boletim carf - julho e agosto 2016
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CONTATOS Alex Moreira Jorge (sócio)
Humberto Lucas Marini (sócio)
Leonardo Rzezinski (sócio)
Renato Lopes da Rocha (sócio)
Rosana Gonzaga Jayme (sócia)
Guilherme Cezaroti
Marcelo Gustavo Silva Siqueira
Paulo Alexandre de Moraes Takafuji
Thiago Giglio Abrantes da Silva
Laura Kurth Marques Carvalho
Gabriel Mynssen da Fonseca Cardoso
Beatriz Biaggi Ferraz
Larissa Martins Torhacs B. dos Santos
BOLETIM CARF – Julho e Agosto 2016 Seleção de acórdãos publicados no CARF em julho e agosto de 2016
Prezados Clientes,
O presente Boletim CARF consolida as decisões que consideramos mais relevantes publicadas nos
meses de julho e agosto de 2016.
CSRF
(*) A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é a última instância do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
- Firmas Interdependentes para fins de apuração de IPI
O acórdão nº 9303-003.821 (DOU 10/08/2016), julgado pela 3ª Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, tratou do julgamento de Recurso Especial, interposto pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional, contra decisão em recurso voluntário perante o antigo Conselho de Contribuintes
(decisão de 03/07/2008), que reconheceu a inexistência de interdependência entre empresas por
aquisição exclusiva de produtos ou por existência de contrato de participação ou ajuste semelhante
entre as empresas.
Não obstante o julgamento trate de período anterior ao atual Regulamento do IPI (Decreto nº 7.212
– RIPI/2010), as normas que tratam da interdependência de empresas por exclusividade na
aquisição de produtos não foram alteradas e para melhor orientação faremos referência às normas
atualmente em vigor, que têm como fundamento de validade o artigo 42 da Lei n° 4.502/64.
A interdependência por exclusividade na aquisição de produtos está disciplinada pelos incisos IV e V
do artigo 612 do RIPI/2010:
TRIBUTÁRIO
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“Art. 612. Considerar-se-ão interdependentes duas firmas:
(...)
IV - quando uma delas, por qualquer forma ou título, for a única adquirente, de um ou de
mais de um dos produtos industrializados ou importados pela outra, ainda quando a
exclusividade se refira à padronagem, marca ou tipo do produto; ou
V - quando uma vender à outra, mediante contrato de participação ou ajuste semelhante,
produto tributado que tenha fabricado ou importado.”
A definição da interdependência existe na legislação para evitar a elisão do IPI. Tal norma busca
evitar que o fabricante pratique vendas com preço abaixo do mercado para diminuir sua base de
cálculo do IPI para empresa comercial interdependente, não contribuinte do IPI, que concentrará o
lucro da operação.
Por este motivo, no caso de interdependência, o artigo 195 do RIPI/2010 determina que o valor
tributável não seja inferior ao preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente quando
o produto for destinado a outro estabelecimento do próprio remetente ou a estabelecimento de
firma com a qual mantenha relação de interdependência.
No caso concreto, a empresa autuada adquiriu mais de 99% da produção da empresa industrial de
determinada linha de produtos e há contrato de distribuição entre as partes, que a autoridade fiscal
entendeu caracterizar contrato de participação.
No entanto, entendeu a CSRF, por maioria de votos, que no caso não há nenhuma das duas
situações de interdependência. Isto porque, se a legislação caracteriza/presume a interdependência
por ‘aquisição exclusiva’, esta expressão deve ser interpretada literalmente, ou seja, deve haver a
aquisição de rigorosamente 100% da produção para caracterização de interdependência, o que não
ocorreu no caso em análise na CSRF.
Além disso, a CSRF também entendeu que o contrato formalizado entre as partes não caracteriza
contrato de participação ou ajuste semelhante. O contrato entre as partes determina que a
empresa autuada não pode comprar de outro fornecedor, mas não há previsão de que o vendedor
não possa vender para outra empresa que não seja a autuada.
Em decorrência de diligência fiscal, verificou-se que a empresa autuada financia a compra de
insumos pela empresa fabricante dos produtos, porém a fabricante abate o valor adiantado nas
vendas à empresa autuada, mesmo quando a produção é destinada para terceiros, o que afasta a
alegação fiscal de participação nos resultados ou na receita.
Por fim, o acórdão da CSRF ainda asseverou que a adoção de estrutura com tributação menos
onerosa para o contribuinte não pode ser qualificada de fraudulenta somente pelo fato de existir
outra com carga tributária mais elevada. Se o Fisco alega tratar-se de situação fraudulenta, então é
ônus da autoridade provar que o ato desconsiderado efetivamente visou dissimular o ato
verdadeiro.
A CSRF, por maioria de votos, negou provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.
- Diferimento da tributação do lucro em contratos com entes públicos
O acórdão nº 9101-002.371 (DOU 10/08/2016), julgado pela 1ª Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, tratou do julgamento de Recurso Especial, interposto pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional, contra decisão em recurso voluntário perante o antigo Conselho de Contribuintes
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(decisão de 05/07/2010), que afastou a tributação de postergação de receitas de notas fiscais
emitidas em 1996, relativas a serviços prestados em 1995.
O artigo 409 do RIR/1999, atualmente vigente, é aplicável no caso de empreitada ou fornecimento
contratado com pessoa jurídica de direito público, ou empresa sob seu controle, empresa pública,
sociedade de economia mista ou sua subsidiária, como contrato de produção em longo prazo do
artigo 407, ou contrato de produção em curto prazo, cujo resultado deva ser reconhecido à medida
da execução, na forma do artigo 408. Na época dos fatos, era aplicável o artigo 360 do RIR/1994,
com redação semelhante.
Este dispositivo determina que tais contribuintes poderão excluir do lucro líquido do período de
apuração, para efeito de determinar o lucro real, parcela do lucro da empreitada ou fornecimento
computado no resultado do período de apuração, proporcional à receita dessas operações
consideradas nesse resultado e não recebida até a data do balanço de encerramento do mesmo
período de apuração.
Posteriormente, a parcela excluída deverá ser computada na determinação do lucro real do período
de apuração em que a receita for recebida.
No caso julgado, ao fazer a apuração do ano de 1995, o contribuinte excluiu da base de cálculo as
receitas relativas a serviços de empreitada ou fornecimento contratados junto à pessoa jurídica de
direito público executados em 1995, mas pagos em 1996, com base no artigo 360 do RIR/1994
(artigo 409, caput, §§ 1º e 2º do RIR/1999).
No entanto, o contribuinte foi autuado, pois a Fiscalização entendeu que na apuração do lucro real
somente pode ser excluída a parcela do lucro do serviço prestado proporcional à receita das
operações ocorridas no resultado, mas que não foram recebidas no ano de sua ocorrência. Logo, de
acordo com o Fisco, não seria possível a exclusão da totalidade das receitas.
A CSRF entendeu que o contribuinte não poderia excluir as receitas da prestação de serviço da
apuração em 1995, mas deveria apurar o lucro do período, pelo regime de competência, para então
excluir do lucro líquido o lucro proporcional às receitas não recebidas no ano de apuração
decorrentes de contratos com entes públicos. Ainda de acordo com a CSRF, não poderia o
contribuinte contabilizar as despesas pelo regime de competência e as receitas pelo regime de
caixa, posto que a norma somente autoriza o diferimento do lucro, e não das receitas, inclusive sob
pena de afronta ao princípio de causa e efeito de despesas e receitas.
Em resumo, o racional do entendimento da CSRF é o seguinte: ocorrendo a exclusão de apenas
parte do lucro líquido proporcional às receitas não recebidas naquele período de apuração, haverá a
regular tributação pelo IRPJ e CSLL da parcela remanescente. Ao excluir parte do lucro, há exclusão
proporcional de receitas e despesas, na medida em que ambos são utilizados para se apurar o IRPJ e
CSLL devidos.
No entanto, ao excluir apenas as receitas, sem qualquer exclusão proporcional das despesas, o
contribuinte reduziu desproporcionalmente o lucro líquido e consequentemente as bases de cálculo
do IRPJ e CSLL. Este procedimento representou a postergação de tributação de valores além do
permitido pela legislação, que no caso em questão ainda foram beneficiadas por alíquotas menores
dos tributos no ano de 1996.
A CSRF deu provimento, por unanimidade de votos, ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.
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- Incidência de Contribuição Previdenciária sobre Hiring Bonus e requisitos da não tributação da
Participação nos Lucros ou Resultados (PLR)
Nos acórdãos nºs 2202-003.438 (DOU 18/07/2016) e 9202-004.308 (DOU 24/08/2016), a 2ª Turma
Ordinária da 2ª Câmara do CARF e a 2ª Turma da CSRF decidiram, respectivamente, pela incidência
de contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de hiring bonus.
Entretanto, as razões para este entendimento são diversas. O principal argumento utilizado pela 2ª
Turma Ordinária do CARF foi de que a possibilidade, no caso concreto, de devolução dos valores
pagos a título de hiring bonus em razão de um eventual descumprimento das regras estabelecidas
no contrato de trabalho desfiguraria seu caráter indenizatório e desvinculado.
A CSRF, por sua vez, decidiu pela incidência em razão da verba não ter natureza eventual, por não
estar relacionada a um caso fortuito. Ao contrário, a verba é esperada desde a contratação e resulta
do contrato de trabalho, razão pela qual integra o salário de contribuição. A decisão recorrida,
porém, tinha considerado que o hiring bonus, por ter sido pago uma única vez, não deveria compor
a base de cálculo das contribuições previdenciárias.
Ambos os acórdãos analisaram também o requisito temporal para a assinatura dos acordos
coletivos que deram origem aos planos de PLR, pois nos casos concretos os acordos foram assinados
perto do final do ano em que os planos seriam aplicáveis.
Entendeu-se que a assinatura deveria ser prévia ao período de cumprimento do plano, uma vez que,
caso contrário, não seria mais possível que os trabalhadores empreendessem esforços para cumprir
as condições do PLR, de maneira que não haveria estímulo a um esforço adicional, retirando das
verbas pagas uma de suas características essenciais, a recompensa pelo esforço conjunto entre o
capital e o trabalho para o alcance de metas. Não foram aceitas as alegações dos contribuintes de
que os acordos pouco mudaram ao longo dos anos ou que os critérios estavam estabelecidos em
sistemas internos, em razão de não serem uma garantia de que as regras não seriam modificadas
posteriormente.
Por outro lado, a 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara do CARF entendeu, por meio do acordão n°
2301-004.728 (DOU 21/07/2016), que a data da assinatura do acordo não é o pré-requisito legal e
sim o prévio conhecimento das metas por parte dos funcionários durante parte do período de
apuração. Embora a assinatura tenha ocorrido ao final do ano de apuração, o contribuinte já tinha
planos de PLR nos anos anteriores, cujas metas de produtividade dos empregados foram mantidas.
Dessa forma, não se considerou que a assinatura ao final tenha interferido na sua produtividade, eis
que as metas já estavam na sua esfera de conhecimento. Afirmou-se, então, que entendimento
contrário se afastaria do princípio da verdade material.
Os acórdãos nºs 2301-004.728 e 2202-003.438 abordaram também a possibilidade de coexistência
de planos de PLR, entendendo que não há vedação legal. Entretanto, não é possível o pagamento ao
mesmo funcionário de dois planos de PLR, devendo ocorrer uma “compensação” entre os planos,
nos casos em que um empregado fizer jus aos dois.
Convém mencionar que o acordão nº 2301-004.728, conjuntamente com os acórdãos nºs 2402-
005.346 (DOU 08/07/2016) e 9202-004.306 (DOU 24/08/2016), discorreram sobre a incidência de
contribuição previdenciária sobre os pagamentos de PLR para diretores e administradores. Em se
tratando de diretor empregado, entendeu-se que o fundamento utilizado pelo Fisco para afastar a
isenção tributária considerando o diretor empregado como se fosse contribuinte individual, e não
segurado empregado, não prospera, eis que a própria Lei n° 8.212/1991 prevê a possibilidade do
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diretor empregado ser considerado segurado da previdência.
Entretanto, quando se trata de administradores ou diretores não empregados (estatutários),
entendeu-se pela incidência de contribuições previdenciárias sobre a verba paga a título de PLR, em
razão da natureza jurídica diversa da verba paga aos empregados. Afastou-se o argumento do
contribuinte de que a Lei das Sociedades por Ações (6.404/76) seria a lei específica para estes casos,
uma vez que a mesma não se destinou a regular a exceção da Lei n° 8.212. Assim, aplicar-se-ia a Lei
n° 10.101/00, que é restrita aos empregados.
Houve porém, declaração de voto no acórdão n° 9202-004.306, no sentido de que a PLR não se
confundiria com o pró-labore do administrador estatutário, esse com caráter contraprestacional,
habitual e periódico, cujo objetivo é remunerar a prestação de serviços e gestão da companhia.
Dessa forma, sendo a incidência das contribuições restrita aos rendimentos do trabalho, destacou a
impossibilidade de tratamento diferenciado aos administradores prestadores de serviço e
administradores não-empregados, entendendo ser caso de aplicação da Lei n° 6.404/1976 como lei
específica.
Por fim, o acórdão n° 2301-004.730 aduziu que o plano de PLR não pode adotar critérios que
intencionalmente restrinjam o pagamento a somente alguns empregados, apesar da liberdade dos
sindicatos ou comissões para fixarem os critérios do PLR.
Percebendo a autoridade fiscal a dissimulação de pagamento de salário com participação de lucros,
deverá aplicar o princípio da verdade material, considerando os valores pagos integrantes da base
de cálculo das contribuições previdenciárias. Na caso, entendeu-se que o pagamento ficava restrito
àqueles que teriam maiores salários e, desta forma, maior base de cálculo das contribuições
previdenciárias, o que seria contrário aos preceitos gerais da lei, quais sejam, a integração entre o
capital e o trabalho e o ganho de produtividade.
- Não incidência de multa e juros sobre o IRRF na remuneração indireta
No acórdão nº 9202-004.301 (DOU 17/08/2016), julgado pela 2ª Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial visando reconhecer a legalidade da
autuação que impôs a aplicação de multa isolada e juros pela ausência de retenção de imposto de
renda na remuneração indireta paga ao sócio da pessoa jurídica autuada.
No caso concreto, a pessoa jurídica autuada alegou que efetuou um mútuo ao sócio, quando, na
verdade, pagava suas despesas pessoais, tais como despesas com escolas e cursos de idiomas,
condomínio etc. A autuação foi mantida pelo CARF, que considerou o empréstimo como uma
remuneração indireta, com a aplicação do artigo 61 da Lei n° 8.981/95, que trata da incidência
exclusiva do IRRF, com alíquota de 35%, em pagamentos para beneficiários não identificados ou
quando não for comprovada a operação ou a sua causa.
A decisão da CSRF entendeu que a sistemática de cobrança de multa isolada e juros aplicados à
fonte pagadora é incompatível com a tributação dos rendimentos na pessoa física do beneficiário,
que também sofreu a lavratura de autuação fiscal.
A relatora acórdão indicou que o enquadramento utilizado pela Fiscalização fora equivocado, posto
que os rendimentos, remuneração indireta que são, não se submeteriam as regras aplicadas às
fontes pagadoras por meio de tributação exclusiva. Outrossim, o reajuste das bases de cálculo,
considerando rendimentos brutos como sendo líquidos, procedimento adotado apenas nos casos
em que a fonte pagadora assume o ônus do tributo, bem como o fato da fiscalização ter utilizado a
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tabela de alíquotas progressivas e apresentado a exigência em face da pessoa física, seria
incompatível com a legislação que prevê a remuneração indireta paga a sócios de empresas.
Dessa forma, como a tributação exclusiva na fonte não se harmoniza com a exigência de multa
isolada por ausência de retenção na sistemática de antecipação do imposto devido no ajuste anual,
o Recurso Especial da Fazenda Nacional teve provimento negado.
- Incidência da CIDE-tecnologia nas remessas para programadoras estrangeiras pela aquisição de
conteúdo e inclusão do IRRF na base de cálculo da CIDE-tecnologia
No acórdão nº 9303-004.149, a 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de
votos, negou provimento ao Recurso Especial interposto pelo contribuinte, sob o entendimento de
que (i) haveria a incidência da CIDE-tecnologia nos pagamentos remetidos à programadoras
estrangeiras pela aquisição de conteúdo (‘direitos de transmissão de obras audiovisuais por meio de
sinais de televisão por assinatura’), bem como (ii) que o montante referente ao IRRF deveria ser
considerado na base para o cálculo da CIDE-tecnologia.
Em relação ao primeiro ponto, a Turma se posicionou no sentido de que os valores remetidos ao
exterior teriam natureza de royalties, de forma que haveria a incidência da mencionada
contribuição. Além disso, firmou-se o entendimento de que não haveria dupla tributação em razão
da incidência da CONDECINE, diante da destinação distinta de tais contribuições.
- Decisões em casos considerados como de ágio interno
Foram julgados desfavoravelmente aos contribuintes alguns casos considerados como ágio interno
e sem o desembolso de recursos na aquisição da empresa alvo (acórdãos nºs 9101-002.391 e 9101-
002.392 da CSRF e acórdãos nºs 1402-002.204 e 1402-002.203 do CARF).
O ágio interno ocorre quando a operação de aquisição de participação societária de empresa com
ágio por rentabilidade futura ocorre dentro do mesmo grupo econômico e, em geral, sem o
pagamento em dinheiro por tal participação, com a integralização da participação societária sendo
preferida.
O CARF mantém a posição de não permitir a amortização do ágio resultante dessas operações.
CARF
- Incidência do PIS/COFINS sobre receitas decorrentes de venda de participações societárias em
razão de sua reclassificação para o ativo circulante
No acórdão n° 3401-003.113 (DOU 03/08/2016), a 1ª Turma Ordinária da Quarta Câmara da
Terceira Seção de Julgamento do CARF, pelo voto de qualidade, negou provimento ao Recurso
Voluntário, por meio do qual se pretendia que as receitas decorrentes da venda de participações
societárias adquiridas há mais de 12 (doze) meses não integrassem a base para o cálculo das
contribuições ao PIS e COFINS, por se tratarem de receitas não operacionais.
A questão central diz respeito ao fato do contribuinte ter realizado a transferência contábil dos
investimentos do ativo permanente (denominação da época) para o circulante pouco tempo antes
de sua alienação.
No caso, ficou vencido o relator e prevaleceu o entendimento de que somente poderiam ser
excluídas da base de cálculo de tais contribuições as receitas de vendas de participações societárias
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classificadas no ativo permanente no momento de sua alienação, na medida em que, a partir do
momento em que houve tal reclassificação contábil, teria ocorrido ‘mudança na natureza do ativo,
para fins de classificação patrimonial’, perdendo seu caráter permanente e se transformando ‘em
um ativo de venda, de receita operacional.’
Além disso, o voto vencedor aponta que o objeto social do contribuinte engloba a administração de
carteira de valores mobiliários, próprios e de terceiros, a realização de aquisição e venda de valores
mobiliários no mercado secundário, o que fortaleceria o entendimento de que as participações
societárias adquiridas são classificadas no ativo circulante e sua venda integra a receita bruta de
vendas da entidade.
- CARF volta a julgar casos de stock option
No mês de julho a 2ª Turma Ordinária do CARF teve a oportunidade de debater mais alguns
processos que versavam sobre stock option. A equivalência dos julgados correspondem a ocorrência
de fato gerador para fins de incidência do Imposto de Renda, a definição da base de cálculo e a
manutenção da necessidade de se analisar os planos de stock option de cada empresa.
Nos acórdãos n°s 2402-005.346, 2202-003.437 e 2202-003.436, destacou-se que a natureza jurídica
das stock option é remuneratória, isto porque as vantagens econômicas oferecidas aos empregados
na aquisição de lotes de ações da empresa, quando comparadas com o efetivo valor de mercado
dessas mesmas ações, configuram-se ganho patrimonial do empregado decorrente, exclusivamente,
do trabalho, ou seja, da relação de emprego mantida com a empresa.
Quanto o aspecto temporal do fato gerador do imposto de renda, houve prolação de voto vencido
no acórdão n° 2402-005.346 (DOU 08/07/2016). O relator proferiu voto no sentido de que tão logo
seja cumprida a condição suspensiva do plano (período de carência), o beneficiário deterá a
propriedade sobre um ativo, a opção, podendo converter em ações e, posteriormente, em pecúnia,
o que caracterizaria o aspecto material para incidência do IR. No entanto, o entendimento vencedor
é no sentido de que somente haverá a ocorrência de fato gerador do imposto na data do efetivo
exercício da opção pelo beneficiário.
Outro aspecto do fato gerador posto em voga foi o quantitativo. Os conselheiros chegaram ao
consenso de que a base de cálculo a ser adotada deverá corresponder a diferença entre o valor
pago para aquisição das ações (valor previsto nos contratos) e o valor de mercado destas ações na
data da liquidação financeira, ou seja, do exercício da opção de compra. Dessa forma, a base de
cálculo deverá corresponder ao ganho patrimonial do beneficiário.
Conforme informamos no Boletim CARF anterior, os novos precedentes continuam a determinar a
necessidade de análise das peculiaridades de cada modelo de plano de stock option, para avaliar se
houve ou não o desvirtuamento do instituto, de modo a mensurar as consequências tributárias
decorrentes de cada plano de opção de compra de ações.
- Decisões do CARF a respeito dos lucros apurados no exterior
Recente decisão da 1ª Turma da Câmara Superior do CARF afastou a aplicação de acordo contra a
bitributação da renda envolvendo lucros de controladas de empresa brasileira situadas nas Holanda,
para afirmar a tributação dos lucros auferidos no exterior pelo IRPJ e CSLL, prevalecendo a tese do
Fisco de que a tributação brasileira alcança a receita de empresa brasileira, e não o lucro da
controlada no exterior (acórdãos n°s 9101-002.330 e 9101-002.331).
O voto do conselheiro relator acatou os argumentos do contribuinte de que o art. 7º do acordo
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contra a bitributação celebrado entre o Brasil e a Holanda impediria a imposição fiscal com base na
legislação interna, por ser a tributação dos lucros de competência exclusiva do país de domicílio (no
caso, a Holanda). Este voto também citou o precedente favorável do Superior Tribunal de Justiça
aos contribuintes no Recurso Especial nº 1.325.709/RS e indicou que a possível aplicação do artigo
10 dos Tratados configuraria burla ao Tratado, pois dividendo pressupõe ato voluntário de
disponibilização de qualquer lucro, o que não ocorreu no caso concreto.
No entanto, por voto de qualidade, prevaleceu a tese fazendária, segundo a qual o que se tributa no
Brasil não são os lucros da empresa controlada no exterior, mas tão somente a “receita” da
empresa brasileira, na proporção da sua participação na controlada estrangeira, ainda que não haja
efetiva disponibilização e remessa de valores. Assim, a imposição não estaria impedida pelo art. 7º
do tratado internacional.
O voto vencedor indica que a jurisprudência mais recente do CARF é no sentido de admitir a
tributação dos resultados auferidos no exterior mesmo quando haja acordo de bitributação com o
país onde está situado a controlada da empresa brasileira, indicando os acórdãos n°s 140-001.619
(decidido em 04 de maio de 2016, relativo ao acordo Brasil-Portugal), 1401-001.526 (decidido em 2
de fevereiro de 2016, Brasil-Espanha), 1302-001.629 (decidido em 3 de fevereiro de 2015, Brasil-
Holanda), 1301-001.651 (decidido em 23 de setembro de 2014, Brasil-Portugal e Brasil-Equador),
1201-001.024 (decidido em 6 de maio de 2014, Brasil-Chile), 1402-¬00.391 (decidido em 27 de
janeiro de 2011, Brasil-Hungria).
Como o voto vencedor entende que o acordo de bitributação e o art. 74 da MP nº 2.158-35/2001
são aplicáveis de forma concomitante, sem qualquer confronto, entendeu que não seria necessária
a análise da questão sob o foco do art. 98 do Código Tributário Nacional, que trata da delimitação
da competência tributária brasileira quando há celebração de acordo de bitributação.
Ainda de acordo com o voto vencedor, se o objetivo do acordo Brasil-Holanda fosse impedir a
tributação, pelo Brasil, dos lucros ainda não distribuídos na Holanda, este último país teria
celebrado um acordo nos moldes do Brasil com Eslováquia, República Tcheca, Noruega e
Dinamarca, que têm previsão expressa neste sentido.
Em outro processo julgado na mesma data, que além da controlada situada na Holanda envolvia
uma controlada situada nas Ilhas Cayman (acórdão n° 9101-002.332), a questão era a legitimidade
da compensação de prejuízos fiscais apurados em exercícios anteriores pela controlada no exterior
com os seus próprios lucros, apurados no período de apuração objeto do lançamento de ofício,
conforme autoriza o parágrafo 2º do art. 4º da IN SRF n° 213/2002.
No caso, o contribuinte comprovou a escrituração dos prejuízos fiscais de sua controlada no
exterior, bem como a sua compensação com lucros auferidos pela própria controlada no exterior,
razão pela qual o recurso do contribuinte foi provido por unanimidade de votos nesta parte.
A última decisão, proferida por uma das câmaras ordinárias (acórdão n° 1302-001.947), diz respeito
a um contribuinte que deixou de adicionar na base de cálculo do IRPJ e da CSLL os lucros auferidos
por controlada direta em Gibraltar e por controladas indiretas estabelecidas no Uruguai, que eram
controladas diretas de outras empresas do mesmo grupo estabelecidas na Bahamas e na Espanha.
O contribuinte também foi autuado porque deixou de adicionar ao lucro líquido, para a apuração do
lucro real, os juros mínimos obrigatórios relativos a empréstimos concedidos a controlada direta
estabelecida nas Bahamas.
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A decisão de 1ª instância havia afastado parcialmente a autuação em relação aos lucros auferidos
pela empresa uruguaia, cuja controladora tinha sede nas Bahamas, que por sua vez é 100%
controlada pela autuada, porque a fiscalização deixou de observar o disposto no parágrafo 6º do
art. 1º da IN/SRF nº 213/2002, segundo o qual os resultados auferidos por intermédio de outra
pessoa jurídica, na qual a controlada no exterior mantenha participação societária, devam ser
consolidados no balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil.
Em relação a outra controlada indireta uruguaia, cuja controladora direta estava sediada na
Espanha, a decisão de 1ª instância afastou a autuação não só porque o resultado auferido pela
controlada indireta não poderia ser lançado diretamente no resultado da controladora brasileira,
mas também porque a fiscalização não comprovou a alegação de que haveria abuso na utilização de
tratado (treaty shopping), pois não foi apresentada qualquer evidência de que a empresa espanhola
fora criada unicamente para aproveitamento do benefício fiscal, conforme trecho abaixo do voto:
“A fiscalização fala que a Jalua é um mero conector para aproveitamento dos benefícios
tributários, que sua direção de fato é no Brasil e que não tem caráter imediatamente
produtivo. Contudo, não diz porque ela é um mero conector, nem porque não possui caráter
produtivo ou que as atividades declaradas em seus atos constitutivos não estejam sendo
exercidas. Também não explicita porque chegou à conclusão de que a direção da espanhola
Jalua é de fato no Brasil, o que poderia descaracterizá-la como estabelecimento permanente
na Espanha e, consequentemente afastar a isenção de seus rendimentos no Brasil prevista
no Tratado para Evitar a Dupla Tributação celebrado entre o Brasil e a Espanha, promulgado
pelo Decreto n 76.975, de 02 de janeiro de 1976.”
A autuação foi mantida no que diz respeito à disponibilização ficta dos lucros prevista no art. 74 da
Medida Provisória nº 2.158-35/2001 e a aplicação da legislação sobre preços de transferência no
cálculo dos juros entre empresas do mesmo grupo.
Houve recurso voluntário do contribuinte e recurso de ofício ao CARF em razão do valor da parte do
auto que foi cancelada.
A decisão da turma ordinária do CARF manteve o cancelamento do lançamento em relação aos
lucros auferidos pela empresa uruguaia, cuja controladora tinha sede nas Bahamas, ressaltando
ainda que o resultado positivo auferido pela empresa uruguaia estava devidamente consolidado nas
demonstrações financeiras da empresa com sede nas Bahamas e que fora inteiramente absorvido
por resultados negativos auferidos por esta em exercícios anteriores.
Em relação a controlada indireta uruguaia controlada por controlada direta espanhola, a decisão de
2ª instância observou que esta última obedecia às Normas Internacionais de Informações
Financeiras (NIIF), que não obrigava as empresas espanholas a contabilizar os ativos mobiliários,
razão pela qual não estava obrigada a consolidar o resultado de sua controlada uruguaia por meio
da equivalência patrimonial, mantendo assim o cancelamento do auto de infração.
Sobre a legitimidade da distribuição ficta de resultados prevista no art. 74 da MP nº 2.158-35/2001,
a decisão de 2ª instância aplicou o entendimento do STF na ADI n° 2.588/DF, que reconheceu a sua
constitucionalidade em relação às controladas em paraíso fiscal e a decisão do Recurso
Extraordinário nº 541.090/SC, que reconheceu a constitucionalidade em relação às controladas
situadas fora de paraíso fiscal.
Acerca do aproveitamento do crédito relativo ao imposto de renda pago pela controlada direta nas
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Bahamas, a decisão de 2ª instância considerou que não houve prova do efetivo pagamento do
imposto, em razão do contribuinte ter apresentado apenas as planilhas de sua apuração, mantendo
assim o lançamento de ofício, o mesmo ocorrendo em relação a aplicação da legislação de preços
de transferência no cálculo dos juros entre empresas do mesmo grupo, uma vez que a instância
administrativa não pode deixar de aplicar a norma sob o fundamento de sua ilegalidade ou
inconstitucionalidade.
- Decisões do CARF sobre o uso de empresa veículo em operações envolvendo a amortização de
ágio
No acórdão nº 1201-001.438 (DOU 08/07/2016), a 1ª Turma Ordinária da Segunda Câmara da
Primeira Seção do CARF admitiu a amortização do ágio, por maioria de votos, em caso envolvendo a
constituição de empresa veículo para a aquisição da participação societária na empresa alvo.
Todavia, no acórdão nº 1402-002.207 (DOU 25/07/2016), a 2ª Turma Ordinária da Quarta Câmara
da Primeira Seção do CARF decidiu pela impossibilidade de amortização do ágio no caso
contextualizado abaixo:
a) o investidor estrangeiro interessado na aquisição de uma empresa alvo brasileira constituiu
uma empresa veículo no país e integralizou nessa empresa os recursos necessários para a
aquisição da empresa alvo.
b) a empresa veículo adquiriu ações da empresa alvo com ágio fundamentado em
rentabilidade futura.
c) por fim, a empresa alvo incorporou a empresa veículo e passou a amortizar o ágio.
Toda a operação foi realizada no período de um mês e foi desconsiderada diante do investidor
estrangeiro ter sido considerado o real adquirente, além da curta duração entre a aquisição pela
empresa veículo e a sua posterior incorporação pela empresa alvo.
A substância da empresa veículo continua sendo uma questão relevante em casos envolvendo ágio,
assim como o lapso temporal entre a aquisição da empresa alvo e a incorporação para a
amortização do ágio.
- Aplicação do princípio da estrita legalidade na permuta de valores mobiliários
No acórdão nº 2201-003.203 (DOU 18/07/2016), a 1ª Turma Ordinária da Segunda Câmara do CARF
analisou a seguinte controvérsia: aplicação do princípio da proporcionalidade na cisão e permuta
realizada com valores mobiliários.
Em relação ao princípio da proporcionalidade o entendimento até então esposado pelo CARF era no
sentido de que a parcela do patrimônio de determinada companhia cindida era atribuída ao
respectivo acionista proporcionalmente ao valor do patrimônio cindido. Com a alteração promovida
pela Lei nº 9.457/1997, (art. 229, § 5°, da Lei nº 6.404), o princípio da proporcionalidade passou a
ser relativizado.
Isto porque, com a nova redação dada ao artigo mencionado, o CARF entendeu no referido acórdão
que, desde que houvesse aprovação de todos os titulares, poderiam haver parcelas do patrimônio
conferidas a titulares em outros valores, tais como valores de mercado, ou econômicos estimados.
Caso, entretanto, não houvesse a aprovação de todos os titulares, as ações ou quotas deveriam ser
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atribuídas na proporcionalidade das que os acionistas ou sócios anteriormente possuíam no
patrimônio líquido da sociedade cindida.
Portanto, como no caso restou comprovado que houve discordância dos acionistas em atribuir
proporções diferentes as ações ou quotas, o contribuinte teve seu recurso negado neste quesito.
Já em relação a questão da permuta de valores mobiliários, o recurso do contribuinte também teve
provimento negado, sob o fundamento de que quando a transmissão de bens resultar em variação
positiva entre o valor do bem transmitido e o custo de aquisição do outro bem, para a legislação
tributária, haverá ganho de capital e, consequentemente, incidirá o imposto.
Para as transações imobiliárias, especificamente, a legislação tributária prevê que será considerado
ganho de capital somente a parcela complementar em dinheiro resultante da eventual diferença do
bem transmitido e do adquirido. Por outro lado, no caso de valores mobiliários, a permuta reger-se-
á pela norma geral, constante do artigo 3º, § 3º, da Lei nº 7.713/1998, qual seja, de que em toda a
operação que se possa extrair os efeitos de uma alienação, se apurará o ganho de capital.
Diante de tal interpretação, o CARF entendeu que no caso concreto houve elementos suficientes
para quantificar o preço efetivo da operação, considerado o próprio preço da alienação, razão pela
qual apurou que o valor de toda a transação mobiliária do contribuinte seria ganho de capital
sujeito ao imposto de renda.
- Incidência de CIDE-tecnologia sobre remessas pela remuneração de direito de imagem e
impossibilidade de reajustamento da base de cálculo para inclusão do ISS
No acórdão nº 3402-003.109 (DOU 14/07/2016), a 2ª Turma Ordinária da Quarta Câmara da
Terceira Seção de Julgamento do CARF entendeu, por maioria de votos, (i) ser legítima a incidência
de CIDE-tecnologia sobre as remessas de valores a título de remuneração do direito de imagem e,
por unanimidade de votos, (ii) ser improcedente o reajustamento da base para o cálculo da CIDE-
tecnologia para a inclusão do montante referente ao ISS.
Inicialmente, o contribuinte alegou que, embora o artigo 22, ‘d’, da Lei nº 4.506/64 tenha
classificado como royalties os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição ou
exploração dos direitos autorais, os direitos de imagem são vinculados aos direitos da personalidade
e não aos autorais, de forma que não estariam sujeitos à CIDE-tecnologia.
Além disso, sustentou que a exigência fiscal seria indevida, pois tais tipos de contratos (relativos ao
direito de imagem) não constariam do artigo 10 do Decreto nº 4.195/02, que seria taxativo e cujos
objetos dariam ensejo à cobrança da CIDE.
Entretanto, em resumo, a Turma se posicionou pela incidência da CIDE-tecnologia, sob os
fundamentos de que (i) segundo o artigo 90, § 2º, da Lei n º 9.610/98, o direito de imagem seria
conexo aos direitos autorais, bem como de que (ii) o rol estabelecido pelo Decreto nº 4.195/02 não
seria taxativo, pois a Lei nº 11.452/2007 teria esclarecido que, a partir de janeiro de 2006, a
contribuição só poderia incidir sobre as remessas a título de remuneração pelo uso de software
quando houvesse transferência de tecnologia, ainda que tal tipo de contrato não estivesse prevista
no Decreto nº 4.195/02.
Por fim, em relação ao segundo ponto, apesar do contribuinte do ISS ser o beneficiário da remessa e
o responsável pela retenção ter assumido o seu ônus, o colegiado entendeu que a inclusão do ISS na
base de cálculo da CIDE-tecnologia requer expressa disposição legal em tal sentido (como ocorreu
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no caso da inclusão do IRRF na sua própria base – artigo 5º da Lei nº 4.154/62), o que não é previsto
na legislação.
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