراسةالتطبيقية كما يلي:

(5جدول رقم )يوضح التوزيع التكراري والنسبي لبيئتي الدراسة التطبيقية

التكربيئة الدراسةار

النسبة

جمهورية مصر العربية.المملكة العربية السعودية.

9890

52.1%

47.9%

188100اإلجمالي%

ويخلص الباحث من الجدولين السابقين، إلى إمكانية االعتماد على ردود مفردات عينة الدراسة، نظرا الشتمالها على فئات متعددة من المحيط المهني للجان المراجعة، بكل من: جمهورية مصر العربية، والمملكة العربية السعودية، األمر الذي يتوقع معه الباحث، إمكانية

الحصول منهم على إجابات موضوعية، مبنية على رصيد معقول منالخبرة المتخصصة في مجال الواقع العملي.

اختبار مدى ثبات صدق االستقصاء:7/ 6 Alphaلبيان مدى ثبات قائمة االستقصاء تم حساب معامل الثبات

أو ما يسمى بمعامل االعتمادية ألسئلة االستقصاء وذلك لتحديد مصداقية

52

ومدى درجة االعتماد على المقاييس المستخدمة في الدراسة وقوة االتساق الداخلي بين أسئلة االستقصاء، ويمكن عرض معاملي الثباتوالصدق لألسئلة الواردة بقائمة االستقصاء من خالل الجدول التالي:

(6جدول رقم )يوضح معاملي الثبات والصدق ألسئلة قائمة االستقصاء

Cronbach's Alpha"اختبار ألفا كرونباخ" عدد عبارات االستمارة

ككل معامل الثابت

)ألفا( معامل)*(الصدق

610.9860.993)*( تم حساب معامل الصدق عن طريق جذر معامل الثابت.

يتضح من الجدول السابق أن معاملي الثبات والصدق يقتربا من الواحد الصحيح مما يشير إلى أن التناسق الداخلي للعبارات المستخدمة

في البحث يعد قويا ومقبوال بدرجة كبيرة. عرض وتحليل نتائج االستقصاء واختبار الفروض:8/ 6

قام الباحث بتفريغ اإلجابات على األسئلة بجداول البيانات، وتم تحليلها واستخالص النتائج من خالل تطبيق بعض األساليب اإلحصائية

Statisticalالواردة بمجموعة البرامج اإلحصائية للعلوم االجتماعية package for social science( المعروف باسم SPSSوقد تطلبت )

طبيعة البيانات تحديد األدوات اإلحصائية الالزمة والمالئمة، والتي تتمثلفيما يلي:

أوال: اإلحصاءات الوصفية:.Meanالوســـــط الحسابـــــى -1.Standard Deviationاإلنحراف المعيــــارى -2

ثانيا: االختبارات اإلحصائية:ــتداللية ــاءات اإلس ــارات إلي اإلحص ــذه االختب ــير ه Inferentialتش

Statistics وتختص بطرق تحليل وتفســير وإســتخالص اإلســتنتاجات من عينة البحث للتوصل إلي قرارات تخص المجتمع ومن هذه األســاليب الــتي

إستخدمها الباحث ما يلي :.Reliability Analysisاختبار المصداقية واالعتمادية -1.T Testاختبار "ت" -2.Kruskal-Wallis Testاختبار كروسكال ويلز -3.Mann-Whitney Testاختبار مان وتنيى -4.Coefficient of Correlationمعامل االرتباط -5.Coefficient of Determinationمعامل التحديد -6.Regression modelنموذج االنحدار -7

ــأثيرأوال: اختبـــارالفرض االول والــذى ينص على ــاك تـ : هنـ معنوى ذو داللة إحصائية بين األنشطة التى تمارسها لجان المراجعة و الحد

من ممارسات إدارة األرباح .

53

هل ترون أن لجنة المراجعة لها دور هام في الحد من: السؤال األول ممارسات إدارة األرباح؟

للجنة المراجعة والتى لها دور هام في الحد- التوزيع التكرارى و النسبى من ممارسات إدارة األرباح

(7جدول رقم )

يتضح للباحث إتجاه الوسط الحسابيوفي ضوء الجدول السابق أن لجنة المراجعة لها دور هام في الحد منالعام إلي الموافقة على

،ويؤكد علي ذلك نسبة معامل اإلختالف والتيممارسات إدارة األرباح % )اإلنحراف المعياري/الوسط الحسابي( مما يشير إلي وجود17تمثل

إتفاق بين عينة البحث بشأن دور لجان المراجعة في الحد من ممارساتإدارة األرباح .

)أ( ممارسات إدارة األرباح )كمتغير تابع(:أسباب ودوافع اإلدارة لممارسات إدارة األرباح :-1

حول ســعى اإلدارة إلى ممارســات إدارةتوصيف آراء عينة الدراسة ، من خالل المقــاييس اإلحصــائية ) الوســط الحســابى و االنحــرافاألربــاح

المعيارى و اختبار "ت"(( يوضح8جدول رقم )

توصيف اآلراء من خالل المقاييس اإلحصائية ألسباب إدارةاألرباح

54

العددالعناصر الوسطالحساب

ى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوية الختبار"ت"

درجةالموافق

ة

هل ترون أن لجنة المراجعة لها دور هام في الحد من ممارسات إدارة

األرباح ؟موافقة0.000**1884.33.730

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية يتضح من الجدول السابق إتجاه الوسط الحسابي العام إلي

الموافقة حول أسباب ودوافع اإلدارة لممارسات إدارة األرباح ،وأنه دالإحصائيا لكافة العناصر محل االستقصاء .

تأثير اإلدارة عمدا علي صافي الربح: -2 لجــوء اإلدارة إلى التــأثير عمــدا علىتوصيف آراء عينة الدراسة حول

، من خالل المقــاييس اإلحصــائية ) الوســط الحسـابى ورقم صـافى الـربح االنحراف المعيارى و اختبار "ت"(.

( يوضح9جدول رقم )توصيف اآلراء من خالل المقاييس اإلحصائية

55

العددالعناصر الوسطالحساب

ى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوية الختبار"ت"

درجةالمواف

قة

موافقة0.000**1884.01.976لتحقيق أهداف خاصة بها. لتحقيق متطلبات االقتراض

موافقة0.000**1883.821.059والمديونية. لتحقيق توقعات المحللينموافقة0.000**1883.961.007الماليين والمستثمرين.

لتخفيض العبء الضريبى وتحقيق بعض الوفورات

الضريبية.موافقة0.000**1883.841.123

موافقة0.000**1883.571.119لتجنب التكاليف السياسية.موافقة0.000**1883.631.133عند تغيير الشركة لإلدارة.

1883.8051.069اإلجمالىموافقة0.000**5

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية الوسط الحسابى دال احصائيايتضح للباحث من الجدول السابق أن

لصالح الموافقة على لجوء اإلدارة إلى التأثيرعمدا على رقم صافى الربح ، وذلك لكافة العناصر محل االستقصاء، كما أن الوسط الحسابى اإلجمالى يتجه إلى )الموافقة( على لجوء اإلدارة إلى التأثير عمدا على رقم صافى

الربح. -اآلثار السلبية لممارسات إدارة األرباح:3

توصــيف آراء عينــة الدراســة حــول اآلثــار الســلبية الناجمــة عن ممارسات إدارة األرباح، من خالل المقاييس اإلحصائية ) الوسط الحســابى

و االنحراف المعيارى و اختبار "ت"(.(10جدول رقم )

توصيف اآلراء من خالل المقاييس اإلحصائية

56

العددالعناصر الوسطالحساب

ى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوية الختبار"ت"

درجةالمواف

قة

التالعب فى أسس االعترافموافقة0.000**1883.601.231باإليرادات.

التالعب فى أسس االعترافموافقة0.000**1883.601.226بالمصروفات.

موافقة0.000**1883.631.187تغيير الشكل القانونى للشركة. التغيير)التعديل( فى طريقة اإلفصاح

موافقة0.000**1883.661.210بالقوائم المالية. استخدام التقدير الشخصى فى بعضموافقة0.000**1883.621.184األمور الخاصة بتحديد صافى الربح.

استغالل المرونة المتاحة فى المبادئ المحاسبية وتعدد بدائل السياسات

المحاسبية.موافقة0.000**1883.761.190

استخدام أسلوب هيكلة العمليات من خالل تعديل أو إعادة صياغة العقود

واالتفاقيات بما يحقق أهدافها.موافقة0.000**1883.591.192

تطبيق المعيار المحاسبى الجديد مبكراموافقة0.000**1883.631.160قبل الموعد اإللزامى له.

موافقة0.000**1883.63621.1975اإلجمالى

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية أن الوسط الحسابى دال احصائيا لصالحيتضح من الجدول السابق

الموافقة على أن ممارسات إدارة األرباح ينجم عنها آثار سلبية ، وذلك لكافة العناصر محل االستقصاء. ويميل الوسط الحسابى اإلجمالى إلى

)الموافقة( على أن ممارسات إدارة األرباح ينجم عنها آثار سلبية. )ب( األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة ) كمتغيرات

مستقلة ( وذلك من خالل ما يلي:-دعم عملية المراجعة الخارجية:1

دعم لجنة المراجعة لعملية المراجعةتوصيف آراء عينة الدراسة حول ، من خالل المقاييس اإلحصــائية ) الوســط الحســابى و االنحــرافالخارجية

المعيارى و اختبار "ت"(.( يوضح11جدول رقم )

توصيف اآلراء من خالل المقاييس االحصائية

57

العددالعناصر الوسطالحساب

ى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوي

ة الختبار"ت"

درجةالموافق

ة

موافقة0.000**1884.041.012تخفيض قيمة الشركة.موافقة0.000**1883.861.052اندثار وتالشى السلوك األخالقى.موافقة0.000**1883.761.003إخفاء مشاكل اإلدارة التشغيلية. عقوبات اقتصادية على الشركات

موافقة0.000**1873.661.063التى قامت بإدارة أرباحها. تأثير سلبى على حركة سوق

األوراق المالية واألداء االقتصادىللمجتمع ككل.

موافقة0.000**1884.02.984

1883.8681.022اإلجمالىموافقة0.000**8

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية أن الوسط الحسابى دال إحصائيايتضح للباحث من الجدول السابق

، وذلكدعم لجنة المراجعة لعملية المراجعة الخارجية لصالح الموافقة علي لكافة العناصر محل االستقصاء. كما أن الوسط الحسابى اإلجمالى يتجه

من قبل لجنةدعم عملية المراجعة الخارجيةإلى )الموافقة( على المراجعة .

- اإلشــراف على أعمــال المراجعــة الداخليــة ونظم الرقابــة2 الداخلية:

58

العدالعناصرد

الوس ط

الحسابى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوي

ة الختبار"ت"

درجةالموافق

ة

التوصية باختيار المراجع الخارجي**1884.10.932وتغييره.

موافقة0.000

**1883.851.064تحديد أتعاب المراجع الخارجي.موافقة0.000

دراسة وتقييم مستوى تأهيل المراجع ومدى كفاية الموارد

المتاحة لديه ألداء مهامه.1883.721.113**

موافقة0.000

االتصال الدائم بالمراجع الخارجي**1883.911.081وفحص التقارير الصادرة عنه.

موافقة0.000

مراجعة ومراقبة استقاللية المراجع**1883.941.006الخارجي.

موافقة0.000

**1883.971.072دراسة وتقييم خطة المراجعة.موافقة0.000

**1873.921.072دراسة وتقييم فعالية أداء المراجعة.موافقة0.000

دراسة وتقييم فعالية نتائج عملية**1883.951.113المراجعة.

موافقة0.000

الموافقة على خدمات غير**1883.771.079المراجعة.

موافقة0.000

التنسيق بين المراجع الخارجي**1884.071.011والمراجع الداخلي.

موافقة0.000

1883.921.054اإلجمالى3

**موافقة0.000

توصيف آراء عينة الدراسة حول إشراف لجنة المراجعة على أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخليــة، من خالل المقــاييس اإلحصــائية

)الوسط الحسابى واالنحراف المعيارى و اختبار "ت"(.( يوضح12جدول رقم )

توصيف اآلراء من خالل المقاييس اإلحصائية

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية أن الوسط الحسابى دال إحصائيايتضح للباحث من الجدول السابق

لصالح الموافقة على اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخلية من قبل لجنة المراجعة، وذلك لكافة العناصر محل

االستقصاء. كما أن الوسط الحسابى العام يتجه إلى )الموافقة( على

59

العددالعناصرالوس ط

الحسابى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوي

ة الختبار"ت"

درجةالمواف

قة

الموافقة على تعيين مدير إدارة المراجعة الداخلية، وعزله،

والمشاركة في تحديد أتعابه.1884.12.853**

موافقة0.000

مراجعة مدى مالئمة هيكل قسم المراجعة الداخلية بالشركة

ومسئولياته والكوادر العاملة به.1884.05.891**

موافقة0.000

مراجعة إعداد وتنفيذ ونتائج برنامج المراجعة السنوي الخاص بالمراجعة

الداخلية للشركة.1884.17.816**

موافقة0.000

دراسة تقارير المراجعة الداخلية ومتابعة اإلدارة في تنفيذ

المالحظات الموجهة لها من قبلإدارة المراجعة الداخلية.

1884.12.863**موافقة0.000

**1884.06.903تدعيم استقالل المراجع الداخلي.موافقة0.000

مراجعة مدى التزام المراجع**1874.16.798الداخلي بتطبيق مبادئ الحوكمة.

موافقة0.000 التنسيق بين المراجع الداخلي

**1884.19.818والمراجع الخارجي.موافقة0.000

التحقق من مالءمة وكفاية نظام**1884.13.833الرقابة الداخلية.

موافقة0.000 التأكد من كفاءة وفعالية نظام

**1884.18.825الرقابة الداخلية.موافقة0.000

1884.130.844اإلجمالى**

موافقة0.000

اشراف لجنة المراجعة على أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابةالداخلية.

-اإلشراف والرقابة علي إعداد التقارير والقوائم المالية:3 توصــيف آراء عينــة الدراســة حــول اإلشــراف والرقابــة على إعــداد التقــارير والقــوائم الماليــة من قبــل لجنــة المراجعــة، من خالل المقــاييس

اإلحصائية )الوسط الحسابى واالنحراف المعيارى و اختبار "ت"(. يوضح(13جدول رقم )

توصيف اآلراء من خالل المقاييس اإلحصائية

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية أن الوسط الحسابى لكافةيتضح للباحث من الجدول السابق

العناصر محل االستقصاء دال احصائيا لصالح الموافقة علي اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير والقوائم المالية من قبل لجنة المراجعة ،

60

العددالعناصر الوسطالحساب

ى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوية الختبار"ت"

درجةالموافق

ة

العمل مع مجلس اإلدارة في اختيار السياسات المحاسبية المالئمة إلعداد

التقارير والقوائم المالية.موافقة0.000**1884.06.831

تقييم السياسات والمبادئ المحاسبيةموافقة0.000**1884.12.802المطبقة في الشركة.

التأكد من أن السياسات المحاسبية المطبقة تتفق مع اإلصدارات

المهنية.موافقة0.000**1884.06.863

التأكد من أن الشركة تتابع التطورات في المبادئ والمعايير المحاسبية المطبقة والصادرة عن الهيئات

المهنية.موافقة0.000**1883.95.918

التأكد من كفاية اإلفصاح والشفافيةموافقة0.000**1884.06.891في التقارير والقوائم المالية. التأكد من االستمرار بتطبيق

السياسات والمبادئ المحاسبية فيالشركة.

موافقة0.000**1884.07.859

مراجعة المعالجات المحاسبيةموافقة0.000**1883.99.910البديلة، وأثرها في التقارير المالية. مناقشة اإلدارة عند تغيير المبادئ والسياسات المحاسبية المطبقة

ودراسة أثرها في التقارير المالية.موافقة0.000**1884.06.866

مناقشة المراجع الخارجي بمدى فعالية السياسات والممارسات

المحاسبية المطبقة.موافقة0.000**1884.16.774

مراجعة التقارير والقوائم المالية السنوية والمرحلية قبل موافاة

الجهات الرقابية بها.موافقة0.000**1884.21.784

موافقة0.000**1884.0740.8498اإلجمالى

كما أن الوسط الحسابى اإلجمالى يتجه إلى )الموافقة( على اإلشرافوالرقابة على إعداد التقارير والقوائم المالية.

-المشاركة في عمليات إدارة المخاطر:4ــة في ــة المراجع ــة الدراســة حــول مشــاركة لجن توصــيف آراء عين

لهــا الشــركة، من خالل المقــاييس عمليــات إدارة المخــاطر الــتي تتعــرضاإلحصائية )الوسط الحسابى واالنحراف المعيارى واختبار "ت"(.

( يوضح14جدول رقم )توصيف اآلراء من خالل المقاييس اإلحصائية

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية أن الوسط الحسابى لكافة العناصر محليتضح من الجدول السابق

االستقصاء دال احصائيا لصالح الموافقة علي المشاركة في عمليات إدارة المخاطر التي تتعرض لها الشركة . ويميل الوسط الحسابى اإلجمالى إلى

)الموافقة( على المشاركة في عمليات إدارة المخاطر التي تتعرض لهاالشركة من قبل لجنة المراجعة.

-دعم آليات حوكمة الشركات:5 توصيف آراء عينة الدراسة حول دعم لجنة المراجعة آلليات حوكمة الشركات ، من خالل المقاييس اإلحصائية ) الوسط الحسابى و االنحراف

المعيارى و اختبار "ت"(.( يوضح15جدول رقم )

توصيف اآلراء من خالل المقاييس اإلحصائية

61

العددالعناصرالوس ط

الحسابى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوي

ة الختبار"ت"

درجةالموافق

ة

تحديد المخاطر التي يمكن أنموافقة0.000**1884.02.910تؤثر في التقارير المالية.

تقييم فعالية إدارة المخاطر فيموافقة0.000**1883.98.928الشركة.

دراسة تقارير الغدارة المتعلقةموافقة0.000**1883.99.956باالستجابة للمخاطر.

التحقق من التحديث المستمر إلدارة المخاطر لتعكس الوضعالحالي والتغيرات المستقبلية.

موافقة0.000**1883.851.049

موافقة0.000**1883.960.960اإلجمالى

** 0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية أن الوسط الحسابى لكافةيتضح للباحث من الجدول السابق

العناصر محل االستقصاء دال إحصائيا لصالح الموافقة علي دعم لجنة المراجعة آلليات حوكمة الشركات ، كما أن الوسط الحسابى اإلجمالى

يتجه إلى )الموافقة( على دعم آليات حوكمة الشركات من قبل لجنةالمراجعة.

نموذج االنحدار المقترح:

62

العددالعناصرالوس ط

الحسابى

االنحرا ف

المعيارى

مستوىالمعنوي

ة الختبار"ت"

درجةالمواف

قة

التأكد من فعالية إجراءات الرقابةموافقة0.000**1884.13.868الداخلية.

المساهمة في الحد من إساءةموافقة0.000**1884.09.888استخدام مجلس اإلدارة لسلطاته. التأكد من عدم وجود تضارب في المصالح ينتج عنه قيام الشركة

بعقد صفقات أو عقود مع أطرافذوي العالقة.

موافقة0.000**1884.22.842

الحد من التقارير المالية االحتيالية، مما يزيد من موثوقية ومصداقية

القوائم المالية.موافقة0.000**1884.32.734

التحقق من مدى التزام الشركة بالقوانين واللوائح المنظمة

ألعمالها.موافقة0.000**1884.15.833

اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية والخارجية ومناقشة

نتائجها.موافقة0.000**1884.18.844

الحد من ظاهرة عدم تماثل المعلومات من خالل توفيرها

للمعلومات لكافة فئات المستثمرين ومعاملتهم معاملة

متكافئة.

موافقة0.000**1884.03.930

تحقيق التنسيق الفعال بين اإلدارة والمراجع الخارجي والداخلي، من

خالل تحديد مجال المراجعة، ومراجعة القوائم المالية قبل وبعد

النشر.

موافقة0.000**1884.28.760

188اإلجمالى4.175

0.837موافقة0.000**3

مصفوفة االرتباط( تحليل االرتباطCorrelation Matrix،) ومعامل التحديد :

يوضح الجدول التالى عالقة االرتباط بين األنشطة التى تمارسها لجان المراجعة "كمتغيرات مستقلة" و الحد من ممارسات ادارة األرباح"

كمتغير تابع". ( يوضح16جدول رقم )

عالقة االرتباط بين األنشطة التى تمارسها لجان المراجعة " كمتغيرات مستقلة" و الحد من ممارسات إدارة األرباح"

كمتغير تابع"

عالقة االرتباط ممارسات إدارة الربح

(R)

معاملالتحديد

(R²)0.80**894.االرتباطدعم عملية المراجعة الخارجية

اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية0.84**917.االرتباطونظم الرقابة الداخلية

اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير0.85**921.االرتباطوالقوائم المالية

0.87**934.االرتباطالمشاركة في عمليات إدارة المخاطر0.85**921.االرتباطدعم آليات حوكمة الشركات

االرتباطاألنشطة التى تمارسها لجان المراجعة(1)0.89**0.942الكلى

0.01 دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** أن هناك عالقة طردية قويــة بينيتضح للباحث من الجدول السابق

األنشطة التى تمارسها لجــان المراجعــة "كمتغــيرات مســتقلة" والحــد منممارسات إدارة األرباح" كمتغير تابع".

وهو دال إحصائيا عند0.942هذا وقد كانت قيمة معامل االرتباط = . ويعنى ذلك أنــه كلمــا كــان هنــاك اهتمــام بكــل من0.01مستوى معنوية

)األنشطة التى تمارسها لجان المراجعة( كلما أدى ذلك إلى زيادة الحد منممارسات إدارة األرباح.

المتعددورغم أهمية تحليل االرتباط فسوف يتم أيضا تحليل االنحدار بين األنشــطة الــتى تمارســها لجــان المراجعــةللتوصل إلى نموذج العالقــة

"كمتغيرات مسـتقلة" والحـد من ممارســات إدارة األربـاح "كمتغـير تـابع"،وذلك كما يلي :

وهذا يشير إلي درجة تأثير0.89( = R² قيمة معامل التحديد ))(1 األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة فى الحد من ممارسات إدارة

فتعود إلي متغيرات أخرى لم تدخل0.11األرباح. أما بقية النسبة الناجمة عن اختيار عينةبالنموذج، إلى جانب األخطاء العشوائية

الدراسة.

63

اختبار جودة نموذج االنحدار المقترح لقيـاس العالقـة بين األنشـطة الـتى تمارسها لجــان المراجعــة "كمتغــيرات مســتقلة" والحــد من ممارســات

(.F.TESTإدارة األرباح" كمتغير تابع".) اختبار "ف" ( يوضح17جدول رقم )

قياس العالقة بين األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة "كمتغيرات مستقلة" والحد من ممارسات إدارة األرباح

(F. Test"كمتغير تابع" )اختبار "ف" مصدرالتباين

مجموعالمربعات

درجاتحرية

متوسطالمربعات

اختبار "ف"مستوى معنويةالقيمة

61765.830512353.16االنحدار6283.22

10.000 7807.39117943.617الخطأ69573.222184المجموع

0.01 دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** اختبارليتضح للباحث من الجدول السابق أن مستوى المعنوية

وهى دالة إحصائيا مما يعكس جودة النموذج وإمكانية 0.01"ف" أقل من االعتماد عليه.

( "اختبــار "ت(T-test لنمــوذج االنحــدار المقــترح لقيــاس العالقــة بين األنشطة التى تمارسها لجان المراجعة "كمتغـيرات مســتقلة" والحــد من

ممارسات إدارة األرباح "كمتغير تابع"، وذلك من خالل الجدول التالي:( يوضح18جدول رقم )

لنموذج اإلنحدار المقترحT. Testاختبار "ت"

متغير مستقلمعام ل

االنحدار

اختبا ر

"ت" مستوىمعنوية

13.64الثابت4

4.061

**0.000

3632.59.دعم عملية المراجعة الخارجية7

**0.010

اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية ونظم3862.24.الرقابة الداخلية

7**

0.014 اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير والقوائم

3832.59.المالية4

**0.043

2.6364.44المشاركة في عمليات إدارة المخاطر5

**0.000

6602.85.دعم آليات حوكمة الشركات2

**0.016

0.01 دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** 0.01أقل من أن قيم معامل االنحدار يالحظ من الجدول السابق

.0.01أى أنها دالة إحصائيا عند مستوى معنوية

64

نموذج العالقة بين االنشطة التى تمارسها لجان المراجعة "كمتغيرات مستقلة" والحد من ممارسات ادارة األرباح" كمتغير تابع":

ص = أ + ب س 2.636+ 3س383 +.2 س386. + 1 س363 + .13.644ص=

5س660+ .4سحيث أن:

ــة(1س ــة الخارجي ــة المراجع ــتقل )دعم عملي ــير مس ــير2 س، : متغ : متغ مستقل )اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخلية(،

: متغــير مســتقل )اإلشــراف والرقابــة على إعــداد التقــارير والقــوائم3س: متغير مستقل )المشاركة في عمليات إدارة المخاطر(، س4المالية(، س

: متغير مستقل )دعم آليات حوكمة الشركات(، ص: متغير تابع )الحد من5ممارسات إدارة األرباح(، أ: قيمة الثابت، ب: قيمة معامل االنحدار.

يتضح للباحث من معادلة االنحدار ان تأثير المتغيرات المستقلة بالترتيب بناء على قيمة معامل االنحدار: )المشاركة في عمليات إدارة

المخاطر، دعم آليات حوكمة الشركات، اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخلية، اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير

والقوائم المالية، دعم عملية المراجعة الخارجية(. وفى ضوء التحليل السابق يتضح للباحث صحة الفرض

األول وهو: هناك تأثير معنوى ذو داللة إحصائية بين األنشطة التى تمارسها لجان المراجعة و الحد من ممارسات إدارة

األرباح. : ال توجد فروق الذي ينص عليثانيا: اختبار الفرض الثاني

ذات داللة إحصائية بين فئات الدراسة فيما يتعلق باألنشطة التى تمارسها لجان المراجعة و الحد من

ممارسات ادارة األرباح.)أ( ممارسات إدارة األرباح:

- قياس مدى االتفاق واالختالف)التباين( فى آراء عينة الدراسة حول1 سعى اإلدارة إلى ممارسات إدارة األرباح )اختبار كروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test:)

( يوضح19جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة ) اختباركروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test)

65

العناصر

مجموعات العينةمستو

ىمعنوية

رؤساء مجالساإلدارات

رؤساء وأعضاء لجان

المراجعة

مديرو إدرات

المراجعةالداخلية

مراقبوالحسابا

ت

أعضاء هيئةالتدريس

**108.6486.18102.2684.06111.59لتحقيق أهداف خاصة بها.0.038

لتحقيق متطلبات**96.0391.2193.2283.81118.07االقتراض والمديونية.

0.034 لتحقيق توقعات المحللين104.1494.9292.7085.90105.50.375الماليين والمستثمرين.

لتخفيض العبء الضريبى وتحقيق بعض الوفورات

الضريبية.69.9792.5586.8492.10119.50**

0.012 لتجنب التكاليف

**73.6989.0886.3293.31120.59السياسية.0.012

**59.5086.3891.9299.65116.37عند تغيير الشركة لإلدارة.0.002

0.05دال احصائيا عند مستوى معنوية **ــة ــتوى المعنوي ــح أن مس ــابق يتض ــدول الس ــوء الج لمعظمفي ض

وهذا يدل على أن هناك اختالفا فى آراء مجموعات0.05 من قلالعناصر أ العينة حــول أســباب ودوافــع اإلدارة لممارســة إدارة األربــاح ،بينمــا اتفقت مجموعــات العينــة الخمســة بشــأن قيــام اإلدارة بممارســات إدارة األربــاح

لتحقيق توقعات المحللين الماليين والمستثمرين. - قيــاس مــدى االتفــاق و االختالف )التبــاين( في آراء مجموعــات العينــة2

ــول ــربحح ــدا على رقم صــافى ال ــأثير عم ــوء اإلدارة إلى الت ــارلج )اختب( Kruskal-Wallis Testكروسكال ويلز

( يوضح20جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة ) اختباركروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test)

66

العناصر

مجموعات العينة

مستوىمعنوية

رؤساءمجال س

اإلدارات

رؤساءوأعضا ء لجانالمراج

عة

مديرو إدراتالمراج

عةالداخلي

ة

مراقبوالحساب

ات

أعضاء هيئة

التدريس

التالعب فى أسس االعتراف80.2590.17106.5088.10110.54.127باإليرادات.

التالعب فى أسس االعتراف80.1189.63103.8489.89110.09.189بالمصروفات.

64.69100.0تغيير الشكل القانونى للشركة.296.1286.39115.47**

0.009 التغيير)التعديل( فى طريقة**67.1997.0493.9890.32112.83اإلفصاح بالقوائم المالية.

0.045 استخدام التقدير الشخصى فى

بعض األمور الخاصة بتحديدصافى الربح.

55.19105.1999.3887.48109.00**

0.003 استغالل المرونة المتاحة فى

المبادئ المحاسبية وتعدد بدائلالسياسات المحاسبية.

93.7584.4889.1092.15116.66.070

استخدام أسلوب هيكلة العمليات من خالل تعديل أو

إعادة صياغة العقودواالإتفاقيات بما يحقق أهدافها.

54.7289.5693.9895.24120.79**0.000

تطبيق المعيار المحاسبى الجديد مبكرا قبل الموعد

اإللزامى له.60.6792.1796.6294.11114.27**

0.008

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** أقل العناصر لمعظميتضح من الجدول السابق أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اختالفا فى آراء مجموعات العينة حول0.05من سبل تأثير اإلدارة علي رقم صافي الربح إال أنهم إتفقوا في أنه يمكن

لإلدارة التأثير علي صافي الربح من خالل التالعب في أسس االعتراف باإليرادات والمصروفات ،حيث كان مستوي المعنوية لهذين البندين اكبر

وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى آراء عينة الدراسة.0.05من – قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول اآلثار السلبية3

-Kruskal)اختبار كروسكال ويلز ممارسات إدارة األرباح الناجمة عن Wallis Test:)

( يوضح21جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة ) اختباركروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test)

67

العناصر

مجموعات العينة

مستو ى

معنوية

رؤساءمجال س

اإلدارات

رؤساءوأعضا ء لجانالمراج

عة

مديرو إدرات

المراجع ة

الداخلية

مراقبوالحسابا

ت

أعضاء هيئةالتدريس

101.1792.0895.3491.9498.31.940تخفيض قيمة الشركة . اندثار وتالشى السلوك

92.0692.7685.2296.74100.8األخالقى.0.812

إخفاء مشاكل اإلدارة95.5392.8183.0298.7496.97.746التشغيلية.

عقوبات اقتصادية على الشركات التى قامت بإدارة

أرباحها.59.0889.7976.32109.48103.1

9**

0.001

تأثير سلبى على حركة سوق األوراق المالية واألداء

االقتصادى للمجتمع ككل.100.14104.6

782.9282.10107.89

**0.046

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** لمعظميتضح للباحث من الجدول السابق أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى آراء مجموعات0.05العناصر أكبر من وهذا يدل على أن هناك اختالفا فى0.05 من قلالعينة. والبعض االخر اآراء مجموعات العينة

)ب( األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة: - قياس مدى االتفاق و االختالف )التباين( فى اآلراء حول: هل للجنة1

المراجعة دور هام في الحد من ممارسات إدارة األرباح )اختبار(:Kruskal-Wallis Testكروسكال ويلز

( يوضح22جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختباركروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test)

العناصر

مجموعات العينةمستو

ىمعنوي

ة

رؤساءمجال س

اإلدارات

رؤساء وأعضاء لجان

المراجعة

مديرو إدرات

المراجعةالداخلية

مراقبوالحساب

ات

أعضاء هيئةالتدريس

هل ترون أن لجنة المراجعة لها دور هام في الحد من ممارسات إدارة

األرباح ؟85.69101.7178.9894.31100.57.321

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية **

68

يتضح للباحث من الجدول السابق أن مستوى المعنوية أكبر من وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى آراء مجموعات العينة في أن0.05

لجنة المراجعة لها دور هام في الحد من ممارسات إدارة األرباح. دعم لجنة- قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول 2

-Kruskal )اختبار كروسكال ويلز المراجعة لعملية المراجعة الخارجيةWallis Test:)

( يوضح23جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختباركروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test)

العناصر

مجموعات العينة

مستوىمعنوية

رؤساءمجال س

اإلدارات

رؤساء وأعضاء لجان

المراجعة

مديرو إدرات

المراجعةالداخلية

مراقب و

الحسابات

أعضاء هيئة

التدريس

التوصية باختيار المراجع79.75101.9182.4288.79110.67.077الخارجي وتغييره.

تحديد أتعاب المراجعالخارجي.

110.3391.9685.7888.71106.33.275

دراسة وتقييم مستوى تأهيل المراجع ومدى كفاية الموارد المتاحة لديه ألداء

مهامه.84.00103.3391.3283.44109.64.093

االتصال الدائم بالمراجع الخارجي وفحص التقارير

الصادرة عنه.105.9

2100.4289.2684.77101.49.331

مراجعة ومراقبة استقاللية0.009**71.31109.1978.9488.15108.66المراجع الخارجي. دراسة وتقييم خطة

90.50100.5085.6887.65106.76.327المراجعة. دراسة وتقييم فعالية أداء

0.014**94.61104.4481.5880.13112.41المراجعة. دراسة وتقييم فعالية نتائج

95.33103.6984.2883.84107.66.115عملية المراجعة. الموافقة على خدمات غير

84.36103.7480.8086.35111.26.058المراجعة.

69

التنسيق بين المراجع الخارجي والمراجع

الداخلي.101.4

7100.5182.7886.59105.06.251

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** العناصر أكبرلمعظميتضح من الجدول السابق أن مستوى المعنوية

وهذا يدل علي أن هناك اتفاقا فى آراء مجموعات العينة.0.05من وهذا يدل على أن هناك اختالفا فى آراء0.05 من قلوالبعض اآلخر أ

مجموعات العينة وذلك بالنسبة للبندين الخامس والسابع.

- قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول اإلشراف على3 أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخلية من قبل لجنة

(:Kruskal-Wallis Testالمراجعة )اختبار كروسكال ويلز ( يوضح24جدول رقم )

قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختباركروسكال ويلزKruskal-Wallis Test)

العناصر

مجموعات العينة

مستوىمعنوية

رؤسا ء

مجال س

اإلدارات

رؤساءوأعضا ء لجانالمراج

عة

مديرو إدراتالمراج

عةالداخلي

ة

مراقب و

الحسابات

أعضاء هيئة

التدريس

الموافقة على تعيين مدير إدارة المراجعة الداخلية، وعزله،

والمشاركة في تحديد أتعابه.77.7

894.0177.3691.73120.93**0.006

مراجعة مدى مالءمة هيكل قسم المراجعة الداخلية بالشركة

ومسئولياته والكوادر العاملة به.68.4

791.9970.66101.01116.83**

0.001 مراجعة إعداد وتنفيذ ونتائج برنامج

المراجعة السنوي الخاصبالمراجعة الداخلية للشركة.

76.2587.5379.76101.1

9112.13**0.028

دراسة تقارير المراجعة الداخلية ومتابعة اإلدارة في تنفيذ

المالحظات الموجهة لها من قبلإدارة المراجعة الداخلية.

58.6191.8192.7697.71112.20**

0.008

68.5تدعيم استقالل المراجع الداخلي.387.2693.80101.6

0105.71.076 مراجعة مدى التزام المراجع

الداخلي بتطبيق مبادئ الحوكمة.93.6

195.8072.5290.46113.40**0.036

التنسيق بين المراجع الداخليوالمراجع الخارجي.

104.2298.0479.4487.32108.11.135

التحقق من مالءمة وكفاية نظامالرقابة الداخلية.

103.9292.7972.2498.07101.57.160

70

التأكد من كفاءة وفعالية نظامالرقابة الداخلية.

101.0391.3974.6299.36101.00.238

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية** لمعظميتضح للباحث من الجدول السابق أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى آراء مجموعات0.05العناصر أكبر من العينة وذلك بالنسبة للبنود الخامس والسابع والثامن والتاسع ، أما بالنسبة

وهذا يدل على أن0.05 من قللباقي العناصر فإن مستوي المعنوية أهناك اختالفا فى آراء مجموعات العينة فيما يتعلق بهذه العناصر.

اإلشراف- قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول 4 من قبل لجنة المراجعةوالرقابة على إعداد التقارير والقوائم المالية

(Kruskal-Wallis Test)اختبار كروسكال ويلز ( يوضح25جدول رقم )

قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختباركروسكال ويلزKruskal-Wallis Test)

العناصر

مجموعات العينة

مستوىمعنوية

رؤسا ء

مجال س

اإلدارات

رؤساءوأعضا ء لجانالمراج

عة

مديرو إدراتالمراج

عةالداخلي

ة

مراقبوالحساب

ات

أعضاء هيئةالتدريس

العمل مع مجلس اإلدارة في اختيار السياسات المحاسبية المالئمةإلعداد التقارير والقوائم المالية.

86.00102.7182.0287.75108.49.136

تقييم السياسات والمبادئالمحاسبية المطبقة في الشركة.

82.7598.5881.0890.56111.50.117

التأكد من أن السياسات المحاسبية المطبقة تتفق مع اإلصدارات

المهنية.89.3

396.0888.8088.69109.34.354

التأكد من أن الشركة تتابع التطورات في المبادئ والمعايير

المحاسبية المطبقة والصادرة عنالهيئات المهنية.

89.4481.7884.5895.68119.54**

0.015

التأكد من كفاية اإلفصاح والشفافية في التقارير والقوائم

المالية.99.3

182.9086.6490.98119.80**0.016

التأكد من االستمرار بتطبيق السياسات والمبادئ المحاسبية في

الشركة.82.0

878.2696.8498.69114.07**0.021

مراجعة المعالجات المحاسبيةالبديلة، وأثرها في التقارير المالية.

110.6979.4795.5493.79107.30.084

مناقشة اإلدارة عند تغيير المبادئ والسياسات المحاسبية المطبقة

ودراسة أثرها في التقارير المالية.92.8

989.6892.2692.75106.64.637

71

مناقشة المراجع الخارجي بمدى فعالية السياسات والممارسات

المحاسبية المطبقة.97.1

494.6093.9689.88101.57.866

مراجعة التقارير والقوائم المالية السنوية والمرحلية قبل موافاة

الجهات الرقابية بها.107.6493.2888.6085.90108.86.180

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية** لمعظميتضح للباحث من الجدول السابق أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى أراء مجموعات0.05العناصر أكبر من العينة أما بالنسبة للعناصرالرابع والخامس والسادس فإن مستوي

وهذا يدل على أن هناك اختالفا فى آراء0.05 من قلالمعنوية لها أمجموعات العينة بشأنها.

مشاركة لجنة- قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول 5 )اختبارالمراجعة في عمليات إدارة المخاطر التي تتعرض لها الشركة

( Kruskal-Wallis Testكروسكال ويلز ( يوضح26جدول رقم )

قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختباركروسكال ويلزKruskal-Wallis Test)

العناصر

مجموعات العينة

مستو ى

معنوية

رؤسا ء

مجال س

اإلادارات

رؤساءوأعضا ء لجانالمراج

عة

مديرو إدراتالمراج

عةالداخلي

ة

مراقبوالحساب

ات

أعضاء هيئةالتدريس

تحديد المخاطر التي يمكن أن تؤثرفي التقارير المالية.

102.8387.6082.9097.81102.09.451

تقييم فعالية إدارة المخاطر فيالشركة.

93.0892.2091.4091.94105.13.763

دراسة تقارير الغدارة المتعلقةباالستجابة للمخاطر.

80.3391.8091.5298.50100.53.653

التحقق من التحديث المستمر إلدارة المخاطر لتعكس الوضعالحالي والتغيرات المستقبلية.

96.3185.27102.3691.93105.17.441

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية** العناصرلكلفي ضوء الجدول السابق يتضح أن مستوى المعنوية

مما يدل على وجود اتفاق بين آراء عينة البحث بشأن0.05أكبر من أهمية وضرورة مشاركة لجنة المراجعة في عمليات إدارة المخاطر التي

تتعرض لها الشركة. - قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى آراء مجموعات العينة بشأن6

-Kruskalدعم لجنة المراجعة آلليات الحوكمة )اختبار كروسكال ويلز Wallis Test:)

72

( يوضح27جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختباركروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test)

العناصر

مجموعات العينة

مستو ى

معنوية

رؤسا ء

مجال س

اإلدارات

رؤساءوأعضا ء لجانالمراج

عة

مديرو إدراتالمراج

عةالداخلي

ة

مراقبوالحساب

ات

أعضاء هيئة

التدريس

التأكد من فعالية إجراءات الرقابةالداخلية.

103.3184.4480.78101.57101.04.191

المساهمة في الحد من إساءةاستخدام مجلس اإلدارة لسلطاته.

60.6190.5391.96101.13107.44**

0.020 التأكد من عدم وجود تضارب في المصالح ينتج عنه قيام الشركة

بعقد صفقات أو عقود مع أطرافذوي العالقة.

87.6782.5894.4098.26107.77.209

الحد من التقارير المالية االحتيالية، مما يزيد من موثوقية ومصداقية

القوائم المالية.96.1

489.0992.48100.1992.43.818

التحقق من مدى التزام الشركة بالقوانين واللوائح المنظمة

ألعمالها.86.9

787.2383.96103.6999.59.292

اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية والخراجية ومناقشة

نتائجها.105.0698.7682.3286.31106.44.187

الحد من ظاهرة عدم تماثل المعلومات من خالل توفيرها

للمعلومات لكافة فئات المستثمرين ومعاملتهم معاملة

متكافئة.

60.6792.5683.80104.81103.94**

0.012

تحقيق التنسيق الفعال بين اإلدارة والمراجع الخارجي والداخلي، من

خالل تحديد مجال المراجعة، ومراجعة القوائم المالية قبل وبعد

النشر.

106.5096.1381.9284.65112.54**

0.046

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية**

73

وعلي ضوء الجدول السابق يتضح للباحث أن مستوى المعنوية وهذا يدل على أن هناك اتفاقا حول دعم0.05 العناصر اكبر من لمعظم

لجنة المراجعة آلليات الحوكمة من جانب المجموعات الخمسة، أما منقلبالنسبة للعناصر الثاني والسابع والثامن فإن مستوي المعنوية لها أ

وهذا يدل على أن هناك اختالفا فى آراء مجموعات العينة بشأنها.0.05

متغيرات قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول -7( Kruskal-Wallis Test )اختبار كروسكال ويلز الدراسة

( يوضح28جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختباركروسكال ويلز

Kruskal-Wallis Test)

العناصر

مجموعات العينة

مستو ى

معنوية

رؤسا ء

مجال س

اإلادارات

رؤساءوأعضا ء لجانالمراج

عة

مديرو إدراتالمراج

عةالداخلي

ة

مراقبوالحساب

ات

أعضاء هيئة

التدريس

74.2 ممارسات إدارة األرباح5

92.3191.6290.39115.18.092

87.6دعم عملية المراجعة الخارجية4

102.6884.1684.47109.01.134

اإلشراف على أعمال المراجعةالداخلية ونظم الرقابة الداخلية

77.75

92.4177.2697.02111.09.092

اإلشراف والرقابة على إعدادالتقارير والقوائم المالية

93.94

87.3388.8492.69111.86.299

المشاركة في عمليات إدارةالمخاطر

92.47

88.5592.5095.13104.01.775

78.1دعم آليات حوكمة الشركات9

90.7687.3498.31106.37.353

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** لكافةفي ضوء الجدول السابق يتضح للباحث أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على اتفاق مجموعات العينة علي0.05العناصر اكبر من متغيرات الدراسة.

وفى ضوء التحليل السابق يتضح للباحث صحة الفرض الثاني وهو: ال توجد فروق ذات داللة إحصائية بين فئات

الدراسة فيما يتعلق باألنشطة التى تمارسها لجان المراجعة والحد من ممارسات ادارة األرباح.

ال توجد فروق والذي ينص علي أنه:ثالثا: اختبار الفرض الثالث: ذات داللة إحصائية بين استجابات المحيط المهنى للجان المراجعة فى كل

74

من جمهورية مصر العربية و المملكة العربية السعودية حول األنشطةالتى تمارسها لجان المراجعة وبين الحد من ممارسات إدارة األرباح.

)أ( ممارسات إدارة األرباح: - قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول دوافع اإلدارة1

Mann-Whitneyإلى ممارسة إدارة األرباح )اختبار مان وتنيى Test:)

( يوضح29جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة

Mann-Whitneyالمصرية، والسعودية )اختبار مان وتنيى Test)

العناصرمستوبيئة الدراسة

ىمعنوية السعوديمصر

ة98.5090.14.253لتحقيق أهداف خاصة بها.

99.8388.69.135لتحقيق متطلبات االقتراض والمديونية.98.5290.13.250لتحقيق توقعات المحللين الماليين والمستثمرين. لتخفيض العبء الضريبى وتحقيق بعض الوفورات

99.4689.10.171الضريبية.97.6691.06.385لتجنب التكاليف السياسية.96.8191.98.520عند تغيير الشركة لإلدارة.

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية **ويالحظ من الجدول السابق:

وهذا يدل على0.05 من قل العناصر ألكافة أن مستوى المعنوية أن هناك اختالفا فى أراء عينة البحث بشأن دوافع اإلدارة لممارسة إدارة

األرباح. لجوء اإلدارة- قياس مدى االتفاق و االختالف )التباين( فى اآلراء حول 2

-Mann. )اختبار مان وتنيى إلى التأثير عمدا على رقم صافى الربحWhitney Test )

( يوضح30جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختبار مان وتنيى

Mann-Whitney Test)

75

العناصر مستوىبيئة الدراسة

معنوية السعوديمصرة

94.5294.48.997التالعب فى أسس االعتراف باإليرادات.94.7894.19.939التالعب فى أسس االعتراف بالمصروفات.

94.3694.65.970تغيير الشكل القانونى للشركة. التغيير)التعديل( فى طريقة اإلفصاح بالقوائم

94.8994.08.915المالية. استخدام التقدير الشخصى فى بعض األمور

94.6394.36.971الخاصة بتحديد صافى الربح. استغالل المرونة المتاحة فى المبادئ المحاسبية

94.2194.82.936وتعدد بدائل السياسات المحاسبية. استخدام أسلوب هيكلة العمليات من خالل

تعديل أو إعادة صياغة العقود واالتفاقيات بمايحقق أهدافها.

94.2494.78.944

تطبيق المعيار المحاسبى الجديد مبكرا قبل الموعد95.3993.53.800اإللزامى له.

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** لكافةفي ضوء الجدول السابق يتضح للباحث أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اختالفا فى آراء عينة0.05 من أقلالعناصر البحث لبيئتي الدراسة المصرية والسعودية بشأن الطرق التي تتبعها

اإلدارة للتأثير عمدا علي رقم صافي الربح. - قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول اآلثار السلبية3

-Mann)اختبار مان وتنيى ممارسات إدارة األرباح التي تنجم عن Whitney Test:)

( يوضح31جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة

Mann-Whitneyالمصرية والسعودية )اختبار مان وتنيى Test)

العناصر مستوىبيئة الدراسة

معنوية السعودمصرية

95.3393.59.814تخفيض قيمة الشركة.95.0293.93.884اندثار وتالشى السلوك األخالقى.94.2194.81.934إخفاء مشاكل اإلدارة التشغيلية.

عقوبات اقتصادية على الشركات التى قامت94.3193.67.932بإدارة أرباحها.

تأثير سلبى على حركة سوق األوراق المالية95.3893.54.802واألداء االقتصادى للمجتمع ككل.

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** لكافةيتضح للباحث من الجدول السابق :أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى آراء عينة البحث0.05العناصر اكبر من

76

لبيئتي الدراسة المصرية والسعودية، بشأن اآلثار السلبية التي تنجم عنممارسات إدارة األرباح .

)ب( األنشطة التي تمارسها لجان المراجعة: - قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول دور لجنة1

المراجعة في الحد من ممارسات إدارة األرباح )اختبار مان وتنيىMann-Whitney Test:)

( يوضح32جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة )اختبار مان وتنيى

Mann-Whitney Test)

مستوىبيئة الدراسةالعناصرمعنوية السعوديةمصر

هل ترون أن لجنة المراجعة لها دور هام في89.21100.26.121الحد من ممارسات إدارة األرباح؟

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** في ضوء الجدول السابق يتضح للباحث أن مستوى المعنوية اكبر

وهذا يدل على وجود اتفاق فى آراء عينة البحث لبيئتي الدراسة0.05من المصرية ،والسعودية بشأن وجود دور للجنة المراجعة في الحد من إدارة

األرباح. دعم لجنة- قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول 2

-Mann )اختبار مان وتنيى المراجعة لعملية المراجعة الخارجيةWhitney Test:)

( يوضح33جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة

Mann-Whitneyالمصرية والسعودية)اختبار مان وتنيى Test)

العناصربيئة الدراسة

مستوىمعنوية السعوديمصر

ة91.5897.68.406التوصية باختيار المراجع الخارجي وتغييره.

89.6599.78.180تحديد أتعاب المراجع الخارجي. دراسة وتقييم مستوى تأهيل المراجع ومدى

88.66100.86.109كفاية الموارد المتاحة لديه ألداء مهامه. االتصال الدائم بالمراجع الخارجي وفحص

90.6598.69.287التقارير الصادرة عنه.91.3097.98.373مراجعة ومراقبة استقاللية المراجع الخارجي.

88.65100.87.102دراسة وتقييم خطة المراجعة.88.36100.08.118دراسة وتقييم فعالية أداء المراجعة.

91.0498.27.337دراسة وتقييم فعالية نتائج عملية المراجعة.

77

91.6997.56.440الموافقة على خدمات غير المراجعة. التنسيق بين المراجع الخارجي والمراجع

91.2698.03.360الداخلي.

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية** لكافةيتضح للباحث من الجدول السابق :أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى آراء عينة البحث0.05العناصر أكبر من لبيئتي الدراسة المصرية والسعودية بشأن دعم عملية المراجعة الخارجية

من قبل لجنة المراجعة. - قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول اإلشراف على3

أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخلية )اختبار مان وتنيىMann-Whitney Test:)

( يوضح34جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة

Mann-Whitney Testالمصرية والسعودية)اختبار مان وتنيى )

العناصر مستوىبيئة الدراسة

معنوية السعوديمصرة

الموافقة على تعيين مدير إدارة المراجعة الداخلية،وعزله، والمشاركة في تحديد أتعابه.

89.7599.67.179

مراجعة مدى مالءمة هيكل قسم المراجعة الداخليةبالشركة ومسئولياته والكوادر العاملة به.

91.9297.31.467

مراجعة إعداد وتنفيذ ونتائج برنامج المراجعةالسنوي الخاص بالمراجعة الداخلية للشركة.

91.4597.82.385

دراسة تقارير المراجعة الداخلية ومتابعة اإلدارة في تنفيذ المالحظات الموجهة لها من قبل إدارة

المراجعة الداخلية.91.9897.24.474

91.6297.64.421تدعيم استقالل المراجع الداخلي. مراجعة مدى التزام المراجع الداخلي بتطبيق

مبادئ الحوكمة.89.9098.42.245

91.9297.31.461التنسيق بين المراجع الداخلي والمراجع الخارجي.88.08101.49.068التحقق من مالءمة وكفاية نظام الرقابة الداخلية.87.28102.37.040التأكد من كفاءة وفعالية نظام الرقابة الداخلية.

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية** لكافةفي ضوء الجدول السابق يتضح للباحث أن مستوى المعنوية

فى آراء عينة البحث وهذا يدل على أن هناك اتفاقا0.05العناصر أكبر من لبيئتي الدراسة المصرية، والسعودية بشأن إشراف لجنة المراجعة علي

أعمال المراجعة الداخلية ونظم الرقابة الداخلية. اإلشراف- قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول 4

)اختبار مان وتنيىوالرقابة على إعداد التقارير والقوائم الماليةMann-Whitney Test:)

78

( يوضح35جدول رقم ) قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة

Mann-Whitneyالمصرية والسعودية )اختبار مان وتنيى Test)

العناصرمستوبيئة الدراسة

ىمعنوي

ة السعوديمصرة

العمل مع مجلس اإلدارة في اختيار السياسات المحاسبيةالمالئمة إلعداد التقارير والقوائم المالية.

89.9399.47.199

89.4تقييم السياسات والمبادئ المحاسبية المطبقة في الشركة.599.99.153

التأكد من أن السياسات المحاسبية المطبقة تتفق معاإلصدارات المهنية.

87.79101.81.057

التأكد من أن الشركة تتابع التطورات في المبادئ والمعاييرالمحاسبية المطبقة والصادرة عن الهيئات المهنية.

89.6499.79.176

التأكد من كفاية اإلفصاح والشفافية في التقارير والقوائمالمالية.

91.6497.61.421

التأكد من االستمرار بتطبيق السياسات والمبادئ المحاسبيةفي الشركة.

90.3898.98.248

مراجعة المعالجات المحاسبية البديلة، وأثرها في التقاريرالمالية.

90.5198.84.263

مناقشة اإلدارة عند تغيير المبادئ والسياسات المحاسبيةالمطبقة ودراسة أثرها في التقارير المالية.

89.08100.40.129

مناقشة المراجع الخارجي بمدى فعالية السياساتوالممارسات المحاسبية المطبقة.

88.13101.44.069

مراجعة التقارير والقوائم المالية السنوية والمرحلية قبلموافاة الجهات الرقابية بها.

90.4298.94.246

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية**

لكافةفي ضوء الجدول السابق يتضح للباحث أن مستوى المعنوية وهذا يدل على وجود اتفاق فى أراء عينة البحث0.05العناصر اكبر من

لبيئتي الدراسة المصرية والسعودية بشأن اإلشراف والقابة علي إعدادالتقارير والقوائم المالية من قبل لجنة المراجعة.

لجنةمشاركة- قياس مدى االتفاق و االختالف) التباين ( فى االراء حول 5 )اختبارفي عمليات إدارة المخاطر التي تتعرض لها الشركةالمراجعة

( Mann-Whitney Testمان وتنيى ( يوضح36جدول رقم )

قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة Mann-Whitneyالمصرية والسعودية)اختبار مان وتنيى

Test)

79

العناصرمستوبيئة الدراسة

ىمعنوي

ةالسعوديمصر

ة تحديد المخاطر التي يمكن أن تؤثر في التقارير

المالية.94.8

594.12.923

90.1تقييم فعالية إدارة المخاطر في الشركة.9

99.19.230 دراسة تقارير اإلدارة المتعلقة باالستجابة

للمخاطر.89.8

999.52.199

التحقق من التحديث المستمر إلدارة المخاطرلتعكس الوضع الحالي والتغيرات المستقبلية.

87.33

102.31.058

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية ** لكليتضح للباحث من الجدول السابق :أن مستوى المعنوية

وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى آراء عينة البحث0.05العناصر اكبر من لبيئتي الدراسة المصرية والسعودية بشأن مشاركة لجنة المراجعة في

عمليات إدارة المخاطر التي تتعرض لها الشركة . دعم لجنة- قياس مدى االتفاق واالختالف )التباين( فى اآلراء حول 6

(Mann-Whitney Test )اختبار مان وتنيى المراجعة آلليات الحوكمة( يوضح37جدول رقم )

قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة Mann-Whitneyالمصرية والسعودية)اختبار مان وتنيى

Test)

80

العناصربيئة الدراسة

مستوىمعنوية السعودمصر

ية

97.06102.6التأكد من فعالية إجراءات الرقابة الداخلية.1.055

المساهمة في الحد من إساءة استخدام مجلس اإلدارة90.6398.71.276لسلطاته.

التأكد من عدم وجود تضارب في المصالح ينتج عنه قيام الشركة بعقد صفقات أو عقود مع أطراف ذوي

العالقة.92.7896.38.622

الحد من التقارير المالية االحتيالية، مما يزيد من91.9297.31.452موثوقية ومصداقية القوائم المالية.

التحقق من مدى التزام الشركة بالقوانين واللوائح90.6598.69.272المنظمة ألعمالها.

اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية والخراجية90.0899.31.211ومناقشة نتائجها.

الحد من ظاهرة عدم تماثل المعلومات من خالل توفيرها للمعلومات لكافة فئات المستثمرين

ومعاملتهم معاملة متكافئة.88.35101.1

9.084

تحقيق التنسيق الفعال بين اإلدارة والمراجع الخارجي والداخلي، من خالل تحديد مجال المراجعة، ومراجعة

القوائم المالية قبل وبعد النشر.90.6898.66.272

0.05دال إحصائيا عند مستوى معنوية** لجميعفي ضوء الجدول السابق يتضح للباحث أن مســتوى المعنويــة

وهذا يــدل علي وجــود اتفــاق فى أراء عينــة البحث0.05العناصر اكبر من لبيئتي الدراســة المصــرية والســعودية بشــأن دعم لجنــة المراجعــة آلليــات

الحوكمة.ــول -7 ــاين( فى اآلراء ح ــاق واالختالف )التب ــدى االتف ــاس م ــيرات قي متغ

(Mann-Whitney Test )اختبار مان وتنيى الدراسة( يوضح38جدول رقم )

قياس التباين فى آراء مجموعات العينة لبيئتي الدراسة Mann-Whitneyالمصرية والسعودية)اختبار مان وتنيى

Test)

81

العناصرمستوبيئة الدراسة

ىمعنوية السعودمصر

ية96.6591.14.486 ممارسات إدارة األرباح

89.4098.96.223دعم عملية المراجعة الخارجية اإلشراف على أعمال المراجعة الداخلية ونظم

الرقابة الداخلية90.0698.25.293

اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير والقوائمالمالية

89.5199.93.18290.0599.34.232المشاركة في عمليات إدارة المخاطر

89.6899.75.196دعم آليات حوكمة الشركات0.05دال احصائيا عند مستوى معنوية**

العناصرلكافةويالحظ من الجدول السابق أن مستوى المعنوية وهذا يدل على أن هناك اتفاقا فى أراء عينة البحث لبيئتي0.05اكبر من

الدراسة المصرية والسعودية بشأن متغيرات الدراسة ككل. وفى ضوء التحليل السابق يتضح للباحث صحة الفرض

الثالث وهو: ال توجد فروق ذات داللة إحصائية بين استجابات المحيط المهنى للجان المراجعة فى كل من جمهورية مصر

العربية والمملكة العربية السعودية حول األنشطة التىتمارسها لجان المراجعة والحد من ممارسات إدارة األرباح.

82

- النتائج والتوصيات7 في ضوء ما أسفرت عنه الدراسة التي قام بها الباحث بشقيها

النظري والتطبيقي يخلص الباحث إلى مجموعة من النتائج والتوصيات منأهمها ما يلي:

نتائج البحث:1/ 7 ( على الرغم من أهمية موضوع تطوير لجان المراجعة، إال أنه لم7/1/1 )

يلق االهتمام الكافي إلى اآلن، بالرغم من قيام العديد من دول العالم بإلزام الشركات بتكوينها، من خالل استصدار القوانين

المنظمة لذلك، حيث تنظر إليها كثير من الشركات على أنها مجرد استيفاء للمتطلبات القانونية، ومن ثم فقد أصبح من الضروري

العمل على توجيه أنظار القائمين على أمر تلك الشركات بمدىأهمية وضرورة تفعيل لجان المراجعة.

( يوجد مجموعة من الضوابط الخاصة بتكوين لجان المراجعة،7/1/2) والتي يجب أخذها في االعتبار حتى ال يكون تشكيل لجان المراجعة

مجرد استكماال ألمور قانونية، ومن ثم تصبح عديمة الجدوى والتحقق األهداف المرجوة منها، تتمثل في:

.التحديد الواضح لسلطات ومسئوليات لجنة المراجعة.توافر الخبرة والمهارة في أعضاء اللجنة.ضرورة تحديد العدد المالئم ألعضاء لجنة المراجعة.وضع مستقل للجنة المراجعة في الهيكل التنظيمي للشركة

( أن لجان المراجعة يمكنها أن تلعب دورا جوهريا، في إضافة قيمة7/1/3) حقيقية للشركات، وذلك من خالل دورها في الحد من ممارسات

إدارة األرباح، األمر الذي يستوجب ضرورة تطوير أداء تلك اللجان، وكذلك ضرورة قيام تلك اللجان بدور فعال في كل من: تطوير

ودعم أنظمة الرقابة الداخلية والمراجعة الداخلية، اإلشراف والرقابة على إعداد التقارير والقوائم المالية، دعم عملية المراجعة

الخارجية، المشاركة في عمليات إدارة المخاطر التي تتعرض لهاالشركة، دعم آليات حوكمة الشركة.

( أكدت الدراسة التطبيقية التي قام بها الباحث على أنه توجد7/1/4) عالقة بين األنشطة التي تقوم بها لجنة المراجعة والحد من

ممارسات إدارة األرباح )مما يثبت صحة الفرض األول(. ( توصل البحث إلى توافر دليل ميداني، من محيط العمل المهني7/1/5)

للجان المراجعة، على أنه ال توجد فروق ذات داللة إحصائية بين فئات الدراسة فيما يتعلق بأنشطة لجان المراجعة ودورها في الحد

من ممارسات إدارة األرباح )مما يثبت صحة الفرض الثاني(.

83

( كما توصل البحث أيضا إلى توافر دليل ميداني، من محيط العمل7/1/6) المهني للجان المراجعة، على انه ال توجد فروق ذات داللة إحصائية

بين استجابات المحيط المهني للجان المراجعة في كل من جمهورية مصر العربية، والمملكة العربية السعودية حول األنشطة

التي تمارسها لجان المراجعة ودورها في الحد من ممارسات إدارةاألرباح )مما يثبت صحة الفرض الثالث(.

توصيات البحث:2/ 7 باإلضافة إلى ما قد تعكسه النتائج السابقة من توصيات، يوصي

الباحث بما يلي: ( ضرورة تضافر جهود المنظمات المهنية والجهات المعنية لتنمية7/2/1)

الوعي لدى المساهمين والمستثمرين بإبراز دور لجان المراجعة في الحد من ممارسات إدارة األرباح، وتحسين جودة التقارير

والقوائم المالية وزيادة مصداقيتها وشفافيتها لجموع المستفيدين. ( ضرورة تشجيع وتحفيز شركات المساهمة على االلتزام7/2/2)

بالضوابط الخاصة بتكوين لجان المراجعة، وكذلك الضوابط المحددة تشريعيا لعمل لجان المراجعة بما يضمن فعاليتها في الحد من

ممارسات إدارة األرباح ( ضرورة االنتقال والتحول إلى اإللزام في تطبيق قواعد حوكمة7/2/3)

الشركات، وبالتالي التوسع في تشكيل لجان المراجعة بالشركات المصرية والسعودية، وذلك من خالل إصدار لقانون حوكمة

، مع مراعاة أنSarbanes Oxleyالشركات على غرار قانون يتالءم مع البيئة المحلية - المصرية و/ أو السعودية- ويحدد دور

لجان المراجعة وغيرها من األطراف المشاركة في حوكمةالشركات.

( ضرورة إصدار تشريع ملزم لشركات المساهمة بإعداد تقرير7/2/4) بنتائج عمل لجنة المراجعة، على أن ينشر مع التقارير السنوية للشركة، مع ضرورة مراعاة إفصاح تقرير لجنة المراجعة عن أنشطتها التي يمكن أن تساهم في الحد من ممارسات إدارة

األرباح. ( تشديد الرقابة من قبل الجهات الرقابية والمختصة في الدولة7/2/5)

)وزارة التجارة- هيئة سوق األوراق المالية- مصلحة الضرائب.. إلخ(على الشركات التي تتورط في القيام بممارسات إدارة األرباح.

( تخصيص فقرة من تقرير مراقب الحسابات لإلفصاح عن7/2/6) ممارسات إدارة األرباح من عدمها، مع ذكر الدوافع في حالة

وجودها، حتى يكون ذلك بمثابة أداة رقابية على األداء اإلداريبشركات المساهمة.

84

/ دراسات مستقبلية مقترحة:8 دور لجنة المراجعة في حوكمة الشركات وأثرها على جودة القوائم-1

المالية المنشورة- دراسة تطبيقية على البيئة السعودية. نحو تطوير اإلطار الفكري للمحاسبة المالية لمواجهة ممارسات-2

إدارة األرباح. مسئولية لجنة المراجعة، ومسئولي الحوكمة عن منع واكتشاف-3

الغش في القوائم المالية- دراسة اختبارية. دور التخصص القطاعي للمراجع في تفعيل حوكمة الشركات والحد-4

من ممارسات إدارة األرباح- دراسة ميدانية. دور لجان المراجعة في الحد من عمليات غسيل األموال في ضوء-5

تطبيق حوكمة الشركات- دراسة تطبيقية مقارنة.

85

/ مراجع البحث9 المراجع باللغة العربية:9/1

أ- الكتب: حوكمة الشركات- المفاهيمحماد، د/ طارق عبد العال، -1

.2005، الدار الجامعية، اإلسكندرية، والمبادئ والتجارب حوكمة الشركات ومعالجةسليمان، د/ محمد مصطفى، -2

، الطبعة األولى،الفساد المالي واإلداري )دراسة مقارنة(.2006الدار الجامعية، اإلسكندرية،

الرقابةعلي، د/ عبد الوهاب نصر، شحاتة، د/ شحاتة السيد، -3 والمراجعة الداخلية الحديثة في بيئة تكنولوجيا

،المعلومات وعولمة أسواق المال )الواقع والمستقبل(.2006/ 2005الدار الجامعية، اإلسكندرية،

تطوير مهنة المراجعة، لمواجهةغالي، د/ جورج دانيال ، -4 ، الدارالمشكالت المعاصرة وتحديات األلفية الثالثة

.2001الجامعية، اإلسكندرية، ب- الدوريات:

أبو الخير، د/ مدثر طه، إدارة الربح المحاسبي في الشركات-1 المصرية- دليل ميداني من التغيرات في أرصدة المخصصات

، كلية التجارة، جامعة طنطا،التجارة والتمويلبالقوائم المالية، .1999العدد الثاني،

أحمد، د/ محمد الرملي، دور لجان المراجعة في زيادة كفاءة-2 مجلة البحوثوفعالية المراجعة الخارجية )دراسة ميدانية(،

، كلية التجارة بسوهاج، جامعة جنوبالتجارية المعاصرة.2001الوادي، المجلد الخامس عشر، العدد الثاني، ديسمبر

الخيال، د/ توفيق بن عبد المحسن، القثامي، فواز سفير، إدارة-3 األرباح في الشركات المساهمة السعودية )دراسة تطبيقية(،

، كلية التجارة، جامعةمجلة كلية التجارة للبحوث العلمية.2010(، العدد األول، يناير 47اإلسكندرية، المجلد )

السقا، د/ السيد أحمد، إطار نظري مقترح لقياس وتطوير فعالية-4 مجلةلجان المراجعة في الشركات المساهمة السعودية،

، كلية التجارة، جامعة طنطا، العدد الثاني،التجارة والتمويل1995.

الشيشيني، د/ حاتم محمد عبد الرؤوف، دراسة تجريبية للعالقة-5 بين موقف مراجع الحسابات من إدارة الربح، ونوع المعيار

المحاسبي، واألهمية النسبية لمقدار إدارة الربح ومدى قوة حجج

86

، كلية التجارة،المجلة المصرية للدراسات التجاريةاإلدارة، .2006جامعة المنصورة، المجلد الثالثون، العدد األول،

العبادي، د/ مصطفى راشد، حدود مسئولية مراجعي الحسابات-6 عن االستجابة لمخاطر تحريفات القوائم المالية الناتجة عن

الدراسات مجلةممارسات إدارة األرباح- دراسة اختبارية، (،28، كلية التجارة، جامعة بنها، السنة )والبحوث التجارية

.2008العدد الثاني، _________________، دور المراجع الداخلي في إضافة القيمة-7

وتفعيل تطبيق حوكمة الشركات- دراسة اختبارية على شركات مجلة الدراسات والبحوثالمساهمة المصرية والسعودية،

(، المجلد األول،27، كلية التجارة، جامعة بنها، السنة )التجارية.2007العدد األول،

حامد، د/ صفا محمود السيد، إدارة الربحية ومعايير المحاسبة-8 ،مجلة البحوث التجارية المعاصرةالمصرية- دراسة تحليلية،

(، العدد18كلية التجارة بسوهاج، جامعة جنوب الوادي، المجلد ).2004األول، يونيو

حسانين، د/ أحمد سعيد قطب، دور نظم الحوكمة في الحد من-9 مجلةقدرة الشركات على إدارة األرباح- دراسة نظرية وميدانية،

، كلية التجارة، جامعة بنها،الدراسات والبحوث التجارية.2007(، العدد الثاني، مجلد ثاني، 27السنة )

حماد، د/ طارق عبد العال، نموذج مقترح لقياس جودة األرباح في-10 ضوء انتشار الممارسات المحاسبية الخاطئة "دراسة ميدانية"،

، كلية التجارة، جامعةمجلة الدراسات والبحوث التجارية.2005(، ملحق العدد الثاني، 25بنها، السنة )

خليفة، د/ محمد عبد العزيز محمد، إطار مقترح لتفسير سلوك-11 الوحدات االقتصادية في التأثير على القوائم المالية: دراسة

، قسم المحاسبة والمراجعة،مجلة الفكر المحاسبيميدانية، كلية التجارة، جامعة عين شمس، السنة السابعة، العدد الثاني،

2004. خليل، د/ عبد اللطيف محمد، نطاق مقترح لمسؤوليات لجنة-12

المراجعة المرتبطة بالمراجع الخارجي وإجراءات أدائها في ضوء اإلصدارات المهنية العالمية )دراسة تحليلية ميدانية في بيئة

، كلية التجارة،مجلة البحوث التجاريةاألعمال المصرية(، .2010(، العدد األول، يناير 32جامعة الزقازيق، المجلد )

خليل، د/ محمد أحمد إبراهيم، تطوير أداء لجان المراجعة وأثره-13 مجلةعلى عملية المراجعة في الشركات المساهمة المصرية،

87

، كلية التجارة، جامعة بنها،الدراسات والبحوث التجارية.2006السنة السادسة والعشرون، العدد األول،

___________________، دور حوكمة الشركات في تحقيق جودة-14 المعلومات المحاسبية وانعكاساتها على سوق األوراق المالية-

،مجلة الدراسات والبحوث التجاريةدراسة نظرية تطبيقية، .2005(، العدد األول، 25كلية التجارة، جامعة بنها، السنة )

سامي، د/ مجدي محمد، دور لجان المراجعة في حوكمة-15 الشركات وأثرها على جودة القوائم المالية المنشورة في بيئة

، كليةمجلة كلية التجارة للبحوث العلميةاألعمال المصرية، (، العدد الثاني، يوليو46التجارة، جامعة اإلسكندرية، المجلد )

2009. شاهين، د/ محمد أحمد شاهين، نموذج مقترح لدراسة العالقة بين-16

خصائص االستقاللية الخاصة بأعضاء لجنة المراجعة وعمليات ،المجلة العلمية لالقتصاد والتجارةتعديل القوائم المالية،

كلية التجارة، جامعة عين شمس، المجلد الثاني، العدد األول، يناير2012.

شتيوي، د/ أيمن أحمد، دراسة تطبيقية لتحليل تأثير العوامل-17 االقتصادية على ممارسات إدارة األرباح بالشركات المصرية،

، كلية التجارة، جامعةالمجلة العلمية التجارة والتمويل.2009طنطا، العدد األول،

صليب، د/ ليلى عزيز ، دراسة انتقادية لقرار إنشاء لجان-18 ، كليةالمجلة المصرية للدراسات التجاريةالمراجعة،

.2004التجارة، جامعة المنصورة، العدد الثاني، عبد العال، د/ فاروق جمعه، متطلبات تفعيل دور لجان المراجعة-19

مجلة الدراسات الماليةفي بيئة األعمال المصرية، ، كلية التجارية ببني سويف، جامعة القاهرة، العددوالتجارية

.2004الثاني، عيسى، د/ سمير كامل محمد، أثر جودة المراجعة الخارجية على-20

مجلة كلية التجارةعمليات إدارة األرباح- مع دراسة تطبيقية، ، كلية التجارة، جامعة اإلسكندرية، المجلد )للبحوث العلمية

.2008(، العدد الثاني، يونيو 45 عيسى، د/ سمير كامل محمد، محددات فعالية لجنة المراجعة في-21

مجلة كليةالحد من سلوك إدارة األرباح- مع دراسة تطبيقية، ، كلية التجارة، جامعة اإلسكندرية،التجارة للبحوث العلمية

.2006(، العدد الثاني، سبتمبر 43المجلد ) غالي، د/ جورج دانيال، دور لجنة المراجعة في تحسين جودة-22

المجلة العلمية لالقتصادالتقارير المالية- دراسة ميدانية،

88

، كلية التجارة، جامعة عين شمس، العدد الثالث،والتجارة1998.

غنيمي، د/ سامي محمد أحمد، إطار مقترح لدور الشفافية في-23 الحد من ممارسات إدارة األرباح في منظمات األعمال- دراسة

، كلية التجارة،مجلة الدراسات والبحوث التجاريةاختبارية، .2011(، العدد األول، مجلد ثاني، 31جامعة بنها، السنة )

لبيب، د/ خالد محمد عبد المنعم، دراسة اختبارية لطبيعة ونوعية-24 العالقة بين: لجان المراجعة، وأنظمة الرقابة الداخلية في منشآت

، كليةمجلة كلية التجارة للبحوث العلميةقطاع األعمال، (، مارس44التجارة، جامعة اإلسكندرية، العدد األول، المجلد )

2007. مبارز، د/ شعبان يوسف، دور لجان المراجعة في إرساء الشفافية-25

واإلفصاح الكامل للتقارير المالية وأثر ذلك في تدعيم أسواق ، كليةمجلة الدراسات المالية والتجاريةاألوراق المالية،

.2005التجارة، جامعة بني سويف، العدد األول، مبارك، د/ الرفاعي إبراهيم، دور المراجع في الرقابة على-26

ممارسات إدارة الربح- دليل استقرائي من البيئة المصرية، ، كلية التجارة، جامعةالمجلة العلمية التجارة والتمويل

.2003طنطا، العدد الثاني، محمد، د/ سوسن عبد الفتاح، دور لجان المراجعة في مكافحة-27

المجلة العلمية لالقتصادغسيل األموال بالبنوك التجارية، ، كلية التجارة، جامعة عين شمس، العدد الثاني،والتجارة

2007. محمد، د/ محمد الفيومي، دراسة أسلوب استخدام لجان-28

، كليةالتجارة والتمويلالمراجعة في الشركات المصرية، .1994التجارة، جامعة طنطا، السنة الرابعة عشر، العدد األول،

هاشم، د/ محمد صالح، الصعوبات التي تحد من قيام لجنة-29 المراجعة بدورها تجاه األطراف المختلفة ببيئة األعمال المعاصرة

في ضوء اإلصدارات المهنية الدولية وقواعد حوكمة الشركات ، كلية التجارة،مجلة المحاسبة واإلدارة والتأمينالمصرية،

.2010(، 76(، العدد )49جامعة القاهرة، السنة ) هالل، د/ عبد الله عبد العظيم، تأثير التخصص الصناعي لمكتب-30

المراجعة على الحد من ممارسات إدارة األرباح مع دراسة ميدانية ، كلية التجارة،المجلة العلمية التجارة والتمويلفي مصر،

.2008جامعة طنطا، المجلد الثالث، جـ- المؤتمرات:

89

إبراهيم، أ/ فريد محرم فريد، دور لجان المراجعة كأحد دعائم-1 آداب وسلوك المهنة لتفعيل تطبيق حوكمة الشركات المسجلة

المؤتمرببورصة األوراق المالية المصرية "دراسة نظرية"، العلمي لنقابة التجاريين بعنوان: "التطورات المهنية

، قاعةفي مجال المحاسبة والمراجعة محليا ودوليا".2006 سبتمبر 10- 9عايدة، فندق ماريوت، القاهرة،

المعتاز، د/ إحسان بن صالح، لجان المراجعة في الشركات-2 المؤتمر األولالمساهمة السعودية بين الواقع والمأمول،

لحوكمة الشركات بعنوان "حوكمة الشركات الممارسات ، جامعة الملك خالد، أبها،الحالية واآلفاق المستقبلية"

.1/11/2009- 10/ 31المملكة العربية السعودية، عبد اللطيف، د/ ناصر نور الدين، مدخل مقترح لترشيد قرارات-3

اختيار وتغيير ومكافأة مراقبي الحسابات في إطار حوكمة المؤتمر الخامس بعنوان: "حوكمة الشركاتالشركات،

، كلية التجارة،وأبعادها المحاسبية واإلدارية واالقتصادية".2005 سبتمبر 10- 8جامعة اإلسكندرية، الجزء األول،

عقدة، د/ عبد الحميد عبد المنعم، المراجعة وإدارة المخاطر في-4 المؤتمر العلمي الخامس بعنوان:ظل مفهوم الحوكمة،

"حوكمة الشركات وأبعادها المحاسبية واإلدارية سبتمبر10- 8، كلية التجارة، جامعة اإلسكندرية، واالقتصادية"

2005.د- الرسائل العلمية:

صحصاح، أ/ عصمت أنور حامد، دراسة تحليلية لدور المراجعين-1 رسالة ماجستيرفي حوكمة الشركات "بالتطبيق على البنوك"،

، كلية التجارة، جامعة عينفي المحاسبة غير منشورة.2007شمس،

مليجي، أ/ مجدي مليجي عبد الحكيم، دور لجان المراجعة في-2 حوكمة الشركات وأثرها على جودة القوائم المالية المنشورة

رسالة دكتوراه فيلتدعيم سوق األوراق المالية المصرية، .2010، غير منشورة، كلية التجارة، جامعة بنها، المحاسبة

هـ- مصادر أخرى: ، مركز المديرين المصري، وزارةدليل عمل لجان المراجعة-1

.2008االستثمار، أغسطس، دليل قواعد ومعايير حوكمة الشركات بجمهورية مصر-2

، مركز المديرين المصري، وزارة االستثمار، أكتوبر،العربية2005.

90

، وزارة االقتصاد، جمهورية مصرمعايير المحاسبة المصرية-3.2006العربية، سبتمبر

، مشروع القواعدالهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين-4 المنظمة لعمل لجان المراجعة في الشركات المساهمة، الرياض،

.2003المملكة العربية السعودية، مارس ، الئحة حوكمة الشركات،هيئة السوق المالية السعودية-5

.2006المملكة العربية السعودية، الرياض، ( بتاريخ903، القرار الوزاري رقم )وزارة التجارة السعودية-6

هـ بشأن القواعد المنظمة للجان المراجعة12/8/1414.1994وتطويرها، الرياض، المملكة العربية السعودية، يناير

إنترنت:و- مبارك، د/ الرفاعي إبراهيم، جودة أنشطة المراجعة الداخلية-1

ودورها في الحد من ممارسات إدارة األرباح- دراسة تطبيقية على البيئة السعودية، الندوة الثانية عشر لسبل تطوير المحاسبة في

المملكة العربية السعودية، كلية إدارة األعمال، جامعة الملكم.2010 مايو، 19-18سعود، الرياض، المملكة العربية السعودية،

Available at: www.edu.sa/sites/.../ ( بتاريخ30الهيئة العامة لسوق المال المصرية، القرار رقم )-2

: قواعد قيد واستمرار قيد وشطب األوراق المالية18/6/2002 :Available atببورصتي األوراق المالية بالقاهرة واإلسكندرية،

www.cma.gov.eg.موقع النقابة العامة للتجاريين المصرية على اإلنترنت:-3

Available at: www.togareen-egypet.com. موقع الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين:-4

Available at: www.socpa.org. المراجع باللغة اإلنجليزية:9/2

A-Books: 1- Mulford, C.W., & E.E. Comiskey, "The Financial

Numbers Game: Detecting Creative Accounting Practice", New York, John Wiley & Sons, Inc. 2002.

2- Schroder, R.G., M.W. Clark & J.M. Cathey, "Financial Accounting Theory and Analysis, Text Reading and Cases", 8th Edition, Hoboken, New Jersey, John Wiley & Sons, Inc. 2005.

B-Periodicals:

91

1- Abbott, Lawrence J., Susan Parker, & Gary F. Peters, "Serving Two Masters: The Association between Audit Committee Internal Audit Oversight and Internal Audit Activities", Accounting Horizons, Vol. 24, No. 1, 2010.

2- Abbott, L.S., S. Parker & G.F. Peters, "Audit Committee Characteristics and Restatements", Auditing: A Journal of Practice & Theory, Vol. 23, Spring, 2004.

3- Al-Mudhaki, Jawaher, & P.L. Joshi, "The Role and Functions of Aduit Committees in the Indian Corporate Governance: Empirical Findings", International Journal of Auditing, Vol. 8, Iss. 1, March 2004.

4- Asare, S., R.A. Davidson, & A.A. Gramling, "Internal Auditors' Evaluation of Fraud Factors in Planning an Audit: The Importance of Audit Committee Quality and Management Incentives". International Journal of Auditing, Vol. 3, No. 3, 2008.

5- Baralexis, S., "Creative Accounting in Small Advancing Countries: The Greek Case", Managerial Auditing Journal, Vol.19, No.3, 2004.

6- Barton, J., "Does the Use of Financial Derivatives Affect Earnings Management Decisions?", The Accounting Review, Vol.76, No.1, 2001.

7- Bartov, E., & P. Mohanram, "Private Information, Earnings Manipulations, and Executive Stock-option Exercises", The Accounting Review, Vol. 79, No. 4, 2004.

8- Bartov, E., D. Govly & C. Hyan, "The Rewards to Meeting and Beating Earning Expectations", Journal of Accounting and Economics, Vol. 33, No. 2, 2002.

9- Bedard, J., et. al., "The Effect of Audit Committee Expertise, Independence, and Activity on Aggressive Earnings Management", Auditing: A Journal of Practice & Theory, Vol.23, Iss.2, Sep.2004.

92

10-Bergstresser, D., & T. Philippon, "CEO Incentives and Earnings Management", Journal of Financial Economics, Vol. 80, 2006.

11- Carcello, Joseph, V., & Terry L. Neal, "Audit Committee Independence and Disclosure Choice for Financially Distressed Firms", Corporate Governance an International Review, Vol. II, Iss. 4, Oct. 2003.

12- Chambers, Andrew D., "Audit committees: Practice Rules and Enforcement in The U.K. and China", Corporate Governance, Vol. 13, No. 1, Jan., 2005.

13- Dezoort, F.T., & S. Salterio, "The Effects of Corporate Governance Experience, and Financial Reporting and Audit Knowledge of Audit Committee Members Judgments", Auditing: A Journal of Practice & Theory, Vol. 20, No. 2, Sep. 2001.

14- Fields, T., T. Lys & L. Vincent, "Empirical Research on Accounting Choice", Journal of Accounting and Economics, Vol. 31, No. 1-3, Sep. 2001.

15- Gang, Guojin & Laura Yueli, "The Association between Management Earnings Forecast Errors and Accruals", The Accounting Review, Vol. 84, No. 2, 2009.

16- Garcia, L.S., E.R. Barbadillo, & M.O. Perez, "Audit Committee and Internal Audit and The Quality of Earnings: Empirical Evidence from: Spanish Companies", Journal of Management and Governance, August, 2010.

17- George, Nashwa., "The Role of Audit Committees in Public Sector", The CPA Journal, Aug., 2005.

18- Healy, Paul M., & James M. Wahlen, "A Review of the Earnings Management Literature and its Implications for Standard Selling", Accounting Horizons, July, 1999.

19- Keinath, Annemarie K. & Judith C. Walo, "Audit Committee Responsibilities Focusing on Oversight,

93

Open Communication and Best Practices", CPA Journal, Nov. 2004.

20- Klein, A., "Economic Determinants of Audit Committee Independence", The Accounting Review, Vol.77, No.2, April 2002.

21- Lev, B., "Corporate Earnings: Facts and Fiction", Journal of Economics Perspectives, Vol. 17, No. 2, Spring 2003.

22- Lin, J., et al., "The Effect of Audit Committee Performance on Earnings Quality", Managerial Auditing Journal, Vol. 21, Iss. 9, 2006.

23- Lisa, A.O., R. Diana and W.S. Sandra, "The Association Between Committee Characteristics, The Contracting Process and Fraudulent Financial Reporting", American Journal of Business, Vol. 24, No. 1, Spring 2009.

24- Mcvay, S., "Earnings Management using Classification Shifting: An Examination of Core Earnings and Special Items", The Accounting Review, Vol. 81, No. 3, 2006.

25- Mitchell, John A., "Corporate Governance and the Cadbury Report", Managerial Audit Journal, Vol. 8, No. 3, 1993.

26- Nelson, M.W., J.A. Elliott, & R.N. Tarpley, "How are Earnings Managed? Examples from Auditors", Accounting Horizons, Vol. 17, Supplements, 2003.

27- Parfet, W.M., "Commentary: Accounting Subjectivity and Earnings Management: Apreparer Perspective", Accounting Horizons, Vol. 14, No. 4, 2003.

28- Porter, Brenda, & Philip J. Gendall, "Audit Committees in Private and Public Sector Corporate in Newzealand: An Empirical Investigation", International Journal of Auditing, Vol. 2, Iss. 1, March 1998.

29- Prawitt, D., N. Smith & D.Wood, "Internal Audit Quality and Earnings Management", The Accounting Review, Vol.84, No.4, 2009.

94

30- Richardson, Robert C., & Charles P. Baril, "Can You Audit Committee withstand the Market's Scrutiny of Independence?", Financial Executive Morristown, Jan/Feb., Vol. 19, Iss. 1, 2003.

31- Roychowdhury, Sugata, "Earnings Management through Real Activities Manipulation", Journal of Accounting and Economics, Vol. 42, No. 3, 2006.

32- Schipper, K., & L. Vincent, "Earnings Quality", Accounting Horizons, Vol. 17, supplement, 2003.

33- Stewart, Jenny., & Lois Munro, "The Impact of Audit Committee Existence and Audit Committee Meeting Frequency on The External Audit: Perception of Australian Auditors", International Journal of Auditing, 2007.

C-Internet: 1- Al-Ajmi, Jasim., "Audit Firm, Corporate Governance,

and Audit Quality: Evidence from Bahrain", Advances in Accounting, 2009. Available at: www.elsevier.com/locate/adiac.

2- American Institute of Certified Public Accountants )AICPA(, Current Accounting Issues and Risk an Alert for Audit Committee, 2008. Available at: www.aicpa.org.

3- -_______________________________________________________, Fraud and the Responsibilities of the Audit Committee: An Overview, 2004. Available at: www.aicpa.org.

4- Carcello, Joseph V., Carl W. Hollingsworth, April Klein & Terry L. Neal, "Audit Committee Financial Expertise, Competing Corporate Governance Mechanisms, and Earnings Management" Working Paper, Feb., 2006. Available at: www.ssrn.com.

5- Cattrysse, Jan, "Reflections on Corporate Governance and the Role of the Internal Auditor", Master of

95

Internal Auditing, Roularta Media. Group, 2005. Available at: www.ssrn.com.

6- FRC, "The Combined Code on Corporate Governance", Financial Services Industry in UK, June 2008. Available at: www.fsa. gov.uk.

7- IIA, Sarbanes-Oxley Section 404: A Guide for Management by Internal Control Practitioners, The Institute of Internal Auditors, 2002. Available at: www.theiia.org.

8- KPMG, "Five Guiding Principles for Audit Committee", Working Paper, Audit Committee Institute, KPMG International, 2008. Available at: www.kpmg.com.

9- KPMG, International Judgment, Estimates, and Restatements: Implications for Committee Oversight, KPMG's Audit Committee Institute, 2005. Available at: www.kpmg.com.aci.

10- Lin, Z. Jun., et al., "The Roles, Responsibilities and Characteristics of Audit Committee in China", Accounting, Auditing & Accountability Journal, Vol. 21, No. 5, 2008. Available at: www.emeraldinsight.com/09513574.htm.

11-Magrath, L., & L.G. Weld, "Abusive Earnings Management and Early Warnings Signs", 2002. Available at: www.nysscpa.org/cpa Journal.

12- Scholer, F., "Earning Management to Avoid Earnings Decrease and Losses", Working Paper, 2005. Available at: www.ssrn.com.

13- Scott, B. Jacobson & M.K. Pitman, "Auditors and Earnings Management", 2005. Available at: Www.nysscpa.org/cpa. Journal.

14- Smith, Robert, "Audit Committees Combined Gode", A Report and Proposed Guidance, Submitted to the Financial Reporting Council, January 2003. Available at: www.frc.org.uk.

15- The Institute of Internal Auditors, "Creating the Internal Audit Value Proposition", Oct., 2010. Available at: www.theiia.org.

16- Turley, Stuart., & Mahbub Zaman, "The Corporate Governance Effects of Audit Committee",

96

Journal of Management and Governance", 2004. Available at: www.ssrn.com.

97

/ المالحق10

كليــــــة التجــــــارةقســـــم المحــــــاسبــة

قائمة استقصـــاءسعادة األستاذ الفاضل/

تحية طيبة وبعد ،،، "دور لجان المراجعة فييقوم الباحث بإعداد بحث علمي بعنوان

.الحد من ممارسات إدارة األرباح – دراسة تطبيقية مقارنة" مع زيادة تدخالت إدارة الوحدات االقتصادية في عملية إعداد القوائم والتقارير المالية، ومع ممارستها لسياسة الضعط على المراجعين، وبالتالي ضعف استقالل هؤالء المراجعين والذي انعكس كل ذلك على ضعف عملية المراجعة. وبعد انهيار كبرى الشركات العالمية ازداد االهتمام بتوفير آليات

مناسبة للتحقق من سالمة القوائم المالية، وخلوها من آثار االحتيال المالي،وأساليب إدارة الربح، وتعد المراجعة إحدى هذه اآلليات.

وهناك اهتمام كبير في الدول المتقدمة بالدور الذي يمكن أن تؤديه لجان المراجعة واألنشطة التي تمارسها في الحد من ممارسات إدارة االرباح، إال أن

هذا الدور لم يلق االهتمام الكافي في البلدان العربية، لذا تأتي هذه الدراسة بهدف التعرف على دور لجان المراجعة في بث الثقة والمصداقية في القوائم

المالية المنشورة والحد من ممارسات إدارة األرباح. لذلك يحاول الباحث من خالل هذه القائمة التعرف على وجهة نظر

سيادتكم في هذا المجال، حيث تمثل إجابتكم أحد الدعائم األساسية للبحث وما يسفر عنه من نتائج والباحث إذ يقدر لكم تعاونكم باإلجابة على األسئلة الواردة

بالقائمة المرفقة، يؤكد لكم أن هذه الدراسة قد صممت ألغراض البحث العلمي فقط، كما أن إجابتكم ستعامل بسرية تامة، علما بأن نتائج البحث سوف تكون

تحت طلب سيادتكم في أي وقت إذا رغبتم في ذلك. ويشكر الباحث لسياتكم تعاونكم الصادق معه واستجابتكم الكريمة للعمل

على خدمة البحث العلمي، ويعتذر على ما قد يسببه لكم من مشقة وتضحية بجزء ثمين من وقتكم الستيفاء القائمة المرفقة، داعيا المولى عز وجل أن

يجزيكم خير الجزاء.أسأل الله العظيم أن يوفقنا جميعا لما فيه الخير والصالح

وتفضلوا بقبول وافر التحية والتقدير،،،الباحث

د/ أحمد حامد محمود عبدالحليم

المدرس بقسم المحاسبةكلية التجارة – جامعة بنهاDrahmedhamed74@yahoo.com

98

بيانات شخصية االســم-1

)اختياري(: .............................................................المؤهــل العلمـي: .............................................................-2الوظيفـــــــة: ............................................................-3جهة العمـــــل : ............................................................-4سنوات الخبرة :-5

5أقل من سنوات

10 : 5من سنوات

10أكثر من سنوات

( أمام درجة االتفاق التي تعبر عن رأيكم:√الرجاء وضع عالمة )

رقمالسؤا

ل

درجة الموافقةموافالســـــؤال

ق تماما(5)

موافق

(4)

غير محدد أومحايد

(3)

غيرموافق

(2)

غير موافق على

اإلطالق(1)

: هل ترونمن وجهة نظركم(1) أن لجنة المراجعة لها دور هام في الحد من ممارسات إدارة

األرباح؟ تسعى اإلدارة إلى(2)

:ممارسات إدارة األرباح ( لتحقيق أهداف خاصة2/1)

بها. ( لتحقيق متطلبات2/2)

االقتراض والمديونية. ( لتحقيق توقعات2/3)

المحللين الماليينوالمستثمرين.

( لتخفيض العبء الضريبى2/4) وتحقيق بعض الوفورات

الضريبية. ( لتجنب التكاليف2/5)

السياسية. ( عند تغيير الشركة2/6)

لإلدارة. ( أخرى )أذكرها من2/7)

فضلك(.

تلجأ اإلدارة إلى التأثير(3)

99

رقمالسؤا

ل

درجة الموافقةموافالســـــؤال

ق تماما(5)

موافق

(4)

غير محدد أومحايد

(3)

غيرموافق

(2)

غير موافق على

اإلطالق(1)

عمدا على رقم صافى:الربح عن طريق

( التالعب فى أسس3/1)االعتراف باإليرادات.

( التالعب فى أسس3/2)االعتراف بالمصروفات.

( تغيير الشكل القانونى3/3)للشركة.

( التغيير)التعديل( فى3/4) طريقة اإلفصاح بالقوائم

المالية. ( استخدام التقدير3/5)

الشخصى فى بعض األمور الخاصة بتحديد صافى

الربح. ( استغالل المرونة المتاحة3/6)

فى المبادئ المحاسبية وتعدد بدائل السياسات

المحاسبية. ( استخدام أسلوب هيكلة3/7)

العمليات من خالل تعديل أو إعادة صياغة العقود واالتفاقيات بما يحقق

أهدافها. ( تطبيق المعيار المحاسبى3/8)

الجديد مبكرا قبل الموعداإللزامى له.

( أخرى )من فضلك3/9)أذكرها(.

ممارسات إدارة األرباح(4) ينجم عنها آثار سلبية

من أهمها: عديدة( تخفيض قيمة الشركة.4/1) ( اندثار وتالشى السلوك4/2)

األخالقى ( اخفاء مشاكل اإلدارة4/3)

التشغيلية. ( عقوبات اقتصادية على4/4)

الشركات التى قامتبإدارة أرباحها.

( تأثير سلبى على حركة4/5) سوق األوراق المالية

واألداء االقتصادى للمجتمعككل.

( أخرى )من فضلك4/6)

100

رقمالسؤا

ل

درجة الموافقةموافالســـــؤال

ق تماما(5)

موافق

(4)

غير محدد أومحايد

(3)

غيرموافق

(2)

غير موافق على

اإلطالق(1)

أذكرها(. يمكن للجنة المراجعة دعم(5)

عملية المراجعة الخارجية من خالل قيامها باألنشطة

التالية: ( التوصية باختيار المراجع5/1)

الخارجي وتغييره. ( تحديد أتعاب المراجع5/2)

الخارجي. ( دراسة وتقييم مستوى5/3)

تأهيل المراجع ومدى كفاية الموارد المتاحة لديه ألداء

مهامه. ( االتصال الدائم بالمراجع5/4)

الخارجي وفحص التقاريرالصادرة عنه.

( مراجعة ومراقبة5/5) استقاللية المراجع

الخارجي. ( دراسة وتقييم خطة5/6)

المراجعة. ( دراسة وتقييم فعالية أداء5/7)

المراجعة. ( دراسة وتقييم فعالية نتائج5/8)

عملية المراجعة. ( الموافقة على خدمات5/9)

غير المراجعة. ( التنسيق بين المراجع5/10)

الخارجي والمراجعالداخلي.

( أخرى )من فضلك5/11)أذكرها(

يمكن للجنة المراجعة اإلشراف(6) على أعمال المراجعة الداخلية

ونظم الرقابة الداخلية منخالل:

( الموافقة على تعيين مدير6/1) إدارة المراجعة الداخلية، وعزله، والمشاركة في

تحديد أتعابه.

101

رقمالسؤا

ل

درجة الموافقةموافالســـــؤال

ق تماما(5)

موافق

(4)

غير محدد أومحايد

(3)

غيرموافق

(2)

غير موافق على

اإلطالق(1)

( مراجعة مدى مالءمة6/2) هيكل قسم المراجعة

الداخلية بالشركة ومسئولياته والكوادر

العاملة به. ( مراجعة إعداد وتنفيذ6/3)

ونتائج برنامج المراجعة السنوي الخاص بالمراجعة

الداخلية للشركة. ( دراسة تقارير المراجعة6/4)

الداخلية ومتابعة اإلدارة في تنفيذ المالحظات الموجهة

لها من قبل إدارة المراجعةالداخلية.

( تدعيم استقالل المراجع6/5)الداخلي.

( مراجعة مدى التزام6/6) المراجع الداخلي بتطبيق

مبادئ الحوكمة. ( التنسيق بين المراجع6/7)

الداخلي والمراجعالخارجي.

( التحقق من مالءمة6/8) وكفاية نظام الرقابة

الداخلية. ( التأكد من كفاءة وفعالية6/9)

نظام الرقابة الداخلية. ( أخرى )من فضلك6/10)

أذكرها(.

يمكن للجنة المراجعة اإلشراف(7) والرقابة على إعداد التقارير

والقوائم المالية من خاللقيامها بما يلي:

( العمل مع مجلس اإلدارة7/1) في اختيار السياسات

المحاسبية المالئمة إلعدادالتقارير والقوائم المالية.

( تقييم السياسات والمبادئ7/2) المحاسبية المطبقة في

الشركة. ( التأكد من أن السياسات7/3)

المحاسبية المطبقة تتفقمع اإلصدارات المهنية.

102

رقمالسؤا

ل

درجة الموافقةموافالســـــؤال

ق تماما(5)

موافق

(4)

غير محدد أومحايد

(3)

غيرموافق

(2)

غير موافق على

اإلطالق(1)

( التأكد من أن الشركة7/4) تتابع التطورات في المبادئ

والمعايير المحاسبية المطبقة والصادرة عن

الهيئات المهنية. ( التأكد من كفاية اإلفصاح7/5)

والشفافية في التقاريروالقوائم المالية.

( التأكد من االستمرار7/6) بتطبيق السياسات

والمبادئ المحاسبية فيالشركة.

( مراجعة المعالجات7/7) المحاسبية البديلة، وأثرها

في التقارير المالية. ( مناقشة اإلدارة عند تغيير7/8)

المبادئ والسياسات المحاسبية المطبقة

ودراسة أثرها في التقاريرالمالية.

( مناقشة المراجع الخارجي7/9) بمدى فعالية السياسات والممارسات المحاسبية

المطبقة. ( مراجعة التقارير7/10)

والقوائم المالية السنوية والمرحلية قبل موافاة

الجهات الرقابية بها. ( أخرى )من فضلك7/11)

أذكرها(

يمكن للجنة المراجعة(8) المشاركة في عمليات

إدارة المخاطر التي تتعرض لها الشركة من

خالل قيامها بما يلي: ( تحديد المخاطر التي8/1)

يمكن أن تؤثر في التقاريرالمالية.

( تقييم فعالية إدارة8/2)المخاطر في الشركة.

( دراسة تقارير اإلدارة8/3) المتعلقة باالستجابة

للمخاطر.

103

رقمالسؤا

ل

درجة الموافقةموافالســـــؤال

ق تماما(5)

موافق

(4)

غير محدد أومحايد

(3)

غيرموافق

(2)

غير موافق على

اإلطالق(1)

( التحقق من التحديث8/4) المستمر إلدارة المخاطر

لتعكس الوضع الحاليوالتغيرات المستقبلية.

( أخرى )من فضلك8/5)أذكرها(

يمكن للجنة المراجعة دعم(9) آليات حوكمة الشركات من

خالل قيامها باألنشطة التالية: ( التأكد من فعالية إجراءات9/1)

الرقابة الداخلية. ( المساهمة في الحد من9/2)

إساءة استخدام مجلساإلدارة لسلطاته.

( التأكد من عدم وجود9/3) تضارب في المصالح ينتج

عنه قيام الشركة بعقد صفقات أو عقود معأطراف ذوي العالقة.

( الحد من التقارير المالية9/4) االحتيالية، مما يزيد من

موثوقية ومصداقية القوائمالمالية.

( التحقق من مدى التزام9/5) الشركة بالقوانين واللوائح

المنظمة ألعمالها. ( اإلشراف على أعمال9/6)

المراجعة الداخلية والخراجية ومناقشة

نتائجها. ( الحد من ظاهرة عدم9/7)

تماثل المعلومات من خالل توفيرها للمعلومات لكافة

فئات المستثمرينومعاملتهم معاملة متكافئة.

( تحقيق التنسيق الفعال9/8) بين اإلدارة والمراجع

الخارجي والداخلي، من خالل تحديد مجال

المراجعة، ومراجعة القوائمالمالية قبل وبعد النشر.

تم بحمد الله ،،،

104