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Impressão gerada em 18/08/2015
Publicado em nosso site em 26/04/2010
ICMS/SP - Apuração do ICMS - Roteiro deProcedimentosRoteiro - Estadual - 2010/3507
Sumário
Introdução
I - Apuração do imposto
II - Regime periódico de apuração
II.1 - Não cumulatividade
II.2 - Sistemática e período de apuração
II.3 - Escrituração dos livros fiscais
II.4 - Centralização da apuração
II.4.1 - Determinação do estabelecimento centralizador -
Transferência de saldos
II.4.2 - Notas Fiscais de transferências de saldos
II.4.3 - Escrituração pelo estabelecimento que transfere o
saldo
II.4.4 - Escrituração pelo estabelecimento centralizador
II.4.5 - Informação na GIA
II.4.6 - Hipóteses em que não se aplica a centralização da
apuração
II.4.7 - Opção e renúncia
III - Contribuintes dispensados de escrituração
IV - Contribuintes sazonais
V - Regime de estimativa
V.1 - Notificação do enquadramento
V.2 - Apuração do imposto efetivamente devido
VI - Simples Nacional
Introdução
O ICMS é um imposto não cumulativo, devendo ser
calculado por meio de apuração.
Por conta disso, em apertada síntese, fica o contribuinte
autorizado a creditar-se do valor do imposto pago pelas
entradas de mercadorias e serviços (de transporte
intermunicipal e interestadual e de comunicação) para
compensar com valores devidos em suas saídas tributadas.
No Estado de São Paulo, em relação aos contribuintes
obrigados à escrituração fiscal, destaca-se o Regime
Periódico de Apuração, que possibilita a aplicação efetiva do
"princípio da não cumulatividade", o qual norteia o ICMS.
Ademais, por esse regime, em regra, cada estabelecimento
deve apurar e recolher seu imposto independentemente de ser
matriz ou filial, havendo previsão, no entanto, para
centralização da apuração e do recolhimento do imposto.
O Regime de Estimativa vigorou até 31.12.2000 e a partir de
1º.01.2001, os contribuintes antes enquadrados na estimativa
passaram a apurar o imposto por meio do Regime Periódico
de Apuração.
Note-se que o Regime de Estimativa consistia na
determinação de um valor mensal a recolher pelo
contribuinte do ICMS.
Ante isto, no presente Roteiro abordaremos os
procedimentos fiscais relativos à apuração do imposto pelos
contribuintes paulistas, dando ênfase ao Regime Periódico de
Apuração, com base no Regulamento do ICMS, aprovado
pelo Decreto nº 45.490/2000 (RICMS/SP) e outros atos
normativos, atualizados no que se refere à possibilidade de
centralização da apuração e do recolhimento do ICMS.
I - Apuração do imposto
O contribuinte obrigado à escrituração fiscal deve apurar o
imposto a recolher de acordo com o regime em que estiver
enquadrado. No Estado de São Paulo há previsão no
Regulamento do ICMS para dois regimes:
a) Regime Periódico de Apuração e
b) Regime de Estimativa.
Ressalte-se, todavia, que o Comunicado CAT nº 116/2000
dispõe sobre a cessação do Regime de Estimativa a partir de
1º.01.2001, não havendo atualmente, contribuintes
enquadrados nesse regime.
Além desses dois regimes, cabe observar também que, o
contribuinte do ICMS pode optar pelo Regime Especial
Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições
devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte -
Simples Nacional, nos termos da Lei Complementar nº
123/2006. Nesse caso, irá recolher o ICMS juntamente com
os demais tributos abrangidos pelo Regime Simplificado.
Fundamentação: art. 86 do RICMS/SP.
II - Regime Periódico de Apuração
O Regime Periódico de Apuração consiste na sistemática de
apropriação de créditos relativos às entradas para compensar
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com débitos relativos às saídas, considerando sempre um
período pré-fixado na legislação.
Fundamentação: art. 87 do RICMS/SP.
II.1 - Não cumulatividade
Conforme já mencionado o ICMS é um imposto sujeito ao
princípio da não cumulatividade. Esse princípio está previsto
no art. 155, §2º, inciso I, da Constituição Federal de 1988
(CF/1988) e prevê a compensação do que for devido em cada
operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação
de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo
mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.
Ainda de acordo com as regras constitucionais, o
contribuinte do ICMS tem direito a creditar-se desse imposto
para compensar débitos de saída subsequente, desde que:
a) tenha sido cobrado em operação anterior;
b) a operação anterior não esteja amparada por isenção ou
não incidência, salvo previsão em contrário.
Além disso, se a operação subsequente realizada pelo
contribuinte estiver amparada por não incidência ou por
isenção, o crédito apropriado relativo à operação anterior
deverá ser estornado, salvo se houver previsão em contrário.
Internamente, o Regulamento do ICMS do Estado de São
Paulo também dispõe sobre a apropriação do crédito.
Vejamos:"Art. 59. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que
for devido em cada operação ou prestação com o
anteriormente cobrado por este ou outro Estado,
relativamente à mercadoria entrada ou à prestação de
serviço recebida, acompanhada de documento fiscal hábil,
emitido por contribuinte em situação regular perante o fisco."
Nesse sentido o Regulamento esclarece ainda que:
a) imposto devido é o resultante da aplicação da alíquota
sobre a base de cálculo de cada operação ou prestação sujeita
à cobrança do tributo;
b) imposto anteriormente cobrado corresponde à importância
calculada nos termos da letra "a" e destacada em documento
fiscal hábil;
c) documento fiscal hábil é aquele que atenda a todas as
exigências da legislação pertinente, seja emitido por
contribuinte em situação regular perante o fisco e esteja
acompanhado, quando exigido, de comprovante do
recolhimento do imposto;
d) situação regular perante o fisco é a do contribuinte que, à
data da operação ou prestação, esteja inscrito na repartição
fiscal competente, se encontre em atividade no local indicado
e possibilite a comprovação da autenticidade dos demais
dados cadastrais apontados ao fisco.
Fundamentação: art. 155, §2º, incs. I e II, da CF/1988; art. 59
do RICMS/SP
II.2 - Sistemática e período de apuração
Considerando que um estabelecimento efetua várias
operações de entradas e de saídas no exercício de suas
atividades, para verificar o montante do imposto a pagar, há a
necessidade de se apurar o imposto devido com base no foi
cobrado de imposto nas operações anteriores e no que vai se
pagar nas subsequentes.
O valor do imposto a recolher, portanto, resulta da diferença
entre o ICMS devido nas operações ou prestações realizadas
pelo contribuinte (calculado por meio da aplicação da
alíquota do produto pela base de cálculo da operação ou
prestação) e aquele cobrado relativamente às operações ou
prestações anteriores.
De forma bem simples vejamos um exemplo prático de um
comércio varejista de vestuário (valores em Reais):
Valor das operações de entrada de mercadorias para revenda
= 100.000,00
Alíquota aplicável sobre as entradas = 12%
Imposto cobrado pelas entradas (crédito) = 100.000,00 x
12% = 12.000,00
Valor das operações de saída de mercadorias (revenda) =
160.000,00
Alíquota aplicável sobre as saídas = 18%
ICMS devido pelas saídas (débito) = 160.000,00 x 18% =
28.800,00
ICMS a recolher no período (débito - crédito) = 28.800,00 -
12.000,00 = 16.800,00
Destarte, se do confronto entre débitos e créditos resultar
saldo devedor, caberá ao contribuinte efetuar o recolhimento
desse valor, dentro do prazo fixado, que pode variar de
acordo com a atividade que exerce. Por outro lado, caso
resulte saldo credor, esse crédito poderá ser transferido para
o período de apuração subsequente para ser compensado com
os débitos relativos às operações e prestações subsequentes.
Relativamente à periodicidade, a apuração deverá ser
realizada tomando-se por base o período previsto na
legislação, que no caso do ICMS aqui de São Paulo é mensal.
Ou seja, o contribuinte enquadrado no Regime Periódico de
Apuração irá apurar o ICMS mensalmente, no último dia do
mês, considerando as operações de entrada e saída realizadas
dentro desse período.
Fundamentação: arts. 85 a 87 do RICMS/SP.
II.3 - Escrituração dos livros fiscais
A apuração pelo Regime Periódico de Apuração se dá por
meio da escrituração dos livros fiscais, ocorrendo da seguinte
forma:
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1) no livro Registro de Saídas deverão ser escriturados:
a) o valor contábil total das operações ou prestações;
b) o valor total da base de cálculo das operações ou
prestações com débito do imposto e o valor total do
respectivo imposto debitado;
c) o valor fiscal total das operações ou prestações isentas ou
não tributadas;
d) o valor fiscal total de outras operações ou prestações sem
débito do imposto;
2) no livro Registro de Entradas deverão ser escriturados:
a) o valor contábil total das operações ou prestações;
b) o valor total da base de cálculo das operações ou
prestações com crédito do imposto e o valor total do
respectivo imposto creditado;
c) o valor fiscal total das operações ou prestações isentas ou
não tributadas;
d) o valor fiscal total de outras operações ou prestações sem
crédito do imposto.
Após os lançamentos nos livros Registro de Entradas e de
Saídas, deverá ser lançado pelo valor total no livro Registro
de Apuração do ICMS:
a) o valor do débito do imposto, relativamente às operações
de saída ou às prestações de serviço, bem como de outros
débitos;
b) o valor dos estornos de créditos;
c) o valor total do débito do imposto;
d) o valor do crédito do imposto, relativamente às entradas
de mercadoria ou aos serviços tomados, bem como de outros
créditos;
e) o valor dos estornos de débitos;
f) o valor total do crédito do imposto;
g) o valor do saldo devedor, que corresponderá à diferença
entre o total de débitos e o total de créditos apurados;
h) o valor das deduções previstas pela legislação;
i) o valor do imposto a recolher ou o valor do saldo credor a
transportar para o período seguinte, dependendo do resultado
da apuração.
Nota: Considerando tratar-se de apuração mensal, esta deverá
ser realizada no último dia de cada mês.
Reforça-se que se do confronto entre débitos e créditos
resultar saldo devedor, caberá ao contribuinte efetuar o
recolhimento desse valor, dentro do prazo fixado, que pode
variar de acordo com a atividade que exerce.
Caso resulte saldo credor, esse crédito poderá ser transferido
para o período de apuração subsequente para ser compensado
com os débitos relativos às operações e prestações
subsequentes.
Fundamentação: art. 87 do RICMS/SP.
II.4 - Centralização da apuração
O art. 25 da Lei Complementar nº 87/1996, com redação
dada pela Lei Complementar nº 102/2000, dispõe que para
apuração do imposto, os débitos e créditos devem ser
apurados em cada estabelecimento, compensando-se os
saldos credores e devedores entre os estabelecimentos do
mesmo contribuinte localizados no mesmo Estado.
Assim, os estabelecimentos de um mesmo titular (matriz e
filiais - assim entendidos aqueles pertencentes a um mesmo
número básico de inscrição no Cadastro Nacional de Pessoas
Jurídicas - CNPJ), localizados no Estado de São Paulo, têm a
possibilidade de compensar os seus saldos (credores e
devedores) centralizadamente. Se após as compensações o
saldo centralizado for devedor este será objeto de
recolhimento único.
Frise-se que a centralização da apuração é facultativa para os
estabelecimentos de um mesmo titular localizados no Estado.
No que tange à legislação, a centralização da apuração é
tratada nos artigos 96 a 102 do RICMS/SP. Esses artigos
foram alterados por conta da publicação, no DOE de
27.08.2008, do Decreto nº 55.355/2008, que produziu efeitos
a partir do período de apuração relativo a agosto de 2008.
Ato contínuo foi publicada a Portaria CAT nº 115/2008, no
DOE de 10.09.2008, com vistas a detalhar os procedimentos
a serem adotados pelos contribuintes para fins de apuração e
recolhimento centralizado do imposto. Como não poderia
deixar de ser, referida portaria revogou a Portaria CAT nº
76/2001, que até então tratava desse mesmo assunto.
A justificativa do Governo do Estado para publicação de
novos atos normativos em substituição aos ora existentes foi
a de aperfeiçoar o controle das transferências de saldos
devedores e credores entre os estabelecimentos de
contribuinte que optar pela centralização da apuração e do
recolhimento do ICMS.
Fundamentação: art. 25 da Lei Complementar nº 87/1996;
art. 96 do RICMS/SP; Decreto nº 55.355/2008. II.4.1 - Determinação do estabelecimento centralizador -
Transferência de saldos
Para que seja possível a apuração centralizada do imposto, o
contribuinte deve eleger um estabelecimento centralizador,
bem como todos os estabelecimentos envolvidos devem estar
enquadrados no mesmo regime de apuração. Para efeito de
determinação do estabelecimento centralizador, a legislação
prevê que deve ser aquele que estiver sujeito ao menor prazo
para pagamento do ICMS.
Nota: Todos os estabelecimentos pertencentes a uma mesma
empresa, localizados no Estado de São Paulo, deverão ser
incluídos na centralização, mas somente um deles será
eleito como estabelecimento centralizador.
Ocorrendo a centralização, os saldos, credor ou devedor,
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apurados por cada estabelecimento, serão transferidos, total
ou parcialmente, para o estabelecimento determinado como
centralizador.
Nas transferências deve ser observado que:
a) se o saldo for devedor, a transferência deverá ser total;
b) se for credor, a transferência não poderá exceder o
montante a ser absorvido pelo estabelecimento centralizador
no mesmo período de apuração, haja vista que é vedado ao
estabelecimento centralizador apurar saldo credor em razão
das transferências de saldo decorrentes da centralização da
apuração.
Nota: Até agosto de 2008, se o saldo fosse credor a legislação
não impunha limite para a transferência, simplesmente
previa que a transferência podia ser total ou parcial.
Fundamentação: arts. 97 e 99, parágrafo único do RICMS/SP
e art. 1º da Portaria CAT 115/2008.II.4.2 - Notas Fiscais de transferências de saldos
Para a efetivação da transferência de saldo seja credor ou
devedor, cada um dos estabelecimentos centralizados deve
emitir Nota Fiscal contendo, além dos requisitos normais, as
seguintes indicações:
a) natureza da operação: Transferência de Saldo
(Devedor/Credor) - Art. 98 do RICMS;
b) como destinatário, o estabelecimento centralizador, com
seus dados identificativos;
c) no campo "Informações Complementares", a expressão:
Transferência do Saldo (Devedor/Credor) - Apuração do Mês
de (...);
d) o valor do saldo transferido, em algarismos e por extenso.
Essa Nota Fiscal deverá ser emitida até o dia 9 do mês
subsequente ao da apuração, exceto pelos contribuintes
enquadrados no Código de Prazo de Recolhimento - CPR
1031, os quais deverão emitir a referida Nota Fiscal até o 3º
dia útil do mês subsequente ao da apuração.
Fundamentação: art. 98, inc. I, RICMS/SP; art. 2º, inc. I e
parágrafo único, Portaria CAT 115/2008. II.4.3 - Escrituração pelo estabelecimento que transfere o
saldo
A Nota Fiscal de transferência de débito/crédito deve ser
lançada no livro Registro de Saídas pelo estabelecimento
centralizado, nas colunas "Documento Fiscal" e
"Observações" com menção da expressão: "Transferência de
Saldo Devedor/Credor - Art. 98 do RICMS.
No mesmo mês de referência da apuração do saldo a
transferir, deverá ser lançado no livro Registro de Apuração
do ICMS o valor transferido no quadro "Crédito do Imposto -
Outros Créditos", se o valor referir-se a saldo devedor, e no
quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", se o saldo for
credor, com a expressão "Transferência de Saldo - Art. 98 do
RICMS".
Fundamentação: art. 98, incs. II e III do RICMS/SP; art. 2º,
incs. II e III, Portaria CAT 115/2008. II.4.4 - Escrituração pelo estabelecimento centralizador
O estabelecimento centralizador lançará o valor recebido em
transferência no mesmo período no livro Registro de
Apuração do ICMS, no quadro "Débito do Imposto" - item
002 - "Outros Débitos", ou "Crédito do Imposto" - 007 -
"Outros Créditos", conforme o caso, com a indicação do
número e da data de emissão da Nota Fiscal e do número de
inscrição estadual do estabelecimento transmitente.
O Fisco permite que esse lançamento seja feito
englobadamente, em uma única linha, no caso de o
contribuinte possuir mais de 20 (vinte) de estabelecimentos
centralizados no Estado. Para tanto, o estabelecimento
centralizador deve manter à disposição do Fisco relação
mensal, constando de forma individualizada o número da
Nota Fiscal e o valor recebido em transferência de cada um
de seus estabelecimentos.
Fundamentação: art. 99 do RICMS/SP; art. 3º da Portaria
CAT 115/2008. II.4.5 - Informação na GIA
Os valores mencionados nos subtópicos anteriores deverão
ser informados também na Guia de Informação e Apuração
do ICMS - GIA, utilizando-se, conforme o caso, um dos
seguintes códigos da Ficha de Apuração do ICMS:
a) no quadro "Débito do Imposto":
a.1) 002.18 - Transferência de saldo credor para
estabelecimento centralizador;
a.2) 002.19 - Recebimento de saldo devedor em
estabelecimento centralizador;
b) no quadro "Crédito do Imposto":
b.1) 007.29 - Transferência de saldo devedor para
estabelecimento centralizador;
b.2) 007.30 - Recebimento de saldo credor em
estabelecimento centralizador.
Fundamentação: art. 4º da Portaria CAT 115/2008. II.4.6 - Hipóteses em que não se aplica a centralização da
apuração
A centralização de apuração não se aplica nos seguintes
casos:
a) ao valor do imposto devido na condição de sujeito passivo
por substituição tributária com retenção antecipada do
imposto (substituto tributário);
b) à operação ou prestação, relativamente à qual a legislação
exija recolhimento do imposto em separado;
c) aos saldos devedores e credores resultantes da atividade de
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revenda de combustíveis e demais derivados de petróleo,
conforme definido na legislação federal, com os saldos
devedores e credores de outro estabelecimento do mesmo
titular que exerça atividade diversa.
Ressalte-se ainda que em relação à geração, apropriação e
utilização de crédito acumulado de que tratam os artigos 72 e
seguintes do RICMS/SP, permanecem no âmbito de cada
estabelecimento, independentemente da centralização.
Fundamentação: arts. 100 e 101 do RICMS/SP. II.4.7 - Opção e renúncia
Conforme já mencionamos a centralização da apuração é
uma faculdade do contribuinte.
Dessa forma, a opção pela centralização da apuração, a
renúncia a ela e a alteração do estabelecimento centralizador
serão efetuadas por meio de termo lavrado no livro Registro
de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de
Ocorrências de cada estabelecimento abrangido. Tais atos
produzirão efeitos:
a) a partir do primeiro dia do mês subsequente em relação à
primeira opção;
b) a partir do primeiro dia do terceiro mês subsequente ao de
sua renúncia, bem como ao da segunda opção em diante;
c) a partir do primeiro dia do ano subsequente, na alteração
do estabelecimento centralizador, devendo o termo ser
lavrado até o último dia do mês de novembro.
No termo lavrado nos livros dos estabelecimentos
centralizados devem constar os dados identificativos do
estabelecimento centralizador. Já no termo lavrado no livro
do estabelecimento centralizador devem constar todos os
dados que identifiquem os estabelecimentos envolvidos na
centralização.
Nota: Além da lavratura do termo no Livro de Ocorrências, cada
estabelecimento deverá informar a opção, renúncia ou
alteração do estabelecimento centralizador ao Posto Fiscal a
que estiver vinculado.
Fundamentação: art. 102 do RICMS/SP.
III - Contribuintes dispensados de escrituração
Quando o contribuinte do ICMS não estiver obrigado a
manter escrituração fiscal, assim como em outros casos
expressos na legislação, a apuração do imposto a recolher
será pela diferença entre o imposto devido sobre a operação
ou prestação tributada e o cobrado na imediatamente
anterior, desde que efetuada com a mesma mercadoria ou
seus insumos, ou ainda com o mesmo serviço.
Nesses casos os recolhimentos serão efetuados em GARE
(recolhimentos especiais, código 063-2) no momento da
saída das mercadorias.
Fundamentação: Arts. 103 e 115, inc. VIII do RICMS/SP.
IV - Contribuintes sazonais
A apuração do imposto de contribuintes que tenham
operações ou prestações durante períodos determinados
(finados, festas natalinas, juninas ou carnavalescas) em
caráter eventual e transitório, será feita provisoriamente pelo
Fisco, mediante estimativa do montante das operações ou
prestações e, posteriormente, pelo contribuinte na própria
guia de recolhimento em relação à diferença entre o valor
real e o valor estimado.
Fundamentação: art. 105 do RICMS/SP
V - Regime de Estimativa
O Regime de Estimativa teve aplicação até 31.12.2000,
sendo que a partir de 1º.01.2001, os contribuintes antes
enquadrados na estimativa passaram a apurar o imposto por
meio do Regime Periódico de Apuração.
O estabelecimento enquadrado no regime de estimativa tinha
o valor do imposto a recolher mensalmente determinado pelo
fisco, por período certo e prevalecendo enquanto não fosse
revisto.
Ou seja, o Fisco, por meio da análise da atividade do
estabelecimento presumia o volume de operações realizadas
e determinava um valor fixo a ser recolhido,
independentemente das entradas e saídas efetivas.
Fundamentação: art. 88 do RICMS/SP.
V.1 - Notificação do enquadramento
O contribuinte enquadrado no Regime de Estimativa era
notificado do seu enquadramento e da parcela a recolher em
cada mês.
Uma vez notificado, o contribuinte, em relação a cada
estabelecimento enquadrado no regime de estimativa, ficava
obrigado:
a) a recolher, mensalmente, as parcelas do imposto estimado,
até o dia 16 do mês subsequente ao de referência;
b) em relação às operações ou prestações que realizasse:
b.1) a emitir normalmente os respectivos documentos fiscais;
b.2) a escriturar os correspondentes livros fiscais;
c) a apresentar a guia de informação correspondente ao
período, vedada a sua apresentação segundo o regime
periódico de apuração.
Fundamentação: arts. 89 e 90 do RICMS/SP.
V.2 - Apuração do imposto efetivamente devido
Em relação a cada estabelecimento enquadrado no regime de
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estimativa, o contribuinte estava obrigado, em 30 de junho e
31 de dezembro de cada exercício, a apurar o ICMS,
conforme as regras do Regime Periódico de Apuração,
considerando também os valores do imposto e das operações
de entrada e saídas de mercadorias e dos serviços prestados
ou tomados relacionados com infrações, cujos débitos
exigidos em auto de infração tenham sido recolhidos no
curso do respectivo período.
A diferença do imposto verificada entre o montante
determinado pelo fisco e o apurado no livro Registro de
Apuração do ICMS:
a) se favorável ao fisco poderia ser recolhida sem os
acréscimos legais correspondentes à multa prevista no artigo
528 e aos juros de mora, independentemente de qualquer
iniciativa fiscal, até o último dia útil do mês subsequente ao
término do período de apuração;
b) se favorável ao contribuinte, seria deduzida em
recolhimentos futuros.
A dedução em recolhimentos futuros poderia ser efetuada
pela Secretaria da Fazenda, independentemente de
requerimento do contribuinte, desde que:
a) o contribuinte tivesse entregado, no prazo, a guia de
informação e recolhido todas as parcelas do imposto
estimado;
b) a análise da guia de informação e de outros elementos
indiciários confirmassem o saldo apurado pelo contribuinte.
Fundamentação: art. 91 do RICMS/SP.
VI - Simples Nacional
O Simples Nacional, que vigora desde 1º.07.2007,
caracteriza-se pelo recolhimento unificado de vários tributos
federais, estaduais e municipais, dentre eles o ICMS. Dessa
forma, tratando-se de operação ou prestação praticada por
contribuinte paulista sujeito às normas do Simples Nacional,
salvo disposição em contrário, o imposto deverá ser
calculado segundo as regras do artigo 18 da Lei
Complementar nº 123/2006.
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