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Università Telematica Pegaso Budget, Controllo di Gestione e

Sistema di Reporting

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vietata la riproduzione o il riutilizzo anche parziale, ai sensi e per gli effetti della legge sul diritto d’autore

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Indice

1 DEFINIZIONE------------------------------------------------------------------------------------------------------------------ 3

2 IL BUDGET COME STRUMENTO AZIENDALE --------------------------------------------------------------------- 9

2.1. IL PROCESSO DI PREPARAZIONE DEL BUDGET FINANZIARIO ------------------------------------------------------------- 9 2.2. DURATA DELLA FASE DI BUDGET: ---------------------------------------------------------------------------------------- 10 2.3. FUNZIONI DEL BUDGET ----------------------------------------------------------------------------------------------------- 10

3 IL SISTEMA DI REPORTING -------------------------------------------------------------------------------------------- 12





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1 Definizione

Il Controllo di Gestione è il sistema operativo volto a guidare la gestione verso il

conseguimento degli obiettivi stabiliti in sede di pianificazione operativa, rilevando, attraverso la

misurazione di appositi indicatori, lo scostamento tra obiettivi pianificati e risultati conseguiti ed

informando di tali scostamenti gli organi responsabili, affinché possano attuare le opportune azioni

correttive.

Facciamo un passo indietro….

Il Decreto Legislativo n. 229 del 19 giugno 1999, titolato “Norme per la razionalizzazione del

Servizio Sanitario Nazionale”, tra varie prevede: il finanziamento delle unità sanitarie locali,

sulla base di una quota capitaria corretta in relazione alle caratteristiche della popolazione

residente.

Senza soffermarci in questa sede sui criteri di ripartizione del Fondo Sanitario Nazionale verso le

Regioni, ci rendiamo immediatamente conto che è stata attuata “l’aziendalizzazione” delle

vecchie Unità Sanitarie Locali.

1) Il Decreto Legislativo n. 286 del 30 luglio 1999, titolato “Riordino e potenziamento dei

meccanismi e strumenti di monitoraggio e valutazione dei costi, dei rendimenti e dei

risultati dell'attività svolta dalle amministrazioni”

Recita all’ Art.1: Le pubbliche amministrazioni, nell'ambito della rispettiva autonomia, si dotano

di strumenti adeguati a:

1) Verificare l'efficacia, l’efficienza e l’economicità' dell'azione amministrativa al fine di

ottimizzare, anche mediante tempestivi interventi di correzione, il rapporto tra costi e risultati

istituzione dei Servizi Centrali Controllo di Gestione;

Prevede, inoltre

2) Valutare le prestazioni del personale con qualifica dirigenziale istituzione dei Nuclei di

Valutazione della Dirigenza, oggi sostituiti con la Legge Brunetta, dagli OIV, Organismi

Indipendenti di Valutazione;

Quindi, abbiamo assistito alla trasformazione del sistema sanitario: dalle UU.SS.LL. alle

AA.SS.LL., ma in concreto, cosa cambia?

Dal Bilancio consuntivo di fine anno all’obbligo del pareggio col Budget assegnato in via

preventiva quindi…





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Razionalizzazione delle risorse ……. A tal fine…….

… Il Decreto Legislativo n. 229, all’art. 5 continua…. Qualora non vi abbiano già provveduto,

entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore del presente decreto, le Regioni emanano norme

per la gestione economico finanziaria e patrimoniale delle unità sanitarie locali e delle aziende

ospedaliere e prevedendo:

b) l'adozione del bilancio economico pluriennale di previsione nonché del bilancio preventivo

economico annuale relativo all'esercizio successivo;

d) la tenuta di una contabilità analitica per centri di costo e responsabilità che consenta analisi

comparative dei costi, dei rendimenti e dei risultati;

e) l'obbligo delle unità sanitarie locali e delle aziende ospedaliere di rendere pubblici,

annualmente, i risultati delle proprie analisi dei costi, dei rendimenti e dei risultati per centri di

costo e responsabilità;

….quindi… si è posta grande enfasi su quelle che in Economia si definiscono le 3 E:

Ovvero:

Efficienza Rapporto tra prestazioni erogate e risorse impiegate per erogarle;

Efficacia Capacità di raggiungere l’obiettivo mediante le prestazioni erogate;

Economicità capacità dell’Azienda di perdurare in condizioni di equilibrio.

Torniamo alla definizione di Controllo di Gestione: abbiamo detto che è il sistema operativo volto

a guidare la gestione verso il conseguimento degli obiettivi stabiliti in sede di pianificazione

operativa, rilevando, attraverso la misurazione di appositi indicatori, lo scostamento

tra obiettivi pianificati e risultati conseguiti e informando di tali scostamenti gli organi

responsabili, affinché possano attuare le opportune azioni correttive.

quindi……

2) In primo luogo, collaborazione con la Direzione Generale nella pianificazione strategica ed

operativa e nella fissazione di obiettivi raggiungibili;

3) Poi rilevazione in corso d’opera, degli scostamenti tra obiettivi pianificati e risultati

conseguiti;

4) Ed infine, Attività di Reporting verso la Direzione Generale;

Tutte queste attività necessitano di un elemento fondamentale ed imprescindibile…

Quale?





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I dati, che devono avere le seguenti caratteristiche:

Rilevanza: utilità rispetto allo scopo per il quale sono richiesti;

Attendibilità: se non certi, devono essere quantomeno “ben approssimati”;

Tempestività: (puntualità e regolarità) di divulgazione: si riferisce al tempo trascorso tra

l’osservazione e la raccolta e trasmissione dei dati;

A queste si aggiungono altre caratteristiche che ne aumentano l'importanza:

Confrontabilità;

Completezza;

Avere la disponibilità di dati con tutte le caratteristiche che abbiamo elencato, è uno dei motivi per i

quali il Decreto n. 229 prevede la tenuta di una contabilità analitica per centri di costo e di

responsabilità, che consenta analisi comparative dei costi, dei rendimenti e dei risultati;

Il criterio dei centri di costo prevede la distinzione tra costi diretti e costi indiretti:

Prendendo ad esempio un qualsiasi reparto, provate a pensare a quali sono i costi diretti e

quali invece sono indiretti e perchè?

Dunque: i Costi diretti sono risorse imputabili in maniera certa ed univoca ad un solo reparto;

(materiali, come ad esempio il TNT, le protesi, le quote di ammortamento dei macchinari presenti

nel reparto, o ancora, gli stipendi del personale afferente al reparto)

I Costi indiretti sono invece, risorse il cui impiego è d’ausilio all’attività di diversi centri di costo,

nel nostro caso, dei vari reparti; i costi dell’amministrazione centrale, i costi di struttura, le

utenze…

In generale, tutti i costi che possono ricondursi senza alcun dubbio ad uno specifico reparto,

sono diretti, tutti gli altri sono indiretti.

- A questo punto, possiamo addentrarci nel contesto del Controllo di Gestione.

Nella vita di una qualsiasi Azienda, esistono delle fasi di fondamentale importanza, prima tra esse,

la Pianificazione strategica, che delinea:

- Gli obiettivi strategici dell’Azienda;

- Le politiche atte al conseguimento degli obiettivi;

- I piani operativi per realizzare concretamente il disegno strategico;

http://it.wikipedia.org/wiki/Confrontabilit%C3%A0





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La fase di Programmazione e Controllo risiede a valle della Pianificazione Strategica, il

suo orizzonte temporale è il breve periodo (1 – 2 anni), diversamente da quest’ultima, è una

fase prettamente operativa e si articola in alcune fasi:

- Definizione degli obiettivi di breve periodo (obiettivi emanati dalle Direzioni

Generali ogni 1 o 2 anni);

- Budgeting = Responsabilizzazione – Perché? Cosa serve? (Negoziazione obiettivi –

autonomia di gestione delle risorse a disposizione – misurazione dei risultati –

valutazione);

- Attuazione delle decisioni programmate (gestione in senso stretto);

- Verifica dei risultati raggiunti in relazione agli obiettivi prestabiliti.

In quest’ottica, il Controllo di Gestione coincide con l’attività di Programmazione e

Controllo, definita anche Controllo Direzionale.

I Principi del Controllo di Gestione sono rappresentati da:

1. Controllo economico della gestione, espresso dall’analisi di costi e ricavi;

2. Controllo finanziario della gestione, espresso dall’analisi dei flussi monetari;

3. Controllo patrimoniale e degli investimenti;

4. Controllo qualitativo controllo dell’appropriatezza e dell’esito delle prestazioni;

5. Controllo organizzativo controllo del sistema motivazionale e premiante –

Collaborazione col Nucleo di Valutazione della Dirigenza e analisi dei risultati a

livello di Unità Operativa.

Detto ciò, sottolineata l’importanza attribuita dal legislatore al controllo dei costi ed al rispetto del

Budget assegnato, capiremo perché nella ormai nota definizione di Controllo di Gestione, si pone

tanta enfasi sulla misurazione degli scostamenti tra obiettivi pianificati e risultati conseguiti

mediante indicatori.

Possiamo annoverare 2 fondamentali tipologie di indicatori:

Gli Indicatori di Efficacia o di Outcome: come ad esempio i ricoveri ripetuti per la stessa

patologia, i decessi inattesi, i ritorni in sala operatoria, le infezioni ospedaliere.

Abbiamo poi gli Indicatori di Efficienza, rappresentati da Rapporti tra output ed input, ovvero,

dal confronto del valore della prestazione erogata, rispetto alle risorse che sono state utilizzate per





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produrla, cercando di massimizzare la prestazione minimizzando l’utilizzo di risorse massimo

risultato col minimo sforzo, ma senza pregiudicare l’esito e la qualità delle prestazioni.

Gli strumenti utilizzati dal Controllo di Gestione sono:

- La contabilità analitica Sistema di Controllo;

- Il budget Sistema di Budget;

- Il sistema di Reporting;

Immaginate quale può essere la differenza tra la contabilità analitica e la contabilità

generale?

La contabilità analitica si differenzia da quella generale, in quanto rileva “fatti” interni all’Azienda,

quali, ad esempio, l’utilizzo dei fattori produttivi nei processi aziendali.

Nel caso delle AA.SS.LL. i centri di costo coincidono con i centri di responsabilità e quindi, con le

singole Unità Operative (i reparti), in quanto ognuna di esse ha un Responsabile (il primario), che

gode di autonomia nella gestione delle risorse ad egli assegnate.

Ma……cosa sono secondo voi le risorse?

Quando si parla di risorse, si tende a pensare prevalentemente ai soldi, alle risorse cosiddette

“finanziarie”, ma sono risorse anche gli spazi destinati al reparto, la sala operatoria, tutti gli

operatori che afferiscono al reparto, i beni materiali utilizzati e quant’altro. Anche il Know How è

una risorsa, spesso non considerata, e consiste nel “sapere o saper fare” in senso lato, ovvero nella

bravura o nell’esperienza di talune persone.

L’insieme delle risorse disponibili per il primario, costituiscono il suo Budget: ma quali sono

le fasi del processo di budget?

In primo luogo rileva considerare che gli obiettivi vanno negoziati, mai “assegnati”, in

quanto, chi decide, quasi mai ha una visione chiara ed obiettiva delle realtà “locali” che va a

contingentare. Diversamente si corre il rischio di assegnare un obiettivo non raggiungibile,

penalizzando e demotivando il soggetto cui viene assegnato il budget.

Il budget è un documento amministrativo in cui vengono stabiliti in via preventiva gli atti di

gestione che l'azienda intende effettuare in un periodo futuro, al fine di conseguire un

determinato risultato.





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Un budget che enfatizza gli aspetti economico-finanziari è denominato Profit plan (programma del

profitto). Nelle aziende che lo utilizzano, è strettamente collegato con sistemi di valutazione delle

performance.





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2 Il budget come strumento aziendale

Nell'ambito dei sistemi di controllo di gestione, il budget riveste un ruolo molto importante,

non tanto e non solo come riferimento operativo generale sull'andamento dell'azienda (in confronto

a quanto previsto), ma anche perché, nel suo processo di preparazione:

1) obbliga tutte le articolazioni aziendali a riflettere sulle attività di propria competenza,

impostare programmi e monitorare (controllare continuamente) le attività;

2) promuove la comunicazione tra le diverse aree aziendali ed il confronto su fabbisogni spesso

contrastanti;

3) fornisce, di conseguenza, dei criteri di valutazione delle performance (necessariamente)

condivisi.

2.1. Il processo di preparazione del budget finanziario

Il budget è il documento formale risultante da un processo di elaborazione durante il quale:

1. si indicano gli obiettivi del periodo (livello di direzione);

2. si indicano i limiti di risorse da impiegare (livello di direzione);

3. si definiscono programmi e progetti sintetici (livello di ciascun responsabile di area

aziendale);

4. si quantificano i fabbisogni di risorse (livello di ciascun responsabile di area aziendale);

5. si elabora una prima stesura del piano generale degli impegni (livello di staff direzione);

6. si definiscono le priorità sugli impegni risultanti (livello di direzione),

7. si definisce il piano di copertura delle risorse mancanti (livello di responsabili delle risorse);

8. si correggono i programmi ed i progetti sulla base delle effettive coperture dei fabbisogni

(livello di ciascun responsabile di area);

9. si elabora una nuova versione del piano degli impegni generale (livello di staff direzione);

10. se tutto quadra, si produce il budget. Altrimenti si esegue un altro ciclo di correzioni

(riprevisioni).





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Le prime 5 fasi esprimono una possibile modalità della fase di NEGOZIAZIONE.

Va sottolineato quanto sia importante il coordinamento durante la preparazione del budget.

Tutti i fattori di produzione o servizio delle funzioni aziendali devono essere armonizzati e

bilanciati verso un obiettivo comune: ciascuna funzione è obbligata a relazionarsi con tutte le altre.

La funzione acquisti non può prescindere dai fabbisogni della produzione;

la produzione, a sua volta, deve avere un'esatta conoscenza del piano e dei tempi delle vendite (o

cessione dei servizi/prestazioni), per programmare al meglio gli impianti (e la manutenzione).

Il responsabile del personale deve far quadrare i conti tra ore/uomo richieste e turnazioni di varia

natura, con l'organico disponibile, e quello eventualmente da assumere.

2.2. Durata della fase di Budget:

Quando l'attività è stagionale, come, ad esempio, la produzione di panettoni, la durata si adatta

al numero di mesi necessari a concludere la stagione di produzione che precede quella di vendita.

In altri casi la durata può anche essere molto più lunga, come ad esempio per uno stabilimento che

deve lanciare un nuovo modello di autovettura. Il budget deve coprire tutto l'arco di tempo

necessario alla progettazione, produzione, vendita e un congruo periodo di post vendita. In questi

casi la durata può essere tranquillamente di alcuni anni.

2.3. Funzioni del Budget

Le principali funzioni del budget oltre ad essere un documento di previsione sono:

1) Funzione di direzione, è la chiara rappresentazione della traiettoria programmata del

sistema impresa. Come strumento di pianificazione, il budget permette inoltre di prevedere i

problemi e le difficoltà future e di decidere in anticipo le azioni necessarie per contrastarli;

2) Funzione di controllo e gestione, controllare il sistema impresa, significa fare in modo che

la sua evoluzione segua la traiettoria programmata a livello di direzione, anche quando si

verificano eventi perturbatori che provochino deviazioni, ponendo in essere gli interventi

necessari per correggere le deviazioni dal percorso prefissato;





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3) Funzione di coordinamento e cooperazione, il budget, in quanto composto da parti

coordinate, è un importante mezzo organizzativo perchè contribuisce a rendere massimo il

coordinamento, ed amplifica la cooperazione volta al raggiungimento degli obbiettivi

aziendali.

4) Funzione di motivazione del personale, in base al raggiungimento degli obiettivi, sarà

collegata la valutazione ed incentivazione dei vari responsabili dei “sotto-budget”

----------------------------

Pertanto, il Budget è sottoposto ad una serie di controlli:

- Il Controllo preventivo: ovvero una valutazione a priori della coerenza tra gli

obiettivi stabiliti, le risorse disponibili ed i programmi di gestione organizzati per

raggiungerli. Serve a valutare la realizzabilità degli obiettivi e ad organizzare la loro

modalità di raggiungimento;

- C’è poi il Controllo concomitante, cioè il confronto in itinere tra i risultati attesi e

quelli effettivamente conseguiti, per consentire l’eventuale adozione di misure

correttive;

- Infine, il Controllo susseguente ovvero la verifica ed analisi ex post, tra i risultati

attesi e quelli effettivamente conseguiti, motivazione del livello di risultato raggiunto

e valutazione.





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3 Il sistema di Reporting

Il sistema di Reporting rappresenta uno dei principali strumenti di governo dell’Azienda,

perché supporta tutte le principali attività decisionali ed operative.

Si realizza attraverso la progettazione e la realizzazione di una serie di rapporti (report)

rappresentativi dell’andamento di una serie di attività.

Questi rapporti in genere sono cadenzati nel tempo e sempre più spesso contengono considerazioni

rispetto all’andamento di determinate variabili cosiddette “chiave”, ovvero rappresentative in

maniera sintetica, dell’andamento di un fenomeno complesso ad esse collegato.

L’insieme delle informazioni e degli indicatori rappresentati costituiscono il cosiddetto “cruscotto

direzionale”, ovvero un set di indicatori più o meno sintetici che riguarda fenomeni economici

differenti e che consente di tenere l’andamento di questi fenomeni sotto controllo senza eccessivo

sforzo da parte del Management.

Le informazioni contenute nei report riguardano l’andamento dei budget, valori provenienti dalla

contabilità analitica, statistiche ed indici.

Il Report deve avere delle caratteristiche imprescindibili per assolvere alla funzione cui è destinato:

In primo luogo, c’è da notare che saranno trasmesse INFORMAZIONI, relative a variabili critiche e

non una massa informe di semplici dati Rilevanza del report;

Sarà poi garantita la disponibilità dell’informazione nel momento giusto, ovvero, quando è ancora

possibile intervenire per correggere un eventuale scostamento tra l’obiettivo assegnato ed il risultato

intermedio riscontrato. Tempestività del report;

Sarà, infine, garantita l’immediatezza di lettura e comprensione. Intelligibilità del report

ovvero, le professionalità che predispongono il report, tengono conto del soggetto cui è destinato,

che magari ha competenze diverse.

Risulterà evidente che, per avere una simile mole di dati, che siano rilevanti, attendibili, tempestivi,

confrontabili e completi, sarà necessario un eccellente Servizio Sistemi Informativi che collabori

col Controllo di Gestione, oltre alla disponibilità di tutte le Unità Operative.

Al Servizio Sistemi Informativi è demandata la gestione del cosiddetto datawarehouse aziendale,

una forma di database particolarmente evoluta, in grado di raccogliere dati eterogenei da fonti

diverse, incrociarli, raggrupparli, ordinarli e metterli a disposizione in tempo reale.





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Ovviamente, la bontà dei dati in uscita dal datawarehouse dipende direttamente dalla bontà dei dati

trasmessi dalle singole Unità Operative al Servizio Sistemi informativi.

Abbiamo osservato come il Controllo di Gestione sia un Servizio indispensabile se si vogliono

raggiungere adeguati livelli di efficienza ed efficacia, se si vogliono tenere sotto controllo le

variabili chiave che generano i costi e se si vuole dare un reale e concreto supporto alle decisioni del

Top Management.

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