analizĂ economico - financiarĂ · pdf file2 determină schimbări de stare în...
TRANSCRIPT
1
ANALIZĂ ECONOMICO - FINANCIARĂ 1
Titular curs -anul II CIG
SEMESTRUL II
Lect.univ. dr. Cooccooşşiillăă Mihaela
CUPRINS:
CAP.1 -BAZELE TEORETICO-METODOLOGICE ALE ANALIZEI
ECONOMICO-FINANCIARE
CAP.2 - ANALIZA ECONOMICO-FINANCIARA A PRODUCTIEI SI
COMERCIALIZAREA EI
CAP.3- ANALIZA COSTURILOR DE PRODUCTIE
BIBLIOGRAFIE:
Bardaş Petru, Cooccooşşiillăă Mihaela - Analiză economico-financiară(1) Curs în tehnologie IFR,
Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2012
Bică Elena, Cocoşilă Mihaela - Analiza economico-financiara, Editura Sitech, Craiova, 2015 .
Cocoşilă Mihaela - Analiza economico-financiara, Universitaria, Craiova, 2016
Moroşan, Iosefina - Analiză Economico - Financiară, Editura Fundaţiei România de Mâine,
Bucureşti, 2008
Bardaş, Petru (colab.) - Analiză Economico - Financiară, Editura Fundaţiei România de Mâine,
Bucureşti, 2003
Cap 1. Bazele teoretico-metodologice ale analizei economico-financiare
1.1. Necesitatea şi tipurile de analiză economică
Analiza este o metodă generală de studiere a fenomenelor şi proceselor din natură şi societate.
Noţiunea de analiză provine de la cuvântul grecesc "analysis", care presupune descompunerea
unui obiect sau fenomen în părţile sale componente, în elementele sale simple în vederea
cercetării lor amănunţite.
Analiza economică se ocupă cu cercetarea şi studierea fenomenelor sau proceselor
economice şi presupune descompunerea lor în elementele componente, studierea relaţiilor
structurale şi cauzale, a factorilor de influenţă, în scopul cunoaşterii evoluţiei şi tendinţelor acestor
fenomene, al descoperirii esenţei şi legităţilor care generează apariţia şi desfăşurarea lor.
Analiza economică permite studierea şi cunoaşterea ştiinţifică a fenomenelor şi proceselor
economice la nivel micro, mezzo sau macroeconomic.
În acest context, s-a definit analiza economico-financiară ca necesitate şi utilitate, ca instrument
de supraveghere a activităţii şi performanţelor ei, inclusiv cu luarea în considerare a variabilelor
probabile ale pieţei.
Analiza economico-financiară trebuie să se capete răspuns la întrebările:
- cum se apreciază structura resurselor şi eficienţa utilizării lor?
- cum sunt asigurate echilibrele financiare de bază?
- dacă întreprinderea probează eficacitate suficientă.
Principalele probleme ale bazei teoretico-metodologice ale analizei economico-financiare
sunt următoarele: locul analizei economico-financiară în mecanismele manageriale: factorii care
2
determină schimbări de stare în funcţiunea sistemelor microeconomice; analiza diagnostic; rolul
său în evaluarea şi reglarea performanţelor economico-financiare ale întreprinderii; metode şi
tehnici ale analizei economico-financiare; sisteme organizaţionale ale realizării analizei
economico-financiare.
Tipurile de analiză economico-financiară sunt în funcţie de criteriile şi modalităţile folosite în
studierea fenomenelor şi proceselor economice. Complexitatea studierii relaţiilor cauză-efect, în
condiţiile folosirii analizei fenomenelor economice, duc la concluzia că nu pot fi minimalizate o
serie de probleme privind analiza cauzală. ;in aceasta situatie pot apărea însuşiri pe care nu le-a
avut nici un alt element al fenomenului;
.Toate acestea conduc la concluzia că în cercetarea fenomenelor economice un rol deosebit
îl are abstractizarea ştiinţifică, nefiind posibile cercetări de laborator care să conducă la
desprinderea acţiunii izolate a anumitor factori şi să sublinieze primatul, analizei calitative în
raport cu studiul cantitativ.
În procesul managerial la scară micro şi macroeconomică, analiza economico-financiară
apare ca un instrument indispensabil în fundamentarea deciziilor. în raport cu momentul în care se
efectuează analiza şi momentul desfăşurării fenomenelor „studiate, analiza economico-financiară
se poate diviza în trei tipuri:
- analiza retrospectivă sau post-factum;
- analiza curenta sau operativă;
- analiza prospectivă sau previzională.
In funcţie de modul de studiere a evoluţiei în timp a fenomenelor economice se pot
distinge tipurile:analiza statică ,analiza dinamica .
.În raport de modul de studiere a însuşirilor sau a caracteristicilor fenomenelor economice,
distingem:analiza calitativă ,analiza cantitativă.
După sfera de cuprindere şi nivelul la care se desfăşoară, analiza economico-financiară
poate fi:analiză microeconomică , analiză macroeconomică.
După orizontul de timp in care se desfăşoară studiul, avem:
analiza pe termen scurt ,analiza pe termen lung.
După criteriile de studiere a fenomenelor, distingem:
- analiza economică;
- analiza tehnico-economică;
- analiza socio-economică;
- analiza eco-economică.
Analiza economică se referă la fenomene economice (inclusiv cele financiare) vizând
determinarea eficienţei consumului de resurse în toate domeniile: tehnic, social, administrativ,
ecologic, sanitar; în acest mod apare necesară îmbinarea analizei economice cu analiza
fenomenelor respective.
În funcţie de delimitarea obiectivului analizat se pot stabili următoarele tipuri:
- analize pe ramuri,
- analize pe unităţi organizatorice,
- analize pe probleme (cifra de afaceri, valoarea adăugată, productivitatea muncii, salariile,
rentabilitatea, lichiditatea).
În procesul de analiză economico-financiară este necesară îmbinarea tuturor tipurilor de
analiză, ceea ce permite cunoaşterea evoluţiei fenomenelor economice în timp şi spaţiu pentru
fundamentarea deciziilor de optimizare a activităţii economico-sociale.
1.2. Conţinutul analizei economico-financiare
Conţinutul analizei economico-financiare poate fi descris în câteva etape şi anume:
a) Stabilirea obiectului analizei, care presupune constatarea anumitor fapte, fenomene,
rezultate cu ajutorul mărimilor absolute, cât şi al indicatorilor. Delimitarea obiectului se face în
timp şi spaţiu calitativ şi cantitativ, pe baza unor metode de evaluare şi de calcul.
3
b) Determinarea elementelor, factorilor şi cauzelor fenomenului studiat presupune o
analiză structurală, factorii stabilindu-se în mod succesiv, trecând de la cei cu acţiune directă la
cei care acţionează indirect, până la stabilirea cauzelor finale. Procesul cunoaşterii este adâncit de
la o esenţă mai puţin profundă către alta mai profundă.
c) Stabilirea corelaţiilor dintre fiecare factor şi fenomenul analizat şi dintre diferiţii
factori care acţionează, care este necesară pentru determinarea relaţiei cauză-efect, respectiv a
raporturilor de condiţionare.
Parcurgerea celor trei etape conduce la elaborarea de diferite modele ale fenomenelor
analizate.
d) Măsurarea influenţelor diferitelor elemente sau factori, care este necesară pentru
analiza cantitativă, al măsurării rezervelor interne, pentru aprecierea cât mai exactă a rezultatelor;
e) Elaborarea concluziilor si aprecierilor, care presupune sinteza rezultatelor şi scoaterea
în evidenţă a principalelor aspecte pozitive şi negative , facandu-se propuneri privind direcţiile
prin care trebuie să acţioneze managerul pentru mobilizarea rezervelor şi optimizarea activităţii
economico-financiare;
f) Elaborarea măsurilor care constituie conţinutul deciziilor trebuie să ducă la asigurarea şi
valorificarea optimă a resurselor contribuind la sporirea eficienţei economico-financiare.
Parcurgerea acestor etape asigură caracterul complex şi ştiinţific al analizei
economico-financiare. În legătură cu noţiunile utilizate, sunt necesare următoarele explicaţii:
2. elementele reprezintă părţi componente ale fenomenului analizat;
3. factorii reprezintă părţi componente ale elementului analizat;
– cauzele reprezintă fenomene, care în anumite condiţii provoacă apariţia altui fenomen. în
general, în cadrul analizei termenul "factori" este utilizat pentru fenomene mai complexe decât
"cauzele". Cauzele finale sunt ultimele cauze descoperite în procesul de analiză. Din punctul de
vedere al apariţiei şi dezvoltării fenomenului, ele sunt cauze primare. Din schema procesului de
analiză ies în evidenţă două tipuri principale de analiză şi anume: analiza structurală, diferenţiată
prin poziţia structurală şi analiza factorială diferenţiată prin factori.
Realizarea fiecărei funcţii a întreprinderii presupune exercitarea tuturor atributelor
conducerii ; fiecare dintre aceste atribute se realizează şi prin intermediul unui anumit tip de
analiză.
1.3. Poziţia, rolul şi funcţiile analizei economico-financiare în mecanismele
manageriale ale întreprinderii
Analiza economico-financiară, prin ea însăşi, realizează în procesul conducerii o seamă de funcţii:
– Funcţia informaţională a centrelor de decizie economică privind situaţia economieo-
financiară, poziţionări ale unor stări comparativ cu standarde normative, bugete, niveluri ale
concurenţei pe diferite pieţe;
– Funcţia de evaluare a valorificării potenţialului tehnico-economico al sistemului
întreprinderii;
– Funcţia de fundamentare a deciziei pe criterii de eficienţă atât în stadiul preevaluării
potenţialului (capacităţii de ofertă) corelat cu cererea bunurilor şi serviciilor, cât şi în stadiul
execuţiei (evaluare şi decizie în condiţiile funcţionării reale);
– Funcţia de realizare a cerinţelor gestiunii eficienţei patrimoniului;
– Funcţia de realizare a conexiunii cu mediul exterior economico-financiar, care
presupune analiza relaţiilor cu băncile de la care se fac împrumuturi, cu furnizorii, creditorii, cu
sistemele de impozitare a veniturilor.
4
1.4. Factorii care determină schimbări de stare în funcţionarea sistemelor,
microeconomice
Factorii determina formarea şi modificarea unui efect, a unui rezultat, ei acţionând, de
regulă, nu izolat, ci interdependent, corelat, într-un sistem de legături închegate. Pentru a înţelege
esenţa factorilor este necesară gruparea acestora după diferite criterii, enumeram cele mai
importante:
În funcţie de natura lor, factorii de influenţă pot fi grupaţi în trei mari categorii:
– factori economici;
– factori tehnico-organizatorici;
În raport de caracterul lor într-o relaţie cauzală, factorii pot fi:
a. factori cantitativi;
b. factori de structură;
c. factori calitativi.
Factorii cantitativi sunt purtătorii materiali ai celor calitativi; ei se măsoară în unităţi
diferite faţă de fenomenul analizat, reflectând latura extensivă a fenomenelor economice şi fiind
amplificatori ai factorilor calitativi.
Factorii de structură reflectă raporturile structurale dintre elementele factorilor cantitativi
şi exprimă ponderea acestor elemente în mărimea lor. Aceşti factori sunt strâns legaţi de factorii
cantitativi (volumul producţiei, numărul de personal, valoarea capitalului fix), modificarea lor
influenţând asupra tuturor indicatorilor sintetici ai activităţii întreprinderii.
Factorii calitativi sunt de aceeaşi natură cu fenomenul analizat şi se exprimă în aceleaşi
unităţi de măsură, ei reflectând latura intensivă a fenomenului economic analizat şi prin
intermediul lor se realizează finalitatea de mărime şi sens a celor cantitativi.
1.5. Analiza diagnostic: esenţă şi rol în reglarea performanţelor economico-financiare
ale întreprinderii
Analiza diagnostic reprezintă o metodă, o fază şi respectiv im rezultat, identificându-se
principalele puncte forte ale domeniului abordat, identificând deficienţele şi cauzele care le
generează şi efectuând recomandări privind valorificarea la un nivel cât mai înalt a resurselor şi
eliminarea deficienţelor.
Esenţa analizei diagnostic rezidă în identificarea şi evaluarea relaţiilor cauză-efect; pentru fiecare
dintre simptomele semnificative sesizate pozitive sau negative este obligatorie identificarea
cauzelor care le generează.
Diagnosticarea poate să aibă un caracter multidisciplinar, urmând să surprindă
disfuncţionalitatea în domeniile:
- economic financiar;
- industrial şi tehnic;
-social;
- organizaţional.
Efectuarea unui diagnostic al performanţelor întreprinderii poate avea la bază nu numai
situaţia în care aceasta are dificultăţi, respectiv disfuncţionalităţi, ci şi atunci când starea este bună
dar se doreşte îmbunătăţirea ei1.
Analiza diagnostic nu se limitează la aprecierea stării fenomenelor ci constituie o parte
organică a gestiunii previzionale, respectiv a managementului strategic.
Diagnosticul întreprinderii se realizează de cadre abilitate ale acesteia, de specialişti
externi (inclusiv societăţi de consulting) grupaţi în echipe mixte.
Ca orice acţiune, diagnosticul întreprinderii presupune:
– stabilirea problemelor supuse diagnosticării;
1 J.P. Thibaut. Le diagnostic d' entreprise, SEDIFOR, 1989, p. 15
5
– asigurarea informaţiilor pe care le necesită;
– analiza şi prezentarea rezultatelor într-un raport care reflectă obiective, stări, aprecieri,
recomandări, respectiv măsuri de reglare, având în vedere urgenţa şi importanţa lor.În general, în
funcţie de scop, diagnosticul poate fi restrâns la anumite probleme sau extins la activitatea
globală.
Indiferent de sfera de cuprindere a activităţii, modelul operaţional al diagnosticului
economico-financiar se poate înfăţişa potrivit schemei nr. 1:
Etape ale diagnosticului
Asigurarea informaţiilor
necesare diagnosticării:
– informaţii contabile
– informaţii extracontabile
(interne; externe)
Prelucrarea informaţiilor
contabile şi a celor anexe
informaţionale
– calculul indicatorilor
necesari diagnosticării
– regrupări, grupări de
informaţii în concordanţă
cu scopul diagnosticului
Punerea în evidenţă a
diferitelor fenomene
economico –financiare:
– simptomele legate mai
ales de disfuncţionalitate;
– punctele forte şi slabe ale
activitatii.
Interpretarea şi aprecierea
indicatorilor şi alte calcule
economice privind:
– potenţialul economico-
financiar;
– performanţele utilizării:
eficienta şi echilibrul
economico- financiare
Analiza explicativă a
cauzelor:
– cauzele dificultăţilor
– atuuri şi handicapuri ale
activităţii
Sinteza observaţiilor
Previziuni şi recomandări
Evidenţierea perspectivei şi
soluţiilor tehnice; economice;
financiare
Schema nr. 1. Modelul operaţional al diagnosticului
economico-financiar
Prin conţinutul său, analiza economico-financiară presupune cunoaşterea modului în care
funcţionează un sistem şi stabilirea direcţiilor de acţiune asupra acestuia pentru a-l regla, pentru a-
i determina schimbări de stare, în concordanţă cu obiectivele parametrizate în timp şi spaţiu.
Pentru o astfel de cunoaştere şi implicit pentru asigurarea condiţiilor de implicare şi a decidenţilor
este necesar un sistem de informaţii care să reflecte complex stările funcţiunii sistemului.
1.6. Metode şi tehnici ale analizei economico-financiare
Principalele metode si tehnici ale analizei economico-financiare sunt:
A. Diviziunea şi descompunerea rezultatelor. Rezultatele, reflectate în diferiţi indicatori
sau mărimi de calcul al activităţii întreprinderilor se divid şi se descompun pentru a asigura
profunzimea analizei fenomenelor. Diviziunea poate fi; diviziunea după timpul de formare a
rezultatelor, diviziunea după locul de formare a lor şi descompunerea pe părţi componente,
elemente factori.
6
B. Gruparea. Ca metodă de cercetare în analiză, gruparea separa activitatea cercetată pe
categorii omogene de unitate, după variaţia uneia sau mai multor caracteristici alese în funcţie de
scopul cercetării şi de natura fenomenului studiat. C. Compararea. Orice rezultat al
activităţii unei întreprinderi se analizează şi apreciază nu numai ca o mărime importantă în sine,
ci şi în raport cu un criteriu, cu o bază de comparaţie,care pot fi :
- comparaţii în timp, adică cele efectuate între rezultatele (efective sau programate) ale
perioadei raportate şi rezultatele pe o perioadă sau mai multe perioade anterioare;
- comparaţii în spaţiu, care pot fi efectuate între rezultatele unor centre de
responsabilitate ale întreprinderii, între rezultatele obţinute de întreprinderea analizată şi alte
întreprinderi cu activitate similară;
– comparaţii mixte, respectiv comparaţiile pe ambele criterii;
– comparaţii în funcţie de criteriul prestabilit (programe, standarde, etaloane, valori de
normalitate stabilite de structuri specializate bancare, statistice, agenţii);
comparaţii cu caracter special, pentru care intervin alte criterii în afară de cele de mai
sus.
D. Metoda de stabilire a relaţiilor cauzale. Relaţiile cauzale sunt forme dependente prin
care interacţiunea unor fenomene sau părţi ale lor generează fie schimbarea acestor fenomene
aflate în interacţiune, fie transformarea sau menţinerea calităţii fenomenelor date. Identificarea
legăturilor cauzale presupune, deci, cercetarea esenţei fenomenului, a legilor de dezvoltare, care
să permită definirea şi reprezentarea fenomenului cercetat. Studierea relaţiilor cauzale se
realizează prin elaborarea sistemului de legături cauzale, prin structurarea lanţurilor cauzale, sub
forma unor reţele proprii fenomenului analizat.
E. Modelarea fenomenelor economice. Aceasta constituie un instrument al cunoaşterii
bazat pe reprezentarea simplificată a realităţii.
Folosirea în diagnoză a modelelor presupune:
– definirea obiectului diagnosticului şi a nivelului la care urmează a se realiza;
– precizarea conceptelor, indicatorilor, a altor surse de informaţii pe baza cărora se
construieşte modelul;
– stabilirea însuşirilor esenţiale ale fenomenului analizat pe baza metodelor de analiză
calitativă, care vor fi reflectate, atunci când este necesar;
– stabilirea restricţiilor, respectiv a criteriilor eficienţei;
– construirea modelului care, predominant în analiză, este model economico-matematic,
deci exprimat sub formă de ecuaţii, inegalităţi, funcţii de producţie.
Primele trei etape ale conţinutului procesului de analiză constituie suportul elaborării
modelului.
Din punct de vedere al formei de reprezentare a fenomenului se disting trei tipuri de
modele: imitative sau iconice, analogice şi simbolice.
Elaborarea şi folosirea fiecărui model de analiză economică necesită parcurgerea
următoarelor etape:
1. cunoaşterea conţinutului şi naturii fenomenului cercetat;
2. identificarea relaţiilor cauzale şi a caracterului lor;
3. stabilirea modelelor şi adaptarea lor la instrumente de cercetare analitice;
4. cuantificarea legăturilor cauzale (a gradului de acţiune a factorilor).
F. Măsurarea relaţiilor factorial-cauzale. În cazul comensurării relaţiilor factorial-
cauzale se utilizează o serie de metode si procedee matematice, funcţie de scopul analizei, de tipul
de legături cauzale şi de modul de exprimare a caracteristicilor fenomenului studiat. Prin
cuantificarea relaţiilor factorial-cauzale se determină mărimea, sensul şi intensitatea acţiunii
factorilor asupra fenomenului cercetai, creând posibilitatea interpretării complexe şi materializării
stării fenomenului. Legăturile funcţional-cauzale sunt fie de tip determinist, fie de tip stocastic,
7
pentru separarea influenţei factorilor utilizându-se metoda balanţieră, metoda substituirii
factorilor, metoda ABC, metoda calculului matricial, metoda corelaţiilor, metoda cercetării
operaţionale, metode sociologice.
G. Metoda balanţieră. Această metodă se utilizează în cazul când între elementele
fenomenului studiat există relaţii de tip determinist de natura sumei şi/sau diferenţei. Legăturile
bilanţiere oglindesc cantitativ interdependenţa elementelor fenomenului, analiza lor permiţând
evidenţierea cauzelor care au determinat modificarea acestuia prin compararea valorilor efective
ale elementelor balanţelor cu valorile prevăzute sau cu cele ale perioadei precedente.
Modelul analizei de exprimare a acestui tip de relaţii este următorul:R=a + b - c
Influenţele modificării faţă de program (pr) sau faţă de perioada precedentă (0) a valorilor efective
(1) ale elementelor se stabilesc ca diferenţă, ţinând seama de semnul algebric pe care îl au în
formula care modelează dependenţa (+ sau -).
Exemplu:
D = Si +I – Sf ,unde:
D = vânzări de mărfuri, Si - stoc iniţial, I = intrări, Sf = stoc final.
În acest caz creşterea lui D, adică D se exprimă astfel:
– Influenţa stocului iniţial: Si1 - Si0 = Si
– Influenţa intrărilor: Ii – I0
- .Influenţa stocului final: Sf1 - Sf0 = Sf
D = Si + I + Sf
H. Metoda substituirii valorii factorilor, sau metoda substituirilor în lanţ. Se utilizează în
cazul relaţiilor de tip determinist, care iau forma matematică de produs sau raport şi au forma miei
funcţii de tipul y = f(xz). Metoda substituirilor în lanţ se bazează pe variaţia succesivă şi corelată a
factorilor specifici fenomenului analizat. La baza metodei substituirilor în lanţ stau trei principii:
1. aşezarea factorilor de cauzalitate, exprimaţi sub formă de produs sau raport, se face în
următoarea ordine a condiţionărilor lor economice: factorii cantitativi, factori de
structură şi factori calitativi;
2. substituirile se fac succesiv, începând cu factorii cantitativi, continuând cu factorul de
structură şi încheind cu cei calitativi, pornind de la factorii direcţi spre cei cu influenţă
indirectă;
3. valoarea substituită a unui factor se menţine ca atare în operaţiile ulterioare.
In cazul corelaţiei de produs între factori prezentam urmatorul model: y = X1*X2*X3
0101 PPPyyy
1 .Influenţa factorului x(l)
: 3
0
2
0
1
0
1
1
3
0
2
0
1
0
3
0
2
0
1
1
x xxxxxxxxxxy)1(
2. Influenţa factorului x(2)
: 3
0
1
0
2
0
1
1
3
0
2
0
1
1
3
0
2
1
1
1
x xxxxxxxxxxy)2(
3. Influenţa factorului x(3)
: 2
1
1
1
3
0
3
1
3
0
2
1
1
1
3
1
2
1
1
1
x xxxxxxxxxxy)3(
321
xxx yyyy
I. Metoda calculului matricial se aplică în cazul relaţiilor funcţionale de produs sau raport între
rezultatul economic cercetat şi factorii săi de influenţă. Separarea influenţelor factorilor prin
această metodă ţine seama de ordinea de intercondiţionare a factorilor, consolidând principiile
metodei substituirilor în lanţ:
8
2221
1211
2221
1211
2221
1211
cc
ccC
bb
bbB
aa
aaA
Metoda calculului matricial se aplică în domeniul analizei matematice în condiţiile prelucrării
datelor cu ajutorul calculatoarelor.
J. Metoda ABC. Această metodă presupune parcurgerea urmatoarelorarelor etape:
- stabilirea domeniului şi a conţinutului parametrului specific acestuia (de exemplu în
gestiunea stocului, parametrul specific îl poate constitui stocul mediu în gestiunea clientului, cifra
de afaceri în gestiunea intrărilor-ieşirilor);
- stabilirea valorii parametrului specific la nivelul tuturor componentelor fenomenului
investigat (stocul mediu pe produs, cifra de afaceri la nivelul fiecărui client, intrările pe furnizori);
- clasarea componentelor fenomenului investigat după o logică ABC (în ordinea
descrescătoare a parametrilor specifici);
-determinarea valorilor cumulate ale parametrului ştiinţific;
-delimitarea celor trei grupe de semnificaţie A, B, C;
-trasarea curbei reale ABC şi compararea cu cea teoretică.
K. Metoda corelaţiei. Se utilizează în cadrul relaţiilor de tip stocastic, între fenomenul
analizat şi factorii săi de influenţă. Pentru adaptarea acestei metode la cerinţele analizei activităţii
economice, este necesară parcurgerea următoarelor etape:
a) analiza calitativă de stabilire a conţinutului economic al fenomenului analizat şi a
factorilor săi de influenţă:
y1, y2, y3,…,yn
b) determinarea legăturilor de cauzalitate şi a formei lor matematice, respectiv a ecuaţiei de
regresie care poate fi de tipliniar,hiperbolic,parabolic,exponential .
d ) determinarea valorii parametrilor ecuaţiei cu ajutorul metodei celor mai mici pătrate;
d)stabilirea intensităţii legăturii dintre fenomenul analizat şi factorii săi de influenţă, în
vederea evidenţierii factorilor esenţiali, cu ajutorul coeficientului de corelaţie:
e) evidenţierea influenţei factorilor asupra fenomenului analizat cu ajutorul coeficienţilor
de determinaţie (dyx).
L. Metode sociologice. Aceste metode au o tot mai largă aplicabilitate în analiza
microeconomică, cu ajutorul lor punându-se în evidenţă factorii indirecţi sau cauze plasate în zona
premiselor ,ce concură la formarea unor rezultate şi obţinându-se informaţii esenţiale pentru
realizarea unui diagnostic corect şi eficient. Acestea sunt : chestionarul, interviul, întâlnirile de
colectarea datelor, analiza atitudinii angajaţilor.
M. Cercetări operaţionale şi alte metode matematice. Acestea reprezintă un ansamblu de
metode care sunt utilizate în adaptarea deciziilor în cazul în care intervin numeroşi factori care
trebuie avuţi în vedere. Metodele utilizate în cadrul cercetării operaţionale pot fi grupate astfel:
- deterministe (programarea liniară, programarea dinamică, teoria deciziei, teoria jocurilor,
metoda drumului critic);
- probabiliste (lanţurile Markov, procesele Boisson, teoria firelor de aşteptare, metoda
PERT);
-simulative (metoda Monte Carlo, modelul dinamic al simulării gestionare).
N. Generalizarea sau evaluarea rezultatelor analizei.
Generalizarea reprezintă metoda calitativă de reunire, într-un ansamblu coerent, a constatărilor
rezultate din studiul factorial-cauzal al fenomenelor, reţinându-se aspectele esenţiale pentru
procesul decizional de valorificare cât mai deplină a resurselor. Generalizarea se realizează în
raportul de analiză, în diagnosticul de gestiune, în studiile de fezabilitate şi de evaluare, în
procesele verbale de control.
9
Cap. 2 Analiza economico-financiară
a producţiei şi comercializării ei
2.1. Corelaţia cerere - capacitate de ofertă. Reflectarea acţiunii comerciale asupra
cifrei de afaceri a întreprinderii
Fiecare întreprindere îşi va dimensiona activitatea de producţie funcţie de activitatea de
comercializare. Pentru comensurarea activităţii de producţie şi comercializare, în practică se
poate folosi un sistem de indicatori valorici care, prin conţinut şi mod de determinare, au o
anumită putere informaţionala. 2 Cifra de afaceri se calculează prin însumarea veniturilor aferente bunurilor livrate,
lucrărilor executate, serviciilor prestate, precum şi a altor venituri din exploatare, mai puţin
rabaturile, remizele şi alte reduceri acordate clienţilor.
Cifra de afaceri poate fi abordată în următoarele ipostaze:
- Cifra de afaceri totală (CA) reprezintă volumul total al afacerilor unei firme, evaluate la
preţurile pieţei.
- Cifra de afaceri medie ( CA ) reflectă încasarea realizată pe unitatea de produs sau
serviciu.
Q
CACA , unde Q reprezintă volumul fizic al produselor vândute.
- Cifra de afaceri marginală (CAm) exprimă variaţia încasărilor unei firme (CA) generată
de creşterea sau scăderea cu o unitate a cantităţii vândute (Q): CAm =Q
CA
.
- Cifra de afaceri critică (CAmin) reprezintă acel nivel al încasărilor la care se asigură
acoperirea cheltuielilor, pragul de la care firma începe să producă profit. Relaţiile de calcul
diferă în funcţie de profilul firmei:
v
minC1
FCA
, pentru întreprinderile de producţie;
vmin
NC
FCA
, pentru întreprinderile din sfera distribuţiei, unde:
F - suma cheltuielilor fixe;
C C - cota medie de adaos comercial;
vN - nivelul mediu al cheltuielilor de circulaţie variabilă.
2.2. Analiza dinamicii producţiei pe baza indicatorilor valorici
Pentru activitatea de producţie şi comercializare se poate utiliza un sistem de indicatori
valorici, fiecare prin conţinut şi mod de determinare diferenţiindu-se:
a) Cifra de afaceri (CA) este suma totală a veniturilor din activitatea întreprinderii într-o
perioadă dată.
b) Cifra de afaceri din activitatea de bază sau valoarea producţiei marfă vândută (Qv), care
reprezintă totalitatea vânzărilor din activitatea de bază a unei societăţi comerciale.
c) Producţia marfă fabricată (Qf) reprezintă producţia destinată livrării, cuprinzând
valoarea produselor finite şi semifabricatelor destinate vânzării (P), valoarea lucrărilor executate
şi serviciilor prestate.
2 Patrick Piget. Strategie financiere de l'entreprise, Editure E.F.S., Paris 1990
10
d) Valoarea adăugată brută (Qa) este măsura valorii realizate de activitatea societăţii
comerciale. Valoarea adăugată se poate determina ca diferenţă între valoarea producţiei globale
(exerciţiului) şi consumurile intermediare, respectiv cheltuielile materiale, de natura obiectelor
muncii:
Qa = Qe - M
e) Valoarea adăugată netă (Qan) exprimă valoarea nou creată într-o perioadă
determinată.
j) Producţia exerciţiului, respectiv producţia globală (Qe) este indicatorul care
dimensionează activitatea întreprinderii cuprinzând:
c) valoarea producţiei vândute;
d) creşterea sau descreşterea producţiei stocate;
e) producţia imobilizată, respectiv imobilizările corporale şi necorporale realizate în regie
proprie.
Într-un interval de timp dat, între indicatorii valorici menţionaţi se consideră ca fiind
normale relaţiile:
- ICA IQf - în cazul egalităţii, se menţine ponderea imobilizărilor în stocuri, ori tendinţa
este de reducere a acestora;
- IQf > IQe, inegalitatea marchează reducerea stocurilor de producţie neterminată şi a
consumului intern, dar până la limita desfăşurării procesului de producţie;
- IQa > IQe - rezultă din reducerea ponderii cheltuielilor materiale;
2.3. Analiza diagnostic a cifrei de afaceri
Ca probleme ale analizei diagnostic a cifrei de afaceri sunt:
- analiza dinamicii şi structurii cifrei de afaceri;
– analiza factorială a cifrei de afaceri;
– analiza cifrei de afaceri în corelaţie cu capacitatea de producţie şi cerere;
a) modele de determinare a cifrei de afaceri minime şi probabile cu restricţii date şi
respectiv, probabile în funcţie de variabila (m).
Analiza dinamicii şi structurii cifrei de afaceri
Valoarea cifrei are la bază doi factori fundamentali:
-volumul şi structura cererii;
-capacitatea de ofertă a întreprinderii.
- Ca structură a producţiei vândute (cu eliminarea influenţei preţurilor de vânzare);
- Ca structură valorică pe produse (cu includerea şi a influenţei preţurilor de vânzare).
Şi într-un caz şi-n celălalt, pe lângă ponderile cifrei de afaceri pe produse, fenomenul se
poate exprima sintetic printr-un coeficient mediu al structurii (Ks) calculat astfel:
0ve
r
0min
Spq
pqK
respectiv 0ve
r pq
n1
Pentru structura valorică (fără excluderea influenţei preţurilor):
1ve
r
1minv
Spq
pqK
respectiv 1ve
r
1
pq
n1
, unde:
0minv pq - valoarea cea mai mică dintre efectiv şi valoarea recalculată pe produse;
0ve
r pq - valoarea recalculată pe produse prin corelarea cu indicele cifrei de afaceri pe
total sau prin aplicarea ponderii nivelului de comparaţie pe produse la total realizat în preţuri ale
nivelului de comparaţie ( 00vCA pqI );
n - abaterile negative dintre efectiv şi nivelul recalculat pe produse;
11
1minv pq - valoarea cea mai mică dintre efectiv şi valoarea recalculată a cifrei de afaceri
(în preţuri de vânzare efective);
1ve
r pq - valoarea recalculată pe produse prin corelarea cu indicele mediu stabilit pe baza
valorii producţiei (deci pe baza preţurilor efective de vânzare) sau prin aplicarea ponderii
nivelului de comparaţie la total valoare efectivă a cifrei de afaceri;
n1 - abaterile negative dintre valorile efective şi cele recalculate pe produse.
Metodologic, analiza se bazeaza pe marimile relative de structura. Pentru comparatii intre
exercitii si intre firme este operationala folosirea coeficientului de concentrare (Gini- Struck) :
1
12
n
gnG i
unde: gi reprezinta ponderea activitatii, a produsului ,,i,, in cifra de afaceri totala, iar ,,n,,
este numarul de termeni ai seriei.
Acest coeficient poate lua valori intre 0 si 1. Apropierea de ,,1,,arata ca in structura
vanzarilor sunt cateva produse care dau cea mai mare parte din cifra de afaceri. Apropierea de ,,0,,
semnifica o distributie relativ uniforma a vanzarilor pe structurile implicate in calcul. in acelasi
scop se poate folosi si indicele Herfindahl, care permite masurarea gradului de diversificare a
activitatii pe diverse structuri utile analizei si deciziei:
n
iigH
1
2
Valoarea acestui coeficient este unitara daca intreprinderea vinde un singur produs si este
egala cu 1/n daca vanzarile sunt repartizate in proportii egale intre activitatile, produsele etc. care
formeaza nomenclatorul acesteia.
Analiza factorială a cifrei de afaceri
În diagnosticul static al cifrei de afaceri este importantă analiza de tip factorial a abaterii
faţă de nivelul de referinţă prestabilit.
Un model îl reprezintă exprimarea cifrei de afaceri în funcţie de numărul de angajaţi,
productivitatea muncii şi gradul de valorificare a producţiei fabricate:
f
f
Q
CA
N
QNCA sau
ff
f
f
ff
Q
CA
M
Q
M
M
N
MNCA
în care:
Mf - valoarea medie a mijloacelor fixe;
fM - valoarea medie a mijloacelor fixe productive;
N
M f - gradul de înzestrare tehnică;
f
f
M
M - ponderea mijloacelor fixe productive;
f
f
M
Q
- randamentul activelor fixe productive;
fQ
CA- gradul de valorificare a produselor fabricate.
Un alt model de analiză factorială a cifrei de afaceri din activitatea de bază sau totală se
poate construi în raport cu cantitatea vândută (q) şi preţul de vânzare (p):
n
1i
iipqCA ; 0i0i0i1i
qpqpqCAi ;
12
0i1i1i1i
ppqpqCAi ; 0i0i1i1i pqpqCA
În activitatea practică, cunoaşterea mărimii influenţei celor doi factori prezintă deosebită
importanţă în formularea strategiei vânzărilor faţă de firmele concurente.
Din punct de vedere metodologic, trebuie menţionat că primul factor conţine şi influenţa
structurii fizice a producţiei vândute care, prin intermediul preţului diferenţiat pe produse,
acţionează asupra cifrei de afaceri. Această influenţă de structură poate fi determinată doar în
cazul produselor omogene (exprimate în aceeaşi unitate de măsură).
În consecinţă, relaţiile sunt:
- influenţa volumului fizic (cantitate):
0i0i01i pqpq
0p - preţul mediu de vânzare;
- influenţa structurii fizice a producţiei vândute:
01i0i1i pqpq ;
- influenţa preţurilor de vânzare: 0i1i1i1i pqpq
Daca producţia este omogenă, se formează grupe de produse (care corespund unor
activităţi distincte), stabilindu-se influenţa structurii pe grupe de produse.:
Analiza cifrei de afaceri in corelatie cu capacitatea de productie si cererea
În acest scop se foloseşte indicatorul cota globală a firmei (Cp ) care se determină ca raport
între vânzările proprii (Vp) şi totalul vânzărilor produsului respectiv.
V
VC
p
p
Pentru segmentul pieţei proprii se are în vedere modelul:
j
pj
pjV
VC
unde j - piaţa.
Raportul p
pC
V
V reprezintă cota de piaţă proprie pe segmentul respectiv:
pp CVV , iar 100
CgC
pi
p
unde: g; reprezintă structura vânzărilor totale pe piaţă.
În legătură directă cu piaţa este şi analiza clientelei care vizează:
Modele de determinare a cifrei de afaceri minime probabile cu restricţii date
O problemă importantă o reprezintă determinarea cifrei minime de afaceri care să asigure
existenţa întreprinderii în condiţiile în care profitul este egal cu zero:
FqcCA vmin
unde:
CAmin - cifra de afaceri minimă;
vqc - suma totală a cheltuielilor variabile;
F - suma cheltuielilor fixe.
13
Dar orice întreprindere trebuie să realizeze un anumit profit, care trebuie să fie mai mare decât cel
realizat în perioada precedentă, sau faţă de procentul minim de dobândă. De aici rezultă
necesitatea determinării unei cifre de afaceri minime cu luarea în considerare a unor restricţii; rata
dividendelor să fie egală cu rata dobânzii la un nivel dat al costurilor. în acest caz se parcurg
următoarele etape:
2.4 Analiza diagnostic a valorii adăugate
Valoarea adăugată exprimă creşterea de bogăţie ce se obţine prin activitatea tehnico-
productivă.
Cu ajutorul valorii adăugate pot fi construiţi o serie de indicatori necesari pentru
caracterizarea eficienţei factorilor de producţie (muncă, capital), iar în cadrul fiscalităţii reprezintă
baza impozitului datorat statului (TVA).
Valoarea adăugată (Qa) se poate determina prin două metode: metoda sustractivă; metoda
aditivă.
a) După metoda sustractivă, valoarea adăugată se calculează astfel:
Qa = Qe – Mi
unde Qt - producţia exerciţiului, Mi - consumurile intermediare.
b) Metoda de repartiţie sau aditivă are în vedere însumarea următoarelor elemente:
cheltuielile cu personalul salariat, impozite şi taxe, amortizare şi profit. Analiza valorii adăugate
vizează dinamica acesteia, gradul de realizare a nivelului prevăzut, explicarea modificării valorii
absolute şi relative.
Pe baza valorii adăugate, se pot construi următorii indicatori:- gradul de integrare pe
verticală = afaceri de Cifra
adaugata Valoare
- contribuţia factorului uman la formarea valoni adăugate = adaugata Valoare
aferente elemente Salarii
- aportul activelor = adaugata Valoare
perioadei aferenta aAmortizare
- Dacă gradul de integrare , întreprinderea are un grad ridicat de integrare.
Un aspect al studierii valorii adăugate se referă la analiza factorială care permite punerea
în evidenţă a factorilor care au determinat modificarea acesteia precum şi direcţiile în care trebuie
să se acţioneze în viitor.
Modelul analizat al valorii adăugate este:
e
e
ea QQ
M1QQ
Qe = valoarea producţiei exerciţiului;
M = cheltuielile cu materialele producţiei exerciţiului;
= valoarea adăugată ce revine la 1 leu producţie a, exerciţiului;
Pornind de la acest model se poate stabili următorul sistem factorial:
14
unde:
T-fondul de timp de muncă (ore);
N - numărul mediu de salariaţi;
t - numărul mediu de ore pe salariat;
eW - productivitatea medie orară;
gi - structura producţiei exerciţiului;
- valoarea medie adăugată la 1 leu producţie a exerciţiului;
1 - valoarea adăugată la 1 leu producţie pe produs.
Rezultă că creşterea valorii adăugate este efectul reducerii ponderii cheltuielilor materiale, ca
factor calitativ şi sporirii volumului producţiei exerciţiului ca efect al creşterii nivelului
productivităţii medii orare.
Din analiza factorială a valorii adăugate rezultă acţiunile principale în vederea creşterii
acesteia:
- creşterea productivităţii orare prin ridicarea calificării forţei de muncă, modernizării
producţiei, organizarea ştiinţifică a muncii;
f) îmbunătăţirea utilizării timpului de muncă prin crearea unor condiţii favorabile de
muncă, lichidarea absenţelor nemotivate:
g) reducerea cheltuielilor cu materialele la 1 leu producţie, în faza de proiectare, producţie,
desfacere;
h) creşterea utilizării capacităţilor de producţie.
Pentru analiza factorială a valorii adăugate se pot utiliza şi următoarele modele
deterministe:
hWTQ
Q
T
QTQ
e
aea
RgMQ
Q
M
Q
M
MMQ f
e
a
f
e
f
ffa
e
a
c
e
e
cea
Q
Q
A
Q
A
AAQ
T - fondul de timp de muncă;
- valoarea medie adăugată la 1 leu producţie a exerciţiului;
hW - productivitatea medie orară;
Mf - valoarea medie a activelor fixe;
fM - valoarea medie a activelor fixe productive;
Ac - activele de exploatare;
g - ponderea activelor fixe productive;
R - randamentul mediu al activelor fixe productive.
Modificarea valorii adăugate se reflectă în performanţele economico- financiare ale
întreprinderii:
2.5 Analiza productiei fizice
Analiza situaţiei generale a evoluţiei producţiei fizice
În sistemul de analiză economico-financiară, producţia fizică este necesară în urmărirea modului
în care societatea comercială îşi realizează obligaţiile contractuale în concordanţă cu cererea
aferentă. Pe baza producţiei fizice se poate stabili gradul de valorificare a unor categorii de
resurse materiale; producţia fizică stând la baza calculării tuturor indicatorilor valorici şi a
recalculării unor indicatori.
15
Analiza structurii producţiei şi reflectarea ei în principalii indicatori economico-financiari
Pentru caracterizarea structurii producţiei se foloseşte ponderea fiecărui sortiment în
totalul producţiei. Prin compararea ponderilor la nivelul fiecărui sortiment se constată dacă s-a
respectat sau nu structura formată prin programul de producţie.
În procesul conducerii interesează intensitatea fenomenului, condiţiile în care s-a produs,
pentru ca în raport de acestea să fie apreciate efectele economice ale modificării structurii
producţiei. O asemenea caracterizare a structurii producţiei poate fi urmărită cu ajutorul
coeficientului mediu de structură care se determină astfel:
Kst = 100- g , în care:
Kst - coeficientul mediu de structură;
g - modificarea ponderii fiecărui sortiment.
Acest model explică intensitatea modificării structurii producţiei.
arecalculatefectivăoductiaPr
prevazutestructuriicontulinexecutataefectivaoductiaPrKst
Utilizarea acestui model impune folosirea următoarelor etape:
a) recalcularea producţiei realizate conform structurii prevăzute; se face prin aplicarea
ponderii prevăzute a fiecărui sortiment la valoarea totală realizată.
b) determinarea valorii producţiei realizate în contul structurii programate - prin
compararea valorii efective pe fiecare sortiment cu cea recalculată, luându-se în calcul valoarea
minimă:
Analiza operativă a realizării programului de fabricaţie
Desfăşurarea normală a întregii activităţi a fiecărei unităţi economice impune existenţa şi
realizarea programelor de fabricaţie elaborate pentru a satisface cererea.
Elementul comun în programarea şi analiza operativă a producţiei constă în:
- elaborarea programelor de fabricaţie trebuie să pornească de la necesitatea respectării
obligaţiilor faţă de beneficiari, asumate prin contracte sau alte angajamente;
- prin modul de concepere trebuie să se asigure o încărcare corespunzătoare a capacităţilor
de producţie pe întreaga perioadă de timp considerată;
- să nu implice variaţii în timp ale necesarului de forţă de muncă (se exceptează activităţile
cu caracter sezonier);
- să fie în concordanţă cu resursele materiale existente sau cu posibilităţile de
aprovizionare şi să asigure utilizarea raţională a acestora.
Din punct de vedere metodologic, analiza presupune, în fapt, o comparaţie între rezultatul
efectiv obţinut şi cel prevăzut pentru perioada dată la nivelul structurii organizatorice respective.
.Alegerea subdiviziunilor de timp (zi, decadă, lună, trimestru) se face în funcţie de
caracterul producţiei şi durata ciclului de producţie.
Prin analiza ritmicităţii se urmăreşte caracterizarea situaţiei existente, evoluţia faţă de
perioadele anterioare, cauzele care au determinat neritmicitatea, precum şi efectele produse.
Pentru analiza ritmicităţii producţiei, pot fi folosite mai multe procedee, dintre care
menţionăm:
- indicii producţiei pe subdiviziuni de timp;
- ponderea producţiei pe subdiviziuni de timp;
- coeficienţii sintetici ai ritmicităţii (kr), care se pot stabili în mai multe variante.
În ceea ce priveşte coeficienţii de ritmicitate aceştia pot fi calculaţi pe baza formulelor:
16
1. 100
g100k r
în care g = suma abaterilor ponderilor pe subdiviziuni de timp g =
g1 – g0;
Neritmicitatea în livrarea producţiei are efecte negative printre care menţionăm următoarele:
- capacitatea de plată este influenţată negativ;
- nu sunt utilizate corespunzător forţa de muncă şi activele fixe;
- scăderea nivelului calitativ al producţiei.
2.6. Analiza calităţii producţiei şi implicaţiile economico-financiare ale acesteia
Calitatea producţiei este o noţiune complexă fiind definită ca măsura în care un produs sau
un serviciu, prin totalitatea caracteristicilor tehnice, economice, sociale şi de exploatare, satisface
nevoia pentru care a fost creat.
Pentru măsurarea şi analiza calităţii se impune utilizarea unui sistem de indicatori, care pot
fi clasaţi în funcţie de anumite criterii:
- procesele de formare a calităţii (fazele de execuţie a produselor);
- elementele definitorii ale calităţii produsului finit;
- utilizarea produsului;
- locul de apreciere a calităţii produsului (producător sau consumator).
Printre modalităţile de analiză a calităţii produselor menţionăm :
- Coeficientul echivalenţei tehnice sau al parametrului unic, prin care însuşirile calitative
ale unui produs sunt reduse la una singură ;
- Coeficientul de exploatare sau al punctajului, care se utilizează în cazul produselor
complexe, parcurgându-se următoarele etape :
- stabilirea listei însuşirilor calitative ale produsului;
- definirea ordinii de importanţă a fiecărei însuşiri;
- aprecierea fiecărei însuşiri cu un anumit număr de puncte;
-stabilirea coeficientului de exploatare sau a punctajului conform relaţiei: 100
gk
i ;
unde g - ponderea fiecărei însuşiri calitative;
i - însuşirea calitativă (număr de puncte).
- Dinamica refuzurilor din partea beneficiarilor, folosind ponderea produselor refuzate în
totalul producţiei livrate sau numărul refuzurilor ce revin la 1000 lei livrări;
- Dinamica cheltuielilor cu remedierile în termen de garanţie exprimată ca sumă absolută
sau ca nivel ce revine la 1000 lei producţie;
- Valoarea mărfurilor returnate de cumpărători din motive de calitate şi ponderea lor în
totalul cifrei de afaceri;
- Valoarea medie a stocurilor de mărfuri lent şi greu vandabile datorita calităţii
necorespunzătoare şi ponderea lor în stocul mediu total;
- Valoarea reducerilor de preţuri la mărfurile devenite lent vandabile din cauza calităţii necorespunzătoare;
- Indicatorii tehnico-economici specifici fiecărei ramuri.
Pentru întreprinderi la această oră se urmăreşte realizarea „calităţii totale“, definită în
teoria economică ca ansamblul de tehnici şi metode privind mobilizarea tuturor resurselor
umane şi materiale pentru obţinerea celei mai bune satisfacţii a clientului cu costuri cât mai
mici3.
3 Bartoli A., Le devellopement de l'entreprise. Nouvelles conceptions et pratiques. Editions
Economica 1989.
17
În general, în practica internaţională, pentru majoritatea produselor se extinde analiza pe
următoarele niveluri de calitate: redusă, medie, bună, foarte bună.
În acest caz preţul mediu de vânzare oferă informaţii cu privire la calitatea produselor
comercializate.
În practică, consumatorul asociază, în general, calitatea cu preţul, mai ales când nu are
alte informaţii despre produsul respectiv,
Pentru efectuarea analizei calităţii la nivelul unui produs, se pot utiliza următoarele procedee:
a) – coeficientul mediu de calitate:
1.
i
ii
q
kqk sau
100
iikgk
unde:
qi – cantitatea de produse din fiecare clasă de calitate;
gi – ponderea calităţii în totalul producţiei;
ki – cifra care indică clasa de calitate;
kei – coeficientul de echivalenţă.
2.
n
i
i
n
i
eii
q
kq
k
1
1 sau 100
iikg
În aceste situaţii, cu cât valoarea coeficientului se apropie de 1 situaţia se apreciază favorabilă şi
invers, cu cât valoarea coeficientului se îndepărtează de 1, situaţia este nefavorabilă.
3. Prin intermediul preţului de vânzare:
i
ii
q
pqp .
01pp – înrăutăţirea calităţii este constatarea făcută, fapt ce se va reflecta în rezultatele
firmei.Inpractica mondiala odeosebita importanta oprezinta relatia calitate –cost-profit ,care se
foloseste ca instrument pentru urmarirea corelatiei cu bilantul calitatii
Cap.3 Analiza costurilor de producţie
Cheltuielile de producţie cuprind o serie de fenomene economice legale în esenţa de
consumul şi utilizarea factorilor de producţie: natura, munca şi capitalul.
În managementul intern utilizarea şi consumul factorilor de producţie determină în mare
măsură capacitatea concurenţiaîă a întreprinderii, asigurarea unor premize de bază ale
performanţelor economico-fmanciare.
Conducerea deci prin costuri implică stabilirea unor costuri normate, care constituie
criteriul permanent de comparaţie pentru diferitele categorii de cheltuieli.
Teoria şi practica mondială consideră costuri normate:
–standardele de cheltuieli stabilite pe baza tehnologiilor de fabricaţie care asigurăobţinerea
produselor la parametrii proiectaţi;
Calitatea
totală = Calitatea
produsului sau
serviciului
Calitatea comercială
- primirea clientului
- servicii prevânzare
- servicii postvânzare
18
– nivelul cel mai scăzut de cheltuieli înregistrate în ramura de activitate respectivă;
– costurile care asigură un profit net anual echivalent dobânzii aferente
capitaluluipropriu.
Cheltuielile de producţie sunt o problemă internă a fiecărei întreprinderi care trebuie
analizată 'printr-un cadru legislativ general, precum şi niveluri normate pentru anumite
categorii de cheltuieli.
Prin acte normative (legea impozitului pe profit, amortizări) se stabilesc cuantumuri
maxime sau minime pentru anumite categorii de cheltuieli în scopul determinării cât mai corecte a
obligaţiilor fiscale a fiecărei întreprinderi.
Activitatea practică de analiza a cheltuielilor, aceasta trebuie să fie prin excelenţă o
componentă majoră a managementului intern al firmei care trebuie să asigure nişte costuri
competitive.
În acest caz principalele aspecte care se abordează în continuare sunt:
3.1. Analiza cheltuielilor aferente veniturilor întreprinderii
În contabilitatea financiară cheltuielile se înregistrează pe feluri de cheltuieli şi se
grupează:
a) cheltuieli de exploatare - care cuprind categoriile de consumare privind realizarea
obiectului de activitate şi cele aferente acestora (provizioanele pentru diverse cheltuieli);
b) cheltuieli financiare - care includ pierderile de creanţe legate de participaţii din vânzarea
titlurilor de plasament, dobânzi;
c) cheltuieli excepţionale - care nu sunt legate de activitatea curentă, normală (se referă la
despăgubiri, amenzi, penalizări, donaţii, subvenţii).
Evidenţa acestor cheltuieli se realizează cu ajutonil conturilor din grupa 6 Veniturile
întreprinderii, la rândul lor, se grupează în:
a) venituri de exploatare, care includ veniturile realizate din operaţiile care formează
obiectul de activitate, la care se adaugă veniturile din producţia stocată şi imobilizată, precum
şi alte venituri legate de exploatare;
b) venituri financiare, care includ veniturile din participaţii, din alte imobilizări, din titluri
de plasament;
c) venituri excepţionale, despăgubiri, penalităţi încasate etc.
Evidenţa veniturilor se realizează cu ajutorul conturilor din clasa 7 – conturi de venituri,
Analiza cheltuielilor aferente veniturilor vizează evoluţia lor şi factorii care o
determină, în vederea identificării posibilităţilor de diminuare în scopul sporirii rentabilităţii, în
acest scop se utilizează indicatorul „cheltuieli la 1000 de lei venituri(C)" care se determină ca
raport între cheltuielile totale )Ch( i şi venituri :vi
1000
v
Ch
Cn
1i
i
n
1i
i
sau 100
cgC
ii
în care:
gj – structura veniturilor pe categorii;
ci – cheltuielile la 1000 de lei venituri pe categorii de venituri.
În această situaţie, nivelul cheltuielilor la 1000 de lei venituri se datorează influenţei
structurii veniturilor şi a nivelului cheltuielilor la 1000 de lei pe categorii de venituri.
3.2. Analiza cheltuielilor de exploatare
Ponderea principală în totalul cheltuielilor de producţie o deţin cheltuielile de
exploatare care cuprind, la rândul lor, următoarele cheltuieli: cheltuielile cu materiile prime şi
19
materialele, combustibil, energie, apă, amortizare; cheltuielile cu lucrările efectuate de terţi, cu
salariile, asigurările sociale şi alte cheltuieli.
În procesul de analiză este necesar să se calculeze modificările pe fiecare categorie sau
pe elemente de cheltuieli, astfel:01 eee CCC , Ce - cheltuielile pe elemente de cheltuieli;
.100C
CC
0e
e%e
În funcţie de mărimea şi procentajele modificărilor intervenite, se pot face aprecieri cu
privire la creşterea sau reducerea pe fiecare categorie a elementelor de cheltuieli. în cadrul
analizei este necesar să se calculeze ponderea fiecărui element de cheltuieli în totalul
cheltuielilor de producţie, precum şi modificarea acestei ponderi, astfel:
,C
C100
C
CG e
e
eCe
C – costuri totale, 01C GGGe
În procesul de analiză se poate stabili şi contribuţia fiecărui element al cheltuielilor în
modificarea procentului total al costurilor de producţie:
l. Prin raportarea modificărilor fiecărui element de cheltuieli la costurile totale din
producţia de bază avem:
100C
CC100
C
Ck
0
ee
0
e 01
2. Prin înmulţirea ponderii fiecărui element de cheltuieli cu modificările procentuale pe
fiecare element de cheltuieli:
100C
CI,
100
)100I(G
100
CGk
0
1
e
eee
e
e
C
CC%eC
Suma algebrică a acestor influenţe trebuie să corespundă cu modificările procentuale totale
ale costurilor de producţie.
100C
CC%Ck
0
01
Un obiectiv integral al analizei îl constituie calcului nivelului cheltuielilor pe elemente de
cheltuieli la 1 000 de lei la producţia marfa fabricată sau vândută şi încasată exprimată în preţuri
de vânzare cu ridicata fără TVA.
1000qp
CC e
e
Modificarea cheltuielilor pe elemente de cheltuieli la 1000 de lei producţie marfa sau CA
se explică prin modificarea volumului fizic al PM fabricate sau vândute şi încasate (q), a preţului
de vânzare (p), precum şi a sumei cheltuielilor pe elemente.
Influenţa factorilor asupra cheltuielilor se calculează cu ajutorul metodei substituţiei în
lanţ,pentru fiecare factor in parte;
1) 1000pq
C1000
pq
CC
00
e
o1
e
e
q 00
;
Analiza cheltuielilor de exploatare aferente veniturilor vizează evoluţia lor şi factorii care
o determină, în vederea identificării posibilităţilor de diminuare în scopul sporirii rentabilităţii.
În acest scop, utilizăm indicatorul cheltuieli la 1000 de Iei venituri de exploatare, care se
determină ca rapoart între cheltuielile totale de exploatare şi veniturile totale de exploatare.
20
1000
V
Ch
Cn
0i
i
n
0i
i
e
e
e
sau 100
CgC
ii
ee
,
în care gi, reprezintă structura veniturilor pe categorii, iar eiC cheltuielile la 1000 de lei venituri pe
categorii de venituri.
Analiza datelor evidenţiază că structura veniturilor corectează în plus sau minus influenţa
exercitată de nivelul cheltuielilor aferente producţiei vândute.
Creşterea sau scăderea producţiei stocate şi respectiv imobilizate poate fi determinată de
factori conjuncturali ai pieţei, sau de opţiunea conducerii pentru realizarea
3.3. Analiza cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri sau producţie marfă
Cifra de afaceri se calculează (conform articolului 99 din Regulamentul de aplicare a Legii
contabilităţii nr. 82/1991) prin însumarea veniturilor realizate din livrările de mărfuri, executarea
de lucrări şi prestările de servicii şi alte venituri de exploatare.
Principala componentă a cheltuielilor la 1000 lei venituri de exploatare, cheltuielile la 1000
lei cifră de afaceri, este un indicator sintetic, prin care se apreciază eficienţa activităţii productive a
întreprinderii.
Se calculează ca raport între valoarea cifrei de afaceri exprimată în costuri complete qc
şi valoarea producţiei fabricate vândută şî încasată (CA) exprimată în preţuri de vânzare fără
TVA
.1000qp
qcC:)qp(
Dacă se ţine seamă şi de structura cifre: de afaceri sau producţiei marfa pe sortimente
cheltuielile totale la 1000 lei producţie marfă sau CA, se calculează: .1000p)s(q
c)s(qC
Modificarea costurilor totale la 1000 lei cifră de afaceri sau producţie marfa fabricată, se
modifică în mod direct prin modificarea ponderii sau structurii producţiei marfa fabricate pe
sortimente, a preţuiilor de vânzare pe unitatea de produs, a costurilor complete.
Schema factorilor cu influenţă directă este:
Modificarea volumului fizic al producţiei influenţează în mod direct costurile totale la
1000 lei cifră de afaceri sau producţie marfă fabricată deoarece astfel se acţionează în aceeaşi
proporţie asupra numărătorului şi asupra numitorului, totuşi modificarea volumului fizic al
producţiei influenţează în mod indirect costurile la 1000 lei cifră de afaceri sau producţie marfă
fabricată prin intermediu! costurilor pe unitatea de produs, care se modifică în sens invers faţă
de variaţia volumului producţiei pe seama cheltuielilor pe unitatea de produs.
Influenţa celor trei factori se calculează cu ajutorul metodei substituţiei în lanţ:
Reducerea cheltuielilor totale la 1000 lei cifră de afaceri sau producţie marfa fabricată sau
vândută poate avea loc prin optimizarea producţiei în favoarea sortimentelor care au un nivel de
costuri la 1000 lei producţie marfă minim, prin creşterea preţului de vânzare ca urmare a
ridicării calităţii producţiei şi în funcţie de cerere şi ofertă şi prin reduce rea costurilor pe
unitatea de produs ca urmare a reducerii cheltuielilor materiale şi de muncă vie pe fiecare
sortiment.
21
3.4 Analiza cheltuielilor variabile si fixe
În funcţie de dependenţa costurilor faţă de variaţia volumului producţiei, cheltuielile se pot
împărţi în două categorii:
– cheltuieli variabile;
– cheltuieli fixe;
În primul caz, suma lor se exprimă prin relaţia a·Q, unde a = suma costurilor variabile pe
produs, iar Q = cantitatea, iar în al doilea caz, prin funcţia f(Q).
Cheltuielile fixe reprezintă acea categorie de cheltuieli care nu se modifică în raport de variaţia şi
volumul producţiei. Din această categorie fac parte:
– cheltuielile generale de administraţie;
– cheltuielile generale cu amortizarea;
– cheltuielile comune ale secţiei.
În procesul de analiză este necesar să se calculeze modificarea intervenită în mărimea
cheltuielilor variabile şi a celor fixe:
%C
CC;CCC
0
01
v
v%vvvv
%C
CC;CCC
0
01
f
f%ffff
De asemenea, este necesar să se calculeze ponderea cheltuielilor variabile şi a celor fixe
în totalul cheltuielilor de producţie, precum şi modificarea ponderii acestor cheltuieli:
100C
Cg;100
C
Cg f
Cv
C fv
01f01v CfCfCCvCvC ggg;ggg
ţinând seama de gruparea cheltuielilor în variabile fixe, mărimea totală a costurilor se
poate stabili prin însumarea acestor cheltuieli: C = Cv + Cf. Prin aplicarea metodei balanţiere se
poate calcula influenţa modificărilor cheltuielilor variabile şi a celor fixe asupra modificării
costului total:
2
1
C,C
ff
C
vv
CCCCCC;CCC fv
01
f
01
v
În cadrul analizei se poate stabili şi contribuţia procentuală a modificărilor
cheltuielilor variabile şi a celor fixe la modificarea procentuală totală a costurilor de producţie:
100
Cgk;
100
Cgk;100
C
Ck
fC
C
vC
C
0
vC
f
f
v
vv
Suma acestor contribuţii trebuie să corespundă cu modificările procentuale ale costurilor
de producţie: %Ck .
Un aspect al analizei îl constituie calculul nivelului cheltuielilor variabile şi a celor fixe la
1000 de lei PM sau CA.
1000
psq
csq1000
qp
qc1000
qp
CC
vvvv
1000
psq
Csq1000
qp
qC1000
qp
CC
ffff
În cazul cheltuielilor variabile la 1000 de lei PM sau CA, modificarea lor se explică prin
modificarea structurii producţiei pe sortimente (s) a preţurilor de vânzare şi a
cheltuielilor variabile (Cv).
Influenţa acestor factori se calculează cu ajutorul metodei substituţiei în lanţ astfel:
Reducerea cheltuielilor la 1000 de lei PM sau CA poate avea loc prin îmbunătăţirea structurii
22
producţiei, mărimea preţului de vânzare pe baza ridicării calităţii producţiei, precum şi prin
reducerea cheltuielilor variabile pe unitatea de produs.
În cazul cheltuielilor fixe la 1000 de lei PM sau CA analiza modificărilor se calculează
prin modificare volumul fizic al PM(q):
1. 1000pq
C1000
pq
CC
00
f
01
f
f
q 00
Se va aplica metoda substitutitei inlant si pentru ceilalti factori.
Rezultă că reducerea cheltuielilor la 1000 lei PM sau CA poate avea loc prin: creşterea
volumului producţiei, prin creşterea preţului de vânzare şi prin reducerea cheltuielilor totale.
Ţinând seama de nivelul cheltuielilor variabile şi fixe la 1000 lei PM şi CA se poate calcula
nivelul cheltuielilor totale /1000 lei PM sau CA:
Ct=Cv + Cf
Cu ajutorul metodei balanţiere se poate stabili contribuţia modificării Cv şi Cf la PM şi CA privind
modificarea totală a costurilor de producţie.
Analiza cheltuielilor variabile are în vedere următoarele probleme:
– analiza dinamicii şi structurii cheltuielilor variabile;
– analiza factorială a cheltuielilor variabile; – estimarea evoluţiei probabile a cheltuielilor variabile; – analiza reflectării nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei venituri asupra
principalelor indicatori tehnico-economici.
■
3.5. Metode de analiza a principalelor categorii de cheltuieli
Cheltuielile de producţie, în funcţie de natura lor, pot fi formate din: cheltuieli materiale,
salariaic, financiare.
Metodologia de analiza studiază caracterizarea situaţiei la un moment dat în raport de
anumite criterii:
- analiza evoluţiei;
- analiza structurală;
- analiza factorială;
- evaluarea tendinţelor în funcţie de factorii specifici care le generează, fapt ce presupune
construirea de modele corespunzătoare.
Deoarece din punct de vedere metodologic există elemente comune, acestea vor fi
exemplificate pe anumite categorii de cheltuieli.
Analiza cheltuielilor materiale
Cheltuielile materiale cuprind toate cheltuielile de muncă trecută şi materializată privind
consumul de materii prime, materiale, combustibil si energie electrică, precum şi amortizările
mijloacelor fixe. in procesul de analiză este necesar să se analizeze cheltuielile cu materii prime şi
materiale şi situaţia cheltuielilor cu amortizarea mijloacelor fixe sau a capitalului fix.
Mărimea cheltuielilor totale pentru materii prime şi materiale (Cm) depinde de volumul
fizic al PM pe sortimente (q) şi de cheltuielile ca materialele pe unitatea de produs (cm):
mm qcC
Dacă se ţine scama de structura PM pe sortimente (s), relaţia de calcul a cheltuielilor totale
pe materii şi materiale se poate exprima astfel:
mm c)s(qC
Modificarea cheltuielilor totale pentru materiale se explică prin:
- modificarea volumului fizic );q(
- modificarea structurii producţiei );s(
23
- modificarea cheltuielilor cu materialele pe unitatea de produs ).c( m .
Influenţa factorilor se calculează cu ajutorul metodei substituţiei în lanţ .
Analiza cheltuielilor cu materialele pe unitatea de produs se poate face prin luarea în considerare a
consumurilor specifice de materii prime, materiale, combustibile pe unitatea de produs (Cs) şi a
preţului de aprovizionare pe categorii de materii şi materiale (Pm).
msm pCC
Influenţa modificării consumurilor specifice şi a preţului de aprovizionare asupra
modificărilor cheltuielilor cu materialele pe unitatea de produs:
1) 0001
s
msmsm
CpCpCC
.
În procesul de analiză este necesar să se calculeze ponderea cheltuielilor pentru materiale
şi materii prime faţă de cheltuielile totale de producţie, precum şi modificarea acestei ponderi:
01C
mmC GGG,100
qc
qc100
C
CG
mm
De asemenea, se poate calcula ponderea fiecărei categorii de cheltuieli pentru materii prime,
materiale, combustibil, energie faţă de cheltuielile totale pentru materii prime şi materiale faţă de
costurile de producţie ale întreprinderii.
Pentru aprecierea eficienţei folosirii materiilor prime şi a materialelor este necesar să se
calculeze nivelul cheltuielilor materiale la 1000 de lei producţie marfă:
1000p)s(q
c)s(q1000
qp
qcC
mm
m
Analiza situaţiei generale a cheltuielilor cu personalul
Structura cheltuielilor cu personalul poate avea în vedere mai multe criterii:
– clementele componente, salariile tarifare respectiv negociate, sporuri acordate,
premii, taxe de protecţie socială, impozite etc!, prezintă importanţă în delimitarea cheltuielilor
care sunt reglementate prin acte normative;
– categoriile de personal (muncitori, ingineri, economişti) sunt utile pentru marcarea
mutaţiilor care s-au produs în structura personalului, pentru eventuale comparaţii cu firme
similare;
– formele de salarizare practicate, pentru a caracteriza eficienţa lor;
– localizarea rezervelor existente, pentru sporirea eficienţei acestor cheltuieli.
Analiza cheltuielilor salariale. în acest cadru se analizează cheltuielile cu salariile sub
formă bănească.
Mărimea totală a cheltuielilor cu salariile sau a fondului cu salarii (Fs) depinde de numărul
mediu de salariaţi N şi de salariul anual pe o persoană aS .
aSNFs
La rândul său salariul mediu anual pe o persoană depinde de timpul mediu lucrat de o
persoană (t) şi de salariul mediu orar hS .
hStaS - modificarea absolută şi procentuală a cheltuielilor cu salariile sau a fondului
de salarii (Fs) într-o societate comercială se aplică prin influenţa următorilor factori direcţi şi
indirecţi:
24
Influenţa acestor factori se calculează cu ajutorul metodei substituţiei în lanţ. Eficienţa
cheltuielilor salariate totale sau parţiale se evidenţiază prin următorii indicatori:
a) cheltuieli salariale la 1000 lei venituri din exploatare;
b) cheltuieli salariale la 1000 lei cifră de afaceri;
c) cheltuieli salariale la 1000 lei valoare adăugată.
Pentru toate cele trei situaţii în analiză se pot folosi atât modele de corelaţie cât şi modele
multiplicative.
Pe baza indicatorilor eficienţei cheltuielilor salariale în general, precum şi a celor cu salariile
personalului, se confirmă eficienţa acestora în sensul reducerii nivelului lor la 1000 lei venituri din
exploatare, cifră de afaceri şi valoare adăugată în Pn faţă de Pn-1
Aceasta înseamnă în primul rând existenţa corelaţiilor:
;I respectiv şi II FsCsVe
;Itor corespunză şi II FsCsCA
;I respectiv şi II FsCsQA
Analiza eficienţei cheltuielilor cu salariile
Eficienţa cheltuielilor salariale poate fi analizată cu ajutorul indicatorilor:
– cheltuieli salariale la 1000 lei venituri din exploatare;
– cheltuieli salariale la 1000 lei cifră de afaceri;
– cheltuieli salariale la 1000 lei valoare adăugată.
În toate cele trei situaţii, se utilizează atât modelele de corelaţie cât şi cele
multiplicative: în cazul cheltuielilor salariale la 1000 lei venituri din exploatare (Cs) modelul de
corelaţie este:
,1000Ve
FsCs unde:
Fs - fondul de salariu (inclusiv elementele aferente).
Acest model pune în evidenţă corelaţia dintre creşterea productivităţii muncii şi aj
salariului mediu, corelaţie absolut necesară pentru sporirea eficienţei cheltuielilor salariale.
Teoria şi practica economică recomandă pentru caracterizarea situaţiei corelaţiei dintre
dinamica productivităţii şi a salariului mediu, coeficientul corelaţiei (Kr) exprimat prin relaţiile:
Is 100Kr
Iw 100
Se aplică dacă ambii indici sunt mai mari decât 100 sau Is
KrIw
.
Datele prezentate arată că s-a respectat, în principiu, corelaţia necesară, dar nu la nivelul
prevăzut, fapt ce are ca efect creşterea cheltuielilor salariale la 1000 lei venituri cu 2%.
În raport de productivitatea muncii obţinute, indicele salariului mediu se determină pe baza
relaţiei:
0 0Is Iw 1 Kr 1 sau Is=Iw Kr , în funcţie de modul cum este calculat 0Kr (ca
raport al sporurilor sau ca proporţie).
În activitatea societăţilor comerciale, pot să apară o multitudine de aspecte care trebuie
soluţionate corespunzător,
În acest context este şi negocierea salariilor sau a satisfacerii revendicărilor salariale.
Majorarea salariilor poate fi acoperită de rezultatul exploatării, ce va conduce la diminuarea
profitului net, cu consecinţele care decurg de aici sau negocierea preţurilor de vânzare (pentru
menţinerea profitului).
25
3.6. Analiza costurilor pe produs
Analiza nivelului, dinamicii şi structurii costurilor produselor
Această analiză defineşte situaţia generală a costului principalelor produse, stabilindu-se
poziţia costurilor efective ale firmei în raport cu realizările proprii din perioadele precedente,
nivelul prevăzut şi realizările firmelor concurente.
Aceste criterii sunt absolut necesare pentru a putea elabora o strategie
corespunzătoare în domeniul costurilor şi a întregii activităţi de exploatare.
În aceste condiţii este necesară analiza principalelor categorii de cheltuieli.
Cheltuielile cu materiile prime (Chm) sunt dependente de cantitatea consumată (Cs) şi
preţul materialului (p'). Chm = Cs × p' de unde rezultă influenţa consumului
specific .pCsCs '
001
– Influenţa preţului materialelor:
.ppCs '
0
'
11
În activitatea practică se au în vedere în special materialele cu pondere mare în costul produselor.
Cheltuielile cu salariile (Chs) la nivelul unei unităţi de produs sunt dependente de
productivitatea muncii, exprimată în timpul consumat pe unitatea de produs (t). şi salariul mediu
pe unitatea de timp.
Deci Chs = t × sh, modificarea cheltuielilor cu salariile explicându-se prin:
– influenţa productivităţii muncii:
1
00
0001
t
tIw unde Chs
Iw
Chssau shtt
– influenţa salariului mediu orar:
Iw
ChsChssau shsht 0
1011
Reducerea cheltuielilor cu salariile pe unitatea de produs trebuie să se realizeze prin
creşterea productivităţii muncii ca efect al acţiunii factorilor stimulatori.
Cheltuieli de regie ca sumă totală se formează în general sub impactul altor factori decât
volumul producţiei, care însă influenţează nivelul lor pe unitatea de produs.
În consecinţă, modificarea cheltuielilor de regie (Chi) este determinată de influenţa:
– volumului producţiei:
0
10
0
q
qIq unde Chi
Iq
Chi
– sumei absolute a cheltuielilor de regie aferente produsului:
Iq
ChiChi 0
1
În activitatea practică sunt cazuri în care o sporire a producţiei implică cheltuieli
suplimentare; de aceea se pune problema stabilirii unui cost marginal maxim, care să asigure
beneficiul realizat în perioada precedentă (sau stabilit pentru perioada curentă), sau să se atingă
pragul de rentabilitate.
Cunoaşterea unor asemenea elemente prezintă o deosebită utilitate practică în stabilirea unor
bugete de cheltuieli precum şi încadrarea în nivelul maxim, astfel ca producţia suplimentară să nu
intre în zona pierderilor.
26