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© CISS Guía para elaborar la memoria 35

CAPÍTULO 1. ACTIVIDAD DE LA EMPRESA

CAPÍTULO 1. ACTIVIDAD DE LA EMPRESA

La primera nota de la memoria consiste en una breve descripción de la empresa. En ella se incluirán datos acerca de su confi guración legal, su actividad y, en su caso, de su ubica-ción dentro de un grupo de sociedades.

Normativa aplicable

1. Actividad de la empresaEn este apartado se describirá el objeto social de la empresa y la actividad o actividades a que se dedique. En particular:

1. Domicilio y forma legal de la empresa, así como el lugar donde desarrolle las activi-dades, si fuese diferente de la sede social.

2. Una descripción de la naturaleza de la explotación de la empresa, así como de sus principales actividades.

3. En el caso de pertenecer a un grupo de sociedades, en los términos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio, incluso cuando la sociedad dominante esté do-miciliada fuera del territorio español, se informará sobre su nombre, así como el de la sociedad dominante directa y de la dominante última del grupo, la residencia de estas sociedades y el Registro Mercantil donde estén depositadas las cuentas anuales con-solidadas, la fecha de formulación de las mismas o, si procediera, las circunstancias que eximan de la obligación de consolidar.

4. Cuando exista una moneda funcional distinta del euro, se pondrá claramente de manifi es-to esta circunstancia, indicando los criterios tenidos en cuenta para su determinación.

Esquema y normativa relacionada

Temas a tratarNormativa relacionada

1. Actividad de la empresa

Objeto social y actividades a que se dedique

Forma legal Domicilio y lugar donde desarrolle las actividades

Naturaleza de la explotación de la empresa y principales actividades

Nombre del grupo, sociedad dominante directa y matriz

Cód. Com. art 42

Moneda funcional distinta del euro, en su caso

NRV 11ª.1

Normalización Orden JUS/206/2009

Esta nota no ha sido normalizada por la Orden JUS/206/2009.

Comentario de los asuntos a incluir en la memoria

PARTE 1. MEMORIA NORMAL

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En este apartado de la memoria se debe describir la sociedad que presenta los estados. Los datos que el PGC exige son los descritos en el esquema anterior, y, en general, su obten-ción no presenta mayor difi cultad.

Cabe aclarar que el concepto de moneda funcional viene defi nido en el propio PGC, en concreto en la NRV 11ª apartado primero segundo párrafo, el cual establece:

La moneda funcional es la moneda del entorno económico principal en el que opera la empresa. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la moneda funcional de las empre-sas domiciliadas en España es el euro.

Ejemplo de presentación

Paradigma S.A. (en adelante “Paradigma” o “La Sociedad”) es una sociedad anóni-ma constituida en el año 2008 y que tiene su domicilio social en la calle Rúa nº 1 de Madrid.

El objeto social de Paradigma, tal y como viene recogido en sus estatutos, es “el desarrollo de cursos formativos”. Aparte de esta actividad, Paradigma se dedica al asesoramiento fi nanciero a empresas y particulares, por lo que las actividades básicas de la sociedad consisten en la prestación de diversos servicios.

Paradigma desarrolla sus actividades principalmente en España, si bien puntualmente realiza alguna actividad en Portugal.

Paradigma pertenece al “Grupo Soluciones Educativas”, cuya sociedad matriz es “Te-nedora de Soluciones S.A.”. No obstante, La Sociedad está participada en un 75% por “Sociedad Intermedia S.L.”, entidad que es a su vez fi lial de “Tenedora de soluciones S.A.”.

“Tenedora de Soluciones S.A.” tiene su domicilio social en Barcelona, mientras que “Sociedad Intermedia S.L.” está domiciliada en Valencia. Las últimas cuentas anuales consolidadas del grupo aprobadas por junta, que corresponden al año 2007, están depositadas en el Registro Mercantil nº 999 de Barcelona.

La moneda funcional de La Sociedad, tal y como la defi ne la Norma de Registro y Valoración nº 11 del PGC, es el euro.


CAPÍTULO 2. BASES DE PRESENTACIÓN DE LAS CUENTAS ANUALES


La nota dedicada a las bases de presentación de las cuentas anuales cuenta con ocho apartados. En ellos la empresa debe informar acerca de los principios contables aplicados y los que, por razones excepcionales, no ha podido aplicar. Además, las sociedades deberán revelar información acerca de algunos juicios y estimaciones que han debido realizar al ela-borar las cuentas anuales.

También se informará en esta nota de las agrupaciones de partidas y de los elementos recogidos en varias partidas.

Por último, se dará cuenta de los cambios en criterios contables y las correcciones de errores.Ningún apartado de esta nota ha sido normalizado por la Orden JUS/206/2009.

A continuación, se puede ver un esquema con los contenidos del capítulo:


2. Bases de pre-sentación de las cuentas anuales

1. Imagen fi el

I. Declaración explícita de imagen fi el

MC 1ºC. Com art. 34º

II. Razones excepcionales para la no aplicación de disposiciones legalesIII. Informaciones complementarias

2. Principios contables no obligatorios aplicados

No se especifi canConsulta ICAC 1/74

3. Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre.

I. Supuestos clave acerca del futuro y datos sobre la estimación de la incertidumbre

II. Cambios en estimaciones contables NRV 22ªIII. Incertidumbres sobre la continui-dad de la empresa

MC 3º.1

4. Comparación de información

I. Razones excepcionales para el cambio de estructura de las cuentas

MC 2º

II. Causas que impiden comparar las cuentas de un ejercicio con las del precedenteIII. Adaptación de los importes del ejercicio precedente para facilitar la comparación

5. Agrupación de partidas

Partidas de las cuentas que han sido objeto de agrupación

MC 3º.6

6. Elementos recogidos en varias partidas

Elementos patrimoniales que estén registrados en dos o más partidas del balance

7. Cambios en criterios conta-bles.

Descripción y razones del cambio

NRV 22ªMC 3º.3Importe de la corrección por partidasCircunstancias que, en su caso, im-posibilitan la aplicación retroactiva .../...


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2. Bases de pre-sentación de las cuentas anuales

8. Corrección de errores

Naturaleza y ejercicio en que se produjo el error

NRV 22ªImporte de la corrección por partidasCircunstancias que, en su caso, im-posibilitan la aplicación retroactiva

1. Imagen fi el

Normativa aplicable

2. Bases de presentación de las cuentas anuales

1. Imagen fi el:

a. La empresa deberá hacer una declaración explícita de que las cuentas anuales refl ejan la imagen fi el del patrimonio, de la situación fi nanciera y de los resultados de la em-presa, así como en el caso de confeccionar el estado de fl ujos de efectivo, la veracidad de los fl ujos incorporados.

b. Razones excepcionales por las que, para mostrar la imagen fi el, no se han aplicado disposiciones legales en materia contable con indicación de la disposición legal no aplicada, e in fl uencia cualitativa y cuantitativa para cada ejercicio para el que se presenta información de tal proceder sobre el patrimonio, la situación fi nanciera y los resultados de la empresa.

c. Informaciones complementarias, indicando su ubicación en la memoria, que resulte necesario incluir cuando la aplicación de las disposiciones legales no sea sufi ciente para mostrar la imagen fi el.



1. Imagen fi el

I. Declaración explícita de imagen fi el

MC 1ºC. Com art. 34º

II. Razones excepcionales para la no aplicación de disposiciones legales

III. Informaciones complementarias


Este apartado no ha sido normalizado por la Orden JUS/206/2009.

.../...




I. Declaración explícita de imagen fi el.

El artículo primero del Marco Conceptual de la Contabilidad trata la imagen fi el, concep-to que se erige como objetivo de las cuentas anuales. La idea es que las cuentas fi nancieras de una entidad se realizan con la intención de que muestren la realidad fi nanciera de la empresa, para lo que habrá que cumplir con una serie de requisitos, principios y criterios contables.

La entidad presentadora deberá realizar una declaración explícita de que las cuentas anuales refl ejan la imagen fi el de los distintos aspectos fi nancieros de la sociedad. En concre-to, el conjunto de las cuentas anuales deben mostrar el patrimonio, la situación fi nanciera, los resultados de la empresa y, en caso de confeccionar el estado de fl ujos de efectivo (cuan-do se presenten cuentas anuales completas no abreviadas), los fl ujos de caja que han entrado y salido de la entidad.

El tercer párrafo del artículo primero del Marco Conceptual establece:La aplicación sistemática y regular de los requisitos, principios y criterios contables inclui-dos en los apartados siguientes deberá conducir a que las cuentas anuales muestren la imagen fi el del patrimonio, de la situación fi nanciera y de los resultados de la empresa.

Ello implica, en cierto modo, que al declarar que las cuentas refl ejan la imagen fi el de los aspectos fi nancieros de la sociedad, se está declarando que se ha cumplido con las normas y principios recogidos en el PGC.

II. Razones excepcionales para la no aplicación de disposiciones legales.

A pesar de lo dicho en el apartado anterior, pueden existir casos excepcionales en los que el cumplimiento de los requisitos, principios y criterios contables del Plan conduzcan a que las cuentas anuales no muestren la imagen fi el. Esa circunstancia está contemplada en el artículo primero del Marco Conceptual, en concreto en el párrafo quinto, que establece:

En aquellos casos excepcionales en los que dicho cumplimiento fuera incompatible con la imagen fi el que deben proporcionar las cuentas anuales, se considerará improcedente dicha aplicación. En tales casos, en la memoria se motivará sufi cientemente esta circuns-tancia y se explicará su infl uencia sobre el patrimonio, la situación fi nanciera y los resul-tados de la empresa.

Este párrafo del PGC se limita a recoger lo establecido por el Código de Comercio en su artículo 34ª.4:

En casos excepcionales, si la aplicación de una disposición legal en materia de contabili-dad fuera incompatible con la imagen fi el que deben proporcionar las cuentas anuales, tal disposición no será aplicable. En estos casos, en la memoria deberá señalarse esa falta de aplicación, motivarse sufi cientemente y explicarse su infl uencia sobre el patrimonio, la situación fi nanciera y los resultados de la empresa.

Como se apunta en el Marco Conceptual y el Código de Comercio, el incumplimiento de normas o principios requerirá una serie de explicaciones en la memoria. En concreto, en estos casos habrá que indicar la disposición legal no aplicada, así como la infl uencia cua-litativa y cuantitativa de la no aplicación sobre el patrimonio, la situación fi nanciera y los resultados de la empresa.

En cualquier caso, hay que recordar que estas situaciones serán absolutamente excepcio-nales, por lo que lo normal será que no haya que incluir esta información.


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III. Informaciones complementarias.

El artículo primero del Marco Conceptual hace una mención a los casos en que se con-sidere que la información requerida por el PGC no es sufi ciente (párrafo cuarto):

Cuando se considere que el cumplimiento de los requisitos, principios y criterios conta-bles incluidos en este Plan General de Contabilidad no sea sufi ciente para mostrar la men-cionada imagen fi el, se suministrarán en la memoria las informaciones complementarias precisas para alcanzar este objetivo.

Este párrafo del PGC también está basado en el artículo 34ª del Código de Comercio, en este caso en su apartado tercero:

Cuando la aplicación de las disposiciones legales no sea sufi ciente para mostrar la ima-gen fi el, se suministrarán en la memoria las informaciones complementarias precisas para alcanzar ese resultado.

Si se suministran informaciones complementarias necesarias para mostrar la imagen fi el, habrá que indicar en este apartado el lugar de la memoria en que se ha ubicado tal información.


En la práctica totalidad de los casos, este apartado sólo contendrá la declaración explícita de que las cuentas refl ejan la imagen fi el. No obstante, siempre se puede hacer una mención al hecho de que se han aplicado todos los principios y a que no ha sido necesaria la inclusión de información complementaria.

Estas cuentas anuales han sido elaboradas siguiendo los requisitos, principios y cri-terios contables incluidos en el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, así como el resto de desarrollos normativos vigentes en materia contable, lo que ha llevado a que las cuentas refl ejen la imagen fi el del patrimonio, de la situación fi nanciera y de los resultados de Paradigma, así como a que los fl ujos incorporados en el estado de fl ujos de efectivo sean veraces.

No existen motivos extraordinarios por los que haya sido necesaria la no aplicación de disposiciones normativas en materia contable, ni ha sido necesaria la inclusión de información adicional en la memoria de cara a mostrar la imagen fi el.

2. Principios contables no obligatorios aplicados

Normativa aplicable


2. Principios contables no obligatorios aplicados.





2. Principios contables no obli-gatorios aplicados

No se especifi canConsulta ICAC 1/74




El ICAC fue consultado acerca de la aplicación obligatoria de las NIIFs adoptadas por la Unión Europea en el caso de transacciones cuyo tratamiento contable no esté contemplado en los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados en España.

En el BOICAC 74 se responde a esta consulta en los siguientes términos: Este Instituto considera que debe concluirse que en el caso de ausencia de una norma o in-terpretación en la normativa nacional que aplique específi camente a una transacción, los ad-ministradores deberán utilizar su criterio profesional para defi nir un criterio contable que sea lo más respetuoso con el Marco Conceptual de la Contabilidad previsto en el Plan General de Contabilidad y con los criterios contenidos en las normas de contabilidad generalmente aceptadas en España. Al formarse juicio sobre esta cuestión, se podrán considerar las prácti-cas que se siguen en el sector, así como cualquier otro desarrollo normativo relevante.

Este párrafo del ICAC abre la puerta al uso de normas no obligatorias de cara a subsanar lagunas de la normativa de obligado cumplimiento en España. Es ahí donde encontramos los principios contables no obligatorios que se pueden aplicar.

Cuando se dé esta situación, las entidades deberán informar en la memoria de los prin-cipios que ha aplicado.


Habitualmente este apartado no llevará contenido, si bien se puede especifi car que todos los principios contables que se han aplicado son obligatorios:

Para la consecución de la imagen fi el de las cuentas anuales no ha sido necesaria la apli-cación de ningún principio contable no obligatorio, ya que lo dispuesto por las normas de obligado cumplimiento en materia contable ha sido sufi ciente para abordar la proble-mática contable de la entidad.

Pero puede darse el caso de que una entidad quiera aplicar algún principio contable no obligatorio. Pongamos un ejemplo: El apartado 3.1.1 de la NRV 9ª establece que los pasivos


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fi nancieros en la categoría de “Débitos y partidas a pagar” se valorarán inicialmente por su valor razonable (la contraprestación recibida) ajustado por los costes de transacción que les sean directamente atribuibles. A día de hoy no se ha producido ningún desarrollo normativo que especifi que qué se entiende por “costes de transacción directamente atribuibles”. No obstante, la CBE 4/2004, en su norma 38ª especifi ca qué comisiones son fi nancieras. Hay que entender que las comisiones fi nancieras no corrigen el valor razonable del préstamo, ya que de esa forma se consigue que sean parte del coste efectivo de la operación.

Es obvio que la CBE 4/2004 no resulta de obligada aplicación para las entidades que elabo-ran sus cuentas de conformidad con el PGC, pero, siguiendo la Consulta del ICAC 1/74, se puede considerar lo dispuesto en la norma 38ª de la CBE 4/2004 de cara a la formación de un juicio para determinar qué costes de transacción hay que considerar como directamente atribuibles.

Un posible apunte en la memoria para justifi car ese hecho sería:

Paradigma ha aplicado voluntariamente un criterio recogido en la Circular del Banco de España 4/2004 debido a la ausencia de normativa específi ca en el Plan General de Contabilidad, y apoyándose en lo dispuesto por la Consulta del ICAC 1/74 sobre la posibilidad de considerar desarrollos normativos relevantes a la hora de formarse un juicio.

En concreto, se ha utilizado el criterio recogido en la norma 38ª apartado 1 de la citada Circular, que distingue entre las comisiones fi nancieras y no fi nancieras, de tal forma que las comisiones fi nancieras no se consideran “costes de transacción directamente atribuibles” a efectos de lo dispuesto en el apartado 3.1.1 de la Norma de Registro y Valoración 9ª del Plan General del Contabilidad.

El texto del criterio aplicado establece: “Comisiones fi nancieras: Son aquéllas que forman parte integral del rendimiento o coste efectivo de una operación fi nanciera. Estas comisiones se perciben (en el caso de Paradigma se pagan) por adelantado y pueden ser... (i) Surgidas como compensación por el compromiso de concesión de fi nanciación, tal como la comisión de apertura de préstamos y créditos...”.

3. Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre

Normativa aplicable

2. Bases de presentación de las cuentas anuales3. Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre.

a. Sin perjuicio de lo indicado en cada nota específi ca, en este apartado se informará so-bre los supuestos clave acerca del futuro, así como de otros datos relevantes sobre la estimación de la incertidumbre en la fecha de cierre del ejercicio, siempre que lleven asociado un riesgo importante que pueda suponer cambios signifi cativos en el valor de los activos o pasivos en el ejercicio siguiente. Respecto de tales activos y pasivos, se incluirá información sobre su naturaleza y su valor contable en la fecha de cierre.

b. Se indicará la naturaleza y el importe de cualquier cambio en una estimación conta-ble que sea signifi cativo y que afecte al ejercicio actual o que se espera que pueda afectar a los ejercicios futuros. Cuando sea impracticable realizar una estimación del efecto en ejercicios futuros, se revelará este hecho.



c. Cuando la dirección sea consciente de la existencia de incertidumbres importantes, relativas a eventos o condiciones que puedan aportar dudas signifi cativas sobre la posibilidad de que la empresa siga funcionando normalmente, procederá a revelarlas en este apartado. En el caso de que las cuentas anuales no se elaboren bajo el prin-cipio de empresa en funcionamiento, tal hecho será objeto de revelación explícita, junto con las hipótesis alternativas sobre las que hayan sido elaboradas, así como las razones por las que la empresa no pueda ser considerada como una empresa en funcionamiento.



3. Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre.

I. Supuestos clave acerca del futuro y datos sobre la estimación de la incerti-dumbre

II. Cambios en estimaciones contables NRV 22ªIII. Incertidumbres sobre la continuidad de la empresa

MC 3º.1




En este apartado de la memoria las entidades deberán informar acerca de los aconteci-mientos futuros que puedan dar lugar a cambios importantes en las cuentas anuales.

I. Supuestos clave acerca del futuro y datos sobre la estimación de la incertidumbre.

En primer lugar, las entidades informarán de las estimaciones sobre el futuro que sub-yacen a las cifras recogidas en las cuentas anuales, cuando el no cumplimiento de esas estimaciones pueda suponer cambios signifi cativos en el valor de los activos o pasivos en el ejercicio siguiente.

Ejemplos de circunstancias para las que hay que realizar estimaciones a la hora de pre-parar los estados fi nancieros son:

• Vida útil del inmovilizado, tanto material como intangible, incluyéndose en este último caso la determinación de los activos que tienen vida útil indefi nida.

• Valor actual de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro de un activo.

• Importes necesarios para la comprobación del deterioro de valor de activos intan-gibles de vida indefi nida, en particular del fondo de comercio.


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• Hipótesis actuariales para determinar la provisión por planes de prestación defi ni-da.

• Estimación del importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obliga-ción que da lugar a una provisión.

• En el cálculo del valor razonable de algunos instrumentos fi nancieros subyacen varias estimaciones.

En el caso de que existan activos o pasivos cuyo valor pueda sufrir cambios signifi cativos en el ejercicio siguiente debido a incertidumbres en el ejercicio presente, se deberá revelar la naturaleza de los activos o pasivos y su valor contable en la fecha de cierre.

II. Cambios en estimaciones contables.

En segundo lugar, las entidades deberán informar acerca de las estimaciones realizadas anteriormente y que hayan sufrido cambios, siempre que el efecto del cambio en la estima-ción haya sido signifi cativo y haya afectado, o se espera que pueda afectar, a las cuentas anuales.

Como se ha visto, son numerosas las estimaciones que han de llevarse a cabo para preparar los estados fi nancieros. Y como es lógico, al tratarse de estimaciones, éstas irán variando a lo largo del tiempo, con el consecuente impacto en el elemento de las cuentas que se hubiera valorado atendiendo a tal estimación. Pues bien, en caso de que un cambio en estimaciones contables sea signifi cativo, habrá que indicar la naturaleza y el importe del cambio, cuantifi cando el efecto de tal cambio.

El PGC no especifi ca qué es un cambio signifi cativo en una estimación contable, con lo que deja a juicio del preparador de las cuentas su determinación. En cualquier caso, sólo será necesario informar sobre los cambios en estimaciones contables en el caso de que éstos hayan provocado un cambio sensible en alguna partida de las cuentas anuales.

La NRV 22ª defi ne los cambios en estimaciones contables:Se califi carán como cambios en estimaciones contables aquellos ajustes en el valor con-table de activos o pasivos, o en el importe del consumo futuro de un activo, que sea consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos. El cambio de estimaciones contables se aplicará de forma prospectiva y su efecto se imputará, según la naturaleza de la operación de que se trate, como ingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio o, cuando proceda, directamente al patrimonio neto. El eventual efecto sobre ejercicios futuros se irá imputando en el transcurso de los mismos.

Según esta norma, el cambio de estimaciones contables se aplicará de forma prospec-tiva, lo que supone que sólo variarán las cuentas anuales a partir del momento en que se produce el cambio en las estimaciones contables.

Se deberá revelar, en su caso, el hecho de que resulta imposible realizar una estimación del efecto del cambio en estimaciones contables en ejercicios futuros. Esto parece indicar, sensu contrario, que, en el caso de que se haya producido un cambio en estimaciones contables, se debe incluir una cuantifi cación del efecto del cambio en la estimación contable, si bien no es una obligación expresa.

III. Incertidumbres sobre la continuidad de la empresa.

En tercer lugar, la memoria deberá revelar las incertidumbres importantes acerca de la posibilidad que tiene la entidad de seguir funcionando normalmente.



Además, en caso de que las cuentas anuales no se elaboren bajo el principio de empresa en funcionamiento, la memoria deberá contener una mención de ese hecho, así como de las razones por la que la empresa no puede ser considerada como en funcionamiento y las hipótesis alternativas que se han utilizado.

En este sentido, cabe destacar lo dicho en el artículo 3º.1 del Marco Conceptual, que incluye entre los principios contables el de empresa en funcionamiento:

Empresa en funcionamiento. Se considerará, salvo prueba en contrario, que la gestión de la empresa continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no tiene el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efec-tos de su transmisión global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación.

En aquellos casos en que no resulte de aplicación este principio, en los términos que se determinen en las normas de desarrollo de este Plan General de Contabilidad, la empresa aplicará las normas de valoración que resulten más adecuadas para refl ejar la imagen fi el de las operaciones tendentes a realizar el activo, cancelar las deudas y, en su caso, repartir el patrimonio neto resultante, debiendo suministrar en la memoria de las cuentas anuales toda la información signifi cativa sobre los criterios aplicados.

Con la lectura de los dos párrafos anteriores se puede apreciar claramente la excepcio-nalidad de este caso.


I. Supuestos clave acerca del futuro y datos sobre la estimación de la incertidumbre.

En primer lugar, se exige información acerca de los supuestos clave sobre el futuro, así como sobre otros datos relevantes relacionados con la estimación de la incertidumbre, que lleven asociado un riesgo importante que pueda suponer cambios signifi cativos en el valor de los activos o pasivos.

Independientemente de que exista tal incertidumbre, las entidades pueden realizar una enu-meración de los campos para los que ha realizado estimaciones, pasando después a destacar las estimaciones cuyos cambios puedan suponer cambios signifi cativos en el valor de los activos y pasivos. Por ejemplo:

En la elaboración de las cuentas anuales de Paradigma, los administradores han reali-zado estimaciones para determinar los valores contables de los siguientes elementos:

• En cuanto al inmovilizado, tanto material como intangible, se ha estimado la vida útil de los activos de cara a calcular las amortizaciones, incluyendo la determina-ción de los activos intangibles que se consideran de vida útil indefi nida.

• Para el inmovilizado material, se ha estimado asimismo el valor de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento de algunos activos sometidos a normati-va específi ca.

• Para el fondo de comercio, se ha debido realizar una serie de estimaciones de cara a ob-tener el valor del mismo para poder así comprobar la existencia de deterioro del valor.

• El valor de la provisión a la que se refi ere la nota 14 de esta memoria se obtuvo mediante la estimación de la probabilidad de que ocurriese un suceso futuro.

• Por último, el cálculo del valor razonable de algunos instrumentos fi nancieros en propiedad de Paradigma ha requerido la realización de estimaciones.


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A pesar de que las estimaciones se realizan para obtener una serie de importes, ningu-na de ellas lleva aparejada un riesgo importante que pueda suponer cambios signifi ca-tivos en el valor de los activos o pasivos.

Imaginemos ahora que sí que existe un riesgo importante de que la provisión reconocida pueda ser muy inferior al importe real de la obligación en el caso de que cambien las estimaciones contables realizadas. En ese caso, el último párrafo anterior se podría sustituir por este otro:

La estimación de la provisión a que hace referencia la nota 14, aunque realizada utili-zando la mejor información disponible, implica un riesgo que puede suponer cambios importantes en el valor del pasivo reconocido, que a fecha de cierre del ejercicio asciende a 100.000 e.

II. Cambios en estimaciones contables.

En segundo lugar, se exige que se indique cualquier cambio en estimaciones contables que sea signifi cativo. Además, aunque no se pide expresamente, el hecho de que haya que in-formar sobre la impracticabilidad de realizar una estimación del efecto que el cambio en las estimaciones contables tendrá en ejercicios futuros parece indicar que se debe incluir una cuantifi cación del efecto del cambio en la estimación contable.

En el caso de que no haya habido ningún cambio signifi cativo se puede escribir:

Durante el ejercicio, no se ha producido ningún cambio en las estimaciones contables utilizadas para elaborar las cuentas anuales de Paradigma que haya tenido un impacto signifi cativo en las mismas.

Pensemos ahora en el caso de la provisión por el litigio pendiente. Imaginemos que duran-te el ejercicio en curso varias sentencias del Tribunal Supremo han venido a endurecer las sanciones por hechos similares a los del litigio de Paradigma. En ese caso, se ha producido una información adicional, lo que según la NRV 22ª da lugar a un cambio en una estimación contable. La memoria de Paradigma podrá refl ejar:

Las estimaciones acerca del importe a pagar por un litigio pendiente, que da lugar a la provisión sobre la que se informa en la nota 14, han variado de forma signifi cati-va, debido a la existencia de nuevas sentencias del Tribunal Supremo, que imponen sanciones superiores a las que venían siendo habituales. Por esa razón, el valor de la provisión reconocida ha pasado de los 100.000 e del ejercicio anterior a los 175.000 e refl ejados en el actual. No es previsible que la información adicional que ha generado este cambio de estimación tenga efectos en ejercicios futuros.

III. Incertidumbres sobre la continuidad de la empresa.

Por último, las entidades tienen que revelar las posibles incertidumbres acerca de la continui-dad en funcionamiento de la empresa.

En ese sentido, lo más habitual será que no existan tales incertidumbres, y que se pueda, por tanto, escribir:

Al elaborar las cuentas anuales de Paradigma, se ha aplicado el principio de empresa en funcionamiento. Además, la dirección de la sociedad no es consciente de la exis-tencia de incertidumbres importantes que puedan aportar dudas signifi cativas sobre la posibilidad de que la empresa siga en funcionamiento.

Ahora bien, imaginemos que Paradigma atraviesa por problemas fi nancieros agravados por una situación macroeconómica adversa que pueden llevar a la entidad a concurso. En ese caso, habría que revelar la información pertinente.



La situación fi nanciera de Paradigma es débil, si bien los administradores de la socie-dad estiman que podrá seguir en funcionamiento. No obstante, de continuar el dete-rioro generalizado de la economía durante un tiempo prolongado, Paradigma podría verse abocada a declararse en concurso de acreedores.

En el caso de que las cuentas anuales de Paradigma se realizasen estando ésta en liquidación, bien por un concurso de acreedores o bien, por ejemplo, por llegar la fecha de expiración de la sociedad por el cumplimiento del objeto social, habría que indicar ese hecho en la memoria.

Paradigma ha visto cumplido el plazo de vida estipulado en sus estatutos. Por ello, la sociedad será liquidada y el haber social será repartido entre los socios. Dadas las circunstancias, Paradigma no ha aplicado el principio de empresa en funcionamiento, y las cuentas anuales han sido elaboradas bajo la hipótesis de liquidación, por lo que se han valorado los activos y los pasivos conforme a su valor de realización de cara a determinar el valor patrimonial de la sociedad para proceder a su repartición entre los socios.

4. Comparación de la información

Normativa aplicable

2. Bases de presentación de las cuentas anuales 4. Comparación de la información.

Sin perjuicio de lo indicado en los apartados siguientes respecto a los cambios en criterios contables y corrección de errores, en este apartado se incorporará la siguiente información:

a. Razones excepcionales que justifi can la modifi cación de la estructura del balance, de la cuenta de pérdidas y ganancias, del estado de cambios en el patrimonio neto y del estado de fl ujos de efectivo del ejercicio anterior.

b. Explicación de las causas que impiden la comparación de las cuentas anuales del ejercicio con las del precedente.

c. Explicación de la adaptación de los importes del ejercicio precedente para facilitar la comparación y, en caso contrario, las razones excepcionales que han hecho impracti-cable la reexpresión de las cifras comparativas.



4. Comparación de información

I. Razones excepcionales para el cam-bio de estructura de las cuentas

MC 2º

II. Causas que impiden comparar las cuentas de un ejercicio con las del precedenteIII. Adaptación de los importes del ejercicio precedente para facilitar la comparación


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El artículo 2ª del Marco Conceptual trata en su quinto párrafo la comparabilidad de la información fi nanciera. En ese sentido, se establece:

La comparabilidad, que debe extenderse tanto a las cuentas anuales de una empresa en el tiempo, como a las de diferentes empresas en el mismo momento y para el mismo periodo de tiempo, debe permitir contrastar la situación y rentabilidad de las empresas, e implica un tratamiento similar para las transacciones y demás sucesos económicos que se producen en circunstancias parecidas.

De los dos ámbitos de comparabilidad (interempresarial y temporal), en la memoria sólo debe suministrarse información acerca de las razones que hacen que la información no sea comparable de un año a otro.

I. Razones excepcionales para el cambio de estructura de las cuentas.

Las entidades deberán informar de las causas que han obligado a modifi car la estructura de las cuentas anuales. Estas situaciones no serán muy habituales, ya que existe un modelo predefi nido de cuentas que no hace fáciles las modifi caciones estructurales. No obstante, en el caso de que se haya producido un cambio en el modelo de cuentas utilizado, sí se produ-cirá tal cambio de estructura.

Esto ocurrirá, por ejemplo, cuando una empresa pase a utilizar los modelos normales desde los modelos abreviados o los modelos para PYMES.

II. Causas que impiden comparar las cuentas de un ejercicio con las del precedente.

Puede darse el caso de que alguna circunstancia haya provocado un cambio en las magnitudes que haga que la comparación entre las cuentas de dos ejercicios consecutivos pierda sentido sin una explicación previa. Esto sucederá, por ejemplo, cuando una empresa absorba a otra, de tal forma que de la combinación de negocios resulten unas cuentas para las que los importes de las partidas sean sustancialmente superiores a los de las cuentas precedentes.

Aunque este tipo de casos son muy excepcionales, cualquier hecho que implique un cambio sustancial en las cuentas deberá ser revelado en la memoria.

III. Adaptación de los importes del ejercicio precedente para facilitar la comparación.

En el caso de que una entidad se encuentre en alguna de las situaciones descritas en los dos apartados precedentes, deberá realizar una adaptación de los importes del ejercicio precedente para facilitar la comparación o, en su caso, explicar las razones excepcionales por las que tal adaptación no ha sido posible.




En el caso de estados en los que no haya problemas para la comparabilidad, bastará insertar un comentario como el que sigue:

Las cuentas correspondientes al ejercicio 2009 no presentan ningún problema de comparabilidad con las del ejercicio 2008. La estructura de las cuentas no ha sufrido ninguna variación de un año a otro, y no existe ninguna otra causa que impida la com-paración de las cuentas anuales del ejercicio con las del precedente.

Imaginemos ahora una empresa para la que la comparabilidad se ve afectada por haber realizado una combinación de negocios signifi cativa, se podrá añadir un texto como el siguiente:

Paradigma quiere hacer notar que, si bien no se ha modifi cado la estructura de ningu-no de los estados fi nancieros de la entidad, la comparabilidad temporal de la informa-ción en ellas contenida está afectada por una combinación de negocios que ha hecho variar sensiblemente algunos importes de las cuentas anuales.

En concreto, el grupo ha absorbido durante el ejercicio a la sociedad Belta S.L. La aportación al total activo de la sociedad absorbida es de aproximadamente un 25% del total, mientras que la aportación a la cuenta de resultados asciende aproximadamente al 27% del total.

Si, de cara a reforzar la comparabilidad, añadimos a las cuentas del ejercicio anterior una estimación de lo que hubiera aportado Belta S.L., obtendríamos las siguientes cuentas anuales:

(AÑADIR CUENTAS ANUALES)

5. Agrupación de partidas

Normativa aplicable

2. Bases de presentación de las cuentas anuales5. Agrupación de partidas.

Se informará del desglose de las partidas que han sido objeto de agrupación en el balan-ce, en la cuenta de pérdidas y ganancias, en el estado de cambios en el patrimonio neto o en el estado de fl ujos de efectivo.

No será necesario presentar la información anterior si dicha desagregación fi gura en otros apartados de la memoria.



5. Agrupación de partidasPartidas de las cuentas que han sido objeto de agrupación

MC 3º.6


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El apartado 6 del artículo 3º del Marco Conceptual establece, al hablar de la importancia relativa, que:

Las partidas o importes cuya importancia relativa sea escasamente signifi cativa podrán aparecer agrupados con otros de similar naturaleza o función.

En el caso de que se haga uso de esa opción, habrá que presentar en este apartado de la memoria el desglose de las partidas que han sido objeto de agrupación en alguna de las cuentas anuales.

No obstante, cabe la opción de presentar este desglose en el apartado de la memoria correspondiente a las partidas que hayan sido agrupadas, en cuyo caso no sería necesario el desglose en este apartado.


En primer lugar, si no se ha producido ninguna agrupación de partidas, se puede informar de ello de la siguiente manera:

Al elaborar los presentes estados fi nancieros, no se ha realizado ninguna agrupación de partidas de similar naturaleza o función.

Imaginemos, sin embargo, que Paradigma tiene deudas a largo plazo con entidades de cré-dito y un pequeño importe con una entidad que no es una entidad de crédito. Atendiendo al principio de importancia relativa podría agregar todas las deudas en el apartado de pasivo II “Deudas a largo plazo”, sin realizar el desglose entre las partidas 2. “Deudas con entidades de crédito” y 5. “Otros pasivos fi nancieros”.

Si se realiza tal agregación, en este apartado de la memoria se podría informar:

Paradigma tiene contraída una deuda a largo plazo con entidades de crédito por un im-porte total de 500.000 e. Además de eso, adeuda a largo plazo 5.000 e a una empresa que no es una entidad de crédito. No obstante, aplicando el principio de importancia relativa, Paradigma ha agregado ambos importes en el apartado II “Deudas a largo plazo”, obviando el desglose entre las partidas 2. “Deudas con entidades de crédito” y 5. “Otros pasivos fi nancieros”.

Pero, como sabemos, se podría incluir también esa información en el apartado de la memo-ria dedicado a los instrumentos fi nancieros. En ese caso, a mi juicio, convendría hacer una mención en este apartado de la memoria, indicando las agregaciones realizadas y la nota de la memoria en que se realiza el desglose:

Paradigma, en aplicación del principio de importancia relativa, ha agregado algunas partidas correspondientes al apartado B) II del pasivo. El desglose de tal agregación se realiza en la nota 9, relativa a los instrumentos fi nancieros.




Normativa aplicable

2. Bases de presentación de las cuentas anuales 6. Elementos recogidos en varias partidas.

Identifi cación de los elementos patrimoniales, con su importe, que estén registrados en dos o más partidas del balance, con indicación de éstas y del importe incluido en cada una de ellas.




Elementos patrimoniales que estén registrados en dos o más partidas del balance




Excepcionalmente, puede darse la situación de que un mismo elemento patrimonial esté registrado en dos o más partidas del balance, siendo en ese caso necesario informar acerca de esa circunstancia en este apartado de la memoria.

Esto puede ocurrir, por ejemplo, cuando una entidad tenga un edifi cio al que de dos utili-dades distintas: una parte del edifi cio está destinada al uso de ofi cinas por parte de la entidad, con lo que se trataría de inmovilizado material, mientras que la otra parte del edifi cio puede estar destinada al arrendamiento, con lo que debería ser clasifi cado como una inversión inmobiliaria.

Nótese que, en general, una deuda tendrá un componente a largo plazo y otro a corto plazo, por lo que en rigor estaríamos hablando de un elemento recogido en varias partidas. En mi opinión, para estos casos no debería aparecer ninguna información en la memoria, ya que, aunque se trata de elementos patrimoniales registrados en dos partidas del balance, éstas tienen la misma naturaleza. Creo que el incluir en este apartado esos elementos generaría demasiada información poco útil, lo que implicaría una pérdida de calidad informativa.

La información a revelar en el caso de elementos recogidos en varias partidas será:

• Identifi cación del elemento patrimonial concreto.

• Indicación de las partidas en que está reconocido.

• Importe incluido en cada una de las partidas.


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Supongamos el ejemplo expuesto con anterioridad. En la memoria se podría añadir la si-guiente explicación:

Paradigma es propietaria de un edifi cio ubicado en Salamanca al que se le dan distintos usos. La mitad de ese edifi cio está dedicada a las actividades de Paradigma en esa ciudad, por lo que esa mitad (200.000 e) está incluida entre el inmovilizado material del balance. La otra mitad del edifi cio se destina al alquiler de ofi cinas, considerándose por tanto que los 200.000 e restantes del total del valor del edifi cio constituyen una inversión inmobiliaria.

Si no existiese ningún elemento recogido en varias partidas se podría escribir:

En el balance de Paradigma no existe ningún elemento patrimonial registrado en dos o más partidas del balance.

7. Cambios en criterios contables

Normativa aplicable


7. Cambios en criterios contables.

Explicación detallada de los ajustes por cambios en criterios contables realizados en el ejercicio. En particular, deberá suministrarse información sobre:

a. Naturaleza y descripción del cambio producido y las razones por las cuales el cambio permite una información más fi able y relevante.

b. Importe de la corrección para cada una de las partidas que correspondan de los do-cumentos que integran las cuentas anuales, afectadas en cada uno de los ejercicios presentados a efectos comparativos, y

c. Si la aplicación retroactiva fuera impracticable, se informará sobre tal hecho, las circuns-tancias que lo explican y desde cuándo se ha aplicado el cambio en el criterio contable.

Cuando el cambio de criterio se deba a la aplicación de una nueva norma, se indicará y se estará a lo dispuesto en la misma, informando de su efecto sobre ejercicios futuros.

No será necesario incluir información comparativa en este apartado.



7. Cambios en criterios conta-bles.

Descripción y razones del cambio

NRV 22ªMC 3º.3

Importe de la corrección por partidas

Circunstancias que, en su caso, imposi-bilitan la aplicación retroactiva






La NRV 22ª regula, en sus dos primeros párrafos, la forma de proceder ante un cambio de criterio contable:

Cuando se produzca un cambio de criterio contable, que sólo procederá de acuerdo con lo establecido en el principio de uniformidad, se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información.

El ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplica-ción motivará, en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio, el correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos, el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas salvo que afectara a un gasto o un ingreso que se imputó en los ejercicios previos direc-tamente en otra partida del patrimonio neto. Asimismo se modifi carán las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que le afecte el cambio de criterio contable.

Por su parte, el principio de uniformidad viene recogido en el Marco Conceptual artículo 3ª apartado 3:

Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan, deberá man-tenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supuestos podrá modifi carse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas circunstancias se harán constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales.

Como se puede observar, los cambios en criterios contables se refi eren a casos en los que la entidad puede elegir entre más de una opción. Según el principio de uniformidad, esa opción debería mantenerse en el tiempo, salvo que se alteren los supuestos que motivaron la elección de un criterio.

Es importante tener clara la diferencia entre cambios en estimaciones contables y cam-bios en criterios contables.

Los cambios en criterios contables presuponen que el PGC permite a los preparadores el uso de distintas opciones para contabilizar un hecho económico. La entidad, aplicando el principio de uniformidad, deberá elegir una de las opciones y aplicarla de igual forma a lo largo del tiempo y a todos los elementos homogéneos. Sólo en el caso de que se produz-ca una alteración de los supuestos que motivaron la elección de un criterio, éste podrá ser cambiado.

Las estimaciones son necesarias para aplicar determinadas normas, si bien no suponen la elección entre alternativas previstas por el PGC. Simplemente, algunas normas requieren que se hagan suposiciones sobre el futuro, que serán las estimaciones. Los cambios en esti-maciones contables pueden nacer por la obtención de información adicional, por una mayor experiencia o por el conocimiento de nuevos hechos.


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Pongamos un ejemplo. La amortización de un activo requiere, por un lado, una estima-ción sobre la vida útil del activo. Esta estimación consiste en una suposición sobre el futuro: ¿durante cuánto tiempo será productivo el activo en cuestión? Aparte de esa estimación, las amortizaciones “habrán de establecerse de manera sistemática y racional”. Eso quiere decir que la dirección de una entidad ha de decidir el criterio de amortización que mejor se adapte al rendimiento del activo (lineal, creciente, decreciente, etc.). Otro ejemplo de criterio con-table es la elección, al contabilizar las existencias, del método de asignación del valor entre el coste medio ponderado o el método FIFO.

En el caso de que se produzca un cambio en un criterio contable, las entidades deberán revelar en todo caso la siguiente información:

• Naturaleza del cambio

• Razones por las que se ha producido el cambio, es decir, por las que el cambio permite una información más fi able.

• Importes de las correcciones para las partidas de las cuentas anuales afectadas por los cambios, incluyendo la información de cada uno de los ejercicios presentados a efectos comparativos.

La NRV 22ª establece que, en caso de cambios de criterios contables, el nuevo criterio deberá ser aplicado retroactivamente, lo que implica que habrá que corregir, en la medida de lo posible, las cuentas de los ejercicios para los que se presente información comparativa. En caso de que la aplicación retroactiva no fuera posible, habrá que informar de ese hecho en la memoria, incluyendo las razones de la impracticabilidad y desde cuándo se ha aplicado el cambio en el criterio contable.

En caso de que exista un cambio de criterio debido a la aplicación de una nueva norma, habrá que indicarlo en este punto de la memoria, a la vez que habrá que informar sobre su efecto en los ejercicios futuros.

Por último, se debe tener en cuenta que la normativa sobre la memoria establece que no será necesario incluir información comparativa en este apartado, si bien hay que tener claro que con esta declaración no se exime a las entidades de revelar, en las cuentas anuales del ejercicio anterior presentadas a efectos de comparabilidad, los importes corregidos en las partidas correspondientes.


En primer lugar, vamos a ver cuál puede ser la información a revelar en el caso de que no se hayan producido cambios en criterios contables:

Los criterios utilizados al preparar las cuentas anuales del ejercicio no han sufrido nin-gún cambio, respecto a los que se habían utilizado al formular las cuentas del ejercicio anterior, que haya tenido un impacto signifi cativo en las cuentas anuales.

Imaginemos ahora que Paradigma venía amortizando linealmente una máquina en diez años. Inicialmente, según las especifi caciones de fábrica, la máquina debía de producir cada año la misma cantidad. No obstante, tres años después se ha advertido que el rendimiento de la máquina es menor con el paso del tiempo, por lo que la dirección decide cambiar el criterio de amortización (la memoria corresponde a las cuentas del ejercicio 2009).



En este ejercicio se ha producido un cambio de criterio contable respecto a los utiliza-dos al preparar las cuentas del ejercicio anterior. En particular, se ha cambiado el crite-rio de amortización de una máquina adquirida por Paradigma el 1 de enero de 2007.

Inicialmente se decidió amortizar la máquina linealmente atendiendo a las indicacio-nes realizadas por la fábrica donde fue construida la máquina, según las cuales la pro-ductividad de la máquina se mantendría constante a lo largo de su vida útil (estimada en diez años).

No obstante, tras tres años de uso, se ha venido observando que la productividad de la máquina es superior a la esperada, si bien cada año va disminuyendo.

Ante estas nuevas circunstancias, se ha decidido cambiar el criterio de amortización lineal por el criterio de amortización de números decrecientes.

Teniendo en cuenta que el valor inicial de la máquina fueron 10.000 e, y que el valor residual se estimó en 0 e, utilizando el criterio de amortización lineal se venían amor-tizando 1.000 e cada año.

Siguiendo el nuevo criterio de amortización, las amortizaciones correspondientes a los tres primeros años ascenderían, respectivamente, a: 1.818 e, 1636 e y 1455 e. Por ese motivo se han corregido las cuentas correspondientes en el balance y en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 2008, que son presentados a efectos comparativos.

En concreto, la corrección en el balance se produjo en la partida del activo A) II.2. “Instalaciones técnicas, y otro inmovilizado material”, que pasó de tener un importe de 8.000 e a refl ejar 6.546 e. En contrapartida, el resultado del ejercicio 2008 se redu-jo en 636 e, mientras que las reservas voluntarias hicieron lo propio en 818 e.

En la cuenta de pérdidas y ganancias correspondiente a 2008, la corrección a la baja del resultado en 636 e tuvo como contrapartida el incremento de la partida A) 8. “Amortización del inmovilizado” en ese mismo importe.

En total, el cambio de criterio ha tenido un impacto en el patrimonio neto de las cuen-tas de 2009 de -1.454e; es decir: las reservas de la sociedad se han visto disminuidas en ese importe.


Normativa aplicable

2. Bases de presentación de las cuentas anuales8. Corrección de errores.

Explicación detallada de los ajustes por corrección de errores realizados en el ejercicio. En particular, deberá suministrarse información sobre:

a. Naturaleza del error y el ejercicio o ejercicios en que se produjo.

b. Importe de la corrección para cada una de las partidas que correspondan de los documentos que integran las cuentas anuales afectadas en cada uno de los ejercicios presentados a efectos comparativos, y

c. Si la aplicación retroactiva fuera impracticable, se informará sobre tal hecho, las cir-cunstancias que lo explican y desde cuándo se ha corregido el error.


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No será necesario incluir información comparativa en este apartado.




Naturaleza y ejercicio en que se produ-jo el error

NRV 22ªImporte de la corrección por partidasCircunstancias que, en su caso, imposi-bilitan la aplicación retroactiva




La NRV 22ª dispone en su párrafo tercero a propósito de los errores:En la subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores serán de aplicación las mis-mas reglas que para los cambios de criterios contables. A estos efectos, se entiende por errores las omisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de ejercicios anteriores por no haber utilizado, o no haberlo hecho adecuadamente, información fi able que estaba disponible cuando se formularon y que la empresa podría haber obtenido y tenido en cuenta en la formulación de dichas cuentas.

En el caso de que, al elaborar las cuentas anuales, se localice un error producido en un ejercicio anterior, las entidades deberán proceder a su subsanación. La forma de subsanar tal error es muy similar a la forma de contabilizar los cambios de criterios contables. Además, la información a revelar es la misma.


En el caso de que la entidad no tenga que subsanar ningún error producido en un ejercicio anterior:

Al elaborar las cuentas anuales, no se ha detectado ningún error en la contabilización realizada los ejercicios anteriores, por lo que no ha sido necesaria la subsanación de ningún error.

Podemos imaginar un error en la amortización de unos gastos de investigación y desarrollo. Debido a un fallo tipográfi co, el activo, reconocido el 1 de enero del ejercicio anterior por importe de 5.000 e, sufrió una amortización el ejercicio precedente de 500 e, cuando para cumplir con el PGC el importe a amortizar debería haber sido de 1.000 e.



En el presente ejercicio se ha procedido a la subsanación de un error producido el ejercicio precedente.

Por un error a la hora de insertar los datos, el ejercicio anterior la amortización del activo por gastos de desarrollo fue inferior en 500 e a la que hubiera correspondido de haber utilizado la información correctamente.

Las cuentas del ejercicio precedente, presentadas a efectos comparativos, han sido corregidas para mostrar la amortización que debe corresponder al activo.

En concreto, en el balance se ha corregido la partida del activo A) I 1. “Desarrollo” (-500 e) contra los resultados del ejercicio (-500 e). En la cuenta de pérdidas y ganan-cias se ha procedido a incrementar la A) 8. “Amortización del inmovilizado” en 500 e. Esto ha supuesto para las cuentas del ejercicio un curso un impacto en las reservas de la sociedad de -500e.

Con estas correcciones ha quedado subsanado el error.


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CAPÍTULO 3. APLICACIÓN DE RESULTADOS

En esta nota se deberá dar cuenta de una serie de aspectos relacionados con la aplica-ción de los resultados obtenidos por la entidad.

Normativa aplicable

3. Aplicación de resultados1. Información sobre la propuesta de aplicación del resultado del ejercicio, de acuerdo con el siguiente esquema:

Base de reparto ImporteSaldo de la cuenta de pérdidas y ganancias Remanente Reservas voluntarias Otras reservas de libre disposición Total

Aplicación ImporteA reserva legal A reserva por fondo de comercio A reservas especiales A reservas voluntarias A A dividendos A A compensación de pérdidas de ejercicios anteriores Total

2. En el caso de distribución de dividendos a cuenta en el ejercicio, se deberá indicar el importe de los mismos e incorporar el estado contable previsional formulado precep-tivamente para poner de manifi esto la existencia de liquidez sufi ciente. Dicho estado contable deberá abarcar un periodo de un año desde que se acuerde la distribución del dividendo a cuenta.

3. Limitaciones para la distribución de dividendos.



3. Aplicación de resultados

I. Esquema de aplicaciónTRLSA art. 213 Ley Coop. art. 58

II. Dividendos a cuenta y estado previ-sional de liquidezIII. Limitaciones para la distribución de dividendos

capÍtulo 1. actividad de la empresaelementos patrimoniales que estén registrados en dos o más...

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