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Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungs-fragen aus der Facharbeit des IDW
IDW ERS HFA 32(Konzern-)Anhangangaben nach
§§ 285 Nr. 3, 314 Abs. 1 Nr. 2 HGB zu nicht in der Bilanz enthaltenen
Geschäften
(FN-IDW 12/2009, S. 674, undWPg Supplement 1/2010)
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Aufbau des IDW ERS HFA 32
Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang
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Vorbemerkungen
Normadressaten große und mittelgroße KapG/KapG & Co.
(§ 288 I HGB) Konzerne (§ 314 I Nr. 2 HGB)
Anzugeben sind Art und Zweck sowie Risiken und Vorteile von nicht in der Bilanz enthaltenen Geschäften soweit für die Beurteilung der Finanzlage
notwendig
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Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen
nicht in der Bilanz enthaltene (sog. außerbilanzielle) Geschäfte
Notwendigkeit für die Beurteilung der Finanzlage
Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang
Aufbau des IDW ERS HFA 32
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Begriffsbestimmungen (1)
„Außerbilanzielle Geschäfte“ Bilanzierender übernimmt durch ein Rechts-
geschäft oder eine andere getroffene Maßnahme Vorteile oder Risiken ohne dass dies zum Ansatz von Vermögens-
gegenständen oder Schulden führt Maßgeblich: Verhältnisse zum Abschlussstichtag
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Begriffsbestimmungen (2)
In Betracht kommen insb. Ansprüche und Verpflich-tungen aus schwebenden Rechtsgeschäften oder Dauerschuldverhältnissennicht: Angabe von kurzfristig in der Schwebe befindlichen Lieferungen und Leistungen des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs
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Begriffsbestimmungen (3) – Abgrenzungbilanzieller/außerbilanzieller Geschäfte
Die „Geschäfte“ führen am Bilanzstichtag zu:
zu gewöhnlichenschwebendenGeschäften
zu Abschreibungenbzw. Wertberichtigungen
oder Bildung von
dauerhaft nichtzum Ansatz in
der Bilanz
„bilanzielle Geschäfte“
Vermögensgegenständen oder Verbindlichkeiten bzw. Rückstellungen
„außerbilanzielle Geschäfte“
... und später zu
In Anlehnung an: Wenk, M. O./Jagosch, C.: BilMoG: Praxisleitfaden zum Jahresabschluss 31.12.09 für nicht kapitalmarktorientierte Unternehmen, in: DStR, H. 45/2009, S. 2332.
Die „Geschäfte“ führen am Abschlussstichtag
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„Außerbilanzielle Geschäfte“ können bspw. sein Factoring und ABS-Transaktionen unechte Pensionsgeschäfte Operating-Leasing-Verträge Sale-and-lease-back bei Operating-Leasing verdeckte Leasinggeschäfte Konsignationslagervereinbarungen Auslagerung von betrieblichen Funktionen
Begriffsbestimmungen (4)
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Begriffsbestimmungen (5)
Begriff „Finanzlage“umfasst sowohl vorhandene Liquidität als auch er-wartete künftige Finanzmittelzuflüsse und -abflüsse
Beurteilung der Notwendigkeit der Anhangangabe abhängig von konkreten Verhältnissen im Einzelfall
Berichtspflicht auch, wenn: Angaben zu Risiken und Vorteilen einzelner Ge-
schäfte für die Beurteilung der Finanzlage nicht notwendig
aber Notwendigkeit bei Gesamtbetrachtung gleich-artiger oder miteinander verknüpfter Geschäfte
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Aufbau des IDW ERS HFA 32
Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht
Allgemeine Grundsätze Art und Zweck der Geschäfte Risiken und Vorteile der Geschäfte
Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang
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Inhalt der Angabepflicht (1)
ArtKategorisierung der Geschäfte nach Vertragstyp (z.B. Leasing) oder nach Art der mit den Geschäften verbundenen Risiken bzw. Vorteile
ZweckGründe für das Eingehen des Geschäfts bzw. der wirtschaftlichen Beziehung
Dauerschuldverhältnissejährliche Angabepflicht, solange das Geschäft nicht beendet ist
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Inhalt der Angabepflicht (2)
Risiken/Vorteile wenn sich ein Geschäft auf die Liquidität eines
Unternehmens negativ/positiv auswirkt oder auswirken kann
Darstellung der Auswirkungen auf die Liquidität des Unternehmens zum Abschlussstichtag und auf die künftigen Finanzmittelzuflüsse und -abflüsse
Risiken und Vorteile jeweils getrennt anzugeben; keine kompensatorische Betrachtung
bzgl. der betragsmäßigen Angaben empfiehlt sich Unterteilung nach Fristigkeiten
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Inhalt der Angabepflicht (3)
größenabhängige Erleichterungenmittelgroße KapG/KapG & Co. brauchen „Risiken und Vorteile“ nicht darzustellen, § 288 II 1 HGB
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Inhalt der Angabepflicht (4)
Beispiel 1 Die X-GmbH (Gewinn pro Jahr 1.500 TEUR,
Bilanzsumme 2.000 TEUR) hat neue Rechner im Wert von 20 TEUR bestellt da es sich am Abschlussstichtag um ein gewöhn-
liches schwebendes Geschäft handelt => kein Niederschlag in der Bilanz zum Abschlussstichtag
keine Angabepflicht, da die bestellten Vermögens-gegenstände später Eingang in die Bilanz finden
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Inhalt der Angabepflicht (5)
Beispiel 2 Y-GmbH (Gewinn pro Jahr 1.000 TEUR, Bilanz-
summe 6.000 TEUR) hat Leasingverträge für Anlagen mit einer Belastung von 500 TEUR p.a. abgeschlossen (Operating-Leasing), Restlaufzeit der Leasingverträge 5 Jahre Angabepflicht, da „Off-balance-sheet“-Transaktion
und notwendig für Beurteilung der Finanzlage
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Inhalt der Angabepflicht (6)
Vorschlag für Anhangangabe der Y-GmbH „Die Y-GmbH hat Leasingverträge für Anlagen mit einer Belastung von 500 TEUR p.a. abgeschlossen. Die Verträge laufen noch fünf Jahre, so dass die Belastung kumuliert 2.500 TEUR beträgt.Das Leasinggeschäft (Art) dient der Verbesserung der Liquiditätssituation (Zweck). Dies sind zugleich wesentliche Vorteile des Geschäfts. Weitere Vorteile bestehen in der kurzen Vertragsbindung. Risiken liegen in der unkündbaren Grundmietzeit sowie in den höheren Refinanzierungskosten.“
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Aufbau des IDW ERS HFA 32
Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang
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Verhältnis zuanderen Angabepflichten (1)
Soweit Überschneidungen mit anderen Angabe-pflichten => keine doppelte Angabe erforderlich
Beispiel: Haftungsverhältnisse bisher: Haftungsverhältnisse i.S.v. § 251 HGB
unter Angabe der gewährten Pfandrechte und sonstigen Sicherheiten anzugeben (§ 268 VII HGB)
neu: zusätzliche Angaben zum Zweck sowie zu Risiken und Vorteilen gem. § 285 Nr. 3 HGB
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Verhältnis zuanderen Angabepflichten (2)
Gemäß § 285 Nr. 3a HGB ist Gesamtbetrag der sonstigen finanziellen Verpflichtungen anzu-geben, die nicht in der Bilanz enthalten und nicht nach § 285 Nr. 3 HGB anzugeben sind => finanzielle Verpflichtungen vorrangig nach § 285 Nr. 3 HGB anzugeben
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Verhältnis zuanderen Angabepflichten (3)
Bezüglich nicht zum beizulegenden Zeitwert bilan-zierter derivativer Finanzinstrumente besteht mit §§ 285 Nr. 19, 314 I Nr. 11 HGB als lex specialis eine abschließende spezielle Regelung (darüber hinausgehende Angaben nach §§ 285 Nr. 3, 314 I Nr. 2 HGB nicht erforderlich)
Erforderliche Lageberichtsangaben nach § 289 HGB bleiben unberührt
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Aufbau des IDW ERS HFA 32
Vorbemerkungen Begriffsbestimmungen Inhalt der Angabepflicht Verhältnis zu anderen Angabepflichten Einzelfragen zum Konzernanhang
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Einzelfragen zum Konzernanhang (1)
Für den Konzernabschluss gelten entsprechende Berichterstattungspflichten (§ 314 I Nr. 2 HGB)
Im Konzernanhang anzugeben sind: außerbilanzielle Geschäfte des Mutterunter-
nehmens und der in den Konzernabschluss einbezogenen
Tochterunternehmen soweit für Beurteilung der Finanzlage des Konzerns
notwendig
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Einzelfragen zum Konzernanhang (2)
Nicht angabepflichtig sind außerbilanzielle Geschäfte von Gemeinschaftsunternehmen i.S.v. § 310 I HGB assoziierten Unternehmen i.S.v. § 311 I 1 HGB nach § 296 HGB nicht konsolidierten Tochter-
unternehmen sowie solche außerbilanziellen Geschäfte, die
im Rahmen der Konsolidierung eliminiert werden