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TELEFISCO E VIDEOFORUM 2015

a cura di Antonio Gigliotti

Indice

Indice

1. NOVITÀ IVA: SPLIT PAYMENT E REVERSE CHARGE Pag. 1

2. ALTRE NOVITÀ IVA: RIMBORSI IVA, COMUNICAZIONE BLACK LIST, ISCRIZIONE AL

VIES, E-COMMERCE, LETTERE D’INTENTO

Pag. 24

3. NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA: PATENT BOX; NOVITÀ IRAP, BONUS MACCHINARI Pag. 38

4. NOVITÀ FISCALITÀ IMMOBILIARE – IMU TERRENI EX MONTANI Pag. 46

5. IL NUOVO RAVVEDIMENTO OPEROSO Pag. 51

6. LE SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMATICA Pag. 56

7. LE NOVITÀ PER GLI ENTI NON COMMERCIALI Pag. 59

8. BILANCIO E NUOVI OIC Pag. 62

9. ESTINZIONE DELLA SOCIETÀ E RESPONSABILITÀ DEI LIQUIDATORI Pag. 64

10. NUOVO REGIME DEI “MINIMI” Pag. 70

11. REDDITOMETRO Pag. 77

12. LA NUOVA CERTIFICAZIONE UNICA 2015 Pag. 80

13. IL MODELLO 730 PRECOMPILATO Pag. 89

14. VOLUNTARY DISCLOSURE Pag. 96

Telefisco e Videoforum 2015

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1. Novità IVA: Split payment e Reverse charge

Split payment

Con la Legge di Stabilità 2015 (L. 190/2014) è stato introdotto un particolare meccanismo di

assolvimento dell’IVA nei rapporti con la P.A., il quale prevede che per le cessione di beni e prestazioni

di servizi effettuate nei confronti della P.A, che l'imposta sia versata in ogni caso dagli enti stessi

secondo modalità e termini fissati con decreto del ministro dell'economia.

È quanto previsto dalla lettera b) del co. 629 della Legge di Stabilità 2015 (L. 190/2014, pubblicata sulla

G.U. n. 300 del 29 dicembre 2014, S.O. n. 99) che ha introdotto nel corpo del D.P.R. 633/1972 il nuovo art.

17 – ter nel D.P.R. 633/1972, rubricato “Operazioni effettuate nei confronti di enti pubblici”.

In base alle nuove disposizioni, l’imposta esposta in fattura dal soggetto emittente (cedente/prestatore)

non dovrà essere pagata dal cessionario/committente (ente pubblico), il quale dovrà:

� effettuare il pagamento solo dell’imponibile;

� trattenere l’IVA e versarla poi direttamente nelle casse dell’erario (ovvero prelevata

direttamente da un conto corrente vincolato).

Ambito soggettivo

I soggetti pubblici interessati dallo Split payment sono quelli espressamente indicati nel novellato art.

17 – ter, D.P.R. 633/1972, ovvero:

� Stato;

� organi dello Stato anche se dotati di personalità giuridica;

� enti pubblici territoriali;

� consorzi costituiti tra enti pubblici territoriali;

� camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura;

� istituti universitari;

� aziende sanitarie locali, enti ospedalieri, enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente

carattere scientifico;

� enti pubblici di assistenza e beneficenza e di quelli di previdenza.

Non era chiaro se l’elencazione effettuata della norma fosse tassativa o fosse invece possibile

effettuare l’estensione per analogia ad altri enti pubblici.

Nella relazione illustrativa al Decreto (D. 23.01.2015), pubblicata sulla G.U. del 03.02.2015,

viene confermato che lo Split Payment va applicato dalle Amministrazioni e dagli Enti

Pubblici già destinatari delle norme in materia di IVA a esigibilità differita di cui all’articolo

6, quinto comma, secondo periodo, del D.P.R. n. 633/1972 e quindi non è estendibile ad altri enti

pubblici.

Nella C.M. 1/E/2015, viene effettuata l’elencazione dei soggetti pubblici destinatari delle norme sullo

split payment. Ampliando il dettato normativo, rispetto a quanto previsto nel Decreto attuativo, viene

chiarito che sono tenuti anche all’applicazione dello Split payment:


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Soggetti ricompresi Soggetti esclusi

1. tra gli organi dello Stato, ancorché dotati di

autonoma personalità giuridica, sono compresi, ad

esempio, le istituzioni scolastiche e le istituzioni per

l’alta formazione artistica, musicale e coreutica

(AFAM). Tali soggetti, infatti, ancorché dotati di

personalità giuridica, devono considerarsi a tutti gli

effetti amministrazioni statali, in quanto del tutto

compenetrati nella organizzazione dello Stato in

ragione di specifici elementi distintivi (cfr. circolare

del Ministero dell’Economia e delle Finanze –

Dipartimento della Ragioneria Generale dello Stato

n. 16 del 20 marzo 2003 e parere dell’Avvocatura

dello Stato n. 14720 del 5 febbraio 2001);

2. compresi inoltre gli enti pubblici territoriali gli altri

enti locali indicati dall’art. 2 del decreto legislativo

18 agosto 2000, n. 267, ossia Comunità montane,

Comunità isolane e Unioni di Comuni. Si tratta,

infatti, in tali casi, di enti pubblici costituiti per

l’esercizio associato di una pluralità di funzioni o di

servizi comunali in un determinato territorio, i quali,

pertanto, in relazione ad essi, si sostituiscono agli

stessi Comuni associati;

3. Unioni regionali delle Camere di Commercio,

Industria, Artigianato e Agricoltura, alle quali,

peraltro, è obbligatoria l’adesione in forza della

riforma recata dal Decreto Legislativo 15 febbraio

2010, n. 23;

4. enti pubblici che sono subentrati ai soggetti del

servizio sanitario nazionale nell’esercizio di una

pluralità di funzioni amministrative e tecniche;

5. enti ospedalieri, ad eccezione degli enti ecclesiastici

che esercitano assistenza ospedaliera, i quali,

ancorché dotati di personalità giuridica, operano in

regime di diritto privato;

6. enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente

carattere scientifico (I.R.C.C.S.); - enti pubblici di

assistenza e beneficenza, ossia, Istituzioni Pubbliche

di Assistenza e Beneficenza (IPAB) e Aziende

Pubbliche di Servizi alla Persona (ASP); - enti pubblici

di previdenza (INPS, Fondi pubblici di previdenza).

� Ordini professionali,

� Enti ed istituti di ricerca

� le Agenzie fiscali

� le Autorità Amministrative

indipendenti (quale, ad esempio,

l’Autorità per le garanzie nelle

comunicazioni – AGCOM)

� le Agenzie regionali per la

protezione dell’ambiente (ARPA),

� gli Automobile club provinciali

l’Agenzia per la rappresentanza

negoziale delle pubbliche

amministrazioni (ARAN),

� l’Agenzia per L’Italia Digitale

(AgID), l’Istituto Nazionale per

l’Assicurazione contro gli Infortuni

sul Lavoro (INAIL) l’Istituto per lo

Studio e la Prevenzione

Oncologica (ISPO) nonché agli

enti previdenziali privati o

privatizzati.


3

Per ragioni di semplicità operativa e per dare maggiori elementi di certezza agli operatori (sia ai

fornitori che agli stessi enti pubblici acquirenti) può essere utile avvalersi, al fine di una più puntuale

individuazione dei soggetti pubblici destinatari della disciplina della scissione dei pagamenti,

dell’ausilio dell’Indice delle Pubbliche Amministrazioni (c.d. IPA), consultabile alla pagina

http://indicepa.gov.it/documentale/ricerca.php

Per i casi dubbi, si potrà presentare interpello preventivo all’Agenzia delle Entrate.

Il nuovo strumento riguarda gli acquisti effettuati dai suddetti enti pubblici sia che agiscono nelle loro

vesti istituzionali che commerciali.

Il dubbio sorgeva in quanto la norma fa riferimento al caso in cui gli enti pubblici in questione “non

sono debitori d’imposta ai sensi delle disposizioni in materia d’imposta sul valore aggiunto”.

Per tali attività era dunque presumibile l’esclusione dal meccanismo dello split payment.

Nel comunicato stampa del MEF n. 7 del 09.01.2015 (che ha anticipato il Decreto attuativo) è stato

chiarito che lo split payment si applica alle Pubbliche Amministrazioni acquirenti di beni e servizi,

ancorché non rivestano la qualità di soggetto passivo dell’IVA.

Si conferma dunque la rigorosa lettura della norma che assoggetta allo split payment tutti gli acquisti

effettuati dalla P.A., sia che agiscano nella veste istituzionale che commerciale, ad eccezione di quelli

per i quali l’ente è debitore d’imposta in quanto soggetto agli obblighi di Reverse charge.

Modalità di fatturazione

Per quanto riguarda le corrette modalità di fatturazione, nell’art. 2 del Decreto attuativo si dispone che

i soggetti che effettuano operazioni soggette allo Split payment emettono fattura, secondo le

indicazioni dell’art. 21, con l’indicazione “scissione dei pagamenti”.

Si ricorda che ai sensi dell’art. 4, co. 5, D.P.R. 633/1972 non sono considerate attività commerciali le

operazioni effettuate dallo Stato, dalle regioni, dalle province, dai comuni e dagli altri enti di diritto

pubblico nell’ambito di attività di pubblica autorità.

Split payment

Enti pubblici

Sia che svolgono attività istituzionale che commerciale


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Fac – simile fattura

Alfa Srl

Spett.le Comune di Cosenza

Fattura n. 2 del 2 gennaio 2015

Si rimette fattura per servizi di pulizia prestati presso i Vostri locali

Imponibile: Euro 10.000

Iva (22%): Euro 2.200 scissione dei pagamenti ex 17-ter D.P.R. 633/72

Totale Fattura: Euro 12.200

Netto a pagare: Euro 10.000,00

Ambito oggettivo: cause di esclusione

In sostanza, l’ente pubblico applica lo Split payment in tutti i casi NON trova applicazione l’inversione

contabile.

Sono escluse, inoltre, ai sensi del co. 2 dell’art. 17 – ter, D.P.R. 633/1972, i compensi per prestazioni di

servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito.

La società alfa SRL eroga al Comune di Cosenza servizi di pulizia dei locali riservati alla Sezione

anagrafe.

In tal caso, pur trattandosi di prestazioni soggette a Reverse charge dal 1° Gennaio 2015, troverà

applicazione lo Split payment, in quanto l’ente agisce in qualità di privato (veste istituzionale) e non

potrà assolvere l’IVA con il meccanismo del Reverse charge.

Un professionista non residente eroga al Comune di Roma servizi “generici”.

In tal caso, troverà applicazione il Reverse charge ex art. 17, co. 2 D.P.R. 633/1972, se l’ente agisce in

qualità soggetto passivo IVA, e non lo Split payment.

1. � L’ente è debitore d’imposta in quanto soggetto agli obblighi di Reverse charge

Operazioni esclusee Split payment


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In riferimento alla seconda causa di esclusione, il dato letterale della norma fa sorgere il

dubbio se debba farsi riferimento ai soli i compensi soggetti a ritenuta a titolo d’imposta o

anche per quelli che scontano la ritenuta a titolo d’acconto.

L’Amministrazione Finanziaria nel corso di Telefisco 2015 (vedi C.M. 6/E/2015, par. 8.7) ha chiarito,

compatibilmente con la ratio legis, che tale esclusione è da intendersi riferita anche nei confronti dei

professionisti soggetti a ritenuta d’acconto. A seguito di tali chiarimenti, sono esclusi dall’applicazione

dello Split payment:

- i compensi corrisposti a soggetti residenti nel territorio dello Stato compensi comunque

denominati, per prestazioni di lavoro autonomo;

- i compensi erogati a soggetti non residenti per prestazioni rese in Italia alla P.A. (art. 25, co. 2,

D.P.R. 600/1973).

Altro chiarimento che definisce il perimetro applicativo della norma è stato fornito nel corso del

Videoforum del 22.01.2015. In tale occasione, è stato precisato che il predetto meccanismo non trova

applicazione in relazioni a operazioni assoggettate a regimi speciali che non prevedono l’evidenza

dell’imposta in fattura e che ne dispongono l’assolvimento secondo regole proprie (par. 8.6. C.M.

6/E/2015). È auspicabile un ulteriore intervento sul tema, volto a definire con maggiore precisione i

soggetti esclusi dall’applicazione dello Split payment (vedi regime speciali IVA 398/91, settore

farmaceutico, ecc…).

Nella C.M. 1/E/2015, è stato chiarito, come da noi auspicato, che lo Split payment si applica solo alle

operazioni documentate mediante fattura emessa in base all’articolo 21 del D.P.R. 633/72.

Sono invece escluse tutte le operazioni certificate dal fornitore mediante emissione di ricevuta fiscale o

di scontrino fiscale; sono inoltre esclusi i casi in cui venga legittimamente emesso scontrino o

documento non fiscale nonché le operazioni dei soggetti che si avvalgono della trasmissione

telematica dei corrispettivi o di altre modalità semplificate di certificazione.

Restano anche escluse dallo Split payment quelle che il documento di prassi definisce “le piccole spese

dell’ente pubblico”, semprechè, non siano documentate da fattura intestata all’ente medesimo; si tratta,

di fatto, delle spese operate per il tramite del fondo economale.

Erogazione prioritaria dei rimborsi IVA

L’articolo 8 del Decreto dà attuazione a quanto prescritto dall’articolo 1, comma 630, della legge di

stabilità 2015, includendo i soggetti passivi che effettuano le operazioni di cui all’articolo 17-ter del

D.P.R. n. 633/1972 fra le categorie di contribuenti per i quali i rimborsi dell’IVA sono eseguiti in via

2. � I compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di

imposta sul reddito


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prioritaria ai sensi dell’articolo 38-bis, comma 10, dello stesso Decreto n. 633 del 1972, e successive

modificazioni, sempre nel rispeto della condizione dettata dall’art. 30, co. 2, lett. a), D.P.R. 633/1972,

ovvero aliquota media delle operazioni attive inferiore a quella degli acquisti;

In questo contesto, si stabilisce che i rimborsi sono erogati in via prioritaria entro il limite

dell’ammontare complessivo dell’imposta applicata alle operazioni, di cui all’articolo 17 ter del

Decreto n. 633 del 1972, effettuate nel periodo in cui è venuto ad esistenza il credito IVA.

Intreccio tra Reverse charge & Split payment

Per quanto riguarda lo spinoso intreccio da split payment e reverse charge, il Decreto ministeriale fa

rinvio a quanto previsto nel D.P.R. 633/1972. Il riferimento dunque è all’art. 4, co. 5, D.P.R. 633/1972 e

successivi chiarimenti.

Gli enti locali spesso ricevono fatture per pulizie o per l’installazione di impianti, ad esempio per la

gestione impianti sportivi, asili nido, comunità per anziani. Con l’inversione contabile l’ente assolve

l’imposta in luogo del fornitore, il quale emette fattura senza addebito dell’Iva che l’ente dovrà

integrare con l’indicazione dell’aliquota e dell’imposta e annotarla nel registro vendite e, ai fini della

detrazione, anche nel registro acquisti. Gli uffici dovranno individuare se gli acquisti rientrano nelle

fattispecie previste dall’articolo 17, comma 6, lettera a-ter) del D.P.R. 633/1972: in tal caso, se:

- la fattura riguarda acquisti della sfera commerciale si dovrà applicare l’Inversione contabile;

- se la fattura riguarda acquisti della sfera istituzionale si dovrà applicare lo Split payment.

Se l’impianto è costruito per un Comune, occorre distinguere se il bene è realizzato

nell’ambito della sfera commerciale dell’ente e in questo caso si applica il reverse charge

(l’ente è debitore d’imposta), mentre se l’ente ha commissionato l’impianto nella sfera

istituzionale l’IVA si applica con il nuovo sistema dello Split payment.

FATTURE PROMISCUE -> Per gli enti pubblici si pone poi il problema dei servizi promiscui (es. pulizie

degli edifici), restano soggetti per una parte a Split payment e per un’altra parte a Reverse charge.

Assoggettare l’intera fattura a reverse charge produrrebbe distorsioni, particolarmente pesanti qualora

all’interno di spazi di grandi dimensioni (es. municipio o scuole) vengano svolte attività commerciali di

modesto rilievo quali, rispettivamente, il servizio fotocopie o la refezione scolastica.

FATTURE SI APPLICA

Fattura di SERVIZI DI PULIZIA, DEMOLIZIONE, INSTALLAZIONE

DI IMPIANTI, COMPLETAMENTO + acquisti che concernono la

sfera commerciale

REVERSE CHARGE

Fattura di SERVIZI DI PULIZIA, DEMOLIZIONE, INSTALLAZIONE

DI MPIANTI, COMPLETAMENTO + acquisti che concernono la

sfera istituzionale

SPLIT PAYMENT


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In alternativa è possibile ripartire pro-quota i servizi in base alla loro destinazione (ripartizione già oggi

disponibile, in quanto utilizzata dagli uffici di ragioneria in sede di aggiornamento della contabilità

IVA). Si tratterebbe, in ogni caso, di una ripartizione su base preventiva, ben difficilmente rettificabile a

posteriori.

Nel caso di fatture promiscue, queste sono da assoggettare al Reverse charge, ma sarà possibile

esercitare la detrazione solo per la parte imputabile alla sfera commerciale. Va comunicato a priori al

fornitore se la prestazione da fatturare riguarda l’ambito istituzionale o commerciale, per evitare

sanzioni (previste dall’articolo 6, comma 9-bis del D.Lgs. 471/1997).

Per l’applicazione dello Split payment ovvero del Reverse charge è importante stabilire quanto l’ente

pubblico sia da considerarsi un soggetto passivo d’imposta.

Occorre operare una netta discriminazione tra le attività poste in essere nella qualità di Pubblica

Autorità, ad esempio quelle riconducibili ad atti e provvedimenti formali tipici della Autorità

localmente proposte alla cura di funzioni pubbliche (certificazioni per l’anagrafe, stato civile, leva,

polizia a locale, vigilanza urbana, ecc.) e le attività inquadrabili nella generale nozione di “attività

commerciale o agricola”: le prime, esorbitanti dalla sfera tributaria, le seconde invece, integranti

operazioni imponibili agli effetti dell’IVA.

Si riporta di seguito una serie di attività da considerare non rientrati nello svolgimento delle attività di

pubblica autorità e pertanto che rientrano nel campo applicativo dell’IVA:

a) distribuzione di acqua, gas, elettricità e vapore, servizi connessi;

b) lavorazione e distribuzione di latte;

c) trasporti di persone;

d) trasporti di cose;

e) gestione farmacie;

f) gestione centri sportivi, d’istruzione e culturali, musei e biblioteche, servizi connessi;

g) gestione vie pubbliche a pedaggio;

h) servizi portuali e aeroportuali;

i) gestione autoparcheggi;

j) gestione mense, spacci, bar, dormitori;

k) gestione giochi, teatri, sale di spettacolo, ecc.;

l) essiccatoi, depositi, semenzai, vivai, mulini, forni, bagni lavatoi;

m) mercati e fiere coperti, mostre, macelli, servizi connessi;

n) fabbrica e vendita ghiaccio;


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o) servizi sanitari e sociali (prestazioni sanitarie e analisi profilassi, disinfestazioni, derattizzazioni)

p) canili comunali;

q) lavori di studio e ricerca;

r) attività editoriali e tipografica;

s) cessione loculi cimiteriali;

t) servizi d’affissione;

u) operazioni di finanziamento;

v) gestioni opifici, caseifici, ecc

w) pesa pubblica;

x) gestione beni demaniali e patrimoniali;

y) cessioni prodotti agricoli, forestali o della pesca;

z) servizi resi nell’interesse di privati e dietro corrispettivo.

CASO COMMITTENTE

ENTE PUBBLICO

MODALITA’ DI ASSOLVIMENTO

DELL’ IMPOSTA

SOGGETTO PASSIVO IVA CHE

PRESTA LAVORI DI PULIZIA IN UNA

SCUOLA

• VESTE

ISTITUZIONALE • SPLIT PAYMENT

SOGGETTO PASSIVO IVA CHE

PRESTA LAVORI DI PULIZIA IN UN

EDIFICIO DELLA PROVINCIA

• VESTE


SOGGETTO CHE PRESTA LAVORI DI

PULIZIA SU UNA STRADA PUBBLICA

• VESTE


SOGGETTO CHE INSTALLA UN

IMPIANTO DI ILLUMINAZIONE SU

UNA STRADA PER CONTO DEL

COMUNE

• VESTE


SOGGETTO CHE INSTALLA UN

IMPIANTO ELETTRICO IN UN

OSPADALE

• VESTE


SOGGETTO CHE EFFETTUA LAVORI

DI MANUTENZIOE SU UN IMPIANTO

IDRAULICO SU UN EDIFICIO

PUBBLICO

• VESTE



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SOGGETTO CHE POSA UN

PAVIMENTO SU UN EDIFICIO

PUBBLICO

• SOGGETTO

PASSIVO IVA

• APPLICA REVERSE DA LETTERA

A-TER), CO.6 ART.17 D.P.R.

633/72.

SOGGETTO CHE CEDE UNA

CALDAIA AD ASL

• SOGGETTO

PASSIVO IVA • SPLIT PAYMENT

SOGGETTO CHE CEDE E INSTALLA

CLIMATIZZATORI NEL TEATRO

GESTITO DAL COMUNE

• SOGGETTO

PASSIVO

• IL REVERSE CHARGE DOREBBE

APPLICARSI ESCLUSIVAMENTE

ALLA PARTE RELATIVA

ALL’INSTALLAZIONE;

• SULLA CESSIONE DEL

CLIMITAZZIONERE DOVREBBE

APPLICARSI LO SPLIT PAYMENT;

- ESCLUSE LE PRESTAZIONI RESE

NELL’AMBITO DI UNA FORNITURA DI

BENI CON POSA IN OPERA (R.M.

148/E/2007, 76/E/2008, 97/E/2008,

187/E/2008, 246/E/2008 E

432/E/2008).

MANUTENZIONE IMPIANTO

ELETTRICO TEATRO PUBBLIVO

• SOGGETTO

PASSIVO



633/72.

SERVIZI DI PULIZIA SPIAGGIA • SOGGETTO

PASSIVO

• SPLIT PAYMENT (LA

PRESTAZIONE NON E’ RELATIVA

AD EDIFICIO)

SERVIZIO DI PULIZIA BIBLIOTECA

COMUNALE

• SOGGETTO

PASSIVO



633/72.

SERVIZI DI PROGETTAZIONE

IMMOBILE PER COMUNE DA

SOGGETTO NON RESIDENTE

• VESTE

ISTITUZIONALE

• NO SPLIT PAYMENT

• NO REVERSE DA LETTERA A-

TER), CO.6 ART.17 D.P.R.

633/72.

Modalità di versamento degli enti pubblici

L’articolo 5 del Decreto prevede che le Pubbliche Amministrazioni che rivestono la qualità di soggetto

passivo e che hanno effettuato acquisti di beni e servizi nell’esercizio di attività commerciali, devono

versare la relativa imposta facendo partecipare la medesima alla liquidazione periodica del mese o del


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trimestre in cui si verifica l’esigibilità della medesima, previa registrazione della fattura nel registro di

cui agli articoli 23 o 24 del D.P.R. n. 633/1972 entro il giorno 15 del mese successivo a quello in cui

l’imposta è divenuta esigibile, con riferimento al mese precedente.

Diversamente, per gli Enti che non sono soggetti passivi, l’articolo 4, comma 1, del suddetto Decreto

stabilisce che il versamento dell’imposta sul valore aggiunto è effettuato dalle Pubbliche

Amministrazioni entro il giorno 16 del mese successivo a quello in cui l’imposta diviene esigibile, senza

possibilità di compensazione e utilizzando un apposito codice tributo.

La richiamata disposizione prevede tre distinte modalità di versamento da parte degli enti pubblici:

1. Modalità di versamento

Pubbliche Amministrazioni titolari di conti

presso la Banca d’Italia

Con la Risoluzione 15/E del 12.02.2015, l’Amministrazione Finanziaria ha istituito il codice tributo

“620E”, denominato “IVA dovuta dalle PP.AA. - Scissione dei pagamenti - art. 17-ter del D.P.R. n.

633/1972”.

Attraverso il suddetto codice tributo, gli enti pubblici interessati potranno versare, mediante il modello

F24 Enti pubblici, l’imposta trattenuta ai propri fornitori ai sensi dell’art. 17 –ter, D.P.R. 633/1972.

In sede di compilazione del modello “F24 Enti pubblici”:

� nella sezione “CONTRIBUENTE”, sono indicati il codice fiscale e la denominazione/ragione

sociale della pubblica amministrazione che effettua il versamento;

� nella sezione “DETTAGLIO VERSAMENTO” sono indicati:

• nel campo “sezione”, il valore “F” (Erario);

• nel campo “codice tributo/causale”, il codice tributo;

• nel campo “riferimento A”, il mese per cui si effettua il pagamento, nel formato “00MM”;

• nel campo “riferimento B”, l’anno d’imposta per cui si effettua il pagamento, nel

formato “AAAA”.

2. Modalità di versamento

Con la Risoluzione 15/E del 12.02.2015, l’Amministrazione Finanziaria ha istituito il codice tributo

“6040”, denominato “IVA dovuta dalle PP.AA. - Scissione dei pagamenti - art. 17-ter D.P.R. 633/1972 per

consentire il versamento unificato di cui all’articolo 17 del Decreto Legislativo 9 luglio 1997, n. 241

Tramite modello “F24 Enti pubblici”

Pubbliche Amministrazioni, diverse dalle

precedenti, autorizzate a detenere un conto

corrente presso una banca convenzionata con

l’Agenzia delle Entrate ovvero presso Poste italiane

Mediante versamento unificato di

cui all’articolo 17 del Decreto

Legislativo 9 luglio 1997, n. 241


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In sede di compilazione del modello di versamento F24, il suddetto codice tributo è esposto nella

sezione “Erario” in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a debito versati”, con

l’indicazione nei campi “rateazione/regione/prov./mese rif.” e “anno di riferimento”, del mese e

dell’anno d’imposta per cui si effettua il pagamento, rispettivamente, nei formati “00MM” e “AAAA”.

3. modalità di versamento

Pubbliche Amministrazioni diverse

dalle precedenti

Per i versamenti da effettuare con le modalità su descritte, si precisa che dovranno essere imputati al

capo 8, capitolo 1203, articolo 12 del bilancio dello Stato.

Sanzioni

Con la C.M. 1/E/2015 l’Amministrazione Finanziaria, nel fornire chiarimenti i primi chiarimenti in merito

all’ambito applicativo dello Split payment, ha confermato la non sanzionabilità delle violazioni relative

alle modalità di versamento IVA eventualmente commesse prima dell’emanazione della circolare n.

1/E del 9 febbraio 2015 e dunque fino all’8 febbraio 2015.

Considerando le numerose incertezze applicative, l’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 1/E/2015 ha

chiarito che:

� ove le Pubbliche Amministrazioni, dopo il 1° gennaio 2015, abbiano corrisposto al fornitore

l’IVA ad esse addebitata in relazione ad operazioni fatturate a partire dalla medesima data e, a

sua volta, il fornitore abbia computato in sede di liquidazione, secondo le modalità ordinarie,

l’imposta incassata dalle Pubbliche Amministrazioni, non occorrerà effettuare alcuna

variazione;

� diversamente, ove il fornitore abbia erroneamente emesso fattura con l’annotazione “scissione

dei pagamenti”, lo stesso dovrà correggere il proprio 10 operato ed esercitare la rivalsa nei

modi ordinari. In tal caso le Pubbliche Amministrazioni dovranno corrispondere al fornitore

anche l’IVA relativa all’operazione ricevuta.

Estensione reverse charge settore edile

Per contrastare ulteriormente l’attuazione di frodi IVA, nella Legge di Stabilità 2015, si prevede

l’estensione del meccanismo del Reverse charge ad ulteriori cessioni di beni e prestazioni di servizi,

compatibilmente a quanto previsto nella Direttiva 2006/112/UE.

In recepimento dell’art. 199 par. 1, lettera a), della Direttiva n. 2006/112/CE, il Legislatore introduce nel

D.P.R. 633/1972 la nuova lettera a-ter) del comma 6 dell’art. 17 prevedendo l’applicazione del Reverse

charge per le “prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di

completamento relative ad edifici”.

Direttamente all’entrata del bilancio dello Stato con

imputazione ad un articolo di nuova istituzione del

capitolo 1203.


12

A differenza di quanto previsto nella lettera a), dell’art. 17, co. 6, D.P.R. 633/1972, la nuova lettera a-ter)

del comma 6 dell’art. 17, D.P.R. 633/1972 prevede che il sistema dell’inversione contabile si applica in

ogni caso, a condizione che il committente sia un soggetto passivo, a prescindere dalla circostanza che

le prestazioni siano rese da soggetti subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono l’attività

di costruzione o ristrutturazione di immobili ovvero nei confronti dell’appaltatore principale o di un

altro subappaltatore o che siano rese nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal

committente la totalità dei lavori.

In pratica, il sistema dell’Inversione contabile introdotto dalla nuova lettera a-ter) del comma 6 dell’art.

17, D.P.R. 633/1972 si applica in ogni caso, quando il committente sia un soggetto passivo che agisce in

quanto tale, a prescindere dalla circostanza che le prestazioni siano rese:

• dal subappaltatore nei confronti delle imprese che svolgono l’attività di costruzione o

ristrutturazione di immobili ovvero nei confronti dell’appaltatore principale o di un altro

subappaltatore;

• nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei

lavori.

In conclusione, per le prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di

completamento relative ad edifici, il Reverse charge assume carattere oggettivo, applicandosi

indipendentemente:

• sia dal rapporto contrattuale;

• sia dalla tipologia di attività esercitata.

Il concetto di edificio

La norma introdotta nel D.P.R. 633/1972 è conforme all’art. 199 par. 1, lettera a), della Direttiva n.

2006/112/CE.

Tuttavia, mentre la normativa comunitaria fa riferimento ai “beni immobili”, il Legislatore nazionale

parla di “edifici”.

prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici;

Dal 01 gennaio 2015

Nuove ipotesi di Reverse charge

estensione del Reverse charge a tutti i rapporti B2B.


13

Il criterio utilizzato dal Legislatore nazionale risulta oggettivamente più ristretto rispetto

a quello adottato dal Legislatore comunitario, anche se è auspicabile che venga adottata

un’interpretazione estensiva del concetto di edificio parificandolo al concetto di bene

immobile.

Per quanto riguarda la definizione di “edificio” c’è chi sostiene si debba far riferimento agli interventi

chiarificatori dell’Amministrazione Finanziaria.

Si tratta, in particolare, della Risoluzione n. 46/E/1998 e della Circolare n. 1820 del 23-7-1960 Ministero

dei Lavori Pubblici.

DEFINIZIONE - Nei richiamati interventi di prassi si definisce edificio qualsiasi costruzione coperta

isolata da vie o da spazi vuoti, oppure separata da altre costruzioni mediante muri che si elevano,

senza soluzione di continuità, dalle fondamenta al tetto, che disponga di uno o più liberi accessi

sulla via, e possa avere una o più scale autonome.

In una Circolare del 30.01.2015, la Fondazione Nazionale Commercialisti ha sostenuto che per

individuare il corretto significato da attribuire al termine “edificio” può farsi riferimento al

Regolamento 1042/2013, in vigore dal 1° Gennaio 2017, che fornisce la definizione di bene “immobile”.

In particolare, per quanto riguarda la definizione di bene immobile, viene modificata la sezione V del

Regolamento 282/2011, introducendo un nuovo articolo 13 –ter, nel quale si sancisce che ai fini

dell’applicazione della Direttiva 2006/112/CE, sono considerati “beni immobili”:

a) una parte specifica del suolo, in superficie o nel sottosuolo, su cui sia possibile costituire

diritti di proprietà e il possesso;

b) qualsiasi fabbricato o edificio eretto sul suolo o ad esso incorporato, sopra o sotto il livello

del mare, che non sia agevolmente smontabile né agevolmente rimuovibile;

c) qualsiasi elemento che sia stato installato e formi parte integrante di un fabbricato o di un

edificio e in mancanza del quale il fabbricato o l'edificio risulti incompleto, quali porte,

finestre, tetti, scale e ascensori;

d) qualsiasi elemento, apparecchio o congegno installato in modo permanente in un fabbricato o

in un edificio che non possa essere rimosso senza distruggere o alterare il fabbricato o

l'edificio.

DEFINIZIONE - È da evidenziare che l’interpretazione della FNC porta ritenere applicabile il Reverse

charge anche per le prestazioni indicate nella lettera a-ter) del comma 6 dell’art. 17, D.P.R. 633/1972

realizzate su beni immobili diversi dagli edifici (es. terreni).

A nostro avviso, se il Legislatore avesse voluto fa riferimento ai beni immobili non avrebbe utilizzato il

termine “edificio”. E’ da ritenersi, pertanto, che la volontà del Legislatore sia quella di limitare

l’applicazione del Reverse charge alle prestazioni relative agli edifici come definiti nei summenzionati

documenti di prassi.


14

Quali prestazioni ricomprendere?

Quanto all’identificazione oggettiva delle prestazioni, il punto di riferimento dovrebbe essere

rappresentato sempre dalla tabella ATECO 2007.

Pertanto:

• i lavori di demolizione dovrebbero essere quelli descritti nel codice 43.11, che non comprende

però i lavori di preparazione del cantiere (codice 43.12);

• i lavori di installazione impianti, quelli così qualificati nell’ambito del gruppo 43.2;

• i lavori di completamento (e finitura), quelli del gruppo 43.3.

Per quanto riguarda i lavori di pulizia, un’interpretazione estensiva della norma, porta a ritenere che

siano inclusi sia quelli classificati nella classe 43.39.09 che quelli ricompresi nella classe 81.21. e 81.22.

PULIZIA

43.39 Pulizia di nuovi edifici dopo la costruzione (trattasi di altri lavori di

completamento e rifinitura).

43.99.01 Pulizia a vapore, sabbiatura e attività simili per pareti esterne di edifici.

81.21.00 Pulizia generale (non specializzata) di edifici.

81.22.02 Altre attività di pulizia specializzata di edifici e di impianti e macchinari

industriali (escludendo le attività di pulizia di impianti e macchinari).

81.29.10 Servizi di disinfestazione (con esclusivo riferimento a edifici).

N.B.

Sembrano escluse le attività 81.29.91 e 81.29.99.

Dalla categoria 43 sembrano doversi escludere le seguenti attività:

• 43.12: preparazione del cantiere (in quanto più che altro riferibili

alla fase propedeutica alla costruzione e non a quella di

completamento);

• 43.13: trivellazione e perforazione (in quanto non strettamente

riferite ad edifici);

• 43.91: realizzazione di coperture (in quanto non ricomprese

nelle attività di completamento e forse più propriamente

riconducibili all’attività di costruzione vera e propria);

• 43.99: noleggio a caldo di attrezzature e macchinari.

DEMOLIZIONE 43.11.00 Demolizione (con esclusione della demolizione di altre strutture).


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IMPIANTI

43.21.01 Installazione di impianti elettrici in edifici o in altre opere di costruzione

(inclusa manutenzione e riparazione).

43.21.02 Installazione di impianti elettronici (inclusa manutenzione e

riparazione).

43.22.01

Installazione di impianti idraulici, di riscaldamento e di condizionamento

dell'aria (inclusa manutenzione e riparazione) in edifici o in altre opere

di costruzione.

43.22.02 Installazione di impianti per la distribuzione del gas (inclusa

manutenzione e riparazione).

43.22.03 Installazione di impianti di spegnimento antincendio (inclusi quelli

integrati e la manutenzione e riparazione).

43.22.04

Installazione di impianti di depurazione per piscine (inclusa

manutenzione e riparazione) – NB: servono chiarimenti per stabilire se ai

fini in questione la piscina può essere considerata edificio o parte di

esso.

43.22.05

Installazione di impianti di irrigazione per giardini (inclusa

manutenzione e riparazione) – NB: servono chiarimenti per stabilire se ai

fini in questione il giardino può essere considerato edificio o parte di

esso.

43.29.01 Installazione, riparazione e manutenzione di ascensori e scale mobili.

43.29.02 Lavori di isolamento termico, acustico o antivibrazioni.

43.29.09 Altri lavori di costruzione e installazione n.c.a. (solo se riferite ad edifici).

COMPLETAMENT

O

43.31.00 Intonacatura e stuccatura.

43.32.01 Posa in opera di casseforti, forzieri, porte blindate.

43.32.02 Posa in opera di infissi, arredi, controsoffitti, pareti mobili e simili.

43.33.00 Rivestimento di pavimenti e di muri.


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43.34.00 Tinteggiatura e posa in opera di vetri.

43.39.01

Attività non specializzate di lavori edili – muratori (dovrebbero però

rimanere escluse le attività di costruzione degli edifici).

Es. realizzazione e ripristino di muretti a secco.

43.39.09 Altri lavori di completamento e di finitura degli edifici n.c.a.

Il riferimento alla sezione F della Tabella ATECO non risulta pacifica in quanto molte

prestazioni non sono riferibili ad edifici.

Manutenzione

impianti

Nel definire l’ambito oggettivo di estensione del Reverse charge, il Legislatore

ha fatto riferimento all’installazione di impianti e non alla loro manutenzione. Di

conseguenza, il Reverse charge troverà applicazione per l’installazione degli

ascensori ma non per la loro manutenzione.

Il riferimento ai codici ATECO potrebbero essere fuorviante. C’è chi sostiene

infatti che questi si riferiscono al soggetto e non all'oggetto della

prestazione. Sarebbe quanto mai opportuno che l’Amministrazione intervenga

urgentemente per chiarire la questione.

Cessione di beni

con posa in opera

Nel caso di cessione di impianti con relativa installazione, con prevalenza del

dare sul fare, non potrà trovare applicazione il Reverse charge, in quanto

quest’ultimo trova applicazione per le prestazioni di servizi. Nel caso di specie

siamo invece di fronte ad una cessione di beni.

SOGGETTO CHE EFFETTUA

CESSIONE CON INSTALLAZIONE DI

CALDAIA

Non può applicarsi il Reverse charge ma

si dovrà fatturare tutto con IVA

considerando l’operazione una cessione.

L’Amministrazione Finanziaria, in riferimento alla lettera a), comma 6, dell’art.

17, D.P.R. 633/1972, ha chiarito che le prestazioni di fornitura di beni con posa in

opera sono escluse dall’applicazione del “Reverse charge”, qualora la posa in

opera assuma una funzione accessoria rispetto alla fornitura del bene (cfr. C.M.

n. 37/E/2006). In tali casi, infatti, l’operazione si configura come cessione di beni

e non come prestazione di servizi.

Anche la Corte di Giustizia UE con la Sentenza C-111/2005, depositata il 29

marzo 2007, è intervenuta sulla questione, stabilendo la differenza fra fornitura

di beni con posa in opera e le prestazioni di servizi, specificando i requisiti che il

contratto deve possedere per essere qualificato come una fornitura. In

particolare, il giudice comunitario ha affermato che la fornitura con posa in


17

opera rappresenta una cessione di beni quando si verificano le seguenti ipotesi: -

il prezzo dei beni prevale sul costo totale dell’operazione; - l’attività consiste

nella mera posa dei beni, senza alterarne la natura; - la posa in opera dei beni

viene effettuata senza necessità di adattarli alle esigenze specifiche del cliente.

Occorre sempre valutare dunque se la cessione e installazione di impianti

costituisce cessione di beni o piuttosto prestazione di servizi.

Infatti la produzione di un'opera in esecuzione di un contratto di appalto

costituisce prestazione di servizi (Legge IVA, art. 3, primo comma), con il

conseguente passaggio al Reverse charge se il committente è un soggetto di

imposta (con partita IVA).

Reverse charge in

appalto

Da determinare le corrette modalità da fatturazione per i contratti di appalto

che comprendono sia operazioni da assoggettare al reverse charge sia

operazioni da escludere dall’ambito applicativo del Reverse charge.

Ad esempio, uno stesso contratto di appalto può prevedere la

costruzione di un fabbricato e relativa tinteggiatura.

In questo, sarà da assoggettare a Reverse charge (eventualmente) solo la

prestazione relativa alla tinteggiatura.

Si tratta, in questo contesto, di capire se si è in presenza di un’unica prestazione

oppure di due (o più) prestazioni (da considerare, se del caso, in modo distinto ai

fini del Reverse charge).

A livello generale, la Corte di Giustizia ha sistematicamente ribadito che

ciascuna prestazione va normalmente considerata come autonoma ed

indipendente. Ha peraltro aggiunto che prestazioni formalmente autonome (che

potrebbero essere fornite separatamente, e dare così luogo ad una distinta

applicazione dell’IVA) devono essere considerate come un’unica prestazione

quando non sono indipendenti, come avviene nel caso in cui due o più interventi

del fornitore sono connessi a tal punto da formare – oggettivamente – una sola

prestazione economica indissociabile, la cui scomposizione risulterebbe

artificiosa. Per questa via le ipotesi di cui sopra potrebbero essere ricondotte a

una unica, e prevalente attività di costruzione, senza dunque l’applicazione del

Reverse charge.

Viste le condizioni di obiettiva incertezza in cui sono costrette ad operare imprese e

professionisti, inesatte o incomplete applicazioni del Reverse charge, almeno nella fase

inziale, non sono sanzionabili dall’Amministrazione Finanziaria, in conformità all’art. 10

dello Statuto del contribuente. Ci conforta in tal senso la recente circolare sullo Split payment, nella

quale l’Amministrazione Finanziaria precisa che data l’incertezza applicativa, in conformità ai principi

dello Statuto del contribuente, possono essere fatti salvi i comportamenti adottati dai contribuenti


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fino all’8 febbraio 2015 (giorno precedente alla pubblicazione della C.M. 1/E/2015) ai quali, pertanto,

non dovranno essere applicate sanzioni.

Stesso soluzione dovrebbe essere adottata per il Reverse charge, sempre a condizione che il

contribuente che abbia emesso fattura con l’indicazione dell’IVA (in luogo dell’adozione del Reverse

charge) abbia provveduto a ricomprendere tale IVA nella liquidazione periodica o in caso di

emissione di fattura in Reverse charge (in luogo dell’indicaizone dell’IVA) il destinatario adempia

correttamente le formalità previste

Estensione reverse charge settore energetico e GDO

Compatibilmente con l’art. 199-bis della direttiva n. 2006/112/CE, all’art. 17, comma 6, D.P.R. n.

633/1972 sono aggiunte le nuove lettere d-bis), d-ter) e d-quater) e d-quinquies) in base alle quali

temporaneamente (fino al 31 dicembre 2018) il meccanismo dell’inversione contabile si applica anche:

� ai trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra di cui all’art. 3 della direttiva n.

2003/87/CE;

� ai trasferimenti di altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla

citata Direttiva n. 2003/87/CE e di certificati relativi al gas e all’energia elettrica;

� alle cessioni di gas e di energia elettrica ad un soggetto passivo-rivenditore;

� alle cessioni di beni effettuate nei confronti degli ipermercati (codice attività 47.11.1),

supermercati (codice attività 47.11.2) e discount alimentari (codice attività 47.11.3).

Tali misure entreranno in vigore il 1° Gennaio 2015.

Tuttavia, l’applicazione del reverse charge alle cessioni di beni effettuate nei confronti degli

ipermercati, supermercati e discount alimentari, è subordinata al rilascio, da parte del Consiglio

dell'Unione europea, di una misura di deroga ai sensi dell'articolo 395 della direttiva 2006/112/CE del

Consiglio, del 28 novembre 2006. In sostanza, il nuovo regime partirà solo a via libera ottenuto.

CHIARIMENTO - In merito alla fattispecie ex lett. d –ter), co. 6, art. 17, D.P.R. 633/1972, ovvero

l’estensione del Reverse charge ai “certificati relativi al gas e all’energia elettrica”, nel corso

dell’incontro con la stampa specializzata del 22.01.2015 vedi par. 6.1 C.M. 6/E/2015),

l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che tutte le tipologie di certificati energetici rientrano

nell’inversione contabile.

In particolare, è stato chiarito che sono considerati relativi all’energia, sia i certificati verdi che quelli

bianchi: i primi sono titoli rilasciati dal Gse in misura proporzionale all’energia rinnovabile prodotta da

un impianto qualificato Lafr; i secondi, invece, sono titoli di efficienza energetica che certificano il

conseguimento di risparmi energetici negli usi finali di energia attraverso interventi e progetti di

incremento di efficienza energetica.

In merito alla fattispecie introdotta dalla lettera d-quater), sesto comma dell’articolo 17 del D.P.R.

633/1972, per soggetto passivo rivenditore deve intendersi un soggetto passivo la cui principale attività

consiste nel rivendere l’energia acquistata.

In merito all’applicazione del Reverse charge alle cessioni di beni effettuate nei confronti degli

ipermercati, supermercati e discount alimentari, è subordinata al rilascio, da parte del Consiglio

dell'Unione Europea, di una misura di deroga ai sensi dell'articolo 395 della Direttiva 2006/112/CE del


19

Consiglio, del 28 novembre 2006. In sostanza, il nuovo regime partirà solo a via libera ottenuto.

Si presume che tale autorizzazione non venga rilasciata, in quanto appare nel caso di specie un uso

eccessivo del Reverse charge, in relazione a situazioni in cui il ricorso al medesimo non trova

giustificazione né in fatto, per via della carenza di pericolosità delle transazioni coperte, né in

diritto, per via della impossibilità di giustificarne l’utilizzo sul piano normativo.

1. Professionisti esclusi dallo Split payment

…� I compensi ricevuti dai professionisti soggetti a ritenuta a titolo di acconto soggiacciono al c.d. Split payment? …� Il novellato art. 17 –ter, co. 2, D.P.R. 633/1972, esclude dall’applicazione dello split payment “i compensi per prestazioni di servizi

assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di

imposta sul reddito”. Il tenore letterale della norma, che fa riferimento ai “compensi per

prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla

fonte a titolo di imposta sul redditi”, portava ad escludere dallo split payment esclusivamente:

- i compensi erogati a soggetti non residenti per prestazioni rese in Italia alla P.A. (art. 25, co. 2, D.P.R. 600/1973);

Nel corso dell’incontro con la stampa specializzata del 29.01.2015, l’Amministrazione Finanziaria ha confermato l’interpretazione che esclude dall’applicazione dello split payment i compensi erogati ai professionisti soggetti a ritenuta a titolo di acconto. Anche a parere dell’Amministrazione Finanziaria la volontà del Legislatore è quella di escludere dal meccanismo dello Split payment i compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di acconto.

2. Niente split payment per i regimi speciali

…� Le fatture emesse dai soggetti in regime speciale soggiacciono alla nuova normativa dello Split payment? …� Un chiarimento che definisce il perimetro applicativo della norma è stato fornito nel corso del Videoforum del 22.01.2015. In tale occasione, è stato precisato che il predetto meccanismo non trova applicazione in relazioni a operazioni assoggettate a regimi speciali che non prevedono l’evidenza dell’imposta in fattura e

che ne dispongono l’assolvimento secondo regole proprie. 3. Lo Split payment solo sulle fatture

…� Pe scontrini e ricevute fiscali emesse nei confronti degli enti pubblici obbligati all’applicazione dello split payment, è possibile applicare il meccanismo dello Split payment? …� ll meccanismo risulta condizionato dalla fatturazione delle prestazioni.

Ad esempio, se un Comune effettua un acquisto non documentato da fattura (ai sensi dell’art. 22 del decreto IVA) ma semplicemente dallo scontrino fiscale, lo Split payment non sarà applicato. Viceversa se al fine di meglio documentare l’acquisto il Comune chiederà la fattura, la novità dovrà essere applicata. In questo caso l’IVA sarà addebitata secondo i criteri ordinari e cioè distintamente rispetto all’imponibile e l’ente destinatario della prestazione sarà in grado di trattenere a sé il tributo.

È dunque irrilevante, al fine di definire il perimetro applicativo della disposizione, il soggetto che pone in essere la prestazione. Infatti, potrebbe anche trattarsi di uno dei soggetti esercenti un’attività di commercio al minuto di cui all’art. 22 del Decreto IVA la cui emissione della fattura non è obbligatoria se non è richiesta dal cliente. La richiesta di tale documento fa così scattare l’applicazione dello split payment.

Nella C.M. 1/E/2015, è stato chiarito, come da noi auspicato, che lo Split payment si applica solo alle operazioni documentate mediante fattura emessa in base all’articolo 21 del D.P.R. 633/72.

Sono invece escluse tutte le operazioni certificate dal fornitore mediante emissione di ricevuta fiscale o di scontrino fiscale; sono


20

inoltre esclusi i casi in cui venga legittimamente emesso scontrino o documento non fiscale nonché le operazioni dei soggetti che si avvalgono della trasmissione telematica dei corrispettivi o di altre modalità semplificate di certificazione.

Restano anche escluse dallo Split payment quelle che il documento di prassi definisce “le piccole spese dell’ente pubblico”, semprechè, non siano documentate da fattura intestata all’ente medesimo; si tratta, di fatto, delle spese operate per il tramite del fondo economale. 4. Split payment: indicazioni in fattura

…� Come deve essere indicato in fattura l’applicazione dello Split payment? …� Nel testo del Decreto attuativo è stata chiarita la corretta annotazione da riportare in fattura per le operazioni soggette allo Split payment. Si legge infatti che i soggetti che effettuano operazioni soggette allo Split payment emettono fattura, secondo le indicazioni dell’art. 21, con l’indicazione “scissione dei pagamenti” (Art. 2). 5. Split payment e rimborsi IVA

…� È possibile per le imprese che effettuano operazioni soggette allo Split payment chiedere il rimborso IVA in via prioritaria?

…� L’articolo 8 del Decreto attuativo, in virtù di quanto previsto dall’articolo 1, comma 630, della Legge di Stabilità 2015, include i soggetti passivi che effettuano le operazioni di cui all’articolo 17-ter del D.P.R. n. 633/1972 fra le categorie di contribuenti per i quali i rimborsi dell’IVA sono eseguiti in via prioritaria ai sensi dell’articolo 38-bis, comma 10, dello stesso Decreto n. 633 del 1972, e successive modificazioni, sempre nel rispetto della condizione dettata dall’art. 30, co. 2, lett. a), D.P.R. 633/1972, ovvero aliquota media delle operazioni attive inferiore a quella degli acquisti.

In questo contesto, si stabilisce che i rimborsi sono erogati in via prioritaria entro il limite dell’ammontare complessivo dell’imposta applicata alle operazioni, di cui all’articolo 17 ter

del Decreto n. 633 del 1972, effettuate nel periodo in cui è venuto ad esistenza il credito IVA 6. Split payment: sanzioni

…� Ho emesso fattura ad un ente pubblico il 10.01.2015 senza sottoporla al regime della scissone dei pagamenti: quali sono le conseguenze sanzionatorie?

…� Con la C.M. 1/E/2015 l’Amministrazione Finanziaria, nel fornire chiarimenti i primi chiarimenti in merito all’ambito applicativo dello Split payment, ha confermato la non sanzionabilità delle violazioni relative alle modalità di versamento IVA eventualmente commesse prima dell’emanazione della Circolare n. 1/E del 9 febbraio 2015 e dunque fino all’8 febbraio 2015. Nel documento di prassi in commento, l’Amministrazione Finanziaria precisa che data l’incertezza applicativa, in conformità ai principi dello Statuto del contribuente, possono essere fatti salvi i comportamenti finora adottati dai contribuenti, ai quali, pertanto, non dovranno essere applicate sanzioni per le violazioni - relative alle modalità di versamento dell’IVA afferente alle operazioni in discorso - eventualmente commesse anteriormente all’emanazione del presente documento di prassi. In effetti, sebbene la norma sia entrata in vigore il 1° Gennaio 2015, i dubbi sono stati innumerevoli. I primi chiarimenti Ufficiali sono arrivati con comunicato stampa del MEF n. 7 del 09.01.2015 (che ha anticipato il decreto attuativo) laddove è stato chiarito, ed esempio, che lo Split payment si applica alle pubbliche amministrazioni acquirenti di beni e servizi, ancorché non rivestano la qualità di soggetto passivo dell’IVA.

Sempre nel citato comunicato stampa, è stato altresì chiarito che il meccanismo della scissione dei pagamenti si applica alle operazioni fatturate a partire dal 1° gennaio 2015, per le quali l’esigibilità dell’imposta si verifichi successivamente alla stessa data”.

Successivi chiarimenti sono giunti nel corso del Videoforum del 22.01.2015 e successivamente con la pubblicazione sul sito del MEF del Decreto attuativo e ancora nell’incontro con la stampa specializzata del 29.01.2015 (in quest’ultimo appuntamento sono stati esclusi


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dall’applicazione dello Split payment i professionisti soggetti a ritenuta a titolo d’acconto).

Per quanto riguarda invece soggetti pubblici soggetti all’applicazione dello Split payment, i chiarimenti sono arrivato solo con il Decreto attuativo ma parzialmente modificati dalla C.M. 1/E/2015.

Considerando le numerose incertezze applicative, l’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 1/E/2015 ha chiarito che: - ove le Pubbliche Amministrazioni, dopo il 1° gennaio 2015, abbiano corrisposto al fornitore l’IVA ad esse addebitata in relazione ad operazioni fatturate a partire dalla medesima data e, a sua volta, il fornitore abbia computato in sede di liquidazione, secondo le modalità ordinarie, l’imposta incassata dalle pubbliche amministrazioni, non occorrerà effettuare alcuna variazione:

- diversamente, ove il fornitore abbia erroneamente emesso fattura con l’annotazione “scissione dei pagamenti”, lo stesso dovrà correggere il proprio 10 operato ed esercitare la rivalsa nei modi ordinari. In tal caso le Pubbliche Amministrazioni dovranno corrispondere al fornitore anche l’IVA relativa all’operazione ricevuta.

7. Reverse charge esteso a certificati bianchi e verdi

…� Quali sono i certificati energetici soggetti all’inversione contabile dal 1° Gennaio 2015?

…� Nella Legge di Stabilità 2015, per contrastare ulteriormente l’attuazione di frodi IVA, si prevede l’estensione del meccanismo del Reverse charge ad ulteriori cessioni di beni e prestazioni di servizi, compatibilmente a quanto previsto nella Direttiva 2006/112/UE.

In particolare, compatibilmente con l’art. 199-bis della Direttiva n. 2006/112/CE, all’art. 17, comma 6, D.P.R. n. 633/1972 sono aggiunte le nuove lettere d-bis), d-ter) e d-quater) e d-quinquies) in base alle quali temporaneamente (fino al 31 dicembre 2018) il meccanismo dell’inversione contabile si applica anche:

• ai trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra di cui all’art. 3 della Direttiva n. 2003/87/CE;

• ai trasferimenti di altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla citata Direttiva n. 2003/87/CE e di certificati relativi al gas e all’energia elettrica;

• alle cessioni di gas e di energia elettrica ad un soggetto passivo-rivenditore;

• alle cessioni di beni effettuate nei confronti degli ipermercati (codice attività 47.11.1), supermercati (codice attività 47.11.2) e discount alimentari (codice attività 47.11.3).

Tali misure sono entrate in vigore il 1° Gennaio 2015.

In merito alla fattispecie ex lett. d –ter), co. 6, art. 17, D.P.R. 633/1972, ovvero l’estensione del Reverse charge ai “certificati relativi al gas e all’energia elettrica”, nel corso dell’incontro con la stampa specializzata del 22.01.2015, l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che tutte le tipologie di certificati energetici rientrano nell’inversione contabile.

In particolare, è stato chiarito che sono considerati relativi all’energia, sia i certificati verdi che quelli bianchi: i primi sono titoli rilasciati dal Gse in misura proporzionale all’energia rinnovabile prodotta da un impianto qualificato Iafr; i secondi, invece, sono titoli di efficienza energetica che certificano il conseguimento di risparmi energetici negli usi finali di energia attraverso interventi e progetti di incremento di efficienza energetica. 8. Reverse charge GDO in attesa di autorizzazione

…� Da quando è necessario applicare l’Inversione contabile per le cessioni nei confronti della GDO? …� L’applicazione del Reverse charge alle cessioni di beni effettuate nei confronti degli ipermercati, supermercati e discount alimentari, è subordinata al rilascio, da parte del Consiglio dell'Unione Europea, di una misura di deroga ai sensi dell'articolo 395 della Direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre


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2006. In sostanza, il nuovo regime partirà solo a via libera ottenuto.

Si presume che tale autorizzazione non venga rilasciata, in quanto appare nel caso di specie un uso eccessivo del Reverse charge, in relazione a situazioni in cui il ricorso al medesimo non trova giustificazione né in fatto, per via della carenza di pericolosità delle transazioni coperte, né in diritto, per via della impossibilità di giustificarne l’utilizzo sul piano normativo. 9. Cessione di beni con posa in opera: Reverse charge o Split payment?

…� Nel caso di cessione di impianti di riscaldamento e relativa installazione presso un ente pubblico che agisce nell’esercizio di impresa, si applica lo Split payment o il Reverse charge? …� Qualora la cessione del bene sia prevalente nell’intera operazione, a nostro avviso trova applicazione lo Split payment, in quanto l’operazione si qualificherà come cessione di beni e non prestazioni di servizi. 10. Reverse charge: servizi di pulizia

…� Quando un’impresa di pulizie deve applicare il reverse charge? Solo per i servizi prestati presso edifici abitativi e uffici o va esteso anche a servizi prestati presso capannoni industriali? E quali sanzioni si applicano per l’errata applicazione? …� La disposizione parla di servizi di pulizia relativi ad edifici, senza distinguere la tipologia. Pertanto il reverse charge si applica sempre. Ovviamente alla condizione che il committente sia un soggetto IVA. Quindi nulla cambia - fattura normale - per i servizi pagati dai privati o dal condominio, che non è un soggetto di imposta. E anche il prestatore deve essere iscritto all'IVA. Quindi la prestazione occasionale di pulizia resa ad un soggetto di imposta continua ad essere regolata con una mera ricevuta del prestatore. Le sanzioni sono disciplinate dal comma 9-bis dell'articolo 6 del D.Lgs. 471/97. In sintesi se viene emessa la fattura normale anziché in reverse, la sanzione per il cliente è del 3% dell'imposta se il fornitore la versa all'erario. Ma se lui non adempie, il

cliente ha la sanzione dal 100 al 200% dell'imposta.

Viste le condizioni di obiettiva incertezza in cui sono costrette ad operare imprese e professionisti, inesatte o incomplete applicazioni del reverse charge, almeno nella fase inziale, non sono sanzionabili dall’Amministrazione Finanziaria, in conformità all’art. 10 dello Statuto del contribuente. 11. Reverse charge escluso per il condominio

…� Un'impresa di pulizie fattura ad un condominio per le prestazioni relative alla pulizia dei giardini. Si applica il Reverse charge anche se il condominio ha solo il codice fiscale e non la partita IVA? …� No, perché il Reverse charge opera solo se sia il fornitore che il cliente hanno la partita Iva. 12. Cessione di beni con paso in opera

…� In caso di cessione con installazione di cancelli automatici si applica il Reverse charge o si fattura tutto con IVA considerando la fornitura con posa in opera? …� La cessione con posa in opera non rientra nelle nuove disposizioni sulle prestazioni di servizi, tanto più che l'articolo 12 della Legge IVA dispone che la posa ha natura accessoria alla cessione e quindi concorre all'imponibile dell'operazione principale, cioè la cessione. 13. Niente split payment per le partecipate comunali

…� Lo Split payment si applica anche per le scietà controllate dal Comune? …� La risposta è negativa. I soggetti pubblici tenuti ad applicare lo Split payment sono quelli tassativamente elencati nel novellato art. 17 –ter, D.P.R. 633/1972.


23

14. Reverse charge solo per installazione impianti

…� Il reverse charge vale solo per l’installazione di impianti oppure, facendo riferimento ai codici ATECO, si applica anche alla manutenzione dei medesimi impianti (ad esempio ascensori: codice 43.29.01)? …� La norma fa riferimento esclusivo all’installazione d’impianti. Pertanto, dovrebbero essere esclusa la manutenzione degli stessi. Sulla questione si sono ormai creati due diversi orientamenti: uno che sostiene che coerentemente al dettato normativo le prestazioni da assoggettare al Reverse charge sono esclusivamente quelle “di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di

completamento relative ad edifici”; altro orientamento sostiene invece che la prestazione di servizi deve rientrare fra quelle prestazioni individuate dai gruppi di codici ATECO richiamati nella relazione illustrativa alla Legge di Stabilità 2015.

A nostro avviso, dovrebbe prevalere la seconda posizione, a patto che le prestazioni in questione siano relative ad edifici.

Il caso più spinoso è certamente quello della manutenzione degli impianti. Nel definire l’ambito oggettivo di estensione del reverse charge nel settore edile, il Legislatore ha fatto riferimento all’installazione di impianti e non alla loro manutenzione. Tuttavia, i codici fanno riferimento anche, ad esempio, che alla manutenzione di impianti elettrici, elettronici ed idraulici. A nostro avviso, compatibilmente con i codici ATECO, anche alla manutenzione degli impianti dovrebbe essere applicato il Reverse charge sempre che la prestazione si riferisca ad un edificio. 15. Split payment e regime IVA speciale 398/91

…� Per i soggetti che operano nel regime speciale IVA 398/91, se in fattura viene annotato l’adesione a tale regime, è possibile che l’ente pubblico trattenga solo il 50% dell’IVA indicata in fattura? …� I soggetti che si avvalgono del regime speciale L. 398/91, per le attività commerciali svolte, versano il 50% dell’IVA incassata dai

clienti. Il restante 50% è a titolo di detrazione forfettaria. Nel caso di rapporti con gli Enti Pubblici tenuti ad applicare lo Split payment, l’ente pubblico corrisponderà a tali soggetti il corrispettivo al netto dell’intera IVA indicata in fattura, cosicché l’Associazione non potrà esercitare la detrazione forfettaria. La detrazione forfettaria dovrà essere comunque riconosciuta in relazione a quanto fatturato anche se non incassato. Tali soggetti si troveranno in costante credito IVA, con connessi problemi finanziari, e con l’ulteriore difficoltà di poter accedere ai normali canali di rimborso IVA in quanto non tenuti alla presentazione della Dichiarazione IVA. Dovranno essere studiati provvedimenti ad hoc che consentano di ovviare a tali criticità. L'attuale impianto normativo, così come strutturato, non consente all’Ente di trattenere il 50% dell'Iva in luogo dell'intera imposta sulla base della sola autocertificazione dell’associazione polisportiva. È evidente, tuttavia, che la questione presenta profili di legittimità che dovranno essere chiariti, magari prevedendo un correttivo che consenta ai soggetti in 398 di conseguire il 50% dell'imposta, che spetta loro a titolo di detrazione forfetaria. Una possibile soluzione è l’indicazione in fattura (autocertificazione) dell’applicazione del regime speciale L. 398/91. In questo modo, l’Ente Pubblico potrà stabilire l’IVA che dovrà trattenere e quella che dovrà versare all’Erario. Da un visto di vista normativo tale soluzione non pare percorribile, mentre lo è da un punto di vista pratico. Altra soluzione è quella di escludere i soggetti che si avvalgono del regime speciale IVA L. 398/91 dall’applicazione dello Split payment. Così facendo, gli Enti Pubblici destinatari delle fatture emesse ex Legge 398/91 continueranno a pagarle nei modi ordinari, corrispondendo al fornitore l’intera imposta.


24s

2. Altre novità IVA: Rimborsi IVA, Comunicazione Black list, iscrizione al VIES, e-commerce,

lettere d’intento

Numerosi interventi legislativi hanno modificato la normativa IVA e i relativi adempimenti.

Rimborsi IVA

Con la modifica dell’art. 38-bis del D.P.R. 633/1972 ad opera dell’art. 13 del D.Lgs. Semplificazioni Fiscali

(D.Lgs. 175/2014, pubblicato nella G.U. 28.11.2014 n. 288) è stata riscritta pressoché integralmente la

disciplina in materia di rimborsi Iva, prevedendo la possibilità si non presentare la garanzia per i

rimborsi di importo inferiore ad euro 15.000,00. Per i rimborsi di importo superiore al suddetto importo,

non sarà necessaria la presentazione garanzia per i contribuenti non a rischio, solo se sull’istanza da

cui emerge il credito si appone il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa dell’organo di

controllo e si presenta la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà.

Nuove regole rimborsi IVA

Inferiori ad euro

15.000,00

Senza presentazione garanzia. Necessaria presentazione della sola

dichiarazione.

Superiori ad euro

15.000

Senza presentazione garanzia per i contribuenti non a rischio, solo se

sull’istanza da cui emerge il credito si appone il visto di conformità o la

sottoscrizione alternativa dell’organo di controllo e si presenta la

dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà.

Con presentazione della garanzia per:

� contribuenti non virtuosi (o a rischio);

� contribuenti non a rischio che non appongono sull’istanza da cui

emerge il credito il visto di conformità o la sottoscrizione

dell’organo di controllo o non presentano la dichiarazione

sostitutiva di atto di notorietà;

� soggetti passivi che richiedono il rimborso dell'eccedenza

detraibile risultante all'atto della cessazione dell'attività.

Per i contribuenti c.d.a rischio, ovvero i soggetti che, tra l’altro, esercitano un'attività d'impresa da meno

di 2 anni, diversi dalle imprese start-up innovative di cui all'art. 25, D.L. 179/2012, conv. con modif. dalla

L. 221/2012, è sempre necessaria presentate la garanzia per l’ottenimento dei rimborsi di importo

superiore ad euro 15.000,00.

CHIARIMENTO - Nel corso del Videoforum del 22.01.2015 (vedi par. 8.3. C.M. 6/E del 19.02.2015),

l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che:

� per quanto riguarda lo svolgimento dell’attività da meno di due anni, la formulazione della


25

norma fa esclusivo riferimento allo svolgimento di attività d’impresa; pertanto, il suddetto

limite non si riferisce ai soggetti che svolgono attività di lavoro autonomo;

Per gli esercenti arti e professioni, dunque, la richiesta di rimborsi di importo superiore ad euro

15.000,00 potrà avvenire senza la necessaria presentazione della polizza fideiussoria, a patto che

dall’istanza da cui emerge il credito si appone il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa

dell’organo di controllo e si presenta la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà.

CHIARIMENTO - Nel corso del Videoforum del 22.01.2015 (vedi par. 8.3. C.M. 6/E del 19.02.2015),

l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che:

� per il computo dei due anni deve farsi riferimento all’effettivo svolgimento dell’attività

d’impresa, che ha inizio con la prima attività effettuata e non con l’apertura della partita IVA.

Viene chiarito inoltre che il termine dei due anni si riferisce alla data di richiesta del

rimborso annuale o trimestrale.

A titolo esemplificativo, un contribuente che presenta al richiesta di rimborso in data 30.06.2015, non

dovrà presentare la polizza fideiussoria se ha svolto la prima attività d’impresa il 30.06.2013 o in data

anteriore.

Comunicazione black list

Con l’art. 21 del D.Lgs Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014) è stata modificata la comunicazione

annuale black list, che, come noto, prevede che i soggetti IVA nazionali sono tenuti a comunicare

all’Agenzia delle Entrate le transazioni attive e passive intrattenute con operatori aventi sede,

residenza o domicilio nei Paesi a fiscalità privilegiata, i c.d. Black list, il cui elenco è quello del D.M.

04.05.99 (per le persone fisiche) e del D.M. 21.11.2001 (per le società).

Diversamente dalla previgente normativa, la nuova normativa prevede l’innalzamento del limite di

esonero, entro il quale non vi è l’obbligo di comunicazione, da 500 a 10.000 euro, prevedendo inoltre

che la comunicazione sia annuale.

In merito alla nuova soglia di esenzione, nella C.M. 31/E del 30.12.2014 l’Amministrazione

Finanziaria aveva chiarito che “si ritiene che tale importo complessivo annuale debba

riferirsi al complesso delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuate e

ricevute nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi c.d. black

list.”

Pertanto, non sono obbligati alla presentazione della Comunicazione annuale black list, a partire dalla

comunicazione 2015, coloro che hanno posto in essere operazioni con operatori paradisiaci per un

valore complessivo inferiore ad euro 10.000,00.

Superata tale soglia dovranno essere comunicate tutte le operazioni poste in essere con operatori

paradisiaci a prescindere dell’importo. Questo fa sorgere sicuramente problematiche applicative, in

quanto dovranno essere oggetto di comunicazione anche le operazioni di modesto ammontare.


26s

Nel corso di Telefisco 2015 (vedi par. 1.1. C.M. 6/E del 19.02.2015) è stato chiesto all’Amministrazione

Finanziaria se il nuovo limite di esonero di 10.000,00 possa essere applicato per le operazioni poste in

essere con tutte le controparti paradisiache residenti o localizzate in un determinato Stato. Vale a dire,

se alfa SRL a posto in essere operazioni con soggetti svizzeri per euro 8.000,00 e operazioni altri

soggetti paradisiaci per 7.000,00 possa comunque essere esclusa dall’obbligo di invio della

comunicazione.

La risposta è stata negativa. Si è richiamato quanto espresso con la C.M. 31/E/2014, e quindi il

riferimento è da riferirsi al complesso delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuate e

ricevute nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi c.d. black list.

Nell’esempio proposto, l’ammontare delle operazioni con controparti paradisiache ammonta ad euro

15.000,00 e pertanto la soglia di esonero viene superata. Pertanto, dovranno essere comunicate tutte le

operazioni poste in essere con operatori paradisiaci a prescindere dell’importo

L’efficacia delle nuove norme riguarda le operazioni “poste in essere nell'anno solare in corso alla data

di entrata in vigore” del provvedimento (13.12.2014) e dunque già a partire dal 2014.

Di conseguenza, sembrava ipotizzabile che i soggetti obbligati dovessero presentare una

comunicazione riepilogativa del 2014.

Tale interpretazione, tuttavia, avrebbe richiesto che la comunicazione annuale comprendesse tutte le

operazioni sopra la soglia di esenzione effettuate nel 2014 con controparti “paradisiache”, con una

duplicazione della comunicazione, in quanto oggetto di comunicazione avrebbero dovuto essere anche

le operazioni già comunicate nei mesi da gennaio a ottobre per i contribuenti mensili e nei primi tre

trimestri per quelli trimestrali.

Chiarimenti Agenzia Videoforum - Nella C.M. 31/E/2014 (come già preannunciato nel comunicato

stampa del 19.12.2014) l’Amministrazione Finanziaria aveva chiarito che per evitare tale duplicazioni

di adempimenti, compatibilmente con quanto previsto dall’art. 6, co. 4, dello statuto del contribuente,

ai sensi del quale non possono essere chiesti ai contribuenti dati già in possesso

dell’Amministrazione Finanziaria, “i contribuenti possono continuare a effettuare le comunicazioni

mensili o trimestrale secondo le regole previgenti fino alla fine del 2014; tali comunicazioni saranno

ritenute pienamente valide anche secondo le nuove modalità”.

La possibilità di applicare le vecchie regole per il 2014 è una facoltà. Il contribuente può decidere di

applicare le nuove regole già dal 2014. Chi decide invece di applicare le nuove regole anche per il 2014

dovrà effettuare una comunicazione riepilogativa di tutte le operazioni intercorse con soggetti

paradisiaci, sempre ché il valore complessivo di tali operazioni sia superiore ad euro 10.000,00.

A tal proposito nel corso del Videoforum del 22.01.2015, è stato chiesto all’Amministrazione Finanziaria

se per il calcolo della soglia dei 10.000,00 euro si debba tener conto anche delle operazioni già

comunicate in base alla previgente disciplina.

Sulla questione, l’Amministrazione fornisce una risposta evasiva, facendo intendere che o si applicano

le vecchie regole con la soglia di esenzione di 500 euro o si applicano le nuove regole e la soglia di


27

esonero di 10.000,00 euro va verificata per tutte le operazioni con controparti paradisiache effettuate

nel corso dell’anno.

Lettere d’intento

L’art. 20 del D.Lgs. Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014, entrato in vigore il 13.12.2014) trasferisce in

capo al c.d. “esportatore abituale” (soggetto che a determinate condizioni può porre in essere

operazioni senza pagamento dell’IVA) l’obbligo di informare l'Agenzia delle Entrate dei dati contenuti

nella lettera d'intento.

La nuova procedura può essere così sintetizzata:

Fase 1

L’esportatore abituale invia all’Agenzia dell’Entrate i dati

contenuti nella lettera d'intento

Fase 2 L’Agenzia delle Entrate rilascia apposita ricevuta

Fase 3

L’esportatore abituale invia al fornitore la lettera di intento

trasmessa all'Agenzia delle Entrate, assieme alla copia della

ricevuta di presentazione della stessa

Fase 4

Il fornitore, ricevuta la documentazione, controlla

telematicamente l'avvenuta comunicazione alle Entrate da

parte dell'esportatore abituale della lettera d'intento

Fase 5 Terminati i controlli, il fornitore può emettere fattura in

sospensione d’imposta con la dicitura “non imponibile”

Per consentire l’espletamento della nuova procedura, con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia

delle Entrate del 12.12.2014, Prot. 159674/2014, è stato approvato il modello che l’esportatore abituale

deve utilizzare per informare l'Agenzia delle Entrate dei dati contenuti nella lettera d'intento

(modificato dal Provvedimento Direttoriale n. 19388/2015 dell’11.02.2015)

Con un successivo comunicato stampa, è stato reso noto che è disponibile sul sito internet dell’Agenzia

delle Entrate il software Dichiarazione d’intento per l’invio telematico delle dichiarazioni d’intento che

gli esportatori abituali potranno inviare, direttamente online all’Agenzia delle Entrate, per manifestare

la volontà di effettuare acquisti o importazioni senza applicazione dell’IVA a partire dal 2015.

Il nuovo software consentirà di assolvere alla prima fase della nuova procedura prescritta dall’art. 20

del D.Lgs. Semplificazioni Fiscali.

La nuova procedura scatta per le operazioni senza applicazione dell’imposta effettuate a decorrere dal

1° gennaio 2015.


28s

Dunque, il trasferimento dell’onere sull’esportatore abituale di comunicare all’Agenzia delle Entrate i

dati contenuti nelle lettere d’intento decorre per le operazioni senza applicazione dell’imposta

effettuate a decorrere dal 1° gennaio 2015.

Nel Provvedimento che ha approvato il modello per le dichiarazioni d’intento, per garantire il rispetto

dello Statuto del Contribuente, il quale prevede che dall’entrata in vigore delle nuove disposizioni

(13.12.2014) e la loro concreta attuazione devono decorrere almeno 60 giorni, si affermava

(successivamente ribadito nella C.M. 31/E/2014) che “fino all’11 febbraio 2015 gli operatori potranno

consegnare la dichiarazione d’intento direttamente al proprio cedente o prestatore secondo le vecchie

modalità”.

In tal caso, il fornitore non dovrà verificare l’avvenuta presentazione della dichiarazione d’intento

all’Agenzia delle Entrate, non essendo la stessa avvenuta.

Al punto 5.3 del Provvedimento veniva inoltre stabilito che, per le dichiarazioni d’intento consegnate o

inviate secondo le vecchie modalità che esplicano effetti anche per operazioni poste in essere

successivamente all’11 febbraio 2015, vige l’obbligo, a partire dal 12 febbraio 2015, di trasmettere le

dichiarazioni in via telematica e di riscontrare l’avvenuta presentazione della dichiarazione all’Agenzia.

- per le dichiarazioni d’intento inviate dall’esportatore abituale nel 2014 e a gennaio 2015 (fino

all’11 febbraio 2015) che esplicano i propri effetti per operazioni poste in essere fino all’11

Febbraio 2015 si applicano le vecchie modalità;

- per le dichiarazioni d’intento inviate dall’esportatore abituale nel 2014 e a gennaio 2015 (fino

all’11 febbraio 2015) che esplicano i propri effetti per operazioni poste in essere anche dopo

l’11 Febbraio 2015 si applica la nuova disciplina.

Per operazioni fino all’11 febbraio 2015

� Gli esportatori abituali potranno consegnare le dichiarazioni d’intento con vecchie modalità

Periodo transitorio

Dichiarazioni d’intento Trasferimento dell’onere sull’esportatore

abituale

Per le operazioni senza applicazione dell’imposta effettuate a decorrere dal 1° gennaio 2015


29

Per consentire al fornitore dell’esportatore abituale che riceve la lettera di controllare via web la

presentazione telematica della comunicazione è stato attivato, sul sito dell’Agenzia delle Entrate, il

nuovo servizio online Verifica ricevuta dichiarazione d’intento,

A breve, per i soggetti abilitati ai servizi Entratel o Fisconline sarà possibile verificare nel proprio

cassetto fiscale l’avvenuta presentazione della dichiarazione d’intento da parte del

cessionario/committente, unitamente alla ricevuta telematica. Questa seconda modalità richiede tempi

tecnici, per cui sarà inizialmente visibile solo la ricevuta e, successivamente, anche il documento.

Per le dichiarazioni d’intento inviate dall’esportatore abituale al fornitore con le vecchie modalità, che

esplicano i propri effetti fino all’11 Febbraio 2015, si poneva il problema di stabilire se il fornitore fosse

comunque obbligato ad effettuare la comunicazione all’Amministrazione Finanziaria, per sopperire al

mancato invio da parte dell’esportatore abituale.

Dichiarazione d’intento inviata al fornitore dall’esportatore abituale con le vecchie modalità a

dicembre 2014 che si riferisce a operazioni poste in essere a Gennaio 2015.

La dichiarazione d’intento ricevuta dal fornitore non dovrà essere comunicata né da quest’ultimo né

dall’esportatore abituale all’Agenzia delle Entrate.

Il fornitore è tenuto alla conservazione del documento ai fini di consentire il controllo da parte

dell’Amministrazione Finanziaria.

Dichiarazioni d’intento con efficacia successiva all’11 febbraio 2015

� L’esportatore abituale deve effettuare l’invio telematico all’Agenzia delle Entrate con il nuovo modello a partire dal 12 febbraio. Il fornitore dovrà effettuare i relativi controlli sempre una volta ricevuta la documentazione dall’esportatore abituale.

Per le dichiarazioni d’intento inviate dall’esportatore abituale al fornitore con le vecchie modalità,

che esplicano i propri effetti per operazioni poste in essere fino all’11 Febbraio 2015, il soggetto

fornitore è obbligato ad effettuare la comunicazione all’Agenzia delle Entrate?

Per le dichiarazioni d’intento inviate dall’esportatore abituale al fornitore con le vecchie modalità,

che esplicano i propri effetti per operazioni poste in essere fino all’11 Febbraio 2015, il fornitore

non è tenuto a trasmettere all’Agenzia i dati contenuti nella lettere d’intento, ma è invece tenuto

alla conservazione del documento ai fini di consentire il controllo da parte dell’Amministrazione

Finanziaria.

IL DUBBIO

IL CHIARIMENTO (par. 4.1 C.M. 6/E/2015)


30s

Per le dichiarazioni d’intento inviate dall’esportatore abituale al fornitore, che esplicano i propri effetti

per operazioni poste in essere post 11 Febbraio 2015, anche se l’esportatore abituale ha inviato al

fornitore la dichiarazione d’intento con le vecchie regole, questo dovrà comunque effettuare la

comunicazione telematica all’Agenzia a partire dal 12 Febbraio 2015, e la consegna del modello con la

relativa ricevuta al fornitore.

Tale dichiarazione d’intento dovrà contenere anche i dati delle operazioni poste in essere tra il 1°

gennaio e l’11 Febbraio 2015.

Il fornitore, ricevuta la documentazione, controlla telematicamente l'avvenuta comunicazione alle

Entrate da parte dell'esportatore abituale della lettera d'intento per le operazioni poste in essere dopo

l’11 febbraio 2015.

Dichiarazione d’intento inviata dall’esportatore abituale con le vecchie modalità al fornitore a

gennaio 2015; la dichiarazione d’intento si riferisce a operazioni poste in essere per tutto il 2015.

La dichiarazione d’intento ricevuta dal fornitore con le vecchie modalità, dovrà essere comunicata

telematicamente all’Agenzia delle Entrate da parte dell’esportatore abituale a partire dal 12

Febbraio 2015.

Tale dichiarazione d’intento dovrà contenere anche i dati delle operazioni poste in essere tra il 1°

gennaio e l’11 Febbraio 2015.

L’Agenzia delle Entrate rilascerà apposita ricevuta.

L’esportatore abituale invierà al fornitore la lettera di intento trasmessa all'Agenzia delle Entrate,

assieme alla copia della ricevuta di presentazione della stessa.

Il fornitore, ricevuta la documentazione, controlla telematicamente l'avvenuta comunicazione alle

Entrate da parte dell'esportatore abituale della lettera d'intento.

Terminati i controlli, il fornitore può emettere fattura in sospensione d’imposta con la dicitura “non

imponibile”.

Iscrizione al VIES

Con l’art. 22 del Decreto Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014), è stato riscritto l’art. 35 del D.P.R.

633/1972, prevedendo che con l’esercizio dell’opzione per l’inclusione nell’archivio VIES, o al momento

di presentazione della Dichiarazione di inizio attività o in un momento successivo, con modalità da

stabilirsi con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, il soggetto viene

automaticamente incluso nell’archivio VIES e può iniziare da subito ad effettuare operazioni

intracomunitarie (senza attendere 30 giorni).

In particolare, la nuova disposizione modifica l’art. 35 del D.P.R. n. 633del 1972, intervenendo sui commi

7-bis (sostituito), 7-ter (abrogato), 15-bis (integrato), 15-quater (abrogato).

Nella previgente normativa, l’iscrizione all’archivio VIES poteva avvenire o al momento di

presentazione della Dichiarazione di inizio attività o in un momento successivo.


31

Tale iscrizione diveniva efficace decorsi 30 giorni dalla presentazione della richiesta, tranne il caso in

cui nel medesimo termine l’Amministrazione Finanziaria emanasse un provvedimento motivato di

diniego, che precludeva l’inserimento nel Vies.

Ciò che si vuole evidenziare è che la soggettività attiva e passiva all’effettuazione di operazioni

intracomunitarie era sospesa nel periodo di 30 giorni dall’effettuazione della richiesta, ovvero dopo la

notifica del diniego.

In seguito alla modifica normativa in commento, il soggetto passivo –diversamente da quanto

precedentemente disposto - ottiene l’iscrizione nella banca dati VIES già al momento della attribuzione

della partita IVA o, se la volontà di effettuare operazioni intracomunitarie è manifestata

successivamente, al momento in cui manifesta tale volontà.

Con la C.M. 31/E/2014, l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito, in applicazione del principio del favor

rei, che non è più sanzionabile il comportamento posto in essere da un soggetto passivo che avesse

effettuato, prima dell’entrata in vigore delle nuove disposizioni, operazioni intracomunitarie

antecedentemente al decorso dei trenta giorni entro i quali, ai sensi del vecchio comma 7-bis, l’Ufficio

avrebbe potuto emettere un provvedimento di diniego all’iscrizione al VIES.

Nella previgente normativa, l’iscrizione all’archivio VIES poteva avvenire o al momento di

presentazione della Dichiarazione di inizio attività o in un momento successivo. Tale iscrizione diveniva

efficace decorsi 30 giorni dalla presentazione della richiesta, tranne il caso in cui nel medesimo

termine l’Amministrazione Finanziaria emanasse un provvedimento motivato di diniego, che

precludeva l’inserimento nel Vies.

Ciò che si vuole evidenziare è che la soggettività attiva e passiva all’effettuazione di operazioni

intracomunitarie era sospesa nel periodo di 30 giorni dall’effettuazione della richiesta, ovvero dopo la

notifica del diniego.

Come precedentemente accennato, con la C.M. 31/E del 30.12.2014, l’Amministrazione Finanziaria ha

chiarito che per le operazioni effettuate in vigenza della precedente normativa, si ritiene applicabile il

principio del favor rei, previsto dall’art. 3, comma 2, del D.Lgs del 18 dicembre 1997 n. 472, ai sensi del

quale “salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che,

secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile”.

Pertanto, l’effettuazione di operazioni intracomunitarie in regime di non imponibilità nel periodo di 30

giorni in cui la soggettività attiva e passiva era sospesa non è sanzionabile da parte

dell’Amministrazione Finanziaria, salvo il caso in cui il provvedimento di irrogazione delle sanzioni non

sia divenuto definitivo.

Resta da stabilire la possibilità di contestazione del regime impositivo adottato. Infatti, la mancata

iscrizione al VIES faceva sì che eventuali cessioni di beni, oppure prestazioni «generiche»

intracomunitarie, effettuate da un soggetto passivo italiano, dovessero essere assoggettate a

imposizione in Italia, il luogo del regime di non imponibilità adottato.


32s

Sulla questione nessuna presa di posizione da parte dell’Amministrazione Finanziaria.

La giurisprudenza di legittimità ha più volte affermato che la mancanza del codice identificativo IVA, o

anche solo quella della sua “visibilità” nell’archivio Vies, non può mettere in discussione

l’inquadramento dell’operazione, se sussistono i presupposti sostanziali e sia fornita la “dimostrazione

certa” della loro esistenza (Cassazione 21183/2014).

Da un punto di vista sostanziale, dunque, il regime impositivo non potrà essere contestato, se sussistono

le condizioni dettate dall’art. 41, D.L. 331/1993; la richiamata disposizione prevede che un'operazione

di cessione assume la qualifica di scambio intracomunitario non imponibile ai fini IVA nel caso in cui

siano rispettate le seguenti condizioni:

→ onerosità dell’operazione;

→ acquisizione o trasferimento del diritto di proprietà o di altro diritto reale sui beni;

→ status di operatore economico del cedente nazionale e del cessionario comunitario;

→ effettiva movimentazione del bene dall’Italia ad un altro Stato membro, indipendentemente

dal fatto che il trasporto o la spedizione avvengano a cura del cedente, del cessionario o di

terzi per loro conto (R.M. 19/E/2013).

In merito all’ultimo requisito citato, la Corte di Giustizia UE ha sancito la necessità che il fornitore dia

“prova che tale bene sia stato spedito o trasportato in un altro Stato membro e che, in seguito a tale

spedizione o trasporto, esso abbia lasciato fisicamente il territorio dello Stato membro di cessione"

(sentenza in causa C- 409/04, punto 42 - in senso conforme anche la sentenza del 27/09/2007, in causa

C-184/05, punto 23).

E- commerce

Nel CDM del 24.12.2014, a pochi giorni dalla loro entrata in vigore, è arrivata l’approvazione del

Decreto Legislativo che recepisce le nuove regole sulla definizione della territorialità per i servizi di e-

commerce a privati consumatori comunitari, nonché le norme volte a definire le procedure operative

del MOSS (Mini One Stop Shop).

Si completa in tal modo il quadro per l’applicazione delle nuove norme, dopo il comunicato del

17.06.2014, con cui l’Amministrazione Finanziaria aveva reso noto le modalità di funzionamento del

mini sportello unico, e il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate n. 122854 del 30

settembre 2014 con cui sono state fornite le istruzioni operative per l’adesione al regime speciale

denominato “Mini One Stop Shop” (MOSS) a partire dal 1° Ottobre 2014, che consentirà agli operatori

di assolvere l’IVA nello Stato in cui sono stabiliti, senza doversi identificare nei vari paesi UE ove sono

stabiliti i propri clienti.

Mancava esclusivamente il Decreto Legislativo che recepisse tali norme all’interno del D.P.R. 633/1972.

Questo è stato approvato nel CDM del 24.12.2014.


33

Il nuovo Decreto Legislativo da un lato modifica le norme in materia di sostituendo le lettere f) e g)

dell’articolo 7-sexies del D.P.R. n. 633/72 e sopprimendo le lettere h) ed i) del successivo articolo 7-

septies e dall’altro lato disciplina il particolare regime, riscrivendo l’articolo 74-quinquies (dedicato alle

imprese extra Ue che già applicavano un’analoga procedura per l’e-commerce) e introducendo gli

articoli 74-sexies, septies ed octies.

Per effetto delle nuove disposizioni, a decorrere dal 1° gennaio 2015, saranno applicabili i nuovi criteri

di territorialità per i servizi di e-commerce a privati consumatori comunitari.

Se dunque fino al 31.12.2014 sono applicabili le regole dettate dall’art. 44 della Direttiva UE

2006/112/UE, recepite nel nostro ordinamento nell’art. 7 –ter, co. 1, lett. b), D.P.R. 633/1972, che

prevedono la rilevanza dell’operazione nello Stato di stabilimento del prestatore; dal 1° gennaio 2015

assumerà rilevanza il paese del “consumatore”.

In generale, gli effetti saranno negativi per i consumatori italiani, che dovranno scontare l’Iva italiana,

generalmente più onerosa rispetto alle aliquote previste negli altri paesi UE. Se infatti fino al

31.12.2014 i principali store fatturavano con aliquota IVA lussemburghese, dal 01 Gennaio 2015 questi

dovranno fatturare con IVA italiana.

L’adesione al regime speciale seguendo l’apposita procedura dettata dall’Amministrazione Finanziaria

consente ai soggetti passivi IVA stabiliti in Italia, nonché ai soggetti passivi extra UE che scelgono di

identificarsi in Italia, che effettuano prestazioni di servizi di telecomunicazione, di teleradiodiffusione

o elettronici a committenti non soggetti passivi d’imposta domiciliati o residenti nell’Unione europea,

di assolvere agli obblighi IVA in Italia senza doversi identificare nei vari paesi UE di residenza dei

committenti privati.

Da evidenziare che il novellato articolo 74-quinquies del D.P.R. 633/1972, dedicato ai soggetti extraUe

che decidono d’identificarsi in Italia per assolvere gli obblighi Iva sui servizi digitali prestati a

committenti privati nazionali e comunitari, consente agli operatori di ottenere l’esonero dagli obblighi

di cui al titolo II del Decreto Iva (fatturazione, registrazione, eccetera).

Allo stesso modo tale esonero dovrebbe valere per i soggetti domiciliati o residenti in Italia, qui

identificati, per le prestazioni rese a committenti non soggetti passivi di altri Stati Ue che esercitano

l’opzione in base all’art. 74 – sexies del D.P.R. 633/1972.

Da un punto di vista degli adempimenti, l’adesione al regime speciale obbliga gli operatori a

presentare una dichiarazione trimestrale entro il 20 del mese successivo a ogni singolo trimestre, anche

se non sono state effettuate operazioni nel periodo di riferimento. Il relativo modello dev'essere

approvato con apposito provvedimento direttoriale. Entro il termine di presentazione della

dichiarazione, inoltre, va eseguito il versamento dell'imposta.


34s

1. Comunicazione black list: soglia di 10.000,00 per l’esenzione

…� Il limite che esonera dalla presentazione della Comunicazione black list deve essere inteso riferito alle operazioni con ciascuna controparte residente in Stati paradisiaci? …� Con l’art. 21 del D.Lgs Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014) è stata modificata la comunicazione annuale black list, che, come noto, prevede che i soggetti Iva nazionali sono tenuti a comunicare all’Agenzia delle Entrate le transazioni attive e passive intrattenute con operatori aventi sede, residenza o domicilio nei Paesi a fiscalità privilegiata, i c.d. Black list, il cui elenco è quello del D.M. 04.05.99 (per le persone fisiche) e del D.M. 21.11.2001 (per le società). Diversamente dalla previgente normativa, la nuova normativa prevede l’innalzamento del limite di esonero, entro il quale non vi è l’obbligo di comunicazione, da 500 a 10.000 euro, prevedendo inoltre che la comunicazione sia annuale. In merito alla nuova soglia di esenzione, nella C.M. 31/E del 30.12.2014 l’Amministrazione Finanziaria aveva chiarito che “si ritiene che tale importo complessivo annuale debba riferirsi al

complesso delle cessioni di beni e delle

prestazioni di servizi effettuate e ricevute nei

confronti di operatori economici aventi sede,

residenza o domicilio in Paesi c.d. black list.” Pertanto, non sono obbligati alla presentazione della Comunicazione annuale black list, a partire dalla comunicazione 2015, coloro che hanno posto in essere operazioni con operatori paradisiaci per un valore complessivo inferiore ad euro 10.000,00. Superata tale soglia dovranno essere comunicate tutte le operazioni poste in essere con operatori paradisiaci a prescindere dell’importo. Questo fa sorgere sicuramente problematiche applicative, in quanto dovranno essere oggetto di comunicazione anche le operazioni di modesto ammontare. Nel corso di Telefisco 2015 (par. 1.2, C.M. 6/E/2015) è stato chiesto all’Amministrazione Finanziaria se il nuovo limite di esonero di 10.000,00 possa essere applicato per le operazioni poste in essere con tutte le controparti paradisiache residenti o localizzate in un determinato Stato. Vale a dire, se alfa SRL a posto in essere operazioni con soggetti svizzeri

per euro 8.000,00 e operazioni altri soggetti paradisiaci per 7.000,00 possa comunque essere esclusa dall’obbligo di invio della comunicazione. La risposta è stata negativa. Si è richiamato quanto espresso con la C.M. 31/E/2014, e quindi il riferimento è da riferirsi al complesso delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuate e ricevute nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi c.d. black list. Nell’esempio proposto, l’ammontare delle operazioni con controparti paradisiache ammonta ad euro 15.000,00 e pertanto la soglia di esonero viene superata. Pertanto, dovranno essere comunicate tutte le operazioni poste in essere con operatori paradisiaci a prescindere dell’importo 2. Comunicazione Black list 2014 con vecchie regole

…� Per la comunicazione black list relativa al 2014 può essere applicata la nuova soglia di esenzione di euro 10.000,00? …� Con l’art. 21 del D.Lgs. Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014) è stata modificata la comunicazione annuale black list, che, come noto, prevede che i soggetti IVA nazionali sono tenuti a comunicare all’Agenzia delle Entrate le transazioni attive e passive intrattenute con operatori aventi sede, residenza o domicilio nei Paesi a fiscalità privilegiata, i c.d. Black list, il cui elenco è quello del D.M. 04.05.99 (per le persone fisiche) e del D.M. 21.11.2001 (per le società). Diversamente dalla previgente normativa, la nuova normativa prevede l’innalzamento del limite di esonero, entro il quale non vi è l’obbligo di comunicazione, da 500 a 10.000 euro, prevedendo inoltre che la comunicazione sia annuale. In merito alla nuova soglia di esenzione, nella C.M. 31/E del 30.12.2014 l’Amministrazione Finanziaria aveva chiarito che “si ritiene che tale importo complessivo annuale debba riferirsi al

complesso delle cessioni di beni e delle

prestazioni di servizi effettuate e ricevute nei


35

3. Comunicazione Black list: scadenze

…� Entro quando deve essere inviata la dichiarazione black list con la nuova cadenza annuale? …� Ad ora, tale termine non è stato indicato. Il termine potrebbe essere quello del 31 gennaio dell'anno successivo o del mese di febbraio se verrà correlato al nuovo termine obbligatorio per la dichiarazione annuale.

4. Comunicazione Black list. San Marino e Lussemburgo

…� Devono ancora essere inserite nella comunicazione black List le operazioni intercorse con San Marino e Lussemburgo ancorché tali paesi siano usciti dalla black list? …� San Marino è uscito dalla black-list con il Dm 12 febbraio 2014, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 45 del 24 febbraio 2014. Il Lussemburgo è uscito con il D.M. 16 dicembre 2014, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 297 del 23 dicembre 2014. In assenza di norme transitorie, e in attesa di eventuali diversi chiarimenti ufficiali, l'effetto per San Marino riguarda le operazioni poste in essere dall'11 marzo 2014 e per il Lussemburgo dal 7 gennaio 2015. 5. Comunicazione black list. Vecchie modalità o nuovi limiti

…� Se un soggetto ha acquistato da un Paese black list nel quarto trimestre 2014 superando la soglia dei 500 euro per la singola operazione (comunicazione entro il 2 febbraio 2015), si devono usare le vecchie modalità o si può usufruire dei nuovi limiti (10mila euro annui)? …� ll comma 2 dell'articolo 21 del D.Lgs 175/2014 prevede che si possa già operare con la nuova procedura, con il conseguente invio degli elenchi solo se su base annuale l'insieme delle operazioni (attive e passive, anche inferiori a 500 euro) ha superato i 10mila euro. In tal senso il paragrafo 12 della Circolare 31/E del 30.12.2014.

6. Comunicazione black list. Riferimento soglia 10mila

…� La soglia dei 10mila euro è riferita alla somma tra acquisti e cessioni oppure sono 10mila per cessioni e 10mila per gli acquisti? …� L'importo annuale si riferisce al complesso delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuate e ricevute nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi c.d. black list, e non distintamente per cessioni e acquisti.

7. Rimborsi IVA: soglia 15.000,00 euro riferita al periodo d’imposta

…� La nuova soglia di 15.000,00 che consente di ottenere il rimborso dell’eccedenza IVA senza la presentazione di garanzie, va riferita alla singola richiesta di rimborso? …� Nella C.M. 32/E/2014, l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che per quanto riguarda il calcolo di tale soglia, il limite è da intendersi riferito non alla singola richiesta, ma alla somma delle richieste di rimborso effettuate per l’intero periodo d’imposta (cfr risoluzione n. 165/E del 3 novembre 2000). 8. Rimborsi IVA “liberi” per i lavoratori autonomi

…� Per i rimborsi d’importo superiore ad euro 15.000,00, è necessario per i lavoratori autonomi presentare la polizza fideiussoria?

…� Per i contribuenti c.d.a rischio, ovvero i soggetti che, tra l’altro, esercitano un'attività d'impresa da meno di 2 anni, diversi dalle imprese Start-up innovative di cui all'art. 25, D.L. 179/2012, conv. con modif. dalla L. 221/2012, è sempre necessaria presentate la garanzia per l’ottenimento dei rimborsi di importo superiore ad euro 15.000,00. Nel corso del Videoforum del 22.01.2015, (par. 8.3, C.M. 6/E/2015) l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che: � per quanto riguarda lo svolgimento

dell’attività da meno di due anni, la formulazione della norma fa esclusivo riferimento allo svolgimento di attività d’impresa; pertanto, il suddetto limite non


36s

si riferisce ai soggetti che svolgono attività di lavoro autonomo;

Per gli esercenti arti e professioni, dunque, la richiesta di rimborsi di importo superiore ad euro 15.000,00 potrà avvenire senza la necessaria presentazione della polizza fideiussoria, a patto che dall’istanza da cui emerge il credito si appone il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa dell’organo di controllo e si presenta la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà. 9. Il computo dei due anni per i contribuenti a rischio

…� Per quanto riguarda lo svolgimento dell’attività da meno di due anni, che qualificata il contribuente a “rischio” con relativo obbligo di presentare la garanzia per le richieste di rimborso d’importo superiore ad euro 15.000,00, come si computa tale termine? …� Nel corso del Videoforum del 22.01.2015, l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che: � per il computo dei due anni deve farsi

riferimento all’effettivo svolgimento dell’attività d’impresa, che ha inizio con la prima attività effettuata e non con l’apertura della partita IVA. Viene chiarito inoltre che il termine dei due anni si riferisce alla data di richiesta del rimborso annuale o trimestrale.

A titolo esemplificativo, un contribuente che presenta al richiesta di rimborso in data 30.06.2015, non dovrà presentare la polizza fideiussoria se ha svolto la prima attività d’impresa il 30.06.2013 o in data anteriore. 10. Rimborsi pendenti al 13.12.2014: presentazione della garanzia

…� È possibile non presentare la polizza fideiussoria per i rimborsi IVA presentati prima del 13.12.2014 per i quali l’applicazione delle nuove regole non lo ritenesse necessario? …� Nel corso del Videoforum del 22.01.2015, l’Amministrazione Finanziaria ha richiamato quanto esposto nella recente Circolare 32/E/2014, laddove veniva precisato che l’estensione da 5.164,57 a 15.000 euro della soglia di esonero da ogni ulteriore adempimento esplica i propri effetti anche sulle richieste di

rimborso presentate anteriormente all’entrata in vigore della nuova disposizione. In particolare, l’ufficio o l’agente della riscossione non procede a richiedere la garanzia successivamente all’entrata in vigore della nuova disposizione, qualora siano rispettate le condizioni del novellato art. 38 –bis, DPR 633/1972. Nel caso in cui alla stessa data la garanzia sia stata già richiesta, laddove il contribuente non vi abbia già provveduto non è tenuto a presentarla. Si precisa che la disciplina introdotta dal nuovo articolo 38-bis non esplica effetti sui rapporti per i quali la procedura di erogazione del rimborso sia già conclusa e, pertanto, le garanzie prestate in corso di validità non possono essere restituite per i rimborsi già erogati all’entrata in vigore del Decreto Legislativo. 11. Rimborsi pendenti al 13.12.2014: restituzione della garanzia

…� È possibile chiedere la restituzione della garanzia, per i rimborsi richiesti prima del 13.12.2014, non erogati al 13.12.2014, per i quali fosse già stata presentata la garanzia, sussistendo le condizioni esimenti del novellato art. 38 –bis, D.P.R. 633/1972? …� Per tale fattispecie, l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che qualora la garanzia sia stata già prestata ma il rimborso non ancora erogato alla data del 13.12.2014, e sussistano le condizioni esimenti del novellato art. 38 –bis, D.P.R. 633/1972, si potrà chiedere la restituzione della garanzia. 12. Modifiche delle somme chieste a rimborso

…� È possibile chiedere a rimborso una somma più alta di quella originariamente richiesta? …� Nel corso dell’incontro con la stampa specializzata è stato chiarito che: � nel caso in cui il contribuente intenda

richiedere un rimborso più alto rispetto a quello originariamente richiesto, potrà essere presentata una dichiarazione integrativa, eventualmente prevista di visto, entro 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione;

� nel caso in cui il contribuente intenda revocare una precedente richiesta di


37

rimborso, potrà essere rettificata la dichiarazione presentata, entro il termine di presentazione della dichiarazione del periodo d’imposta successivo, una dichiarazione integrativa;

� nel caso in cui un contribuente intenda apporre un visto assente nella precedente dichiarazione, potrà essere presentata dichiarazione integrativa anche oltre il termine di 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione.

13. Lettere d’intento: vecchie regole per il 2014

…� Per le dichiarazioni di intento inviate dall’esportatore abituale al fornitore con le vecchie modalità, che esplicano i propri effetti fino all’11 Febbraio 2015, il fornitore è comunque obbligato ad effettuare la comunicazione all’Amministrazione Finanziaria, per sopperire al mancato invio da parte dell’esportatore abituale? …� L’Agenzia ha chiarito che per le dichiarazioni d’intento inviate dall’esportatore abituale al fornitore con le vecchie modalità, che esplicano i propri effetti per operazioni poste in essere fino all’11 Febbraio 2015, il fornitore non è tenuto a trasmettere all’Agenzia i dati contenuti nella lettere d’intento, ma è invece tenuto alla conservazione del documento ai fini di consentire il controllo da parte dell’Amministrazione Finanziaria. 14. Lettere d’intento

…� Chi invia la comunicazione per una dichiarazione di intento datata e ricevuta dal fornitore nel 2014, ma con riferimento alle operazioni da effettuare nel 2015?? …� Se la consegna del bene o la fatturazione del servizio è anteriore al 12 febbraio 2015 non risulta che vi siano soggetti obbligati alla trasmissione telematica. Ma se la dichiarazione di intento riguarda l'intero anno 2015, occorre che il fornitore la trasmetta in via telematica all'agenzia delle Entrate indicando il periodo dal 1 gennaio al 31 dicembre 2015.

15. Lettere d’intento

…� Per le importazioni effettuate dal 1° di gennaio 2015 ad oggi con la presentazione in Dogana di singole lettere d'intento per ogni operazione, l'esportatore è tenuto per queste a "regolarizzare" la posizione con la trasmissione telematica all'Agenzia delle Entrate? Oppure dette lettere d'intento sono escluse dalla comunicazione? …� Premesso che il punto dovrebbe formare oggetto di specifico chiarimento e che, con la presentazione in dogana, l'Amministrazione Finanziaria è comunque già informata dell'operazione, è altresì da considerare che la "regolarizzazione" vale per le dichiarazioni d'intento che esplicano effetto per operazioni successive all'11 febbraio 2015. Tenuto conto che la lettera d'intento in dogana è efficace per la singola operazione, è plausibile ritenere che il problema si ponga in un numero limitato di casi 16. Dichiarazione d’intento

…� Quali operazioni devono essere ricomprese nel campo 6 (operazioni straordinarie), del rigo A2, del nuovo modello delle dichiarazioni d’intento approvato con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 12.12.2014, Prot. 159674/2014.

…� Nel corso del Videoforum del 22.01.2015, è stato chiarito che in tale campo vanno ricomprese le operazioni straordinarie che hanno concorso alla formazione, anche parziale, del plafond disponibile, come affitto d’azienda, conferimenti, fusione e anche nel caso di trasformazioni.


38

3. LE NOVITA’ REDDITO D’IMPRESA

PATENT BOX

I commi da 37 a 45 della Legge di Stabilità 2015 prevedono un regime opzionale di tassazione

agevolata per i redditi derivanti dall’utilizzo e/o dalla cessione di “opere dell’ingegno, da brevetti

industriali, da marchi, nonché da processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite nel

campo industriale, commerciale o scientifico giuridicamente tutelabili” (c.d. patent box).

L’agevolazione in sintesi

PATENT BOX

A CHI È RIVOLTA

È rivolta a tutti i titolari di reddito d’impresa, a prescindere da forma

giuridica, dimensioni e regime contabile.

Possono inoltre usufruire le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust,

con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato, a

condizione di essere residenti in Paesi con i quali è in vigore un accordo per

evitare la doppia imposizione e con i quali lo scambio di informazioni sia

effettivo.

COSA RIGUARDA

Riguarda i redditi derivanti dall’utilizzo e/o dalla cessione di “opere

dell’ingegno, da brevetti industriali, da marchi d’impresa funzionalmente

equivalenti ai brevetti, nonché da processi, formule e informazioni relativi ad

esperienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico

giuridicamente tutelabili” (c.d. patent box).

Nel D.L. approvato nel CDM del 20.01.2015 viene eliminato il riferimento ai

marchi “funzionalmente equivalenti ai brevetti”. Né deriva la piena

inclusione anche dei marchi commerciali tra le attività immateriali per le

quali viene riconosciuto il beneficio fiscale. L’agevolazione viene inoltre

estesa anche ai modelli e ai disegni.

DA QUANDO

DECORRE

Il nuovo regime opzionale si applica dal periodo di imposta successivo a

quello in corso al 31 dicembre 2014 (2015 nella generalità dei casi).

OPZIONE Per usufruire dell’agevolazione, efficace dal 2015, sarà necessario esercitare

apposita opzione. L’opzione, esercitabile dal 2015, è irrevocabile ed è valida

per 5 anni. È valevole anche ai fini IRAP

A QUANTO

AMMONTA LA

DETASSAZIONE

La quota di reddito e del valore della produzione (l’opzione per il regime di

tassazione agevolata dei redditi derivanti dall’utilizzo dei beni immateriali

rileva, oltre che per la determinazione del reddito ai fini delle imposte sui

redditi, anche ai fini IRAP) che può essere oggetto di agevolazione, è definita

in base al rapporto tra i costi di attività di ricerca e sviluppo sostenuti per il

mantenimento, l’accrescimento e lo sviluppo del bene immateriale

eleggibile e i costi complessivi sostenuti per produrre tale bene.


39s

Nel D.L. approvato nel CDM del 20.01.2015 si prevede la possibilità di

comprendete nei costi di attività di ricerca e sviluppo i costi di acquisto del

bene immateriale agevolabile, nonché eventuali costi di ricerca relativi a

contratti stipulati con società facenti parte del gruppo con un tetto massimo

del 30% delle stesse.

1. utilizzo diretto intagibles

sarà escluso da imposizione la quota parte del reddito derivante dall'utilizzo

dei beni immateriali, determinata in contraddittorio con le Entrate sulla base

di una procedura di ruling internazionale nella seguente misura:

− al 30% nel 2015;

− al 40% nel 2016;

− al 50% a partire dal 2017.

2. Concessione in uso intagibles

Nel caso in cui si tratti di redditi che derivano dalla concessione in uso dei

suddetti intagibles (ad esclusione dei marchi commerciali), l'agevolazione

consiste nella esclusione da imposizione dei relativi redditi:

− per il 30% nel 2015;

− per il 40% nel 2016;

− per il 50% a partire dal 2017.

3. Cessione intagibles

In caso di cessione degli intagibles, per gli eventuali componenti positivi di

reddito positivi di reddito si prevede la detassazione integrale, a condizione

che entro la fine del secondo periodo di imposta successivo alla cessione

almeno il 90% del corrispettivo sia reinvestito nella manutenzione e sviluppo

di "altri" beni immateriali agevolabili.

CONDIZIONI PER

FRUIRE

DELL’AGEVOLAZIONE

L’opzione per il regime di tassazione agevolata è consentita a condizione

che i soggetti svolgano le attività di ricerca e sviluppo, anche mediante

contratti di ricerca stipulati con Università o Enti di ricerca e organismi

equiparati, finalizzati alla produzione dei beni immateriali oggetto del

regime agevolato.

Dunque, l’attività di ricerca e sviluppo può essere svolta internamente, o

mediante contratti di ricerca stipulati con Università o enti di ricerca e

organismi equiparati, finalizzati alla produzione dei beni immateriali

oggetto del regime agevolato, o tramite società esterne, a condizione che

non si tratti di società del gruppo.


40s

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA

1. Patent box: va reinvestito il 90% del corrispettivo ricevuto

…� In caso di cessione degli intagibles, per gli eventuali componenti positivi di reddito si prevede la detassazione integrale, a condizione che entro la fine del secondo periodo di imposta successivo alla cessione almeno il 90% del corrispettivo sia reinvestito nella manutenzione e sviluppo di "altri" beni immateriali agevolabili?

Deve farsi riferimento alla plusvalenza realizzata o al corrispettivo ricevuto? …� In merito a tale aspetto, nel corso di Telefisco 2015 (par. 11.2, C.M. 6/E/2015) è stato chiarito che per usufruire dell’agevolazione in caso di cessione degli intagibles, si dovrà reinvestire il 90% del corrispettivo ottenuto e non della plusvalenza realizzata.


41s

LE NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA

NOVITÀ IRAP

La Legge di stabilità 2015 (L. 23 dicembre 2014, n.190) contiene tra i 735 commi, diverse misure dedicate

all’IRAP.

Deduzione integrale del costo del personale assunto a tempo indeterminato

Il comma 20 del testo, rubricato “Deduzione del costo del lavoro da imponibile IRAP” stabilisce che dal

periodo di imposta 2015, per i soggetti che determinano il VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA, ai sensi

degli articoli da 5 a 9 del Decreto Irap (D.Lgs. n. 446/97) (imprese, lavoratori autonomi e agricoltori), è

ammessa in deduzione la differenza tra:

- il costo complessivo per il personale dipendente con contratto a tempo indeterminato;

- le deduzioni spettanti ai sensi dei commi 1, lettera a), 1-bis, 4-bis.1 e 4-quater del Decreto IRAP.

Il Legislatore ha aggiunto, quindi, un’ulteriore agevolazione per i datori, che assumono dipendenti a

tempo indeterminato: dal 2015 viene introdotto un nuovo comma all’art.11 del D.Lgs. 446/1997, il c. 4-

octies, che prevede, per tutti i soggetti passivi IRAP che rientrino nella casistica suddetta, la possibilità

di dedursi la parte in eccedenza rispetto a quanto già dedotto in base ai commi precedenti (c.1, lett a),

art.1-bis, 4-bis.1 e 4-quater), quindi di fatto portando in deduzione tutto il costo del lavoro (a tempo

indeterminato) dalla base imponibile IRAP.

Non rientra nell’importo deducibile, stando alla lettera della norma, il costo sostenuto

per lavoratori con contratti di lavoro a tempo determinato e per lavoratori

parasubordinati.

Per i produttori agricoli di cui all’articolo 3, comma 1, lettera d), del Decreto IRAP e per le società

agricole di cui all’articolo 2 del D.Lgs. 29 marzo 2004, n. 99, e successive modificazioni, la deduzione

di cui al comma 20, è ammessa anche per ogni lavoratore agricolo dipendente avente i requisiti.

CHIARIMENTO - L’Agenzia ha chiarito che non dovrebbe trovare applicazione per i lavoratori

impiegati all’estero.

Credito d’imposta del 10% per contribuenti sprovvisti di forza lavoro

Il comma 21, d’altro canto, introduce, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al

31 dicembre 2014, (dal 2015 per i soggetti solari), per i contribuenti, che:

• determinano il valore della produzione netta ai sensi degli artt. da 5 a 9 del Decreto IRAP,

(D.Lgs.446/97)

• e che non si avvalgono di lavoratori dipendenti, un credito d’imposta, da utilizzare

esclusivamente in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, a

decorrere dall’anno di presentazione della corrispondente dichiarazione, pari al 10%

dell’imposta lorda, determinata secondo le disposizioni del Decreto IRAP.

CHIARIMENTO - L’Agenzia ha chiarito che il credito sconta imposta, rappresentando una

sopravvenienza attiva che, in quanto tale, risulta rilevante (ex. art. 88 del TUIR), dato che non è stato

disposto diversamente dal Legislatore.


42s

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA 1. Deduzione del costo del lavoro a tempo indeterminato impiegato all’estero

…� La deduzione integrale del costo del personale, assunto a tempo determinato, vale anche per i lavoratori impiegati all’estero? …� L’Agenzia ha chiarito che non dovrebbe trovare applicazione in tal caso. Tra l’altro anche la deduzione per contributi assistenziali e previdenziali non è riconosciuta rispetto ai contributi per dipendenti impiegati all’estero (C.M. 19.11.2007, n. 61/E).

2. Il credito d’imposta IRAP concorre a formare il reddito imponibile IRES e IRPEF

…� Il credito d’imposta IRAP per i contribuenti che non assumono forza lavoro genera una sopravvenienza attiva tassabile?

…� L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che ogni volta che il legislatore ha inteso escludere da imposizione una voce, lo ha fatto in modo esplicito. In questo caso non esistono norme specifiche che ne consentano la detassazione. Quindi, adottando un approccio interpretativo letterale, il credito sconta imposta, rappresentando una sopravvenienza attiva che, in quanto tale, risulta rilevante (ex. art. 88 del Tuir), dato che non è disposto diversamente. Nonostante, dunque, vi sia incoerenza nella imponibilità del credito di imposta rispetto alle finalità dell’intervento, inteso come aiuto introdotto per soggetti che avrebbero patito svantaggi dalla nuova norma, tale aiuto deve essere “pieno” e concreto, essa è confermata dall’amministrazione. Si intendeva ripristinare la situazione vigente prima della legge di stabilità 2015, quando la minore aliquota del 3,5% era applicabile per tutti i soggetti, ma la riduzione viene di fatto mutilata dall’aggravio del prelievo fiscale (una sorta di effetto boomerang è stato definito dalla dottrina). Per i lavoratori autonomi non rileva, invece, la sopravvenienza, in quanto gli artt.53 e 54 del TUIR, non contemplano tali proventi come facenti parte della base imponibile.

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 3. IRAP e società in concessione

…� Per le società che operano in concessione e a tariffa, che fino al periodo d’imposta 2014 non beneficiavano del cuneo fiscale, possono dedurre la differenza tra il costo complessivo del personale dipendente con contratto a tempo indeterminato e le deduzioni spettanti per i contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro? …� La norma letteralmente sembra stabilire che la nuova deduzione non spetti alle società che operano in concessione e a tariffa La legge di stabilità introduce, infatti, la nuova deduzione ferme restando le già vigenti disposizioni sul cuneo fiscale, tra le quali, appunto, quelle che escludevano l’applicazione delle deduzioni per le società operanti in concessione e a tariffa in specifici settori. Si attendono, comunque, chiarimenti dall’Amministrazione Finanziaria in merito.


43s

LE NOVITÀ REDDITO D’IMPRESA

BONUS MACCHINARI

L’articolo 18 del DL n. 91/2014 introduce un credito d’imposta per i titolari di reddito d’impresa, che

effettuano investimenti in macchinari nuovi, ma solo per l’importo che eccede la media dell’ultimo

quinquennio.

L’agevolazione prevede l’introduzione di un credito d’imposta nella misura del 15% del valore degli

investimenti in beni strumentali nuovi.

I beni agevolabili sono solo i macchinari e gli impianti che hanno contemporaneamente i seguenti

requisiti:

- sono compresi nella divisione 28 della tabella ATECO 2007;

- sono realizzati dalla data di entrata in vigore del Decreto Legge e cioè dal 25 giugno 2014 fino

al 30 giugno 2015;

- sono in misura eccedente rispetto alla media della medesima tipologia di investimenti

effettuati nei cinque periodi d’imposta precedenti.

I beneficiari

Gli investimenti che possono far emergere il credito

Gli investimenti che danno diritto all’agevolazione sono solo quelli:

- nuovi, nel senso che non devono essere stati, a qualunque titolo, già utilizzati;

- compresi nella divisione 28 della tabella ATECO 2007;

- di importo unitario uguale o superiore a 10.000 euro.

-

CREDITO D’IMPOSTA 15% sull’acquisto di macchinari nuovi e impianti (ATECO 2007 divisione

28)

BONUS MACCHINARI (D.L. 91/2014, art.18)

DAL 25.06.2014 AL 30.06.2015

RESIDENTI IN ITALIA

POSSIBILI BENEFICIARI TITOLARI DI REDDITO D’IMPRESA

S.O. DI SOGGETTI NON RESIDENTI


44

BENI AGEVOLABILI - BONUS MACCHINARI

NUOVI + TABELLA 28 ATECO 2007

INCLUSI • MACCHINARI

• E IMPIANTI

ESCLUSI

• BENI MERCE

• IMMOBILI,

• BENI IMMATERIALI,

• COMPUTER,

• MOTORI ELETTRICI E GENERATORI,

• TELEFONI E APPARECCHI PER LE TELECOMUNICAZIONI,

• AUTOVEICOLI IN GENERE,

• IMPIANTI ANTIFURTO E ANTINCENDIO.

L’utilizzo del bonus

Il credito d’imposta è ripartito in tre quote annuali di pari importo ed è fruito esclusivamente in

compensazione in F24 in sede di versamento di tributi e contributi.

UTILIZZO DEL BONUS

IN F24 IN N.3 QUOTE ANNUALI

a partire dal 2° anno successivo alla realizzazione

INVESTIMENTI 2014

16.06.2016

16.06.2017

16.06.2018

INVESTIMENTI 2015

16.06.2017

16.06.2018

16.06.2019


45s

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. Adempimenti bonus macchinari

…� Ci sono degli adempimenti specifici da effettuare per accedere al bonus macchinari (per investimenti superiori a 10.000 euro, da effettuare entro il 30.06.2015? …� Va solo documentata la spesa sostenuta (secondo i criteri di cui all'articolo 109 del TUIR) entro tale data. Andrà poi indicato in Unico l’importo del credito. 2. Adempimenti bonus macchinari

…� Una S.r.l. sostiene investimenti agevolabili nel 2014 per 200.000 euro di cui 100.000 euro ante 25 giugno e 100.000 dopo quella data. La media del quinquennio precedente è pari a 100.000 euro. Come va calcolato il bonus? …� Il D.L. 91/2014 agevola gli investimenti realizzati dal 25 giugno 2014, nell'esempio pari a 100.000 euro. Quelli effettuati nel 2014, anteriormente al 25 giugno 2014, non rilevano ai fini del bonus macchinari. Dunque, sono agevolabili solo investimenti per 100.000 euro che, confrontati con la media, pure pari a 100.000 euro, generano un'eccedenza pari a zero. Nessun credito di imposta spetta al contribuente nel caso di specie.


46

4. NOVITÀ FISCALITÀ IMMOBILIARE

IMU TERRENI EX MONTANI

Con il Decreto Legge n. 4 del 24 gennaio 2015, recante misure urgenti in materia di esenzione Imu,

pubblicato in G.U. ed entrato in vigore lo stesso 24 gennaio, il Governo ha ridefinito i criteri di

tassazione dei terreni agricoli ubicati nei Comuni montani.

A decorrere dal 2015, ma i medesimi criteri il decreto li rende applicabili – se più favorevoli – anche

all’anno d’imposta 2014, l'esenzione Imu si applica:

- ai terreni agricoli e non coltivati, ubicati nei Comuni risultanti “totalmente montani” dall'elenco

dei Comuni italiani predisposto dall'Istat, reperibile al link: http://www.istat.it/it/archivio/6789;

- ai terreni agricoli e non coltivati, posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori

agricoli professionali, di cui all'art. 1 D.Lgs. 29 marzo 2004, n. 99, iscritti nella previdenza agricola,

ubicati nei Comuni risultanti “parzialmente montani” nel medesimo elenco Istat.

Si torna indietro, dunque, al concetto di “montagna legale”, già utilizzato nell’elenco allegato alla

Circolare n. 9 del 14 giugno 1993, ma facendo riferimento alla lista Istat aggiornata.

I comuni vengono classificati in:

- totalmente montani, nei quali i predetti terreni godranno sempre dell’esenzione;

- parzialmente montani, nei quali i terreni anzidetti risulteranno esenti solo per coltivatori diretti e

IAP iscritti nella previdenza agricola;

- non montani, nei quali detti terreni sconteranno l’imposta, indipendentemente dalla qualifica

soggettiva di chi lo possiede e conduce.

Per l’individuazione del regime IMU applicabile al terreno è necessario quindi accedere al sito dell’Istat

al link http://www.istat.it/it/archivio/6789 e verificare il codice riportato nella colonna “R” rubricata

“comune montano”, che potrà essere “T” (totalmente montano – esente IMU); “NM” (non montano –

sempre tassato IMU) o “P” (parzialmente montano – tassato in base alla qualifica del possessore e

conduttore).

TASSAZIONE IMU 2014 E 2015

FASCE DI COMUNI CHI VERSA? QUANDO?

COMUNI NON MONTANI TUTTI I CONTRIBUENTI

IL 10.02.2015

ACCONTO E SALDO 2014

IN UN’UNICA SOLUZIONE

NOVITA’ SE VERSO ENTRO

IL 31.03.2015 NO

SANZIONI O INTERESSI

COMUNI PARZIALMENTE

MONTANI

SOLO I SOGGETTI CHE

NON HANNO LA

QUALIFICA DI CD E IAP,

ISCRITTI ALLA PREV. AGR.

IL 10.02.2015

ACCONTO E SALDO 2014

IN UN’UNICA SOLUZIONE

NOVITA’ SE VERSO ENTRO


47s

IL 31.03.2015 NO

SANZIONI O INTERESSI

COMUNI TOTALMENTE MONTANI

(http://www.istat.it/it/archivio/6789 ) NESSUNO

---

I contribuenti che non hanno provveduto al versamento dell’Imu dovuta sui terreni ex montani, entro il

10 febbraio 2015, avranno la possibilità di regolarizzare l’omissione fino al 31 marzo 2015. Non

saranno, infatti, applicate sanzioni ed interessi nel caso di ritardato versamento dell’imposta

complessivamente dovuta per l’anno 2014, qualora lo stesso sia effettuato entro il termine del 31 marzo

2015. Coloro che, quindi, non hanno versato l’Imu sui terreni parzialmente montani o montani o hanno

effettuato solo un versamento parziale, potranno effettuare un ricalcolo e saldare il dovuto.

La scadenza di versamento dell’Imu dei terreni ex montani, originariamente prevista per il 16 dicembre

2014, era stata prorogata al 26 gennaio 2015 da un decreto ad hoc; esso non è, tuttavia, mai stato

convertito, perché già confluito sotto forma di emendamento nella Legge di stabilità 2015. La L. 23

dicembre 2014, n.190, c.d. Legge di stabilità 2015, ha quindi previsto come scadenza quella del 26

gennaio 2015; termine subito rivisto grazie all’approvazione, fatta in fretta e furia dal Governo, del DL

n.4/2015, che ha fatto slittare il termine al 10 febbraio 2015.

Oggi quel DL n.4/2015 diventa oggetto di ulteriore modifica, in sede di conversione in legge, grazie

all’approvazione di un emendamento in Commissione Finanze e Tesoro del Senato. Il risultato non è

uno slittamento dell’originaria scadenza, che rimane quella del 10 febbraio 2015, ma una sanatoria per

i contribuenti, che avranno altri 30 giorni circa per mettersi in regola.

Inoltre, grazie ad un altro emendamento, viene riconosciuto il diritto al rimborso – che verrà erogato

dal Comune - per il contribuente che abbia versato l’Imu sui terreni agricoli, ma sia esentato secondo le

nuove norme dalla tassazione (D.L. n.4/2015) e non secondo le “vecchie” (regole del D.M. 28 novembre

2014).

RIMBORSO IMU VERSATA ERRONEAMENTE

TERRENI - TASSATI SECONDE LE VECCHIE REGOLE (DM 28.11.2014)

- ED ESENTI CON LE NUOVE REGOLE (DL n.4/215)

• SE HA VERSATO IL 10.02.2015

• VERSERA’ ENTRO IL 31.03.2015

HA DIRITTO AL RIMBORSO

• SE NON HA VERSATO IL 10.02.2015

• NON VERSERA’ ENTRO IL 31.03.2015

SI E’ COMPORTATO CORRETTAMENTE


48

Infine, viene estesa dal 2014 al 2015 l’esenzione per le aree agro-silvo-montane a proprietà collettiva. Si

tratta di terreni a immutabile destinazione agro-silvo-pastorale a proprietà collettiva indivisibile e

inusucapibile (non collocati in zone montane o di collina). L’esenzione, riconosciuta dal DL n.4/2015 per

il 2014, verrà, quindi, confermato anche per il 2015.

TASSAZIONE IMU 2014 E 2015

- AREE AGRO-SILVO PASTORALI -

SITUATE IN: CHI VERSA? QUANDO?

COMUNI NON MONTANI NESSUNO ---

COMUNI PARZIALMENTE MONTANI NESSUNO ---

COMUNI TOTALMENTE MONTANI

(http://www.istat.it/it/archivio/6789 ) NESSUNO ---

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. L’IMU pagata con le vecchie regole, va chiesta a rimborso

…� Qualora un contribuente avesse provveduto a versare l’IMU con il calcolo effettuato prima dell’emanazione del DL n.4/2015, giunto in extremis, e non fosse tenuto al versamento con le nuove regole, come deve procedere per vedersi rimborsare la somma non dovuta? …� Chi ha pagato l’Imu con le vecchie regole prima della pubblicazione del D.L. 4/2015, e, in forza dell'ultimo D.L., il tributo non fosse dovuto, potrà chiederne il rimborso, entro cinque anni al Comune. 2. IMU non versata – ravvedimento operoso anche entro 90 giorni

…� Se il contribuente non avesse provveduto al versamento dell’IMU entro il 10 febbraio 2015, come deve procedere? …� Il contribuente può effettuare il versamento dovuto entro il 31.03.2015 senza sanzioni o interessi. Dal 01.04.2015 può regolarizzare l’omesso versamento, avvalendosi del ravvedimento operoso, ex art. 13, D.Lgs. n. 472/1997, potendo contare anche su una nuova possibilità: versare il dovuto entro 90 giorni dalla

scadenza originaria ottenendo la riduzione delle sanzioni a 1/9. 3. Tassazione per i comuni parzialmente montani limitata ai contribuenti non IAP o CD

…� I terreni detenuti da un contribuente, in un comune parzialmente montano, quando sono soggetti all’IMU e quando ne sono esenti? …� Perché scatti l’esenzione è necessario che si tratti di terreni agricoli posseduti e condotti da soggetti qualificati come Iap o di coltivatori diretti, iscritti nella previdenza agricola. Sono inoltre esenti quelli concessi in comodato o in affitto a coltivatori diretti e Iap, ma non è chiaro se - in questo caso - debbano essere posseduti da questi stessi soggetti. In attesa di chiarimenti ufficiali, la risposta più prudente dovrebbe essere positiva. Con l’emanazione del D.L. 24 gennaio 2015, n. 4, sono stati, infatti, definiti, dall’anno di imposta 2014, i nuovi criteri per l’applicazione dell’esenzione per l’IMU sui terreni agricoli, al fine di risolvere alcune criticità emerse a seguito dell’introduzione del D.M. 28 novembre 2014. Per quanto riguarda l’annualità 2014, il comma 5 dell’art. 1 prevede che l’imposta complessivamente dovuta, debba essere versata entro il 10 febbraio 2015 (fino al 31.03.2015 non saranno comunque applicate sanzioni). Il Ministero ha chiarito che in base a detti nuovi criteri, l’esenzione in questione si applica,


49s

secondo quanto disposto dalla lett. a) dell’art. 1 del D. L. n. 4 del 2015: - a tutti terreni agricoli, nonché a quelli non

coltivati, ubicati nei comuni classificati totalmente montani, di cui all'elenco dei comuni italiani predisposto dall'ISTAT ;

- ai sensi della successiva lett. b), ai terreni agricoli, nonché a quelli non coltivati, purché posseduti e condotti dai CD e dagli IAP, iscritti nella previdenza agricola, ubicati nei comuni classificati parzialmente montani di cui allo stesso elenco ISTAT.

Il Ministero ha sottolineato che l’esenzione in parola si applica: - nel primo caso a tutti i terreni agricoli,

indipendentemente dalla qualifica soggettiva del possessore;

- mentre nel secondo caso è necessario che il possessore sia un CD o uno IAP, iscritto nella previdenza agricola. Pertanto, in questa seconda ipotesi, non rientrano nel perimetro di applicazione dell’esenzione di cui alla lett. b) dell’art. 1 del D. L. n. 4 del 2015, i terreni posseduti da soggetti diversi da CD e IAP, vale a dire posseduti dai cosiddetti rentiers.

4. IMU su terreni concessi in affitto, siti in comuni parzialmente montani

…� Un terreno concesso in affitto a terzi che possiedono la qualifica di CD o IAP è esente se ricadente in un comune parzialmente montano? …� Il comma 2 dell’art. 1 del DL n.4/2015, nel precisare che l’esenzione si applica anche “nel caso di concessione” dei terreni di cui alla lett. b), definisce i limiti entro cui può essere esteso il beneficio fiscale. E’ chiaro che la disposizione fiscale non è suscettibile di intervenire sulle condizioni richieste dalla normativa di settore diretta a stabilire i requisiti per la qualifica di CD o IAP, iscritto nella previdenza agricola, con la conseguenza che, per applicare l’esenzione e quindi l’estensione di cui alla lett. b), è necessario che il concedente possieda e conduca almeno un altro terreno. Si deve, infine, evidenziare che trattandosi dell’applicazione di una disposizione di esenzione, l’interpretazione letterale del comma 2 dell’art. 1 del D. L. n. 4 del 2015 appare coerente con i principi stabiliti dalla Corte di

Cassazione che, nella Sentenza n. 288 del 12 gennaio 2012, ha precisato che “le agevolazioni in materia tributaria non possono implicare

un’interpretazione analogica o estensiva, onde

farvi comprendere ipotesi non espressamente

previste…”. Ciò, quindi, esclude che si possa

aderire, come prospettato nel quesito, a” criteri

interpretativi logico-sistematici della

disposizione, atteso che un mero richiamo alla

lettera della norma, troverebbe applicazione in

casi molto rari”.

Pertanto, per poter beneficiare dell’esenzione dall’IMU prevista dal comma 2 dell’art. 1 del D. L. n. 4 del 2015 è indispensabile, in base al combinato disposto di cui alla lett. b) e al comma 2 dell’art. 1, che il soggetto che concede il terreno in affitto o in comodato a un CD e IAP, iscritto nella previdenza agricola, abbia egli stesso la qualifica di CD o IAP, iscritto nella previdenza agricola. 5. Tassazione IMU e TARI che compromette la continuità aziendale

…� Un albergo è dotato di una rendita catastale che, se da visura dovrebbe far riferimento ai valori catastali degli anni 88/89, nella realtà rispecchia un importo molto più alto anche dei valori OMI attuali, ulteriormente penalizzata dalla rivalutazione del 5% + 65% nel calcolo della base imponibile.

La società che gestisce l’attività proprietaria dell’immobile dovrebbe versare un’imposta pari a 100.000 euro derivante dalla somma di IMU e TARI.

Tale importo compromette seriamente l’attività. Abbiamo proposto un ricorso prima al Comune, e dopo il suo diniego in commissione tributaria provinciale. Come ottenere una giusta imposizione? …� Per quanto riguarda l’Imu, la tassazione elevata può dipendere da diversi fattori, come una rendita catastale elevata (che dipende dall’Agenzia delle Entrate ex Territorio) e/o da un’aliquota massima o vicina al massimo (deliberata dal Comune). Per la Tari il fattore che incide maggiormente è la superficie dell’immobile, che probabilmente nel caso di un albergo è sicuramente ampia. E’ difficile suggerire quale azione intraprendere. In ogni caso si consiglia di verificare


50

attentamente tutti gli elementi che concorrono all’imposizione (rendita catastale, aliquota Imu applicata dall’ente, superficie della struttura, tariffa Tari applicata dall’Ente, ecc.) al fine di capire come e dove poter intervenire.


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5. IL NUOVO RAVVEDIMENTO OPEROSO

LE NOVITA’ DELLA LEGGE DI STABILITA’ 2015

La Legge di stabilità 2015 ha introdotto importanti novità in tema di ravvedimento.

Riassumiamole brevemente nella tabella che segue:

IL RAVVEDIMENTO OPEROSO

LE NOVITA’ DELLA LEGGE DI STABILITA’ 2015

È possibile ricorrere al ravvedimento operoso anche dopo lo scadere del termine per la presentazione

della dichiarazione dell’esercizio nel corso del quale è stata commessa la violazione.

Con esclusivo riferimento ai tributi amministrati dalle Entrate, è possibile ricorrere al ravvedimento

operoso anche se sono iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento.

Non si può versare con ravvedimento soltanto nel caso in cui sono stati notificati atti di liquidazione e

di accertamento, compresi gli avvisi bonari emessi a seguito di liquidazione in via informatica o

controllo formale.

In caso di dichiarazione integrativa con contestuale ravvedimento, si allungano i termini per

l’accertamento e per la notifica delle cartelle di pagamento.

Dal 1° gennaio 2016 spariscono gli istituti della definizione dell’accertamento mediante adesione ai

contenuti dell’invito al contraddittorio e dell’adesione ai PVC. Per tutti il 2015, invece, vige un periodo

di transizione, grazie al quale gli istituti in oggetto convivono con quelli del ravvedimento

Il nuovo ravvedimento consente quindi al contribuente di rimediare ad eventuali violazioni in un lasso

di tempo sicuramente più lungo.

SPRINT

� riduzione della sanzione a 1/10, con ulteriore riduzione a 1/15 per

giorno di ritardo;

� ritardi non superiori a 14 giorni dalla commissione della violazione.

PER TUTTI I TRIBUTI

BREVE

� riduzione della sanzione a 1/10;

� ritardi fino a 30 giorni dalla commissione della violazione.

INTERMEDIO

NUOVO


� ritardi entro i 90 giorni dal termine per la presentazione della

dichiarazione o dalla commissione della violazione.

LUNGO


� violazione sanata entro il termine per la presentazione della

dichiarazione relativa all’anno in cui la violazione è stata commessa,

o entro un anno dall’omissione in assenza di dichiarazione.


52

ULTRANNUALE

NUOVO

� con riduzione della sanzione a 1/7;

� violazione sanata entro il termine per la presentazione della

dichiarazione successiva all’anno in cui la violazione è stata

commessa o entro 2 anni dalla violazione in assenza di dichiarazione.

SOLO PER I TRIBUTI

AMMINISTRATI

DALL’AGENZIA DELLE

ENTRATE

LUNGHISSIMO

NUOVO


� violazione è sanata oltre il termine per la presentazione della

dichiarazione successiva all’anno in cui la violazione è stata

commessa o oltre 2 anni dalla violazione in assenza di dichiarazione.

POST PVC

NUOVO


� dopo l’avvenuta notifica di un PVC.

Sebbene il nuovo istituto sia stato positivamente accolto, non sono mancati alcuni dubbi, i quali sono

stati posti all’Agenzia delle Entrate in occasione dei consueti appuntamenti annuali con Telefisco e

Videoforum.

Riassumiamo, brevemente, i chiarimenti forniti, per poi entrare nel dettaglio degli stessi con i successivi

quesiti.

Se alla data del 1° gennaio 2015 la violazione è già stata contestata (magari con l’emissione di un PVC) ma ancora non sono stati emessi atti accertativi, liquidatori o cartelle di pagamento, è possibile ricorrere al ravvedimento?

Si, anche in questo caso è possibile ricorrere al ravvedimento

LA DISCIPLINA TRANSITORIA

L’emissione di una comunicazione di irregolarità, a seguito di controlli formali, preclude il ravvedimento solo sulle violazioni con la stessa rilevate, o impedisce, in toto, il ricorso alla nuova procedura?

Non si può ricorrere al ravvedimento solo con riferimento alle violazioni effettivamente contestate con la comunicazione di irregolarità.

L’AVVISO BONARIO


53s

Sebbene gli avvisi di recupero di crediti di imposta e gli avvisi di irrogazione di sanzioni non siano espressamente menzionati dalla norma, deve comunque ritenersi che rappresentino cause ostative del nuovo ravvedimento?

Si, gli avvisi di recupero di crediti di imposta e gli avvisi di irrogazione di sanzioni impediscono il ravvedimento

GLI AVVISI DI RECUPERO DI CREDITI DI IMPOSTA

Se decido di ravvedere a seguito del PVC come posso evidenziare gli elementi a cui intendo prestare acquiescenza rispetto a quelli che, invece, contesto?

È onere del contribuente comunicare agli uffici i rilievi per i quali si intende prestare acquiescenza. Le nuove norme, infatti, non hanno variato la natura del ravvedimento.

IL RAVVEDIMENTO DOPO IL PVC

Se intendo ravvedermi a seguito di una violazione contestata, devo comunque regolarizzare distintamente anche le violazioni prodromiche (es. omessa fatturazione) e quelle conseguenziali (omesso versamento, infedele dichiarazione)?

Si, è necessario regolarizzare anche le violazioni prodromiche e conseguenziali.

VIOLAZIONI PRODROMICHE E CONSEGUENZIALI

I doppi termini richiamati dalla norma (esempio: entro il novantesimo giorno successivo al

termine per la presentazione della dichiarazione, oppure entro novanta giorni dall'omissione o

dall'errore) si riferiscono alla distinzione tra “tributi periodici” (o meglio, con dichiarazione periodica) e “tributi istantanei”?

Si, la diversificazione è collegata alla distinzione tra i “tributi periodici” cui inerisce un obbligo dichiarativo che si rinnova periodicamente, (come per esempio imposte sui redditi e Iva) e “tributi istantanei”, per i quali non si configura un obbligo dichiarativo (come per esempio imposta di registro, sulle successioni).

I DOPPI TERMINI


54

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA 1. La contestazione della violazione prima dell’1.1.2015 non impedisce il ravvedimento

…� Alla data di entrata in vigore del 1° gennaio 2015 risultano già contestate al contribuente delle violazioni tributarie ed è già stato emesso PVC. Tuttavia, ancora non è stato notificato l’avviso di accertamento.

Posso beneficiare delle novità introdotte dalla Legge di Stabilità 2015 in tema di ravvedimento operoso?

…� Il quesito in oggetto è stato posto all’Agenzia delle entrate in occasione del consueto appuntamento annuale con Telefisco. L’Agenzia delle Entrate ha quindi avuto modo di chiarire che, nel rispetto del principio di legalità di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n 472, le nuove disposizioni in tema di ravvedimento trovano applicazione anche con riguardo alle violazioni che alla data del 1° gennaio 2015 sono già state contestate ma che ancora non sono state formalizzate in atti accertativi, liquidatori o da cartelle di pagamento. 2. Avviso bonario e ravvedimento operoso

…� Abbiamo ricevuto un avviso bonario a fronte di un omesso versamento Iva per l’annualità 2012. La stessa annualità è stata interessata da un errore, in conseguenza del quale alcuni elementi attivi non sono stati indicati in dichiarazione. Possiamo oggi presentare dichiarazione integrativa e versare con ravvedimento? Oppure il fatto che l’annualità in oggetto sia stata interessata da un avviso bonario ce lo preclude?

…� A tal proposito merita di essere ricordato che l’Agenzia delle entrate, nel consueto appuntamento annuale con Telefisco, ha ribadito che il contribuente che ha ricevuto una comunicazione di irregolarità può comunque ricorrere al ravvedimento per altre violazioni che non siano state contestate con gli atti in oggetto. A chiarire tale aspetto è stata la circolare n. 18/E del 10 maggio 2011 che, pur in vigenza delle

vecchie norme in tema di ravvedimento ha affermato che la preclusione al ravvedimento opera con esclusivo riferimento alle violazioni contestate con gli avvisi di irregolarità. 3. L’avviso di recupero crediti impedisce il ravvedimento

…� Ho ricevuto un avviso di recupero di crediti di imposta.

Questo specifico atto mi preclude il ravvedimento o no? …� L’Agenzia delle entrate, nel corso di Telefisco2015 ha chiarito che, sebbene gli atti di recupero di crediti di imposta e gli avvisi di irrogazione di sanzioni non siano espressamente menzionati, deve ritenersi che costituiscano comunque cause ostative al ravvedimento. Pertanto, in questo caso, non sarà possibile beneficiare delle novità introdotte dalla Legge di stabilità 2015 4. Ravvedimento a seguito di PVC: contestazioni da evidenziare

…� Intendo regolarizzare delle violazioni contestate con PVC ricorrendo al nuovo ravvedimento operoso.

Non comprendo tuttavia come io possa evidenziare la contestazioni per le quali presto acquiescenza rispetto a quelle che, invece, intendo contestare.

…� Il quesito proposto assume particolare rilevanza ed è stato oggetto di importanti chiarimenti da parte dell’Agenzia delle entrate nel corso dell’appuntamento annuale con Videoforum 2015. È stato in tale sede chiarito che le novità introdotte in tema di ravvedimento non mutano la natura dello stesso, che rimane pur sempre un mero atto di regolarizzazione spontanea da parte del contribuente, non potendosi ritenere trasformato di un atto di adesione al PVC. Per i motivi appena esposti si è ritenuto che rimane compito del contribuente comunicare agli uffici i rilievi per i quali si intende prestare acquiescenza.


55s

A tal proposito sono sicuramente necessari maggiori chiarimenti. In linea di massima si può ritenere, sin da subito, che un buon strumento possa essere rappresentato dalle osservazioni difensive al PVC che il contribuente può presentare. 5. Violazioni prodromiche e conseguenziali da sanare

…� Nel caso in cui io volessi ricorrere al ravvedimento operoso devo regolarizzare distintamente anche le violazioni prodromiche (es. omessa fatturazione) e quelle conseguenziali (omesso versamento, infedele dichiarazione)? …� In occasione di Videoforum 2015 l’Agenzia delle entrate ha fornito una risposta al quesito in oggetto. È stato infatti ricordato che le novità introdotte non hanno inciso su quella che è la natura del ravvedimento operoso. Ecco il motivo per il quale si continuano a ritenere pienamente validi i chiarimenti fornirti in passato, per cui rimane onere del contribuente la regolarizzazione delle violazioni prodromiche (es. omessa fatturazione) e quelle conseguenziali (omesso versamento, infedele dichiarazione). 6. Tributi periodici ed istantanei

…� La nuova disciplina del ravvedimento indica due diverse soglie temporali per la regolarizzazione, una correlata alla violazione (es. a un anno dalla commissione delle violazione), l’altra in funzione della presentazione della dichiarazione (es. entro la scadenza per la presentazione della dichiarazione).

Devono ritenersi applicabili, in questo caso, i chiarimenti forniti con la circolare n.180/1998, secondo la quale la diversificazione è in sostanza correlata alla distinzione tra i c.d. “tributi periodici” cui inerisce un obbligo di dichiarazione che si rinnova periodicamente (es. imposte sui redditi, I.V.A.) e i c.d. “tributi

istantanei” che tale obbligo non configurano (es. imposta di registro, sulle successioni)?

Oppure la distinzione deve essere interpretata in modo diverso? …� In occasione di VIdeoforum 2015, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che le due distinte soglie temporali (ad esempio: “termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale è stata commessa la violazione” e “un anno dall'omissione o dall'errore”) sono collegate alla distinzione tra i “tributi periodici” cui inerisce un obbligo dichiarativo che si rinnova periodicamente, (come per esempio imposte sui redditi, Iva) e i “tributi istantanei”, per i quali non si configura un obbligo dichiarativo (come per esempio imposta di registro, sulle successioni), come già chiarito dalla circolare n. 180 del 1998. Tuttavia devono ancora considerarsi pienamente efficaci i chiarimenti forniti con i precedenti documenti di prassi. Si pensi a tal proposito alle circolari n. 41/2005 (violazioni in merito alle dichiarazioni d’intento) e n. 2/2011 (in merito alle comunicazioni black list). L’Agenzia delle entrate ha altresì aggiunto che, in virtù del principio del favor rei, è comunque possibile ravvedere le violazioni constatate prima del 1° gennaio, sempre che non siano già stati notificati gli atti di liquidazione e di accertamento, comprese le comunicazioni di irregolarità.


56

6. LE SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMATICA

L’articolo 18 del decreto semplificazioni ha ampliato il periodo di osservazione per le società in perdita

sistematica, che è passato da tre a cinque peridi d’imposta.

Dal 2014, pertanto, le società potranno essere considerate in perdita sistematica, e, quindi, si

renderanno applicabili tutte le penalizzazioni previste per le società di comodo, solo nel caso in cui:

� sia stata riportata una perdita fiscale in cinque periodi di imposta,

� oppure, siano state registrate perdite per quattro periodi e un reddito inferiore a quello minimo

presunto nell’altro.

2009

PERDITA

FISCALE

2010

PERDITA

FISCALE

2011

PERDITA

FISCALE

2012

PERDITA

FISCALE

2013

PERDITA

FISCALE

2014

SOC. IN

PERDITA

SISTEMATICA

2009

PERDITA

FISCALE

2010

REDDITO INF.

AL MINIMO

2011

PERDITA

FISCALE

2012

PERDITA

FISCALE

2013

PERDITA

FISCALE

2014

SOC. IN

PERDITA

SISTEMATICA

2009

PERDITA

FISCALE

2010

REDDITO INF.

AL MINIMO

2011

REDDITO INF.

AL MINIMO

2012

PERDITA

FISCALE

2013

PERDITA

FISCALE

2014

SOC. NON IN

PERDITA

SISTEMATICA

L’allungamento del periodo di osservazione comporta indubbi benefici per le società cui si rende

applicabile la disciplina, in quanto:

� è più ampio il periodo entro il quale la società può registrare un risultato positivo per sfuggire alle

penalizzazioni previste dalla norma;

5 periodi di imposta in perdita fiscale

SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMATICA

Dal 6° periodo d’imposta

4 periodi d’imposta in perdita fiscale ed

1 con reddito inferiore al reddito minimo presunto


57

� le cause di disapplicazione si rendono applicabili in un più lungo lasso di tempo, e, quindi, è più

probabile che possano essere rilevate in uno degli esercizi di osservazione;

� l’effetto “interruttivo” che deriva dalla presenza di una causa di disapplicazione ha effetti per un

maggior numero di esercizi. Si pensi, a titolo di esempio, ad una società che presenta una causa di

disapplicazione nel 2014: nella previgente disciplina la disapplicazione avrebbe fatto sfuggire la

società dalle penalizzazioni fino all’esercizio 2017 (triennio di riferimento 2016-2015-2014). Con

l’attuale disciplina, invece, la causa di disapplicazione potrà avere i suoi effetti fino all’esercizio

2019 (periodi di riferimento 2018-2017-2016-2015-2014)

2014

PERDITA

FISCALE

CAUSA DI

DISAPPLIC.

2015

PERDITA

FISCALE

2016

PERDITA

FISCALE

2017

PERDITA

FISCALE

2018

PERDITA

FISCALE

2019

SOC. NON IN

PERDITA

SISTEMATICA

Le importanti novità introdotte sono state oggetto di attenzione nel corso del consueto appuntamento

annuale con Videoforum e Telefisco.

Analizziamo brevemente i chiarimenti forniti, i quali, lo si ricorda, sono stati anche riassunti nella

Circolare n.6/E del 19 febbraio 2015.

Grazie all’allungamento del periodo di osservazione, le società di nuova costituzione potranno vedersi applicate le penalizzazioni previste per le società in perdita sistematica solo dal 7° esercizio, in quanto per le annualità precedenti vige la specifica causa di disapplicazione. È confermata questa interpretazione?

IL DUBBIO

Si, le società di nuova costituzione potranno vedersi applicata la nuova disciplina solo a decorrere dal 7° esercizio.

IL CHIARIMENTO

LA CAUSA DI DISAPPLICAZIONE PREVISTA PER IL 1° PERIODO DI IMPOSTA

Le novità introdotte possono essere estese anche agli esercizi 2012 e 2013?

IL DUBBIO

LA RETROATTIVITÀ DELLE NUOVE DISPOSIZIONI INTRODOTTE


58

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA 1. Disapplicazione della disciplina sulle perdite sistematiche nel primo esercizio

…� Ho costituito la mia società nell’anno 2011. Purtroppo, ad oggi, continuiamo a riportare delle perdite fiscali e temo che mi possano essere applicate le penalizzazioni previste per le società in perdita sistematica.

In quale esercizio potrei essere potenzialmente soggetto alle penalizzazioni previste? …� Il quesito posto è stato oggetto dei chiarimenti dell’Agenzia delle entrate in occasione dell’ultimo appuntamento con Videoforum. In primo luogo merita di essere ricordato che l'articolo 18 del D.Lgs. n. 175/2014 (c.d. “Decreto semplificazioni”) ha esteso da “tre” a “cinque” esercizi il periodo di osservazione ai fini dell'applicazione delle penalizzazioni previste per le società in perdita sistematica. Questo significa non solo che la società avrà più tempo per “sfuggire” alla disciplina delle società di comodo, ma anche che le cause di disapplicazione potranno far valere il loro effetto interruttivo su un più lungo lasso di tempo. In considerazione del fatto che una specifica causa di disapplicazione è prevista per l’inizio dell’attività, la disciplina sulle società di comodo non può trovare applicazione per i primi 6 anni di attività. Le penalizzazioni potranno scattare, eventualmente, soltanto dal 7° periodo d’imposta dalla costituzione. Nel caso prospettato, pertanto, il contribuente è al riparo dalla disciplina sulle perdite sistematiche sino all’esercizio 2016. Nel 2017, invece, potrebbero scattare le penalizzazioni.

2. Società di comodo: le novità non sono retroattive

…� Grazie alle novità introdotte dal Decreto Semplificazioni il periodo di osservazione previsto per le società in perdita sistematica è passato dai 5 ai 3 anni.

La mia società, nel 2013 è risultata in perdita sistematica, ma, se fossero già state in vigore le novità, sarebbe riuscita a sfuggire alle penalizzazioni.

Posso ritenere applicabili le novità introdotte anche agli esercizi 2012 e 2013? …� In occasione del consueto appuntamento annuale con Telefisco, l’Agenzia delle entrate ha avuto modo di soffermarsi sulla retroattività della nuova disciplina introdotta per le società in perdita sistematica. È stato quindi ricordato che l’articolo 18 del decreto semplificazioni espressamente chiarisce che il periodo d’imposta dal quale decorrono le novità è il 2014. Pertanto, come anche è stato ricordato nella circolare 31/E del 2014, per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, le novità introdotte sono applicabili solo dal periodo d’imposta 2014.

No, le novità introdotte sono applicabili solo a decorrere dal 2014.

IL CHIARIMENTO


59

7. LE NOVITÀ PER GLI ENTI NON COMMERCIALI

In occasione dell’appuntamento annuale con Videoforum, l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di

soffermarsi su due importanti novità introdotte in tema di enti non commerciali.

Dal 13 dicembre 2014 la detrazione forfettaria per le spese di sponsorizzazione è stata portata al 50%, come le spese di pubblicità

Le novità si applicano ai contratti di sponsorizzazione stipulati dal 13 dicembre o dalle operazioni effettuate dal 13 dicembre 2014?

Le novità si applicano alle operazioni effettuate dal 13 dicembre 2014 A nulla rileva, invece, la data di stipula del contratto

LA DETRAZIONE FORFETTARIA PER LE SPESE DI SPONSORIZZAZIONE

Gli utili percepiti dagli ENC non concorrono alla formazione del reddito imponibile, in quanto esclusi, nella misura del 22,26 % (non più 95%)

La novità riguarda soltanto gli utili conseguiti in seno all’attività istituzionale degli enti non commerciali oppure anche i dividendi conseguiti nell’ambito dell’attività commerciale?

La novità riguarda tutti gli utili percepiti dagli enti non commerciali, sia nell’ambito dell’attività istituzionale che in quella commerciale

LA NUOVA TASSAZIONE PER GLI UTILI PERCEPITI

?

?


60

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA 1. La data di stipula del contratto è irrilevante

…� La nostra associazione ha stipulato un contratto di sponsorizzazione prima dell’entrata in vigore delle novità di cui al Decreto semplificazioni?

Possiamo comunque beneficiare della detrazione forfettaria al 50% oppure, essendo stato il nostro contratto stipulato prima dell’entrata in vigore delle nuove disposizioni, dobbiamo ritenere applicabile la previgente normativa? …� Come noto, in virtù delle novità introdotte dal “Decreto Semplificazioni”, dal 13 dicembre 2014, la percentuale di detrazione forfettaria dell’Iva per le spese di sponsorizzazione è passata dal 10% al 50%, così come previsto per le spese di pubblicità. L’Agenzia delle entrate, in occasione del consueto appuntamento annuale con Videofisco, ha avuto modo di chiarire che le nuove disposizioni si applicano alle prestazioni di sponsorizzazione effettuate a partire dalla data di entrata in vigore del decreto semplificazioni. A rilevare sarà pertanto il momento del pagamento del corrispettivo, o, se anteriore, quello di fatturazione. Non sarà invece rilevante la data di stipula del contratto di sponsorizzazione. 2. Utili percepiti dagli enti non commerciali: la tassazione aumenta per tutti

…� A seguito delle novità introdotte con la Legge di stabilità 2015 gli utili percepiti dagli enti non commerciali dal 1°gennaio 2014 in poi non saranno più tassati nel limite dal 5% ma l’ammontare fiscalmente rilevante lieviterà al 77,74%.

Deteniamo, effettivamente, delle partecipazioni, ma non nell’ambito della nostra attività istituzionale, bensì in quella commerciale.

In questo caso è comunque applicabile l’aumento di tassazione previsto? …� Al fine di poter fornire una risposta al quesito in oggetto, merita di essere richiamato il comma 655 della legge di stabilità, che ha

introdotto le novità richiamate, il quale così testualmente recita: “All'articolo 4, comma 1, lettera q), del decreto legislativo 12 dicembre 2003, n. 344, le parole: «, anche nell'esercizio di impresa,» sono soppresse e le parole: «95 per cento» sono sostituite dalle seguenti: «22,26 per cento»”. In considerazione del tenore letterale della disposizione, in molti avevano espresso dubbi anche in merito all’eliminazione dell’inciso «, anche nell'esercizio di impresa,». Questa specificazione era stata infatti interpretata nel senso che l’aumento della tassazione fosse riferibile esclusivamente ai dividenti percepiti dall’ente non commerciale nell’ambito della sua attività istituzionale. Tuttavia, l’Agenzia delle entrate, in occasione di Videoforum 2015, ha chiarito che l’aumento della tassazione deve essere esteso a tutti gli utili percepiti dagli enti non commerciali, indipendentemente dal fatto che i dividendi siano percepiti nell’ambito dell’esercizio dell’attività d’impresa o in quella istituzionale. L’eliminazione dell’inciso non deve quindi ritenersi sintomatica di una volontà del Legislatore di distinguere le due fattispecie in esame. A sostegno di quanto sostenuto, l’Agenzia delle entrate ha inoltre richiamato la relazione tecnica della norma in oggetto, evidenziando che, nel quantificare l’incremento di gettito derivante dall’applicazione delle nuove norme, sono stati utilizzati come parametro di calcolo tutti i dividendi percepiti dagli enti non commerciali, compresi quelli derivanti dall’esercizio dell’attività commerciale.

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. L’aumento di tassazione riguarda solo i dividendi

…� Nell’anno 2014 un’associazione sportiva dilettantistica ha incassato euro 1.000 dalla sua attività di gestione di un bar.

In virtù delle novità introdotte dalla Legge di stabilità 2015 deve ritenersi che la tassazione prevista per gli importi in oggetto sia aumentata e sia divenuta pari al 77,74%?


61

…� In occasione del consueto appuntamento annuale con Videoforum gli esperti hanno avuto modo di soffermarsi sul quesito in oggetto. È stato a tal proposito chiarito che non deve essere fatta confusione tra l'applicazione del coefficiente di redditività (pari al 5%) previsto per le entrate commerciali in applicazione del regime forfetario di cui alla legge 398/1991 e la tassazione dei dividendi di cui all'art. 89, dpr 917/1986. Gli esperti sono quindi tornati a ribadire che le novità introdotte riguardano esclusivamente i dividendi percepiti dagli enti non commerciali e non tutti i proventi che gli stessi possono aver conseguito. Viene pertanto chiarito che:

- gli importi che sono percepiti a seguito dell’attività di gestione del bar non sono soggetti alle novità introdotte;

- se l’ASD in oggetto detiene delle partecipazioni in un altro soggetto che gestisce il bar, gli utili corrisposti a titolo di dividendi saranno soggetti alle penalizzazioni previste.


62

8. BILANCIO E NUOVI OIC

Con i bilanci chiusi al 31.12.2014 troveranno applicazione i nuovi principi contabili OIC: questa

importante novità può rappresentare un’ottima occasione per i redattori dei bilanci per rivedere i

comportamenti passati, e per correggere eventuali imperfezioni.

L’aggiornamento dei principi

Merita di essere ricordato come l’Organismo Italiano di contabilità, con l’emanazione del nuovo OIC 24,

relativo alle immobilizzazioni immateriali, abbia completato l’aggiornamento dei principi contabili

nazionali.

All’appello manca soltanto l’Oic 11, relativo alle finalità e ai postulati di bilancio e l’Oic 3, dedicato ai

derivati: il loro aggiornamento è stato semplicemente differito, in attesa che l’Italia recepisca la

direttiva n.34/13.

Non rientrano invece nel progetto di revisione i principi dedicati alle operazioni straordinarie, quali

l’Oic 4, 5 e 6, dedicati, rispettivamente, alle fusioni e scissioni, ai bilanci di liquidazione e alle

ristrutturazioni di debito. Sono già stati pubblicati nel 2013 nella loro nuova versione anche i principi

Oic 7 e Oic 8, relativi ai certificati verdi e alle quote di emissione di gas ad effetto serra.

I chiarimenti di Telefisco

In occasione del consueto appuntamento annuale con Telefisco, gli esperti hanno avuto modo di

soffermarsi su due importanti quesiti relativi proprio al bilancio di esercizio.

Il legislatore, con la Legge di stabilità 2015, ha previsto un aumento retroattivo della tassazione per gli utili percepiti dagli enti non commerciali.

A fronte di tale aumento, però, è stato altresì introdotto un credito d’imposta sui maggiori oneri fiscali sostenuti nell’esercizio 2014 a seguito della novità introdotta.

Posso ritenere che il credito d’imposta sia integralmente di competenza dell’anno 2014? Posso contabilizzarlo nel bilancio tra i minori proventi fiscali?

È corretto contabilizzare il credito d’imposta integralmente nell’esercizio 2014.

SI!

IL CREDITO D’IMPOSTA PER GLI ENTI NON COMMERCIALI


63

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. Il credito d’imposta per gli enti non commerciali in bilancio

…� La Legge di stabilità ha previsto un aumento della tassazione degli utili percepiti dagli enti non commerciali. Essendo tale previsione retroattiva, è stato introdotto un credito d’imposta sui maggiori importi versati per l’anno 2014.

Questo credito d’imposta può essere iscritto nel conto economico 2014, tra i proventi, come minore onere fiscale? …� Il quesito in oggetto è stato posto agli esperti di Telefisco, i quali hanno avuto modo di chiarire che, in virtù del principio di competenza e di correlazione, deve ritenersi corretta l’iscrizione nel bilancio 2014 del minor onere fiscale. È infatti proprio l’esercizio 2014 quello nel quale è scattato l’aumento dell’imposizione che ha dato origine al credito d’imposta. 2. Lo scorporo del valore dei terreni

…� Il nuovo OIC n.16 prevede che il valore dei terreni debba essere necessariamente

scorporato da quello dei fabbricati. Dovendo la nostra società procedere allo scorporo in oggetto, ci chiedevamo se era possibile far riferimento alle percentuali forfettarie del 20-30%, oppure fosse necessario ricorrere ad una perizia di stima. …� Gli esperti, in occasione del consueto appuntamento annuale con Telefisco, hanno avuto modo di chiarire che il criterio fiscale non può essere rilevante ai fini civilistici. Il nuovo principio contabile Oic 16, infatti, fa esclusivo riferimento ad una stima oggettiva, che può emergere solo da un’apposita perizia, che può anche essere interna.

In virtù di una piccola precisazione contenuta nella precedente versione del principio contabile

n.16, che tuttavia riguardava un caso estremamente raro, il terreno era spesso ammortizzato

unitamente al fabbricato. Oggi tale previsione è scomparsa, per cui risulta necessario dare

distinta evidenza al valore del terreno.

Se oggi devo procedere allo scorporo del valore del terreno posso far riferimento alle percentuali

forfettarie introdotte dal legislatore fiscale?

È sempre necessario far riferimento a criteri oggettivi. Pertanto è necessaria una perizia, anche interna.

NO!

LO SCORPORO DEL VALORE DEI TERRENI


64

9. ESTINZIONE DELLA SOCIETÀ E RESPONSABILITÀ DEI LIQUIDATORI

L’articolo 28 del decreto c.d. “semplificazioni” (D.Lgs. n. 175 del 2014) reca reca disposizioni per il

coordinamento, la razionalizzazione e la semplificazione in materia di obblighi tributari. In quest’ottica

la norma:

a) ha introdotto un nuovo regime per il recupero delle imposte ancora dovute delle società

estintesi per cancellazione dal Registro delle imprese;

b) ha novellato l’articolo 36 del D.P.R. 602 del 1973, che regola l’eventuale responsabilità di soci,

amministratori e liquidatori.

Per quanto riguarda la novità sub. a), il comma 4 dell’articolo 28 citato stabilisce che – ai soli fini della

liquidazione, accertamento e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi – l’estinzione della

società, disciplinata dall’art. 2495 del codice civile, produce effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta

di cancellazione dal Registro delle imprese.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 31 del 30 dicembre 2014, ha attribuito efficacia retroattiva

alla nuova disposizione; sicché essa troverà applicazione anche per attività di controllo fiscale riferite a

società:

• che hanno già chiesto la cancellazione dal Registro delle imprese alla data di entrata in vigore

del decreto “semplificazioni” (13.12.2014);

• già cancellate dallo stesso Registro prima della data di entrata in vigore del decreto

“semplificazioni” (quindi prima del 13.12.2014)

Tale interpretazione della norma è stata ribadita dall’Agenzia anche in occasione degli incontri avuti

con la stampa specializzata: Telefisco 2015 e Videoforum del 22 gennaio 2015 (circ. n. 6/E del 19

febbraio 2015).

Per quanto concerne la novità sub. b) - attinente all’azione di responsabilità contro soci, amministratori

e liquidatori in relazione alle imposte originariamente dovute dalle società cancellate dal Registro

delle imprese -, il comma 5 dell’art. 28 del D.Lgs. 175/14 ha apportato modifiche all’art. 36 del d.P.R. n.

602/73, al fine di una maggiore tutela del credito erariale.

In particolare, la norma in parola prevede una diretta responsabilità dei liquidatori delle società che, in

violazione dell’obbligo di rispettare il grado di privilegio dei crediti, hanno distribuito utili ai soci relativi

all’anno di liquidazione oppure ad anni precedenti, salvo prova contraria.

Di conseguenza, ove i liquidatori non riescano a dimostrare di aver assolto tutti gli oneri tributari,

comprese le ritenute dei lavoratori dipendenti, prima dell’assegnazione dei beni ai soci, oppure di non

aver estinto con precedenza crediti di rango inferiore in danno di quelli tributari:

• gli stessi rispondono in proprio del versamento dei tributi dovuti dalla società estinta, nei limiti

dei crediti d’imposta che avrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei crediti.

Rispetto alla precedente formulazione, l’articolo 36 pone l’onere probatorio sul liquidatore invece che

sull’Ufficio finanziario (inversione dell’onere della prova).


65

La responsabilità dei liquidatori deve comunque essere accertata dall’ente impositore e contestata con

un atto da notificare regolarmente ai medesimi.

La responsabilità dei soci e amministratori, invece – già prevista nei limiti delle somme e/o dei beni

ricevuti nel corso della liquidazione o nel corso degli ultimi due periodi di imposta anteriori alla messa

in liquidazione, fatte salve ulteriori responsabilità – è parametrata al valore dei beni sociali ricevuti, che

si presume, salva prova contraria, proporzionalmente equivalente alla quota di capitale detenuta dal

socio o associato.

Dalle disposizioni contenute nei commi 4 e 5 dell’articolo 28 del D.Lgs. n. 175/14 non

discendono, per i contribuenti, obblighi dichiarativi nuovi o diversi rispetto a quelli vigenti

(comma 6, art. 28).

Il regime di responsabilità avrà a oggetto tutte le imposte e non più solo le imposte dirette (comma 7,

art. 28).

Società estinte: “sopravvivenza” per 5 anni

Ai soli fini fiscali e contributivi, le società debbano rispondere dei propri debiti fino a 5 anni dalla loro cancellazione dal Registro imprese.

L’A.E. ha attribuito alla nuova disposizione efficacia retroattiva; quindi, la nuova disciplina sui 5 anni

per le verifiche ai soggetti cancellati vale anche:

per le società già cancellate dal Registro delle imprese prima dell’entrata in vigore del

decreto “semplificazioni” (13 dicembre 2014);

per le attività di controllo riguardanti periodi precedenti a tale data, fermo restando il

rispetto dei termini di prescrizione e decadenza.

Secondo l’A.E., le nuove regole valgano tanto per le società di capitali cancellate dal Registro quanto

per quelle di persone.

Responsabilità diretta liquidatori

Ai sensi dell’articolo 36, comma 1, del D.P.R. n. 602/73, così come novellato dall'articolo 28, comma 5,

del D.Lgs. n. 175/14, i liquidatori di enti soggetti a IRES rispondono in proprio per le imposte dovute

dalla società per il periodo della liquidazione medesima e per quelli anteriori, se non provano:

di aver soddisfatto i crediti tributari anteriormente all'assegnazione di beni ai soci o

associati;

oppure di avere soddisfatto crediti di ordine superiore a quelli tributari.

La responsabilità è commisurata:

all'importo dei crediti d'imposta che avrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei

crediti.


66

Le disposizioni del novellato comma 1 dell’articolo 36 del D.P.R. n. 603/72 si applicano anche “agli

amministratori in carica all'atto dello scioglimento della società o dell'ente se non si sia provveduto

alla nomina dei liquidatori.” (art. 36, comma 2).

Per la graduazione nel pagamento dei debiti nella fase di liquidazione si può seguire quanto previsto

codice civile (art. 2777 e seguenti).

La responsabilità dei liquidatori:

“è accertata dall'Ufficio dell'Agenzia delle Entrate, con atto motivato da notificare

regolarmente al liquidatore." (art. 36, comma 5).

Responsabilità dei soci

I soci rispondono per il pagamento delle imposte se, negli ultimi due anni precedenti alla messa in

liquidazione,

hanno ricevuto “danaro o altri beni sociali in assegnazione” dagli amministratori;

hanno avuto in assegnazione “beni sociali” dai liquidatori “durante il tempo della

liquidazione”. Tra i “beni sociali” avuti in assegnazione dai liquidatori vanno ricomprese

anche le distribuzioni di denaro.

Per andare esenti da responsabilità, quindi, i soci dovranno dimostrare di non aver percepito alcuna

somma in assegnazione.

Il valore del denaro e dei beni sociali ricevuti in assegnazione si presume proporzionalmente

equivalente alla quota di capitale detenuta dal socio o associato, salva la prova contraria.

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA 1. Luogo delle notificazioni

…� Dove avverrà la notifica degli avvisi di accertamento e/o liquidazione emessi a carico delle società estinte, secondo le nuove regole? …� Nel corso di Telefisco 2015, è stato chiesto all’Agenzia delle Entrate a chi verrà materialmente notificato l’accertamento con cui si rettificano a una società estinta ricavi non dichiarati o costi non deducibili e se l’atto potrà essere impugnato dall’ex liquidatore della società estinta e/o dal socio che non ha ricevuto nulla dalla liquidazione. L’art. 28 del D.Lgs. 175/2014 ha stabilito che, ai soli fini della liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’articolo 2495 del Codice civile ha effetto

trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal Registro delle imprese. Secondo l’A.E., a partire dal 13 dicembre 2014, data di entrata in vigore del citato decreto, l’avviso di accertamento contenente la rettifica della dichiarazione della società cancellata dal Registro delle imprese potrà essere emesso nei confronti della società “cancellata” e notificato alla stessa presso la sede dell’ultimo domicilio fiscale in quanto, a tal fine, l’effetto dell’estinzione si produrrà solo dopo cinque anni dalla data della cancellazione. L’A.E. ha ricordato che la società, precedentemente alla cancellazione, potrà avvalersi, comunque, della facoltà di eleggere domicilio presso una persona o un ufficio nel comune del proprio domicilio fiscale per la notificazione degli atti o degli avvisi che lo riguardano ai sensi dell’articolo 60, comma 1, lettera d) del D.P.R. n. 600/73. Si ritiene che il suddetto atto sia impugnabile dai soggetti responsabili ai sensi degli articoli 2495


67

del Codice civile e/o 36 del D.P.R. n. 602 del 1973. 2. Contenzioso in corso

…� La retroattività della norma sulle società estinte introdotta dalla Circolare 31/E del 2014 opera solo sugli atti notificati e non ancora impugnati in primo grado oppure in via generalizzata su tutti gli atti non definitivi?

…� In occasione di Telefisco 2015, l’Agenzia

delle Entrate ha affermato che, come precisato nella Circolare 31/E del 2014, l’articolo 28 del D.Lgs. n. 175/14 è norma procedurale in quanto disciplina le fasi di attuazione del tributo, a partire dal 13 dicembre 2014, data di entrata in vigore del medesimo decreto, sicché la stessa, per sua natura, trova applicazione anche per le attività di controllo riferite a società che hanno già chiesto la cancellazione dal Registro delle imprese o già cancellate dallo stesso registro prima della predetta data, nonché per attività di controllo riguardanti periodi precedenti a tale data, ovviamente nel rispetto dei termini di prescrizione e decadenza previsti dalla legge. Di conseguenza, a seguito dell’entrata in vigore della norma in esame tutti gli avvisi di accertamento saranno notificati alle società cancellate secondo le nuove regole. Resta inteso che l’articolo 28 trova applicazione anche con riguardo agli atti di accertamento, di liquidazione e della riscossione, ancorché interessati da contenzioso, notificati prima dell’entrata in vigore del decreto semplificazioni e relativi a società cancellate prima dell’entrata in vigore della norma in esame. 3. Contestazione utili in nero

…� Nell’ipotesi in cui la contestazione dell’Ufficio riguardi presunti incassi in nero, come potrà provare il socio della società estinta di non aver incassato le somme contestate? …� In occasione di Telefisco 2015, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’accertamento effettuato nei confronti di una società cancellata dal Registro delle imprese non differisce dall’ordinaria attività di accertamento; pertanto, nel caso di un avviso di accertamento alla società cancellata che rechi la contestazione di somme riferite a presunti ricavi non

contabilizzati, i soci potranno provare di non aver percepito le somme contestate con ogni mezzo di prova a disposizione, secondo le ordinarie regole previste dall’ordinamento tributario. 4. Crediti tributari

…� La retroattività della norma sulle società estinte, introdotta dalla Circolare 31/E del 2014, vale anche per i crediti tributari? In tal caso chi è il soggetto legittimato a chiedere il rimborso? …� L’Agenzia delle Entrate, nel corso di Telefisco 2015, ha sostenuto che l’art. 28 del decreto sulle “semplificazioni fiscali” non vale per i crediti verso l’Erario, in quanto il Legislatore ha inteso salvaguardare la pretesa erariale e, pertanto, solamente i debiti. Sicché, nel caso di crediti tributari che dovessero emergere dopo la cancellazione dal Registro delle imprese- e comunque in presenza di presupposti maturati precedentemente alla cancellazione, come precisato nella risoluzione n. 77/E del 2011, che deve ritenersi ancora attuale-, la titolarità del diritto al rimborso può essere riconosciuto, pro quota, ai soci. Tuttavia, tenuto conto della compagine sociale delle società di capitali, spesso costituita da un numero considerevole di soci, è opportuno il conferimento di una delega alla riscossione a uno di essi o a un terzo, al fine di evitare l’erogazione del rimborso a ciascun socio in proporzione alle quote sociali. In questa prospettiva, i soci titolari del diritto al rimborso possono delegare all’incasso l’ex liquidatore, previa comunicazione al competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate.

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. Estinzione delle società di persone

…� Poiché l’art. 28 del D.Lgs. 175/14 fa espresso riferimento all'art. 2495 c.c., si deve ritenere che le nuove disposizioni non producano effetti nei confronti delle società di persone, la cui estinzione è disciplinata dall'art. 2312 c.c.? …� Nel corso del Videoforum del 22.01.2015, l’Amministrazione Finanziaria, rispondendo alle


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domande della stampa specializzata, ha sostenuto che le nuove regole in materia di società estinte valgono tanto per le società di persone quanto per quelle di capitali. L'art. 2495 C.c.disciplina la cancellazione delle società di capitali; mentre per le società di persone la cancellazione è disciplinata dall'art. 2312 c.c. L’A.F. ha ricordato quanto sostenuto dalla Cassazione a proposito dell'art. 2495 citato, e cioè che la cancellazione di una società dal Registro delle imprese ha efficacia costitutiva, con l'effetto conseguente dell'estinzione della stessa (ex multis: Cass., SS.UU. n. 4060, 4061 e 4062 del 22/02/2010 e n. 6070, 6071 e 6072 del 12/03/2013). Il principio dell'estinzione della società di capitali, a seguito della cancellazione, è stato ritenuto applicabile, dalla S.C., anche alle società di persone, seppure con le dovute differenze in ordine alla natura dichiarativa anziché costitutiva della cancellazione e alla diversa misura delle responsabilità dei soci. Per motivi di ordine sistematico, l’A.E. ritiene che le nuove disposizioni introdotte dall'art. 28, comma 4, del decreto “Semplificazioni” possano applicarsi anche alla cancellazione di società di persone, ferma restando la diversa disciplina delle responsabilità dei soci collegata alla differente forma societaria. 2. Responsabilità diretta dei liquidatori

…� L'art. 36, del D.P.R. n. 602/1973 dispone che la responsabilità sussiste se i liquidatori hanno soddisfatto crediti di ordine inferiore a quelli di natura tributaria o abbiano assegnato beni ai soci prima di onorare i debiti fiscali. Posto che, nell'ambito della fase liquidativa, non si deve tenere conto di alcuna graduazione nel pagamento dei debiti, è corretto, per rispettare le nuove disposizioni, tenere conto delle previsioni dell'art. 2777 c.c.? …� Nel corso del Videoforum del 22.01.2015, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto applicabili, nella fase della liquidazione della società, gli articoli da 2777 c.c. e seguenti del codice civile. L'art. 36 del D.P.R. n. 602/1973, come modificato dal D.Lgs. n. 175/2014, prevede che i liquidatori rispondono in proprio delle imposte della società se non provano di aver soddisfatto i crediti tributari anteriormente all'assegnazione

di beni ai soci o di aver soddisfatto crediti di ordine superiore a quelli tributari. In assenza di specifici richiami nella norma, si ritiene che si possa far riferimento alle disposizioni civilistiche in materia. 3. Responsabilità soci

…� Con riferimento alla responsabilità dei soci di soggetti IRES, l'applicazione delle nuove disposizioni di cui all'articolo 28, del D.Lgs. n. 175/2014 resta subordinata al fatto che “siano distribuiti beni sociali o denaro nei due anni precedenti la liquidazione” (tenendo conto della data di messa in liquidazione) o “siano stati assegnati beni” del soggetto collettivo “durante la fase liquidativa”. Dal tenore letterale delle disposizioni vigenti, pertanto, è da escludere dalla disciplina l'ipotesi di distribuzione di denaro nel corso della fase di liquidazione. È corretto? …� Nel corso del Videoforum del 22.01.2015, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato che l’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973, come recentemente modificato dal D.Lgs. n. 175/2014, disciplina le responsabilità e gli obblighi degli amministratori, dei liquidatori e dei soci prevedendo, in particolare, nel comma 3 che i soci rispondono per il pagamento delle imposte se, “nel corso degli ultimi due periodi d'imposta

precedenti alla messa in liquidazione” hanno ricevuto “danaro o altri beni sociali in

assegnazione” dagli amministratori o hanno avuto in assegnazione “beni sociali” dai

liquidatori “durante il tempo della liquidazione”. Si tratta di una norma che interviene a tutelare in modo specifico i crediti erariali nel caso della liquidazione di società, in aggiunta alla disposizione civilistica di carattere generale di cui all'art. 2495 c.c., e che, rispetto a quest'ultima: - amplia il periodo temporale di riferimento

per valutare la responsabilità dei soci, - individua alcune ipotesi specifiche in cui si

configura la responsabilità del liquidatore - e introduce la figura dell'amministratore

quale ulteriore soggetto responsabile. Tenuto conto della finalità della norma, tesa ad ampliare la garanzia per i crediti erariali, oltreché del suo tenore letterale, si ritiene che tra i “beni sociali” avuti in assegnazione dai liquidatori durante il tempo della liquidazione


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siano da ricomprendere necessariamente anche le eventuali distribuzioni di denaro, che la stessa disposizione fa rientrare tra i “beni sociali”. In assenza di specifici richiami nella norma, si ritiene che si possa far riferimento alle disposizioni civilistiche in materia.


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10. NUOVO REGIME DEI MINIMI

Una delle novità di maggiore interesse della Legge di stabilità 2015 riguarda il nuovo regime fiscale

agevolato per imprese individuali e professionisti. Si tratta di una ulteriore svolta rispetto all’assetto del

regime dei minimi, introdotto nell’anno 2008 e già oggetto di sensibili modifiche nel corso dell’anno

2011 (D.L. 98/2011).

Variano sia l’aliquota della sostitutiva che le modalità di determinazione del reddito:

� l’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, delle addizionali e dell’IRAP passa al 15%;

� il reddito è calcolato applicando una percentuale forfettaria sui ricavi.

Resta fermo il carattere opzionale del regime, che in presenza dei relativi presupposti si applica in modo

automatico e concludente.

Sono molte le semplificazioni, quali l’esonero dal versamento dell’IVA e dai relativi obblighi contabili,

dall’IRAP, dall’applicazione degli studi di settore, e dagli obblighi di registrazione e tenuta delle scritture

contabili o in materia di obblighi a carico dei sostituti d’imposta ed in materia di ritenute. E’ inoltre

prevista la riduzione di un 1/3 del reddito calcolato in via forfettaria a favore delle nuove attività per tre

periodi d’imposta.

Per coloro che avevano adottato il regime degli ex minimi si prevede la possibilità di continuare ad

applicare la sostitutiva pari al 5% fino al raggiungimento del limite quinquiennale o dell’età di 35 anni.

Il nuovo regime trova applicazione dal 2015 e manda in soffitta, salvo il periodo transitorio, il regime

delle nuove iniziative produttive ed il regime degli ex minimi.

Possono essere interessati i contribuenti persone fisiche esercenti attività d’impresa, anche imprese

familiari, od arti o professioni, a patto che nell’anno precedente rispettino determinati limiti quantitativi

relativi ai ricavi, alle spese per lavoro, al costo dei beni strumentali.

Sono esclusi:

� le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali ai fini dell’IVA o di regimi forfetari di

determinazione del reddito;

� i soggetti non residenti, ad eccezione di quelli che sono residenti in uno degli Stati Membri

dell’UE o in uno Stato aderente all’Accordo sullo SEE che assicuri un adeguato scambio di

informazioni e che producono nel territorio dello Stato italiano redditi che costituiscono almeno

il 75% del reddito complessivamente prodotto

� i soggetti che in via esclusiva o prevalente effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di

fabbricato, di terreni edificabili (ex art. 10, primo comma, num. 8, del decreto IVA), o di mezzi di

trasporto nuovi (di cui all’art. 53, comma 1, del D.L. del n. 331/1993)

� coloro che partecipano, contemporaneamente, all’esercizio dell’attività imprenditoriale o

professionale, a società di persone o associazioni in regime di trasparenza ovvero a società a

responsabilità limitata in trasparenza per opzione.


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Non è stata riproposta, quale elemento preclusivo del regime forfettario, l’effettuazione di

cessioni all’esportazione che consentono dunque l’accesso al regime.

Alla luce di tale novità sorgeva il dubbio se alla formazione delle soglie di accesso al

regime in esame fossero da comprendere anche i ricavi e i compensi derivanti da operazioni poste in

essere con la Città del Vaticano e con San Marino.

La questione è stata quindi posta all’attenzione dell’Agenzia delle Entrate nel corso di Telefisco 2015

(l’incontro tenuto con la stampa specializzata lo scorso 29 gennaio) in occasione del quale l’Agenzia

delle Entrate ha precisato che le cessioni all’esportazione effettuate dai contribuenti che adottano il

regime forfettario con la Città del Vaticano o San Marino rientrano nel calcolo del limite massimo di

ricavi ai fini dell’accesso al regime agevolato.

Il regime agevolato per gli autonomi può, infatti, essere applicato da imprenditori e professionisti che

nell’anno solare precedente:

• hanno conseguito ricavi o compensi, ragguagliati ad anno, non superiori ai limiti previsti in

tabella e variabili in base ai codici di attività ATECO (coefficiente che varia dal 40% all’86%); non

rilevano a tali fini i ricavi ed i compensi derivanti dall’adeguamento agli studi di settore od ai

parametri; se sono esercitate contemporaneamente attività contraddistinte da differenti codici

si assume il limite più elevato dei ricavi e dei compensi relativi alle diverse attività esercitate;

A tal proposito, la relazione illustrativa precisa le modalità di calcolo del requisito per

l’accesso al regime i ricavi: per quanto concerne le imprese, essi devono essere assunti

considerando la competenza economica. Pertanto, al fine della verifica del limite citato si

dovrà tener conto anche delle cessioni o prestazioni eventualmente non ancora fatturate per le quali

però si sono verificati i presupposti previsti dall’articolo 109, co. 2, del Tuir. Una volta entrati nel

nuovo regime, però, anche gli imprenditori, ai fini della verifica del superamento del limite dei ricavi,

dovranno utilizzare il criterio di cassa, in quanto rilevano solo i ricavi che hanno avuto la loro

manifestazione numeraria.

Alla luce di tale particolarità è sorto il dubbio se gli imprenditori che hanno applicato, nel 2014, il

“vecchio” regime dei minimi ex art. 27 D.L. 98/2011 e che ora hanno intenzione di transitare nel

nuovo regime forfettario debbano fare riferimento al principio di cassa dagli stessi applicato.

L’Agenzia delle Entrate ha risolto la questione nel corso di Telefisco 2015, precisando che ai fini

dell’accesso al nuovo regime forfettario, i ricavi conseguiti nell’anno precedente vengono assunti in

base al criterio di competenza per le imprese, ma se il contribuente lo scorso anno ha applicato il

regime dei minimi, i ricavi si misurano secondo il criterio di cassa.

• hanno sostenuto spese per un ammontare complessivamente non superiore ad euro 5.000 lordi

per lavoro accessorio (art. 70 D.Lgs. 10 settembre 2003, n. 276), per lavoratori dipendenti,

collaboratori (di cui all’art. 50, comma 1, lettere c e c-bis, del T.U.I.R.), anche assunti secondo la

modalità riconducibile a un progetto (ai sensi degli art. 61 e seg. del cit. D.Lgs. n. 276/2003),

comprese le somme erogate sotto forma di utili da partecipazione agli associati in

partecipazione con apporto costituito da solo lavoro, e le spese per prestazioni di lavoro


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effettuate dall’imprenditore medesimo o dai suoi familiari (art. 60 del T.U.I.R.)

• il costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, dei beni strumentali alla chiusura

dell’esercizio non supera 20.000 euro. Il suddetto costo va computato nel seguente modo:

a) per i beni in locazione finanziaria rileva il costo sostenuto dal concedente

b) per i beni in locazione, noleggio e comodato rileva il valore normale (art. 9 del T.U.I.R.)

c) i beni utilizzati promiscuamente incidono per il 50%

d) i beni di costo unitario non superiore a 516,46 euro non rilevano

e) i beni immobili, comunque acquisiti, ed utilizzati per l’esercizio dell’impresa, dell’arte o

della professione sono irrilevanti.

Nel corso del Videoforum tenuto con la stampa specializzata l’Agenzia delle Entrate ha

chiarito che:

� per il calcolo del limite di 20.000 € per i beni strumentali non devono essere

ricompresi i beni immateriali quali l’avviamento e le altre attività immateriali comunque

riferibili all’attività d’impresa, arte o professione;

� ai fini del calcolo del limite di 20.000 euro, il costo dei beni strumentali deve essere assunto

al netto dell’Iva a prescindere dal fatto che sia stata esercitata la detrazione.

In caso di presenza di altri redditi di lavoro dipendente ed assimilati (es: da pensione) è previsto che per

accedere al regime agevolato i redditi di impresa o di lavoro autonomo debbono essere prevalenti

rispetto ai primi.

Questa regola viene meno in due casi:

� se la somma di tutti i redditi in questione non eccede il limite di 20.000 euro

� se il rapporto di lavoro è cessato.

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA ENTRATE 1. Beni immateriali

…� Nel valore dei beni strumentali da considerare ai fini dell’accesso al nuovo regime non sembrano ricompresi i beni immateriali (avviamento, spese di impianto, etc.). E’ corretta questa lettura della norma? …� Il comma 54 della Legge di Stabilità, nell’individuare i requisiti necessari all’applicazione del nuovo regime, consente l’applicazione del regime forfetario ai contribuenti che, alla data di chiusura dell’esercizio precedente, sono in possesso di beni strumentali di costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, non superiore a 20 mila euro. Per espressa previsione normativa, non concorrono alla formazione di detto limite i beni immobili, comunque acquisiti, utilizzati per l’esercizio dell’impresa, dell’arte o della

professione. Per quanto concerne i beni immateriali, la scrivente con circolare n. 7/E del 2008, relativa al regime dei minimi, con riferimento al raggiungimento del limite dei 15 mila euro per i beni strumentali, ha chiarito che il riferimento contenuto nella norma alla nozione di strumentalità dei beni da prendere in considerazione induce a ritenere che non rilevino taluni costi riferibili ad attività immateriali, come quello sostenuto per l’avviamento o altri elementi immateriali comunque riferibili all’attività, che non si caratterizzano per il loro concreto utilizzo nell’ambito dell’attività d’impresa o di lavoro autonomo. I medesimi chiarimenti trovano applicazione con riferimento al regime forfettario.

2. Iva indetraibile sui beni acquistati

…� Ai fini del calcolo del valore dei beni strumentali, in analogia a quanto previsto per i


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beni in locazione finanziaria, non dovrebbe essere considerata l’Iva indetraibile afferente i beni acquistati. E’ corretta tale impostazione? …� Con riferimento al regime dei minimi è

stato chiarito con circolare n. 13/E del 2008 che,

al fine di verificare il limite riferito all’acquisto

dei beni strumentali, si assumono i corrispettivi

relativi alle operazioni effettuate ai sensi

dell’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972. Occorre,

dunque, far riferimento all’ammontare dei

corrispettivi degli acquisti che rilevano in base

alle ordinarie regole dell’imposta sul valore

aggiunto, secondo cui i corrispettivi delle

cessioni di beni e delle prestazioni di servizi

costituiscono la base imponibile cui è

commisurata l’imposta. Pertanto, come già

chiarito dalla circolare 7/E del 2008, con

riferimento al regime dei minimi, sia in fase di

accesso al regime forfetario che durante la sua

applicazione, il rispetto del limite degli acquisti

di beni strumentali va verificato con riferimento

al costo sostenuto al netto dell’imposta sul

valore aggiunto, anche se non è stato esercitato

il diritto di detrazione.

3. I ricavi passati si determinano in base al regime utilizzato

…� Uno dei requisiti di accesso al nuovo regime forfetizzato previsto dalla Legge di Stabilità 2015 è l’ammontare dei ricavi, ragguagliato ad anno, conseguito nell’anno precedente. Come precisato nella relazione di accompagnamento, i ricavi vanno assunti in base al criterio di competenza. Come bisogna comportarsi nel caso di un artigiano o un commerciante nel 2014 ha applicato il regime dei minimi (articolo 27 del D.L. 98/2011) con criterio di cassa e intende aderire al nuovo regime? …� Ai sensi dell’articolo 1- della legge di

stabilità 2015 non possono applicare il regime

forfetario coloro che nell’anno precedente

hanno conseguito ricavi o percepito compensi

superiori alle soglie fissate, per ciascuna attività,

nell’allegato 4. Il legislatore, nell’individuare

questo parametro di verifica, ha inteso fare

riferimento alle dimensioni dell’attività svolta

dal contribuente, per consentire l’accesso al

regime forfetario solo a realtà economiche di

piccole dimensioni.

Si ritiene, quindi, che l’ammontare dei ricavi

conseguiti nell’anno precedente a quello in cui si

intende applicare il regime forfetario, debba

essere individuato con riferimento al regime

utilizzato in quel periodo di imposta. Pertanto,

coloro che nell’anno precedente hanno

applicato il regime ordinario di determinazione

del reddito di impresa, ovvero il regime delle

imprese minori, effettueranno la verifica

richiesta dalla legge di stabilità con riferimento

ai ricavi imputati secondo il criterio della

competenza. Diversamente, coloro che nell’anno

precedente hanno applicato il regime fiscale di

vantaggio che prevede l’imputazione dei ricavi

con il criterio di cassa, effettueranno la verifica

con riferimento a questa modalità di

imputazione

4. Cessioni verso San Marino e città del vaticano

…� Le cessioni all’esportazione effettuate dai contribuenti che adottano il regime forfettario con la Città del Vaticano o San Marino rientrano nel calcolo del limite massimo di ricavi? …� L’articolo 1, comma 54, della legge di

Stabilità 2015, prevede che possano accedere al

regime forfetario le persone fisiche esercenti

attività di impresa, arte o professione che

nell’anno precedente hanno conseguito ricavi o

percepito compensi non superiori ai limiti

stabiliti nell’allegato 4 per ogni tipologia di

attività.

Il successivo comma 55 stabilisce che non

concorrono all’individuazione di questo limite

esclusivamente i ricavi e i compensi derivanti

dall’adeguamento agli studi di settore e ai

parametri. Ogni altro ricavo o compenso

concorre, pertanto, alla formazione delle soglie

di accesso al regime forfetario, compresi quelli

derivanti da operazioni poste in essere con la

Città del Vaticano e con San Marino.

5. Accesso da parte dei contribuenti minimi

…� Un contribuente che esercita l’attività di imbianchino dal 1980 in regime di contabilità semplificata, può applicare il nuovo regime forfetario per l’anno 2015? …� A differenza di quanto previsto per il regime

fiscale di vantaggio di cui al D.L. n. 98 del 2011,


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non rileva ai fini dell’accesso nel nuovo regime

forfetario di cui alla Legge n. 190 del 2014, l’aver

esercitato negli anni precedenti un’attività

d’impresa, arte o professione.

Possono, pertanto, accedere al regime forfetario

le persone fisiche che già esercitano un’attività

di impresa, arte o professione in forma

individuale, purché siano in possesso dei

requisiti stabiliti dall’articolo 1, commi 54 della

Legge n. 190 del 2014 e, contestualmente, non

ricorra una delle cause di esclusione previste dal

successivo comma 57.

6. Adempimenti per l’accesso al nuovo regime forfetario …� Per l’anno 2015 un contribuente è nelle condizioni di poter svolgere il regime forfettario, pur avendo iniziato l’attività diversi anni fa. Quali sono gli adempimenti per rientrare in tale regime?

…� Il regime forfetario costituisce il regime

naturale per i soggetti che possiedono i requisiti

previsti dall’articolo 1, comma 54 della legge n.

190 del 2014, e sempre che non ricorra una della

cause di esclusione previste dal successivo

comma 57. Tali soggetti transitano, a partire dal

1° gennaio 2015, in detto regime senza essere

tenuti a specifici adempimenti, ossia senza

doverne dare alcuna comunicazione preventiva

(con il modello AA9) ovvero successiva (con la

dichiarazione annuale).

I contribuenti che iniziano un’attività d’impresa,

arte o professione e presumono di avere i

requisiti previsti dalla norma per applicare il

regime forfetario devono, invece, darne

comunicazione nella dichiarazione di inizio

attività (modello AA9), da presentare ai sensi

dell’articolo 35 del DPR 633/72.

7. Cessioni verso San Marino e città del vaticano

…� Chi ha avviato un’attività imprenditoriale con apertura della partita IVA in data 28 dicembre 2014, può applicare il vecchio regime fiscale di vantaggio o è obbligato ad applicare il regime forfetario, per lui meno conveniente? …� L’articolo 1, comma 88 della Legge n. 190

del 2014, prevede la possibilità, per i

contribuenti che al 31 dicembre 2014 già

svolgevano un’attività avvalendosi del regime

fiscale di vantaggio di cui al D.L. n. 98 del 2011 di

continuare ad applicarlo, avendone i requisiti,

per il periodo che residua al completamento del

quinquennio e, comunque, fino al

trentacinquesimo anno di età.

Affinché un’attività si consideri “svolta” - ai fini

dell’applicazione del regime fiscale di vantaggio

- non è, tuttavia, sufficiente la mera apertura

della partita IVA, dovendosi fare riferimento

all’effettivo esercizio di un’attività di impresa

arte o professione, come previsto dal paragrafo

3, punto 3.2, del provvedimento dell’11 dicembre

2011 (attuativo del regime in parola).

Ciò significa, in altre parole, che alla data del 31

dicembre 2014 devono essere state effettuate

operazioni che comprovino il concreto esercizio

di un’attività.

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. Ritenute d’acconto

…� In materia di ritenute d'acconto quali sono le differenze fra vecchio regime dei minimi e nuovo regime a forfait introdotto dalla legge di Stabilità con decorrenza dal 1° gennaio 2015?

…� Per espressa previsione normativa i ricavi e

i compensi dei contribuenti che rientrano nel

nuovo regime a forfait sono non sono

assoggettati a ritenuta d'acconto da parte del

sostituto d'imposta. A tal fine i contribuenti

dovranno rilasciare al sostituto d'imposta idonea

dichiarazione dalla quale risulti che il loro

reddito è soggetto ad imposta sostitutiva e

quindi esente da ritenuta d'acconto. Sotto questo

profilo il nuovo regime a forfait è del tutto

identico al vecchio regine dei minimi. A

differenza del precedente regime a imposta

sostitutiva del 5% i nuovi forfettari non sono

nemmeno tenuti a operare le ritenute alla fonte

di cui al titolo III del D.P.R. 600/73. In altre parole

i forfettari non rivestono la qualifica di sostituti

d'imposta. I nuovi forfettari pur non applicando

le ritenute alla fonte dovranno tuttavia indicare

il codice fiscale dei loro percipienti nella

dichiarazione dei redditi dell'anno nel quale

hanno corrisposto le somme senza applicazione

della ritenuta stessa.


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2. Esonero dai contributi

…� Mi pare di capire che nel nuovo regime a forfait gli artigiani e i commercianti potranno richiedere all'Inps l'esonero del pagamento dei contributi fissi. Con le funziona in concreto tale possibilità e che cosa occorre fare per potersene avvalere?

…� È corretto. Nel nuovo regime forfettario gli

artigiani e i commercianti possono applicare un regime contributivo agevolato che consiste nell'esclusione del livello imponibile minimo di contribuzione previdenziale. Il regime contributivo agevolato in esame ha natura opzionale. Con riguardo alle modalità di accesso, l’INPS nella circolare 10.2.2015, n. 29, dopo aver ribadito che lo stesso avviene “sulla base di apposita dichiarazione che il contribuente ha l’onere di presentare all’Istituto” distingue tra soggetti: già esercenti un’impresa all’1.1.2015; che intraprendono una nuova impresa dall’1.1.2015. Al fine di usufruire del regime contributivo in esame i soggetti già esercenti un’impresa all’1.1.2015, devono entro il 28.2 “dell’anno per il quale intendono usufruire del regime agevolato” compilare il modello telematico disponibile nel Cassetto Previdenziale al seguente indirizzo Internet: www.inps.it – Servizi Online – Elenco di tutti i servizi – Cassetto Previdenziale per Artigiani e Commercianti – Sezione Domande telematizzate: Regime agevolato ex. Art.1, commi 76-84 L. 190/2014 – Adesione.

3. Transito nel regime forfettario nel 2019

…� Mio figlio ha aperto la Partita Iva come professionista ad ottobre 204, scegliendo come opzione il regime agevolato per l’imprenditoria giovanile (nuovi minimi); tale opzione scadrà naturalmente a dicembre 2018 (cinque anni). Potrà egli dal 1° gennaio 2019 transitare nel nuovo regime forfettario con aliquota al 15% (avendone i requisiti) e con quale modalità?

…� La risposta al quesito è positiva. Se nel 2019 esisterà ancora il regime forfettario così come è stato introdotto dalla legge di stabilità 2015 il contribuente potrà accedervi semplicemente verificando la sussistenza dei requisiti d’ingresso (da misurarsi con riferimento ai dati dell’esercizio precedente) e la mancanza di

cause di esclusione. Per quanto attiene alle modalità non sarà necessario effettuare alcuna opzione perché soddisfatti i requisiti e in assenza di cause di esclusione il regime forfettario sarà il regime naturale nel quale transiterà al momento della cessazione del vecchio regime dei minimi alla scadenza del 31 dicembre 2018.

4. Verifica del reddito prevalente

…� Come posso verificare la prevalenza del reddito d’impresa o professionale dell’anno precedente all’entrata nel regime forfettario (quindi 2014) quando ad oggi non conosco il reddito d’impresa in quanto non ho ancora presentato Unico 2015? A maggior ragione se questo reddito dovesse essere maggiorato dall’eventuale adeguamento agli studi di settore (anche di questo si chiede conferma). Inoltre non è nemmeno disponibile la certificazione di lavoro dipendente o di pensione per l’anno 2014.

…� Quanto segnalato in ordine alla tempistica per la verifica del requisito di accesso al regime forfetizzato è, in effetti, un problema. Nei casi borderline potrebbe infatti essere opportuno una simulazione dei diversi redditi. L’importo dell’adeguamento (sia agli studi di settore che ai parametri) non rileva.

5. Regime contributivo agevolato solo per i forfettari

…� L’opzione per l’applicazione dei contributi senza minimale vale solo per chi adotta il regime forfetizzato o anche per chi nel 2015 permane nel vecchio regime dei minimi perché deve terminare il quinquennio ovvero non ha raggiunto i 35 anni di età?

…� Solo per i soggetti che applicano il nuovo regime forfettario previsto dalla Legge di Stabilità 2015.

6. Nessuna adempimento per chi resta nei minimi

…� Un contribuente minimo ha aperto la partita Iva nel 2012 e non ha ancora 35 anni, come deve fare per rimanere in questo regime? C’è un opzione da fare o un modello da inviare?


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…� Si ritiene valga il comportamento concludente. Quindi continua a qualificare ci proventi attribuibili al regime di vantaggio per l’imprenditoria giovanile. E’ da ritenere che poi la conferma dell’opzione sarà esercitata nella dichiarazione Iva 2016 per il 2015. In ogni caso sul punto occorre attendere un chiarimento delle Entrate.

7. La consulenza al minimo si paga senza ritenuta

…� Il soggetto che opera nel regime dei minimi non subisce ne applica la ritenuta. Quindi significa che la fattura che riceve per consulenza (ad esempio il commercialista) non deve riportare la ritenuta d’acconto? Il professionista non deve quindi applicare la ritenuta d’acconto?

…� Il nuovo forfettino non opera né come sostituto né come sostituito d’imposta: Quindi la risposta è affermativa non applica e non subisce la ritenuta.

8. Prima fattura pagata nel 2015

…� Un contribuente professionista apre partita IVA 15 dicembre 2014 con decorrenza 15 novembre 2014 optando per il regime dei minimi al 5%. La prima fattura viene emessa a gennaio 2015 alla data dell’incasso. La prestazione citata in fattura fa riferimento a prestazioni avvenute nel mese di novembre. Può essere considerato contribuente minimo pur non avendo emesso fattura nel 2014 o verrà automaticamente considerato forfettario?

…� Non esistono indicazioni di merito precise al riguardo. Il riferimento è dato dall’inizio dell’attività d’impresa. Pertanto si ritiene debbano esistere elementi concreti che attestano che l’attività dichiarata è effettivamente iniziata alla data indicata nel modello di inizio attività.


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11. REDDITOMETRO

Il concorso dell’ammontare di risparmio dell’anno, rinvenibile dalla differenza nel saldo iniziale e finale

del conto corrente del contribuente, costituisce una novità nell’ambito del nuovo redditometro.

Ancorché non stabilito dalla norma si dovrebbe ritenere che, se il risparmio di un anno rappresenta un

reddito non speso, ma esistente, al contrario nell’anno in cui quel risparmio viene utilizzato dovrebbe

costituire un decremento della spesa sostenuta in tale anno.

Non appare di grande aiuto la risposta fornita dall’Agenzia delle Entrate nell’ambito della Circolare

15.2.2013, n. 1/E: “1.4 Redditometro e” quota di risparmio riscontrata” che alla domanda “In che termini,

secondo l’Agenzia, rileva ai fini del redditometro la quota di risparmio riscontrata, prevista dal decreto

attuativo del redditometro (articolo 3, comma 1, lettera e)? “L’Agenzia delle Entrate ha risposto che “La

quota di risparmio formatasi nel corso dell’anno e non utilizzata per spese di investimento o per

consumi concorre alla determinazione del reddito complessivo accertabile, come previsto dall’art. 3 del

decreto ministeriale 24/12/2012. “

Certo è che una quota parte del risparmio dell'anno potrebbe essere stata utilizzata anche per

costituire la provvista dell'anno con cui sono state sostenute le spese per incrementi patrimoniali: in

sede di contraddittorio occorrerà distinguere quanto del risparmio maturato nell'anno sia stato

destinato all'investimento e quanto continui a costituire risparmio, ad esempio come deposito sul conto

corrente.

In relazione proprio al risparmio l’Agenzia delle Entrate nel corso di Telefisco 2015 ha ribadito che il

contribuente può sempre fornire la prova, in relazione alle spese per investimenti sostenute nell’anno,

della formazione della provvista in anni precedenti ovvero della sua effettiva disponibilità ed utilizzo

per l’effettuazione dello specifico investimento individuato.

In particolare se si è costituita nelle annualità precedenti la provvista non rileva ai fini della

determinazione sintetica nell’anno d’imposta oggetto del controllo. Ovviamente questo non esclude la

possibilità per l’Agenzia delle Entrate di attivare, per le annualità precedenti in cui si è formata la

provvista, autonomi controlli avvalendosi dello strumento accertativo più idoneo, di tipo analitico,

induttivo o sintetico.

Al riguardo si fa presente che:

� è corretto dire che il contribuente può dare dimostrazione che aveva delle disponibilità

maturate in anni precedenti;

� la giurisprudenza della Corte di cassazione, però sta affermando (l’ultima sentenza in tal senso

è la 6396/2014) che la disciplina del redditometro non impone affatto al contribuente la

dimostrazione dettagliata dell’impiego delle somme per la produzione degli acquisti o per le

spese di incremento.

� l’accertamento da redditometro è, infatti, un argomento presuntivo (da ritenersi “semplice”), per

cui non c’è nessuna necessità di dimostrare l’effettiva “uscita” per dimostrare il sostenimento

delle spese.


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� qualora si dovesse andare davanti al giudice, appare evidente che per il nuovo redditometro

l’onere di prova dovrà essere fornito innanzitutto dall’Agenzia delle Entrate, la quale dovrà

dimostrare di avere personalizzato molti dei dati a base della pretesa.

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA ENTRATE 1. I vecchi risparmi spiegano la spesa

…� Sempre in relazione all’accertamento da redditometro, il contribuente può aver proceduto all’acquisto dell’incremento patrimoniale con i risparmi accumulati negli anni precedenti senza aver fatto ricorso né a istituti di credito né a prestiti dei familiari. In questa situazione, la prova può essere rappresentata dalla documentazione che conferma che, negli anni antecedenti l’acquisto, sono state accantonate le somme utili per la spesa? …� Come più volte ribadito dall’Agenzia anche nella circolare n.24/E del 2014, in sede di contraddittorio il contribuente può sempre fornire la prova, in relazione alle spese per investimenti sostenute nell’anno, della formazione della provvista in anni precedenti ovvero della sua effettiva disponibilità ed utilizzo per l’effettuazione dello specifico investimento individuato. Se si è costituita nelle annualità precedenti la provvista non rileva ai fini della determinazione sintetica nell’anno d’imposta oggetto del controllo. Ovviamente questo non esclude la possibilità per l’Agenzia di attivare, per le annualità precedenti in cui si è formata la provvista, autonomi controlli avvalendosi dello strumento accertativo più idoneo, di tipo analitico, induttivo o sintetico.

LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. Utilizzo risparmio

…� Ho utilizzato una quota parte del risparmio maturata nel corso del 2009 per acquistare buoni postali fruttiferi. Tale somma concorre ai fini del redditometro come spesa per investimento oppure come va considerata semplicemente come quota di risparmio?

…� Nella determinazione sintetica del reddito complessivo accertabile del contribuente va computata anche la quota di risparmio formatasi nell'anno. Se una quota parte del risparmio formatasi nell'anno viene utilizzata anche per costituire la provvista dell'anno con cui sono state sostenute le spese per incrementi patrimoniali, in sede di contraddittorio occorrerà dimostrare quanto del risparmio maturato nell'anno sia stato destinato all'investimento e quanto invece continui a costituire mero risparmio.

2. Investimento effettuato grazie a donazioni

…� Il contribuente Tizio viene interessato da un questionario con richiesta di informazioni circa l'ipotizzata non congruità del reddito dichiarato rispetto all'ammontare degli investimenti effettuati nel periodo d'imposta 2009. Secondo il contribuente la maggiore disponibilità deriva dalle donazioni familiari ricevute?

…� Il contribuente fornisce documentazione tanto in ordine ai redditi dichiarati per i periodi d'imposta pregressi quanto in ordine alle donazioni familiari costituire la provvista dell'anno con cui sono state sostenute le spese per incrementi patrimoniali, in sede di contraddittorio occorrerà dimostrare quanto del risparmio maturato nell'anno sia stato destinato all'investimento e quanto invece continui a costituire mero risparmio.

3. Disposizione legislativa

…� Il nuovo articolo 38 del D.P.R. 600/1973, dopo le modifiche del D.L. 78/2010, non fa riferimento alcuno al risparmio quale possibile elemento di reddito accertabile? In che termini è stato messo a contribuire all’accertamento sintetico?

…� La rilevanza della quota di risparmio riscontrata, formatasi nell’anno, ai fini del reddito sinteticamente accertabile, è frutto della


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diramazione del decreto del ministro delle Finanze 24 dicembre 2012. Esattamente all’articolo 3, rubricato “utilizzo dei dati relativi agli elementi indicativi di capacità contributiva ai fini della determinazione sintetica del reddito complessivo accertabile” trova spazio detta quota quale uno degli elementi idonei a determinare il reddito complessivo sinteticamente accertabile del contribuente.

4. La prova

…� Io e mio marito siamo insegnanti statali. Io ho accumulato una certa ricchezza nel corso di 50 anni, anche con l’aiuto dei miei genitori. Ho investito in titoli finanziari e con il mio patrimonio ho acquistato recentemente la casa per nostro figlio e la casa per le vacanze della faglia. Come potremo mai giustificare tali spese se si tenesse conto esclusivamente dello stipendio mio e di mio marito? Devo per forza ricostruire tutto l’iter di investimenti nel corso di una vita? Fino a che punto e/o fino a quanti anni prima si è obbligati a ricostruire l’accumulo del proprio patrimonio?

…� Ove si venisse convocati dall'Agenzia per richiesta di chiarimenti, si potrà dimostrare che i fondi utilizzati derivano dal risparmio degli anni progressi. In tal senso, però, appare indispensabile poter comprovare la tracciabilità di tali risparmi, ad esempio dimostrando che gli stessi si sono via via accumulati negli anni sul conto corrente.

5. Conto corrente

…� Se avessi sul conto corrente risparmi per 20.000/30.000 euro, potrei investirli in fondi di investimento/obbligazioni anche se superassi la somma annuale dichiarata? Se mi arrivasse la lettera dell’agenzia delle Entrate, sarebbe sufficiente portare al colloquio il mio estratto conto bancario con la lista movimenti accertando così che la somma era già disponibile in conto corrente? Mi sembrerebbe incredibile che non possa disporre liberamente dei miei risparmi?

…� Il comportamento del contribuente si può ritenere regolare. Il soggetto che fa il proprio dovere non ha nulla da temere. In caso di eventuale invito dell'ufficio, potrà dimostrare la

propria correttezza fiscale. In questo caso sarà sufficiente portare l’estratto conto bancario dove risulta in modo tracciato la provenienza dei risparmi.


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12. LA NUOVA CERTIFICAZIONE UNICA 2015

Con la nuova Certificazione Unica (CU 2015) si profilano importanti novità per i sostituti d’imposta e per

i lavoratori autonomi. La CU2015 sostituisce, a partire dal periodo d’imposta 2014, il vecchio CUD e la

certificazione dei compensi degli autonomi emessa in forma libera su carta intestata dell’azienda.

Numerose sono le novità: dalla grafica ai dati, ai destinatari.

La CU2015 deve essere consegnata ai percettori entro il 28 febbraio e trasmessa, per via telematica,

all’Agenzia delle Entrate entro il 7 marzo.

È la prima volta che i redditi di lavoro autonomo e delle provvigioni corrisposti viene

certificata con un apposito modello approvato dall’Agenzia delle Entrate.

Fino allo scorso anno, i redditi di lavoro autonomo, i redditi diversi e le provvigioni erano

comunicati in forma libera da ciascun sostituto d’imposta.

L’OBBLIGO DELL’INVIO TELEMATICO

L’obbligo di trasmettere telematicamente all’Amministrazione Finanziaria la Certificazione Unica entro

il 7 marzo, trova la propria giustificazione nel debutto del nuovo Mod. 730 precompilato.

A partire dal periodo d’imposta 2014 l’Amministrazione Finanziaria dovrà, infatti, fornire ai contribuenti,

ove possibile, la dichiarazione dei redditi (Mod. 730) che riporterà i dati fiscali necessari per la

liquidazione di eventuali imposte a debito o a credito.

In proposito, l’Amministrazione Finanziaria ha ritenuto opportuno incrementare la “vecchia

certificazione” con ulteriori dati utili per la precompilazione del Mod. 730, inserendo, oltre agli ordinari

dati anche:

� i dati relativi al coniuge e familiari a carico ;

� i redditi corrisposti in favore di lavoratori autonomi occasionali (i cui redditi possono essere

indicati nel quadro D del Modello 730);

� i redditi di lavoro autonomo abituale ;

� altre tipologie reddituali, quali le provvigioni.

Devono essere inviate telematicamente entro il 7 marzo tutte le Certificazioni Uniche,

anche quelle relative a redditi che potenzialmente non possono essere dichiarati con il

Mod. 730 (ad esempio, reddito di lavoro autonomo abituale).

Sostituto d’imposta

Dal 2015

ENTRO IL 28 FEBBRAIO

Consegna ai percettori dei

dividendi il CUPE

Trasmissione telematica delle CU all’Agenzia (il CUPE non va inviato)

Consegna ai dipendenti e altri lavoratori la CU

ENTRO IL 7 MARZO


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L’invio telematico della certificazione unica non sostituisce l’obbligo di presentazione del Mod. 770, da

inviare telematicamente entro il 31 luglio di ciascun anno.

Tuttavia l’Amministrazione finanziaria, per poter predisporre la nuova dichiarazione precompilata

dovrà utilizzare anche altre informazioni:

- disponibili in Anagrafe tributaria;

- trasmesse da soggetti terzi (es. somme relative ad oneri detraibili o deducibili comunicate da

istituti bancari o assicurativi).

Per verificare la completezza, la qualità e la tempestività di trasmissione dei flussi

informativi utili per la predisposizione della dichiarazione precompilata

l’Amministrazione Finanziaria si avvale di un’apposita unità di monitoraggio.

I TERMINI DI PRESENTAZIONE

Dal 2015 il flusso dei dati deve essere effettuato esclusivamente per via telematica all’Agenzia delle

Entrate, direttamente o tramite un intermediario abilitato, secondo quanto disposto dall’art. 3, comma 2

del D.P.R. n. 322/1998.

Le Certificazioni Uniche rilasciate dai sostituti d’imposta, devono essere consegnate ai percettori entro il

28 febbraio e devono essere inviate all’Agenzia entro il 9 marzo (il 7 marzo è di sabato).

Con il Comunicato stampa del 12 febbraio 2015 l’Agenzia delle Entrate rassicura i sostituti

d’imposta evidenziando che: trattandosi di un adempimento di nuova istituzione e

nell’ottica di una semplificazione, quest’anno sarà facoltativo sia esporre i dati assicurativi

relativi all’Inail sia inviare i modelli CU in cui sono esposti esclusivamente redditi esenti.

Inoltre, le certificazioni contenenti esclusivamente redditi non “compatibili” con il modello 730 (ad

esempio, quelli di lavoro autonomo abituale) potranno essere trasmesse anche successivamente alla

scadenza del 9 marzo 2015, senza che la circostanza comporti l’applicazione di sanzioni.

Art. 4, nuovo comma 6-quinquies, D.P.R. n. 322/98 (aggiunto dall’art. 2, comma 1, D.Lgs.

21 novembre 2014, n. 175 - c.d. “Decreto Semplificazioni”):

“[...] 6-quinquies. Le certificazioni di cui al comma 6-ter sono trasmesse in via telematica

all’Agenzia delle entrate entro il 7 marzo dell’anno successivo a quello in cui le somme e i valori

sono stati corrisposti. [...]”.

Sostituto d’imposta

Comunicazione Unica Modello 770 Semplificato

Entro il 7 marzo Entro il 31 luglio


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Il flusso si considera presentato nel giorno in cui è conclusa la ricezione dei dati da parte dell’Agenzia

delle Entrate. La prova della presentazione del flusso è data dalla comunicazione attestante l’avvenuto

ricevimento dei dati, rilasciata per via telematica.

LE SANZIONI

E’ prevista una sanzione pari ad € 100,00 per ogni certificazione omessa, tardiva o errata.

In ogni caso, non vengono applicate sanzioni se, in presenza di una errata trasmissione, si provvede

all’invio della corretta certificazione entro i cinque giorni successivi alla scadenza del 7 marzo (9 marzo

per il 2015), ossia entro il 12 marzo (non il 14 marzo).

Art. 2, comma 1, D.Lgs. 21 novembre 2014, n. 175:

“Per ogni certificazione omessa, tardiva o errata si applica la sanzione di cento euro in

deroga a quanto previsto dall’articolo 12, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472.

Nei casi di errata trasmissione della certificazione, la sanzione non si applica se la trasmissione della

corretta certificazione è effettuata entro i cinque giorni successivi alla scadenza indicata nel primo

periodo.”

Per espressa disposizione normativa, la sanzione di € 100,00 si applica senza la possibilità di beneficiare

della c.d. “sanzione unica” derivante dal cumulo giuridico.

2 MARZO 2015

I TERMINI DI PRESENTAZIONE CU 2015

9 MARZO 2015

Nel caso di trasmissione errata della certificazione, la

sanzione non si applica se la trasmissione di quella corretta è effettuata entro i 5 giorni

successivi alla scadenza del 7 marzo.

12 MARZO 2015

Termine per l’invio

telematico all’Agenzia delle Entrate delle

Certificazioni Uniche 2015.

Il 7 marzo 2015 cade di sabato e quindi il termine per l’invio slitta al lunedì

successivo.

Termine per la consegna della Certificazione Unica 2015 ai lavoratori dipendenti e ai

percettori di redditi di lavoro autonomo, provvigioni e

redditi diversi.

Il 28 febbraio 2015 cade di sabato e conseguentemente il termine dell’adempimento è prorogato al primo giorno

lavorativo utile.


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LE RISPOSTE DELL’AGENZIA ENTRATE 1. L’istituto del ravvedimento operoso per l’invio delle CU

…� Rispetto all’obbligo di trasmissione all’Agenzia delle entrate delle nuove certificazioni delle ritenute, in caso di errore o di omissione dell’invio della Certificazione Unica, è possibile avvalersi del ravvedimento operoso? Se sì, con quale modalità?

…� I sostituti d’imposta possono correggere eventuali errori nella trasmissione delle CU, senza incorrere nelle sanzioni previste dall’art. 2 del Decreto Semplificazioni, esclusivamente trasmettendo una nuova certificazione con i dati corretti entro 5 giorni dalla scadenza prevista dalla norma ( 7 marzo). Resta fermo comunque l’obbligo di inviare le certificazioni corrette anche dopo tale termine.

Non è contemplata la possibilità di avvalersi dell’istituto del ravvedimento operoso in quanto la tempistica tra invio delle certificazioni (7 marzo) e l’utilizzo delle stesse per la predisposizione della precompilata (che viene resa disponibile ai contribuenti a partire dal 15 aprile) non è compatibile con i termini e i tempi normativamente previsti per l’istituto del ravvedimento.

2 Assegni periodici corrisposti dal coniuge (Punto 5)

…� Il Punto 5 “Assegni periodici corrisposti dal coniuge” va compilato soltanto nel caso di procedura di pignoramento presso terzi, oppure si vogliono far rientrare in questa casistica anche altre ipotesi? Qualora le somme corrisposte all’ex coniuge siano di ammontare superiore ad 8.000 euro, quale comportamento deve essere adottato dal sostituto di imposta in termini di: • codice tributo per versare la ritenuta Irpef

calcolata per scaglioni di reddito; • codice tributo per versamento delle

addizionali regionali e comunali; • in sede di CU i relativi importi confluiscono

nei campi 11, 12 e 17, ma ai fini della

successiva compilazione del modello 770 dovranno essere riportati tra le certificazioni di lavoro dipendente? In tal caso non si creano problemi con la quadratura tra ritenute da quadro SS ed ST (tenuto conto che tali versamenti non confluiscono nel quadro ST)? La compilazione del quadro SY rimane comunque necessaria?

…� Gli assegni periodici corrisposti dal coniuge sono ricompresi nell’articolo 50 del TUIR e inquadrati tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente. Relativamente a questa tipologia reddituale spetta una particolare detrazione dall’imposta lorda prevista dell’articolo 13, comma 5 bis. Considerato che tale reddito è presente nel modello 730, si è reso necessario individuare in modo autonomo tale reddito anche nella Certificazione Unica per consentire la predisposizione della dichiarazione precompilata. In caso di pignoramento presso terzi degli assegni periodici per il mantenimento del coniuge la Circolare n. 8/E del 2011 stabilisce che “il carattere speciale delle procedure esecutive contemplate nell’ambito del diritto di famiglia, unitamente a esigenze di semplificazione degli adempimenti a carico del terzo erogatore, il quale, peraltro, non è tenuto a individuare la parte dell’assegno destinata al mantenimento dei figli, comporta che le somme in questione non devono essere assoggettate alla ritenuta a titolo d’acconto dell’IRPEF fermo restando l’obbligo del terzo erogatore di indicarle nel proprio modello 770, nella sezione I del prospetto SY”. Diversamente, se il terzo erogatore conosce la natura delle somme che sta erogando (ad esempio, perché datore di lavoro del coniuge obbligato), applicherà le ordinarie ritenute previste per tale tipologia di reddito. In tale ultimo caso è prevista la compilazione della CU nella quale verrà valorizzato il campo 5 dedicato a tale fattispecie. Le modifiche apportate nella CU sono pertanto funzionali alla predisposizione della dichiarazione precompilata, mentre nessuna modifica è stata apportata in ordine ai versamenti delle ritenute (ove previste) ed alle modalità di certificazione dei citati redditi (in forma libera per ciò che riguarda le certificazioni collegate al prospetto SY).


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3. Contributi per assistenza sanitaria versati dal sostituto e/o dal sostituto ad enti o casse.

…� Nel campo 163 vanno indicati i contributi dedotti. Nel campo 164 vanno indicati i contributi non dedotti. Lo scorso anno per i fondi (v. METASALUTE) che avevano comunicato la mancata iscrizione nell’anagrafica dei fondi sanitari del Ministero della salute, si era avuta la conseguenza che i contributi versati a tali fondi non potevano essere dedotti. Quest’anno a seguito dell’avvenuta iscrizione al fondo, i contributi versati possono essere dedotti e, in particolare, potrà essere recuperata/dedotta in sede di conguaglio anche la quota parte di contributi non dedotta ad inizio 2014 in attesa dell’iscrizione. La criticità si pone per i dipendenti licenziati/dimessi prima della comunicazione di avvenuta iscrizione e della conseguente possibilità di dedurre i contributi (per questi lavoratori, infatti, il conguaglio di fine rapporto non ha tenuto conto della deducibilità). Qual è la modalità di compilazione del CUD? Ipotesi A: se si elabora un CUD in funzione di quanto operato in fase di conguaglio, il punto 1 verrebbe riportato al lordo della contribuzione al fondo, che verrebbe esposta nel punto 164. Però, in questo modo, l’Agenzia delle Entrate è in grado di compilare la dichiarazione precompilata correttamente? Nella stampa cartacea del dipendente si potrebbe annotare la circostanza con una annotazione libera per dare evidenza della possibilità di dedurre l’importo in sede di correzione della precompilata? Ipotesi B: compilazione del punto 1 al netto della contribuzione al fondo, con compilazione del punto 163 e, quindi, in fase di ricalcolo dell’IRPEF da parte della dichiarazione precompilata verrebbe evidenziato il credito a favore del contribuente? Questa seconda modalità, se corretta, pone un altro dubbio: se il dipendente licenziato viene riassunto da un altro datore di lavoro, quest’ultimo conguaglierà il reddito erogato dal primo e certificato nel CUD da lui rilasciato, nel quale risulta un punto 1 al lordo della contribuzione al fondo. Quindi, se il primo datore di lavoro compilasse una CU telematica dove risulta il punto 1 al

netto della contribuzione, il secondo datore di lavoro compilerà una CU dove nella sezione “redditi erogati da altri soggetti” ci sarà un importo al lordo della contribuzione. Questa incoerenza (legata a questo esempio, ma potrebbe essere causata anche da altre circostanze) potrebbe comportare dei problemi in fase di elaborazione della dichiarazione precompilata? …� Nell’esempio prospettato, nel caso di cessazione di rapporto di lavoro, c’è l’obbligo da parte del sostituto di riemettere una nuova CU. Nel caso di rilascio di una CU che non tiene conto di tali oneri deducibili (ipotesi A), riproducendo il medesimo contenuto del CUD rilasciato al momento della cessazione, la dichiarazione precompilata dovrà essere opportunamente integrata dal percipiente per fruire della deducibilità in questione. A tal fine si condivide l’utilità di un’annotazione libera con la quale vengano date al riguardo opportune informazioni per il percipiente. Nel caso in cui il sostituto d’imposta del rapporto cessato proceda, invece, alla riapertura delle operazioni di conguaglio (ipotesi B), verrà rilasciata una CU che terrà conto dei nuovi oneri. In tutte le ipotesi di conguaglio di precedenti rapporti di lavoro, in sede di predisposizione della dichiarazione precompilata verranno opportunamente riscontrati i dati conguagliati per verificare l’esistenza di eventuali disallineamenti.

4. Credito Bonus Irpef

…� La sezione va compilato in caso di “Credito riconosciuto e non erogato” (codice 2 al campo 119 e compilazione del campo 121 “Bonus non erogato”). Allo studio c’è l’ipotesi di indicare anche la situazione di un percipiente che non ha percepito il Bonus in quanto non spettante (reddito superiore a 26.000 euro). Sarebbe interessante chiarire in via diretta quali siano le casistiche che si intende regolamentare con i codici attualmente previsti per il campo 119.


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…� La sezione “Credito Bonus Irpef” deve essere sempre compilata, se compilato il punto 1 della CU “redditi di lavoro dipendente e assimilati” per i quali è prevista la detrazione di cui all’articolo 13, comma 1, del TUIR. Nella ipotesi di non spettanza del Bonus, il campo 119 deve essere compilato con il codice 2: in questo caso non è richiesta la compilazione del campo 121. Infatti, il controllo previsto dalle specifiche tecniche per il campo 121 prevede che “deve essere assente se il campo 119 non è compilato”. Per quanto riguarda le altre ipotesi che si possono verificare nella compilazione della presente sezione si conferma che non sono stati previsti ulteriori limiti.

5 Crediti di spettanza del Bonus IRPEF

…� In relazione al Bonus di 80 euro, non sono chiarite le modalità espositive nel caso in cui detto Bonus non spetti proprio: ad esempio, immagina un campo 1 da 40.000 euro, la sezione Bonus andrà compilata con codice 2 a campo 119 e campi 120 e 121 non compilati? Le specifiche tecniche impongono la compilazione di tali campi ma non si capisce con quali importi.

…� La risposta allo specifico quesito è la stessa indicata in risposta al quesito n. 4 (Credito Bonus). Per quanto riguarda l’esempio proposto, la compilazione della Certificazione Unica è la seguente: campo 1= 40.000 campo 119= 2 campo 120 = 0 campo 121 = 0 Le specifiche tecniche consentono in tale ipotesi l’indicazione nel campo 121 anche di un valore positivo, ad esempio nel caso in cui a fronte di un bonus teorico calcolato dal sostituto d’imposta vi sia stata la richiesta di non corresponsione da parte del percipiente.

6. Dati relativi ai conguagli in caso di redditi erogati da altri soggetti

…� Nella sezione “Dati relativi ai conguagli in caso di redditi erogati da altri soggetti” rispetto allo scorso anno, nella sezione trovano indicazione non soltanto gli importi totali dei redditi erogati da altri soggetti ma, analogamente al modello 770, dovrà essere data distinta indicazione dell’operato di ciascun soggetto “altro”.

Per quanto riguarda i campi relativi alle ritenute, diversamente dal modello 770, le istruzioni non precisano se le stesse devono essere comprensive delle eventuali ritenute sospese per eventi eccezionali: poiché non sono previsti i campi per l’esposizione di tali ritenute sospese si ritiene comunque che le ritenute effettuate da altri soggetti siano comunque da esporre comprensive di quelle eventualmente sospese.

…� Si conferma che nei campi relativi alle ritenute presenti nella sezione “dati relativi ai conguagli in caso di redditi erogati da altri soggetti” della CU, sono ricomprese anche gli importi delle ritenute eventualmente sospese. 7. Numero progressivo di certificazione

…� Ai fini della compilazione della dichiarazione precompilata, il numero di progressivo della certificazione non dovrebbe avere alcun rilievo.

Siccome si tratta di una informazione non utile al dipendente ma che potrebbe comportare diversi problemi di gestione (ad esempio se la CU è stampata per lo stesso sostituto da due diversi consulenti ma l’invio telematico è effettuato soltanto da uno di loro) si potrebbe stabilire che il progressivo non sia da indicare nella copia della CU da consegnare al dipendente?

…� Il numero progressivo di certificazione riveste particolare rilievo in fase di determinazione della chiave identificativa di ogni singola CU, che è costituita dai seguenti elementi:

• codice fiscale del sostituto d’imposta,

• codice fiscale del percipiente,


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• progressivo di certificazione univoco per sostituto all’interno di un singolo file telematico.

La chiave permetterà all’Agenzia delle Entrate, in fase di acquisizione della CU, di poter attribuire in modo univoco ad ogni certificazione un protocollo telematico. L’indicazione del progressivo di certificazione non è pertanto necessario che venga riportato nel modello CU da rilasciare al dipendente, in quanto il suo utilizzo si esaurisce esclusivamente nell’ambito della procedura software. 8. Termine di trasmissione

…� Il termine di trasmissione della certificazione unica all’Agenzia delle Entrate, relativamente all’anno 2015, è fissato al 9 marzo 2015, in quanto la scadenza prevista dalla norma (7 marzo), cade di sabato. Tanto premesso, nei casi di errata trasmissione della certificazione, da quando decorrono i 5 giorni, entro i quali operare l’invio della nuova certificazione, al fine di evitare l’applicazione della sanzione? …� In linea generale, l’articolo 7, comma 1, lettera h), del D.L. n. 70 del 2011, dispone che “i versamenti e gli adempimenti, anche se solo telematici, previsti da norme riguardanti l’Amministrazione economico-finanziaria che scadono il sabato o in un giorno festivo sono sempre rinviati al primo giorno lavorativo successivo”. Il rinvio disposto dal citato articolo 7, tuttavia, non incide su eventuali ulteriori adempimenti che le norme di riferimento fanno decorrere dai termini di scadenza ordinari. Ciò significa, in altre parole, che al fine di non incorrere nella sanzione di cento euro, di cui all’articolo 4, comma 6-quinquies, del DPR n. 322 del 1998, la trasmissione della certificazione corretta dovrà avvenire, relativamente alle somme elargite nel 2014, entro giovedì 12 marzo 2015, ossia entro i “cinque giorni successivi alla scadenza” ordinaria del 7 marzo 2015.

9. Trasmissione tardiva delle certificazioni uniche

…� In caso di invio in ritardo all’Agenzia delle Entrate delle certificazioni uniche relative ai redditi di lavoro autonomo non occasionale, trova applicazione la sanzione amministrativa di 100,00 euro, dal momento che esse non saranno prese a base per la predisposizione della dichiarazione precompilata (modello 730)? …� L’articolo 2 del D.Lgs. n. 175/2014 ha introdotto, all’articolo 4 del D.P.R. n. 322 del 1998, il comma 6-quinquies, che prevede l’obbligo di trasmissione telematica all’Agenzia delle Entrate delle certificazioni di cui al comma 6-ter dello stesso articolo, entro il 7 marzo dell’anno successivo a quello in cui le somme sono state corrisposte. Lo stesso comma 6-quinquies dispone che, per ogni certificazione omessa, tardiva o errata, si applica la sanzione di cento euro (in deroga a quanto previsto dall’articolo 12 del D.lgs. n. 472 del 1997, in tema di concorso e continuazione), tranne nell’ipotesi in cui la trasmissione della corretta certificazione venga effettuata entro i cinque giorni successivi a quello di scadenza. Le certificazioni che devono essere trasmesse sono quelle di cui al citato comma 6-ter dell’articolo 4 del D.P.R. n. 322 del 1998, relative alle ritenute operate sui redditi di lavoro dipendente e assimilato, nonché sui redditi di lavoro autonomo, diversi e provvigioni. Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 15 gennaio 2015, è stato approvato il modello della “Certificazione Unica 2015” e relative istruzioni, con riferimento alle somme corrisposte nel 2014. L’articolo 5, comma 4, del citato provvedimento direttoriale prevede che devono essere inviate all’Agenzia delle Entrate anche le certificazioni uniche “…riguardanti le tipologie reddituali per le quali non è prevista la predisposizione della dichiarazione precompilata di cui all’articolo 1 del Decreto Legislativo 21 novembre 2014, n. 175”. Come già anticipato con il comunicato stampa del 12 febbraio 2015, fermo restando che tutte le certificazioni uniche che contengono dati da utilizzare per la dichiarazione precompilata


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devono essere inviate entro il 9 marzo 2015, nel primo anno l’invio delle certificazioni contenenti esclusivamente redditi non dichiarabili mediante il modello 730 (come i redditi di lavoro autonomo non occasionale) può avvenire anche dopo questa data, senza applicazione di sanzioni. Al fine di semplificare ulteriormente l’adempimento della trasmissione della Certificazione Unica, per il primo anno gli operatori potranno scegliere se compilare la sezione dedicata ai dati assicurativi relativi all’Inail e se inviare o meno le certificazioni contenenti esclusivamente redditi esenti. LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. Nella CU i compensi dei minimi

…� Si devono indicare nella Certificazione unica (CU) i compensi erogati ai contribuenti "minimi"? Dalle istruzioni ministeriali sembrerebbe di no. …� Sì, l'obbligo è espressamente previsto dalle istruzioni alla compilazione del modello (pag. 36). 2. Nella CU le somme corrisposte per attività sportiva dilettantistica

…� Devono inviare la Certificazione Unica anche coloro che hanno corrisposto somme per attività sportiva dilettantistica al di sotto del limite di 7.500 euro? …� Sono obbligati all’invio della nuova Certificazione Unica anche coloro che hanno corrisposto somme e valori che non hanno scontato la ritenuta fiscale, perché al di sotto del limite di “franchigia” previsto dalla legge come, ad esempio, le somme corrisposte per attività sportiva dilettantistica al di sotto del limite di 7.500 euro. 3. CU per diversi fornitori

…� Può il sostituto d’imposta compilare e inviare una sola certificazione per tutti i percipienti, che siano essi dipendenti o lavoratori autonomi? Oppure si deve procedere con una certificazione per ogni dipendente e per

ogni lavoratore autonomo o contratto d'appalto? Ad esempio, nel caso di un condominio, si deve predisporre una certificazione per ogni fornitore con ritenuta? …� All’interno di un unico flusso telematico vi sarà la possibilità di inviare più certificazioni per singoli dipendenti e singoli lavoratori autonomi. In ogni caso, per ogni percettore si deve generare una certificazione unica che sia autonoma e specifica. 4. Una certificazione Unica per ogni tipo di compenso

…� SE un lavoratore autonomo ha svolto prestazioni professionali per 5.000 euro nel 2014 e 15.000 euro con partita iva dal medesimo committente, dovrà inviare due distinte certificazioni con le relative causali? …� Sì, le stesse istruzioni ministeriali precisano che, in presenza di più compensi erogati allo stesso percipiente, il sostituto d’imposta deve compilare, trattandosi di compensi di natura diversa, tante certificazioni quanti sono i compensi erogati nell’anno, avendo cura di numerare progressivamente le singole certificazioni riguardanti il medesimo percipiente. 5. Il caso di più intermediari

…� Il sostituto d’imposta che si avvale dell'opera di più intermediari dovrà predisporre un’unica Certificazione unica, come accade per il Modello 770? Possono i diversi intermediari adempiere in modo autonomo? …� Rifacendosi alle istruzioni del modello potremmo affermare che è facoltà del sostituto d’imposta suddividere il flusso telematico inviando, oltre al frontespizio ed eventualmente il quadro CT, le certificazioni dati lavoro dipendente ed assimilati separatamente dalle certificazioni dati lavoro autonomo, provvigioni e redditi diversi.


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6. Possibile l’invio in due parti distinte

…� Vi è la possibilità di inviare la Certificazione unica all'Agenzia delle Entrate in due parti distinte come per il 770: una relativa al lavoro dipendente e l'altra per il lavoro autonomo? In genere i consulenti del lavoro seguono la parte dei dipendenti, mentre le aziende seguono la parte degli autonomi. …� Sì, vi è la possibilità di suddividere il flusso telematico inviando distintamente le due certificazioni. 7. CU agenti

…� Anche al sub-agente di assicurazioni con P.IVA spetta ricevere la nuova certificazione unica, da parte dell’agente? …� La CU deve essere rilasciata e presentata anche per i redditi relativi a provvigioni corrisposte nel corso del 2014. 8. Certificazioni

…� Nella certificazione unica vanno indicate o meno le certificazioni delle ritenute a titolo di imposta, ad esempio quelle relative all'erogazione di montepremi? Inoltre vanno indicate le somme erogate a titolo di dividendo a soci con partecipazione qualificata? …� Nelle istruzioni ministeriali che guidano alla compilazione della nuova Certificazione Unica (pag. 33) sono elencate le tipologie di reddito per le quali è obbligo predisporre il documento. Trattasi in particolare di: redditi di lavoro dipendente, equiparati ed assimilati e ai redditi di lavoro autonomo, provvigioni e redditi diversi. Per ciascuna di dette tipologie è necessario indicare le ritenute effettuate siano esse a titolo d’acconto o a titolo d’imposta. In merito invece ai dividendi percepiti dal socio questi ultimi non vanno indicati nella CU, ma nella CUPE approvata con Provvedimento del 07.01. 9. CU lavoro autonomo

…� Può il contribuente sostituto d'imposta lasciare la "vecchia" certificazione al lavoratore

autonomo in luogo della copia della nuova Certificazione Unica?

…� Il provvedimento di approvazione delle specifiche tecniche precisa che qualora il sostituto d’imposta abbia rilasciato al sostituito una certificazione relativa ai redditi erogati nell’anno 2014 prima dell’approvazione della certificazione di cui al presente provvedimento, lo stesso deve rilasciare una nuova Certificazione Unica 2015 comprensiva dei dati già certificati, entro il termine previsto dall’articolo 4, comma 6-quater, del citato decreto n. 322 del 1998. A confermare quanto sopra, le stesse istruzioni ministeriali che guidano alla compilazione della nuova Certificazione Unica (pag.10): l’esposizione dei dati da indicare nella certificazione cartacea da consegnare al sostituito devono rispettare sequenza denominazione e l’indicazione del numero progressivo previsto nello schema della certificazione unica.


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13. IL MODELLO 730 PRECOMPILATO

Da quest’anno l’Agenzia delle entrate, a partire dal 15 aprile, mette a disposizione il Modello 730

precompilato sul sito internet www.agenziaentrate.gov.it.

Il modello 730 precompilato viene reso disponibile ai lavoratori dipendenti e ai pensionati che:

– hanno presentato il modello 730/2014 per i redditi dell’anno 2013;

– hanno ricevuto dal sostituto d’imposta la Certificazione Unica 2015 (che da quest’anno

sostituisce il CUD) con le informazioni relative ai redditi di lavoro dipendente e assimilati e/o ai

redditi di pensione percepiti nell’anno 2014.

La dichiarazione precompilata viene predisposta anche per i contribuenti, in possesso della

Certificazione Unica 2015, che per l’anno 2013 hanno presentato il modello Unico Persone fisiche 2014

pur avendo i requisiti per presentare il modello 730, oppure hanno presentato, oltre al modello 730,

anche i quadri RM, RT e RW del Modello Unico Persone fisiche 2014.

COME SI PRESENTA

� Presentazione diretta

Se il contribuente intende presentare il 730 precompilato direttamente tramite il sito internet

dell’Agenzia delle Entrate.

FRONTESPIZIO CERTIFICAZIONE UNICA E ANAGRAFE TRIBUTARIA

PROSPETTO DEI FAMILIARI A CARICO

QUADRO A – TERRENI

QUADRO G – CREDITI D’IMPOSTA

QUADRO B –FABBRICATI

QUADRO D – ALTRI REDDITI

QUADRO C – REDDITO LAVORO DIPENDENTE E ASSIMILATI

QUADRO E – ONERI E SPESE

QUADRO F – ECCEDENZE, ACCONTI E ALTRI DATI

DICHIARAZIONE DELL’ANNO PRECEDENTE E ANARAFE TRIBUTARIA

DICHIARAZIONE DELL’ANNO PRECEDENTE E ANARAFE TRIBUTARIA

CERTIFICAZIONE UNICA


COMUNICAZIONE BANCHE, ASSICURAZIONI ED ENTI PREVIDENZIALI

CERTIFICAZIONE UNICA E ANAGRAFE TRIBUTARIA (MOD. F24)

DICHIARAZIONE DEI REDDITI DELL’ANNO PRECEDENTE


DICHIARAZ. DEI REDDITI DELL’ANNO PRECEDENTE E ANARAFE TRIBUTARIA

PRINCIPALI FONTI UTILIZZATE PER PRECOMPILARE I QUADRI DEL MODELLO 730


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� Presentazione tramite sostituto d’imposta, Caf o professionista abilitato

In alternativa alla presentazione diretta tramite il sito internet, il modello 730 precompilato può essere

presentato:

– al proprio sostituto d’imposta (datore di lavoro o ente pensionistico), se quest’ultimo ha

comunicato entro il 15 gennaio di prestare assistenza fiscale;

– a un Caf dipendenti o a un professionista abilitato (consulente del lavoro, dottore

commercialista, ragioniere o perito commerciale).

Il contribuente deve consegnare al sostituto d’imposta, al Caf o al professionista un’apposita delega per

l’accesso al proprio modello 730 precompilato.

IL VISTO INFEDELE

Se il Caf o il professionista appone un visto di conformità infedele, è tenuto al pagamento di una somma

pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al

contribuente a seguito dei controlli formali da parte dell’Agenzia delle entrate (ai sensi dell’articolo 36-

ter del D.P.R. n. 600 del 1973), sempre che il visto infedele non sia stato indotto dalla condotta dolosa

del contribuente.

IL 730 PRECOMPILATO E’ CORRETTO?

il contribuente lo può accettare senza modifiche

SI il contribuente è tenuto a modificare o integrare il

modello 730

NO

IL CONTRIBUENTE CHE MODIFICA O INTEGRA IL 730

PUO’ AGGIUNGERE

- UN REDDITO NON PRESENTE - ONERI DETRAIBILI O DEDUCIBILI NON

PRESENTI

PRESENTA NUOVO 730 TRAMITE IL SITO DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE

ELABORATO DALL’UFFICIO E MESSO A DISPOSIONE NUOVO 730 E NUOVO 730-3

VIENE RILASCIATA RICEVUTA DI AVVENUTA PRESENTAZIONE

SE IL CONTRIBUENTE SI ACCORGE DI AVER COMMESSO ERRORI

RETTIFICA DEL MODELLO 730


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Se entro il 10 novembre dell’anno in cui la violazione è stata commessa il Caf o il professionista

trasmette una dichiarazione rettificativa del contribuente oppure, se il contribuente non intende

presentare la nuova dichiarazione, trasmette una comunicazione dei dati relativi alla rettifica, la

somma dovuta dal Caf o dal professionista è pari all’importo della sola sanzione.

Nel prospetto di liquidazione sono evidenziate le eventuali variazioni intervenute a seguito dei controlli

effettuati dal Caf o dal professionista e sono indicati i rimborsi che saranno erogati dal sostituto

d’imposta e le somme che saranno trattenute.

I VANTAGGI SUI CONTROLLI

Se il 730 precompilato viene presentato senza effettuare modifiche direttamente tramite il sito internet

dell’Agenzia oppure al sostituto d’imposta, non saranno effettuati i controlli documentali sugli oneri

detraibili e deducibili (interessi passivi, premi assicurativi e contributi previdenziali) che sono stati

comunicati dai soggetti che erogano mutui fondiari e agrari, dalle imprese di assicurazione e dagli enti

previdenziali.

Se il 730 precompilato viene presentato, con o senza modifiche, al Caf o al professionista abilitato, i

controlli documentali saranno effettuati nei confronti del CAF o del professionista anche sugli oneri

comunicati dai soggetti che erogano mutui fondiari e agrari, dalle imprese di assicurazione e dagli enti

previdenziali.

L’Agenzia delle entrate potrà comunque richiedere al contribuente la documentazione necessaria per

verificare la sussistenza dei requisiti soggettivi per fruire di queste agevolazioni.

VISTO DI CONFORMITA’ INFEDELE

SE NON VI E’ DOLO DEL CONTRIBUENTE, IL CAF O PROFESSIONISTA DEVE PAGARE UNA SOMMA PARI A IMPOSTA + SANZIONI + INTERESSI

ENTRO 10 NOVEMBRE

Il Caf o professionista trasmette dichiarazione rettificativa

Il contribuente trasmette una comunicazione del dati relativi alla

rettifica

La somma dovuta dal Caf o dal professionista è pari all’importo della sola sanzione


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I CONTROLLI

SE 730 PRECOMPILATO NON HA SUBITO MODIFICHE O SE LE MODIFICHE NON HANNO INCISO SUL CALCOLO DEL REDDITO COMPLESSIVO O DELL’IMPOSTA

NO CONTROLLI

SE IL 730 PRECOMPILATO PRESENTATO DA CAF O PROFESSIONISTA I CONTROLLI SONO EFFETTUATI NEI CONFRONTI DI CAF E PROFESSIONISTI

SI CONTROLLI


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LE RISPOSTE DELL’AGENZIA ENTRATE 1. I dati contenuti nel prospetto separato

…� Se le informazioni in possesso dell’Agenzia delle Entrate risultano incomplete, queste non vengono inserite direttamente nella dichiarazione precompilata, ma sono esposte in un ulteriore prospetto per consentire al contribuente di verificarle e di inserirle nel precompilato. In questo caso, se il contribuente dovesse confermare il dato ed inviare autonomamente o tramite il sostituto il modello, è corretto ritenere che la dichiarazione sia accettata senza modifiche? Scatta anche l’esimente sul controllo formale? …� L’esclusione dal controllo formale che è prevista nel caso di accettazione della dichiarazione senza modifiche, direttamente dal contribuente o per il tramite del sostituto d’imposta, che presta l’assistenza fiscale, opera esclusivamente sugli oneri indicati in precompilata e comunicati all’Agenzia delle Entrate dai soggetti terzi.

2. Verifica della legittimazione a fruire di detrazioni e deduzioni

…� Resta fermo in capo al contribuente il controllo della sussistenza delle condizioni soggettive che danno diritto a detrazioni e deduzioni. Ad esempio, potrà essere controllata l’effettiva destinazione dell’immobile ad abitazione principale al fine della detrazione sugli interessi sul mutuo. In questa ipotesi, se la dichiarazione viene presentata tramite un Caf o un intermediario abilitato, eventuali imposte, sanzioni ed interessi, saranno a carico del contribuente? …� La verifica delle condizioni soggettive che danno diritto ad usufruire di detrazioni e deduzioni, è sempre effettuata in capo al contribuente. Pertanto, nel caso di disconoscimento della detrazione o deduzione per carenza di condizioni soggettive, l’imposta, la sanzione e gli interessi saranno sempre richiesti al contribuente anche nel caso in cui abbia presentato la dichiarazione tramite un Caf o un professionista.

3. L’utilizzo dei dati da parte dell’Amministrazione finanziaria.

…� I dati su premi assicurativi, mutui e contributi previdenziali per la dichiarazione precompilata serviranno anche a valutare la capacità contributiva del contribuente, come si legge nei provvedimenti delle 160358/2014, 160365/2014, 160381/2014. Ma in che modo e con quali finalità saranno utilizzate le informazioni? E saranno previsti dei filtri per la pulizia di eventuali incongruenze nei dati?

…� Con la comunicazione dei dati relativi ai premi assicurativi, agli interessi passivi e ai contributi previdenziali finalizzata alla precompilazione della dichiarazione, di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 21 novembre 2014, n. 175, modificativo dell’articolo 78, comma 25, della legge 30 dicembre 1991, n. 413, sono stati introdotti ulteriori criteri di controllo di qualità. Infatti, il ciclo del controllo di qualità dei dati comunicati prevede già al momento della compilazione del tracciato record l’utilizzo di appositi filtri relativi, ad esempio, al controllo formale del codice fiscale e all’individuazione di importi incongruenti. Ulteriori filtri sono inseriti al momento dell’accoglienza dei dati trasmessi in Anagrafe tributaria riguardanti in particolare l’esistenza del codice fiscale del cliente. Le eventuali anomalie vengono segnalate al soggetto che ha trasmesso i dati per le necessarie correzioni. A seguito della pre-compilazione della dichiarazione il contribuente può modificare le predette informazioni, consentendo così all’Amministrazione finanziaria, oltre che ad acquisire una dichiarazione corretta, anche ulteriori elementi per implementare negli anni successivi ulteriori controlli di qualità generando così un ciclo virtuoso che a regime consentirà di evitare ogni possibile errore sulle informazioni contenute nella dichiarazione. Oltre che per la compilazione della dichiarazione le informazioni trasmesse continuano ad essere utilizzate, insieme alle altre in possesso dell’Agenzia delle Entrate per l’analisi del rischio di evasione consentendo così all’Amministrazione finanziaria di concentrare la propria attività di controllo sulle situazioni che presentano evidenti anomalie.


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LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI 1. Il compenso ai Caf

…� Se il contribuente presenta a un Caf un 730 da lui già compilato per integrare/modificare il 730 precompilato ricevuto dall’Agenzia delle Entrate deve pagare il servizio? Può essere il contribuente, come avveniva negli scorsi anni, essere esonerato dal lasciare un compenso al Caf in quanto quest’ultimo è già remunerato dall’Agenzia delle Entrate? …� In merito all’argomento nulla è stato disposto. Tuttavia esiste una circolare (la n. 14/2013) che non risulterebbe essere stata superata: “Il contribuente che presenta una dichiarazione modello 730 debitamente e correttamente

compilata in tutti i campi relativi alla

documentazione prodotta e a quelli riferiti alle

proprie condizioni familiari e comunque

rilevanti ai fini fiscali non è tenuto a

corrispondere alcun corrispettivo al centro di

assistenza fiscale o al professionista abilitato.

Diversamente la consulenza per la

predisposizione e compilazione del modello 730,

eventualmente richieste dal contribuente al Caf

o al professionista, costituiscono una

prestazione, per la quale può essere richiesto un

corrispettivo, che precede le fasi di assistenza

fiscale previste dalla norma.”

2. La scelta del modello dichiarativo

…� Può un dipendente/pensionato che ha sempre presentato negli anni passati il Modello Unico invece del modello 730 presentare anche quest’anno l’Unico PF in luogo della dichiarazione precompilata? E’ forse costretto ad accettare o fare integrare la precompilata presso un Caf o un professionista? …� Il contribuente potrà scegliere il modello da utilizzare per la propria dichiarazione dei redditi. Pertanto egli potrà non fruire della precompilata o del mod. 730 e presentare il modello Unico.

3. Gli accrediti dei rimborsi

…� Nel caso in cui un contribuente compili da solo il proprio 730, come gli verrà accreditato l'eventuale rimborso? L’importo sarà sempre accreditato nella busta paga di luglio o nella pensione di agosto? …� Le istruzioni ministeriali alla compilazione del modello 730 riportano (pag. 7) che per i pensionati i rimborsi saranno erogati a partire dal mese di agosto o di settembre. 4. Bonus 80 euro nel 730 precompilato

…� Il contribuente che ha dichiarato al datore di lavoro di non voler fruire del Bonus 80 euro presumendo di conseguire un reddito superiore ai 26.000 euro, può in sede di dichiarazione, se si rende conto di rimanere sotto tale limite, recuperare il bonus in oggetto? …� Sì, la stessa circolare n. 8/E/2014 precisa che il contribuente ha la possibilità di richiedere il credito in dichiarazione dei redditi quando lo stesso non sia stato riconosciuto, in tutto o in parte, dal sostituto d’imposta. Infatti tale situazione si può verificare nel caso di:

- cessazione del rapporto di lavoro prima del mese di maggio 2014,

- rapporto di lavoro domestico, - espressa richiesta di non applicazione

da parte del contribuente. 5. Accesso all’area precompilata da parte del professionista

…� È necessario l'accesso al 730 precompilato da parte del professionista anche se sa già che dovrà essere integrato? Può inoltre accedere dallo stesso Pc per tutti i clienti per i quali ha la delega all'accesso del cassetto fiscale? …� L'accesso all'area precompilata è da ritenere non sia obbligatorio ma meramente facoltativo. Le modalità di accesso e di gestione della dichiarazione precompilata da parte degli intermediari abilitati a questo delegati dal contribuente ad oggi non sono stati ufficializzati dalle Entrate.


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6. La legittimazione attiva

…� Nel caso in cui il 730 precompilato venisse rettificato da un Caf o da un professionista e a quest’ultimo fosse imputata una sanzione, a chi spetterebbe la legittimazione attiva nel caso in cui si instaurasse un contenzioso? …� In linea generale la legittimazione attiva spetterebbe al soggetto cui sono richieste le somme dovute da parte dell’Amministrazione finanziaria, ossia imposte, sanzioni e interessi. Trattasi in particolare dell’intermediario abilitato che ha apposto il visto infedele, sempreché non sia conseguenza imputabile a contribuente per dolo o colpa grave. In quest’ultimo caso infatti sarà il contribuente ad essere interessato dall'azione di recupero e quindi parte processuale.

7. 730 ordinario

…� I soggetti che riceveranno la precompilata potranno comunque presentare il 730 ordinario? …� I contribuenti a cui arriverà la dichiarazione precompilata e che si disinteresseranno del 730 predisposto dall’Amministrazione Finanziaria non commetteranno alcuna irregolarità. Pertanto coloro che saranno raggiunti dalla precompilata potranno anche decidere di gestire in proprio il «vecchio» 730 ordinario (avvalendosi eventualmente del proprio sostituto d’imposta) o rivolgersi a un intermediario abilitato (Caf o professionista) per l’assistenza fiscale. 8. I vantaggi del 730 precompilato

…� Quali sono i vantaggi per chi accetta il 730 precompilato senza modifiche o integrazioni? …� L’accettazione senza modifiche della dichiarazione precompilata comporta l’esclusione dal controllo sui dati relativi a detrazioni e deduzioni comunicati quest’anno da soggetti terzi (interessi passivi sui mutui, premi assicurativi e contributi previdenziali) e dal controllo preventivo per i rimborsi Irpef oltre i 4mila euro.


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14. VOLUNTARY DISCLOSURE

È stato approvato con Provv. n. 13193 del 30.01.2015 il modello definitivo per la richiesta di adesione

alla procedura di collaborazione volontaria, introdotta nel nostro ordinamento dalla L. 186/2014.

Da venerdì 30.01.2015, infatti, sul sito dell’Agenzia delle Entrate è possibile consultare la versione

definitiva del modello da presentare all’Agenzia delle Entrate per regolarizzare le attività finanziarie e

gli investimenti detenuti all’estero, al 31 dicembre 2014 o prima di questa data, in violazione della

normativa sul monitoraggio fiscale e non. Approvate anche le istruzioni al modello.

Il modello denominato “Richiesta di accesso alla procedura di collaborazione volontaria” è composto

dal:

• frontespizio, contenente l’informativa sul trattamento dei dati personali di cui all’articolo 13 del

D.Lgs. 30 giugno 2003, n. 196;

• dalla sezione dei dati identificativi del soggetto richiedente;

• dai quadri per l’indicazione dei soggetti, dei dati rilevanti per la determinazione degli

investimenti e le attività di natura finanziaria costituiti o detenuti all’estero e dei maggiori

imponibili ai fini delle imposte sui redditi e relative addizionali, imposte sostitutive, IRAP, IVA,

ritenute e dei contributi previdenziali.

Il modello deve essere utilizzato dall’autore della violazione:

• degli obblighi di dichiarazione previsti dall’articolo 4, co. 1, del D.L. 28 giugno 1990, n. 167,

convertito, con modificazioni, dalla Legge 4 agosto 1990, n. 227, che intende avvalersi della

PROCEDURA DI EMERSIONE INTERNAZIONALE prevista dall’articolo 1, comma 1, della Legge n.

186 del 2014;

• e dal contribuente non destinatario degli obblighi dichiarativi di monitoraggio fiscale, o che

essendone obbligato vi abbia adempiuto correttamente, che intende avvalersi della

PROCEDURA DI EMERSIONE NAZIONALE prevista dall’articolo 1, comma 2, della medesima

Legge n. 186 del 2014.

Il calendario

Le scadenze legate alla procedura sono ben scandite:

CALENDARIO DELLE SCADENZE

ENTRATA IN VIGORE DELLA L. 186/2014 01.01.2015

APPROVAZIONE PROVV. CHE DETTA LE

MODALITÀ OPERATIVE 30.01.2015

GLI STATI BL STIPULANO ACCORDI CON

L’ITALIA PER LO SCAMBIO DI INFORMAZIONI

– NO RADDOPPIO SANZIONE

ENTRO IL 02.03.2015

PRESENTAZIONE DELLE ISTANZE DI

ADESIONE ENTRO IL 30.09.2015


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INVIO TRAMITE PEC DELLA RELAZIONE DI

ACCOMPAGNAMENTO E

DOCUMENTAZIONE

ENTRO 30 GG. DALL’INVIO DELL’ISTANZA

La trasmissione della documentazione di cui sopra

deve avvenire entro 30 giorni dalla data di

presentazione della prima o unica istanza,

comunque non oltre il 30 settembre 2015.

Nella sola ipotesi d’istanza presentata dal 26

settembre 2015, la presentazione della

documentazione può avvenire nei cinque giorni

successivi, per effetto dei tempi tecnici per il

rilascio della ricevuta.

VERSAMENTO DELLE SOMME DOVUTE A SEGUITO DELLA RICHIESTA

DELL’AMMINISTRAZIONE

COMUNICAZIONE DA PARTE DELL’AGENZIA

ENTRATE ALLA PROCURA PER ESCLUDERE I

PROFILI PENALI

30 GIORNI – Entro 30 giorni dal versamento delle

somme dovute, l’Agenzia comunica alla Procura la

conclusione della procedura ai fini della non

punibilità per i reati tributari e di riciclaggio.

La documentazione a supporto

Ai sensi dell’art. 5-quater, lett. a), del D.L. n. 167 del 1990 e dell’art. 1, comma 3, lett. a), della Legge n.

186 del 2014, la richiesta di accesso (istanza) è corredata da una relazione di accompagnamento,

idonea a rappresentare analiticamente, per ciascuna annualità, l’imposta oggetto della procedura:

- l’ammontare degli investimenti e delle attività di natura finanziaria costituite o detenute

all’estero, anche indirettamente o per interposta persona;

- la determinazione dei redditi che servirono per costituirli o acquistarli, nonché dei redditi che

derivano dalla loro dismissione o utilizzazione a qualunque titolo;

- la determinazione degli eventuali maggiori imponibili agli effetti delle imposte sui redditi e

relative addizionali, delle imposte sostitutive, dell’imposta regionale sulle attività produttive,

dei contributi previdenziali, dell’imposta sul valore aggiunto e delle ritenute ancorché non

connessi con le attività costituite o detenute all’estero.

Nella relazione devono essere fornite adeguate informazioni in ordine ai soggetti che presentano un

collegamento in relazione alle attività estere oggetto della procedura.

Contestualmente è trasmessa tutta la documentazione, a supporto di quanto riportato nella relazione

sopracitata, utile alla ricostruzione degli investimenti e delle attività finanziarie detenute all’estero

nonché alla determinazione dei maggiori imponibili.

La documentazione e la relazione di accompagnamento sono trasmesse esclusivamente mediante

posta elettronica certificata alla casella (a seconda del domicilio fiscale del contribuente):

- Abruzzo [email protected];

- Basilicata [email protected];

- Bolzano [email protected];


98

- Calabria [email protected];

- Campania [email protected];

- Emilia-Romagna [email protected];

- Friuli Venezia Giulia [email protected];

- Lazio [email protected];

- Liguria [email protected];

- Lombardia [email protected];

- Marche [email protected];

- Molise [email protected];

- Piemonte [email protected];

- Puglia [email protected];

- Sardegna [email protected];

- Sicilia [email protected];

- Toscana [email protected];

- Trento [email protected];

- Umbria [email protected];

- Valle d’Aosta [email protected];

- Veneto [email protected].

La trasmissione della documentazione deve avvenire entro 30 giorni dalla data di presentazione della

prima o unica istanza, comunque non oltre il 30 settembre 2015.

Nella sola ipotesi d’istanza presentata dal 26 settembre 2015, la presentazione della documentazione

può avvenire nei cinque giorni successivi, per effetto dei tempi tecnici per il rilascio della ricevuta.

TRADUZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE

Nel provvedimento del 30 gennaio 2015, l’Agenzia specifica che se la documentazione allegata alla

relazione è in lingua straniera, va corredata da una traduzione in italiano.

In particolare, se la documentazione è redatta in:

• inglese, francese, tedesco o spagnolo, la traduzione può essere eseguita a cura del contribuente

e da lui sottoscritta;

• se è redatta in una lingua diversa da quelle indicate, va corredata da una traduzione giurata.

Per i contribuenti aventi domicilio fiscale in Valle d’Aosta e nella provincia di Bolzano non è necessaria

la traduzione se la documentazione è scritta, rispettivamente, in francese o in tedesco.

La documentazione straniera eventualmente redatta in sloveno può essere corredata da una traduzione

italiana non giurata, se il contribuente, residente nella Regione Friuli Venezia Giulia, appartiene alla

minoranza slovena.

LA RIDUZIONE DELLE SANZIONI

Il perfezionamento della procedura produce effetti premiali sul piano sanzionatorio penale tributario e

su quello delle sanzioni amministrative tributarie.


99

La riduzione alla metà delle sanzioni amministrative per il monitoraggio fiscale si applica al minimo

edittale, che viene fissato forfetariamente al 3%.

La riduzione delle sanzioni c'è anche in materia di imposte dirette: il calcolo delle riduzioni parte dal

minimo edittale, ridotto di un quarto.

La copertura penale è allargata anche a tutti coloro che abbiano commesso o abbiano concorso nella

commissione del reato: quindi anche ai consulenti dell'evasore estero. Si tiene conto, in questo modo,

dei suggerimenti pervenuti da diversi ordini professionali.

A seconda della compilazione, variano gli importi di riduzione delle sanzioni:

EFFETTI DAL PUNTO DI VISTA PENALE – TRIBUTARIO

ASPETTI PENALI. Il buon esito della procedura esclude la punibilità per i seguenti delitti:

• dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti o

mediante altri artifici, di dichiarazione infedele e di omessa dichiarazione (articoli 2, 3, 4 e 5 del

D.Lgs. 74/2000);

• omesso versamento di ritenute certificate e di IVA (articoli 10-bis e 10-ter del medesimo

Decreto);

• riciclaggio e impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita (articoli 648-bis e 648-ter

del codice penale), commessi in relazione ai delitti di cui ai punti precedenti;

• “autoriciclaggio” (articolo 648-ter.1 del Codice penale), introdotto dalla Legge n. 186/2014.

DELITTI E PENE - D.LGS. 74/2000

ARTICOLO DELITTO PENA

PENA A

SEGUITO DI

VD

2 DICHIARAZIONE FRAUDOLENTA

CON FATTURE INESISTENTI

RECLUSIONE DA 1 ANNO E

6 MESI A 6 ANNI ----

3 DICHIARAZIONE FRAUDOLENTA

CON ALTRI ARTIFICI

RECLUSIONE DA 1 ANNO E

6 MESI A 6 ANNI ----

4 DICHIARAZIONE INFEDELE RECLUSIONE DA 1 ANNO A

3 ANNI ---

5 OMESSA DICHIARAZIONE RECLUSIONE DA 1 ANNO A

3 ANNI ---

10-BIS OMESSO VERSAMENTO RITENUTE

CERTIFICATE

RECLUSIONE DA 6 MESI A 2

ANNI ---

10-TER OMESSO VERSAMENTO IVA RECLUSIONE DA 6 MESI A 2

ANNI ---


100

EFFETTI DAL PUNTO DI VISTA AMMINISTRATIVO-TRIBUTARIO

VIOLAZIONI IN MATERIA DI MONITORAGGIO FISCALE -> la procedura consente la determinazione

della sanzione nella misura pari alla 1/2 del minimo edittale:

a. se le attività vengono trasferite in Italia o in UE o SEE, inclusi nella lista di cui al D.M. 04.09.96;

b. se le attività trasferite in Italia o nei predetti Stati erano o sono ivi detenute;

c. se l'autore delle violazioni, fermo restando l'obbligo di eseguire gli adempimenti previsti,

rilascia all'intermediario finanziario estero presso cui le attività sono detenute l'autorizzazione

a trasmettere alle autorità finanziarie italiane richiedenti tutti i dati concernenti le attività

oggetto di collaborazione volontaria e allega copia di tale autorizzazione, controfirmata

dall'intermediario finanziario estero, alla richiesta di collaborazione volontaria.

Nei casi diversi da quelli di cui al primo periodo, la sanzione è determinata nella misura del minimo

edittale, ridotto di un quarto.

Gli anni interessati dall’emersione

TERMINI PER L’ACCERTAMENTO

PRESUNZIONE + RADDOPPIO DEI TERMINI INFEDELE DICHIARAZIONE -> 2006-2013

OMESSA DICHIARAZIONE -> 2004-2013

PRESUNZIONE SENZA RADDOPPIO DEI TERMINI INFEDELE DICHIARAZIONE -> 2010-2013

OMESSA DICHIARAZIONE -> 2009-2013

VIOLAZIONI INTERNE – TERMINI RADDOPPIATI

(art. 43 D.P.R. 600/73 E 57 D.P.R. 633/72)

PERIODI DI IMPOSTA PER I QUALI SONO APERTI I TERMINI PER LA CONTESTAZIONE

DICHIARAZIONE ANNO VIOLAZIONE DECADENZA RADDOPPIATA

INFEDELE

2006 31/12/2016

2007 31/12/2017

2008 31/12/2018

2009 31/12/2019

2010 31/12/2020

2011 31/12/2021

2012 31/12/2022

2013 31/12/2023

OMESSA 2004 31/12/2015

2005 31/12/2016


101

2006 31/12/2017

2007 31/12/2018

2008 31/12/2019

2009 31/12/2020

2010 31/12/2021

2011 31/12/2022

2012 31/12/2023

2013 31/12/2024

VIOLAZIONI INTERNE – TERMINI ORDINARI


DICHIARAZIONE ANNO VIOLAZIONE DECADENZA ORDINARIA

INFEDELE

2010 31/12/2015

2011 31/12/2016

2012 31/12/2017

2013 31/12/2018

OMESSA

2009 31/12/2014

2010 31/12/2015

2011 31/12/2016

2012 31/12/2017

2013 31/12/2018

MONITORAGGIO FISCALE


ANNO DI

DETENZIONE

ATTIVITÀ ESTERE

ANNO

VIOLAZIONE RW

DECADENZA

ORDINARIA (art. 20

D.Lgs. 472/97)

DECADENZA RADDOPPIATA

(art. 12, co.2 ter D.L. 78/2009)

2003 2004 31/12/2014

2004 2005 31/12/2015

2005 2006 31/12/2016

2006 2007 31/12/2017

2007 2008 31/12/2018

2008 2009 31/12/2014 31/12/2019

2009 2010 31/12/2015 31/12/2020

2010 2011 31/12/2016 31/12/2021

2011 2012 31/12/2017 31/12/2022

2012 2013 31/12/2018 31/12/2023


102

RIDUZIONE DELLE SANZIONI

SANZIONI - RW

PAESE DI DETENZIONE

PECULIARITA’ MINIMO EDITTALE

RIDUZIONE CON VD

BLACK LIST Con tax EXCHANGE

ex art. 26 OECD 3%

¼ = 0,75%

senza autorizz. controfirmata intermediario estero

BLACK LIST Con tax EXCHANGE ex art. 26 OECD

3%

1/2 =0,50%

con autorizz. Controfirmata intermediario estero

BLACK LIST

senza tax EXCHANGE ex art. 26 OECD 6%

1/4= 1,50%

senza autorizz. controfirmata intermediario estero

BLACK LIST

senza tax EXCHANGE ex art. 26 OECD 6%

1/2 =1%

con autorizz. Controfirmata intermediario estero

NON BLACK LIST

LUOGO DI TRASFERIMENTO O

PERMANENZA ATTIVITÀ ESTERE =UE

o SEE (eccetto Lienchestein)

3% 1/2 =0,50%

NON BLACK LIST

LUOGO DI TRASFERIMENTO O

PERMANENZA ATTIVITÀ ESTERE =EXTRA - UE o SEE

3% 1/4= 0,75%

SANZIONI – DICHIARAZIONE INFEDELE

PAESE DI DETENZIONE

LUOGO

PRODUZIONE

REDDITO

MINIMO

EDITTALE RIDUZIONE CON VD

NON BLACK LIST ITALIA 100% 1/4 = 75%, SE DEFINITA = 12,50%

BLACK LIST ITALIA 200% 1/4 = 150%, SE DEFINITA = 25%

BLACK LIST CON TAX

EXCHANGE ITALIA 100% 1/4 = 75%, SE DEFINITA = 12,50%

NON BLACK LIST ESTERO 133% 1/4 = 100%, SE DEFINITA = 16,67%

BLACK LIST ESTERO 267% 1/4 = 200%, SE DEFINITA = 33,33%


103

BLACK LIST CON TAX

EXCHANGE ESTERO 133% 1/4 = 100%, SE DEFINITA = 16,67%

SANZIONI – DICHIARAZIONE OMESSA

PAESE DI DETENZIONE

LUOGO

PRODUZIONE

REDDITO

MINIMO

EDITTALE RIDUZIONE CON VD

NON BLACK LIST ITALIA 120% 1/4 = 90%, SE DEFINITA = 15%

BLACK LIST ITALIA 240% 1/4 = 180%, SE DEFINITA = 30%

BLACK LIST CON TAX

EXCHANGE ITALIA 120% 1/4 = 90%, SE DEFINITA = 15%

NON BLACK LIST ESTERO 160% 1/4 = 120%, SE DEFINITA = 20%

BLACK LIST ESTERO 320% 1/4 = 240%, SE DEFINITA = 40%

BLACK LIST CON TAX

EXCHANGE ESTERO 160% 1/4 = 120%, SE DEFINITA = 20%

IVIE E IVAFE

SANZIONI – DICHIARAZIONE

DICHIARAZIONE MINIMO EDITTALE RIDUZIONE CON VD

INFEDELE 100% 1/4 = 75%, SE DEFINITA = 12,5%

OMESSA 120% 1/4 =90%, SE DEFINITA = 15%

IRAP

SANZIONI – DICHIARAZIONE

DICHIARAZIONE MINIMO

EDITTALE RIDUZIONE CON VD: NESSUNA

INFEDELE 100% ¼=75%, SE DEFINITA = 12,5% (1/3)

OMESSA 120% ¼=90%, SE DEFINITA = 15% (1/3)


104

LE RISPOSTE DELL’AGENZIA 1. Reati tributari e attività detenute in Paesi Black list

…� In relazione al raddoppio dei termini di accertamento in caso di reati tributari e di attività detenute in Paesi Black list, la dottrina e parte della giurisprudenza ne hanno riconosciuto l’applicabilità a decorrere solo dal 2009 (anno di entrata in vigore dell’articolo 12 D.L. 78/2009). Vista la rilevanza ai fini dell’individuazione degli anni aperti ai fini della Voluntary disclosure qual è l’orientamento dell’Agenzia delle Entrate al riguardo? …� La domanda sembra concentrarsi sul raddoppio dei termini di accertamento previsto dall’ articolo 12 DL 78/2009. È prassi consolidata dell’Agenzia delle Entrate, considerare l’articolo 12, comma 2 del decreto – presunzione di reddito nel caso di attività detenute in Paesi Black List – e il successivo comma 2-bis – raddoppio dei termini per l’accertamento – quali norme di natura procedimentale e, pertanto, applicabili a tutti gli anni d’imposta in relazione ai quali i termini per l’accertamento ordinario, di cui all' articolo 43, primo e secondo comma, del D.P.R. n. 600/73 e all' articolo 57, primo e secondo comma, del decreto IVA, non siano scaduti al momento di entrata in vigore del Decreto 78/2009. 2. Violazioni in materia di monitoraggio fiscale

…� Per il “monitoraggio fiscale” è corretto affermare che le novità che sono state introdotte dalla legge europea 97/2013 (concetto di “titolare effettivo”, effetto de-moltiplicativo, applicazione del principio “look through”) non possono trovare applicazione per le annualità che sono oggetto di regolarizzazione attraverso la Voluntary disclosure e che sono anteriori al periodo di imposta 2012? Per queste annualità dovrebbero valere sia dal punto di vista soggettivo sia da quello oggettivo le regole sul monitoraggio pro tempore vigenti, ante Legge 97. …� In relazione all’individuazione dell’ambito soggettivo ed oggettivo di applicazione delle disposizioni in materia di monitoraggio fiscale, di cui al DL n. 167/1990, e quindi delle relative violazioni, si rimanda al principio generale di

applicazione della disciplina vigente ratione temporis. Pertanto, relativamente al richiamato concetto di “titolare effettivo”, i predetti soggetti che hanno commesso le violazioni degli obblighi dichiarativi in materia di monitoraggio fiscale che sono in vigore a partire dal periodo d’imposta 2013, possono avvalersi della procedura di collaborazione volontaria in parola. 3. Identificazione dei “soggetti collegati”

…� Per “soggetti collegati” da indicare nel modello per la Voluntary disclosure devono intendersi i soli soggetti che presentano la domanda insieme al richiedente o anche i soggetti collegati ma comunque terzi rispetto alla procedura, come ad esempio, i soci e la loro società? …� I soggetti collegati possono identificarsi in tutti quei soggetti che hanno una “posizione rilevante” ai fini della normativa sul monitoraggio fiscale rispetto alle attività finanziarie e patrimoniali oggetto di emersione ovvero coloro i quali presentano un collegamento con il reddito sottratto ad imposizione evidenziato nell’istanza. Al ricorrere delle condizioni previste dalle disposizioni in materia di collaborazione volontaria, ciascun richiedente può presentare l’istanza di adesione alla procedura, per la propria posizione. Il richiedente, quindi, agisce autonomamente e potrebbe non essere a conoscenza dell’avvio della medesima procedura da parte di soggetti collegati per la medesima violazione. I soggetti collegati da indicare nel modello, pertanto, sono necessariamente “soggetti terzi” rispetto alla procedura attivata dal singolo contribuente. Assunta l’autonomia delle singole procedure, si precisa che nell’istanza presentata da un certo richiedente saranno indicati i collegati alle attività finanziarie o patrimoniali estere oggetto di emersione o i soggetti che, pur non presentando collegamenti con le attività estere, presentano collegamenti col richiedente in relazione ai redditi che formano oggetto di emersione. Un esempio è il caso dei soci o associati qualora il richiedente sia una società di persone o altro soggetto trasparente, per natura o per opzione, che aderisce alla procedura nazionale.


105

4. Adesione alla procedura in caso di preventiva definizione dell’avviso di Accertamento

…� È possibile aderire alla procedura di collaborazione volontaria nell'ipotesi in cui gli eventuali avvisi di accertamento relativi all'ambito oggettivo di 58 applicazione della procedura sono stati definiti prima della presentazione della domanda di collaborazione volontaria? …� Considerato che la definizione di eventuali avvisi di accertamento sana le violazioni in essi contestate, il contribuente accertato potrà aderire alla procedura di collaborazione volontaria, se con la definizione si rimuove l’esistenza della causa ostativa. 5 Attività detenute in Paesi Black list

…� Attività detenute in un Paese Black list dal 2006 senza mai dichiararne i redditi. I periodi d’imposta accertabili – per l’omessa dichiarazione di redditi di natura finanziaria – sono solo il 2010 e seguenti o anche quelli dal 2006 al 2009? Le sanzioni per infedele dichiarazione sono raddoppiate? Si applica anche il raddoppio dei termini per le violazioni relative al quadro RW. …� Ai fini della procedura di collaborazione volontaria, laddove non ricorrano le condizioni previste dall'articolo 5-quater del DL n.167/1990 (che comportano la non applicabilità del raddoppio dei termini per le attività di accertamento) per le attività detenute in Paesi Black List continuerà ad applicarsi il raddoppio dei termini sia per le attività di accertamento, che per la contestazione delle violazioni in materia di monitoraggio fiscale. In merito alla misura delle sanzioni ai fini delle imposte dirette, il raddoppio stabilito dall’ultimo periodo dell’articolo 12 del decreto anticrisi, sarà operativo – laddove ne ricorrano le condizioni previste dalla norma – per le 59 violazioni commesse dopo l’entrata in vigore della norma per il principio di legalità di cui all’articolo 3 del D.Lgs. n. 472/1997.

6. Raddoppio dei termini dell’accertamento

…� Si applica il raddoppio dei termini dell’accertamento, in caso di detenzione di attività in Paesi black list? …� L’Agenzia ha chiarito che è prassi consolidata considerare in caso di detenzione di attività finanziarie e investimenti in un Paese black list, operante la presunzione iuris tantum di cui all’art. 12 D.L. 78/2009, secondo cui tali attività si presumono costituite mediante redditi sottratti a tassazione – concetto applicabile in tutti i casi in esso contemplati.

Il comma 2-bis prevede che i termini di accertamento operato sulla base di tale presunzione vengano raddoppiati. I commi 2 e 2-bis dell’art. 12 hanno carattere procedimentale, e quindi, sono applicabili a tutti i periodi di imposta ancora accertabili (ex artt. 57 co. 3, D.P.R. 633/72 e art. c.1 e 2 D.P.R. 600/73), alla data di entrata in vigore del D.L. 78/2009. Dunque:

- in caso di raddoppio dei termini e presunzione ex art. 12 – e la violazione sia l’infedele dichiarazione, gli anni regolarizzabili vanno dal 2006 al 2013, nella VD effettuata nel 2015; se la violazione è l’omessa dichiarazione, gli anni regolarizzabili vanno dal 2004 al 2013, nella VD effettuata nel 2015;

- in caso non vi sia il raddoppio dei termini e presunzione ex art. 12 – e la violazione sia l’omessa dichiarazione, e la violazione sia l’infedele dichiarazione, gli anni regolarizzabili vanno dal 2006 al 2013, nella VD effettuata nel 2015; se la violazione è l’omessa dichiarazione, gli anni regolarizzabili vanno dal 2004 al 2013, nella VD effettuata nel 2015.

Comunque, ai soli fini della procedura, non si applicherà il raddoppio delle sanzioni di cui all’articolo 12, comma 2, secondo periodo, del D.L. 78/2009, nel caso in cui le attività si trovano o sono state detenute in Stati che hanno stipulato (o che stipuleranno con l’Italia entro il termine di sessanta giorni dalla data di entrata in vigore della Legge sulla Disclosure) – 01.03.2015 - accordi che consentono un effettivo scambio di informazioni, anche con riferimento agli elementi riconducibili al periodo che intercorre tra la stipula e quella di entrata in vigore dell’accordo.


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7. Soggetti collegati – definizione ampia

…� Chi sono i soggetti collegati contemplati dal modulo ministeriale della Voluntary Disclosure? …� L’Agenzia ha chiarito che essi sono tutti quei soggetti che hanno una posizione rilevante di collegamento:

- o con le somme (attività finanziarie e patrimoniali) detenute all’estero, oggetto di emersione (es. i cointestatari, legati o coloro che hanno alimentato la provvista finanziaria);

- o con i redditi oggetto di irregolarità - Voluntary nazionale - (es. soci di società di persone o trasparenti).

8. Credito d’imposta per le imposte pagate all’estero

…� Un contribuente italiano ha prodotto redditi da lavoro dipendente, prestato all' estero, ma mai dichiarato in Italia; le imposte pagate all' estero verranno riconosciute come credito d'imposta in caso di adesione alla Voluntary? …� Con Risoluzione n. 48/E/2013 l’Amministrazione Finanziaria ha chiarito che le imposte versate all’estero, a titolo definitivo, devono essere ridotte proporzionalmente al rapporto tra la retribuzione convenzionale, determinata in base all’articolo 51, comma 8-bis del TUIR, e il reddito di lavoro dipendente, che sarebbe stato tassabile in via ordinaria in Italia. In merito alla possibilità di recuperare le imposte versate all'estero, si ritiene sia concreta, ma è necessario attendere i chiarimenti che saranno forniti dall'Agenzia delle Entrate nella Circolare di prossima emanazione. 9. Adesione ai precedenti scudi fiscali

…� Chi ha aderito allo scudo fiscale in passato, può ritenere soddisfatto il suo impegno con il fisco e disinteressarsi della Disclosure sia internazionale che nazionale? …� Sì, sono sanate tutte le pregresse irregolarità se il contribuente ha aderito allo scudo fiscale se, successivamente alla sanatoria, non sono state più commesse infrazioni in materia di monitoraggio fiscale e, dunque, se:

- il contribuente interessato non ha più detenuto attività all’estero;

- pur detenendo attività all’estero, il contribuente ha sempre assolto gli obblighi di monitoraggio fiscale ed ha provveduto a compilare il quadro RW nella propria dichiarazione dei redditi.

Qualora, invece, il contribuente abbia disponibilità di altre attività patrimoniali o finanziarie estere non coperte dallo scudo fiscale e per le quali abbia omesso l’RW, è auspicabile aderire alla procedura di collaborazione volontaria, fruendo dei relativi benefici in termini di riduzione delle sanzioni. 10. Piena disponibilità delle somme fatte emergere

…� Un contribuente presenterà nei prossimi mesi istanza di Voluntary Disclosure per far emergere un conto corrente estero. È già possibile, prima dell'istanza, utilizzare liberamente tale conto, come per esempio effettuare bonifici di una parte su un conto corrente italiano? …� L'adesione alla Voluntary Disclosure non prevede limitazioni alla possibilità di utilizzare le somme interessate dalla regolarizzazione anteriormente all'adesione. Ovviamente l’impiego di tali somme deve essere valutato attentamente per non incorrere nel reato di autoriciclaggio. 11. Soggetto delegato in scudi precedenti

…� Per capitali già scudati (rimpatriati e segretati), il delegato a operare sul conto corrente estero deve aderire alla Voluntary? …� La c.d. L. europea, L.97/2013, ha previsto dal periodo d’imposta 2013, l’obbligo di compilazione del quadro RW anche per i titolari effettivi di capitali detenuti all’estero. Qualora il delegato a operare sul conto corrente fosse anche beneficiario effettivo, anche solo di una parte dei proventi derivanti dal conto corrente estero, sarebbe stato tenuto fin dall’anno 2013 (Unico 2014) ad adempiere agli obblighi di monitoraggio fiscale. Qualora non lo avesse fatto, può aderire alla procedura di Voluntary Disclosure per regolarizzare l’omessa dichiarazione e l’omesso versamento dell’IVAFE.


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12. Dati dei cointestatari sempre da indicare

…� In quale relazione si pone la Voluntary con l'applicazione della normativa dello scudo fiscale 2010? …� Lo scudo fiscale e la Voluntary Disclosure sono slegate e l'aver usufruito del "condono" in passato non impedisce l'adesione alla attuale procedura di collaborazione volontaria.

Sono da considerare sanate tutte le pregresse irregolarità regolarizzate con lo scudo fiscale se, successivamente alla sanatoria in parola, non sono state più commesse infrazioni in materia di monitoraggio fiscale e, dunque, se:

- il contribuente interessato non ha più detenuto attività all’estero;

- pur detenendo attività all’estero, egli ha adempiuto agli obblighi sul monitoraggio fiscale e al versamento delle imposte dovute.

13. No alla retroattività del controllo sui conti svizzeri

…� La retroattività dei controlli da parte dell’Autorità Fiscale Italiana sui conti svizzeri partirà dal 1° gennaio 2015 o dalla data della firma dell'accordo? …� L’accordo Italia Svizzera per lo scambio di informazioni su richiesta fa riferimento ai soli fatti successivi alla data in cui sarà firmato l'accordo. La richiesta retroattiva dei dati potrebbe essere giustificata unicamente da reati (attraverso una rogatoria internazionale) e, secondo quanto previsto dalla legge svizzera, con riferimento ai soli fatti successivi alla data del 1° febbraio 2013. 14. La collaborazione volontaria non si perfeziona se manca il versamento

…� Due coniugi hanno aderito alla Voluntary prima che la L. 186/2014 fosse approvata. A fine 2013 è stato presentato Unico integrativo del 2012, nel 2013 la dichiarazione è stata presentata regolarmente e nel 2014 sono stati notificati accertamenti dal 2003 al 2012 sia per imposte non versate su maggiori imponibili che per sanzioni di omessa compilazione del quadro RW per i due coniugi, con conto cointestato.

Ora i coniugi possono fare istanza di autotutela chiedendo di applicare la L. 186/2014 per gli accertamenti non ancora pagati? …� La Voluntary Disclosure da L. 186/2014, è preclusa. L'unica strada percorribile è quella dell'autotutela contro gli avvisi di accertamento ricevuti. Per quel che riguarda gli accertamenti che sono già stati definiti attraverso il versamento delle somme dovute, potrebbe essere utile presentare un’istanza di rimborso (articolo 38, D.P.R. 602/73). 15. Traduzione della documentazione

…� Un contribuente, che detiene un conto in Svizzera mai dichiarato e che ora sarà oggetto di emersione nazionale, deve far tradurre il contratto sottoscritto con la banca? Va giurata la traduzione? …� Nel Provvedimento del 30 gennaio 2015, l’Agenzia specifica che se la documentazione allegata alla relazione è in lingua straniera, va corredata da una traduzione in italiano.

In particolare, se la documentazione è redatta in: • inglese, francese, tedesco o spagnolo, la

traduzione può essere eseguita a cura del contribuente e da lui sottoscritta;

• se è redatta in una lingua diversa da quelle indicate, va corredata da una traduzione giurata.

Per i contribuenti aventi domicilio fiscale in Valle d’Aosta e nella provincia di Bolzano non è necessaria la traduzione se la documentazione è scritta, rispettivamente, in francese o in tedesco. La documentazione straniera eventualmente redatta in sloveno può essere corredata da una traduzione italiana non giurata, se il contribuente, residente nella Regione Friuli Venezia Giulia, appartiene alla minoranza slovena. Dunque, è sufficiente una traduzione sottoscritta dal contribuente. 16. Calcolo delle sanzioni – accordo Italia-Svizzera

…� Un contribuente detiene un conto corrente in Svizzera da 10 anni e non ha mai presentato il quadro RW. Come deve procedere per aderire


108

alla Voluntary Disclosure? Il calcolo dell'imposta sugli interessi va fatto dal 2006 o dal 2010? Gli interessi trattenuti alla fonte come devono essere utilizzati? La sanzione è pari allo 0,5%? …� Grazie alla firma di un accordo con l’Italia per lo scambio di informazioni, la Svizzera sarà considerato un Paese black list collaborativo per la Voluntary Disclosure. Dunque, ai fini delle imposte sui redditi, i periodi d’imposta accertabili saranno quelli dal 2009 (in caso di dichiarazione dei redditi omessa) o dal 2010 (in caso di dichiarazione dei redditi infedele) in poi. Ai fini del monitoraggio fiscale (quadro RW), tuttavia, vanno dichiarate le somme non indicate nel modulo a partire dal 2004 (in caso di omessa dichiarazione) o 2006 (infedele dichiarazione). La sanzione per l’omessa compilazione del quadro RW sarà pari alla metà del 3% ridotto a un terzo, cioè pari allo 0,50% per ciascuna annualità. 17. Soggetti collegati

…� È considerato “soggetto collegato” anche il soggetto non residente che opera come procuratore estero (delegato del conto corrente) ma che non c’entra nulla con la titolarità del reddito? …� Il contribuente che aderisce alla procedura di Voluntary Disclosure deve indicare nel modello i “soggetti collegati”. Durante Telefisco 2015, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che i “soggetti collegati” sono tutti coloro che hanno una “posizione rilevante” ai fini della normativa sul monitoraggio. Nel caso di specie, dunque, si ritiene che il procuratore estero vada indicato come "soggetto collegato" dal richiedente. 18. La documentazione a supporto

…� In caso di attività patrimoniale costituita in periodi prescritti (da più di 20 anni) è necessario produrre la documentazione attestante i modi in cui è stata costituita, o essendo periodi non accertabili non è necessario? …� In caso di investimenti o attività finanziarie detenute, formate o portate all’estero in periodi d’imposta non più accertabili, il contribuente

non dovrebbe dover giustificare la provenienza originaria. Sarà necessario dimostrare la consistenza di tali attività patrimoniali o finanziarie all’estero nell’anno precedente rispetto all’ultimo periodo di imposta accertabile. Attendiamo chiarimenti in merito. 19. Raddoppio dei termini

…� Se le somme oggetto di Voluntary sono detenute sia in un Paese black list sia un Pese white list, il raddoppio dei termini da quadro RW si applica comunque? …� In caso di adesione alla Voluntary, si applicano le sanzioni minime per le violazioni in materia di monitoraggio fiscale:

• pari al 3% per le attività detenute in Paesi non black list;

• e al 6% per le attività detenute in Stati black list.

Le sanzioni verranno conteggiate diversamente a seconda del luogo nel quale le consistenze estere sono detenute. Il raddoppio dei termini viene applicato esclusivamente alle attività possedute in Paesi black list non collaborativi. 20. Rimpatrio per il pagamento delle somme

…� È possibile rimpatriare le somme, oggetto di Voluntary, prima della presentazione dell’istanza telematica, così da utilizzarle per il pagamento delle somme dovute? …� Si ritiene opportuno aderire alla procedura di collaborazione volontaria e, dopo la notifica degli atti di contestazione e di accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate, rimpatriare le attività finanziarie con le esimenti penali della L. 186/2014, per procedere al versamento di quanto dovuto al fisco. 21. Procura bancaria

…� Un contribuente ha procura bancaria su un conto corrente presso una banca svizzera intestato alla figlia frontaliera. Deve regolarizzare il mancato monitoraggio fiscale degli anni in cui ha avuto tale procura?


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…� In caso di conto corrente estero intestato ad un soggetto residente, sul quale vi è la delega di firma di un altro soggetto residente, anche il soggetto delegato è tenuto alla compilazione del quadro RW con l’indicazione dell’intera consistenza del conto corrente, a condizione, però, che si tratti di una delega al prelievo e non di una mera delega ad operare per conto dell’intestatario. Lo ha chiarito la Circolare n. 45/E/2010. Trattandosi di un conto corrente intestato a un soggetto frontaliere, cioè un soggetto residente in Italia che presta la propria attività lavorativa in via continuativa all’estero in zone di frontiera o in Paesi limitrofi, eli è esonerato dalla compilazione del quadro RW relativamente:

• al conto corrente costituito all’estero per l’accredito degli stipendi o altri emolumenti derivanti dalle attività lavorative ivi svolte;

• e alle attività di natura finanziaria e patrimoniale detenute nel Paese in cui viene svolta l’attività lavorativa (ad esclusione dei redditi derivanti da quest’ultime che devono essere comunque dichiarati nei relativi quadri di Unico) (articolo 38, co. 13, del D.L. 78/2010.

Tale esonero è di tipo soggettivo, collegato alle qualità della persona detentrice delle attività finanziarie e patrimoniali estere, non estendibile ad eventuali soggetti collegati al rapporto finanziario/patrimoniale. Chi ha la procura, quindi, si ritiene debba compilare l’apposito quadro RW nella dichiarazione dei redditi a condizione che si tratti di una procura al prelievo e non una mera procura ad operare per conto dell’intestatario poiché in quest’ultimo caso l’obbligo di monitoraggio fiscale non sussiste. 22. Conto corrente in Svizzera, ereditato nel 2014

…� A settembre 2014 un contribuente viene informato che è nella sua disponibilità un deposito presso una banca svizzera intestato ad un suo parente, contribuente italiano, defunto di cui è unico erede testamentario. Non appena avuta la notizia integra la denuncia di successione, la esibisce alla banca svizzera ed entra in possesso del deposito che lascia presso la stessa banca.

Deve presentare la Voluntary Disclosure? E per il parente defunto? Si applicano le sanzioni? …� Il contribuente essendo entrato in possesso dell'effettiva disponibilità del deposito solo nel 2014 può provvedere regolarmente a compilare il quadro RW in Unico 2015, da presentare entro il 30 settembre 2015. Egli è tenuto, tuttavia, a sanare le eventuali violazioni in materia di monitoraggio fiscale e reddituale commesse dal de cuius, senza l'applicazione di sanzioni in capo al contribuente, stante l'intrasmissibilità delle stesse agli eredi. 23. Eredi che aderiscono per le imposte mai versate del defunto

…� Un contribuente detiene attività finanziarie a Montecarlo dal ’90; Unico sempre presentato ma con omissione del quadro RW. Dopo il decesso avvenuto 2013, le attività estere sono state indicate in successione in Italia dagli eredi e poi pro-quota nel loro RW. Gli eredi possono presentare la Voluntary per conto del defunto? …� L’articolo 8 del D.Lgs. 472/1997 stabilisce che le sanzioni tributarie sono intrasmissibili agli eredi. In tal caso gli eredi potrebbero essere interessati ad aderire alla Voluntary Disclosure nell'ipotesi in cui dovessero sussistere eventuali proventi non dichiarati dal defunto nella propria dichiarazione dei redditi. 24. Cumulo giuridico

…�Nel caso di omesso RW per più annualità, si può beneficiare del cumulo giuridico in sede di accertamento? …� Il nuovo articolo 5-quinquies, comma 6, del D.L. 167/1990 prevede la possibilità di effettuare il confronto delle sanzioni irrogate, come previsto dall’articolo 16 del D.Lgs. 472/1997. Pertanto, si ritiene che il confronto possa essere effettuato tenendo in considerazione anche il cumulo giuridico all’articolo 12 del D.Lgs. 472/1997.


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25. Stock option negli Usa

…�Un contribuente ha lavorato per una multinazionale americana, che aveva fatto sottoscrivere ai dipendenti un piano di azioni; il contribuente le possiede tuttora, quotate negli USA e custodite da un broker americano. Dal 2009 non sono state dichiarate.

…� La Circolare 38/E/2013 ha chiarito che le stock option su azioni estere non devono essere indicati nel quadro RW, finché non sia trascorso un determinato periodo (c.d. vesting period) in cui l’assegnatario non può esercitare il proprio diritto. Infatti, fino a quel momento, lo stesso diritto è soggetto a una sorta di condizione sospensiva. Trascorso il vesting period, le stock option vanno indicate nel quadro RW soltanto nei casi in cui, al termine del periodo d’imposta, il prezzo di esercizio sia inferiore al valore corrente del sottostante, perché soltanto in questo caso il beneficiario dispone di un “valore” all’estero. Per la valorizzazione della consistenza delle stock option, devono essere indicati nel quadro RW, quale “valore iniziale”, il prezzo di esercizio previsto dal piano, e, quale “valore finale”, quello corrente del sottostante al termine del periodo d’imposta. Gli USA sono un Paese white list e quindi l'irregolarità commessa potrà essere sanata versando una sanzione pari allo 0,50% per ciascuna annualità omessa (con eventuale applicazione del cumulo giuridico). Le sanzioni in materia di monitoraggio fiscale sono applicate nella misura del 3% ridotta di un terzo, con la possibilità di fruire di una riduzione alla metà se le attività estere, a seguito della Voluntary, vengono trasferite in Italia o in uno Stato UE/SEE o se si autorizza il proprio intermediario estero a trasmettere informazioni all’Amministrazione Finanziaria italiana. 26. Conto corrente cinese

…� Il dipendente di una società italiana viene trasferito per lavoro in Cina. Durante il suo rapporto di lavoro ha percepito dalla società con sede in Cina compensi assoggettati a imposte in tale paese e versati in una banca estera. Poiché cessa l'attività di dipendente nel 2015, ora vuole trasferire la somma in Italia.

I compensi non sono mai stati dichiarati con RW. Può ricorrere alla Voluntary Disclosure e a che sanzioni va incontro? …�Il luogo di effettiva residenza al momento della detenzione delle consistenze estere è determinante. Il contribuente, di fatti, sarebbe stato soggetto all’obbligo di compilazione del quadro RW solo se effettivamente residente in Italia (se ha comunque trascorso in Italia più di 183 giorni l’anno). Se ciò è verificato, il contribuente potrà regolarizzare la propria posizione accedendo alla Voluntary Disclosure, fruendo della riduzione delle sanzioni. Nel caso, invece, in cui il contribuente fosse stato residente in Cina, assolvendo l’ulteriore onere di iscrizione all’ Aire, non avrebbe mai compiuto alcuna infrazione in materia di monitoraggio fiscale poiché, mancando il requisito della residenza in Italia, non sussisteva per le annualità in oggetto alcun obbligo di compilare il quadro RW. Qualora effettui il trasferimento in Italia a seguito di cessazione di lavoro dipendente, sarà necessario, a partire da quel momento, assolvere agli obblighi in materia di monitoraggio fiscale. 27. Il Liechtenstein diventa paese collaborativo

…�Il contribuente che detiene attività mai dichiarate nel Liechtenstein potrà considerare collaborativo tale Paese, al fine della riduzione delle sanzioni per aderire alla Voluntary? …� La procedura di collaborazione volontaria prevede un trattamento ad hoc nel caso di attività detenute o costituite in Paesi black list, in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale. In primo luogo, ai soli fini della procedura, non si applicherà il raddoppio delle sanzioni di cui all’articolo 12, comma 2, secondo periodo, del Dl 78/2009, nel caso in cui le attività si trovano o sono state detenute in Stati che hanno stipulato (o che stipuleranno con l’Italia entro il termine di sessanta giorni dalla data di entrata in vigore della Legge sulla Disclosure) accordi che consentono un effettivo scambio di informazioni, anche con riferimento agli elementi riconducibili al periodo che intercorre tra la stipula e quella di entrata in vigore dell’accordo.


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Il contribuente che aderirà alla nuova procedura potrà anche evitare il raddoppio dei termini per la determinazione dei periodi d’imposta accertabili (ai fini delle imposte dirette e dell’IVA), disposto dal comma 2-bis dell’articolo 12 del D.L. 78/2009. Affinché l’esclusione del raddoppio dei termini sia efficace, è necessario il verificarsi congiunto di una ulteriore condizione, oltre a quella della stipula dell’accordo da parte del Paese black list per lo scambio di informazioni fiscali. In particolare, il contribuente che:

• intende mantenere o trasferire le attività oggetto di collaborazione volontaria in uno Stato o territorio a regime fiscale privilegiato;

• o che vuole trasferirle, successivamente alla presentazione della richiesta, presso un intermediario localizzato fuori dall’Italia o da uno degli Stati membri della Ue o aderenti all’accordo sullo SEE;

dovrà inviare all’intermediario estero un’apposita autorizzazione a collaborare, da allegare in copia all’istanza di collaborazione. Il 1° marzo 2015 è una scadenza da cui dipenderanno molte scelte. Essa è la scadenza entro la quale lo stato estero in cui sono detenute le attività potrà firmare accordi sullo scambio di informazioni con il nostro paese. Questa è la data in cui potranno essere calcolate le sanzioni effettive e le riduzioni applicabili, perché solo in quella data si avrà certezza se un Paese è da considerarsi “black” o meno: il Lussemburgo è già uscito ad esempio ed anche la Svizzera; ora tocca al Liechtenstein. Il MEF ha reso noto, infatti, con un comunicato stampa del 13 febbraio 2015 che l’Italia ed il Liechtenstein hanno siglato l’Accordo sul modello Tax Information Exchange Agreement (TIEA) e un Protocollo Aggiuntivo in materia di richieste di gruppo. L’Accordo sullo scambio di informazioni e il Protocollo Aggiuntivo saranno applicabili dopo l’entrata in vigore, a decorrere dalla data della firma, che avverrà prima del 2 marzo, termine definito dalla normativa italiana sulla regolarizzazione dei capitali detenuti all’estero (Voluntary Disclosure). In questo modo il Liechtenstein sarà equiparato ad un Paese ‘white list’ ai fini della Voluntary Disclosure e ciò consentirà una più agevole regolarizzazione per i contribuenti italiani che detengano attività finanziarie in Liechtenstein.

28. Il questionario blocca la possibilità di adesione

…�Un contribuente cointestatario con il coniuge di un conto all’estero mai dichiarato ha ricevuto questionario con richiesta documentazione da parte dell'Agenzia delle Entrate; è possibile aderire alla Voluntary Disclosure per entrambi i cointestatari? O solo per chi non ha ricevuto il questionario, o per nessuno? …� Il nuovo articolo 5-quater, comma 2, del D.L. 167/1990 prevede che la procedura di collaborazione volontaria non possa essere attivata se il contribuente interessato abbia avuto anche solo formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o penale per violazione di norme tributarie relative all’ambito oggettivo di applicazione della Voluntary Disclosure. Tale preclusione è valida anche nel caso in cui la conoscenza di circostanze virtualmente ostative sia acquisita da soggetti solidalmente obbligati in via tributaria o da soggetti concorrenti nel reato. Dunque, sembrerebbe che, nel caso specifico, nonostante uno dei due contribuenti non sia stato interessato da alcuna richiesta da parte dell’Amministrazione Finanziaria, potrebbe aver perso comunque la facoltà di accesso alla Voluntary per il solo fatto che sussiste un vincolo di solidarietà. Si tratta di una “presunzione assoluta” di conoscenza da parte del contribuente che, in realtà, potrebbe anche non essersi realizzata. È consigliabile attendere i prossimi chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate. 29. Integrazione del modello

…�Il contribuente che presenta l’istanza e poi si accorge di aver omesso dei dati, può presentare un’integrativa? …� Sì, è consentita l’integrazione dell’istanza, entro il termine di 30 giorni dalla sua presentazione, per rettificare quella originaria, ferma restando l’efficacia della stessa, barrando la casella “Istanza integrativa”. L’integrazione dell’istanza originaria è ammessa fino alla scadenza del termine per la


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presentazione della documentazione (30.09.2015). 30. Opzione per il regime forfetario

…�Il contribuente che vuole optare per il regime di tassazione forfetario quali condizioni deve rispettare? …� Con riferimento alla procedura di cui all’art. 1, comma 1, della citata L. n. 186 del 2014, i contribuenti per i quali la media delle consistenze delle attività finanziarie detenute all’estero - al termine di ciascun periodo d’imposta oggetto della collaborazione volontaria - non ecceda il valore di 2 milioni di euro possono chiedere, in luogo della determinazione analitica dei rendimenti, di calcolare gli stessi applicando il metodo forfetario, previsto dall’art. 5-quinquies, comma 8, del citato Decreto Legge n. 167 del 1990. Attenzione non conviene sempre tale regime, il trade off rispetto alla tassazione ordinaria va valutato dal professionista incaricato. 31. La Voluntary richiede il rispetto della disciplina antiriciclaggio

…�Ho ricevuto da un cliente l’incarico di assisterlo nella procedura di emersione volontaria dei capitali esteri.

In questo caso devo rispettare gli adempimenti antiriciclaggio o si tratta di un’operazione esclusa? …� Il MEF, con una nota del 9 gennaio scorso, ha chiarito che la procedura di Voluntary Disclosure non consente alcuna esenzione in capo al professionista in termini di adempimenti antiriciclaggio. Sarà quindi necessario procedere all’adeguata verifica della clientela (identificazione del cliente, identificazione del titolare effettivo e controllo costante), alla registrazione alla conservazione dei dati, nonché alla eventuale segnalazione delle operazioni sospette. 32. L’operazione sospetta va segnalata

…�Grazie alle informazioni acquisite dal cliente in occasione della consulenza da me prestata per una procedura di Voluntary Disclosure, ho

maturato il sospetto di riciclaggio di denaro. Devo necessariamente effettuare una segnalazione dell’operazione sospetta o posso avvalermi dell’esonero di cui all’articolo 12 del D.Lgs. 231/2007? …� Come noto, l’articolo 12 del D.Lgs. 231/2007 espressamente prevede l’esclusione dagli obblighi di segnalazione delle operazioni sospette per le informazioni ricevute “nel corso dell'esame della posizione giuridica del loro

cliente” od anche per “la consulenza

sull'eventualità di intentare o evitare un

procedimento”. Tuttavia, con la nota del MEF del 9 gennaio 2015 è stato chiarito che vige comunque l’obbligo di segnalazione delle operazioni sospette nell’ambito delle procedure di Voluntary Disclosure. Anche nelle FAQ pubblicate sul sito del Dipartimento del Tesoro sembra emergere questo orientamento. Viene infatti chiarito che “l’obbligo di

segnalazione di operazioni sospette non si

applica nell'esame della posizione giuridica del

cliente in relazione a un procedimento

giudiziario, compresa la consulenza

sull'eventualità di intentare o evitare un

procedimento. L’esonero di cui all’art. 12 co. 2

del D.Lgs. 231/2007 non si estende quindi a tutti i casi di consulenza ma solo a quelli collegati a

procedimenti giudiziari.” Nonostante le forti proteste da parte del CNDCEC, ad oggi, purtroppo, non sono emerse successive interpretazioni volte a smentire l’orientamento appena richiamato. Tale obbligo in capo al professionista, sebbene inutile, si rende particolarmente insidioso, soprattutto in considerazione del fatto che l’UIF potrà facilmente incrociare i dati della Voluntary con quelli segnalati dai professionisti, individuando facilmente coloro che non hanno adempiuto agli obblighi di segnalazione. 33. Il mancato conferimento dell’incarico non obbliga alla segnalazione

…�Ho ricevuto dal mio cliente alcune informazioni al fine di valutare la procedura di emersione volontaria dei capitali esteri. Tuttavia, a fronte di un’analisi approfondita, si è deciso di non ricorrere alla stessa.


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Le informazioni da me acquisite nella valutazione preventiva, mi obbligano alla segnalazione delle operazioni sospette? …� Nelle FAQ riportate sul sito del Dipartimento del Tesoro è precisato che gli obblighi antiriciclaggio si applicano soltanto nel momento in cui si concretizza un rapporto tra il professionista e il soggetto cui sarà resa la prestazione. In altre parole, se il professionista si limita a valutare la posizione di un soggetto, ma, successivamente alla stessa, non segue alcun conferimento dell’incarico, non sussistono gli obblighi antiriciclaggio. Come chiarisce il MEF, infatti, l’articolo 1, comma 2, lettera e) del D.Lgs. 231/2007 qualifica il “cliente” come colui al quale “…, i destinatari indicati agli articolo 12 e 13 rendono una

prestazione professionale a seguito del

conferimento di un incarico”. Non essendoci stato conferimento di incarico non c’è obbligo di antiriciclaggio. Pertanto, nel caso prospettato, non sarà necessaria nessuna adeguata verifica, nessuna registrazione e conservazione dei dati e nessun obbligo di segnalazione dell’operazione sospetta.

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