UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DOS E-BOOKS
Por: Luis Felipe Boechat Borges Luquetti dos Santos
Orientador (a)
Prof. Patricia Portal
Rio de Janeiro
2013
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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DOS E-BOOKS
Apresentação de monografia à AVM Faculdade
Integrada como requisito parcial para obtenção do
grau de especialista em direito público e tributário.
Por: .Luis Felipe Boechat Borges Luquetti dos
Santos
3
AGRADECIMENTOS
.....minha mãe, meu pai que eu amo,
minha namorada, meus parentes e
amigos.
4
DEDICATÓRIA
.....dedica-se ao meu pai e a minha
mãe, aos meus amigos, a minha
namorada pela compreensão e pelo
amor e os meus familiares.
5
RESUMO
O objetivo do presente trabalho é abordar a imunidade tributária
prevista no artigo 9º, IV, d do CTN questionando a sua aplicabilidade a livros
comercializados no meio eletrônico.
Neste trabalho serão estudados as hipóteses de imunidades
tributárias previstas no artigo 9º do Código Tributário Nacional, com enfoque
no inciso IV, alínea d da referida norma legal, fazendo um paralelo entre os
livros tradicionais e os chamados e-books, que hoje se encontram disponíveis
em razão do avanço tecnológico dos dias atuais.
Palavras-chave: 1. Imunidade tributária 2. Livros e periódicos 3. E-books.
6
METODOLOGIA
A presente monografia foi objeto de vários estudos e leitura de jornais,
revistas, livros e análises na melhor doutrina e jurisprudência sobre o tema
tratado.
7
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO 08
CAPÍTULO I - A História da imunidade tributária 09
CAPÍTULO II - Imunidades no sistema brasileiro 19
CAPÍTULO III – O problema dos livros eletrônicos 35
CONCLUSÃO 41
BIBLIOGRAFIA CONSULTADA 42
ÍNDICE 47
FOLHA DE AVALIAÇÃO 48
8
INTRODUÇÃO
A imunidade tributária se caracteriza pelo impedimento constitucional
irrestrito à incidência de tributos, haja vista restringe de forma categórica as
pretensões na forma de cobrar tributos seja no campo da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. A imunidade tributária ocorre
quando a Carta Magna impede a incidência de tributos, estabelecendo um
impedimento do Estado de cobrar uma carga tributária, um tributo, ou seja, as
pessoas agraciadas com a imunidade obtêm o direito de realizarem
determinadas ações, que normalmente gerariam a incidência tributária, mas
com o respectivo instituto não sofrem a tributação.
Neste diapasão, o trabalho mostrará o histórico da imunidade
tributária, sua evolução no ordenamento jurídico brasileiro, as características
presentes em cada Constituição estabelecida pelo ordenamento jurídico
pátrio, bem como seus primórdios e sua evolução jurídica diante do direito
alienígena e comparado.
Será abordado as hipóteses de incidência das imunidades tributárias
presentes na Constituição da República de 1988, fazendo um paralelo entre
elas, as suas características, julgados jurisprudenciais recentes e doutrinas
acerca do tema.
Por último, será apresentada a questão dos e-books, o lugar onde
essa nova tecnologia se encontra dentre as imunidades previstas na Carta
Magna e os problemas inerentes ao avanço tecnológico suportado pela
humanidade nos últimos anos.
9
CAPÍTULO I
HISTÓRICO DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA
1.1 ETIMOLOGIA
Para adentrar na síntese do estudo do instituto das imunidades
tributárias dos livros, jornais, periódicos e do papel destinado a sua
impressão, faz-se necessário abordar a matéria de uma forma ampla1.
Etimologicamente, o vocábulo imunidade procede do latim
immunitas, immunitate. Trata-se de palavra que indica negação de munus
(cargo, função ou encargo), sendo que o prefixo in oferece a sua verdadeira
conotação (sem encargo, livre de encargos ou múnus)2.
No que tange a etimologia da palavra imunidade, faz-se
necessário observar que a sílaba latina in, que antecede o radical, além de
negação, assume também o significado de "em para dentro de" e o termo
munitus, que obedece a mesma raiz de munus, que, por sua vez, tem o
mesmo sentido de "algo protegido por uma barreira3".
Em se tratando de tributos, tal concepção de imunidade, entendido
o vocábulo "privilégio" em seu sentido vulgar, ao leigo parece denotar
equivocadamente uma pretensa "regalia" ou "prerrogativa" de que gozam
determinados entes que passam a ser "livres" da tributação. Ainda que essa
acepção repugne o preceito científico da isonomia jurídica – tal como é
entendida hodiernamente, há que se observar que existem razões históricas
que determinaram tal sentido subjacente ao instituto da imunidade tributária,
1 MARANHÃO, André Luiz. Imunidades tributárias. Jus Navigandi, Teresina, ano 10, n. 652, 21 abr. 2005 . Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/6610>. Acesso em: 11 set. 2013. 2 MORAES, Bernardo Ribeiro de. Imunidades tributárias. Coordenador Ives Gandra da Silva Martins. São Paulo: Revista dos Tribunais, Pesquisas Tributárias, Nova Série - 4, 2001,p. 105. 3 FARIA, Maria Cristina Neubern de. A interpretação das normas de imunidade tributária: conteúdo e alcance. Revista Tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais, ano 9, n° 36, Coordenação Dejalma Campos, p.81.
10
o que impõe a análise histórica do instituto, para o fim de entendermos a
extensão deste instituto jurídico4.
Tal instituto deve ser entendido como uma espécie de privilégio,
pois as imunidades tributárias protegem valores sociais e políticos abarcados
na Magna Carta, tais como a liberdade de expressão e a difusão de
conhecimentos através das fronteiras internas e externas de nosso país5.
1.2 HISTÓRICO
No direito romano, muito embora houvesse uma estrutura tributária
mais complexa, a situação não era diversa em relação a outras sociedades
da Antigüidade. Também em Roma, com freqüência, as isenções eram
concedidas, mais ou menos caprichosamente, como graça ou favor, aos
seguidores ou amigos dos senhores e soberanos6.
Neste diapasão, na antiguidade, a imunidade tributária era um
privilégio para as camadas mais poderosas, como a nobreza e o clero. A
população geralmente era esquecida e pagava os impostos com o intuito de
patrocinar as luxúrias das classes mais ricas.
Neste sentido, é curiosa a constatação de que a noção subliminar
de imunidade relacionada como sendo uma benesse fiscal a uns poucos
privilegiados, remonta a Antigüidade7.
Baseava-se precipuamente, na diferenciação das classes sociais,
sendo concedida indiscriminadamente como graça ou favor aos amigos e
protegidos do soberano. O privilégio tributário era decorrente do domínio
político inicialmente, para, em seguida, manifestar-se em favor dos povos
4 REIS JÚNIOR, Ari Timóteo dos. Imunidade tributária. Jus Navigandi, Teresina, ano 15, n. 2613, 27 ago. 2010 . Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/17284>. Acesso em: 12 set. 2013. 5 FARIA, Maria Cristina Neubern de. A interpretação das normas de imunidade tributária: conteúdo e alcance. Revista Tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais, ano 9, n° 36, Coordenação Dejalma Campos, p.118. 6 FARIA, Maria Cristina Neubern de. A interpretação das normas de imunidade tributária: conteúdo e alcance. Revista Tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais, ano 9, n° 36, Coordenação Dejalma Campos, p.119. 7 FARIA, Maria Cristina Neubern de. A interpretação das normas de imunidade tributária: conteúdo e alcance. Revista Tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais, ano 9, n° 36, Coordenação Dejalma Campos, p.121.
11
invasores e conquistadores em relação aos conquistados, como também em
favor das classes tidas como superiores diante dos menos privilegiados
desprovidos de direitos de direitos civis e políticos. Todavia, com o passar
dos tempos, não mais havendo razão para a distinção de classes, os
privilégios fiscais foram sofrendo radical transformação, dando lugar à
fundamentação jurídica com base nos supremos interesses sociais8.
Na Idade Média esse privilégio se fundamenta nas diferenciações
de classes, castas ou estamentos sociais, privilegiando certas pessoas. Com
o passar dos anos, a imunidade passou a repousar em bases diferentes
calcadas no interesse social e político do Estado9.
Pois bem, na Idade Média fica claro que a única função do instituto
da imunidade tributária era patrocinar as riquezas e luxúrias da nobreza e do
alto clero, pouco importando a situação da população, que era classe mais
baixa não possuindo nenhuma forma de isenção fiscal e tributária.
1.3 IMUNIDADE TRIBUTÁRIA NAS CONSTITUIÇÕES
BRASILEIRAS
O Direito positivo brasileiro passou a prever tal forma de imunidade
a partir da Constituição do Império do Brasil de 1824.
A primeira Constituição do Estado brasileiro se deu num contexto
em que se buscava a emancipação política, momento de uma quase absoluta
prevalência dos ideais liberais sob influência inglesa, com a introdução de
mão-de-obra remunerada por salário, embora mantido o instituto jurídico da
escravidão, bem como o enfraquecimento da coroa portuguesa por força das
Guerras Napoleônicas, que invadiu o território português na Europa,
8 FARIA, Maria Cristina Neubern de. A interpretação das normas de imunidade tributária: conteúdo e alcance. Revista Tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais, ano 9, n° 36, Coordenação Dejalma Campos, p.118. 9 FARIA, Maria Cristina Neubern de. A interpretação das normas de imunidade tributária: conteúdo e alcance. Revista Tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais, ano 9, n° 36, Coordenação Dejalma Campos, p.118.
12
forçando, dessa forma, a fuga da família real para o Brasil10. Sob o aspecto
da estrutura fiscal ligada ao Brasil independente, também é possível
vislumbrar, quanto às imunidades tributárias, uma transferência da aplicação
das regras jurídicas então em vigor na Metrópole, pois foram mantidas todas
as leis portuguesas aplicáveis, enquanto não fossem editadas as leis
brasileiras, conforme Lei de 20 de outubro de 1823 11 . No período que
antecedeu a Proclamação da Independência, o Brasil seguiu a política ditada
por Portugal, inclusive a fiscal, e manteve, mesmo após a independência
política, toda a tradição patrimonialista e clientelista inerente ao sistema
português misturando o patrimônio público com o da pessoa do rei e
concedendo favores e monopólios àqueles que lhe prestassem
vassalagem12.
O período regencial (1831-1840) se caracterizou pelo avanço no
que tange as imunidades tributárias, pois se implementou uma
sistematização de impostos e uma certa descentralização por meio de uma
discriminação de receitas tocantes às Províncias e de outras atinentes ao
Governo Geral. Foi também durante a Regência que se estabeleceu algumas
isenções fiscais13.
A próxima Constituição fora promulgada em 24 de fevereiro de
1891, sendo fortemente inspirada na Constituição dos Estados Unidos da
América, que possuía como principal característica a descentralização dos
poderes. Fora inspirada, também no modelo federalista norte-americano,
permitindo que os Estados se organizassem de acordo com seus interesses,
desde que não afrontassem a Carta Maior. Estabeleceu a existência de três
poderes, quais sejam: Executivo, Legislativo e Judiciário, abolindo assim, o
10 FILHO, Eloi Cesar Daneli. As constituições brasileiras e a imunidade tributária de templos de qualquer culto. In: XIX Encontro Nacional do CONPEDI, 2010, Fortaleza. Anais...Fortaleza, 2010. 11 BALTHAZAR, Ubaldo Cesar. História do Tributo no Brasil. Florianópolis: Fundação Boiteux, 2005. p. 7
12 FILHO, Eloi Cesar Daneli. As constituições brasileiras e a imunidade tributária de templos de qualquer culto. In: XIX Encontro Nacional do CONPEDI, 2010, Fortaleza. Anais...Fortaleza, 2010. 13 BALTHAZAR, Ubaldo Cesar. História do Tributo no Brasil. Florianópolis: Fundação Boiteux, 2005. p. 8
13
quarto poder que vigorava na Constituição anterior, o poder Moderador,
símbolo máximo da soberania do Imperador.
No que tange às imunidades fiscais e tributárias, a Constituição
previa duas hipóteses expressas, porém, com terminologia inadequada para
o Direito Tributário atual, uma vez que os dispositivos mencionavam
“isenção” para casos em que hoje, tecnicamente denomina-se “imunidade”,
quando o Estado exportar produtos produzidos em outros Estados, e, sobre
tributos estaduais que incidiriam sobre produtos estrangeiros importados.
Afirma ainda Ichihara14, que há duas outras hipóteses de imunidade tributária
que, por suas palavras são “o embrião” do que hoje se chama de imunidade
reciproca e imunidade dos templos de qualquer culto. Todavia, é de se notar
que inexiste previsão expressa acerca dessas espécies de imunidades15.
A Constituição de 1934 foi promulgada em 16 de julho e teve
duração curta, apenas três anos.
A promulgação desta Carta Magna foi consequência direta da
Revolução Constitucionalista de 1932, quando a Força Pública de São Paulo
lutou contra as forças do Exército Brasileiro. Com o final da Revolução
Constitucionalista, a questão do regime político veio à tona, forçando desta
forma as eleições para a Assembleia Constituinte em maio de 1933, que
aprovou a nova Constituição substituindo a Constituição de 1891, já obsoleta
devido ao dinamismo e evolução da política brasileira. Em 1934, a
Assembleia Nacional Constituinte, convocada pelo Governo Provisório da
Revolução de 1930, redigiu e promulgou a segunda constituição republicana
do Brasil16.
A Constituição de 1934 apresenta um sistema tributário mais
complexo, com diversas garantias e mecanismos de controle à atividade do
fisco. Mantém-se a imunidade recíproca, acrescentando-a às concessões de
serviço público. Havia previsão em seu artigo 17, inciso VIII, de imunidade
para os combustíveis produzidos no país para motores de explosão. Por fim,
14 CHIHARA, Yoshiaki. Imunidades tributárias. São Paulo: Atlas, 2000. p. 129. 15 BALTHAZAR, História do Tributo no Brasil, 2005, p. 131. 16 Disponível em: <http:// http://pt.wikipedia.org/wiki/Constituição_brasileira_de_1934>. Acesso em 11 de set. de 2013.
14
é importante observar a existência de vedação à incidência de impostos que
gravassem diretamente a profissão de escritor, jornalista ou professor17.
A Constituição Brasileira de 1937 (conhecida como Polaca),
outorgada pelo presidente Getúlio Vargas em 10 de Novembro de 1937,
mesmo dia em que implanta a ditadura do Estado Novo, é a quarta
Constituição do Brasil e a terceira da república de conteúdo pretensamente
democrático. Será, no entanto, uma carta política eminentemente outorgada
mantenedora das condições de poder do presidente Getúlio Vargas. É
também conhecida como Polaca por dois motivos: por ter sido baseada na
Constituição autoritária da Polônia e porque, na época, chegavam muitas
mulheres poloneses ao Brasil, fixando-se em São Paulo, buscando refugiar-
se das más condições econômicas. Muitas vezes, essas mulheres eram de
origem judaica, das quais algumas, para sobreviverem e sustentarem seus
filhos, viram-se forçadas à prostituição. Por causa dessas prostitutas polacas,
para os paulistas, apelidar a constituição de 1937 de Polaca tinha uma
conotação especialmente pejorativa. Foi redigida pelo jurista Francisco
Campos, ministro da Justiça do novo regime, e obteve a aprovação prévia de
Vargas e do ministro da Guerra, general Eurico Gaspar Dutra18.
No tocante as imunidades tributárias, restringiu-se apenas a repetir
as disposições atinentes da Constituição anterior.
Na área tributária pouca coisa mudou, permanecendo o disposto
na Constituição anterior quase que intocável. Dentre as alterações, pode-se
destacar a possibilidade que tinha a União de “decretar” impostos sobre a
importação de mercadorias vindas do exterior, sobre o consumo de quaisquer
bens, sobre as rendas e os proventos quaisquer que fossem, sobre as
transferência e fundos para o estrangeiro, e, por fim, sobre os atos originados
em seu próprio governo, além de também sobre os seus negócios atinentes a
própria economia, bem como instrumentos ou contratos regulados em
17 FELÍCIO, Carlos Eduardo. Aspectos gerais da imunidade tributária. Jus Navigandi, Teresina, ano 18, n. 3488, 18 jan. 2013 . Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/23489>. Acesso em: 11 set. 2013. 18 Disponível em: <http://pt.wikipedia.org/wiki/Constituição_brasileira_de_1937>. Acesso em 11 de set. de 2013.
15
legislação federal. Além disso, a Constituição de 1937 estabeleceu que a
União também poderia instituir os impostos atribuídos aos Estados-Membros
por ela própria19.
A Constituição de 1946 foi promulgada em 18 de setembro de
1946, consagrando todas as liberdades proclamadas na Constituição de 1934
e retiradas na Constituição Polaca.
No que diz respeito às limitações ao poder de tributar, na
Constituição de 1946 ocorreu um alargamento do número de casos
beneficiados pela imunidade tributária e foi o texto que mais se aproximou do
texto da Constituição vigente. Na Carta Magna de 1946 as imunidades dos
templos de qualquer culto, bens e serviços dos partidos políticos, das
instituições de educação e de assistência social, se fizeram presentes
expressamente. Da mesma forma as imunidades recíprocas e sobre o papel
destinado a impressão de livros, jornais e periódicos20.
A Constituição Brasileira de 1967 foi votada em 24 de janeiro e
entrou em vigor no dia 15 de março de 1967.
Foi elaborada pelo Congresso Nacional, a que o Ato Institucional
n. 4 atribuiu função de poder constituinte originário ("ilimitado e soberano"). O
Congresso Nacional transformado em Assembleia Nacional Constituinte e já
com os membros da oposição afastados, elaborou, sob pressão dos militares,
uma Carta Constitucional semi-outorgada que buscou legalizar e
institucionalizar o regime militar consequente do Golpe de 196421.
Sob o aspecto das imunidades tributárias, estavam previstas no
inciso III do artigo 19, que era a repetição literal do texto da EC 18/65, mas
sem a imunidade aos tributos do papel destinado à impressão de jornais,
livros e periódicos. No que diz respeito à imunidade do papel e de livros e
periódicos, é muito importante que se faça um comentário no sentido de que
essa inicialmente (durante a vigência da CF/46) se deu para que fosse
barateado o preço desses produtos aos leitores, todavia, tal regra foi
19 BALTHAZAR, História do Tributo no Brasil, 2005, p. 121. 20 BALEEIRO, Aliomar; LIMA SOBRINHO, Barbosa. A Constituição de 1946. In: PORTO, Walter Costa (Coord).“Constituições do Brasil”. Brasília: Editora Escopo, 1987. p. 143
21 Disponível em < http://pt.wikipedia.org/wiki/Constituição_brasileira_de_1967>. Acesso em 11 de set. de 2013.
16
distorcida e acabou servindo apenas para o aumento do lucro dos editores,
sem que fosse repassado benefício algum para os público consumidor de
livros e periódicos22.
Por fim, a Constituição Cidadã de 1988 veio consolidar o Estado
Democrático de Direito após uma sangrenta ditadura que perdurou 21 anos.
No que tange a imunidade tributária, esta vem consolidada no artigo 150,
englobando inúmeras hipóteses.
1.4 IMUNIDADE TRIBUTÁRIA NO DIREITO
COMPARADO.
No que concerne ao instituto da imunidade tributária referente aos
templos de qualquer culto, na Argentina, apesar de não ser um país laico23,
portanto tendo uma religião oficial, adota a mesma isonomia fiscal verificada
na Constituição brasileira de 1891. Em outras palavras, não há imunidade
tributária na Argentina.
Na Constituição da República do Paraguai depreendemos a
laicidade do Estado e, paralelamente, até mesmo por absoluto bom senso e
coerência político-jurídica, não existe qualquer previsão quanto à imunidade
tributária24.
A República Oriental do Uruguai, em consonância à Constituição
brasileira, outorga imunidade tributária aos cultos religiosos25.
A Constituição Colombiana não se expressa sobre a imunidade
tributária, apesar da liberdade de culto religioso.
22 BALTHAZAR, História do Tributo no Brasil, 2005, p. 168.
23 Constituição Argentina. Artigo 2o. “El Gobierno federal sostiene el culto católico apostólico romano”. 24 MURTA, Antonio Carlos Diniz. Repensando a imunidade tributária aos templos de qualquer culto. Uma abordagem sobre a distorção e inconsistência de sua aplicação. UFMG, p.7. 25 Constituição Uruguaia. Art. 4o. “Todos los cultos religiosos son libres en el Uruguay. El Estado no sostiene religión alguna. Reconoce a la Iglesia Católica el dominio de todos los templos que hayan sido total o parcialmente construidos con fondos del Erario Nacional, exceptuándose sólo las capillas destinadas al servicio de asilos, hospitales, cárceres u otros establecimientos públicos. Declara, asimismo, exentos de toda clase de impuestos a los templos consagrados al culto de las diversas religiones”.
17
Por sua vez a Venezuela traz como traço distintivo das demais a
previsão de garantia de liberdade para a prática da religião e culto, dando a
impressão clara de entendê-la como sendo institutos distintos, da mesma
maneira não concede imunidade tributária26.
A França trata do tema apenas do ponto de vista da laicidade do
Estado e a da sua autonomia.
No caso de Portugal, a Constituição prevê que ninguém poderá ser
perguntado pelas autoridades português sobre a sua religião e crença, ou
mesmo ser perseguido por causa de sua escolha e convicção religiosa27.
O Estados Unidos da América, a despeito de ter uma Constituição
enxuta, curta e objetiva, trata apenas da laicidade do Estado e da liberdade
do exercício religioso, não fazendo qualquer menção à imunidade tributária28.
Nestes termos, a organização jurídica brasileira preza pela
liberdade religiosa consubstanciada na premissa da imunidade tributária de
templos de qualquer culto, prevista no artigo 150 da Carta Magna. No que
concerne a imunidade dos livros, jornais, periódicos e papel destinado a sua
impressão, o legislador pátrio se preocupou em expandir o acesso a cultura,
ao ensino e a informação, não taxando estas formas de liberdade de
expressão.
No que concerne à imunidade dos livros, jornais, periódicos e
papel destinado a sua impressão é muito escassa a literatura no direito
comparado, chegando até mesmo afirmar que não se tem norma equivalente
no direito alienígena. De fato, o Brasil, através da norma de imunidade aos
livros, jornais e periódicos, encontra-se na vanguarda em relação à promoção
26 MURTA, Antonio Carlos Diniz. Repensando a imunidade tributária aos templos de qualquer culto. Uma abordagem sobre a distorção e inconsistência de sua aplicação. UFMG, p.7. 27 Constituição Portuguesa. Art. 13. “Todos os cidadãos têm a mesma dignidade social e são iguais perante a lei. Art. 41. (liberdade de consciência, da religião e de culto) 4. “As igrejas e outras comunidades religiosas estão separadas do Estado e são livres na sua organização e no exercício das suas funções e do culto. 28 MURTA, Antonio Carlos Diniz. Repensando a imunidade tributária aos templos de qualquer culto. Uma abordagem sobre a distorção e inconsistência de sua aplicação. UFMG, p.9.
18
da liberdade cultural e informacional e o conseqüente fomento ao
pluralismo29.
29 RODRIGUES, Gabriela Wallau. Imunidade tributária do livro eletrônico. Por uma leitura sistemática e teleológica ao art. 150, VI, da Constituição Federal. Jus Navigandi, Teresina, ano 14, n. 2162, 2 jun. 2009 . Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/12843>. Acesso em: 9 out. 2013.
19
CAPÍTULO II
IMUNIDADES NO SISTEMA BRASILEIRO
2.1 CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988.
As imunidades são “ausência de competência”. São hipóteses
onde a Constituição não admite e não concede poder para tributar.
Distinguem-se das isenções, também neste particular, pois nelas a entidade
faz uso de sua competência para tributar, mas num sentido inverso, ou seja,
para abrir mão desta tributação. Leandro Paulsen esclarece a distinção30:
“A imunidade é norma negativa de competência
constante do texto constitucional. A isenção, por sua vez,
emana do ente tributante que, ao instituir um tributo no
exercício da sua competência”.
No ordenamento jurídico brasileiro, as imunidades tributárias
estão presentes no artigo 150, VI da Constituição da República de 1988,
quais sejam: patrimônio, renda ou serviços uns dos outros; templos de
qualquer culto; patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos,
inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das
instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos,
atendidos os requisitos da lei; e livros, jornais, periódicos e o papel
destinado a sua impressão.
In verbis o referido artigo:
30 Leandro Paulsen, Direito Tributário – Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência, 3ª edição, 2001, Livraria do Advogado-RS, p. 871.
20
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias
asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados,
ao Distrito Federal e aos Municípios:
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos
políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais
dos trabalhadores, das instituições de educação e de
assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos
da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a
sua impressão.
2.1.1 IMUNIDADE RECÍPROCA
A imunidade recíproca é aquela que protege as pessoas jurídicas
de direito público umas das outras, no que concerne à incidência dos
impostos. Por exemplo, a União não pode cobrar impostos dos Estados e
Municípios, sendo verdadeira a recíproca, nem os Estados nem os
Municípios podem cobrar impostos da União nem uns dos outros31.
Ricardo Lobo Torres32 pontua que:
“se deve à Suprema Corte Americana a
construção da doutrina da imunidade recíproca. O caso
McCulloch vs. Maryland em 1819, em que o relator Juiz
31 Disponível em: <http: http://academico.direito-rio.fgv.br/wiki/As_imunidades_tributárias._A_imunidade_rec%C3%ADproca. Acesso em 12 de set. de 2013. 32 TORRES, Ricardo Lobo Imunidades tributárias. Coordenador Ives Gandra da Silva Martins, São Paulo: Revista dos Tribunais, Pesquisas Tributárias, Nova Série - 4, 2001, p.210.
21
Marshall, decidiu a impossibilidade de incidência de impostos
estaduais sobre o banco pertencente à União.
Posteriormente a doutrina Norte Americana se alargou, para
proteger as instrumentalidades do governo Federal, os
Juízes, os Funcionários Públicos etc.; e apenas neste século
é que a pouco se restringiu o campo de imunidade recíproca.
No Brasil tivemos influência do direito americano,
principalmente com a Constituição de 1891 e da influencia do
Jurista Rui Barbosa, porém ainda não houve refluxo da
jurisprudência e da legislação, mantendo-se de forma
abrangente a garantia constitucional”.
Luciano Amaro33 afirma que:
“A União pode tributar a renda, exceto dos partidos
políticos; pode tributar os produtos industrializados, exceto
papel de imprensa. Podemos chamar estas situações de
imunes. A imunidade tributária é, assim, a qualidade da
situação que não pode ser atingida pelo tributo, em razão de
norma constitucional que, à vista de alguma especificidade
pessoal ou material dessa situação, deixou-a fora do campo
sobre que é autorizada a instituição do tributo.”
O fundamento da imunidade recíproca é a liberdade, sendo-lhe
estranhas as considerações de justiça ou utilidade. Os entes públicos não
são imunes por insuficiência de capacidade contributiva ou pela inutilidade
das incidências mútuas, senão que gozam da proteção constitucional em
homenagem aos direitos fundamentais dos cidadãos, que seriam feridos
com o enfraquecimento do federalismo e da separação dos poderes34.
33 AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 12ª edição. São Paulo: Editora Saraiva. 2006. p.106. 34 Disponível em: <http: http://academico.direito-rio.fgv.br/wiki/As_imunidades_tributárias._A_imunidade_rec%C3%ADproca. Acesso em 12 de set. de 2013.
22
De fato, na essência do instituto da imunidade recíproca,
descobre-se a preocupação do legislador constituinte de inibir, pela repulsa
à submissão fiscal de uma entidade federada a outra, qualquer tentativa
que, concretizada, possa, em última análise, inviabilizar o próprio
funcionamento da Federação.35
O Excelentíssimo Ministro Celso de Mello36 afirma que:
“Desse modo, afirma-se que a problemática da
imunidade recíproca está umbilicalmente ligada à ideia de
Federação, pois, enquanto os entes federados estão voltados
ao bem comum, é inadmissível conceber que intentem se
tributar mutuamente.”
Para Regina Helena Costa, a imunidade recíproca tida como a
mais importante das imunidades tributárias 37 , quer do ponto de vista
doutrinário, quer do jurisprudencial38, fundamenta-se em dois pilares: (I)
supremacia do interesse público sobre o privado; (II) ausência de
capacidade contributiva das pessoas políticas39.
2.1.2 IMUNIDADE DOS TEMPLOS DE QUALQUER
CULTO
A imunidade de entidades religiosas tem por objetivo garantir a
liberdade de culto religioso. Assim, a imunidade tributária prevista na
35 ARANHA, Luiz Ricardo Gomes. Imunidade Federativa: a repercussão nas imunidades recíprocas, p.138. 36 MELLO, Celso de apud PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e código tributário nacional à luz da doutrina e da jurisprudência. 12. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2010. 37 COSTA, Regina Helena. Imunidades tributárias. Teoria e análise da jurisprudência do STF. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 138. 38 COSTA, Regina Helena. Imunidades tributárias. Teoria e análise da jurisprudência do STF. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 139. 39 COSTA, Regina Helena. Imunidades tributárias. Teoria e análise da jurisprudência do STF. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 81.
23
Constituição Federal atinge todos os impostos que incidem sobre o
patrimônio, a receita e os serviços prestados por estas entidades40.
Regina Helena Costa41 ensina que:
“Como imunidade política e incondicionada, visa a
garantir a eficácia da diretriz constitucional contemplada no
art. 5º, VI, que assegura a liberdade de crença e o livre
exercício de cultos religiosos, densificando-os”.
A imunidade consagrada no artigo 150, VI, b da Constituição da
República reafirma o princípio da liberdade de crença e prática religiosa,
que a Carta prestigia no artigo 5º, VI a VIII. Nenhum óbice há de ser criado
para impedir ou dificultar esse direito de todo cidadão. E entendeu o
constituinte de eximi-lo também do ônus representado pela exigência de
impostos42.
E isso é assim porque a atividade dos templos de qualquer culto
tem como objetivo não o lucro, mas sim disseminar a crença religiosa, a fé.
Ou seja, dado que o Direito Tributário deve se preocupar com atividades
economicamente interessantes para o Estado, este não é o caso dos
templos de qualquer culto, que não exercem nenhuma atividade
econômica43.
Ainda, há que se lembrar que os templos de qualquer culto
exercem enorme e relevante função social, consistente na ajuda a viciados,
pobres e miseráveis, contribuindo e muito para um Estado mais justo e
humanitário. Assim, tais atividades, por serem consideradas de grande
interesse social e cultural, e que são intrínsecas ao trabalho dos templos de
qualquer culto, não podem, jamais, ser tributadas. Ou seja, o Direito
Tributário deve, sim, se preocupar com atividades que envolvem interesses
40 Disponível em <http:www.ambito-juridico.com.br/site/n_link>. Acesso em 12 de set. de 2013. 41 COSTA, Regina Helena. Imunidades tributárias. Teoria e análise da jurisprudência do STF. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 156. 42 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 25. Ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 195. 43 Disponível em <http:www.ambito-juridico.com.br/site/n_link>. Acesso em 12 de set. de 2013.
24
de lucro, pois, a atividade, para ser tributada, deve, necessariamente,
objetivar a transferência de riquezas44.
Dessa maneira, mesmo o Brasil sendo um Estado laico, não
existindo religião oficial, o constituinte de 1988 buscou assegurar a
liberdade de culto a todas as religiões, inovando em relação às outras
constituições passadas que condicionavam o exercício dos cultos religiosos
de acordo com as suas próprias conveniências políticas e sociais45.
Nestes termos, Alexandre de Moraes46 assevera que:
“A Constituição Federal assegura o livre exercício
do culto religioso, enquanto não for contrário à ordem,
tranqüilidade e sossego público, bem como compatível com
os bons costumes. Desta forma, a questão das pregações e
curas religiosas deve ser analisada de modo que não
obstaculize a liberdade religiosa garantida
constitucionalmente, nem tampouco acoberte práticas
ilícitas”.
Assim sendo, fica claro a utilidade do instituto referente aos
templos de qualquer culto, pois a religião é um direito inalienável esculpido
na Carta Magna e a fé traz consolo e conforto para aqueles doentes da
alma.
44 Disponível em <http:www.ambito-juridico.com.br/site/n_link>. Acesso em 12 de set. de 2013. 45 Bruno Eduardo Pereira de. Imunidade tributária das entidades religiosas: breve análise. Conteúdo Jurídico, Brasília-DF: 20 mar. 2012. Disponível em: <http://www.conteudojuridico.com.br/?artigos&ver=2.36090&seo=1>. Acesso em: 12 set. 2013. 46 MORAES, Alexandre de. Direito Constitucional Descomplicado. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2007, p.77.
25
2.1.3 IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DO PATRIMÔNIO,
RENDA OU SERVIÇOS DOS PARTIDOS POLÍTICOS, DAS
ENTIDADES SINDICAIS DOS TRABALHADORES E DAS
INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO E DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
São imunes no quesito tributação o patrimônio, a renda e os
serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades
sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência
social, observados os requisitos da lei, tudo isso insculpido no artigo 150,
VI, “d” da Constituição da República.
Os partidos políticos são cédulas de capital relevância para a
organização política da sociedade, saindo de seus quadros os
representantes dos vários setores comunitários, que dentro deles discutem
e aprovam os programas e as grandes teses de interesse coletivos47. É de suma importância esta imunidades pois assegura alguns
princípios essências, a própria finalidade dos partidos políticos e, entre eles
o regime democrático, o pluralismo politico e, como não podia deixar de ser
os direitos fundamentais da pessoa humana do qual dentro está a dignidade
da pessoa humana48.
No contexto das instituições de educação e assistência social,
Paulo de Barros Carvalho49:
“As instituições de educação e assistência social
desenvolvem uma atividade básica, que, a princípio,
cumpriria ao Estado desempenhar. Antevendo as
dificuldades de o Poder Público vir a empreende-la na
47 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 25. Ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 195. 48 BASTOS, Celso Ribeiro. Comentários à Constituição do Brasil. Saraiva, vol. 6 ,São Paulo, 1993, p. 235. 49 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 25. Ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 195.
26
medida suficiente, o legislador constituinte decidiu proteger
tais iniciativas com a outorga da imunidade.”
Pelo art. 205 da Constituição da República de 1988, a educação é
um direto de todos e um dever do Estado, exigindo-se assim uma constante
promoção e incentivo, com a colaboração da própria sociedade, na busca do
pleno desenvolvimento da pessoa. E nesse sentido, para que a iniciativa
privada possa cooperar e colaborar com o Estado nessa missão, suprindo
suas deficiências no setor educacional, o constituinte inseriu o atributo da
imunidade tributária às instituições de educação, na Carta Magna, nos termos
do art. 150, VI, "c"50.
A palavra ‘instituições’ foi usada em sentido corrente de entidade
que atua secundando a atividade do Estado, na busca, sem finalidade
lucrativa, do atendimento do interesse público primário. Logo, desde que a
entidade atue no campo da educação, sem finalidade de lucro, o decantado
requisito da gratuidade na prestação de serviços é dispensável51.
Convém lembrar que para os partidos políticos e suas fundações
gozarem de imunidade de impostos sobre seu patrimônio, rendas e serviços,
consoante expressa previsão legal insculpida na Constituição da República,
devem buscar os seguintes objetivos específicos: resguardo da soberania
nacional, do regime democrático, do pluripartidarismo e dos direitos
fundamentais da pessoa humana; terem caráter nacional; não receberem
recursos financeiros de entidades ou governos estrangeiros ou ficarem
subordinados a estes; prestarem contas à Justiça Eleitoral e terem
subordinação estrita à legalidade contida na Carta Constitucional52.
Diante da importância dada a este tema, é de suma importância
notar que a imunidade atribuída aos partidos políticos expressa na
Constituição da República ganha um caráter quase absoluto e monumental
50 ABLE, José. Imunidade tributária das instituições de educação. Jus Navigandi, Teresina, ano 15, n. 2639, 22 set. 2010 . Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/17460>. Acesso em: 12 set. 2013. 51 CARRAZZA, Elisabeth Nazar, Imunidade Tributária das Instituições de Educação, in Revista de Direito Tributário – RDT, São Paulo: Revista dos Tribunais, ano 2, nº 3 jan/mar, 1978, p. 169. 52 SCAFF, Fernando Facury. Cidadania e imunidade tributária in http://www.mundojuridico.adv.br/artigos/documentos/texto283.html.
27
que chega perto de se confundir com a natureza do Estado Democrático de
Direito contemplado e promulgado de forma primordial e na Constituição
Cidadã de 1988.
Diante disso, tanto é assim, que existem inúmeros doutrinadores
de grande renome no sistema jurídico brasileiro que afirmam que as
imunidades conferidas aos partidos políticos e suas instituições seriam
clausulas pétreas, que são previsões legais que não podem ser abolidas pelo
Poder Constituinte Derivado, tendo em vista que fazem parte da própria
soberania estatal, conquistada ao longo dos anos e que fazem parte da
essência do Estado Democrático de Direito encontrada na Constituição da
República. Neste diapasão, soberania, de forma simples e sucinta, é a
qualidade que identifica, configura verdadeiramente um Estado perante a
comunidade internacional e o direito internacional, o direito das gentes. Este
Estado não pode ficar sujeito a nenhuma autoridade superior,
internacionalmente ou nacionalmente, melhor dizendo, não reconhece
qualquer autoridade superior que não a própria configurada pelo
ordenamento histórico. A partir disso surge a noção de que a imunidade do
partido político, seja caracterizada como garantia das liberdades da vontade
popular, do poder emanado do povo, conforme insculpido na Carta
Constitucional que decorre da autonomia popular como exposto
anteriormente. Neste diapasão não deve estar sujeita a alterações
constitucionais derivadas do Poder Constituinte Derivado Reformado ou que
possam ocorrer a partir de movimentos turbulentos e passageiros53.
Com tudo exposto, em nome da República, da democracia e do
Estado Democrático de Direito, caracterizados como cláusula pétrea pelo
Constituinte de 1988, os partidos políticos, suas fundações e seus
patrimônios não devem sofrer nenhum tipo de tributação pelos entes
federados.
No tocante a imunidade das instituições de educação e assistência
social, a referida alínea deve ser interpretada de forma teleológica pois assim
a Constituição estaria sendo respeitada.
53 REZEK, José Francisco. Direito Internacional Público, 9ª ed., Saraiva, São Paulo, 2002, p. 216.
28
Ademais, são beneficiadas com a imunidade as instituições de
assistência social apenas aquelas que atendam as exigências da lei,
conforme art. 195, §7º da Constituição da República, in verbis:
Art. 195. A seguridade social será financiada por
toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da
lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e
das seguintes contribuições sociais:
(...)
§ 7º - São isentas de contribuição para a
seguridade social as entidades beneficentes de assistência
social que atendam às exigências estabelecidas em lei.
Assim, para que seja configurada a imunidade tributária, as
instituições educacionais e de assistência social, sem fins lucrativos, devem
atender aos requisitos previstos no artigo 9º c/c o artigo 14, ambos do
Código Tributário Nacional – CTN, que faz as vezes de lei complementar54:
Art. 9º É vedado à União, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municípios:
(...)
IV - cobrar imposto sobre:
(...)
c) o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos
políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais
dos trabalhadores, das instituições de educação e de
assistência social, sem fins lucrativos, observados os
requisitos fixados na Seção II deste Capítulo;
(...)
54 MALHEIROS, Carolina Rocha. Imunidade tributária das instituições de educação e assistência social. Jus Navigandi, Teresina, ano 18, n. 3693, 11 ago. 2013 . Disponível em: <http://jus.com.br/artigos/25136>. Acesso em: 9 out. 2013.
29
§ 1º O disposto no inciso IV não exclui a atribuição,
por lei, às entidades nele referidas, da condição de
responsáveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e
não as dispensa da prática de atos, previstos em lei,
assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por
terceiros.
Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do
artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes
requisitos pelas entidades nele referidas:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu
patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;
II - aplicarem integralmente, no País, os seus
recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e
despesas em livros revestidos de formalidades capazes de
assegurar sua exatidão.
§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste
artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade competente pode
suspender a aplicação do benefício.
§ 2º Os serviços a que se refere a alínea c do
inciso IV do artigo 9º são exclusivamente, os diretamente
relacionados com os objetivos institucionais das entidades de
que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou
atos constitutivos.
Com isso, para que seja formalmente reconhecida a imunidade
aos impostos e contribuição para a seguridade social é imperativa a
observância, pelas entidades de educação e assistência social, dos requisitos
caracterizadores da imunidade já estabelecidos no artigo 14 do CTN ou
mediante lei complementar que disponha a respeito.
30
2.1.4 IMUNIDADE DE LIVROS, JORNAIS,
PERIÓDICOS E PAPEL DESTINADO A SUA IMPRESSÃO
Qualquer livro ou periódico, e bem assim o papel utilizado para a
sua impressão, sem restrições ou reservas, estarão à margem dos anseios
tributários do Estado, no que concerne aos impostos. De nada vale arguir que
a frequência da edição seja pequena, que o livro tenha características
especiais, ou, ainda, que o papel não seja o mais indicado para a impressão.
Provado o destino que se lhe dê, haverá a imunidade. Para essa hipótese,
sendo uma disposição de eficácia plena e aplicabilidade imediata, nada tem a
lei que complementar55.
Nas palavras do Ilustre Prof. Aliomar Baleeiro56:
"a imunidade tem como meta a redução do custo
do produto, favorecendo a veiculação de informações, do
ensino, da educação e da cultura. Por isso está destinada,
em primeiro lugar, a beneficiar o consumidor que sofrerá,
finalmente, pelo mecanismo dos preços, a transferência do
encargo financeiro dos impostos incidentes sobre a produção
e a comercialização do papel, do livro, dos jornais e
periódicos."
Cumpre observar que a liberdade de pensamento não se limita a
autorizar que as pessoas expressem as suas idéias. De modo mais amplo,
garante-lhes, ainda, o direito de difundir os seus pensamentos como bem
entenderem, seja proferindo conferências, publicando livros, jornais ou
periódicos, etc.57
55 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 25ª ed., São Paulo: Saraiva, 2013, p. 196. 56 BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, 7ª edição, Ed. Forense, pág. 341. 57 Disponível em <www.unifacs.br/revistajuridica/arquivo/edicao.../discente/disc03.doc.> Acesso em 28 de set. 2013.
31
Neste diapasão Roque Carraza58:
“No Brasil, todos podem manifestar livremente o
próprio pensamento, seja pela palavra, seja pelo escrito, seja
por quaisquer outros meios de comunicação entre pessoas,
principalmente a escrita. Como vemos, a liberdade de
pensamento é assegurada em sentido latíssimo,
contemplando, destarte, qualquer meio idôneo a divulgá-lo”.
No que concerne à breve análise histórica da imunidade tributária
dos livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão, deve-se
salientar que, com o passar dos anos, sempre se impôs censura à liberdade
de expressão do pensamento mediante controle na venda do papel ou na
excessiva carga tributária dos objetos formadores de informação e opinião.
A imensa carga tributária representou um dispendioso retrocesso cultural
para o país, o qual começou a ser superado no governo de Juscelino
Kubitschek59.
A Constituição Federal de 1946 foi a primeira carta constitucional
a insculpir, expressamente, sobre a imunidade tributária do papel que se
destinava impreterivelmente à impressão de livros, jornais e periódicos.
Aliomar Baleeiro60 afirma que, quando da promulgação desse preceito na
Constituinte de 1946, visava-se, sobretudo, garantir o acesso à e evitar a
censura ditada pelo governo do Estado. E, por fim, na luta entre a
propagação cultural através da diminuição das cargas tributárias e os
interesses econômicos e financeiros, observa-se que o primeiro quesito
prevaleceu no texto da carta constitucional. Esse era o impasse
constitucional da época: tentar evitar com que o fato se repetisse e a carga
tributária servisse como desculpa estatal para diminuir o acesso à cultura, 58 CARRAZA, Roque Antônio. Importação de Bíblias em fitas – sua imunidade – exegese do art. 150, VI, d, da Constituição Federal. Revista Dialética de Direito Tributário, n. 26, São Paulo: Dialética, novembro-1997, p. 125. 59 CARVALHO, André Castro. Tributação de Bens Digitais: interpretação do art. 150, VI, d, da Constituição Federal. 1. ed., São Paulo: MP, 2009, p.52-53. 60 BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, 7ª edição, Ed. Forense, pág. 341.
32
informação e saber; arbitrariamente, as publicações poderiam ser
consideradas inapropriadas e, portanto, ser fonte de censura61.
Com a Emenda Constitucional nº 1 de 17 de outubro de 1969,
houve a inversão dos conceitos com a expressão “e o papel destinado a sua
impressão” posta ao final do dispositivo legal, priorizando-se, destarte, os
livros. É por isso que a imunidade não foi concedida somente ao papel, mas
sim ao produto que era o principal componente desses veículos
propagadores de pensamento62.
Essa inversão de conceitos trouxe consequências importantes,
principalmente porque houve uma ampliação da imunidade que beneficiou o
papel para qualquer impressão.63
Com a Constituição Federal de 1988, ainda prevalece na doutrina
e na jurisprudência, o entendimento de Aliomar Baleeiro. A imunidade sobre
o papel, os livros, os jornais e os periódicos é considerada objetiva, no
sentido de que alcança somente os impostos incidentes sobre a importação,
a produção industrial e a circulação de mercadorias, mas não os impostos
incidentes sobre a renda e o patrimônio, os quais devem ser pessoais64.
Neste diapasão é bom salientar sobre a inclusão das listas
telefônicas nessas imunidades. Acerca deste assunto Paulo de Barros
Carvalho65:
“Discute-se recentemente, a propósito da inclusão
das listas telefônicas no âmbito de alcance da regra
imunizante do artigo 150, VI, d. É fácil perceber o manifesto
descabimento da pretensão fazendária. Certificado que as
listas telefônicas têm periodicidade, que no caso é anual, não
61 BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, 7ª edição, Ed. Forense, pág. 190. 62 FERRAZ, Tércio Sampaio. “Livro Eletrônico e Imunidade Tributária”, in Cadernos de Direito Tributário e Finanças Públicas, n.22, 1998, p.34. 63 BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, 7ª edição, Ed. Forense, pág. 148. 64 BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, 7ª edição, Ed. Forense, pág. 149. 65 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 25ª ed., São Paulo: Saraiva, 2013, p. 197.
33
pode prosperar qualquer hesitação no reconhecimento da
imunidade.”
Acerca de seu tipo, o mesmo autor66:
“A imunidade dos livros, periódicos e do papel
destinado à sua impressão é classificada, por muitos, como
do tipo objetivo, pouco importando as qualificações pessoais
da entidade que opera com esses bens.”
Nestes termos, é imprescindível para o acesso a cultura e a
informação a imunidade tributária imposta pela Constituição da República
para os livros, jornais e periódico e o papel destinado a sua impressão.
2.1.5 OUTRAS HIPÓTESES DE IMUNIDADE
Há outras hipóteses presentes na Constituição da República que
definem a incompetência do legislador em instituir tributos.
Neste diapasão, é preceito imunizante aquele gravado no art.
153, §3º, III da Constituição da República, segundo o qual o IPI (Imposto
sobre produtos industrializados), não incidirá sobre produtos industrializados
destinados ao exterior 67 . É chamada pela doutrina especializada de
imunidade específica.
Neste termos é também imunidade a previsão expressa do artigo
153, §4º, II do mesmo diploma legal. Este artigo diz que o imposto territorial
rural não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as
explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outro imóvel.
66 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 25ª ed., São Paulo: Saraiva, 2013, p. 197. 67 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 25ª ed., São Paulo: Saraiva, 2013, p. 197.
34
No inciso V do mesmo dispositivo Constitucional é consagrada a
imunidade do ouro com relação a todos os impostos que não aqueles
previstos no dispositivo supracitado68.
Neste diapasão, Paulo de Barros Carvalho69:
‘Significa dizer, por outros torneios, que somente o
imposto que onera as operações de crédito, câmbio e seguro,
ou relativas a títulos ou valores mobiliários, pode alcançar o
ouro, desde que seja ele definido em lei como ativo financeiro
ou instrumento cambial. Esse o mandamento inscrito no
artigo 153, §5º.”
É também imunidade a citada no artigo 155, §2º, X “a” da
Constituição da República de 1988. Este dispositivo fala sobre o ICMS e as
operações que destinem mercadorias para o exterior e aos serviços
prestados a destinatários situados fora do território nacional.
Também imunes as operações que destinem a outros Estados
petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele
derivados, e energia elétrica, conforme artigo 155, §2º, X, “b”.
Por fim, quanto ao imposto sobre transmissão de bens e direitos,
insculpido no artigo 156, II, há a imunidade referida no §2º, I, vedando a
incidência desse tributo sobre a transmissão de bens ou direitos
incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, ou
na transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação,
cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo, se nesses casos, a atividade
preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos,
locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil70.
68 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 25ª ed., São Paulo: Saraiva, 2013, p. 197. 69 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 25ª ed., São Paulo: Saraiva, 2013, p. 197. 70 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 25ª ed., São Paulo: Saraiva, 2013, p. 198.
35
CAPÍTULO III
O PROBLEMA DOS LIVROS ELETRÔNICOS
3.1 Conceito
Um livro digital (livro eletrônico/eletrônico ou o anglicismo e-book)
é um livro em formato digital que pode ser lido em equipamentos eletrônicos
tais como computadores, PDAs, Leitor de livros digitais ou até mesmo
celulares que suportem esse recurso. Os formatos mais comuns de E-books
são o PDF, HTML e o EPUB. O primeiro necessita do conhecido leitor de
arquivos Acrobat Reader ou outro programa compatível, enquanto que o
segundo formato precisa de um navegador de Internet para ser aberto. O
EPUB é um formato de arquivo digital padrão específico para e-books. Por
ser um dispositivo de armazenamento de pouco custo, e de fácil acesso
devido à propagação da Internet nas escolas, pode ser vendido ou até
mesmo disponibilizado para download em alguns portais de Internet
gratuitos71.
De acordo com Danilo Amoroso72:
“A definição de leitor digital é simples: um
dispositivo que exibe o conteúdo de livros digitais e que
pode ser exclusivo para este tipo de leitura ou ter outras
funções também. O que esses aparelhos buscam como
melhoria em relação ao manuseio convencional de livros é,
principalmente, a portabilidade. Vários livros podem ser
71 Disponível em <http://pt.wikipedia.org/wiki/Livro_digital>. Acesso em 28 de set. 2013. 72 AMOROSO, Danilo. Leitores digitais: conheça mais sobre esses aparelhos. Disponível em:<http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:JGBoyX5Di78J:www.baixaki.com.br/info/2557-leitores-digitais-conheca> Acesso em 28 de set 2013.
36
“carregados” em um único dispositivo sem peso nenhum, por
exemplo.”
3.2 Imunidade tributária dos livros eletrônicos.
O livro casual é uma fonte de sabedoria e prazer, é relacionado a
educação de um povo e uma forma de se aprender e transmitir conteúdo
sendo indispensável para uma nação que queira progredir economicamente e
tecnologicamente, ou seja, a leitura deveria ser uma obrigação fomentada
pelos órgãos do governo de forma que a população incorporasse em sua
rotina o hábito de leitura.
Ao tratar da imunidade tributária do livro, Ângela Maria da Motta
Pacheco73, assim o define:
“O livro é aquilo que faz o homem pensar, o
homem sentir, o homem existir. São os livros que ensinam a
linguagem matemática, musical e a nossa linguagem das
palavras. São os livros que contam histórias dos povos, falam
sobre a vida de alguém, ou falam de histórias imaginárias,
fantásticas e mágicas. São os livros que falam de como o
homem pensa, de como percebe a natureza, de como pode
nela interferir, destruindo-a ou reconstruindo-a.
É o livro que imortaliza o homem. Livro é, pois, o
conteúdo de um veículo que divulga informação, ciência,
ficção, arte, idéias e cultura, no vasto domínio do
conhecimento humano. A matéria, na qual o livro se
impregna, se identifica, completa-o, mas não o define.”
Com o passar dos anos o avanço tecnológico se mostrou
insaciável e de suma importância nas interações entre seres humanos e
73 PACHECO, Ângela Maria da Motta. Imunidade Tributária do Livro. In: MACHADO, Hugo de Brito (Coord.). Imunidade Tributária do Livro Eletrônico. São Paulo: Atlas, 2003, p. 14-29.
37
máquina. Hoje, ninguém vive sem aparelhos tecnológicos que fazem do dia-
a-dia uma forma mais fácil de viver. Logicamente os livros entrariam nesse
avanço, e entraram na forma digital, facilitando a experiência de leitura. Ao
invés de carregar um imenso conteúdo de livros, as pessoas podem carregar
seus leitores eletrônicos e dentro deles uma imensa gama de sabedoria e
leitura.
Sobre a interpretação da imunidade tributária e seu alcance na
moderna tecnologia, Machado74, escreve:
“A melhor interpretação das normas da
Constituição é aquela capaz de lhes garantir a máxima
efetividade. Toda imunidade tem por fim a realização de um
princípio que o constituinte considerou importante para a
nação. A imunidade dos livros, jornais, periódicos tem por
fim assegurar a liberdade de expressão do pensamento e a
disseminação da cultura. Como é inegável que os meios
magnéticos, produtos da moderna tecnologia são hoje de
fundamental importância para a realização desse mesmo
objetivo, a resposta afirmativa se impõe.”
Diante do posicionamento do renomado autor, fica claro que deve
se levar em consideração não o formato do livro, mas sim o conteúdo que ele
fornece, que tanto o casual quanto o digital seria o saber. Neste diapasão, o
mesmo Ives Gandra Martins75:
“A prova maior de que a imunidade deve ser
interpretada extensivamente encontra-se nas decisões do
STF sobre publicidade em jornais, revistas e periódicos, listas
telefônicas e papel fotográfico, em que a imunidade se
aplicava tanto à publicidade divulgada por esses veículos,
74 MACHADO, HUGO BRITO. Curso de Direito Tributário. 13a ed, São Paulo: Malheiros, 2011, p. 293. 75 MARTINS, IVES GANDRA DA SILVA. Imunidades Tributárias. São Paulo: Revista dos Tribunais,1998, p.39.
38
quanto às listas telefônicas e à aquisição do papel
fotográfico, pois essenciais ao desiderato constitucional de
proteger a liberdade de expressão, informação e formação.”
Os Tribunais brasileiros já se posicionaram sobre o tema das
Imunidades Tributárias das novas mídias eletrônicas. As discussões que
anteriormente envolviam os livros, jornais e periódicos impressos em papel,
passaram a contar também com os CD-Roms e novas formas de mídias
eletrônicas.76
O Supremo Tribunal Federal tende ao posicionamento contrário à
extensão da imunidade tributária ao livro eletrônico, e, enquanto não há
uma definição, editou a Súmula n° 657, para a qual a imunidade prevista no
art. 150, VI, “d“, da Constituição Federal, abrange os filmes e papéis
fotográficos necessários à publicação de jornais e periódicos apenas, não se
estendendo aos livros do gênero eletrônico.
Não há dúvida que os depósitos eletrônicos chamados e-reader
possuem a mesma função de um livro, qual seja, o de difundir o
conhecimento, a educação e garantir a liberdade de expressão de um jeito
fácil e moderno.
Ocorre que, apesar de poder carregar uma imensa quantidade de
livros e assim difundir o conhecimento, esses dispositivos também servem
para escutar músicas e ver filmes e programas pela tela disponível nesses
gadgets.
Ou seja, é um dispositivo eletrônico como um celular, apenas foi
feito especialmente para a leitura sendo que alguns modelos também
permitem outras visualizações.
Por isso, fica a dúvida se esses aparelhos podem ser enquadrados
nas imunidades contidas no artigo 150, VI, “d” da Constituição da
República.
Sobre este tema, alguns passos já foram tomados, pois,
recentemente a Justiça Federal em São Paulo foi chamada a decidir nos
76 Disponível em <http://atualidadesdodireito.com.br/alexandrepontieri/2013/05/04/as-imunidades-tributarias-aos-livros-eletronicos-sob-a-otica-dos-tribunais-3/>. Acesso em 28 de set. 13.
39
autos do mandado de segurança n° 0025856-62.2009.403.6100, no sentido
de não se exigir pagamento de tributos por ocasião do desembaraço
aduaneiro de dispositivo digital para leitura. O Juízo da 22ª Vara Federal,
julgando parcialmente procedente a demanda, entendeu que o e-reader
consiste em um “instrumento cuja finalidade é acessar os livros
eletrônicos”, justificando seu entendimento no sentido de que “há de ser
interpretada a norma constitucional para que nossa Carta Magna tenha vida
longa, ou seja, que não precise ser emendada a cada evolução tecnológica
que surja77”.
O renomado autor Janczeski entende que não se pode parar no
tempo e estender apenas as imunidades para os livros tradicionais, uma vez
que o objeto dos livros eletrônicos é o mesmo. Nestes termos, suas
palavras78:
“Hoje, o livro ainda é conhecido por ser impresso e
ter como suporte material o papel. Rapidamente, porém, o
suporte material vem sendo substituídos por componentes
eletrônicos, cada vez mais sofisticados, de modo que, em
breve, o papel será tão primitivo, quanto são hoje a pele de
animal, a madeira e a pedra. A imunidade, assim, não se
limita ao livro como objeto, mas transcende a sua
materialidade, atingindo o próprio valor imanente ao seu
conceito. Pode-se dizer, então, que a Constituição não tornou
imune a impostos o livro-objeto, mas o livro-valor.”
Porém, apesar de toda a doutrina e alguns entendimentos
jurisprudenciais a favor, se encontra nos Tribunais uma posição contra a
referida imunidade, como o julgado do Tribunal de Justiça do Rio Grande do
Sul, nestes termos:
77 Disponível em <http://www.ambito-juridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=9815>. Acesso em 28 de set 2013. 78 JANCZESKI, CELIO ARMANDO. A Imunidade dos Livros, Periódicos e do Papel Destinado à Sua Impressão. In: Imunidades Tributárias. Marcelo Magalhães Peixoto e Cristiano Carvalho (Organizadores). São Paulo: MP Editora, 2004, p.59.
40
Processo: AGV 70046150975 RS
Relator (a): Maria Isabel de Azevedo Souza
Julgamento: 23/02/2012
Órgão Julgador: Vigésima Segunda Câmara
Cível
Publicação: Diário da Justiça do dia 29/02/2012
Ementa: AGRAVO. TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE.
LIVRO.
ELETRÔNICO. CD-ROM.
1. Em se tratando de matéria a cujo respeito há
súmula ou jurisprudência dominante do respectivo tribunal,
do Supremo Tribunal Federal ou de Tribunal Superior, o
Relator está autorizado a negar seguimento ou a dar
provimento a recurso. Art. 557 do CPC.
2. As operações de circulação de livro eletrônico
não estão ao abrigo da imunidade. Jurisprudência do STF.
Recurso desprovido. (Agravo No 70046150975, Vigésima
Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator:
Maria Isabel de Azevedo Souza, Julgado em 23/02/2012).
Pois bem, apesar de algumas posições contrárias, fica claro que
este tema ainda não é pacífico em nossos tribunais, porém com o avanço
tecnológico e as novas invenções é evidente que este caminho encontrará
um consenso, qual seja, a imunidade estendida a estes aparelhos
eletrônicos.
41
CONCLUSÃO
O problema inerente ao e-books ou leitores digitais, no tocante as
imunidades tributárias deverão ser analisadas conforme o caso concreto a
ser estudado.
Fica claro que o leitor digital puro aquele que serve apenas para
leitura e difusão do conteúdo ali inserido com vistas a educação e a
liberdade de expressão deve estar contido no artigo 150, VI, “d” da
Constituição da República, pois ele é igual a qualquer livro de papel e assim
destina-se ao incremento da informação, do conteúdo com vistas ao
melhoramento da atividade humana, consubstanciado com o Estado
Democrático de Direito previsto na Constituição Cidadã de 1988, que preza
pela liberdade de expressão.
Ademais, no tocante aos leitores mais tecnológicos que permitem
uma variedade de atividade, bem como a possibilidade de ouvir música e
ver programas, não cabe a primeira vista a referida imunidade, haja vista
que levando em consideração seu aspecto tecnológico, ele se parece mais
como um pequeno computador ou smartphone, os quais sabemos não
carecem de imunidade tributária.
42
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44
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47
ÍNDICE
FOLHA DE ROSTO 2
AGRADECIMENTO 3
DEDICATÓRIA 4
RESUMO 5
METODOLOGIA 6
SUMÁRIO 7
INTRODUÇÃO 8
CAPÍTULO I
HISTÓRICO DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA 9
1.1 - Etimologia 9
1.2 – Histórico 10
1.3 – Imunidade Tributária nas Constituições Brasileiras 11
1.4 – Imunidade Tributária no Direito Comparado 16
CAPÍTULO II
IMUNIDADES NO SISTEMA BRASILEIRO 19
2.1 – Constituição Federal de 1988 19
2.1.1 – Imunidade recíproca 20
2.1.2 – Imunidade dos templos de qualquer culto 22
2.1.3. – Imunidade tributária do patrimônio, renda ou serviços dos
partidos políticos, das entidades sindicais dos trabalhadores e das
instituições de educação e de assistência social. 25
2.1.4 - Imunidade de livros, jornais, periódicos e papel destinado a sua
impressão 30
2.1.5 - Outras hipóteses de imunidade 33
48
CAPÍTULO III
O PROBLEMA DOS LIVROS ELETRÔNICOS 35
3.1 - Conceito 35
3.2 – Imunidade tributária dos livros eletrônicos 36
CONCLUSÃO 41
BIBLIOGRAFIA CITADA 42
ÍNDICE 47