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一、定期存款

1. 定期存款之分類

(1)存款期間三個月以內：可隨時解約且不損及本金，列為現金 (銀行存款 )。(2)存款期間三個月以上： 不宜列為現金及約當現金，依據 IAS 7、IFRS 9，該存款因無活絡市場的

公開報價，且具有固定收取金額，列為「按攤銷後成本衡量之金融資產」

科目，一年內到期者列為流動資產，一年以上到期者則列為非流動資產。

(3)作為借款質押：定期存款作為借款的質押品時，無法自由運用，不宜列入現金及約當現金。1作為流動負債質押時，列為「其他流動資產」。

2作為長期負債質押時，列為「其他非流動資產」。

定期存款之分類如下圖：

現金 (銀行存款 )

按攤銷後成本衡量之金融資產

1流動負債質押：其他流動資產

2長期負債質押：其他非流動資產

定期存款 (2)存款期間三個月以上

(1)存款期間三個月以內

(3)作為借款質押

　　自 102學年度高商會計學Ⅲ出版以來，相當多的編修內容與前版教材或其他編者有所差異，尤其是第一章公司會計的「追溯適用及追溯重編之影響數」(詳見教科書 p.28~30)、「未分配盈餘」科目等，引起廣泛討論與關注，紛紛發出詢問或是邀約研習。

　　一本服務廣大的會計夥伴的初衷，延續上期介紹高商會計Ⅲ第一章之教材修訂，本文說明第二 ~四章之教材修訂，提供 IFRS相關資訊，希望能幫助您的 IFRS教學順利。

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21第 期

發 行 人：李枝昌責任編輯：呂岱霖

出 刊 月：民國 102年 10月

發 行 所：龍騰文化事業股份有限公司地 址：248新北市五股區五權七路 1號電 話：(02)2298-2933傳 真：(02)2298-9766

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—會計Ⅲ第二～四章之教材修訂

2. 「按攤銷後成本衡量之金融資產」科目

(1)「按攤銷後成本衡量之金融資產」科目之條件　　「按攤銷後成本衡量之金融資產」，是採用 IFRS 9所適用的投資科目，類似舊稱的「持有至到期日金融資產」，按攤銷後成本衡量之金融資產係指同時符合下列條件之金融資產： 1發行人係在以收取合約現金流量為目的而持有資產之經營模式下持有該資產。

2該金融資產之合約條款產生特定日期之現金流量，該等現金流量完全為支付本金及流通在外本金

金額之利息。

(2)三個月以上之定期存款適用之科目　　由於三個月以上之定期存款，符合以上之條件，包括以收取合約現金流量為目的，收取特定日

期之現金流量 (本金及利息 )，依據 IAS 7、IFRS 9，定期存款因無活絡市場的公開報價，且具有固定收取金額，因此列為「按攤銷後成本衡量之金融資產」科目。

3.實務佐證

　　我國「102年第 1季 IFRSs財務報告附註揭露事項缺失彙總」，其中一項缺失即為有關現金及約當現金之分類標準，指出現金及約當現金中不宜包含三個月以上的定期存款。

4.範例

年底發現帳上的現金及約當現金項目包含下列各項：

1.庫存現金 $ 200,000 2.零用金 10,000 3.偽鈔 1,000 4.台銀支票存款餘 40,000 5.台銀定期存單（一年期） 30,000 6.郵局活期儲蓄存款 10,000 7.郵　　票 400 8.擴充廠房基金 50,000作更正分錄。

解：

更正分錄：

其他損失 1,000 按攤銷後成本衡量之金融資產 30,000 預付郵電費 400 擴充廠房基金 50,000 　　現金及約當現金 81,400

教學噗浪網2 21第 期

二、國際會計準則估計呆帳之方法

1.資產減損

　　應收帳款是企業的資產，如果某些金額未來無法收回，該資產的價值就會減少，會計上稱為「資

產減損」，根據 IAS 39，企業應於每一報導期間結束日評估應收款項可能無法收回的損失，並認列為「減損損失」或「呆帳損失」。

　　常接到老師很疑惑放款及應收款適用減損嗎？答案是肯定適用減損，未適用 IFRS之前，即應按我國第 34號公報作減損評估。　　企業應於資產負債表日對有關備供出售金融資產、以成本衡量之金融資產、無活絡市場之債券

投資、持有至到期日金融資產 (以上為舊的適用 IAS39的投資科目 )、應收票據、應收帳款、其他應收款、採用權益法之投資、不動產、廠房及設備、投資性不動產、無形資產等項目評估是否有減損

之客觀證據，若存在此類證據，應依國際會計準則第三十九號及第三十六號規定，認列減損損失金

額。

2.國際會計準則估計呆帳之方法

IAS 39 評估應收帳款減損 (呆帳 )的程序，採兩階段評估：階段 1： 首先對個別重大的應收帳款客戶作個別單獨評估，非個別重大的應收帳款客戶可採用個別

評估或集體評估。

階段 2： 已個別評估且未發現減損者，納入尚未評估的應收帳款群組，進行集體評估。

如下圖：

階段 1：個別重大應收帳款客戶 → 個別評估 應有「備抵呆帳」金額

應有「備抵呆帳」金額

加總應有「備抵呆帳」金額

發現減損

評估減損階段 2：納入未評估的應收帳款群組 → 集體評估

未發現減損

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3.範例

範例 1 應收帳款的減損評估 (教科書 p.134)陽光公司調整前「備抵呆帳－應收帳款」餘額 (貸 )$2,000，應收帳款減損評估程序如下：階段 1： 有三個重大應收帳款客戶 A、B、C，個別予以評估，評估後發現客戶 A減損 $6,000，客戶

B減損 $5,000，客戶 C並未發現減損。階段 2： 將客戶 C納入其他的應收帳款群組內，包含客戶 C之後該群組應收帳款金額共計 $150,000，

進行集體評估，該群組集體評估的呆帳率為 2%。

個別重大應收帳款 ABC → 個別評估 應有「備抵呆帳」$11,000

應有「備抵呆帳」

＝ $150,000×2%＝ $3,000

應有「備抵呆帳」$14,000

發現減損

評估減損納入其他應收帳款群組

C＋其他客戶

未發現減損

→ 集體評估

備抵呆帳—應收帳款

調整前餘額 2,000

12/31呆帳調整 12,000

應有餘額 14,000

本例，陽光公司應收帳款的備抵呆帳計算如下：

(1)應有備抵呆帳餘額＝個別評估之應有備抵呆帳＋集體評估之應有備抵呆帳 ＝ ($6,000＋ $5,000)＋ $150,000×2%＝ $14,000

(2)呆帳損失＝應有的「備抵呆帳」餘額

＝ $14,000－ $2,000＝ $12,000(3)呆帳 (減損 )認列分錄：呆帳損失 12,000 　　備抵呆帳－應收帳款 12,000

＋調整前備抵呆帳借餘或

－調整前備抵呆帳貸餘

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範例 2 白雲公司提列呆帳前「備抵呆帳－應收帳款」餘額 (貸 )$10,000，公司評估應收帳款減損的資料如下： (教科書 p.136)

個別重大應收帳款

客戶別 帳款金額 估計減損金額

大大公司 $250,000 $50,000中中公司 150,000 －

小小公司 100,000 30,000合　　計 $500,000

白雲公司評估應收帳款減損的程序，首先對個別重大的應收帳款客戶作個別單獨評估，已個別評估

且未發現減損者以及非屬個別重大應收帳款進行集體評估，集體評估的估計呆帳率為 1%。試作減損認列分錄。

解：

應有備抵呆帳餘額＝ ($50,000＋ $30,000)＋ ($150,000＋ $50,000)×1%＝ $82,000減損 (呆帳 )金額＝ $82,000－ $10,000＝ $72,000減損認列分錄：呆帳損失 72,000 　　備抵呆帳－應收帳款 72,000

4.傳統估計呆帳之方法

將傳統的損益表法及資產負債表法兩者比較如下：

非屬個別重大應收帳款

客戶別 帳款金額

方方公司 $30,000

圓圓公司 20,000

合 計 $50,000

由於損益表法不符合 IFRS規定，稅法上也不是採用損益表法，因此可能會逐漸慢慢退出教材，但目前因為會計丙檢題庫仍有不少損益表法提列呆帳的題目，因此書上仍然提供相關說明。

估計方法損益表法

銷貨百分比法

資產負債表法

帳款餘額百分比法

估計呆帳

的基礎賒銷淨額、銷貨淨額 應收帳款餘額、不同帳齡的應收帳款餘額

呆帳率

賒銷 (銷貨 )淨額與「呆帳」成比率關係

賒銷 (銷貨 ) 呆帳損失

呆帳率＝

期末應收帳款與「備抵呆帳」成比率關係

應收帳款 備抵呆帳貸餘

呆帳率＝

著重點 收入與費用配合 (銷貨收入與呆帳 )重視應收帳款的資產評價

反映應收帳款的淨變現價值

IFRS觀點

不符合 IFRS規定可用於非重大應收帳款客戶的集體評估，但仍缺

少對於個別重大應收帳款客戶的單獨評估。

估計 估計

呆帳損失

銷貨 (賒銷 )淨額備抵呆帳餘額

應收帳款餘額

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三、應收票據貼現

1. 應收票據貼現之會計處理

應收票據貼現銀行有追索權，貼現人可按「出售」與「擔保借款」處理，其會計處理如下：

交易日期 按出售處理 按擔保借款處理

貼現日

現 金 1 × × × 貼現（出售）損失 2 　 × × 　應收票據 3 × × × 　利息收入 4 　 × × 1＝到期值－貼現息

2＝ 借方收現數與貸方票據帳面金額的差額，貼現(出售)損失屬於營業外費損。

3按出售處理於貼現日除列應收票據

4持有期間的利息收入

現　　金 × × × 利息費用 × × 　應收票據貼現負債 × × × 　 利息收入 × ×

■ 各項金額等同左欄。■ 利息費用屬於營業外費損。■ 「應收票據貼現負債」屬於流動負債。

到期日

付款人付款

不作分錄

■　 到期日如果付款人如數付款給銀行，則貼現人不必作分錄

應收票據貼現負債 × × ×　 應收票據 　 × × ×■　 到期日轉銷「應收票據貼現負債」、「應收票據」科目。

到期日

付款人拒付

催收款項（拒付票據） × × × 　現　　金 × × ×

(1)應收票據貼現負債 × × ×　 　　應收票據　　　　 　 　 × × ×(2)催收款項（拒付票據） × × × 　　現　　金　　　　 　 　 × × ×

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2. 應收票據貼現之會計處理一種 ?兩種 ?

(1)本人依據 IAS39，認為應檢視應收票據貼現之移轉、風險與報酬測試與控制等情況，因此列出「出售」、「擔保借款」兩種會計處理，以適應不同的情況。 (2)佐證資料－金管會的解釋回覆甲、本人提問 :請教有關應收票據貼現之會計處理，是否只有一種方式，也就是於應收票據貼現時立即除列該項應

收票據 ? 說明： 一、依據 IAS 39號：「金融工具：認列與衡量」中有關金融資產的除列，除了金融資產現金流量的合約權利屆滿 (已收回現金或已無權收回 )應除列外，須通過兩道或三道測試：移轉測試(TransferTest)、風險與報酬測試 (Risk and Reward Test)、控制測試 (Control Test)。以應收票據貼現時，依情況判斷可能有出售或擔保借款，視為出售時除列應收票據，視為擔保借款時應收票據不能除列

並應認列借款的負債。 二、依證券發行人財務報告編製準則第9條 (七 )「應收票據業經貼現或轉讓者，應予扣除並加註明。」 三、企業將應收票據貼現貼現或轉讓的會計處理，是否只有一種方式，也就是於應收票據貼現時立

即除列該項應收票據 ?還是依企業應收票據貼現時的實際情況，於出售或擔保借款兩種方式中擇一處理 ? 乙、金管會的解釋回覆 :

有關應收票據貼現除列之會計處理疑義，按發行人於評估金融資產之除列時，應依我國 2013年適用之 IAS 39（2009年版）第 15段至第 37段規定，檢視收取現金流量之權利是否失效、是否移轉幾乎所有風險與報酬及是否仍保留對該資產之控制等要件；至所詢「證券發行人財務

報告編製準則」第 9條有關應收票據貼現之揭露規範乙節，查依該條第 5項規定，金融工具應按 IAS 39之規定辦理，是以發行人應依前揭公報檢視應收票據貼現之經濟實質是否符合除列要件，如經評估符合相關要件，始得自應收票據扣除。

金融監理委員會證券期貨局 敬啟 發文字號 (Message number)：證期 (審 )字第 1020018676號 發文日期 (Date)：中華民國 102年 05月 15日 金融監督管理委員會證期局 敬啟

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四、存貨

存貨單元修改部分比較微小，請參考下列兩項：

1.存貨之認列條件

依據 IAS 2，存貨是指符合下列任一條件之資產：• 持有供正常營業過程出售者。

• 正在製造過程中以供正常營業過程出售者。

• 將於製造過程或勞務提供過程中消耗之原料或物料 (耗材 )。

2.存貨之計價方法改變

(1)存貨計價方法改變，例如：存貨計價方法由先進先出法改為移動加權平均法，屬於會計政策變動，舊觀念是列為會計原則變動累積影響數，此科目已經刪除。

(2)會計處理： 應追溯適用重編報表，將會計政策變動之累積影響數記入「追溯適用及追溯重編之影響數」科目，

以稅後淨額轉入未分配盈餘，列為變動當期期初未分配盈餘的調整數。

後記

　　各種會計教材正值轉換、各大學會計用書的觀點也常常不同、適用的 IFRS時期不同 (例如投資單元高商適用 IFRS 9，大學與實務適用 IAS 39)，面對國教院的教科書審查，以及統測的考驗，編修高商新的 IFRS教材真是不容易 !所以不同編者的內容不一定是對錯問題，而是有不同的考慮與擷取。本人的作法是研讀各相關的 IFRSs、法規，考量課綱與學生程度，寫出符合 IFRS規定的內容、設計有品質符合新教材的例題。

　　非常雀躍的是能得到教科書審查委員的肯定與支持，使我有更大的勇氣與力量繼續在編書這塊園

地與大家共同打拼 !但個人時間與能力有限，許多疏漏、謬誤與盲點，尚祈各方先進不吝賜教 !讓高商會計學與國際接軌，與實務貼近，內容到位又不會太難 !

附錄 : 龍騰版會計學Ⅲ教科書審查意見表教科書審查意見表（A2）

登記編號：M99217-1Y 圖書名稱：職業學校商業與管理群會計學Ⅲ

審查決議：修正 第一次續審份數：2份 審查意見表：2頁

綜合評述 申請審定者意見（1）

1. 本書稿修訂內容完全符合國際會計準則之規

定，且觀念架構明確，舉例清楚易懂，適合學生

閱讀。

2. 本書稿所使用範例之會計年度，建議由目前之

101、102、103年改為使用01、02、03年之方式，

可避免需每年更新年度之問題。

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