căi de combarere a fenomenului de contabilitate creativă
Post on 14-Feb-2015
199 Views
Preview:
DESCRIPTION
TRANSCRIPT
Academia de Studii Economice din Bucureşti
Facultatea de Contabilitate şi Informatică de Gestiune
Căi de combatere a fenomenului de
contabilitate creativă
“Contabilitatea creativă este o reţetă a dezastrului.”
David Schiff
Bucureşti 2013
Cuprins
Introducere...................................................................................3
Consideratii generale asupra fenomenului de contabilitate creativă.........................................................................................4
Principalele premise ale creativităţii contabile............................6
Pozitiv și negativ în contabilitatea creativă.................................6
Caracterul negativ al contabilității creative...............................6
Caracterul pozitiv al contabilității creative...............................7
Căi de limitare a fenomenului de contabilitate creativă..............8
Concluzii....................................................................................16
Bibliografie................................................................................18
2
Introducere
“Nu tot ceea ce este îngăduit este şi cinstit.”
Societatea de astăzi se află într -o continuă schimbare. Au loc mari transformări
tehnologice, iar priorităţile se schimbă şi ele încontinuu. Totodată, ideile vechi deja sunt
abandonate, chiar discreditate, şi sunt înlocuite cu altele noi. Evoluţia este aşa de rapidă încât tot
ceea ce este valabil astăzi mâine poate să primească alte coordonate şi să rămână perimat.
Companii noi se înfiinţează mereu şi nu peste mult timp dau faliment. Nevoia de informaţie
devine din ce în ce mai stringentă pe coordonatele dezvoltării continue a lumii civilizate şi
impune noi pretenţii în modul de abordare, de prezentare şi de utilizare a acesteia.
Informaţia este utilă dacă afectează decizia pe care trebuie să o ia utilizatorul, într-un
anumit context, dacă acesta nu ar fi dispus de ea. Potrivit cadrului conceptual internaţional,
informaţia contabilă este relevantă dacă influenţează deciziile utilizatorilor, pe care îi ajută să
facă previziuni conform aşteptărilor anterioare. Deşi ne aflăm în era calculatoarelor, a preciziei
tehnologice avansate, unde datele sunt preluate şi prelucrate cu cea mai mare exactitate, totuşi
„precizia datelor economico-financiare rămâne tributară referenţialului de raportare şi tehnicilor
de manipulare a rezultatelor.”1
Contabilitatea creativă este una dintre practicile manipulative care, de-a lungul timpului,
şi-a infipt adânc rădăcina în domeniul financiar. Cu toate că această practică respectă legea, ea
induce intenţionat în eroare utilizatorii de informaţii financiare creând o imagine distorsionată a
companiei. Astăzi contabilitatea creativă a devenit un fenomen complex şi evolutiv cu efecte
îngrijorătoare pentru specialiştii din domeniu.
Însă ce se întâmplă atunci când creativitatea se strecoară în singurul departament în care
nu are ce căuta? Este o manoperă executată cu ingeniozitate prin practici subtile şi sofisticate,
ceea ce îi permite să fie depistată cu întârziere. Acest tip de contabilitate derivă din
contabilitatea standard şi apare pe fondul ineficienţei în domeniul de activitate. Distorsionarea
1 Veronica Adriana Popescu, Vulnerabilităţile informaţiei financiar -contabile în economia de piaţă, http://oeconomica.uab.ro/upload/lucrari/820061 /25.pdf
3
informaţiilor din contabilitate are ca rezultat punerea companiilor într-o lumină favorabilă. Deşi
nu este o acţiune de rea-credinţă, ea induce în eroare investitorii, partenerii de afaceri şi statul.
Consideratii generale asupra fenomenului de contabilitate creativă
Noţiunea de contabilitate creativă a fost invocată pentru prima dată în literatură, în anul 1973,
de către cercetătorul britanic J. Argenti. Acesta a stabilit o legătură directă între practicile de
contabilitate creativă, incompetenţa managerilor şi declinul afacerilor, precizând că utilizarea
contabilităţii creative reprezintă un indiciu prevestitor de criză. Ulterior, judecând după
abundenţa literaturii care aduce în discuţie acest subiect, contabilitatea creativă a intrat în sfera
preocupărilor a numeroşi cercetători.
Cu toate acestea, în mediile profesionale şi academice, nu există un punct de vedere comun
în ceea ce priveşte definirea conceptului de contabilitate creativă, diverşii autori având în vedere
un segment mai mare sau mai mic dintr-o axă care se întinde de la o veritabilă încercare de a
prezenta o imagine fidelă până la practicile de “finanţare în afara bilanţului” şi de “împodobire”
a bilanţului.
Trecere în revistă a câtorva dintre cele mai argumentate puncte de vedere asupra
dimensiunilor şi limitelor contabilităţii creative a fost realizată, în 1996, de către profesorul
Niculae Feleagă în lucrarea “Controverse contabile.
Trotman defineşte contabilitatea creativă ca fiind o tehnică de comunicare ce vizează
ameliorarea informaţiilor furnizate investitorilor.2
Colasse este de părere că expresia contabilitate creativă desemnează “practicile de
informare contabilă, adesea la limita legalităţii, practicate de anumite întreprinderi, care,
profitând de limitele normalizării, caută să îşi înfrumuseţeze imaginea situaţiei financiare
şi a performanţelor economice şi financiare”. 3
Stolowy reduce semnificaţia noţiunii de contabilitate creativă, precizând că: fraudele nu
au nimic creativ - practica opţiunilor contabile există de multă vreme şi nu constituie
contabilitate creativă, subiectivitatea inerentă evaluării este de neocolit şi există
2 M. Trotman, Comptabilite britannique, mod d'emploi, Economica, Paris, 1993. (Director la Harvard Business School, şi-a dedicat întreaga sa viaţă cercetărilor în domeniul creativităţii.)3 Citat de B.Raybaud-Turrillo si R. Teller în Comptabilite creative, Encyclope'die de gestion, Economica, Paris, 1996.
4
dintotdeauna, numai câteva mecanisme financiare care generează o veritabilă
contabilitate creativă.
Barthes de Ruyter şi Gelard plasează contabilitatea creativă în zona imaginaţiei
ingineriei financiare modeme, imaginaţie care generează fără încetare noi produse şi
montaje, având drept obiectiv, principal sau nu, ocolirea regulilor contabile, judecate
penalizante vizavi de rezultate, capitaluri proprii şi îndatorire. 4
Definiţia cea mai substanţială îi aparţine însă lui Naser, conform acestuia, contabilitatea
creativă este: procesul prin care, dată fiind existenţa unor breşe în reguli, se manipulează
cifrele contabile şi, profitând de flexibilitate, se aleg acele practici de măsurare şi
divulgare ce permit transformarea documentelor de sinteză din ceea ce ele ar trebui să fie
în ceea ce managerii doresc; procesul prin care tranzacţiile sunt structurate de asemenea
manieră încât să permită “producerea” rezultatului contabil dorit.
Din aceste definitii decurg urmatoarele concluzii:
a. în primul rând, contabilitatea creativă are ca obiect modificarea prezentării conturilor, în
mod esenţial în vederea ameliorării, dar câteodată şi în vederea "deteriorării", mai ales
atunci când este vorba de minimizarea rezultatului, spre exemplu pentru a eluda anumite
exigente fiscale.
b. în al doilea rând, interesul se manifesta în egală măsură atât pentru întreprindere, cât şi
pentru conducătorul ei. La nivelul întreprinderii, contabilitatea creativă vizează în principal
minimizarea sarcinii de impozit, reducerea vizibilităţii politice şi a constrângerilor financiare
externe. La nivelul conducătorului, ea poate avea ca obiectiv creşterea remunerarii sale,
prevenirea unor "raiduri" bursiere, sau de a permite o mai bună comunicare cu acţionarii.
Contabilitatea creativă nu incalcă legea si normele contabile. Ea respectă litera, dar,
evident, nu si spiritul acestora. Potrivit teoreticienilor contabilitatea creativa are un caracter
negativ, si este din ce in ce mai raspandita.
Principalele premise ale creativităţii contabile pot fi:
4 Citaţi de N. Feleagă.
5
1.Posibilitatea, oferită de normele contabile, de a alege între diferite metode contabile. De
exemplu, în unele ţări, întreprinderile pot alege între înscrierea integrală a cheltuielilor de
dezvoltare în contul de profit şi pierdere şi amortizarea lor pe perioada proiectului.
2. O serie de elemente necesită estimări sau previziuni. De exemplu, durata de utilizare
aunui activ corporal, în vederea calculului amortizării, reprezintă o estimare realizată de către
întreprindere. Ca urmare, contabilul “creativ” beneficiază de oportunitatea de a fi mai
“optimist”sau mai “pesimist” în estimare. Alteori, în estimare se apelează la un expert intern. În
astfel de cazuri, contabilul poate manipula valoarea apelând la un expert cunoscut pentru evaluări
optimiste sau pesimiste.
3. Se pot utiliza tranzacţii artificiale pentru a manipula valorile din bilanţ sau pentru a
netezi rezultatul. De exemplu, se procedează la vânzarea unui activ şi concomitent preluarea lui
în regim de închiriere pentru durata de viaţă rămasă (lease-back). Preţul de vânzare poate fi mai
mare sau mai mic decât valoarea actuală a activului deoarece diferenţa se poate compensa prin
chirii mai mari sau mai mici decât preţul pieţei.
Pozitiv și negativ în contabilitatea creativă
Caracterul negativ al contabilității creative
În urma analizei părerilor prezentate mai sus se constată că termenul de contabilitate creativă
este însoțit în general de o conotație negativă. Majoritatea definițiilor date de practicieni
prezintă contabilitatea creativă ca pe un mecanism de manipulare a informațiilor cuprinse în
situațiile financiare, având ca principal scop inducerea în eroare a investitorilor sau autorităților
statului. Astfel situațiile financiare sunt întocmite pentru a răspunde dorințelor managerilor
privind poziția financiară și performanța întreprinderii. Acest lucru determină fie utilizarea unor
metode care să conducă la creșterea fictivă a profitului (pentru atragerea de noi investitori) fie
metode care din contră favorizează afișarea unor rezultate modeste (cu scopul de a plăti
impozite cât mai mici).
Dragoș Pătroi sprijină acest punct de vedere subliniind că “politicile de contabilitate
creativă și mijloacele efective de transpunere în practică a acestora nu fac altceva decât să
6
amâne “momentul adevărului” prin “cosmetizarea” performanțelor firmei, reprezentând în
același timp, suportul material al săvârșirii unor infracțiuni economice. Din această
perspectivă, tehnicile de contabilitate creativă pot fi abordate ca o amenințare directă și
periculoasă la stabilitatea și rigurozitatea normelor contabile”. “Momentul adevărului” este
reprezentat de cele mai multe ori de falimente răsunatoare cum ar fi cazul: Enron, Parmalat, cu
efecte extrem de nocive asupra mediului de afaceri. Soluția oferită în vederea limitării acestor
practici este: “strictețea textelor de lege care reglementează modul de prezentare a situațiilor
financiar-contabile.”5
Posibila alterare a consistenței informației contabile este recunoscută și de cadrul
conceptual al IASB “cea mai mare parte a informațiilor financiare sunt supuse unui anumit
risc de a da o reprezentare mai puțin credibilă decât ar trebui”, care caută soluții în vederea
limitării contabilității creative.
Caracterul pozitiv al contabilității creative
Pe lânga opiniile care descriu contabilitatea creativă într-o manieră negativă mai există și
alte puncte de vedere, potrivit cărora aceasta este o tehnică benefică ce urmărește găsirea de
soluții pentru problemele noi apărute în contabilitate în scopul prezentării cât mai fidele a
poziției financiare și performanței entității. De asemenea este recunoscut faptul că această
creativitate a profesioniștilor contabili stimulează evoluția contabilității și implicit atrage după
sine progresul economic și social al națiunii.
De altfel una din formele de manifestare a creativității contabile și anume raționamentul
profesional își găsește consacrarea chiar și în normele contabile care cer ca atunci când
aplicarea normelor nu este suficientă pentru o reflectare fidelă a realității să se facă o derogare de
la norme aplicându-se raționamentul profesional.
Această flexibilitate în normalizarea contabilității are în vedere și realitatea potrivit
căreia adevărul contabil nu este un adevăr “reflectare” ci mai degrabă un adevăr “construit”.
În multe cazuri o problemă contabilă are cel puțin 2 soluții fiecare soluție având efect diferit în
reflectarea poziției financiare și performanței întreprinderii. În acest context, alegerea între mai 5 Patroi, D. - Tehnicile de contabilitate creativa ca suport material al unor infractiuni economice, Revista finante publice si contabilitate, v. 17, nr. 5, 2006
7
multe soluții contabile, depinde doar de intenția contabilului: de a manipula situațiile
financiare sau de a asigura reprezentarea cât mai fidelă a performanțelor entității.Cezar Gotcu, susținător al acestei viziuni, compară creativitatea contabilului, atât de
criticată, cu cea a unui agent de marketing, subliniind faptul că scopul amândurora este în esență
același, de a promova imaginea companiei: “asemenea unui spot publicitar prin care compania
își face reclamă produselor sale, folosind adesea imagini sau sintagme împinse la limita
legalului, fără a putea fi acuzată de încălcarea unor precepte profesionale sau legislative, prin
contabilitatea creativă, compania își promovează propria imagine pe o piață aparent diferită –
piața de informații. În aceste condiții se naște firesc întrebarea: de ce creativitatea agentului de
marketing este atât de prețuită în cercurile de specialitate, în timp ce cea a contabilului este pusă
la zid?”. În ceea ce privește creșterea rigidității organismelor de reglementare ca și modalitate
de limitare a contabilității creative, afirmă: “creativității umane nu i se pot pune cătușe, cel
mult i se poate determina o nouă manifestare, sub o altă formă, probabil mai perversă6.”
Căi de limitare a fenomenului de contabilitate creativă
Operaţiile specifice contabilităţii creative nu presupun o încălcare a legii de către cei care
le realizează. Punctele nevralgice apar însă în legătură cu traducerea contabilă a acestor operaţii
care pune în discuţie credibilitatea contabilităţii ca instrument de reprezentare coerentă şi
obiectivă situaţiei unei întreprinderi.” Să însemne aceasta ca mingea este aruncată în terenul
profesioniştilor contabili? Sunt ei vinovaţi pentru artificiile care permit întreprinderii să-şi
amelioreze, aparent, performanţele? De ce manieră ar trebui să acţioneze ei pentru că, în viitor,
conturile anuale să nu mai inducă în eroare utilizatorii externi de informaţii financiar
contabile?”.
De-a lungul timpului s-au sugerat mai multe posibilităţi de a lupta împotriva contabilităţii
creative şi a efectelor sale nocive. Una dintre modalităţile de înlăturare a contabilităţii creative s-
a presupus a fi legată de elaborarea unui cadru conceptual care să stabilească criterii de
recunoaştere a activelor, datoriilor, veniturilor, cheltuielilor şi a celorlalte elemente cuprinse în
situaţiile financiare. Experienţa ţărilor anglo-saxone care au deja un astfel de cadru conceptual a
demonstrat însă că, şi în aceste condiţii, societăţile pot să-şi ascundă problemele făcând distincţie
6 Gotcu C. – Contabilitatea creativa – plus sau minus, Tribuna Economica, v. 18, nr. 49, 2007
8
între tranzacţiile “clare” şi tranzacţiile “complexe”. Un exemplu de tranzacţie complexă o
reprezintă vânzarea unui activ, la sfârşitul exerciţiului, dacă aceasta vânzare este urmată de un
angajament de răscumpărare a activului în exerciţiul următor. Pentru a clarifica dificultăţile
referitoare la tranzacţiile complexe s-a recomandat identificarea efectelor comerciale ale
acestora. Identificarea presupune stabilirea modului în care tranzacţia complexă afectează
activele şi datoriile societăţii. În legătură cu activele trebuie observat dacă tranzacţia afectează
controlul companiei asupra beneficiilor viitoare. În legătură cu datoriile trebuie observat în ce
măsură tranzacţia presupune o diminuare de beneficii viitoare sub forma transferului de active.
Mai mult, pentru o cât mai bună înţelegere a acestor efecte de către utilizatorii situaţiilor
financiare este necesară divulgarea de informaţii suplimentare. Structura şi volumul acestor
informaţii suplimentare nu pot fi însă normalizate deoarece diferă de la o întreprindere la alta, de
la o tranzacţie la alta. Soluţia propusă în acest caz este de a cere întreprinderilor să divulge orice
informaţie care ajută la obţinerea unei imagini fidele. Dar nici această soluţie nu generează o
rezolvare sigură deoarece imaginea fidelă este un ideal, care, evident, nu poate fi atins.
De asemenea, s-a abordat problema comportamentului utilizatorilor externi, pornindu-se
de la premisa că practicile de contabilitate creativă vor dispărea o dată cu dispariţia cauzelor care
le-au generat. În acest sens, s-a propus reducerea importanţei acordate rezultatului contabil şi
aprecierea calităţii acestuia prin intermediul fluxurilor de trezorerie. Deci, se porneşte de la
premisa că un scepticism al utilizatorilor faţă de informaţiile contabile are ca efect scăderea
tentaţiei managerilor în legătură cu utilizarea tehnicilor de contabilitate creativă. Înfiinţarea unui
organism competent care pentru arbitraj şi interpretare şi stabilirea unor sancţiuni severe
constituie în opinia unora dintre specialişti o cale de limitare a utilizării tehnicilor de manipulare
a informaţiilor financiar contabile. Scopul său ar trebui să fie supravegherea situaţiilor financiare
ale tuturor societăţilor. Acţiunea organismului ar trebui corelată şi cu acţiuni de aceeaşi natură
întreprinse de auditori. Propunerea generează însă o serie de întrebări şi reflecţii în ceea ce
priveşte natura raporturilor auditori manageri.
Elaborarea unor norme detaliate care să nu lase loc de interpretare s-a sugerat, de
asemenea, în privinţa rezolvării problemei contabilităţii creative. Însă, practică a demonstrat că,
cu cât procedura de rezolvare a unei probleme este mai amănunţit explicată, cu atât se pot crea
scheme mai clare de ocolire a acesteia.
9
Sugestii pentru limitarea posibilităţilor de utilizare a contabilităţii creative în scopul
“împodobirii artificiale” a situaţiilor financiare prezentate de societăţi utilizatorilor sunt multiple.
Totuşi, aşa cum s-a arătat, fiecare sugestie are punctele sale slabe, care lasă loc de acţiune
tehnicilor de manipulare a informaţilor financiar contabile. Practică a demonstrat că, de fiecare
dată când apare o nouă reglementare, societăţile găsesc o cale să îi minimizeze impactul. În
lucrarea “Contabilitate pentru creştere” (Accounting for growth), publicată în 1992, analistul
financiar britanic Terry Smith prezintă câteva căi prin care utilizatorii externi de informaţie
financiar-contabilă ar putea evita capcanele contabilităţii creative. Este vorba despre:
1. Consultarea informaţiilor aflate la finalul raportului anual
Ordinea în care informaţiile financiar contabile apar în raportul anual nu este deloc
întâmplătoare. Astfel se începe cu declaraţia preşedintelui, un rezumat al operaţiilor şi o serie de
imagini, care au rolul de a impresiona utilizatorul extern, şi numai după aceea sunt prezentate
situaţiile financiare. Pentru a se evita toate aceste “decoraţiuni”, se recomandă parcurgerea
raportului anual de la sfârşit către început.
2. Consultarea şi compararea politicilor contabile
Pentru a lua o decizie corectă în legătură cu o anumită întreprindere, este necesară
cunoaşterea schimbărilor în politicile contabile. Aceste schimbări trebuie analizate prin prisma
efectelor asupra rezultatelor. De exemplu, trebuie văzut, comparative cu alte societăţi similare, în
ce măsură o creştere a rezultatului pe seama reducerii amortizării este reflectată în valoarea
bursieră a acţiunilor. Pentru identificarea schimbărilor în politicile contabile nu este însă
suficientă doar consultarea ultimului raport anual, ci şi a celor din anii precedenţi.
3. Vizualizarea raportului anual prin intermediul unor “filtre”
Raportul anual oferă numeroase informaţii care pot fi folosite drept “filtre” în
vizualizarea performanţelor unei societăţi. Un exemplu de astfel de “filtre” ar putea să fie
verificarea, pe o perioadă de mai mulţi ani, a raportului amortizare/active în valoare brută. O
schimbare a procentului de active care se depreciază poate anunţa modificări ale duratei sau
metodei de amortizare.
4. Urmărirea transferurilor între bilanţ şi contul de profit şi pierdere
Datorită atenţiei pe care comunitatea investiţională o acorda beneficiului pe acţiune,
societăţile sunt tentate să amelioreze acest indicator dintr-o serie de transferuri între bilanţ şi
contul de profit şi pierdere. O cale pentru identificarea unor asemenea transferuri este calculul,
10
pe o perioadă de mai mulţi ani, a activului net pe acţiune. Dacă acest indicator este static sau se
diminuează forţând creşterea profitului, înseamnă că societatea a utilizat tehnici de contabilitate
creativă.
5. Utilizarea informaţiilor de tip cashflow
Tehnicile de contabilitate creativă permit “aranjarea” rezultatului contabil, dar nu
generează lichidităţi, ori disponibilităţile sunt mai importante decât profiturile, deoarece
insuficienţa acestora poate determina “prăbuşirea” afacerii.
6. Asumarea răspunderii personale
Investitorii trebuie să conştientizeze faptul că tehnicile de contabilitate creativă nu
încălca principiile contabile general acceptate, şi de aceea, auditorii nu îi vor avertiza cu privire
la existenţa lor. În plus, analiştii financiari par să se afle sub “magia” beneficiului pe acţiune,
ignorând tehnicile care au permis dimensionarea acestui indicator. Ca urmare, înainte de a lua o
decizie de investire sau dezinvestire, acesta trebuie să-şi facă propriile calcule.
Măsuri de limitare:
Ce poate face statul
· Renunţarea la discriminarea care se face între companiile mici şi medii şi companiile
mari şi foarte mari în materie de fiscalitate.
· Aplicarea principiului proporţionalităţii şi al tratamentului similar.
· Reducerea presiunii asupra companiilor prin penalizarea organelor de control care fac
controale inopinate şi nejustificate.
· Taxe şi impozite mai mici pentru companiile corecte.
Ce pot face organismele de control şi de reglementare
Organismele de control trebuie să îşi sporească atât rolul cât şi autoritatea.
Treaba organismelor de control trebuie să fie aceea de a combate cauză nu de a se lupta cu
efectele.
· mai presus de toate soluţiile, indicate sunt comunicarea şi colaborarea personalul
organismelor de control trebuie să ajute la informarea, prevenţia şi dezvoltarea de soluţii
11
constructive la diversele nereguli găsite în cursul controalelor, nu doar să descopere
erorile şi să le sancţioneze.
· pentru a depista practicile de contabilitate creativă e nevoie de personal foarte bine
pregătit şi la curent cu toate noutăţile legislative. În prezent, o mare parte din personalul
organismelor de control au o pregătire teoretică şi o experienţă practică îndoielnică.
· crearea unei baze de date care să cuprindă, pe de-o parte companiile suspectate că ar
apela la tertipuri în contabilitate, iar pe de altă parte, toate acele companii care s-au
abătut în mod repetat de la legislaţie;
· reglementările financiar fiscale şi contabile, trebuie să fie stabile în timp, să fie mai
simplificate şi mai clare.
Că problema creativităţii din contabilitate să fie ţinută sub control nu trebuie de fiecare dată
să se impună noi reglementări, standarde, proceduri şi metodologii.
Ce pot face companiile
· evaluarea vulnerabilităţilor existente şi viitoare la aceste practici.
· existenţa unor politici clare de protejarea persoanelor care intuiesc posibilitatea recurgerii
la creativitate în conturi şi sunt dispuse să le facă publice
· comunicarea în interiorul companiei a poziţiei ferme contra acestei practici vizându-se
mai ales persoanele din posturile de conducere
Companiile sunt conştiente la ce riscuri se supun atunci când aleg să ia calea cea mai simplă
şi de aceea foarte puţine dintre ele iau cu fermitate măsurile de prevenire.
Pentru limitarea efectelor negative ale contabilității creative s-a propus ca punct de
plecare complexul motivațional ce stă la baza utilizării acestor tehnici, “atacând așadar
fenomenul de la rădăcină și nu efectele acestuia”.
Ce pot face auditorii
12
Auditorii ca susținători ai integralității și acurateței informaționale ar trebui să-și “îndrepte
armele asupra emitentului de informație financiară destinată publicului larg”7. Acest lucru ar
presupune că funcția de audit să includă o evaluare a sistemului de control intern al societății pentru a preveni cazurile de contabilitate creativă sau de fraudă ceea ce ar schimba radical natura
relației auditor manager.
Ce pot face investitorii
Orientarea utilizatorilor externi, a investitorilor în special, către informaţiile de tip fluxuri de
trezorerie i-ar putea descuraja pe manageri să utilizeze tehnici de manipulare a informaţiilor
contabile. Imaginaţia financiară poate “aranja” veniturile şi cheltuielile pentru a prezenta un
profit sau o pierdere mai mare. Ea nu poate însă să genereze lichidităţi. În general, o societate
profitabilă este considerată atractivă. Dacă ea prezintă însă un cashflow negativ din activităţile de
exploatare, utilizatorii externi ar trebui să devină prudenţi şi să analizeze viabilitatea proiectelor
şi capacitatea societăţii de a-şi plăti datoriile. Nu puţine au fost cazurile în care societăţi foarte
profitabile au intrat în stare de faliment.
Alte căi de limitare
Reducerea numărului opțiunilor contabile. În condițiile în care există mai multe
metode pentru reflectarea aceleiași tranzacții, rezultatul poate varia între anumite limite
fără ca în interiorul acestui interval, un nivel de rezultat să poată fi considerat mai
reprezentativ decât altul.
Totodată ar trebui să se acorde o importanță ridicată principiului permanenței
metodelor deoarece prin intermediul lui este asigurată comparabilitatea în timp a
informațiilor contabile. Dacă întreprinderea optează pentru o prelucrare contabilă
deoarece îi permite obținerea unei imagini fidele, și nu din considerente de oportunitate
(obținerea unui profit mai mare sau mic), ea ar trebui să utilizeze aceeași prelucrare și în
anii următori.
7 Domnisoru S., Audit statutar versus comunicare financiară. De ce si cum?, Audit Financiar nr 4, 2011
13
Emiterea unor norme detaliate care să nu lase loc de interpretare. În acest caz părerile
sunt însă împărțite unii specialiști afirmând că “pe măsură ce ochiurile plasei sunt mai
fine, cel ce vrea să treacă prin ele devine mai imaginativ”8
. În plus așa cum remarcă Colasse, “ar fi eronat să credem că reglementarea și
normalizarea redau de o manieră obiectivă portretul contabil al întreprinderii. Ele
dezvăluie, în mod explicit, doar maniera în care portretul a fost pictat. Pe de altă parte ele
lasă preparatorilor de conturi o marjă de manevră, în același timp indispensabilă și
ireductibilă, marjă de manevră pe care ei o pot utiliza în funcție de considerații ce derivă
din politica financiară sau din politica de comunicare a întreprinderii”.
Cezar Gotcu propune ca și soluție pe termen lung recunoașterea contabilității ca
disciplină socială, ceea ce ar implica printre altele:
Recunoașterea faptului că normalizarea nu poate fi plasată înaintea practicii;
Elaborarea unui cod al celor mai bune practici contabile care ar lăsa liberă
creativitatea contabilului atâta timp cât prin practicile folosite nu intră în sfera ilegalului;
Promovarea unui cod de conduită etică profesională în educarea atât a producătorilor
de informații contabile cât și a utilizatorilor acestora. În acest sens IFAC (Federația
Internațională a Contabililor) a elaborat și revizuit Codul etic Internaţional al
Profesioniştilor Contabili prin intermediul căruia sunt stabilite norme de conduită și sunt
formulate principiile fundamentale ce trebuie respectate de toți cei implicați în activitatea
financiar contabilă: integritatea, obiectivitatea, competența profesională și bunăvoința,
comportamentul profesional, confidenţialitatea, responsabilitatea.
De asemenea, crearea posibilității de a recurge la un organism competent pentru
arbitraj și/sau interpretare, similar cu Grupul de Revizuire a Comunicării Financiare din
Regatul Unit al Marii Britanii și Irlandei de Nord9, reprezintă o alternativă prin care se poate
limita tendința managementului organizațiilor de a stiliza până la a denatura informația
8 Feleagă L., Feleagă N., Politici si optiuni contabile – Fair accounting versus Bad Accounting , Editura Economică 20029 http://www.frc.org.uk/Home.aspx
14
publicată. Acest organism constituit în Marea Britanie investighează posibilele cazuri de
contabilitate creativă și poate cere managerilor revizuirea situațiilor financiare. În cazul unui
refuz aceștia pot fi acționați în instanță.
În vederea reducerii posibilităților de utilizare a contabilității creative s-a recomandat de
asemenea și elaborarea, respectiv dezvoltarea în țările în care există deja, a unui cadru contabil
conceptual, care să servească drept ghid normalizatorilor. El le este util însă și profesioniștilor
contabili deoarece prin criteriile pe care le stabilește îi ajută pe aceștia să înțeleagă mai profund
normele contabile și să analizeze operațiile complexe.
Un rol important în combaterea efectelor negative ale contabilității creative îl joacă și
guvernanţă corporativă. Relația dintre aceste fenomene a fost îndelung dezbătută în cadrul
literaturii de specialitate întrucât se consideră că principalul motiv al apariției contabilității creative îl constituie aplicarea defectuoasă sau neaplicarea principiilor și recomandărilor
guvernanței corporative. Mărturia efectelor dezastruoase ale ignorării principiilor guvernanței
corporative sunt marile scandaluri ce au avut loc la începutul acestui deceniu: Enron, WorldCom,
Xerox.
Guvernanța corporativă poate fi definită de o manieră simplistă ca sistemul prin care
întreprinderile sunt dirijate și controlate10. Ea ajută companiile să atragă investițiile și să își
crească performanțele economice și competivitatea, pe termen lung. Acest ajutor se realizează,
în special prin faptul că guvernanța corporativă impune transparență asupra tuturor tranzacțiilor și adoptarea de standarde de transparență în relația cu investitorii și creditorii. În plus
guvernanța corporativă ameliorează managementul firmei prin faptul că limitează abuzul de
putere al celor din interior asupra resurselor companiei și furnizează mijloacele de a monitoriza
comportamentul managerilor pentru a asigura responsabilitatea companiilor. (Omar et al, 2004,
p6).
În ciuda avantajelor evidente , principiile de guvernanță corporativă rămân de cele mai
multe ori la stadiul de discurs. Totuși majoritatea companiilor care au deschidere și adoptă
prevederile Codului de Guvernanță Corporativă se pot lăuda cu creșteri ale profitului, în ciuda
10 OECD, 1999, Principles of Corporate Governance, http://www.oecd.org
15
eforturilor financiare suplimentare pentru implementarea standardelor și cheltuielilor cu
consultanța de specialiate. În ultimii ani, mai ales la nivelul Europei de Sud s-au făcut progrese
constând în îmbunătățirea cadrului juridic ce au condus la o protecție mai eficientă împotriva
abuzurilor.
Concluzii
Contabilitatea creativă este fără doar şi poate o provocare formidabilă pentru
profesionişti. Aceasta e înarmată cu procedee ce modifică cifrele din contabilitate cu scopul de a
distrage atenţia de la performanţele slabe ale companiei. Procedeele sunt în aşa fel gândite încât
pot păcăli cu uşurinţa utilizatorii externi. Nu este o surpriză că acestea se diversifică, mai ales
când au „consimţământul tacit” al organismelor de reglementare. Cum normele contabile
prezintă slabiciuni, cum statul penalizează în loc să fie un sprijin şi cum utilizatorii acordă o
importanţă mult prea mare rezultatului contabil, managementul alege să schimbe direcţia. E
adevărat că aceasta implică multe riscuri însă îi oferă temporar acesteia iluzia unui avantaj
competitiv şi o întârziere a inevitabilului.
Drumul de la contabilitatea corectă la cea creativă se face foarte uşor. Cei ce întâmpină
probleme în interpretarea reglementărilor contabile şi nu ţin pasul cu schimbările legislative nu
vor sesiza tehnicile de contabilitate creativă.
Deşi există o limită clară între contabilitatea creativă şi încălcarea deliberată a legii
(frauda), ambele fenomene apar în condiţii de dificulate finaciară a întreprinderilor şi au la bază
intenţia de a înşela. În consecinţă,chiar dacă utilizarea contabilităţii creative nu este ilegală, ea
indică faptul că managerii, aflaţi sub presiune financiară, caută soluţii fără a-şi mai pune
problema respectării unor standarde etice. Prin urmare, o soluţie fezabilă ar fi crearea unei culturi
organizaţionale care să abordeze zona estompată dintre a te supune legii, un standard minimal,şi
a urmări o agendă a bunei morale. O altă soluţie pentru combaterea contabilităţii creative ar fi
folosirea pe scară largă a conceptului (de origine britanică) de imagine fidelă - true and fair
view, definită în anul 1982 astfel: „Astăzi, imaginea fidelă a devenit untermen de artă. Ea
presupune prezentarea în conturi întocmite în conformitatecu GAAP-urile, utilizarea de cifre cât
16
mai exacte posibil, realizarea deestimări cât mai rezonabile şi aranjarea lor în aşa manieră încât
să se poatăfurniza imaginea cea mai obiectivă posibil, lipsită de erori, distorsiuni,manipulări sau
omisiuni semnificative. Cu alte cuvinte, trebuie avute în vedere atât litera, cât şi spiritul legii”. 11
Impedimentul cel mai mare aflat în calea acestei soluţii este, însă, faptul că imaginea fidelă este
definită relativ diferit în ţările unde se aplică. Aşadar, misiunea normalizatorilor şi a
reprezentanţilor profesiei nu este una simplă. Chiar dacă nici măcar ei nu ştiu în acest moment
dacă vor câştiga războiul împotriva contabilităţii creative, ar trebui să lupte pe cât mai multe
fronturi, încercând să răspundă imaginaţiei cu imaginaţie12.
11 G.A. Lee, Modern financial accounting,Walton on Thomas Survey, 1981, pag. 27012 Niculae Feleagă, Liliana Malciu, „Politici şi opţiuni contabile”, Editura Economică, 2002
17
Bibliografie
1. B.Raybaud-Turrillo, R. Teller, Comptabilite creative, Encyclope'die de gestion, Economica, Paris, 1996.2. Diaconu P., Politici şi opţiuni contabile, Editura Economica, Bucuresti, 2004.3. Domnisoru S., Audit statutar versus comunicare financiară. De ce si cum?, Audit Financiar nr 4, 2011.4. Gotcu C., Cum fac bani contabilii? : evaziune fiscala, paradisuri fiscale, contabilitate creativa, Tribuna economica v. 18, nr.49, 2007.5. Gotcu C. – Contabilitatea creativa – plus sau minus, Tribuna Economica, v. 18, nr. 49, 2007.6. Feleagă N., Malciu L., Politici şi opţiuni contabile (Fair accounting versus Bad Accounting), Editura Economică, Bucureşti, 20027. Feleagă N., Malciu L., Practici de contabilitate sub amprenta creativitatii, Editura Economică, Bucureşti, 2002.8. Lee G.A., Modern financial accounting,Walton on Thomas Survey, 1981.9. Malciu L., “Tentatiile contabilitâtii creative”, suplimentul ziarului Economistul, 1996.10. Malciu L., Contabilitate creativă, Editura Economică, Bucureşti, 1999.11. Matiş D., Pop A. (coordonatori), Contabilitate financiară, Ediţia a III-a, Editura Casa Cărţii de Ştiinţă, Cluj-Napoca, 2010.12. Patroi, D. - Tehnicile de contabilitate creativa ca suport material al unor infractiuni economice, Revista finante publice si contabilitate, v. 17, nr. 5, 2006.
13. Popescu V. A., Vulnerabilităţile informaţiei financiar -contabile în economia de piaţă, http://oeconomica.uab.ro/upload/lucrari/820061 /25.pdf
14. Terry Smith, Accounting For Growth, Random House UK, 1996.15. Trotman M., Comptabilite britannique, mod d'emploi, Economica, Paris, 1993.
18
top related