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Estudios SocialesISSN: [email protected] de Desarrollo RegionalMxico
Vargas Tllez, Csar OctavioEs redistributivo el sistema fiscal en Mxico? La experiencia de 1984-2002
Estudios Sociales, vol. 18, nm. 35, enero-junio, 2010, pp. 54-97Coordinacin de Desarrollo Regional
Hermosillo, Mxico
Disponible en: http://www.redalyc.org/articulo.oa?id=41712074002
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-Es redistributivo el sistemafiscal en Mxico?La experiencia de 1984-2002Csar Octavio Vargas Tllez*
Fecha de recepcin: octubre 2008.Fecha de aceptacin: mayo 2009.* Departamento de Estudios Institucionales UAM-CuajimalpaDireccin para correspondencia: [email protected]
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Este trabajo ha calculado la cargafiscal que soporta cada familia portipo de impuesto, para un periodode casi veinte aos, los cuales con-templan el cambio estructural queha sufrido la economa mexicana.El enfoque usado est basado enmicrodatos utilizando bsicamentecuatro Encuestas Ingreso Gasto delos Hogares (1984, 1989, 1996 y2002), con el fin de darle un segui-miento temporal a falta de encues-tas continuas. Se ha calculado laprogresividad de cada uno de losimpuestos con ndices de Concen-tracin y de Kakwani, adems delimpacto redistributivo de cada tipode impuesto a travs del ndice deReynolds-Smolensky. Los resulta-dos arrojan pequea progresividaddel sistema fiscal con tendencia a
This paper has calculated theMexican family tax burden for everykind of taxes. The period studiedtake account almost twenty years,from 1984 to 2002 which cover thestructural change suffered by theMexican economy.The approach was based on micro-data, basically the National House-hold Surveys (ENIGH). Since, thereare not continue surveys about Me-xican families, were employed fouryears (1984, 1989, 1996 and 2002)to capture a dynamic behavior. Aswell, were calculated the progressi-vity degree for every kind of taxes,through inequality indexes such Con-centration and Kakwani. By otherside the tax redistributive impactwas estimated applying Reynolds-Smolensky Index.
Resumen / Abstract
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la neutralidad, con una ligera pro-gresividad en los impuestos direc-tos y regresividad para los impues-tos indirectos. Se hizo un ejerciciode simulacin con dos escenariossobre el aumento del IVA; uno, conuna tasa reducida de 6% para ali-mentos y medicinas y la otra, conuna tasa de 10%. Los resultadosconfirman una cada en el grado deprogresividad de hasta cerca de50% con un mucho mayor esfuerzofiscal para las familias con meno-res ingresos y un aumento de larecaudacin de 26% en el mejor delos casos.Palabras clave: incidencia fiscal,progresividad, redistribucin, im-puestos, microdatos.
In accordance with the results thewhole tax system is lightly progres-sive, almost neutral; where suchproggresivity is found exclusively onthe personnel income. Disaggre-gating, the direct taxes registeredcertain progressivity while the indi-rect taxes were significative regres-sive.Finally was simulated an increasefor the VAT rate with two possiblescenarios, the fist one with a redu-ced tax of 6% for food and medi-cines, and the second one, with ageneral rate of 10%. The result,cast a VAT system 50% less pro-gressive, and a bigger burden taxfor low income families, with only a26% more collected. Key words: tax incidence, redistri-bution, progressivity, microdata,Mexican household.
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Introduccin
ara tener una economa slida y un estado de bienestarmoderno es necesario contar con un sistema de recaudacin fiscal moder-no y eficiente. No es posible mantener un sistema de beneficios sociales losuficientemente ambicioso con un alcance amplio, si el Estado slo recau-da alrededor de 15% del PIB, como es el caso de Mxico.Dentro del actual contexto fiscal, surgen preguntas como: La estructura
fiscal es suficiente para financiar la poltica social? Quines estn pagan-do ms en el sistema fiscal? Qu impuestos son los ms y menos progre-sivos? Es redistributivo el sistema fiscal? Qu tan redistributivo es?Cmo y qu impuestos aumentar para obtener un mayor efecto redistri-butivo del sistema?Para poder dar respuesta a todas estas cuestiones es necesario conocer
primero la verdadera incidencia impositiva. Para ello se calcular la cargaimpositiva que soporta cada familia, tanto de los impuestos directos comode los indirectos. Con ello se pretende conocer la incidencia y progresivi-dad del sistema fiscal sobre las familias, as como de cada uno de susimpuestos. El anlisis llevado a cabo comprende casi veinte aos con el finde capturar mejor el impacto de las reformas y diferentes miscelneas apli-cadas, ello con el fin de tener una mejor base de anlisis sobre la evolucindel impacto redistributivo del sistema fiscal, durante el perodo de cambioestructural de la economa.
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Por lo tanto, este trabajo hace un breve anlisis de la evolucin del sis-tema fiscal mexicano, donde se exponen y definen los impuestos a sertratados, posteriormente se establece la metodologa para su clculo a par-tir de las Encuestas Ingreso Gasto de los Hogares (ENIGH) y se justifica latranslacin de impuestos elegida. Una vez obtenidos los impuestos quepagan las familias, se procede al anlisis de la estructura impositiva pordeciles, la carga impositiva que soporta cada familia y la progresividad decada impuesto as como del sistema impositivo agregado, finalmente secalcula el impacto redistributivo, tanto de los impuesto directos como delos indirectos sobre la distribucin del ingreso.2. Sistema tributario y desigualdad, la experiencia de MxicoEl sistema fiscal en Mxico presenta por sus caractersticas y tasas unaestructura compleja, completa y muy similar a los pases de la Organizacinpara la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE),1 excluyendo las con-tribuciones de Petrleos Mexicanos (PEMEX),2 lo que implica un crecienteprotagonismo de las contribuciones de la seguridad social, el impuestogeneral sobre las ventas, as como una menor participacin de los impues-tos aduanales. A partir de 19943 ha habido una cierta convergencia en lastasas mximas tanto corporativas como individuales con las de EstadosUnidos y Canad que, sin embargo, a pesar de las mejoras en la estructuradel sistema, no han sido capaces de aumentar la recaudacin tributaria.Por otro lado, mientras la tasa impositiva marginal sobre los ingresos
salariales est entre los ms bajos de la OCDE, la tasa marginal corporativase aproxima a la mediana de los pases miembros. Dichas caractersticasmanifiestan que el sistema est lejos de ser eficiente y su principal reto esaumentar la recaudacin y combatir el fraude sin aumentar las distorsionesya existentes ni la desigualdad horizontal.Ello explica por qu el sistema tributario ha estado sujeto desde princi-
pios de la dcada de los ochenta a un sinnmero de reformas con el fin deser mejorado. Ello es de tal modo que la historia de la recaudacin tribu-taria en los ltimos aos es una historia de encuentros y desencuentros,con multitud de miscelneas y reformas fiscales parciales que no han logra-
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1 Mxico: Country Report, 1999.2 PEMEX la compaa petrolera estatal paga por concepto de IVA, derechos de extraccin de petrleo, impuestos
especiales sobre produccin y servicios casi un cuarto de los ingresos fiscales totales de la Federacin.3 Ao de entrada en vigor del Tratado de Libre Comercio de Amrica del Norte (TLCAN), conocido como NAFTA por
sus siglas en ingls, el cual comprende a Mxico, Canad y los Estados Unidos.
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do elevar la presin fiscal y que, muchas veces slo han dificultado y con-fundido al contribuyente.Dos han sido los objetivos de todas estas reformas: uno, compensar la
fuerte cada de los ingresos gubernamentales que lleg a representar hasta10 puntos porcentuales con respecto al PIB, propiciado en buena medidapor la cada en los precios del petrleo en la dcada de los ochenta y lareduccin de la actividad econmica y dos, reducir las distorsiones e inefi-ciencias, tanto de las ya existentes como de las ocasionadas durante losaos de crisis econmica. De este modo la baja presin fiscal -entre 13% y 15% del PIB4- se debe
a mltiples factores, sin embargo, hay consenso de que la causa principalha sido la continua existencia de numerosos regmenes preferenciales ygenerosas exenciones fiscales, muchas veces con ms sentido poltico queeconmico. Tambin existe una alta permisividad a la evasin e incumpli-miento de obligaciones fiscales reforzada por la connivencia o ineficienciaadministrativa de las autoridades hacendarias. Otro factor que repercute demanera importante sobre la baja recaudacin es la alta tasa de informali-dad de la economa, la cual incide de manera muy limitada o incluso enforma negativa sobre la base tributaria del impuesto sobre la renta, dadoque el sector formal opera a una escala amplia y no es extrao que empre-sas en la economa formal tengan parte de sus actividades en la informali-dad.Finalmente, la existencia en Mxico de crditos5 fiscales al salario en vez
de transferencias sociales para compensar a lo trabajadores del sector for-mal con bajos salarios, disminuye significativamente la base fiscal delimpuesto sobre la renta. Analizando el padrn de contribuyentes activos, se observa que se ha
ms que duplicado durante la dcada de los noventa, aunque con dife-rentes comportamientos entre las llamadas personas fsicas y las morales.Las primeras han casi triplicado su presencia mientras que las segundas,que son las que ms pueden contribuir, no han llegado ni siquiera ha dupli-carse. Aunque en teora ha aumentado el nmero de personas fsicas en elpadrn total, en la prctica la base generadora de ingresos fiscales esextremadamente estrecha, ya que a partir de 1995 estn exentos los ingre-sos menores de 3.2 veces el salario mnimo, lo que supone 70% de losempleados del sector formal y, por lo tanto, de los 7 millones de con-
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4 Sin contar los ingresos fiscales de PEMEX, los cuales significan alrededor de 5% del PIB.5 Implementado en 1994 para compensar a los menores ingresos reales tras la crisis de ese mismo ao y la subi-
da del IVA del 10% al 15%.
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tribuyentes individuales registrados en 2002 solamente alrededor de 1/3estuvo pagando el impuesto sobre la renta.Si bien, esta situacin ha aumentado la progresividad del impuesto
sobre la renta desde 1993 para ingresos que se ubican entre dos y cuatroveces el salario mnimo, debido a la reduccin proporcional de tasas efec-tivas, dicha progresividad obedece ms a la prdida de 18% del salario realcomo consecuencia de la crisis de 1994, que a la modificacin y consoli-dacin de un sistema fiscal progresivo. Aunque ha habido intentos deaumentar la recaudacin y tornar el sistema ms progresivo, tal como sehizo en 1999, donde el impuesto personal sobre la renta pas del 35% al40% en el ltimo tramo fiscal, no se ha aumentado la recaudacin de ma-nera significativa y s el riesgo de evasin, debido a que este tipo de gru-pos de ingresos tienen acceso a mayores instrumentos fiscales y finan-cieros que les permite cambiar a otros regmenes fiscales ms favorables,tanto nacionales como extranjeros.En cuanto a la segunda fuente impositiva de recaudacin tributaria, el
impuesto al valor agregado (IVA) ha aumentado su participacin de maneraconstante en los ltimos veinte aos; ha representado en 2002 30% de larecaudacin tributaria no petrolera. A primera vista pudiese apreciarse cier-ta progresividad relativa debido, en gran parte, a que estn exentos de supago alimentos y medicinas. Sin embargo, conviene decir que tambin seven beneficiados los estratos de mayores ingresos, ya que en trminosabsolutos consumen ms estos productos. De hecho, ha existido un debatesobre la conveniencia de mantener las exenciones, pues segn estima-ciones,6 representan 1.8% del PIB y por montos absolutos los ms benefi-ciados son los ltimos deciles, ms adelante se contrastar en un ejerciciode simulacin para contribuir a dicho debate.En suma, se puede decir que los bajos ingresos y la desigualdad en la
distribucin del ingreso son un freno a la recaudacin, ya que limitan deforma importante el aumento de la recaudacin tributaria, en especial elimpuesto sobre la renta. Una ms equitativa distribucin del ingreso ayu-dara a aumentar la captacin tributaria, ya que de hecho hasta 2002alrededor de 70% de los asalariados estn exentos del impuesto sobre larenta (ISR), debido a su bajo nivel de ingresos. Otro problema es la altaevasin fiscal. De acuerdo a un informe reciente,7 la evasin del IVA y delimpuesto sobre la renta (ISR) es aproximadamente de 3.5% del PIB. Por suparte estudios conservadores8 estiman que el tamao del sector informal
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6 Vase, OCDE, 2000.7 Vase, ITAM, 2003.8 Elaborado por la Secretara de Hacienda y citado en la pg. 73 de: OCDE Economic Surveys para Mxico en 1999.
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en la economa es de alrededor de 10% del PIB, mientras otros la sitan enalrededor de 1/3 del PIB.3. Los datos y su tratamientoEn este trabajo se ha recurrido a dos tipos de datos; los datos macro, loscuales se han obtenido a travs de varias fuentes especializadas, entre lasque se encuentran los Anexos Estadsticos de los Informes Presidenciales,el Instituto Nacional de Estadstica Geografa e Informtica (INEGI) y la Se-cretara de Hacienda y Crdito Pblico (SHCP, 1998). Con esta informacin seha contrastado la recaudacin agregada con la deducida de las encuestas. Los microdatos, la otra gran vertiente de informacin son la base del
anlisis, provienen de la ENIGH. Ante la falta de encuestas continuas se harecurrido a cuatro ENIGH, para los aos de 1984, 1989, 1996 y 2002 bsi-camente por dos razones. Primero, porque en meses previos a tales aosse dieron cambios importantes en la legislacin fiscal9 y segundo, con ellose pretende de la mejor manera posible capturar sus efectos sobre lasrentas de los hogares. Finalmente, para la mayor parte del anlisis se utiliz simplemente el
Ingreso Familiar, conformado por las diferentes partidas de ingresos(apndice I). La razn se basa en el hecho de que la informacin bsica esobtenida de ingreso y gasto familiar.4. Metodologa del clculo impositivo La incidencia tributaria para un sistema fiscal completo consta de la esti-macin de la incidencia para cada tipo de impuesto por rangos de ingreso,para posteriormente obtener el efecto total del sistema. De esta manera,una vez obtenidas las cargas fiscales que soportan los hogares mexicanospara cada rango de ingreso, se examina su patrn de comportamiento y seestima el grado de redistribucin del sistema fiscal sobre la distribucin delingreso. Un anlisis completo deber tomar en cuenta todos los impuestos exis-
tentes en la economa, tanto los impuestos directos como los indirectos, ascomo los impuestos especiales y de comercio exterior.10 Respecto a launidad de tiempo del anlisis, en la mayora de los estudios se toma como
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9 Ver apndice III10 Este ltimo no ser llevado a cabo en este trabajo por dos cuestiones: por la dificultad para identificar los bienes
importados consumidos por las familias y porque estos impuestos tienen una participacin en la recaudacin muy bajadentro del total de impuestos.
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base un ao, como ser el caso en este trabajo, sustentado en el hecho deque las polticas impositivas tienen objetivos anuales o en su defecto decorto plazo. 4.1 Ajuste a cuentas nacionales Para paliar los subreportes implcitos de ingreso y gasto familiar en lasencuestas, se han ajustado los datos a travs del Factor de Altmir, para locual antes se diferenciaron los diversos tipos de ingresos con el fin deobtener mayor precisin en el ajuste con Cuentas Nacionales. Tal diferen-ciacin evita obtener un mismo coeficiente para todo los tipos de ingresoscon la consecuente subestimacin de los ingresos empresariales y de lapropiedad, dando una falsa idea de menor desigualdad de ingresos. Ladesigualdad aumenta en todos los aos como consecuencia del ajustediferenciado entre Remuneraciones a Asalariados y los Excedentes Netos deOperacin (tabla 1); se puede decir que este ajuste es ms fiel a la ver-dadera distribucin del ingreso, ya que existente una importante concen-tracin en la tenencia del capital en Mxico.4.2 Traslacin del impuestoDesde el trabajo pionero para los Estados Unidos de Pechman y Okner,1974, ha habido una gran cantidad de otros relacionados que han enrique-cido el anlisis original. En su trabajo seminal estos autores encuentran unsistema tributario proporcional, como resultado de la neutralizacin mutuade los impuestos progresivos y regresivos. Sin embargo, a raz de los resul-tados surge un amplio debate sobre los supuestos de traslacin de cada
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Tabla 1. ndice de Gini del ingreso monetario familiarTipo de Ingreso 1984 1989 1996 2004Ingreso monetario sin ajuste 0.465 0.5085 0.5154 0.49210.0069 0.0099 0.0089 0.0038Ingreso monetario con ajuste 0.5002 0.5864 0.523 0.50840.0087 0.0136 0.0103 0.0047
Nota: la cifra que se encuentra por debajo de cada ndice de Gini es su respectiva desviacin estndar.Fuente: elaboracin propia con datos de las diferentes ENIGH.
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impuesto tomado a priori en el anlisis, ya que de ello depender enmucho el resultado final. El supuesto de traslacin de un impuesto deter-mina quin, en ltima instancia, es el agente econmico que soporta deforma efectiva dicho impuesto, independientemente de cul es la inciden-cia normativa que aplica la legislacin.Por lo tanto, los supuestos sobre traslacin debern ser establecidos
antes de calcular la incidencia, con base en la atenta observacin del com-portamiento de los contribuyentes, con el fin de evitar distorsiones o pre-determinaciones en los resultados.Este punto es trascendental para un adecuado anlisis de incidencia
impositiva, porque los supuestos que se hagan en la traslacin delimpuesto determinarn en buena medida el resultado final de la cargaimpositiva.As, con base en (Pechman, 1985), se han adoptado las siguientes
hiptesis de incidencia para los diferentes tipos de ingreso familiar expre-sado en las ENIGH:1) El ISR recae sobre quien legalmente paga el impuesto de tal formaque no se traslada.
2) El IVA y el impuesto especial sobre produccin y servicios (IEPS) recaentotalmente sobre los consumidores. Cuando existe Exencin de IVA,se aplic la mitad de la tasa general, porque el proceso productivointermedio s est tasado.
3) Las contribuciones a la seguridad social, asignadas como obligacinde los trabajadores, no se trasladan y, por lo tanto, ellos los pagan ensu totalidad.
4) Las contribuciones a la seguridad social, asignadas como obligacinde los empleadores, se traslada en 1/3 a los consumidores y 2/3 a lostrabajadores. Tambin, se consider un segundo escenario contraslacin total a los trabajadores.
5) El impuesto sobre ganancias y beneficios de negocios propios ysociedades lo absorben totalmente los perceptores, por lo tanto sesupone que no es trasladado.
Como es de esperar, la hiptesis nmero cuatro podra ser la ms con-trovertida, ya que habra que saber la condicin del mercado en que seencuentra el empleador y conocer la elasticidad precio de la demanda anteun eventual traslado de la carga de las contribuciones a los consumidores.Este mismo argumento es aplicable ante un eventual traslado hacia los tra-bajadores a travs de menores salarios. Para solventar la situacin, se si-
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mularon las dos opciones de traslacin de las contribuciones por parte delos empleadores. La primera opcin fue la elegida, ya que la recaudacinobtenida era la que ms se acercaba a los valores de recaudacin provistapor los agregados macroeconmicos.4.3 Clculo de impuestos directos4.3.1 Impuesto sobre la RentaPara su clculo, se ha aplicado la legislacin vigente de cada ao11 de estu-dio a cada tipo de ingresos segn lo reportado en las ENIGH (apndice I).Debido a que no todo los ingresos se consolidan,12 se han tomado lasnueve clasificaciones de ingresos monetarios y a cada una se le ha aplica-do la tasa impositiva que les corresponde. As, para calcular el ISR del rubro Remuneraciones al trabajo, primero
se ha tomado la partida Sueldos y salarios, la cual es la ms importantede las nueve subclasificaciones. Segn los ingresos reportados, stos seclasificarn dentro de los tramos fiscales marcados, tanto por el lmite infe-rior como superior; de esta manera a cada nivel de ingreso se le restar sulmite inferior, al resultado de esa diferencia se le aplicar la tasa corres-pondiente. Se obtiene as el llamado impuesto marginal. Posteriormente seaplicar la cuota fija, para obtener el llamado impuesto sobre el ingreso.Con el fin de ahorrar etapas, tanto la tasa aplicada como la cuota fija ya hanincorporado el subsidio fiscal, as como el crdito al salario, siempre queste corresponda. Hay que aadir que, alternativamente al anlisis, se hafiltrado la base de datos, con el fin de simular mejor el comportamiento delpago de impuestos, por lo tanto a los individuos clasificados en la ENIGHcomo autnomos no se les han aplicado las reglas impositivas; lo mismoa los trabajadores que laborar en el exterior. Hay que sealar, que ha sidoprcticamente imposible tomar en cuenta las devoluciones fiscales o elfraude existente, debido a que esto no es registrado en las encuestas. En el mismo sentido, dentro del rgimen de personas fsicas con activi-
dades empresariales,13 ante la imposibilidad de distinguir quin opt por elrgimen de pequeos contribuyentes o el rgimen simplificado, debido a lacarencia de informacin, se decidi simplemente aplicar el rgimen gene-ral que afecta a las personas fsicas con actividades profesionales y empre-
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11 Ya se ha dicho que los aos de corte son 1984, 1989, 1996 y 2002.12 Fiscalmente hablando, para aplicar la Ley del ISR.13 Ingresos por negocios propios, sociedades, empresas que funcionan como sociedades.
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sariales.14 Slo para la ENIGH 2002 se aplic el nuevo rgimen simplificadoy se distingui entre los contribuyentes que excedan los 2.2 millones depesos como ingresos anuales, a los cuales se les aplic la tasa de 34%.4.3.2. Contribuciones a la Seguridad SocialPara las contribuciones a la seguridad social, aqu s se han consolido losingresos que de acuerdo a la legislacin vigente componen el Salario Basede Cotizacin (SBC)15 y sobre el cual se aplican las tasas contributivas.Tambin se ha distinguido entre personas autnomas y no autno-
mas. Esta decisin se justifica bajo la premisa de que apenas 0.7% deltotal de asegurados en el sistema del seguro social estn registrados atravs del rgimen voluntario.16 De la misma manera, se excluy a personasque trabajan en el extranjero, porque son un mnima parte (0.17%) en eltotal de la muestra, a pesar de que en ciertas regiones lleguen a tener cier-ta importancia. 4.3.3. La formula empleadaUna vez depurada y preparada la base de datos, se procedi a calcular elingreso bruto de las personas, tomando en cuenta el subsidio fiscal, crdi-to al salario y los ingresos exentos de pago,17 con apego a las diferentesparticularidades de la legislacin fiscal para cada ENIGH. Se construye asuna identidad en donde se contemplan todos los factores ya mencionados:b+e- n -J(b) - c(b) +n(b)+(b)- ss(b) - css= 0 (1)Reagrupando y despejando se tiene el ingreso bruto (b):b= (2)
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14 Prcticamente en todas las encuestas se aplic el artculo 113, que es el que contempla los diversos tramos fis-cales, pero con la diferencia de que no aplica el susidio fiscal.
15 Se integra con los pagos por cuota diaria, gratificaciones, percepciones, alimentacin, habitacin, primas, comi-siones, prestaciones en especie o cualquier otra cantidad entregada al empleado por su trabajo y los tramos de coti-zacin van de 1 a 25 SBC.
16 Datos para el ao 2002; el Art. 13 de la Ley del Seguro Social, define a los trabajadores en industrias familiares,independientes como profesionales, pequeos comerciantes, artesanos, domsticos, ejidatarios, comuneros ypequeos propietarios agrcolas, como individuos sujetos a rgimen voluntario.
17 Conformado por gratificaciones, primas vacacionales, reparto de utilidades y otras prestaciones en efectivo.
n-e- css1-J- c+n+ - ss
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Donde:b = Ingreso bruton = Ingreso netoe = Ingreso exento de impuestosss(b) = Contribuciones a la seguridad social con base en el SBCcss = Cuota fija para la seguridad social devengada por el empleador18J(b) =Tasa fiscal asociada al ingresoc(b) = Cuota fija de la tarifa fiscal asociada al ingreson(b) = Cantidad de subsidio fiscal(b) = Cantidad de crdito al salarioLos coeficientes ss, J, n, , as como las cuotas fijas c(b), css, fueronobtenidos de la Ley del Impuesto sobre la Renta y de la Ley del Seguro
Social (ver resumen tabla 1 y 2 del apndice III). El ingreso por intereses no se acumula a otros tipos de ingreso de tal
forma que para obtener el ingreso bruto simplemente se aplica el factor:(3)
donde J es el tipo impositivoSi bien, primero la inferencia del pago de impuestos se estim de forma
personal,19 de tal modo que se hizo un clculo para cada miembro de lafamilia que recibi ingresos monetarios a travs de los diferentes tipos deingreso, posteriormente, una vez obtenidos los diferentes ingresos brutosse procedi a agrupar por familia, debido a que el anlisis se basa en launidad familiar.4.4 Clculo de los impuestos indirectos Para el clculo del IVA, IEPS e Impuesto Predial20 se ha usado el gasto mo-netario de las familias reportado en las ENIGH, dichas familias se han clasi-
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18 Traslacin del impuesto.19 Se excluy el ISR pagado por las empresas por dividendos no distribuidos, adems de que las ENIGH no permiten
rescatar esta informacin.20 Impuesto local sobre la vivienda en propiedad, basado en el valor catastral de la propiedad, ste es parecido al
IBI aplicado en Espaa.
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ficado en deciles por su nivel de ingreso para poder apreciar mejor suesfuerzo fiscal soportado (apendice II).4.4.1 El IVAEn el particular caso del IVA, ste se obtuvo tanto agregado como para losquince21 tipos de consumo en que se subdivide el gasto de los hogares. Elsector de Alimentos y bebidas se subclasific, de tal manera que se pudodistinguir entre productos con tasa 0, los exentos y a los que se les aplica15% del IVA. Debe decirse que para los productos exentos se determin unatasa de 7%, debido a que durante el proceso productivo s se aplica la tasageneral de 15%, aunque no se aplique al consumo final. Aqu se supone laexistencia de traslacin del impuesto a travs del precio a los consumidoresfinales y que esta traslacin es de alrededor de la mitad de la tasa general.Por otro lado, para obtener una estimacin ms exacta del IVA se dis-
crimin entre bienes comprados en el extranjero y en el pas, as tambinentre bienes adquiridos en el comercio informal22 y formal. Simultnea-mente se hizo la distincin entre hogares urbanos y rurales.Para la clasificacin por deciles, se parte de un vector de ingresos con-
formado por el total de hogares N. Donde: = i (4)Paralelamente, por el lado del gasto de las familias, aparte de hacer un
anlisis agregado, ste se descompondr de acuerdo al tipo de productosconsumidos, con el objeto de apreciar de manera ms detallada la recau-dacin tributaria y su impacto sobre el ingreso final. As, siguiendo la clasi-ficacin del INEGI se har un ejercicio de recaudacin tributaria para loscatorce grupos de gasto.23 Donde el gasto total es la suma de todos los gas-tos familiares de todas las categoras de bienes. = (gi j ) (5)donde j = 0, 1, 2, 3 K, son los grupos de gasto.
21 Alimentos y bebidas, Transporte pblico, Limpieza, Cuidados personales, Educacin, Comunicaciones, Vivienda,Vestido y calzado, Cristalera y blancos, Salud, Enseres, Esparcimiento, Transporte privado, Regalos y otros gastos.
22 La ENIGH hace referencia a la compra en tianguis (mercados ambulantes).23 Vase apndice II para conocer los grupos de gasto y el nmero de productos involucrados.
N
i=0
N
i
K
j
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Sea i j el pago del IVA de la familia i del producto j, expresado como:i j=bjtjdi j (6)Donde:bj = precios dados al productordi j= nmero de unidades demandadas del bien j por la familia itj = tasa del IVA aplicada al bien jComo el objetivo es calcular el pago exacto de cada familia para cada
tipo de bien, se define al gasto de la familia i en el bien j como:gi j=bjdi j +i j (7)Como se desconoce el trmino bjdi j , la ecuacin se re-expresa:bjdi j=gi j -i j (8)Combinado esta ecuacin en (8), tenemos:i j=tj*(gi j -i j) (9)Reagrupando y factorizando para obtener la cantidad pagada por cada
familia:i j= gi j (10)
Finalmente, generalizando, el vector recaudatorio ser la suma de lostributos de los hogares por tipo de gasto: = gi , j (11)Siguiendo a Musgrave y Thin, se calcular tambin la tasa impositiva
efectiva media agregada y por deciles, con el fin de tener un primer anli-sis de progresividad estructural.24 As:
tj1+tj[ ]
N
i=0
K
j=0
tj1+tj[ ]
24 Musgrave y Thin en 1948 definieron el enfoque de progresividad estructural como la distribucin de los pagostributarios en los diferentes niveles de renta.
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i jtmi j= (12)
i j
De esta manera, si el tipo medio aumenta conforme crece el nivel deingreso se observa mayor progresividad en el sistema tributario y vicever-sa.4.4.2 Los impuestos especiales e impuesto predial Para su obtencin, se aislaron los bienes y servicios que devengan este tipode impuestos y se aplic la misma metodologa usada para el IVA, con ladiferencia importante de primero deducir el precio sin IVA, para despusobtener el IEPS, ya que de acuerdo a la legislacin se les aplica ambosgravmenes.En el caso del impuesto predial, las encuestas simplemente lo incorpo-
ran en el captulo de Vivienda y Servicios de Conservacin, de tal suerteque slo es cuestin de aislarlo para obtenerlo.4.1 Conceptos de ingreso Se han definido tres conceptos de ingreso, los cuales son de gran utilidaden la comparacin de la distribucin del ingreso antes y despus deimpuestos. En este sentido, se construy el ingreso familiar sumando todoslos ingresos monetarios de los individuos pertenecientes a esa familia, ascomo tambin los diferentes tipos de ingreso. Donde el ingreso monetariose entiende como la cantidad de dinero que recibe un perceptor miembrodel hogar por su trabajo, por utilidades, por rendimientos e indemniza-ciones y trasferencias corrientes.25 Debe decirse que las ENIGH contemplanslo los ingresos despus de impuestos por lo que es necesario obtener losingresos antes de impuestos o ingreso proveniente de los factores de laproduccin. Por el lado del gasto solamente se ha incluido el gasto mone-tario, dejando a un lado el autoconsumo y regalos, ya que el objetivo es cal-cular el IVA, IEPS e Impuesto Predial.26 Este tipo de rubros no devenganimpuestos para las familias.
N
i=0K
j=0
25 Definicin basada en la Encuesta Ingreso Gasto de los Hogares (ENIGH).26 El impuesto predial es un impuesto por derechos de propiedad de vivienda.
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70 Volumen 18, Nmero 35
El primer concepto a tomar en cuenta, y del cual partirn todas lasdefiniciones, es el Ingreso Disponible Familiar;27 ste no es ms que lasuma total de todos los ingresos28 familiares menos el pago de impuestosdirectos y contribuciones a la seguridad social. En este sentido se puededecir que es una variable Proxy del Ingreso Neto. El segundo concepto es elIngreso antes de Impuestos Directos.29 Este ingreso se podra tomar encuenta como una variable Proxy del Ingreso Bruto y no es ms que el ingre-so disponible ms los impuestos directos. Finalmente, para cuantificar elingreso libre de todo tipo de impuestos, se utilizar el ingreso despus deimpuestos indirectos,30 el cual consta del Ingreso Disponible Familiarmenos el pago de ste tipo de impuestos. Ingreso familiar Ingreso antes de Ingreso despues dedisponible Impuestos Directos Impuestos Directos
5.1 Incidencia impositivaPara su clculo se ha utilizado el ingreso disponible en vez del gasto,debido a que el ingreso refleja de manera ms fiel la capacidad de pago delos hogares. De acuerdo con la tabla 2 se aprecia un aumento del tipomedio pagado por los primeros deciles cuando se considera el pago deltotal de impuestos en los ltimos dieciocho aos. Cabe mencionar que apesar de registrar mayor tipo para los primeros deciles se observa ciertaprogresividad.De manera ms desagregada, el tipo medio para el pago de impuestos
directos muestra un aumento generalizado para todas los deciles, quepuede interpretarse como un aumento en el nivel recaudatorio. Dichoaumento no ha sido homogneo durante el periodo contemplado, ya quelos primeros deciles son las que han sufrido mayores incrementos. Por suparte el comportamiento del tipo medio para los impuestos indirectosmuestra mayor dinamismo para los primeros deciles, lo que ha llevado atener en el ao 2002 un tipo prcticamente similar para todos los decilesque flucta alrededor de 8%; incluso el ltimo decil tiene un tipo un pocomenor al agregado total de los deciles.
27 Ms detalles en el captulo 4.28 Incluidas pensiones y trasferencias corrientes.29 ISR y Contribuciones a la Seguridad Social.30 IVA, IEPS e Impuesto Predial.
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CENTRO DE INVESTIGACIN EN ALIMENTACIN Y DESARROLLO, A.C.
Enero - Junio de 2010 71
Los resultados indican que los tipos medios de los impuestos indirectoshan perdido la progresividad que gozaban en un principio y se han ubica-do en la neutralidad con cierto sesgo hacia la regresividad. Los tipos paralos impuestos directos an son progresivos, a pesar tambin de haber per-dido buena parte de su progresividad. Finalmente, el agregado de ambosimpuestos muestra progresividad, a pesar de que en 1989 exista casi unahomogeneidad en los tipos, explicado en buena parte por le deterioro delos ingresos de las familias producido por el estancamiento econmico dela llamada dcada perdida.5.2 Distribucin impositiva e incidencia sobre el ingresoAdems de haberse obtenido la carga fiscal, se ha calculado la distribucinporcentual de cada tipo de impuestos y su agregado por deciles de ingre-so; as como tambin su efecto sobre el ingreso. La tabla 3, muestra como el ISR ha evolucionado hacia una mayor pro-
gresividad en los ltimos dieciocho aos. Dicha progresividad se sustentaen la particular concentracin del pago del ISR por parte del ltimo decil, ya
Fuentes: elaboracin propia con datos de las ENIGH.
Tabla 2. Tipo impositivo efectivo medio respecto al ingreso disponibleDecil 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Total1984 Imp. IndirectosImp. DirectosImp. Totales
4.80.45.2
4.70.95.6
5.33.38.6
5.24.79.9
5.55.1
10.76.15.4
11.66.16.0
12.16.96.8
13.78.18.0
16.17.39.2
16.56.87.2
14.01989Imp. IndirectosImp. DirectosImp. Totales
10.74.5
15.211.07.0
18.011.06.9
17.910.1
7.417.5
10.97.3
18.310.0
7.517.6
10.07.5
17.59.28.2
17.38.78.1
16.95.1
11.316.4
7.59.4
16.91996Imp. IndirectosImp. DirectosImp. Totales
6.92.08.9
6.83.3
10.16.64.0
10.67.05.1
12.37.36.0
13.27.76.2
13.97.87.3
15.17.98.7
16.58.3
10.819.1
6.915.222.1
7.410.718.1
2002Imp. IndirectosImp. DirectosImp. Totales
8.53.5
12.18.03.7
11.78.54.1
12.68.84.3
13.18.34.8
13.18.75.5
14.28.75.8
14.58.87.6
16.48.99.1
17.97.5
15.923.4
8.210.418.6
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que en el ao 2002 deveng por s sola 71.64% del total recaudado por eseconcepto. Dado que el ISR es un impuesto que est en funcin del nivel deingreso, la alta carga impositiva sobre el ltimo decil, se explica en buenamedida por la alta concentracin del ingreso, amn de la legislacin fiscalvigente. Tal concentracin se ha visto an ms acentuada entre los aos1996 y 2002, ya que se aprecia un ligero aumento en la participacin delltimo decil en detrimento del penltimo.
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72 Volumen 18, Nmero 35
Fuente: elaboracin propia con datos de diferentes ENIGH y leyes fiscales.
Tabla 3. Carga fiscal familiar por tipo de impuestoDecil 1 2 3 4 5 6 7 8 9 101984 ISRImpr. Ind.IVAIEPSPredialContr. S. Soc.
0.11.11.21.00.80.0
0.31.92.11.62.20.5
1.12.82.92.64.62.9
2.23.53.92.87.44.8
3.04.54.83.9
10.16.1
3.86.16.65.58.58.0
6.27.97.97.8
14.39.5
8.210.710.311.216.814.0
13.817.415.520.112.321.5
61.444.244.943.723.132.8
1989ISRImpr. Ind.IVAIEPSPredialContr. S. Soc.
0.11.51.71.40.61.6
0.33.03.32.63.64.3
0.53.94.03.83.55.4
0.95.05.04.93.37.6
1.36.46.36.66.18.3
2.07.77.97.54.610.7
3.19.89.89.93.512.3
5.912.111.812.7
8.414.5
11.216.816.317.621.415.4
74.633.734.133.145.019.9
1996ISRImpr. Ind.IVAIEPSPredialContr. S. Soc.
0.11.31.51.10.20.5
0.22.42.61.90.61.8
0.43.13.32.62.22.8
0.74.24.43.74.74.5
1.45.35.44.94.05.8
1.97.17.26.78.97.4
3.48.98.99.26.49.8
6.311.411.311.68.412.6
13.917.617.119.213.319.0
71.638.838.339.251.435.7
2002ISRImpr. Ind.IVAIEPSPredialContr. S. Soc.
0.01.31.41.21.11.5
0.02.42.42.30.92.9
0.13.43.43.61.04.3
0.34.64.54.68.15.3
0.75.45.45.61.86.6
1.57.16.97.39.88.6
2.79.08.79.2
18.89.6
6.212.011.313.116.013.0
11.917.316.419.010.219.0
76.637.439.534.232.429.3
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Respecto a los impuestos indirectos, stos muestran menor concen-tracin que el ISR, sin embargo, an as el ltimo decil en 2002 pagaba37.42%, despus de haber registrado 44.22% en 1984. Aqu las dispari-dades entre deciles son menos agudas que en el ISR y aunque los pagosestn relacionadas indirectamente con el nivel de ingreso, el factor deter-minante es el nivel de gasto, el cual presenta patrones ms suavizadosentre deciles.En cuanto a las cotizaciones a la seguridad social, stas confirman, de
alguna manera, la concentracin del ingreso. Sin embargo, dado que exis-ten lmites superiores al pago de cuotas y tambin una mayor participacinpor parte de los estratos ms bajos de ingreso (a raz de la reformas a laLey del Seguros Social en 1997), no existen las altas proporciones en lascontribuciones mostradas por parte de los ltimos deciles en el ISR; inclu-so los pagos a la seguridad social en 2002 por parte de los primeros decilesregistran una mayor proporcin que la obtenida para los impuestos indirec-tos. Con base en la tabla 4 se observa que en todos los aos de estudio
(salvo 1989) la participacin impositiva para los primeros 8 9 deciles esmenor que la participacin en el ingreso, lo que muestra una clara tenden-cia progresiva en el pago de impuestos. Esta propensin se torna ms evi-dente cuando se comparan los diferentes tipos de ingreso, as al contrastarel Ingreso antes de Impuestos Directos contra el Ingreso Disponible, seaprecia una menor participacin en el Ingreso antes de Impuestos Directospara los primeros 8 deciles y para todos los aos (otra vez exceptuando1989) que la registrada por el Ingreso Disponible. Aqu se invierte larelacin en los ltimos dos deciles. Lo anterior sugiere que los impuestosdirectos son pagados en su mayora por los ltimos dos deciles, de talforma que cuando stos son omitidos, aumenta el ingreso relativo dedichas deciles, confirmando que los dos deciles son las base de la recau-dacin por impuestos sobre la renta. Posteriormente, cuando se analiza la participacin por deciles del
Ingreso Disponible y del Ingreso despus de Impuestos Indirectos, seencuentra que la participacin en el ingreso para los primeros deciles se haincrementado, incluso un poco ms, reforzando el efecto de los impuestosdirectos. Sin embargo, dicha tendencia no ha sido uniforme durante ellapso de estudio, as mientras para los aos 1984 y 1996 ha aumentado laparticipacin para los primeros 7 deciles del ingreso despus de impuestosindirectos (que en los hechos representa el ingreso disponible final), parael ao 2002 slo ha aumentado para los 2 primeros deciles, despus de
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Enero - Junio de 2010 73
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que en 1989 haya incluso disminuido la participacin de los primerosdeciles. Con estos resultados se confirma que los impuestos indirectos tuvieron
un efecto regresivo sobre el ingreso de los deciles menos favorecidos en1989, mientras que surtieron un ligero efecto compensador para losprimeros deciles en los aos 1984 y 1996. Ello sugiere que el pago de losimpuestos indirectos recay en su mayora por los ltimos 2 3 deciles.Finalmente, en 2002, el efecto positivo del aumento proporcional del ingre-so final despus impuestos indirectos slo se ve reflejado en los dosprimeros deciles, aunque de una manera marginal. Queda as de mani-fiesto las escasa progresividad que tienen los impuestos indirectos, sobreel ingreso.
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74 Volumen 18, Nmero 35
Fuente: elaboracin propia con datos de diferentes ENIGH y leyes fiscales.
Tabla 4. Distribucin porcentual por tipo de ingreso e impuestosDecil 1 2 3 4 5 6 7 8 9 101984 Ingreso desp. Imp. IndIngreso DisponibleIngreso Final antes de Imp. Dir.Total de impuestos
1.591.551.640.57
2.852.782.871.10
3.643.583.702.19
4.584.514.703.19
5.595.525.634.19
6.836.786.905.59
8.828.768.837.53
10.6010.6110.6910.32
14.3214.5314.7216.71
41.1841.3940.3248.60
1989Ingreso desp. Imp. IndIngreso DisponibleIngreso Final antes de Imp. Dir.Total de impuestos
1.041.081.390.97
1.942.012.382.14
2.562.663.022.82
3.563.674.053.79
4.194.364.604.71
5.555.715.985.95
7.137.347.527.58
9.639.829.85
10.08
14.1814.3814.0614.37
50.2148.9847.1447.59
1996Ingreso desp. Imp. IndIngreso DisponibleIngreso Final antes de Imp. Dir.Total de impuestos
1.451.441.820.71
2.572.552.901.42
3.423.403.781.99
4.384.364.742.92
5.355.345.583.90
6.746.756.995.19
8.348.388.537.00
10.6010.6510.63
9.71
15.4715.6315.3016.51
41.6041.4839.7350.65
2002Ingreso desp. Imp. IndIngreso DisponibleIngreso Final antes de Imp. Dir.Total de impuestos
1.291.291.610.84
2.442.432.821.53
3.283.293.682.23
4.214.244.602.98
5.365.365.643.77
6.666.696.895.10
8.408.458.456.61
11.1511.2210.96
9.87
15.9016.0215.5615.43
41.3341.0119.8051.65
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5.3 Coeficiente de Gini y de ConcentracinSe han calculado los coeficientes de concentracin de cada tipo de ingresoy posteriormente se compararon con el ndice de Gini del IngresoDisponible de los Hogares, simultneamente se analiz su evolucin en elperiodo de estudio.Atendiendo a la tabla 5, se aprecia que el coeficiente de concentracin
de los impuestos totales para cada ao en cuestin, es mayor que el ndicede Gini del Ingreso Disponible respectivo. De esta manera se puede decirque existe un papel redistributivo de los impuestos, ya que el pago de losmismos se concentra en los deciles con mayor ingreso. Por otro lado seobserva que el diferencial entre los coeficientes de concentracin y el deGini ms o menos se ha mantenido estable, excepto para el ao 1996,donde se aprecia una menor diferencia y, por lo tanto, un menor efectoredistributivo a favor de la poblacin con menores ingresos.
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Enero - Junio de 2010 75
ndice de Gini 1984 1989 1996 2002Ingreso disponible 0.50020.0087 0.58640.0136 0.52300.0103 0.50840.0047
Indices de concentracinTipos de impuesto 1984 1989 1996 2002Impuestos totales 0.59420.0169 0.63460.0202 0.61780.0097 0.59970.0057Impuestos directos 0.60560.0179 0.66160.0213 0.63970.0107 0.62910.0061Impuestos indirectos 0.49670.0092 0.45730.0067 0.51020.0051 0.47940.0037
ISR 0.72460.0177 0.82300.0156 0.83750.0102 0.84880.8488Contribucin a la Seguridad Social 0.35300.0105 0.31250.0068 0.47620.0055 0.41590.00467IVA 0.48690.0103 0.45100.0077 0.49700.0061 0.48200.0042IEPS 0.53620.0105 0.47300.0065 0.54130.0062 0.47380.0042Impuesto Predial 0.26470.0242 0.56490.0581 0.56530.0770 0.49420.0518
Tabla 5. ndices de Gini y de concentracin de los impuestos
Fuente: elaboracin propia con base en diferentes ENIGH, los nmeros pequeos debajo decada ndice expresan su desviacin estndar.
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Cuando se hace un anlisis ms desagregado, o sea por tipo deimpuestos, se observa que los impuestos directos en su conjunto soportantotalmente el peso de la mejora de la distribucin del ingreso por la va fis-cal, mientras que los impuestos indirectos no contribuyen a la redistribu-cin debido a que sus ndices de concentracin son menores al ya de pors alto coeficiente de Gini del Ingreso Disponible para todos los aos deestudio, lo que implica que lejos de mejorar empeoran la distribucin delingreso.Desagregando an ms, se puede decir que el impuesto que soporta la
mayor carga redistributiva es el ISR, ya que muestra coeficientes de concen-tracin muy superiores a los coeficientes de Gini del Ingreso Disponible;adems su importancia en la redistribucin ha aumentado en el periodo deestudio, ya que ha seguido una trayectoria de crecimiento, pasando de0.7246 en 1984 a 0.8488 en el ao 2002.En cambio las contribuciones a la seguridad social y el resto de los
impuestos registran coeficientes de concentracin menores a los propiosndices de Gini, de tal modo que no ejercen algn efecto redistributivo, yaque para que ello se cumpla, han de registrar coeficientes mayores al Ginidel Ingreso Disponible.Sin embargo, cada impuesto manifiesta un comportamiento distinto en
el tiempo; as mientras las Contribuciones a la Seguridad Social y el Im-puesto predial han aumentado su ndice de concentracin y mejorado suefecto redistributivo a favor de los deciles con menores ingresos; el coefi-ciente de concentracin del IVA, se ha mantenido casi invariable durante losdieciocho aos que contempla el estudio. En contraste los Impuestos espe-ciales (IEPS), han registrado un significativo descenso en su ndice de con-centracin, el cul pas de 0.536 en 1984 a 0.473 en el 2002, de tal formaque han estado contribuyendo a aumentar la ya de por si enorme desigual-dad en la distribucin del ingreso; por lo tanto sera deseable plantearse uncambio en sus tasas para eliminar los efectos adversos sobre los decilesms pobres.5.4 La progresividad de los impuestosPara que un impuesto tenga un efecto ampliamente redistributivo a favorde los deciles con menores ingresos, debe ser desproporcionalmentemayor al ingreso disponible antes de impuestos. Esta desproporcionalidaddel impuesto se captura a travs del ndice de Kakwani, de tal forma que sel impuesto es progresivo, el ndice de Kakwani ser positivo y se incre-mentar a medida que aumente la progresividad.
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76 Volumen 18, Nmero 35
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As, analizando el ndice de Kakwani (tabla 6) para el conjunto deimpuestos del periodo de estudio, se encuentra una ligera desproporciona-lidad en favor de los menores ingresos, de tal forma que el sistema impo-sitivo en su conjunto es moderadamente progresivo. El nivel de progresivi-dad se ha mantenido casi constante para los aos de estudio, con la excep-cin del ao 1989 en donde el ndice de Kakwani se ve disminuido casi ala mitad (0.482), a pesar de que el ndice de concentracin fue el mayor detodos los aos (0.634). Dado que la estructura fiscal experiment algunoscambios31 que en principio habran de favorecer a los hogares con menoresingresos entre el ao 1984 y 1989, se puede inducir que la explicacin enla disminucin de la progresividad del sistema en 1989, obedece principal-mente al importante aumento de la desigualdad del ingreso disponible, yaque para este ao el ndice de Gini muestra el mayor coeficiente.Cuando se hace el anlisis por tipo de impuesto, se confirma la definiti-
va progresividad de los impuestos directos, mientras que los impuestosindirectos muestran una regresividad cercana a la neutralidad. Vale decir,que la cada en el ndice total de progresividad para el ao 1989, se debecasi en su mayor parte a los impuestos indirectos y, particularmente, a losImpuestos Especiales, los cuales muestran importantes disminuciones ensu ndice.Los valores mostrados para el ISR slo confirman el constante aumento
en la progresividad de este impuesto. La tendencia hacia la progresividadse observa tambin en la evolucin de las Contribuciones a la SeguridadSocial, donde sus ndices parten de una importante regresividad en 1984hacia casi la neutralidad para el ao 2002; a pesar de ello las contribu-ciones a la seguridad social siguen siendo las ms regresivas dentro delconjunto de impuestos analizados. Por su parte, el IVA muestra regresividadpara los cuatro aos analizados, aunque con una ligera tendencia a la neu-tralidad a partir de 1996. Finalmente tanto los impuestos especiales comoel impuesto predial se muestran regresivos en 2002 aunque estn cerca dela neutralidad y denotan un comportamiento vacilante, con aos intercala-dos de regresividad y progresividad y por lo tanto sin una clara tendencia.5.7 Efecto redistributivo totalPara calcular el efecto que tienen los impuestos sobre la distribucin delingreso, se acudi a los tres conceptos de ingreso antes ya definidos.Primero, se obtuvo el coeficiente de Gini para cada tipo de ingreso y poste-
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Enero - Junio de 2010 7731 Disminucin en los tramos fiscales del ISR y la eliminacin del la tasa reducida para alimentos procesados.
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Volumen 18, Nmero 3578
E S T U D I O S S O C I A L E S
riormente el ndice de Reynolds-Smolensky normalizado, que no es otracosa que el porcentaje de variacin de los ndices de Gini entre tipos deingreso.
De acuerdo a la tabla 7, puede observarse cmo los impuestos directostienen un destacado papel redistributivo. Es evidente cmo cae el coefi-ciente de Gini entre los ingresos familiares antes del pago de impuestosdirectos y el ingreso disponible (despus del pago de dichos impuestos). Noobstante, el efecto redistributivo no es el mismo para cada ao de estudio,a travs del ndice de Reynolds-Smolensky normalizado se aprecia una lige-ra tendencia a disminuir dicho efecto redistributivo, ya que mientras en1984 la distribucin del ingreso mejoraba en casi 5.7%, para el ao 2002slo lo haca en 3.6%El efecto contrario es percibido con los impuestos indirectos, que aun-
que casi neutrales, contribuyen al empeoramiento de la distribucin delingreso de manera casi imperceptible. Durante el periodo de estudio laevolucin de estos impuestos ha empeorado ligeramente, ya que de sercasi totalmente neutrales en 1984, con un valor de tan slo un -0.07%, para2002 los impuestos contribuyeron a aumentar la desigualdad de la renta en0.28%.
Tipo de Impuesto 1984 1989 1996 2002Impuestos totales 0.09400.0119 0.04820.0094 0.09490.0090 0.09130.0042Impuestos directos 0.10540.0131 0.07520.0105 0.11670.0098 0.12070.0046Impuestos indirectos -0.00350.0062 -0.12910.0126 -0.01270.0081 -0.02900.0042
ISR 0.22450.0131 0.23660.0066 0.31450.0100 0.34040.0045Contribucin a la Seguridad Social -0.14720.0130 -0.27390.0150 -0.04680.0111 -0.09250.0063IVA -0.01320.0066 -0.13540.0128 -0.02600.0077 -0.02640.0042IEPS 0.03600.0108 -0.11340.0136 0.01830.0110 -0.03460.0051Impuesto predial -0.23550.0435 -0.02150.0595 0.04230.0774 -0.01420.0518
Tabla 6. ndice de Kakwani de los Impuestos
Fuente: elaboracin propia.Nota: La progresividad de los impuestos se mide con respecto al Ingreso Disponible.La cifra que se encuentra por debajo de cada ndice de Kakwani es su desviacin estndar.
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Sin embargo, en general, cuando se analiza el efecto agregado de losimpuestos en la redistribucin del ingreso y se compara el Ingreso antes deImpuestos Directos, contra el Ingreso despus de Impuestos Indirectos, seobtiene un efecto agregado positivo sobre la redistribucin del ingreso de3.4% (ao 2002), donde los impuestos indirectos contribuyen slo ligera-mente a empeorar la distribucin mientras que los directos soportan todoel efecto redistributivo positivo.6. Simulacin en el pago del IVAy redireccin de las transferenciasDado que en los ltimos aos se ha dado un intenso debate entre los prin-cipales agentes econmicos acerca de una posible reforma fiscal que afec-tara sobre todo las tasas del IVA, con el fin de aumentar la recaudacin tri-butaria y as los recursos pblicos destinados al gasto social. Se ha inten-tado recoger algunas de las principales propuestas para su comparacin yevaluacin y as conocer los efectos redistributivos e incidencia impositiva.En este contexto han surgido interesantes trabajos acadmicos como elconducido por Huesca y Serrano (2005) en el que despus de proponer un
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Enero - Junio de 2010 79
Tipo de Ingreso 1984 1989 1996 2002Ingreso antes impuestos directos 0.53030.0104 0.60520.0150 0.54600.0096 0.52770.0047Ingreso disponible 0.50020.0087 0.58640.0136 0.52300.0103 0.50840.0047Ingreso despus impuestos indirectos 0.50050.0088 0.59190.0138 0.52380.0106 0.50980.0048
La cifra que se encuentra por debajo de cadacoeficiente es su desviacin estndar.*/ Nivel de confianza de 95%
ndice Reynolds-Smolensky normalizado antes y despus de impuestosEfecto redistribitivo 1984 1989 1996 2002Impuestos directos1 0.0568 0.0310 0.0422 0.0366Impuestos indirectos2 -0.0007 -0.0094 -0.0015 -0.0028
Total3 0.0561 0.0219 0.0407 -0.0339
Tabla 7. Coeficientes de Gini antes y despus de impuestos*
1/ Ing ant. Imp. Dir/Ing Disponible2/ Ing. Disponible/Ing. desp. Imp. Indirectos3/ Ing ant. Imp. Dir/Ing. desp. Imp. Indirectos.Fuente: elaboracin propia con datos de diferentes ENIGH.
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IVA con tres tasas diferenciadas32 se demuestra que aumenta la recau-dacin, la eficiencia y la productividad del impuesto sin perjudicar laequidad.En sentido similar, este trabajo propone tres escenarios a comparar, el
primero es el actual estado del IVA, el segundo recoge una propuesta quehace aumentar el IVA a alimentos y medicinas aunque contempla exen-ciones para una canasta de productos denominados bsicos y una tasareducida de 6% a medicinas y el tercer escenario contempla una tasacingeneralizada para alimentos y medicinas de 10%, y una tasa reducida parala misma canasta de productos bsicos (tabla 8).Previo al clculo conviene hacer algunas suposiciones y aclaraciones;
primero; hay que decir que el anlisis es esttico y no recoge los posiblesefectos en el corto y mediano plazo que pudiesen surgir ante un cambioimpositivo sobre el consumo y por lo tanto sobre el mismo nivel de recau-dacin total; segundo, no existen costos de eficiencia, ello significa que unanuevo esquema tributario y de transferencias no afectar al crecimientoeconmico.Una vez definidas las caractersticas de cada escenario y el tipo de anli-
sis, se procedi a calcular el consumo e imputar el IVA a cada familia atravs de las ENIGH del ao 2002 de los productos que contempla la nuevatasacin, para finalmente calcular la nueva recaudacin total. Como es previsto, la nueva tasacin propuesta aumenta la recaudacin
total para ambos escenarios, de tal modo que la recaudacin del IVA proce-dente slo de alimentos y bebidas casi se duplica en el primero escenarioy se triplica para el segundo. En contraste, el IVA total slo aumenta en12.2% para el escenario uno y 26.2% para el escenario dos, mientras quela recaudacin total se ve elevada en 4% y en 8.6%, y la presin fiscal lohace entre un 0.5% y 1% del PIB respectivamente.La discusin se sustenta en el hecho de que los deciles con menores
ingresos dedican una mayor parte de sus gastos a la alimentacin, de talmodo que un aumento en la tasa del IVA, provoca un mayor esfuerzo fiscalpor parte de estas familias. Se observa que para los primeros dos decilesentre 60% y 70% de su gasto se hace en alimentos y bebidas, de tal modoque una buena parte del IVA hipottico que pagaran se hara a travs delconsumo de alimentos y bebidas. El gasto en medicinas es mucho menosacusado, aunque tambin se aprecia que el primer decil destina una pro-
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32 Las tasas propuestas son 4% para los bienes que actualmente tienen tasa cero (especialmente alimentos), 7%cuidados mdicos, material teraputico y transporte pblico y una tasa general de 15% para el resto de bienes.
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porcin mayor de su gasto, casi cuatro veces ms de lo que destina el lti-mo decil.En suma, la alta participacin del gasto en alimentos y medicinas para
los primeros deciles aumenta su esfuerzo fiscal. De este modo, es intere-sante notar que a pesar de que la propuesta 2 contempla una canasta deproductos bsicos con tasa reducida de 6%, el esfuerzo fiscal es conside-rable (tabla 8) para los primeros cinco deciles y en especial para lasprimeros dos, ya que ste casi se triplica con respecto a la propuesta 1,donde la canasta de productos bsicos contempla un IVA de 0%.En cambio, para el ltimo decil el esfuerzo fiscal que es de 9.9% apenas
se duplica para la propuesta 2, y es casi diez veces menor que el 98% regis-trado para el primer decil. Sin embargo, a pesar del mayor esfuerzo fiscalpor parte de los primeros deciles en el pago del IVA en alimentos y medici-nas para los dos escenarios propuestos, son los ltimos deciles los quems aportan a la recaudacin total del IVA. As por ejemplo, el ltimo decilpagara 25% de la factura total del IVA en alimentos y medicinas con lapropuesta 2.Claro est, que si se compara con el nivel pagado en 2002 que es de casi
40%, la reduccin de su carga fiscal es notable. En cambio, el primer decilapenas pagara en el segundo escenario 2.9%, mientras que en el actualesquema fiscal participa con 1.3% del recaudacin total del IVA por concep-to de alimentos. Sin embargo, ha de decirse que son el tercer, cuarto y
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Actual Propuesta 1 Propuesta 2
0% Todo tipo de alimentos0% medicinas
0% canasta de productosbsicos: harina y productosde maz y trigo, pan, leche,huevo, aceite vegetal ver-
duras, legumbres y legumi-nosas no envasadas.
6% resto de alimentos, enespecial procesados
6% medicinas
6% canasta de productosbsicos: harina y productosde maz y trigo, pan, leche,huevo, aceite vegetal ver-
duras, legumbres y legumi-nosas no envasadas.
10% resto de alimentos, enespecial procesados
10% medicinas
Tabla 8. Escenarios de tasas del IVA a alimentos y medicinas
Fuente: elaboracin propia.
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quinto decil los que absorben una mayor participacin dentro de la estruc-tura impositiva, ante los cambios impositivos previstos (tabla 10).Finalmente, en la tabla 11, a travs de los coeficientes de concentracin
para el pago del IVA, se confirma la menor progresividad de las propuestasde imposicin en el pago del IVA. Tomando en cuenta que el coeficiente deconcentracin en el ao 2002 para el pago total del IVA fue de 0.4820. El
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Alimentos MedicinasDecila Propuesta 1 Propuesta 2 Propuesta 1 Propuesta 2
123456789
10
36.9329.0325.6123.4220.1417.7817.9913.2810.25
5.00
98.3174.6663.3656.4948.0340.9839.0828.8621.49
9.92
2.621.801.381.261.221.061.010.780.950.45
2.731.871.441.311.271.101.050.810.990.46
Total 11.41 25.45 0.79 0.82
Tabla 9. Esfuerzo fiscal de las familias ante cambios en el IVA
Fuente: elaboracin con base en la ENIGH, 2002
Alimentos MedicinasDecila 2002 Propuesta 1 Propuesta 2 Propuesta 1 Propuesta 2
123456789
10
1.342.603.524.635.867.688.86
10.5115.3339.68
2.153.704.965.977.128.77
10.3011.3415.0530.63
2.894.696.076.968.069.47
10.7311/4914.3725.27
3.224.535.255.927.618.719.77
10.4119.7124.87
3.224.535.255.927.618.719.77
10.4119.7124.87
Tabla 10. Estructura en el pago del IVA por parte de las familias mexicanas
Fuente: elaboracin con base en la ENIGH, 2002.
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registrado para el IVA en alimentos en el mismo ao presenta un menorvalor y con ello poca progresividad, de tal manera que las propuestas decambio impositivo aumentan an ms la regresividad del IVA, ya que en elcaso de la propuesta 2, el coeficiente de concentracin se reduce hasta47%.Para resumir, se puede decir que la aplicacin del IVA a alimentos y me-
dicinas afectara significativamente ms a las familias con menores ingre-sos dada la alta proporcin del gasto de estos productos dentro de su gastototal, especialmente si se gravan los alimentos. Los efectos negativos, seexpresan en mayor carga fiscal para ambos escenarios, a pesar de que sehaya propuesto una tasa cero para una canasta bsica de alimentos en elprimer caso y una tasa reducida de 6% para el segundo. Sin embargo, lamayor carga fiscal la absorberan de manera proporcional los deciles inter-medios y en trminos absolutos los ltimos deciles, dado su alto nivel deconsumo. En el caso de las medicinas parece ser que slo la propuesta 2, ha resul-
tado ser perjudicial para los deciles con menores ingresos. En contraste, la recaudacin tributaria del IVA por concepto de alimen-
tos y bebidas se ha elevado sensiblemente, ya que casi se ha duplicado ytriplicado para la primera y segunda propuesta respectivamente. Finalmen-te, ha de decirse que dado el carcter esttico del anlisis, no es posiblecapturar los posibles efectos dinmicos que sobre la recaudacin tiene laalteracin de las tasas del IVA, como es la reaccin en el comportamientodel gasto de ciertos bienes por parte de las familias.
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Enero - Junio de 2010 83
Alimentos 2002 Propuesta 1 Propuesta 2CoeficienteDesviacin estndar
0.41670.0072
0.34400.0046
0.28200.0035
Salud y medicinas 2002 Propuesta 1 Propuesta 2CoeficienteDesviacin estndar
0.62700.0215
0.57930.0186
0.36880.0146
Tabla 11. Coeficiente de concentracin en el pago del IVA
Fuente: elaboracin propia con datos de ENIGH, 2002 y procesos desimulacin.
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7. Conclusiones y recomendacionesSe observa que prcticamente toda la progresividad del sistema fiscal mexi-cano descansa sobre el ISR, debido a una creciente concentracin en elpago de este impuesto para los dieciocho aos del anlisis y, en especial,para el ltimo decil, y en menor medida del IVA e impuestos especiales.Est claro que sistemas fiscales saludables no pueden sustentarse en elhecho de que el ltimo decil pague 51% del total de impuestos. Estasituacin explica en parte la baja presin fiscal que existe en el pas; perotambin es cierto que la alta desigualdad del ingreso hace muy difcil unamayor participacin del resto de los deciles.Dado que alrededor de 70% de los asalariados perciben ingresos infe-
riores a los tres salarios mnimos y por lo tanto estn prcticamente exen-tos del pago del ISR, este tipo de impuesto es pagado en ms de 90% porlos ltimos tres deciles, hecho que hace que el ISR sea un impuesto alta-mente progresivo y que contribuya a mejorar la distribucin del ingreso en3.3% para el aos 2002, si bien debe hacerse notar que se percibe un sen-sible deterioro respecto al ao de 1984.El resto de los impuestos en especial el IVA, que por su nivel recaudato-
rio es comparable al ISR, son regresivos a pesar de que los ltimos decilestambin pagan la mayor parte de estos impuestos. Tan slo el ltimo decilpaga alrededor de 40% de la factura total. La situacin se debe a la altaconcentracin del gasto que hace que el esfuerzo impositivo para losprimeros deciles sea mayor que para los ltimos. De hecho, cuando se haceuna diseccin de la estructura del pago de impuestos por deciles, se obser-va como los impuestos indirectos tienen un mayor peso en la canastaimpositiva.Por su parte las Contribuciones a la Seguridad Social a raz de las refor-
mas de 1997 han hecho su aparicin en los primeros tres deciles, los quecontrasta con su casi inexistencia antes de dicha reforma, a pesar de quelas contribuciones tambin son regresivas tendiendo casi a la neutralidad y,sin embargo, su aparicin en los primeros deciles supone un cambio po-sitivo por el hecho de que significan mayor cobertura social. De acuerdo altipo medio efectivo, se aprecia un importante aumento en el esfuerzo fiscalpara los primeros deciles, en especial para los impuestos indirectos. La simulacin de reformas al IVA a travs de dos tasas propuestas ha evi-
denciado cmo un aumento del IVA incidira en un mayor esfuerzo fiscalpara los primeros deciles, con un deterioro de casi 50% en los ndices deconcentracin con una tasa generalizada de 10% y apenas un aumento dela recaudacin en el mejor de los cosos del 26%. Tambin se ha podido
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84 Volumen 18, Nmero 35
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detectar que aunque el esfuerzo fiscal es mayor para los primeros deciles,quienes acabaran pagando proporcionalmente ms seran los decilesintermedios, mientras que el mayor pago en trminos absolutos corres-ponde a los ltimos.33En suma, la evolucin en la progresividad del sistema impositivo com-
pleto apenas si ha cambiado durante los dieciocho aos que contempla elestudio y ha registrando nicamente un breve cambio positivo en el senti-do de mayor progresividad por parte del ISR y las Contribuciones a laSeguridad Social, un casi inmovilismo del IVA, el cual roza la neutralidad yuna ligera mayor regresividad de los IEPS.Dado que se ha visto que en conjunto el sistema tributario es ligera-
mente progresivo con una importante tendencia a la neutralidad, dondeslo el ISR es el nico verdaderamente redistributivo, es pertinente refle-xionar sobre la efectividad de una poltica redistributiva basada en losimpuestos.En la mayora de los pases, sobre todo en los europeos, la redistribu-
cin del ingreso se hace a travs de una cativa poltica de transferencias,tanto monetarias como en especie, ms que a travs del sistema tributario,el cual en la mayora de los pases se aproxima a la neutralidad. Sin embar-go, ello no significa que no se tenga que corregir o minimizar la regresivi-dad de algunos impuestos o impulsar la recaudacin de los impuestos pro-gresivos.En este sentido es conveniente para Mxico adoptar una reforma tribu-
taria integral donde desaparezcan las exenciones, regmenes especiales ydeducciones, y con ello las exenciones de ISR e IVA, con el fin de que el sis-tema recaudatorio sea menos complicado y costoso, de tal manera queaumente inmediatamente la productividad y eficiencia tributaria. El aumen-to de la presin fiscal proveniente de esta reforma habra de destinarse atransferencias familiares para redistribuir el ingreso va salud, educacin yprogramas de alivio antipobreza.En el caso del IVA, s sera conveniente aplicar una tasa diferenciada que
permita minimizar el impacto regresivo que tendra una aplicacin gene-ralizada del IVA sobre alimentos y medicinas. Como ya se demostr con elejercicio de simulacin presentado aqu y en lnea con otras investigaciones(Huesca y Serrano, 2005), una tasa diferenciada aumentar la recaudacin,pero suavizara el esfuerzo fiscal que haran las familias con menores ingre-
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Enero - Junio de 2010 8533 Huesca y Serrano (2005) llegan a conclusiones similares usando tres tipos de de tasas.
-
sos, a su vez la omisin de la exencin del IVA facilitara la recaudacin enla cadena productiva.Est claro que es necesario y urgente un acuerdo social que permita ele-
var la baja presin fiscal, manteniendo la progresividad del sistema o inclu-so mejorndolo con una tasa diferenciada para el IVA, una real progresivi-dad del ISR con la minimizacin de deducciones y regmenes especiales ycompletado con una poltica social activa y redistributiva con recursos exce-dentes provenientes del aumento de la recaudacin.
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ReferenciasHuesca. L. y A. Serrano (2005) Impacto fiscal redistributivo desagregado del
impuesto al valor agregado en Mxico, vas de reforma en Investigacineconmica. Vol. LXIV, nmero 253, julio-septiembre 2005.
(1999) Mejorar los ingresos fiscales. Reforzar el sistema bancario enEstudios Econmicos de la OECD, para Mxico: 1999. Paris, OECD.
Pechman, J. y B. Okner (1974) Who Bears the Tax Burden? Washington, D.C.Brookings Institution,
SHCP (1998) Situacin de las Finanzas Pblicas. Mxico, Gobierno Federal.
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-
Apndice IIngresos monetarios de los hogaresRemuneraciones al trabajoSueldos y salarios o jornalDestajoComisiones y propinasHoras extrasAguinaldoIncentivos, gratificaciones o premiosBono, percepcin adicional o sobresueldoPrimas vacacionales y otras prestaciones en efectivoReparto de utilidadesIngresos por negocios propiosNegocios industrialesNegocios comercialesPrestaciones de serviciosProduccin agrcolaCra, explotacin y produccin de derivados de animalesReproduccin, corte y tala de rbolesRecoleccin de flora, productos forestales, caza y captura de animalesCra y explotacin de plantas y animales acuticos y pescaIngresos por cooperativasSueldos o salariosGanancias o utilidadesIngresos de sociedadesSueldos y salarios o jornalGanancias o utilidadesIngresos de empresas que funcionan como sociedadesSueldos y salarios o jornalGanancias o utilidadesIngresos por venta de la propiedadAlquiler de tierras, terrenos que estn dentro del pasAlquiler de tierras, terrenos que estn fuera del pas
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Alquiler de tierras de donde se extraen minerales: agua, arena, piedra,etc.Alquiler de casas, edificios, locales y otros inmuebles que estn dentrodel pasAlquiler de casas, edificios, locales y otros inmuebles que estn fuera delpasIntereses provenientes de inversiones a plazo fijoIntereses provenientes de eventos de ahorroIntereses provenientes de prstamos a tercerosRendimientos provenientes de acciones o dividendosRendimientos provenientes de bonosRendimientos provenientes de cdulasAlquiler de marcas, patentes y derechos de autoOtros ingresos por renta de propiedad no considerados en los anteriores(especifique)TransferenciasJubilaciones y/o pensiones originadas dentro del pasJubilaciones y/o pensiones provenientes de otros pasesIndemnizaciones recibidas de seguros contra riesgos a tercerosIndemnizaciones por accidentes de trabajoIndemnizaciones por despido y retiro voluntarioBecas y donativos provenientes de organizaciones no gubernamentalesBecas y donativos provenientes del gobiernoRegalos o donativos en dinero provenientes de otros hogaresIngresos provenientes de otros hogaresBeneficios de progreso u oportunidadesBeneficios de PROCAMPOOtros ingresosOtros ingresos corrientes no considerados en los anterioresPercepciones financieras y de capitalRetiro de inversiones, ahorros, tandas, y cajas de ahorro, etc.Pagos recibidos que usted hizo a otras personas no miembros del hogarPrstamos recibidos de personas no miembros del hogar o institucionesVenta de monedas, metales preciosos, joyas y obras de arteVenta de accionesVenta de bonos
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Venta de cdulasVenta de marcas, patentes y derechos de autorHerencia, dotes y legadosLotera y juegos de azarVentas de casas, terrenos, condominios etc. que estn dentro del paspropiedad de algn miembro del hogarVentas de casas, terrenos, condominios etc. que estn fuera del paspropiedad de algn miembro del hogarVenta de maquinaria, equipo, animales de produccin, vehculos etc. uti-lizados en el negocio propio del hogarVenta de vehculos, aparatos elctricos de segunda mano, etc.Prstamos hipotecarios por bienes inmuebles, casas, terrenos, edificioslocales Seguros de vidaOtras percepciones financieras y de capital no consideradas en las ante-riores (especifique)Apendice IIGasto monetario de los hogaresAlimentos, bebidas y tabaco243 ArtculosTransporte pblico7 ServiciosLimpieza y cuidados de la casa24 ArtculosCuidados personales24 ArtculosEducacin, cultura y recreacin34 Artculos y serviciosComunicaciones y servicios para vehculos15 Artculos y servicios
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Vivienda y servicios de conservacin47 Artculos y serviciosPrendas de vestir y calzado y accesorios143 ArtculosCristalera, blancos y utensilios domsticos26 ArtculosCuidados mdicos y conservacin de la salud77 Artculos y serviciosEnseres domsticos y mantenimiento de la vivienda44 ArtculosArtculos de esparcimiento30 ArtculosTransporte15 Artculos y serviciosOtros gastos16 Artculos y servicios
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Tabla 1
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-
E S T U D I O S S O C I A L E S
94 Volumen 18, Nmero 35
Tipo de coberturaLey Seguro Social de 1973
(Rige 1984, 1989 y 1996)Ley Seguro Social de 1997
(Rige 2002 )Cuotas patronales Cuotas empleado Cuotas patronales Cuotas empleado
Enfermedad y maternidad 8.75 % SBC1/ 3.125% SBC
.75 % SBC6% de la diferencia
(SBC- 3SM)13.9% SM2/ cuotafija p/c trabajador
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(SBC- 3SM)
Retiro y cesanta en edadavanzada, invalidez, vejez ymuerte
7.95% SBC 2.125% SBC 6.9% SBC 1.875% SBC
Guarderas3/ y prestacionessociales 7.95% SBC 1% SBC
Tabla 2 Contribuciones a la Seguridad Social
1/ Salario Base de Cotizacin, se integra con los pagos por cuota diaria, gratificaciones, percepciones, alimentacin,habitacin, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquier otra cantidad entregada al empleado por su trabajo.2/ Salario mnimo en le Distrito Federal.3/ Obligatorio para cada empleado.Nota: Art. 28. El salario base de cotizacin en el momento de la afiliacin, establece: Lmite superior = 25 veces el salariomnimo general del D.F. y Lmite inferior = 1 salario mnimo del rea geogrfica respectiva.Fuente: elaboracin propia.
-
CENTRO DE INVESTIGACIN EN ALIMENTACIN Y DESARROLLO, A.C.
Enero - Junio de 2010 95
Bienes y Servicios 1984 1989 1996 2002
Cervezas y bebidas congraduacin hasta 6 21.5% 21.5% 19% 25%
Bebidas alcohlicas 20 GL 15%
>20 40%20 GL 15%
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-
Tabla 4
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