crÉdito tributÁrio, lanÇamento e espÉcies de lanÇamento florence haret
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CRÉDITO TRIBUTÁRIO, LANÇAMENTO E ESPÉCIES
DE LANÇAMENTO
Florence Haret
“Fato(s) gerador(es)”: Op x Oa
• Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
• Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.
“Fato gerador”: o intérprete diante das polissemias
1. Antecedente da RMI: CF, Art 154, I e 146, III; CTN, Art 4º e 114 do CTN
2. Critério material: CTN, Art. 32 e 43;
3. Critério temporal e espacial: CTN, Art. 19 e 23;
4. Fato jurídico tributário: CF, Art. 150, III, a; CTN, Art. 105, 113, § 1º, 116 e 144.
Hipótese• Descrição abstrata
(NGA)• contida na lei;• Dirige-se a todos;• É a causa jurídica que
dá ensejo a um efeito pré-determinado (determinável) pelo direito
• Suposto ou causa que faz insurgir uma conseqüência ou um efeito jurídico.
Fato• Descrição de uma
situação concreta, logo passada (NIC)
• contida no ato jurídico;• Dirige-se às partes
envolvidas;• É a causa jurídica que
dá ensejo a uma relação jurídica (efeito jurídico determinado).
• Particípio passado imperfeito do verbo fazer.
Precisando conceitos
• Fato jurídico: enunciado lingüístico denotativo, protocolar, topicamente colocados no antecedente de normas individuais e concretas;
• Hipótese de incidência: enunciado lingüístico conotativo, abstrato, topicamente colocados no antecedente de normas gerais e abstratas;
• Incidência tributária: processo de positivação das normas tangentes direta ou indiretamente sobre tributos. Por ser imprescindível a presença do homem, não há incidência sem aplicação, de modo que ambos os conceitos são tomados aqui por sinônimos.
Lançamento e o problema semântico
• Norma: abstrata de competência (princípio ontológico de direito público) e de procedimento legal; concreta como produto normativo;
• Procedimento: processo; conjunto de formalidades que devem ser observadas para a prática de certos atos administrativos;
• Ato administrativo: produto; declaração do Estado; manifestação unilateral de vontade da Administração Pública.
Lançamento e a teoria dos atos administrativos
Requisitos do Ato Adm (H.L.):
-Competência: necessidade do agente possuir competência legal para a prática do ato; intransferível, improrrogável, indelegável (no direito tributário), avocável-Finalidade: sempre relacionada ao interesse público, sob pena de invalidação do ato-Forma: vincula a produção, alteração e desfazimento do ato;-Motivo: situação fática e jurídica que dá origem ao ato e determina a sua edição;-Objeto: efeito jurídico pretendido pelo ato; para outros, é a atividade ou relação de que o ato se ocupa e sobre o qual vai recair o conteúdo do ato;-Conteúdo: muitas vezes vem como objeto, sendo associado aos efeitos jurídicos que o ato produz.
Lançamento e Relação jurídica
• Natureza constitutiva ou declaratória? Existe diferença entre existência e formalizar existência?
• lançamento: a definitividade do crédito tributário vem na linha do que se entende por ato administrativo perfeito, válido e eficaz:– Perfeito: completou o ciclo necessário para a sua
formação;– Válido: expedido em absoluta com as exigências do
sistema normativo;– Eficaz: disponível para a produção de efeitos próprios; não
se encontram dependente de qualquer evento posterior.
Fenomenologia da incidência tributária
Plano Jurídico
HipóteseLEI
Fato
Conseqüente
Relação jurídica
Evento
NGA
NIC
Subsunção
ImplicaçãoLANÇAMENTO
Plano Social
Fenomenologia da incidência tributária:visão tradicional
Plano Jurídico
HipóteseLEI
Fato
Conseqüente
Relação jurídica
Evento
NGA
NIC
Subsunção
ImplicaçãoLANÇAMENTO
Plano Social
OBRIGAÇÃO EFECTUAL(Obrigação pura e simples,
sem crédito)
(determinação do crédito tributário)
Fenomenologia da incidência tributária:visão moderna (teoria da linguagem)
Plano Jurídico
HipóteseLEI
Fato
Conseqüente
Relação jurídica
Evento
NGA
NIC
Subsunção
ImplicaçãoLANÇAMENTO
Plano Social
(determinação do crédito tributário)Linguagem das
provas
Atributos do ato jurídico administrativo do lançamento
• Presunção de legitimidade: presumido verdadeiros os fatos e conforme ao direito até prova em contrário;
• Imperatividade: atributo pelo qual se impõe uma dada obrigação; decorre da presunção de legalidade; poder de coercibilidade para aqueles a que as obrigações (ex lege) já impostas se destinam;
• Exigibilidade: atributo pelo qual se impele a obediência da obrigação já imposta; sem necessidade de recorrer-se ao judiciário (AIIM); decorre da imperatividade do ato; sob pena de sanções (auto-executoriedade) ou processo administrativo ou judicial (após inscrição em dívida ativa).
• Auto-executoriedade: poder da A.P. de ela própria constituir dada obrigação, tornando-a ato cogente; são os meios coativos diretos (CDA); decorre da auto-tutela administrativa que independe da via judicial;
Espécies de lançamento• Para muitos, não são espécies de lançamento (que só é
praticado pela autoridade), mas de procedimentos:
1. De ofício (CTN 142):
– Próprio
– Supletivo
2. Por Declaração (CTN 147): não é a existência da declaração que define o lançamento, mas quem efetua os cálculos e define o montante. Dever de informar;
“(...) a taxa de licenciamento de importação é tributo sujeito a lançamento por declaração, verifica-se que, na realidade, trata-se de tributo lançado por homologação, uma vez que, apesar do contribuinte apresentar a declaração, paga antecipadamente o tributo devido, quando da ocorrência do fato gerador, cujos valores estarão sujeitos, posteriormente, à homologação da autoridade competente.” (STJ, Resp 610645/AL, Ago/06)
3. Por homologação (CTN 150):
– homologação tácita
– homologação expressa (CTN 149)
“Novas formas” de lançamento4. Por arbitramento: CTN 148; por aferição indireta; procedimento excepcional; tem causas próprias;
5. Por liquidação de sentença trabalhista: formalizados nos autos da reclamatória trabalhista, a PJ está irregular. Indeferimento de CND (STJ, Resp 852.968/DF)CF, 114 Compete à Justiça do Trabalho processar e julgar: VIII (Acrescentado pela EC 45/04) a execução, de ofício, das contribuições sociais previstas no art. 195, I, a , e II, e seus acréscimos legais, decorrentes das sentenças que proferir;
CLT, Art 879 (Acrescentados pela Lei 10.035/00) : § 1º-A A liquidação abrangerá, também, o cálculo das contribuições previdenciárias devidas. § 1º-B As partes deverão ser previamente intimadas para a apresentação do cálculo de liquidação, inclusive da contribuição previdenciária incidente. § 2º Elaborada a conta e tornada líquida, o Juiz poderá abrir às partes prazo sucessivo de 10 (dez) dias para impugnação fundamentada com a indicação dos itens e valores objeto da discordância, sob pena de preclusão. § 3º Elaborada a conta pela parte ou pelos órgãos auxiliares da Justiça do Trabalho, o juiz procederá à intimação da União para manifestação, no prazo de 10 (dez) dias, sob pena de preclusão.
Lançamento e AIIM• Lançamento: ato que constitui obrigação tributária
• Auto de infração: Lançamento de ofício (se Op) + ato administrativo sancionatório. É demonstração de auto-executoriedade do Fisco, que tem o poder de ele próprio constituir dada obrigação, tornando-a exigível.
• Fases:
(i) constituídas por ato administrativo (presunção de veracidade dos fatos; existência),
(ii)notificadas ao contribuinte (imperatividade das obrigações),
(iii) passado o prazo de recolhimento oferecido (exigibilidade)
(iv)Inscrito em dívida ativa (exequibilidade)
Questões de plenário
1) Determinada empresa contribuinte de ICMS declara e formaliza o seu débito fiscal, de acordo com a lei, mas por motivos quaisquer não recolhe o montante devido. A Fazenda Estadual de São Paulo encaminha a declaração do contribuinte para inscrição na dívida ativa, para posterior execução fiscal. Uma vez que não há controvérsia no que tange à obrigação de prestar o tributo ou ao quantum devido pela empresa, não há que se falar em necessidade de lançamento de ofício. A Fazenda, na ação de execução, impõe penalidades que entende cabíveis, além dos juros de mora. No seu entender, é correto o procedimento do Fisco?
1ª fase: declara e formaliza o seu débito fiscal-Com a declaração, há lançamento feito pelo contribuinte e obrigação tributária constituída; logo, de fato: não há controvérsia no que tange à obrigação principal de prestar o tributo ou ao quantum devido pela empresa e não há que se falar em necessidade de lançamento de ofício.-Na forma do art 150 do CTN, é ato administrativo perfeito, válido e eficaz.-Tem presunção de legitimidade (fatos) e imperatividade (obrigação ex lege)
2ª fase: não recolhe o montante devido-Com o não-recolhimento no prazo, o débito passa a ter o atributo da exigibilidade pelo próprio Fisco; cobrável pelo próprio Estado sob pena de sanções;
3ª fase: encaminhamento da declaração do contribuinte para inscrição na dívida ativa;-É com a inscrição que a dívida passa a ser título executivo, ganhando mais força impositiva, a ser buscada diretamente no judiciário;
4ª fase: A Fazenda, na ação de execução, impõe penalidades que entende cabíveis, além dos juros de mora.-Não é na ação de execução que a Fazenda deve impor as penalidades;-Deve constitui-la antes mediante AIIM, este sendo ato administrativo que combina não só o lançamento de ofício (quando não constituído total ou parcialmente) como o ato de imposição de multa. -Para Leandro Paulsen: “Declarado o débito, a inadimplência só dá ensejo à cobrança do tributo com multa moratória e juros.” E ademais, “Não há que se falar na necessidade de notificação ou de oportunidade de defesa, porquanto a formalização se deu pelo próprio contribuinte. Declarado o débito e verificado o inadimplemento, inicia-se de pronto o prazo prescricional ára a cobrança do respectivo valor.”-O AIIM traduz esse poder da Administração de ela própria constituir dada obrigação, tornando-a exigível (auto-executoriedade). Só há penalidades exigíveis no processo judicial quando foram previamente:
(i)constituídas por ato administrativo (presunção de veracidade dos fatos),
(ii)notificadas ao contribuinte (imperatividade das obrigações sancionatórias), e
(iii)passado o prazo de recolhimento oferecido (exigibilidade)
2. Que é homologação? Quando se verifica a homologação expressa? Trata-se de ato administrativo? O desembaraço aduaneiro pode ser considerado caso de homologação expressa do pagamento de tributos incidentes quando da importação de bens, mercadorias e serviços? É possível tratá-lo como lançamento por declaração? Se no momento do desembaraço aduaneiro é adotada determinada alíquota, pode ela ser revisada pela administração posteriormente?
Homologação: é ato (administrativo) vinculado pelo qual a Administração concorda como ato jurídico já praticado, uma vez verificada a consonância dele com os requisitos legais condicionadores de sua válida emissão;
A homologação expressa – em sendo ato administrativo – só ocorrerá no direito tributário através de AIIM, não levando, quando ocorre, tal nome portanto mas o de auto de infração.
No Importo de importação, no regime de despacho aduaneiro normal (mercadoria despachada para consumo) temos as seguintes fases:
1ª fase: registro de declaração de importação (“registro alfandegário para o desembaraço”), realizado eletronicamente através do SISCOMEX (É o aspecto temporal do tributo: D-L 37/66, art 23); Logo, é aqui que ocorre o fato gerador em situação normal. A declaração é exigida para instrumentalizar o controle aduaneiro e viabilizar o desembaraço do produto importado;
“O SISCOMEX é o Sistema Integrado de Comércio Exterior. Através do SISCOMEX, criado pelo Decreto 660/92, foi informatizado todo o processamento administrativo das importações e exportações, fazendo-se através dele, o registro, acompanhamento e controle de todas as etapas das operações de comércio exterior.” (Leandro Paulsen)
2ª fase: recolhimento através do SISCOMEX, como ato contínuo ao registro da declaração de importação (D-L 4543, art 106, par. Un.). Ocorre eletronicamente (on line), mediante débito em conta do importador.
3ª fase: desembaraço aduaneiro do produto, que equivale a liberação do produto.
1ª fase: registro de declaração de importação
2ª fase: recolhimento
3ª fase: desembaraço aduaneiro
Incompativel dizer que o despacho aduaneiro é ao mesmo tempo homologação expressa do pagamento (que pressupõe lançamento por homologação e OT/CT constituídos no registro da D.I.) e também lançamento por declaração (que pressupõe inexistência de OT/CT e dever de constituí-los).
No regime normal do art 23, o fato gerador ocorre com a D.I., que figura como lançamento por homologação.
• CTN, Art 150, § 1º O pagamento antecipado [2ª fase] pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito [1ª fase], sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento [3ª fase]. § 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação [3ª fase], praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito.
Nessa linha é que, em condições normais de transação, se no momento do desembaraço aduaneiro é adotada determinada alíquota, não pode ela ser revisada pela administração posteriormente.
A jurisprudência tem entendido que sequer poderá ser feito ajuste em face de erro de fato quando a autoridade administrativa teve acesso aos bens e mesmo assim desembaraçou. Sem este contato direto, no prazo decadência, há decisões que admitem tal revisão por erro de fato, mas nunca erro de direito (má interpretação da norma, por ex., classificando a mercadoria em outra categoria) ou mudança de entendimento.
Situação normal
Decreto 4543/2002: Art 106. O imposto será pago na data do registro da declaração de importação (Decreto-lei 37/66, art 27). Parágrafo único. O Ministro de Estado da Fazenda poderá fixar, em casos especiais, outros momentos para o pagamento do imposto.
-Norma que se refere ao pagamento e não o tempo do fato gerador.
Situações particulares ou excepcionais no Importo de importação:
- Alíquota da data do despacho aduaneiro para a entrada presumida de mercadoria: “DL 37/88, Art 23, parágrafo único: No caso do [parágrafo único do artigo 1º], a mercadoria ficará sujeita aos tributos vigorantes na data em que a autoridade aduaneira apurar a falta ou dela tiver conhecimento.”
- Parágrafo único do artigo 1º renumerado para paragrafo 2º pelo D-L 2472/88: “para efeito de ocorrência do fato gerador, considerar-se-á entrada no Território Nacional a mercadoria que constar como tendo sido importada e cuja falta venha a ser apurada pela autoridade aduaneira.”
- Alíquota da data do Termo de responsabilidade
“...a mercadoria cuja chegada ao destino não for comprovada ficará sujeita aos tributos vigorantes na data da assinatura do termo de responsabilidade....4. No caso de importação de mercadoria despachada para consumo, o fato gerador, para o imposto de importaçao, consuma-se na data do registro da Declaração de Importação – DI, inclusive a ingressada no país em regime suspensivo de tributação.” (STJ, AgRg no Resp 742.847/RJ, Eliana Calmon, mai/08)
-
3. Dado o auto de infração (fictício) abaixo:
3.1. Identifique as normas individuais e concretas veiculada no respectivo auto de infração;
-Norma do tributo: “O imposto apurado na forma do artigo 87 do arts 112 e 52 do RICMS (Decreto 45.490/2000)
-Norma da obrigação acessória (emitir nota fiscal): lançamento por declaração – “declarado nos termos dos artigos 253 a 258, observado o disposto no artigo 566” e “os documentos fiscais do período foram emitidos e escriturados regularmente”
-Norma do prazo do pagamento da obrigação lançada pelo contribuinte: “poderá ser recolhido sem os acréscimos legais, tais como a multa prevista no artigo 528 e os juros de mora, até o dia indicado no Anexo IV (Lei 6.374/89, art. 59).” e “dia 01/01/2008”.
•Norma de competência administrativa para lançar: Decreto 45.490/2000 + “Josenias Alberto R.G. 99.999.999-9 SSP/SP”
- Norma pelo descumprimento do prazo para pagamento: Deixou de pagar o imposto de R$ 11.599,29 (onze mil quinhentos e noventa e nove reais e vinte e nove centavos) no dia 01/01/2008, referentes a saída de mercadorias (operações tributadas à alíquota de 18%) Lei nº 6.374/89, Art 85, I, c) falta de pagamento do imposto nas seguintes hipóteses: emissão e/ou escrituração de documento fiscal de operação ou prestação tributária como não tributada ou isenta, erro na aplicação da alíquota, na determinação da base de cálculo ou erro na apuração do valor do imposto, desde que, neste caso, o documento tenha sido emitido e escriturado regularmente - multa equivalente a 50% (cinqüenta por cento) do valor do imposto;
- Norma de imposição de juros de mora: O débito fiscal fica sujeito a juros de mora nos termos do art. 96 da Lei 6.374/89, na redação dada pela Lei 10.619/00, de 19/07/00.
- Norma de prazo do pagamento das novas obrigações constituídas pelo AIIM: O Auto de Infração e Imposição de Multa permanecerá no PFC – 333, sito na Rua da Paz, 159, São Paulo/SP, aguardando a fluência do prazo regulamentar para o pagamento.
3.2. Confronte as noções de
(i)auto de infração – documento: plano S1; Não contem em si as normas pois estas são construídas pelo intérprete, mas sendo o direito comunicação (necessariamente interpesssoal), exige um veículo para essa troca;
(ii)ato administrativo de imposição de multa: decorre do poder de auto-executoriedade da Administração Pública; é uma nova obrigação tributária, de caráter sancionatório, que tem por pressuposto fato ilícito e consequente multa; esta poderá ser: de mora; de ofício; qualificada; isolada;
(iii)ato administrativo de lançamento: é o lançamento de ofício produzido pela própria Administração, ainda que o procedimento ordinário previsto em lei para tal tributo seja o lançamento por declaração;
(iv)ato de notificação: é ato fundamental para se instaurar a inter-pessoalidade na relação. É por meio dele que a obrigação passa a ser exigível. No lançamento por homologação, é substituída pelo envio de dados no sistema da Fazenda, tornando-os conhecidos do Fisco a partir desse momento.
3.3. Que instante nasce a obrigação tributária? E o crédito tributário?.
- O instante em que nasce a obrigação tributária dependerá da doutrina assumida pelo intérprete.
- No plano da teoria comunicacional, não há obrigação sem crédito, de modo que a obrigação e o crédito nascerão no mesmo instante, qual seja, o momento em que ocorre o lançamento tributário, seja segundo o procedimento do lançamento de ofício, seja por homologação, seja ainda por AIIM....seja por confissão no ingresso do parcelamento, seja pelo reconhecimento em sentença trabalhista, etc...