el tribunal fiscal
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Funciones y responsabilidades del tribunal fiscalTRANSCRIPT
ESCUELA TECNOLÓGICA SUPERIOR UNIVERSIDAD NACIONAL DE PIURA
“AÑO DE LA PROMOCIÓN DE LA INDUSTRIA REPONSABLE Y EL
COMPROMISO DEL CAMBIO CLIMÁTICO”
TRABAJO DE INVESTIGACION
TEMA:
EL TRIBUNAL FISCAL
CURSO:
PROFESOR:
INTEGRANTES:
ESPECIALIDAD:
CICLO:
PIURA – PERÚ
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ESCUELA TECNOLÓGICA SUPERIOR UNIVERSIDAD NACIONAL DE PIURA
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DEDICATORIA
A nuestro profesor xxxxx xxxx xxxx xxxx, por su paciencia, dedicación y buen desempeño al impartir conocimiento en procura de contribuir a la formación de futuros profesionales.
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INDICE
PRESENTACIÓN ----------------------------------------------------------------------------------4
CAPITULO I
EL TRIBUNAL FISCAL---------------------------------------------------------------------5
CAPITULO II
LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA-----------------------------------------------------------18
CAPITULO III
DELITOS TRIBUTARIOS-----------------------------------------------------------------28
CAPITULO IV
PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA----------------------------------------53
CONCLUSIONES -------------------------------------------------------------------------------71
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PRESENTACIÓN
El presente trabajo, producto de investigación tiene por finalidad dar a conocer la
importancia y la influencia en nuestro país de un tema muy importante como lo es:
El Tribunal Fiscal, Los impuestos, Los Delitos Tributarios y el Procedimiento de
Cobranza Coactiva; es decir, temas que conciernen al derecho tributario.
Así, tenemos que el Derecho tributario o Derecho fiscal es una rama del Derecho
público, dentro del Derecho financiero, que estudia las normas jurídicas a través
de las cuales el Estado ejerce su poder tributario con el propósito de obtener de
los particulares ingresos que sirvan para sufragar el gasto público en áreas a la
consecución del bien común. Dentro del ordenamiento jurídico de los ingresos
públicos se puede acotar un sector correspondiente a los ingresos tributarios, que
por su importancia dentro de la actividad financiera del Estado y por la
homogeneidad de su regulación, ha adquirido un tratamiento sustantivo.
Por tal motivo, a continuación desarrollaremos los temas antes mencionados a fin
de que conocer sobre la incidencia e importancia de dichos temas tributarios en
nuestra relación personal, como contribuyentes, infractores o deudores de la
administración tributaria.
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CAPÍTULO I
EL TRIBUNAL FISCAL
1.1 Generalidades:
El Tribunal Fiscal, de acuerdo al propio Código Tributario forma parte de la
Administración Tributaria y tiene carácter de órgano resolutorio, dependiendo
administrativamente del Ministerio de Economía y Finanzas, sin embargo de
acuerdo a la Resolución Viceministerial 131-95-EF/43goza de autonomía en
sus funciones específicas.
El Tribunal está conformado por el número de salas que según las
necesidades del servicio se establezcan por Decreto Supremo, cada sala se
compone de tres vocales de los cuales uno ejerce la presidencia. Los vocales
deberán ser profesionales de reconocida solvencia moral y versación en
materia tributaria, con no menos de cinco años de ejercicio profesional o con
diez (10) años de experiencia en materia tributaria o aduanera, en su caso, de
los cuales uno ejercerá el cargo de Presidente de Sala.
Su conformación ha variado desde su fundación en el año de 1964 cuando se
cristaliza una reforma legal estructural en el campo de lo contencioso tributario,
al transformarse el Consejo Superior de Contribuciones y el Cuerpo Consultivo
de Aranceles de Aduana, en Tribunal F-iscal y Tribunal de Aduanas,
respectivamente, como última instancia administrativa en materia de los
impuestos de sus respectivas jurisdicciones.
Con el nuevo Código Tributario se ha establecido una estructura diferente
integrándose el Tribunal Fiscal y el de Aduanas en un solo órgano resolutivo
denominado Tribunal Fiscal, así lo que era el Tribunal de Aduanas, es la Sala
de Aduanas del Tribunal Fiscal.
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Dentro del procedimiento contencioso tributario y en el no-contencioso, el
Tribunal interviene como última instancia administrativa, resolviendo las
apelaciones interpuestas contra las resoluciones de la administración que
resuelven reclamaciones, además de resolver directamente cuestiones de puro
derecho, contiendas de competencia en materia tributaria y tercerías que se
interpongan con motivo del Procedimiento de Cobranza Coactiva (artículo 101
del Código Tributario). Al Tribunal se accede mediante el recurso de Apelación.
Parte de la doctrina entiende que la actividad del Tribunal constituye función
jurisdiccional, esta posición emana del hecho de que el Tribunal no depende
de ninguna de las administraciones tributarias que acotan los tributos o
determinan las multas; Peña Cabrera pone el ejemplo del Recurso de
Reconsideración el cual no puede considerarse como un acto jurisdiccional
porque quien determina la obligación constituye también la parte resolutoria del
pedido, cosa que no ocurre cuando la Sala del Tribunal resuelve la apelación.
Si bien no se puede negar que la intervención del Tribunal en cierta medida
Implica una solución de carácter heterónoma, en el conflicto administración
tributaria-sujeto de derecho privado, por cuanto no es dependiente de la
primera, lo cierto es que si bien reúne algunos de los requisitos que nos
llevaría a hablar de que cumple una función jurisdiccional, en realidad no lo es.
Debe tenerse en cuenta que la función jurisdiccional es privativa del Poder
judicial, si bien el Tribunal reúne los tres poderes de la jurisdicción, vale decir
el poder de decisión(no sólo tiene el deber de fallar sino que no puede
negarse a administrar justicia), el poder de ejecución (la atribución de hacer
cumplir la decisión judicial) y el poder de instrumentación (dar categoría de
instrumento auténtico a las actuaciones procesales, las mismas que incluso
pueden convertirse en jurisprudencia vinculante) el jurista argentino DROMI,
precisa que le faltan alguno de los elementos que tipifican el régimen jurídico
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de la actividad jurisdiccional: carácter definitivo de la resolución y
Pronunciamiento hecho por un órgano imparcial e independiente.
Dichos elementos están ausentes por cuanto frente al fallo del Tribunal es
posible la interposición de la Demanda Contencioso-administrativa (antes
recurso de Revisión) ante la Corte Superior, el llamado Control judicial
suficiente ulterior, y tomando en cuenta la dependencia del Tribunal al
Ministerio de Economía y Finanzas, contemplado en la propia Resolución
Viceministerial antes mencionada y que se refleja en la posibilidad de queja
contra este órgano colegiado ante el Ministerio de Economía y Finanzas
(artículo 144 del Código). Función jurisprudencial -Si bien doctrinariamente el
Tribunal carece de función jurisdiccional, la Ley le otorga la facultad de generar
Jurisprudencia de observancia, cuando interpreten de modo expreso y general
el sentido de normas tributarias, sin embargo no toda resolución de este
órgano implica necesariamente el nacimiento del precedente, por cuanto de
conformidad con el artículo 154 del Código, para que la decisión reúna tal
calidad debe cumplir con dos requisitos formales: que figure tal condición en la
propia resolución y que sea publicada en el Diario Oficial.
Dicha interpretación sin embargo puede perder tal calidad por vía de Ley o
Reglamento e inclusive por nueva interpretación del propio Tribunal,
debiéndose precisar que contra el fallo del tribunal la propia Administración
puede interponer la demanda contencioso-administrativa, siempre y cuando no
se trate de jurisprudencia obligatoria.
1.2 Marco Conceptual :
El Tribunal Fiscal es el organismo resolutivo de máxima jerarquía
administrativa en materia tributaria, siendo su principal función la de resolver
en última instancia administrativa los reclamos de los contribuyentes sobre
cuestiones tributarias de orden general y municipal. Fue creado por el Art.151
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de la Ley N° 14920 del mes de febrero de 1964, reemplazando al antiguo
Concejo Superior de Contribuciones.
Dentro de la estructura del sector público, el Tribunal Fiscal, es un organismo
de naturaleza contencioso - tributario dependiente del Ministerio
de Economía, Finanzas y Comercio (Decreto Legislativo N° 183, Art.381, Ley
Orgánica del Ministerio de Economía, Finanzas y Comercio).
Desde el punto de vista jurisdiccional, la existencia de éste tribunal constituye
una garantía para el contribuyente, quien tiene perfecto derecho de plantear
sus puntos de vista ante un órgano especializado en materia tributaria, como
lo es el Tribunal Fiscal, contra lo resuelto por este Tribunal, podrá
interponerse demanda contencioso-administrativa; la misma que se regirá por
las normas contenidas en el Título IV del C.T., en observancia a lo
preceptuado en el artículo 1481 de la Constitución Política del Estado.
El Código Tributario norma su Constitución y funciones (Título VII
del Libro Segundo, Arts.981 al 1021) en concordancia con su "Reglamento
de Organización y Funciones" aprobado por R.M. N1 085-94-EF/10 de fecha
11-05-94. Así como en el "Texto Único Ordenado del Reglamento de
Organización y Funciones del Tribunal Fiscal", aprobado mediante R.M. N1
160-95-EF/10.
1.3. Composición Del Tribunal Fiscal:
El Tribunal Fiscal está conformado por:
1. La Presidencia del Tribunal Fiscal, integrada por el Vocal Presidente quien
representa al Tribunal Fiscal.
2. La Sala Plena del Tribunal Fiscal, compuesta por todos los Vocales del
Tribunal Fiscal. Es el órgano encargado de establecer, mediante acuerdos de
Sala Plena, los procedimientos que permitan el mejor desempeño de las
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funciones del Tribunal Fiscal así como la unificación de los criterios de sus
Salas.
La Sala Plena podrá ser convocada de oficio por el Presidente del Tribunal
Fiscal o a pedido de cualquiera de las Salas. En caso que el asunto o
asuntos a tratarse estuvieran referidos a disposiciones de competencia
exclusiva de las Salas especializadas en materia tributaria o de las Salas
especializadas en materia aduanera, el Pleno podrá estar integrado
exclusivamente por las Salas competentes por razón de la materia, estando
presidida por el Presidente del Tribunal Fiscal, quien tendrá voto dirimente.
3. La Vocalía Administrativa, integrada por un Vocal Administrativo encargado de
la función administrativa.
4. Las Salas especializadas, cuyo número será establecido por Decreto
Supremo según las necesidades operativas del Tribunal Fiscal. La
especialidad de las Salas será establecida por el Presidente del Tribunal
Fiscal, quien podrá tener en cuenta la materia, el tributo, el órgano
administrador y/o cualquier otro criterio general que justifique la
implementación de la especialidad. Cada Sala está conformada por tres (3)
vocales, que deberán ser profesionales de reconocida solvencia moral y
versación en materia tributaria o aduanera según corresponda, con no
menos de cinco (5) años de ejercicio profesional o diez (10) años de
experiencia en materia tributaria o aduanera, en su caso, de los cuales uno
ejercerá el cargo de Presidente de Sala. Además contarán con un Secretario
Relator de profesión abogado y con asesores en materia tributaria y
aduanera.
5. La Oficina de Atención de Quejas, integrada por los Resolutores - Secretarios
de Atención de Quejas, de profesión abogado.
Los miembros del Tribunal Fiscal señalados en el presente artículo
desempeñarán el cargo a tiempo completo y a dedicación exclusiva, estando
prohibidos de ejercer su profesión, actividades mercantiles e intervenir en
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entidades vinculadas con dichas actividades, salvo el ejercicio de la docencia
universitaria.
1.4. Nombramiento y Ratificación de los miembros del Tribunal Fiscal
El Vocal Presidente, Vocal Administrativo y los demás Vocales del Tribunal
Fiscal son nombrados mediante Resolución Suprema refrendada por el
Ministro de Economía y Finanzas, por un período de tres (03) años.
Corresponde al Presidente del Tribunal Fiscal designar al Presidente de las
Salas Especializadas, disponer la conformación de las Salas y proponer a los
Secretarios Relatores, cuyo nombramiento se efectuará mediante Resolución
Ministerial.
Los miembros del Tribunal Fiscal serán ratificados cada tres (03) años. Sin
embargo, serán removidos de sus cargos si incurren en negligencia,
incompetencia o inmoralidad, sin perjuicio de las faltas de carácter
disciplinario previstas en el Decreto Legislativo Nº 276 y su Reglamento.
Mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y
Finanzas se aprueba el procedimiento de nombramiento y ratificación de
miembros del Tribunal Fiscal.
1.5. Atribuciones:
Las atribuciones o funciones del Tribunal Fiscal están taxativamente
señaladas en el Art.1011 del C.T., y en el Art.21 de su "Reglamento de
Organización y Funciones" aprobado por R.M. N1 085-94-EF/10;
concordante con su "Texto Único del Reglamento de Organización y
Funciones", aprobado mediante R.M. N1 160-95-EF/10. Así tenemos:
a) Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra
las Resoluciones de la Administración que resuelven reclamaciones
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interpuestas contra Ordenes de Pago, Resoluciones de Multa,
Resoluciones de Determinación u otros actos administrativos que tengan
relación directa con la determinación de la obligación tributaria; así como
contra las Resoluciones que resuelven solicitudes no contenciosas
vinculadas a la determinación de la obligación tributaria, y las
correspondientes a las aportaciones administradas por el Instituto Peruano
de Seguridad Social y la Oficina de Normalización Previsional.
b) Conocer y resolver en última instancia administrativa, las apelaciones
contra las Resoluciones que expida la Superintendencia Nacional
de Aduanas-ADUANAS y las Intendencias de las Aduanas de la República,
sobre los derechos aduaneros, clasificaciones arancelarias y sanciones
previstas en la Ley General de Aduanas, su Reglamento y normas conexas
y los pertinentes al Código Tributario.
c) Conocer y resolver en última instancia administrativa, las apelaciones
respecto de la sanción de comiso de bienes, internamiento temporal de
vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, así como las sanciones que sustituyan a ésta última de
acuerdo a lo establecido en el Art.1831 del C.T., según lo dispuesto en las
normas sobre la materia.
d) Resolver las cuestiones de competencia que se susciten en materia
tributaria.
e) Resolver los recursos de queja que presenten los deudores tributarios,
contra las actuaciones o procedimientos que los afecten directamente o
infrinjan lo establecido en el Código Tributario, así como los que se
interpongan de acuerdo con la Ley General de Aduanas, su Reglamento y
disposiciones administrativas en materia aduanera.
f) Uniformar la jurisprudencia en materia de su competencia.
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g) Proponer al Ministro de Economía y Finanzas las normas que juzgue
necesarias para suplir deficiencias en la legislación tributaria y aduanera.
h) Resolver en vía de apelación o de consulta tercerías que se interpongan
con motivo del procedimiento coactivo de cobranza.
i) Celebrar convenios con otras entidades del Sector Público, a fin de realizar
la notificación de sus resoluciones, así como otros que permitan el
mejor desarrollo de los procedimientos tributarios.
Las atribuciones, glosadas anteriormente, no se pueden extender
al conocimiento de otras cuestiones que no sean estrictamente de su
competencia. En numerosas oportunidades, la Administración Tributaria y
los contribuyentes acuden en apelación al Tribunal Fiscal por asuntos que
no son de competencia de este organismo. En estos casos el Tribunal se
inhibe o sea, se declara incompetente, absteniéndose de conocer el asunto.
Por ejemplo, se tiene la creencia errada de que el Tribunal Fiscal puede
resolver consultas sobre el alcance e interpretación de las leyes tributarias,
lo que no es de su competencia. La jurisprudencia tributaria es muy
frondosa, en este aspecto, y viene aclarando una serie de situaciones en
las que el Tribunal Fiscal debe abstenerse de conocer por carecer de
competencia.
1.6. El tribunal Fiscal y la interpretación de normas tributarias:
1.6.1. Principios Generales del Derecho y Administración Pública
Los principios generales del Derecho son conceptos o proposiciones de
naturaleza axiológica o técnica, que informan la estructura, la forma de
operar y el contenido mismo de las normas, grupos normativos, sub-
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conjuntos, conjuntos y del propio Derecho como totalidad. Pueden ser
recogidos en la legislación, pero el que no estén no es óbice para su
existencia y funcionamiento.
Los principios generales son de alguna manera el substrato de todo el
Derecho, son aquellos preceptos a que responde la naturaleza de todo
sistema. Es por ello que su uso es imperativo para todo operador del
Derecho, sin importar que se encuentren plasmados en normas positivas ni
que se esté frente a una laguna del Derecho.
No sólo deben ser usados en ausencia de normas -es decir, en la labor
de integración jurídica- o en base a un mandato legal imperativo, sino que
deben ser utilizados también ahí donde no existe laguna alguna, a fin de
informarnos del contenido de las normas y de la naturaleza de
las instituciones. No se le puede negar importancia al derecho positivo, sin
embargo, ello tampoco puede llevarnos a negar sus limitaciones.
En este sentido, la administración se encuentra obligada a responder a los
principios que informan nuestro ordenamiento y no puede apartarse de
dicha obligación al no tratarse de un poder soberano, sino de una
organización al servicio de la comunidad. Sería ilógico que uno de los
principales operadores del Derecho se desvincule de los cimientos del
Derecho mismo.
1.6.2. La interpretación de normas y la apreciación de hechos por parte del
tribunal fiscal
La noma VIII del Código Tributario permite usar todos los métodos de
interpretación permitidos por el Derecho al aplicar las normas tributarias.
Así, el tribunal Fiscal está facultado a usar los diversos métodos
interpretativos cuando resuelve las controversias en materia tributaria.
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1.6.3. La Facultad de Interpretar del Tribunal Fiscal
Toda norma jurídica, por clara e inequívoca que sea, necesita ser
previamente entendida, esto, es, interpretada, pensándose también que la
interpretación no sólo es necesaria en el momento de la aplicación del
Derecho, sino también en el de su creación.
Si las normas tributarias son tan generales como las de cualquier otra rama
del derecho, no se ve razón alguna por la cual no se pueda aplicar a su
interpretación cualquiera de los métodos admitidos en Derecho.
Coincidimos plenamente en ello, el derecho es constante creación y las
normas no pueden cubrir satisfactoriamente todos los supuestos que se
presentan en la realidad.
La norma VIII del Código Tributario estipula que "al aplicar las normas
tributarias podrán usarse todos los métodos de interpretación admitidos por
el Derecho". Asimismo, en su segundo párrafo establece que, para
determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, "la SUNAT, tomará
en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
Respecto al primer párrafo nos hemos referido líneas arriba, ahora nos
vamos a referir al segundo párrafo de la norma VIII del Código tributario
permite a la SUNAT utilizar la interpretación económica, por lo que "deberá
tomar en cuenta el contenido económico de los hechos para determinar la
verdadera naturaleza del hecho imponible".
García Belsunce, al referirse a la interpretación económica, afirma que son
dos las bases fundamentales
de este método interpretativo: el contenido o naturaleza económica
del presupuesto de hecho de la obligación tributaria, es decir, el contenido
económico del derecho tributario, y la prescindencia del formalismo jurídico
respecto de las relaciones que el derecho tributario regula, para atender a la
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realidad de ellas mismas. Afirma que sostener la interpretación económica
no es negar la naturaleza económica del tributo, pues la relación tributaria
es una relación de derecho que nace cuando se dan las circunstancias
previstas por la ley, pero es indudable que esas circunstancias son de
naturaleza económica, pues la manifestación de una capacidad contributiva,
exteriorizada por la existencia de una riqueza valorada con criterio
económico-social por el legislador, es la causa del impuesto.
1.6.4. Límites de interpretación de las normas y hechos por parte del
Tribunal Fiscal
Si bien el Tribunal Fiscal posee la facultad de interpretar hechos y normas
tributarias al resolver conflictos en la materia, dicha prerrogativa no es
ilimitada, ni podría serlo de ninguna manera.
En primer lugar, la labor de interpretación implica analizar la norma -o los
hechos, de ser el caso-, los criterios que subyacen a ella, y evaluar su
aplicación en el supuesto determinado; sin embargo, no significa nunca
aplicar la norma utilizándola en un sentido diferente al que tiene, es decir,
disfrazar la inaplicación de una norma que no tiene arguyendo que se está
haciendo labor interpretativa.
Interpretar una norma consiste en establecer el alcance y sentido de la
norma. Consideramos que interpretar es crear, pero dentro de los límites
que nos permite aquello que fue creado anteriormente y que está siendo
objeto de interpretación; interpretando no podemos variar la naturaleza de
aquello que sometemos al ejercicio interpretativo. Nos referimos a las
limitaciones que fluyen de las normas mismas y de la naturaleza de los
órganos que ejercer la facultad de interpretar, tenemos el caso de la norma
VIII del C.T., a manera de resumen diremos que dicha norma permite usar
todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho al aplicar las
normas tributarias, así el Tribunal Fiscal está facultado a usar los diversos
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métodos interpretativos al aplicar normas y evaluar hechos cuando resuelve
las controversias en materia tributaria.
Finalmente, la norma VIII hace una precisión consistente en dejar sentado
que en vía de interpretación no podrán crearse tributos, establecerse
sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones
tributarias a personas o supuestos distintos a los señalados en la Ley. es
claro, interpretar no puede implicar nunca legislar.
Tenemos también la disposición contenida en el artículo 102 del C.T.
referida al principio de jerarquía de normas. En dicho artículo se estipula
que, al resolver, el Tribunal Fiscal deberá aplicar la norma de mayor
jerarquía, podríamos entender que el Tribunal está facultado a preferir una
mayor jerarquía frente a otra de menor jerarquía, pero no podemos admitir
en sentido tan amplio dicha disposición. Este artículo del C.T. se orienta
más a conflictos entre normas infraconstitucionales, por ejemplo, en los
casos en que un reglamento transgrede una norma con rango de ley, pero
no le otorga facultades de órgano jurisdiccional al tribunal fiscal es ejercitar
el control de legalidad.
1.6.5. Algunos de los principales criterios utilizados por el tribunal fiscal al
resolver como última instancia administrativa en materia tributaria
Principio de Jerarquía Normativa
Expresamente contemplado en el artículo 102 del C.T., el principio de
jerarquía normativa es, más que una facultad, una obligación de parte del
Tribunal Fiscal frente a los administrados. Asimismo dicha norma es
concordante con el artículo 51 de la Constitución Política que establece la
jerarquía de las normas.
Buena Fe
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Otro de los principios que viene tomando en cuenta el Tribunal Fiscal es el
principio general de la buena fe. Así, considera que si en una operación
medió la buena fe ella puede resultar determinante a fin de resolver
un conflicto en favor del administrado.
La buena fe se evalúa evidentemente cuando no media negligencia de
quien la invoca, ya que de haber estado éste en posibilidad de advertir
alguna anomalía al llevar a cabo la operación, será responsable de aquélla.
Economía Procesal
El principio de economía procesal es un criterio fundamental que subyace a
cualquier proceso y en general a todo el derecho procesal. En el Perú se le
ha dado mayor énfasis con la entrada en vigencia del Código Procesal Civil
en 1993 y muchas instituciones responden a él, tales como la acumulación,
la litispendencia, el abandono, etc.
El tribunal Fiscal, en algunos casos actuando en el límite de lo que
expresamente le permite la norma, ha utilizado este principio, procurando
evitar que los administrados gasten más, cuando las circunstancia no lo
ameritan.
Finalmente como hemos visto, el Tribunal no sólo puede, sino que debe
interpretar. Para ello tiene incluso facultad de expresas, cuyos límites ya lo
analizamos. Asimismo no puede dejar de utilizar los principios generales del
Derecho, los que subyacen a todo el ordenamiento jurídico y lo informan.
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CAPÍTULO II
LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
2.1. La Obligación
Existen muchas definiciones sobre obligación en el campo del Derecho, sin
embargo una definición con mayor sujeción a la clasificación legal sería
"vinculo de Derecho por el cual una persona es constreñida hacia otra a dar,
a hace o a no-hacer alguna cosa", esta definición nos lleva a una
clasificación elemental de las obligaciones en tres categorías: de dar, de
hacer y de no-hacer.
Toda la doctrina jurídica coincide en señalar tres elementos de las
obligaciones:
a) SUJETOS, vale decir las personas entre quienes se forma.
b) OBJETO, es decir la prestación comprometida, que puede ser un dar, un
hacer o un no hacer.
c) CAUSA, o mejor dicho el hecho que le da nacimiento, llamado también
fuente de la obligación.
2.2. La Obligación Tributaria
Manejando el concepto de tributo, prestación que el Estado exige a los
particulares en ejercicio de su poder de imperio; de conformidad con la teoría
de las obligaciones debemos manejar cada uno de sus elementos.
a) Sujetos.- A partir de las definiciones de tributo apreciamos que en
materia de obligación tributaria hablamos de un vínculo jurídico cuyo
"sujeto activo es, en principio una persona pública y cuyo sujeto pasivo
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es alguien puesto en esa situación por la voluntad de la ley".3 En el caso
peruano, sólo el esta puede ser acreedor tributario (sujeto activo) y en
cambio es sujeto pasivo la persona individual o colectiva a cuyo cargo
pone la Ley el cumplimiento de la prestación.
b) Causa.- La causa, es decir el origen de la obligación tributaria es lo que
la doctrina llama Hecho imponible "un supuesto al que la ley imputa la
consecuencia de causar el nacimiento del vínculo obligacional tributario".
Ocurrido el hecho imponible nace un vínculo de cuño patrimonial que
grava al contribuyente. Por ello se vuelve sujeto pasivo de una relación
jurídica obligacional de la que sólo se libera mediante la prestación de un
objeto.
c) El Objeto.- El objeto de los mandatos jurídicos, sólo puede ser un
comportamiento humano, que de acuerdo a la clasificación de las
obligaciones debe ser de dar, de hacer o no-hacer.
Según Ataliba " objeto de la relación tributaria es el comportamiento
consistente en llevar dinero a los cofres públicos. Este dinero recibe
vulgarmente la denominación de tributo. Jurídicamente, sin embargo,
tributo es la obligación de llevar dinero y no el dinero en sí mismo".
Así, el Objeto de la obligación tributaria es el Tributo, vale decir la
obligación de llevar dinero a los cofres públicos utilizando el lenguaje de
Ataliba, o mejor dicho, utilizando el lenguaje de la teoría de las
Obligaciones, el objeto de la obligación tributaria es una obligación de
dar.
2.3. Los Tributos
Los tributos se dividen en impuestos, contribuciones y tasas, de
conformidad con la Norma II del Código Tributario, mientras el Impuesto,
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tema que específicamente nos toca estudiar, es el tributo cuyo
cumplimiento no origina una contraprestación directa en favor del
contribuyente por parte del Estado; la Tasa es el tributo cuya obligación
tiene como hecho generador la prestación efectiva por el Estado de un
servicio público individualizado en el contribuyente. Las Contribuciones que
son tributos cuya obligación tiene como hecho generador, beneficios
derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales,
son inaplicables en materia aduanera, donde lo que se grava son
operaciones de comercio exterior, básicamente todos los Estados gravan
las operaciones de comercio exterior con Impuestos, tales como los
derechos arancelarios y los otros impuestos al valor agregado que gravan
las operaciones de venta interna (el Impuesto al Valor agregado o
Impuesto General a las Ventas y el Impuesto a los productos suntuarioso
Selectivo al Consumo).'' A ello se agregan tasas vinculadas con el servicio
efectivo que brinde la Aduana: por reintegro de papel, horas
extraordinarias, servicio de precintado o almacenaje.
2.4. El Sistema Tributarlo
Está constituido por el conjunto de tributos aplicables por un Estado con
ocasión del ingreso o salida de mercancías de su territorio nacional.
En el Perú, en primer lugar, desde el año l99l no se gravan las operaciones
de exportación sino únicamente las de importación y, en segundo lugar,
sobre éstas se aplica en forma general pero no exclusiva un sistema ad
valorem "por cuanto si bien todas las mercancías están gravadas con
derechos ad valorem existen algunas partidas gravadas con derechos
específicos adicionales, es decir que cuentan con tarifa mixta "que consiste
en un derecho específico como base, al que se confíala estabilidad de la
protección y uno adicional ad valorem "destinado a mantener más
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constante la relación entre el valor de la mercancía y la cuantía del
impuesto".
El sistema tributario aduanero nacional está compuesto por los derechos
arancelarios y demás tributos al comercio exterior, que gravan únicamente
las importaciones.
A. Los Derechos Ad Valorem.- En el caso peruano son gravámenes que se
aplican sobre el valor CIF de las mercancías, por una alícuota que es fijada
en el Arancel de Aduanas, aprobado por Decreto Supremo (facultad
tributaria delegada al Poder Ejecutivo por la Constitución), actualmente el
Decreto Supremo N° 239-2001.
Este arancel puede reducirse o eliminarse cuando alguna de estas partidas
se encuentra negociada en el marco de un convenio internacional de
carácter multilateral o bilateral (en el marco de la Asociación
Latinoamericana de Integración-ALADI- o la Comunidad Andina o en
Tratados de Libre Comercio suscritos por el Estado).
En la OMC y sus países miembros, como el Perú, la tendencia es hacia el
desmantelamiento arancelario, el fundamento de ello se encuentra en los
'Lineamientos de Política Arancelaria" establecidos por Resolución
Ministerial OO5-2006-EF/ 15, los cuales señalan que "desde un punto de
vista de eficiencia económica, la reducción de aranceles promueve mejoras
en la competencia internacional de los productos producidos en el país y en
Ia productividad de las empresas, así corno permite una mayor satisfacción
del consumidor. Lo contrario elevar aranceles, separa a las economías de la
competencia internacional",
En el Perú del 2001 al 2006 la tasa promedio arancelaria se ha reducido de
11.8% a 10.1 %
B. La Sobretasa Arancelaria.- Es otro derecho ad valorem de naturaleza
arancelaria. Grava con una tasa del 5% sobre el valor CIF a una serie de
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mercancías establecidas en el Decreto Supremo 035-97-EF, entre ellas
productos agropecuarios, artículos de confitería, malta, vinos, cerveza. Etc.
C. Derechos Específicos.- Son derechos arancelarios, conforme a lo
dispuesto en el artículo 1' del Decreto ley 26140, que gravan las
mercancías de acuerdo con su peso, cuenta o medida física y se expresa
con una suma determinada de dólares por cada una de dichas unidades.
Su aplicación es excepcional y responde a las medidas de protección
denominadas por la OMC como Cláusulas de salvaguarda, siendo
aplicables a los productos agropecuarios, como es el caso del maÍ2, arroz,
azúcar y leche.
A efectos del cálculo de este tributo, en primer lugar se debe verificar el
Precio CIF de referencia que el Ministerio de Economía y Finanzas fija de
acuerdo a la fecha de numeración de la Declaración (hasta el año 2OO2
fecha de embarque), el cual se publica semanalmente por Resolución
Ministerial. Luego para determinar el pago por Tonelada se recurre a una
Tabla aprobada por Decreto Supremo, el cual asigna para cada Precio CIF
de referencia un correlativo de Dólares americanos por Tonelada, a ese
valor se le multiplica por el número de Toneladas arribadas de acuerdo al
Peso Neto consignado en la Declaración de Aduanas.
Finalmente cabe agregar, como señala el Tribunal Fiscal, que la
metodología aplicable "para el cálculo de los derechos específicos o el
destino contable que tienen los ingresos recaudados por los mismos
(protección-desarrollo de la agricultura) no altera en nada su naturaleza
arancelaria"
D. El Impuesto Selectivo al Consumo.- Es un impuesto que grava la
importación de algunos bienes que se estiman de carácter suntuario, y que
figuran en el Apéndice III y el Apéndice IV de la Ley del IGV. Es un
impuesto de doble naturaleza, pues en algunos casos es ad valorem,
teniendo como base imponible el valor CIF y los derechos arancelarios (en
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el caso de los cigarrillos negros con una tasa de 25 %) y en otros es
especifico, aplicando un precio por cada unidad de medida (galón o litro en
el caso de combustibles y cerveza). Es un impuesto monofásico que en el
caso de operaciones de comercio exterior sólo grava la importación.
E. El Impuesto General a Las Ventas.- Tiene la característica de ser "un
gravamen multifásico" que incide sobre las distintas etapas de la circulación
económica incluida la importación. Así, grava el valor agregado en cada
transacción comercial interna y también la importación de mercancías con
el propósito de equiparar al importador con cualquier comprador nacional,
en otros países se le denomina impuesto al Valor Agregado o IVA, su tasa
es del 19% aunque para efectos de política fiscal se desagrega en dos
rubros, l7% del IGV propiamente dicho y 2% del Impuesto de Promoción
Municipal.
A diferencia de los aranceles, que sólo se aplican a bienes importados, el
ISC y el IGV se aplican indistintamente a bienes nacionales e importados,
por lo que no tienen ese “sesgo protector" del derecho arancelario y deben
aplicarse en forma igualitaria a las operaciones de importación como
internas, Io cual es un compromiso asumido por el Perú en el marco de la
Organización Mundial de Comercio.
Es por ello que no sería posible que el Perú cobrara un IGV de l7 % en las
importaciones y uno de 16% en las ventas internas. En el Perú, de
conformidad con las Disposiciones Complementarias Sexta y Séptima de la
Ley General de Aduanas, con ocasión de las importaciones las Aduanas
permiten el levante de las mercancías, previo cobro de la Percepción del
IGV, es decir una liquidación por un valor estimado equivalente al IGV de la
primera transacción en el mercado interno.
F. Tasas.- Las tasas de acuerdo at Código Tributario (Norma II) es el tributo
cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva por el
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Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente, siguiendo
la fórmula de las obligaciones de dar "doy para que des".
G. Otras Imposiciones al Comercio Exterior.- Los tributos no son el único
objeto materia de cobranza en las operaciones de comercio exterior. En las
importaciones también se cobran los derechos antidumping, derechos
compensatorios y salvaguardas que se aplican en forma de un gravamen
arancelario 'ad valorem" pero que no tienen naturaleza tributaria en la
medida que no se crean en virtud de la potestad tributaria del Estado, sino
que son fruto de un procedimiento administrativo "en que la Comisión de
Fiscalización de Dumping y Subsidios del Indecopi interviene como
autoridad investigadora para emitir un informe técnico (requisito sine qua
non para la aplicación de las salvaguardias. De acuerdo con lo estipulado
en el artículo 3" del Acuerdo de Salvaguardias de la OMC. En la legislación
comparada estas medidas son denominadas "cuotas compensatorias",
"mecanismos de compensación" o "gravámenes de efecto equivalente".
2.5. Impuestos:
Son los tributos exigidos por el Estado sin que exista una contraprestación
inmediata por su pago, y aún así exige su cumplimiento por el simple
surgimiento del hecho generador, que devolverá a cambio el Estado a largo
plazo a través de educación, salud, seguridad, etc. satisfaciendo de este
modo las necesidades públicas.
2.5.1. Clasificación de los Impuestos:
En Razón de su Origen Internos: Se recaudan dentro de las fronteras patrias. Ejemplos: Impuesto
sobre la renta o el IVA, y el SAT
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Externos: Son los recaudados por el ingreso al país de bienes y servicios,
por medio de las aduanas además actúan como barrera arancelaria.
En Razón del Objeto
Depende de cómo esté estructurada la administración Tributaria de un país
para clasificar sus impuestos.
En Razón de Criterios Administrativos
Impuestos directos:
Se aplican de forma directa, afectando principalmente a los ingresos o
propiedades. Gravan manifestaciones inmediatas de capacidad contributiva.
Impuestos indirectos:
Afectan a personas distintas del contribuyente, que traslada la carga del
impuesto a quienes adquieren o reciben los bienes.
Gravan manifestaciones mediatas de capacidad contributiva, en función del
consumo. Gravan en relación a índices.
En función de la capacidad contributiva
La capacidad contributiva mide la posibilidad de contribuir a los gastos del
Estado de los sujetos. Es imposible medirla adecuadamente, por lo que se
mide en la cantidad que el contribuyente tiene o ha ingresado en un periodo
dado. Sistemas de impuestos: sobre la renta.
Criterio económico de la traslación
Impuestos directos: Se establecen sin que el Estado pretenda que el
impuesto se traslade a una persona distinta del obligado. Estos
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impuestos graven a la persona obligada en la norman, se trata de
que el impuesto rescata sobre el obligado por la ley, que la riqueza
de este se vea afectada. Gravan una situación estática entendida
como aquella riqueza que una persona posee en un tiempo
determinado.
Impuestos indirectos: Se establece con la intención de que el
obligado por la norma traslade la carga del impuesto sobre un
tercero, pero no la carga jurídica. Se establece con la intención de
que el obligado por la ley traslade la carga económica que el tributo
le representa a una tercera persona. Gravan una situación dinámica,
es decir la circulación económica de la riqueza, la riqueza en
movimiento.
En razón del sujeto
Impuestos reales y objetivos: Son los que graban a las personas sin tomar
en cuenta sus propias características personales, no admiten ningún tipo de
descuento. Ejemplo: contribución urbana. No se preguntan los gastos de las
personas para medir la riqueza. Están en relación con el concepto de
impuesto indirecto.
Impuestos personales o subjetivos: Se toman en consideración las
circunstancias de las personas. Ejemplo: impuesto sobre la renta
Se observa la riqueza y sus gastos, se personaliza el impuesto.
En razón de la actividad gravada Impuestos generales: Gravan generalmente todas las actividades
económicas comprendidas en las normas. Ejemplos: IVA impuesto al
consumo, a la transferencia del dominio, a la prestación de servicios.
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Impuestos especiales: Gravan determinada actividad económica. Ejemplo:
impuestos sobre el tabaco, el alcohol, la cerveza.
En función de su plazo
Se clasifican por su transitoriedad o permanencia en el sistema tributario.
Impuestos transitorios: Son para cumplir con un fin específico del Estado;
una vez cumplido el impuesto se termina (un período de tiempo
determinado). Suelen imponerse para realizar obras extraordinarias.
Impuestos permanentes: No tienen período de vigencia particular, están
dentro de la esquemática tributaria de forma indefinida.
En razón a la carga económica
Atiende a las manifestaciones de tipo económicas.
Impuestos regresivos: La tarifa que la persona paga no guarda relación con
la riqueza que se posee eso significa que afectan a los que tienen menos
(suelen ser impuestos indirectos).
Impuestos progresivos: Se tiene en cuenta la capacidad económica del
sujeto (suelen ser los directos, pero no siempre).
Los que tienen menos riqueza, pagan menos que los que tienen mayor
capacidad contributiva.
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CAPÍTULO III
DELITOS TRIBUTARIOS
3.1. Generalidades:
La doctrina define el delito como una conducta típica, antijurídica y culpable,
que amerita una pena (es punible).
Como señala BRAMONT ARIAS padre "el delito requiere de un
comportamiento humano (acto) el cual se debe ajustar a la figura descrita en
la Ley (tipicidad), oponerse al derecho (antijuridicidad), atribuible al individuo
a título de dolo o culpa (culpabilidad) y amenazado con la privación o
restricción de derechos penalidad)".
La tipicidad (del alemán tatbestand) está ligada al Principio de Legalidad,
toda conducta sancionada penalmente debe figurar en una norma o tipo
legal.
En el caso peruano, de acuerdo al artículo 11 del Código Penal, delitos son
las acciones u omisiones dolosas o culposas penadas por la Ley. Y de
acuerdo al artículo12 del mismo cuerpo legal: "Las penas establecidas por la
ley se aplican siempre al agente de infracción dolosa, mientras que el agente
de infracción culposa es punible en los casos penal expresamente
establecidas por la Ley".
La antijuridicidad, en materia "la constatación de la tipicidad de un acto no
necesariamente implica su carácter ilícito",88 debe ser contrario al derecho y
socialmente repudiable, por ende no basta que se haya configurado -
objetivamente el acto (como sucede con las infracciones aduaneras) sino
que dicha conducta no se encuentre entre las causales de justificación
previstas en el Código Penal, legítima defensa, estado de necesidad,
cumplimiento de un deber.
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La conducta típica y antijurídica para configurar delito debe ser también
culpable, es decir se requiere la culpabilidad del agente, no entendido como
culpa negligencia, sino como culpabilidad en el sentido de reproche social.
La culpabilidad en derecho penal es fundamental. Algunos temas ligados al
concepto de culpabilidad están ligados a la denominada Autoría y
Participación (contemplada en el artículo 23 del Código Penal). El que realiza
por sí o por medio de otro el hecho punible y los que lo cometan
conjuntamente, serán reprimidos con la pena establecida para esta
infracción. También existe la complicidad Primaria (artículo 25 del Código
Penal). El que dolosamente preste auxilio para la realización del hecho
punible, sin el cual no se hubiere perpetrado, será reprimido con la pena que
corresponde al autor.
Por ello el penalista Schonke, afirma correctamente que "En la ley penal,
estos delitos minúsculos se denominan faltas mientras que la ley tributaria
los llaman infracciones".
3.2. Definición:
Infracción tributaria: Se produce cuando los deberes jurídicos son
incumplidos, es decir el deber de obediencia y de colaboración con la
administración pública que obligan a los sujetos a hacer o no hacer
determinados actos son incumplidos.
Para el Código Tributario "Toda acción u omisión que importe violación
de normas tributarias, constituye infracción sancionable de acuerdo con lo
establecido en ese título" (Articulo 164). Más adelante en el artículo 162,
precisa cuales son las llamadas infracciones tributarias.
3.3. Ilícitos Penales Tributarios:
DELITOS TRIBUTARIOS
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La Ley Penal Tributaria:
La Ley Penal tributaria constituye la fuente fundamental por excelencia
del Derecho Penal tributario, por ende, es de donde partimos para estudiar
los delitos tributarios.
Para Rubén Sanabria la ley penal o la norma específica penal tributaria
refiere una configuración abstracta del hecho ilícito que para que coincida
con un hecho real, es preciso previamente establecer si está o no justificada
por el orden jurídico extra penal. El hecho que figura como sancionable o
punible, antes fue un deber jurídico omitido o incumplido, exigido en una
norma tributaria. Por ello si la fuente inmediata penal es la norma que
establece la infracción, la fuente mediata será la legislación tributaria.
3.4. Características:
La Ley en general y la penal tributaria en particular, reúne las siguientes
características.
a. Obligatoria: Porque es obligatoria para todos los particulares como para
los órganos del Estado, no hay distinción.
b. Exclusiva: Ya que es la única capaz de calificar y establecer penas. Esto
está vinculado al principio jurídico de "Nullum Crimen Nullum Poena Sine
Lege", no hay delito, no hay pena, si su regulación no está previamente
establecida por ley.
c. Ineludible: Se tiene que cumplir mientras que la norma este vigente,
según la Constitución de 1993, es su Artículo 109°: entra en vigencia al día
siguiente al día siguiente de su publicación en diario oficial, salvo
disposición contraria de la misma, en la cual se postergue en parte o en su
totalidad la entrada en vigencia.
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d. Igualitaria: Por el principio de igualdad todos estamos ubicados en un
mismo plano ante la ley, como expresa el Código Penal en el artículo 10,
"La ley penal se aplica con igualdad, salvo las excepciones previstas en la
ley o contratos internacionales".
3.5. Elementos del Delito tributario:
3.5.1. Tipicidad
La Acción: La palabra acción como otros términos jurídicos, es multivocal,
la encontramos en el artículo 11 del CP oponiéndose a la omisión, en un
sentido amplio comprende ambas, esto significa, que desde una
perspectiva valorativa, se incluye cualquier comportamiento humano,
incluyéndose también en movimiento corporal por oposición al resultado y
como equivalente a delito, comprendiendo la totalidad de sus elementos:
acción criminal y acción punible.
La Acción en los Delitos Tributarios:
Se pueden encontrar 3 formas de exteriorización de la conducta en el ilícito
tributario en general:
i. El incumplimiento por comisión u omisión de la obligación tributaria formal
ii. El incumplimiento por comisión u omisión de una obligación sustancial
iii. El incumplimiento por comisión u omisión dolosa de la obligación
sustancial y/o formal.
En el derecho tributario penal la acción, a la cual corresponde la última
modalidad, solo puede ser realizada por una persona natural, ya que las
personas jurídicas son capaces de acción delictiva por el principio "Societas
Delinquere Non Potest".
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3.5.2. Formas básicas de los delitos tributarios:
Para los delitos tributarios tipificados en nuestro código penal se requiere el
ánimo subjetivo del agente, pudiéndose asumir de forma dolosa en sus
2 variables: Omisiva (Delito dolos por Comisión) y Omisiva (Delitos dolosos
por Omisión) no tomándose en cuenta la variedad de culpa, al no
encontrarse tipificado en nuestro código penal. Las modalidades Comisivas
son por ejemplo: El Contrabando en sus diversas modalidades y omisivas
por ejemplo: La defraudación tributaria.
3.5.3. Tipicidad y Verbos Rectores
La Tipicidad que pertenece a la conducta, no así el tipo que pertenece a la
ley según Zaffaroni es la característica que tiene una conducta en razón de
estar adecuado un tipo penal, es decir, individualizada como prohibida por
un tipo penal.
Para Bustos, es el primer aspecto del delito, con ella se precisa la forma de
vinculación del sujeto en cuanto con su conducta afecta a la relación social
existente, la tipicidad al recoger en los tipos las formas por medio de las
cuales el sujeto se vincula, lo hace en la totalidad de su contenido: social,
psíquico y fisco (y además dialectico e interrelacionado) la tipicidad está
compuesta de elementos de diversas naturalezas, llámese de tipo
descriptivo, normativos y subjetivos, para nuestro código penal se divide en
2 aspectos: Subjetivo y Objetivo.
Jiménez de Asua, entiende que la tipicidad desempeña el importante papel
de conectar en su figura rectora todas las restantes características del delito
y sobre todo ha de ser la pared maestra en la que se apoye el derecho
penal liberal con la función que Beling le asigno, en la que se nos presenta
la adecuación al tipo ligada con la antijuricidad y sirviendo
como concepto rector al que han de subordinarse todos los caracteres del
hecho punible.
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3.5.4. Funciones de la Tipicidad
Función garantizadora, esta está ligada al principio "Nullum Crimen Nullum
Poena Sine Lege", el cual fundamento el principio de seguridad jurídica
Función indiciaria, la tipicidad es el primer nivel del delito por tanto la
tipicidad como indicio es una presunción "Juris tantum" de la antijuricidad
Función de instrucción, para Bustos se trata con mayor recisión de una
prevención general cognoscitiva que por ello mismo implica
los principios garantistas propios a la tipicidad (Solo se responde por
hechos determinados y en relación a los cuales hay una norma previa).
3.5.5. Tipo Objetivo
Este tipo comprende las características externas para obrar del autor
necesarias para que se dé el tipo y está compuesta de un Sujeto activo y un
Sujeto Pasivo del delito, además de el Bien Jurídico Protegido así como los
elementos descriptivos.
La precisión de estos debe hacerse en concreto por cada tipo penal
determinado.
3.5.6. Tipo Subjetivo
En este campo tiene mucha importancia este tipo, ya que al determinarse
se da la diferenciación entre una infracción tributaria penal y una
administrativa.
3.5.7. Dolo: El dolo se da por el conocimiento y voluntad de acción u omisión de
una situación objetiva descrita en el tipo del código penal, para el código
penal el dolo esta conceptualizado en su artículo 11. Así como para la
doctrina que ha aportado un concepto para los cuales se necesitan
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elementos esenciales que son: Conocimiento y voluntad. En conclusión
actúa con dolo solamente el que sabe lo que hace y queriéndolo hacer,
desprendiendo esto 2 elementos importantes, los cuales son: El saber y El
querer para realizar el tipo del injusto.
Error de tipo (Ausencia de dolo): No es más que un error o desconocimiento
parcial o total de los elemento de tipo objetivo o de una circunstancia
agravante de pena, esta forma de error está regulada en el artículo 14 de
nuestro código penal haciendo consideraciones entre el error invencible el
cual excluye de responsabilidad, y el error vencible el cual será castigado
como delito culposo siempre y cuando este tipificado por la ley, en el campo
de los delitos tributarios es posible imaginar esta figura sin embargo
debemos precisar que esté en su tipo invencible tendría la solución de
excluir responsabilidad mas no así en el tipo vencible ya que no existe
modalidad culposa en dicha figura.
3.5.8. Dolo Fiscal: En todos los delitos tipificados en nuestro código penal, se da
la exigencia de dolo la cual es implícita, ya que dentro del ánimo subjetivo
solo cabe la voluntad de cometer dichos delitos "intencionalmente". Esto
está plasmado en el articulo 269 inc. 7.
Es también conocido como dolo del contribuyente el cual deberá ser
probado necesariamente en un juicio a fin de poder demostrar
la culpabilidad, es entonces determinante la comprobación del conocimiento
de las acciones realizadas por el mismo contribuyente.
Entre los antecedentes materiales que pueden poner en manifiesto la
conducta dolosa del contribuyente se encuentran: la exclusión de la
declaración presentad de algún bien o actividad que no podía racionalmente
desconocerse; de modo que la omisión por inexcusable resulta a simple
vista deliberada.
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3.5.9. La Culpa: La culpa en el campo de los ilícitos tributarios – penales, más
específicamente en los delitos tributarios que es nuestro tema de estudio en
sí, desestima el delitos ya que según nuestro sistema jurídico de derecho
positivo esta presupuesto que para que se den estas figuras es necesaria la
presencia de dolo, es decir que no existen modalidades culposas en el
ámbito tributario.
En este punto debemos coincidir con lo postulado por Villegas en que las
infracciones tributarias culposas, es decir aquellas que se configuran
incluso con la culpa, en cualquier modalidad, por ejemplo la negligencia de
hacer u omitir hacer, ya que dentro de nuestro marco legal está estipulado
de esta manera, a diferencia de nuestro tema principal en el cual debemos
necesariamente imputar dolo ya que forma parte del tipo para que se
configure el delito tributario.
Por último Posada Belgrano sostiene que los ilícitos tributarios
administrativos previstos en el Código Tributario, debe prescindirse del
elemento subjetivo, puesto que la infracción se produce simplemente
cuando hay diferencia entre lo que manda la ley y la actitud del
contribuyente (acción u omisión) Esta definición de ilícitos tributarios
administrativos en muy importante ya que nos brinda una distinción clara y
bastante especifica de ambas figuras, también nos obliga a asimilar la
fundamentación que sirvió para separar la culpa para el tipo penal que
estamos estudiando en la modalidad de delitos tributarios.
3.5.10. La Antijuricidad:
Una vez delimitada la tipicidad y sus aspectos como es el subjetivo y
objetivo, nos vemos en la obligación de comprobar que dichos actos se
adecuen al tipo penal y por lo tanto configuren un ilícito o delito.
Jescheck afirma que antijuricidad significa contradicción al derecho, por otro
lado Stratenwerth afirma que por regla general el comportamiento adecuado
al supuesto del hecho típico es también antijurídico. Por estas
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apreciaciones podemos concluir que la antijuricidad no le corresponde
únicamente al derecho penal sino que comprende al orden jurídico en
general. Por tanto para comprobar esta es necesario cotejar que la acción
esta colisionando con el orden jurídico en general y no solo con el penal ya
que puede estar amparado en otro ámbito de alguna forma.
Podemos entender entonces que la antijuricidad implica una colisión entre
una conducta y el orden jurídico establecido, véase como la normatividad y
sus preceptos permisivos.
Se puede distinguir entre la antijuricidad formal y material, la relación
contradictoria entre el accionar individual y el ordenamiento jurídico está
comprendido dentro de su ámbito formal y el material está concebida como
un oprobio contra el bien jurídico protegido por la norma, pero en la
actualidad esta distinción es hasta cierto punto irrelevante ya que se toma
en sentido integral el concepto de ambos aspectos ya que en un comienzo
estuvieron enfrentadas ya que el positivismo jurídico, antijuricidad formal, se
comprendía como contraria al positivismo sociológico, también llamado
antijuricidad material. Es por esto que se toma como un concepto integral
desdoblándose en estos dos aspectos que más que contradecirse se
complementan.
3.5.11. La Culpabilidad
A pesar de la evolución de esta figura por el paso del tiempo y distintos
enfoques que han ido modificándola, aun ahora luego de más de siglo y
medio es uno de los puntos más controversiales ya que dentro de la
doctrina encontramos distintas posiciones. Luego de esta continua
evolución se ha llegado a la conclusión de que no solo es necesario el
estudio del ámbito objetivo únicamente ya que como afirma Sanabria "Si
esto no fuera así y toda conducta estuviera determinada definitivamente
por la virtualidad causal de fuerzas objetivas sustraídas al influjo de la
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voluntad, reprochar al hombre sus acciones tendría tan poco sentido como
hacerle responsable de sus enfermedades."
Tomando este fundamento como valido así como tanto fundamentos
doctrinales debemos considerar el ámbito subjetivo como parte
fundamental en la tipificación delictiva así como en su culpabilidad.
Compréndase estas como dolo y culpa, esta segunda no siendo
considerada dentro de nuestro campo de estudio ya antes mencionado
debido a que nuestros legisladores consideraron que el dolo es
indispensable para que se consume un delito tributario.
A lo largo de la historia se le ha dado distintas denominaciones
como fuerza moral, imputación, imputabilidad, etc. Diversos autores se
han referido a ella sin llegar a formar claramente un concepto, no es hasta
la modernidad que se le da un concepto y sistematización por intermedio
de Adolfo Merkel así como Karl Binding, a partir del cual se llega a las
disposiciones actuales.
Recordando un poco la corriente de la teoría psicológica de la culpabilidad
que data del siglo XIX, con su mayor expositor y fundador de la misma,
Franz von Liszt afirma "Culpabilidad en el más amplio sentido, es la
responsabilidad del autor por el acto ilícito que ha realizado. El juicio de la
culpabilidad expresa la consecuencia ilícita que trae consigo el hecho
cometido y se le atribuye a la persona del infractor. A la desaprobación
jurídica del acto, se añade la que recae sobre el autor. En este amplio
sentido encontramos la idea, en el veredicto de culpabilidad de los
jurados, que también abarca la causación del resultado por parte del autor,
y la ilegalidad del acto. La ciencia que considera separadamente
características de la idea del delito, toma el concepto de culpabilidad en un
sentido estricto, comprensivo tan solo, de la relación subjetiva entre el
actor y el autor. Esta relación debe tomar como punto de partida el hecho
concreto pero al mismo tiempo sale fuera de él, dando entonces al acto
el carácter de expresión de la naturaleza propia del autor y aclarando
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el valor meta jurídico de la culpabilidad. La relación subjetiva entre el autor
solo puede ser psicológica; pero, si existe, determina la ordenación
jurídica en consideración valorativa (normativa). Según ella, el acto
culpable es la acción dolosa o culposa del individuo imputable"
Los cuestionamientos a esta corriente que domino el siglo XIX, y las
cuales no resolver:
a. Carece de argumentos serios para explicar la culpa inconsciente.
b. La propuesta psicológica no admite magnitudes.
c. No explica tampoco como el inimputable actúa dolosamente y,
d. No puede solucionar el problema del actuar en un estado de necesidad
disculpable.
Surge la Teoría Sociológico – Normativa de la culpabilidad, la cual se abre
camino luego de la decaída de su predecesora, esta teoría sostenida por
el profesor alemán Reinhart Frank, esboza este concepto sosteniendo que
culpabilidad es reprochabilidad, lo cual le permitió redefinir la situación del
dolo, la culpa y la imputabilidad ya no como especies de la culpabilidad
sino como elementos de la misma.
A medida que se va desarrollando esta teoría podemos encontrar que
Edmundo Mezger definía la culpabilidad como "el conjunto de
aquellos presupuestos de la pena que fundamentan frente al sujeto, la
irreprochabilidad personal de la conducta antijurídica. La acción aparece
por ello, como expresión jurídicamente desaprobada de
la personalidad del agente" gracias a esta evolución tenemos que se da
una visión sintética del concepto, pero así como la evolución trajo
respuestas a las criticas anteriores no fue capaz de diferenciar el
obormativo Puro de Culpabilidad", el cual resuelve esta inconsistencia, su
autor el profesor Hans Welzel, concibe la culpabilidad de la siguiente
manera: "la exigibilidad de una conducta adecuada a derecho."
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Como toda teoría tiene ciertos cuestionamientos, que en la actualidad se
está dejando rezagada debido a se concibe la culpabilidad de distintas
maneras, tal es el caso de Bustos Ramírez, el cual nos habla de la
culpabilidad como responsabilidad y Zaffaroni que la define como la
vulnerabilidad del sujeto ante la realidad social, y así tenemos varias
corrientes que le dan distintos matices a este punto tan controvertido y el
cual en los últimos tiempos la doctrina se ha inclinado por definiciones
como la de Roxin "la categoría sistemática culpabilidad lleva en si los
principios político – criminales de la teoría de los fines de la pena; mientras
que los tipos muestran modelos de prohibiciones dirigidos a los
ciudadanos, teniendo en cuenta la prevención general, la culpabilidad
tiene que ver con el hecho de si desde el punto de vista pena es necesaria
una sanción contra el autor individual. Lo que importa no es si el autor
pudo haber actuado de otro modo, sino si el legislador quiere hacerlo
responder por este acto."
Por último es necesario dejar en claro luego de hacer todas estas
precisiones que según la Ley Penal Tributaria peruana, no se puede
cometer delitos tributarios en ausencia del dolo, es decir, es un elemento
fundamental integrante de la figura delictiva, por lo tanto no admite su
modalidad culposa.
3.5.12. Imputabilidad
En los delitos tributarios la imputabilidad se comprende como la capacidad
del autor de ser justiciable, es decir que sea capaz de recibir una pena.
Por lo tanto solo son plausibles de imputabilidad las personas naturales ya
que las jurídicas no comprenden dicha capacidad, según el postulado
"societas delinquere non potest". Sin embargo se puede encontrar un
defecto en la técnica legislativa en el artículo 27 del Código Penal, que ha
restringido su formulación al representante de personas jurídicas y
comerciales mas no así a los representantes de personas naturales que
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tuvieron alguna incapacidad. Por lo tanto, coincidimos con lo expuesto con
el Doctor Sanabria en que debe ser modificado el mencionado artículo del
Código Penal, por lo que exime de responsabilidad a representantes de
personas naturales que puedan tener capacidad de discernimiento, tal es
el caso de los relativamente capaces, jóvenes menores de edad por
ejemplo que aprovechando su minoría de edad y en complicidad con su
tutor acuerdan dejar de pagar impuestos fraudulentamente con el mismo
haciéndolos a ambos inimputables.
Delito de defraudación tributaria
A. Tipificación:
Artículo 1°: "El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de
cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de
pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes, será
reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 años y
con 365 a 730 días multa"
En la legislación precedente a la actual, perteneciente al código tributario de
1966 la penalidad de este delito estaba tipificada en 6 años, la reforma de
1992, modifica esta penalidad de 4 a 6 años, la que luego variaría de 5 a 8
años por la cual el legislador dirige la pena a una condena efectiva, por lo
tanto aquel que incurra en este delito y sea probado el mismo será afecto a
prisión efectiva.
B. Tipo del Injusto
b.1. Tipo Objetivo
1. Bien Jurídico
En este delito el Bien Jurídico Protegido está constituido por el proceso de
recaudación de ingresos y de distribución o redistribución de ingresos. Esto
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guarda concordancia con la función del tributo que le permite al Estado
poder cubrir las necesidades generales.
2. Objeto Material
Jescheck expresa "En algunos casos el objeto material puede presentarse
como un valor social (Honor del ofendido) o como en este caso, un valor
económico, ya que con el no pago del tributo se afecta el patrimonio del
Estado.
3. Sujetos
-Sujeto Activo: Dentro de este delito pueden estar comprendidos cualquier
persona que tenga la calidad de deudor tributario. En el caso de las
personas jurídicas conforme a lo establecido en el artículo 27 del Código
Penal, están sujetos a sanción sus representantes legales, por la cual estas
no pueden estar sujetas a la punibilidad del delito pero si a un cierre
temporal o multa, conforme a los dispuesto en el artículo 17 de la Ley Penal
tributaria.
-Sujeto Pasivo: Directamente el sujeto pasivo de este delito es el Estado,
algunos autores consideran que indirectamente también lo es la
colectividad.
4. Conducta Prohibida
La sola acción de omitir el pago de los tributos en todo o en parte por algún
medio ya sea: Artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, este
comportamiento puede darse tanto por la acción como por la omisión:
Por artificio: Se entiende los dobles o disimulo así como la maquinación
empleada con la finalidad de defraudar.
La Astucia, también llamada ardid en pos de engañar. Aquel astuto es hábil
para engañar.
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El Ardid: Despliegue habilidoso de medios de engaño.
El engaño: Artificio acompañado de cualquier maquinación dolosa.
Como hemos visto todas las modalidades comprendidas dentro del tipo
penal tienen como símil el engaño, el cual constituye el tipo objetivo que se
requiere para constituir este delito ya que perjudica al fisco. Cabe resaltar
que el no pago, sea por acción u omisión, puede ser parcial o total, pero
siempre debe estar acompañada del dolo que constituye un elemento del
aspecto subjetivo el cual pasamos a estudiara a continuación:
b2. Aspecto Subjetivo:
Como antes hemos mencionado en este tipo de delitos es indispensable el
dolo o también conocido como la voluntad expresa o tacita de incumplir el
pago de algún tributo por medio de alguna astucia o medio ya antes
mencionado.
C. Consumación y Agotamiento
Para la doctrina el delito se agota cuando se alcanza el fin último que se
había propuesto el agente para que se sancione la consumación no hace
falta entonces el agotamiento del delito. En la defraudación tributaria se
consuma el delito en el momento en que el agente deja de pagar la totalidad
o parcialidad del tributo. Sin embargo debemos puntualizar que al hablar de
consumación no estamos hablando de agotamiento ya que estos difieren por
motivos de que el agotamiento esta mas allá de la consumación.
D. Autoría y Participación
En este delito tributario solo se da la modalidad de autoría directa y no
mediata, el autor de este delito es el sujeto activo. En la participación
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podemos encontrar 2 modalidades: La de Complicidad con el autor, así como
la de Inductor del mismo. En el caso de encontrase en complicidad primaria
de responsabilidad penal será equivalente a la del autor aunque es relevante
resaltar que no lo es, sin embargo su participación debe ser decisiva para
que se consume o perpetúe el ilícito penal. En el caso de la complicidad
secundaria su participación no es de vital trascendencia dentro del injusto ya
que el autor pudo valerse de otros medios para realizar el delito. Por otro
lado tenemos al inductor, también llamado instigador aquel que motiva o
determina al agente delictivo a cometer la defraudación, las motivaciones de
este son irrelevantes para su penalización ya que al momento de penalizar
esta conducta los legisladores han encontrado que la pena debe ser similar a
la del autor (Artículo 24 del Código Penal)
Las categorías de autor y participe no solo son importantes por los efectos de
sanción sino también de extensión o reducción de la pena de acuerdo a lo
dispuesto en el Decreto Legislativo N° 815. Solo en el caso de que
la información brindada fuere eficaz en contra de la defraudación tributaria
facilitando la captura del sujeto activo se dará esta reducción o exención,
cabe resaltar que la exención solo es aplicable al participe y la reducción al
autor o coautor previo pago de la deuda tributaria defraudada.
E. Modalidades de la Defraudación Tributaria
Artículo 2°: "Son modalidades de defraudación tributaria reprimidas con la
pena del artículo anterior:
a. Ocultar; total o parcialmente bienes, ingresos, rentas o consignar pasivos
total o parcialmente falsos, para anular o reducir el tributo a pagar.
Esta modalidad está dirigida al Impuesto a la Renta y el Impuesto al
Patrimonio, sin embargo a diferencia de las anteriores redacciones en esta
con mayor propiedad se habla de "Tributos" con respecto al impuesto a la
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renta solo existen 2 formas de reducir la cuantía del tributo: 1. Disminuir los
ingresos gravables; 2. Aumentar los gastos para la deducción que permite la
ley.
Con la finalidad de ocultar el contribuyente omite maliciosamente hacer
referencia a los bienes que tiene o solo indicar algunos con la finalidad de no
acrecentar el patrimonio y así reducir la carga impositiva tributaria, es ese
mismo caso se incluye a las personas que omiten la inscripción en
los Registros Públicos a fin de perpetrar este delito, ya que no se declara
como propiedad del mismo.
Por otro lado tenemos la consignación de pasivos por os cuales el
contribuyente al hacer su declaración jurada deberá indicar un pasivo que no
le corresponde ya que las deudas o también llamados pasivos pueden
determinar una anulación o disminución de la masa impositiva tributaria, por
eso es de vital importancia para el fisco consignar el verdadero monto de los
pasivos ya que aquel que no coincida estaría incurriendo en esta modalidad
de delito.
b. No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o
percepciones de tributos que se hubiera efectuado dentro del plazo que para
hacerlo fijen las leyes o reglamento pertinentes.
Los agentes de retención llámese personas naturales o jurídicas que
hubiesen retenido los impuesto o tributos de sus deudores originales y que
incurran en la omisión de entrega a la Administración Tributaria están
comprendidos dentro de este tipo penal, este delito es especial ya que se
refiere a los agentes recaudadores y de percepción únicamente que por
medio de su oficio o actividad económica están obligados a retener o percibir
ciertos tributos ya sea de sus trabajadores o de sus clientes, y que incurran
en la no entrega del monto correspondiente a la Administración Tributaria, ya
sea total o parcial.
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F. Tipo Atenuado de Defraudación Tributaria
Artículo 3°: El que mediante la realización de las conductas descritas en los
Artículos 1 y 2 del presente Decreto Legislativo, deja de pagar los tributos a
su cargo durante un ejercicio gravable, tratándose de tributos de liquidación
anual, o durante un periodo de 12 (doce) meses, tratándose de tributos de
tributos de liquidación mensual, por un monto que no exceda de 5 (cinco)
Unidades Impositivas Tributarias vigentes al inicio del ejercicio o del último
mes del periodo, según sea el caso, será reprimido con pena privativa de
libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y con 180 (ciento
ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) días multa.
Tratándose de tributos cuya liquidación no sea anual ni mensual, también
será de aplicación lo dispuesto en el presente artículo.
El que incurra en las conductas mencionadas en el Artículo 1 y 2 del decreto
legislativo pero que no excedan de 5 UIT vigentes al inicio del ejercicio o del
último mes del periodo según sea el caso estará comprendido dentro de la
modalidad atenuada. Esta modalidad atenuada corresponde a la cuantía del
perjuicio que limita la responsabilidad para aquellos que hubieran incurrido
en una defraudación de menor cuantía y por lo tanto incurriendo en menor
perjuicio al fisco y a la colectividad, esta modalidad está fundamentada en el
ya derogado Articulo 269 del Código Penal.
G. Tipo Agravado de Defraudación Tributaria
Artículo 4°: La defraudación Tributaria será reprimida con pena privativa de
libertad no menor de ocho ni mayor de doce años cuando:
a. Se obtenga exoneraciones o inaceptaciones, reintegros, saldos a
favor, crédito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios
o incentivos tributarios, simulando la existencia de hechos que permitan
gozar de los mismos.
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La primera modalidad agravada se da en el caso de aquellos que se
benefician de manera directa mediante medios fraudulentos, es decir no solo
estamos hablando de evitar el pago de tributo sino que también esta
modalidad comprende la adhesión como beneficiario de la Administración
Pública mediante engaños, y es por eso que se justifica la mayor penalidad
del tipo.
b. Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten
el cobro de tributos una vez iniciado el procedimiento de verificación y/o
fiscalización
Este inciso está basado y deroga al inciso 9 del Artículo 269 del Código
Penal, en la cual encontramos una técnica narrativa más exacta y por la cual
podemos afirmar que se determinaba de mejor manera el tiempo de la
comisión, que se daba una vez iniciado el proceso administrativo – judicial de
cobranza, en la actualidad este inciso nos da la puta que el momento de la
consumación ya no es el de la conducta delictiva propiamente dicha, sino
que ahora es antes.
Por otro lado debemos resaltar el hecho que anteriormente se le daba cierta
protección al contribuyente por el hecho de ser un delito de peligro y no de
resultado, es por eso que podemos afirmar que en el inciso actual el
contribuyente tiene un carácter de desprotección total.
Delito contable tributario
Este delito puede ser considerado como preventivo ya que el ánimo del
mismo está en evitar que el contribuyente omita entregar los datos relevantes
para la correcta y exacta elaboración de la deuda fiscal. La doctrina ha
llamado a este delito de diversas maneras y coincidimos con el Doctor
Sanabria en que su nombre es el de "delito contable tributario" por contener
todos los elementos comprendidos dentro del mismo, no siendo así en el
caso de otros como "delito contable", por no comprender todos sus
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elementos, o "obstruccionismo fiscal" ya que de la misma forma sigue siendo
muy vago el concepto y no delimita el tipo real.
a. Tipificación
Artículo 5°: será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 ni
mayor de 5 años y con 180 a 365 días – multa, el que estando obligado por
las normas tributarias a llevar libros y registros contables:
a. Incumpla totalmente dicha obligación
b. No hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en los libros y registros
contables.
c. Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos
falsos en los libros y registros contables.
d. Destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables o
los documentos relacionados con la tributación.
b. Tipo de lo Injusto
b.1 Tipo Objetivo
Es un delito especial ya que solo podrá ser sujeto activo de este delito aquel
que este facultado por el ordenamiento tributario para llevar libros y registros
contables.
Para comprender bien este tipo penal es necesario primero especificar que
son los libros contables así como los registros y quienes los deben llevar ya
que ahí es donde encontramos a los agentes justiciables. Los libros
contables son los que una empresa registra en forma cronológica y
justificada todas las operaciones efectuadas por ellas, siguiendo el orden
establecido en la ley.
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Toda actividad comercial debe tener estos libros, ya que toda actividad
lucrativa, está obligada a llevar estos, llámese profesionales o empresarios,
individual o colectivo. Los registros contables no son más que los libros
contables registrados en sistemas electrónicos de datos, teniendo de
referencia la información brindada en los libros.
1. Bien Jurídico Protegido
El bien jurídico protegido es el proceso de ingresos y distribución o
redistribución de egresos. Pero es importante enfatizar que protege un
aspecto de este bien jurídico ya que está motivado por la protección de la
comprobación y computo de este bien jurídico, por lo tanto solo están
comprendidos los actos que supongan una vulneración de los deberes
contables y registrales.
Se puede dar en cuatro modalidades: Incumplimiento total de dicha
obligación. No hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en los libros
contables. Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y
datos falsos en los libros y registros contables. Destruya u oculte total o
parcialmente los libros y/o registros contables o los documentos relacionados
con la tributación.
b.2 Tipo Subjetivo
Como ya antes hemos señalado es indispensable el dolo para que se
configure el hecho punible, es decir, sin la intensión de cometer el delito no
se puede consumar el delito, en otras palabras, no se admite culpa.
Hemos ahondado mucho en la explicación del tipo subjetivo en el ámbito
general, y esta de mas una explicación del por qué solo se acepta una
modalidad dolosa y no culposa, al respecto debemos decir que en nuestro
entendimiento la intencionalidad de la conducta fraudulenta debe de estar
acompañada de un conocimiento de la conducta delictiva, es decir para
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cometer este delito, en mi opinión es necesario el conocimiento de que se
está atentando contra la colectividad,
Delito de elaboración y comercialización clandestina de productos
a. Tipificación
Artículo 271°: Sera reprimido con pena privativa de libertad no menor de uno
ni mayor de cuatro años, sin perjuicio del decomiso cuando ello proceda, el
que:
a. Elabora mercaderías gravadas cuya producción, sin autorización, este
prohibida.
b. Habiendo cumplido los requisitos establecidos, realiza la elaboración de
dichas mercaderías con maquinas, equipos o instalaciones ignoradas por
la autoridad o modificados sin conocimiento de esta.
c. Oculta la producción o existencia de estas mercaderías.
Es claro hacia donde apunta la penalización de este tipo, es evidente que el
legislador, de alguna forma intenta delimitar la conducta de los "informales",
por así decirlo, compréndase entre estos los empresarios informales y
demás, con la finalidad que estos aporten dentro de sus actividades para el
posterior desarrollo colectivo.
B. Tipo de lo injusto
B.1 Tipo objetivo
1. Sujetos
Sujeto Activo: La apreciación emitida acerca del ánimo del legislador de
delimitar la conducta, nos lleva directamente a concluir que toda persona que
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tenga capacidad penal, puede estar afecto a este delito ya que la iniciativa
empresarial es libre y todo ciudadano sin restricciones tiene el derecho a la
libre empresa, postulado constitucional que extiende el ámbito penal en
mención a la totalidad de personas con capacidad penal.
Sujeto Pasivo: Como en la totalidad de los delitos tributarios el sujeto pasivo
del delito seria la Administración Fiscal debido a que se busca burlar el pago
a esta. En forma indirecta también afecta a la comunidad.
2. Conducta Prohibida
A. Elaboración Clandestina: Esta elaboración tiene 3 acepciones.
a. Elabora mercadería prohibida. En el inciso 1 del artículo en mención,
señala una penalización directa a la elaboración de productos prohibidos, así
también a los que carezcan de autorización. Según el diccionario, elaborar
también significa, preparar, fabricar, producir un producto determinado
de interés comercial; es más que obvio el fin de la penalización de dicho
inciso, por tanto el agente delictivo en primer lugar omite el pago de
los derechos por la autorización a la fabricación y por otro a los tributos que
la misma fabricación genera.
b. Elabora con maquinaria y equipos ignorados. Esta es una situación distinta
a la anterior ya que el Fisco desconoce los medios de producción
comprendidos entre las maquinarias y equipos, así mismo, este delito consta
en omitir informar a la Administración Pública que dicha maquinaria y
equipos están produciendo una beneficio.
c. Oculta la mercadería. En este inciso podemos ver que el agente busca la
evasión directa del tributo por medio de su fabricación o
elaboración, construcción y comercialización, es decir, el agente busca omitir
pago alguno sobre la existencia de dichas mercancías, así como, su
comercialización.
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B. Comercio Clandestino
a. Actividad comercial ilegal. Aquel que incurra en actividad comercial sujeta
a una autorización y sin embargo a desmedro de la ley no acate las normas
establecidas para la comercialización de dichos productos es un sujeto
punible para este inciso.
b. Comercialización sin el pago del tributo. Aquel que comercialice sin
acreditar haber pagado el tributo correspondiente, es plausible de una pena
no mayor de 1 año, según lo tipificado en el inciso 2, del artículo 279.
c. Uso distinto de mercadería. Aquel que aprovechando la exención tributaria
de algunos productos, los destine a un fin distinto al que la ley manda estará
comprendido dentro de este tipo penal.
b2. Tipo Subjetivo
En estos dos artículos el dolo está conformado por el conocimiento y la
voluntad por parte del agente, que mediante su conducta menoscaba el Bien
Jurídico Protegido, esta modalidad en sus 2 versiones sanciona si así se
puede llamar las 2 caras de la moneda, ya que por un lado, tenemos la
sanción al fabricante clandestino, y por el otro, tenemos la sanción al
comerciante.
C. Autoría y Participación
En este delito es factible la coautoría debido a que sin alguna ayuda el
agente no podría consumar el delito, por eso es necesario un conjunto de
personas que participen en los quehaceres delictivos sin ninguna
subordinación ni jerarquía, de darse este caso estaríamos frente a una banda
organizada con estos fines, debiéndose agravar la pena, para este agravante
es necesario delimitar la participación de cada uno de los autores, llámese
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como cómplice primario o secundario, en el caso del cómplice primario, así
como los coautores tienen la misma sanción, no siendo así, el caso del
cómplice secundario.
D. Consumación
Este es un delito de resultado y no de prevención, aunque en el caso de la
elaboración clandestina de mercaderías basta con el inicio del proceso para
ser consumado el delito, para el caso del comercio clandestino, la
consumación se dará siempre y cuando la transacción sea dada, es decir, no
hay consumación, sin transacción.
CAPÍTULO IV
PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA
4.1. Generalidades:
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La Administración Tributaria como entidad pública está dotada de la
denominada "autotutela administrativa en virtud de la cual puede ejecutar sus
resoluciones sin necesidad de pronunciamiento judicial previo. Ello obedece a
que el acto administrativo tal como afirma DROMI, goza de "ejecutividad", es
decir que tiene fuerza obligatoria y que debe cumplirse, y de "ejecutoriedad"
es decir que cuenta con los instrumentos necesarios para hacer efectiva la
ejecutividad.
Como señala Morón "el sistema Jurídico establece a favor de la administración
conjunto de medios para asegurar el cumplimiento de sus decisiones de
voluntario (ejecución espontánea) o a la vez, le inviste de la potestad de
ejecutarlo por sí (ejecución forzosa) actuando sobre la propia persona del
administrado sobre su patrimonio. El apremio sobre el patrimonio es
denominado comúnmente como Cobranza Coactiva y es materia de un
procedimiento que tiene una finalidad propia: hacer efectivo el adeudo
determinado por un acto administrativo, sea un cargo o una multa en materia
aduanera.
Según define el Tribunal Constitucional "(...) el procedimiento de ejecución es
la facultad que tienen algunas entidades de la Administración Pública para
hacer cumplir actos administrativos emitidos por la misma Administración decir
[que] las obligaciones exigibles deben provenir de materias propias de las
funciones que cada entidad tiene, basadas en el reconocimiento que cada ley
especial ha considerado para cada Administración, o sea, siempre dentro de
un marco normativo (...)
La adecuada regulación del procedimiento coactivo es fundamental, por
cuanto cualquier exceso en esta materia puede desencadenar actos arbitrarios
que atenten contra los derechos fundamentales de los administrados.
Mientras el Ejecutor Coactivo cumpla sus funciones dentro del marco legal nos
encontraremos ante actos reglados en ejercicio de la ejecutoriedad del acto
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Administrativo.
En el Perú, se ha adoptado el sistema de ejecutoriedad propia y el Código
Tributario precisa que las administraciones tributarias tienen la facultad de
cobranza coactiva, la cual regulan mediante Reglamentos aprobados por
Resolución de Superintendencia (artículo 114). De esa manera la SUNAT ha
regulado el Procedimiento Coactivo mediante el Reglamento aprobado con
Resolución de Superintendencia 216-2OO4/SUNAT, el cual es aplicable para
las cobranzas coactivas aduaneras.
4.2. Deuda Exigible Coactivamente
Hablamos de deuda exigible coactivamente a aquella que está referida a un
acto administrativo que ha quedado firme, y en consecuencia es susceptible
de cobranza por cuanto no puede ser impugnado en la vía administrativa. La
exigibilidad coactiva es distinta a la exigibilidad de la Obligación tributaria,
esta última alude a una exigibilidad que genera el cómputo de los intereses
moratorios correspondientes, sin embargo hasta ese momento la deuda no
puede ser objeto de actos de coerción por parte de la Administración, por
cuanto el deudor mantiene su derecho de defensa, recién agotado el mismo
hablamos de exigibilidad coactiva.
El Procedimiento de Cobranzas Administrativas de Aduanas. IFGRA.PG. 03.
Aprobado por Resolución de Superintendencia 581-2003-SUNAT/A señala
que
Vencido el plazo sin que el deudor haya interpuesto recurso de reclamación y
sin contar con la mercancía gravada como prenda legal bajo potestad
aduanera, el
Área que generó el Documento de Determinación o el Área de Trámite
Documentario, cuando corresponda, remite dicho documento y demás
vinculados,
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En un plazo máximo de 07 días al Ejecutor Coactivo para el inicio del
Procedimiento de Cobranza Coactiva (Numeral VII.H.2), la deuda exigible
dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza: de conformidad con
el artículo 115del Código Tributario se considera deuda exigible:
a) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la
contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificada por la
Administración y no reclamada en el plazo de ley. Es decir que la deuda
fraccionada sólo es exigible cuando el acto administrativo que declara la
pérdida del fraccionamiento no es reclamado en el plazo de ley, pero en ese
caso la resolución de pérdida de fraccionamiento... mantendrá la condición de
deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa
con el pago de las cuotas de fraccionamiento".
b) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas
fuera del plazo establecido para la interposición del recurso, siempre que no
se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva, conforme con lo
dispuesto en el Artículo 137.
No reclamar dentro del plazo contra una Resolución de Determinación o Multa
que ordena un pago, convierte la deuda en exigible coactivamente, sin
embargo el reclamo extemporáneo previo solveet repete relativo (afianzo y
después reclamo) suspende la cobranza.
c) La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera
del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza;
respectiva, conforme con lo dispuesto en el Artículo 146', o la establecida por
Resolución del Tribunal Fiscal. De igual manera que el reclamo extemporáneo,
la apelación extemporánea hace la deuda exigible y sólo el pago o
Afianzamiento evitará la Cobranza Coactiva; en el caso del fallo del Tribunal
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Fiscal si se mantiene la acreencia del Estado, la deuda es exigible sin importar
que el deudor interponga la Demanda Contencioso-Administrativa o presente
una Solicitud de ampliación de fallo, corrección o aclaración.
c) La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley, en materia
aduanera las autoliquidaciones de las DUAS tienen esta naturaleza, si bien no
serian exigibles mientras la Aduana no otorgue el levante a las mercancías
queampara (son prenda aduanera) si lo serán en el caso que el pago sea
mediante un libramiento indebido (cheque sin fondos).
d) Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el
procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no
pecuniarias, de conformidad con las normas vigentes. También es deuda
exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas cautelares
previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los Artículos 56o al 5Bo,
siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva,
conforme con lo dispuesto en el primer párrafo del Artículo 117, respecto de la
deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas. El Ejecutor
cargará los gastos y costas al monto a cobrar por tributos insolutos o deudas
impagas.
Para el cobro de las costas se requiere que éstas se encuentren fijadas en el
Arancel de Costas del procedimiento de Cobranza Coactiva que se apruebe
mediante resolución de la Administración Tributaria; mientras que para el
cobro de los gastos se requiere que éstos se encuentren sustentados con la
documentación correspondiente. Cualquier pago indebido o en exceso de
ambos conceptos será devuelto por la Administración Tributaria.
El Reglamento de Cobranza Coactiva precisa que se considera comprendida
Como deuda exigible a las liquidaciones de las Declaraciones Únicas de
Aduanas u otro documento que contenga deuda tributaria aduanera, y a las
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Resoluciones de Multa por infracciones tributarias a que se refiere la Ley
General de Aduanas no reclamadas ni apeladas oportunamente (artículo 2).
El Procedimiento IFGRA.PG.03 indica que si un deudor interpusiera recurso
Impugnativo dentro de los plazos establecidos en el Código Tributario, se
suspenderá la acción de cobranza hasta la resolución del recurso, sólo
respecto a dicho deudor (aunque si su acción es fundada, beneficiará a sus
responsables archivándoselos actuados, y si se determina un nuevo monto a
cobrar se reformulará la Liquidación de Cobranza).
A su vez la misma norma señala que la Cobranza Coactiva se suspende
respecto a las Empresas en Reestructuración Empresarial/Patrimonial.
La Disposición Complementaria Quinta del Reglamento sobre Medidas
Antidumping y Compensatorias, Decreto Supremo 006-2003-PCM señala que
la cobranza coactiva de los derechos antidumping o compensatorios estarán a
cargo de INDECOPI, aparte de la comunicación expresa de Aduanas sobre la
exigibilidad de la obligación, procedimiento que se tramitará de acuerdo a lo
establecido en la Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva 26979 y su
Reglamento.
4.3. Ejecutor Coactivo
La facultad de cobranza coactiva se ejerce a través del funcionario
denominado Ejecutor Coactivo y que para el ejercicio de sus facultades cuenta
con el apoyo del Auxiliar Coactivo, "nuestro ordenamiento administrativo
singulariza en dicho funcionario el ejercicio de las facultades de coacción
directa de la Administración para la ejecución forzosa de las obligaciones
exigibles a que se refieren la Ley 26769 y el Código Tributario. Sólo el Ejecutor
y no cualquier otro funcionario administrativo, es el llamado a ejercer las
intensas atribuciones que le confiere la Ley para forzar el cumplimiento de los
particulares de las obligaciones de carácter público previstas en las citadas
normas". Para acceder al cargo de Ejecutor Coactivo, se deberán reunir los
requisitos establecidos en el artículo114 del Código Tributario:
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a) Ser ciudadano en ejercicio y estar en pleno goce de sus derechos civiles;
b) Tener título de abogado expedido o revalidado conforme a ley;
c) No haber sido condenado ni hallarse procesado por delito doloso:
d) No haber sido destituido de la carrera judicial o del Ministerio Público o de la
Administración Pública o de empresas estatales por medidas disciplinarias, ni
de la actividad privada por causa o falta grave laboral;
e) Tener conocimiento y experiencia en derecho administrativo y/o tributario; 0
Ser funcionario de la Administración Tributarla;
g) No tener ninguna otra incompatibilidad señalada por ley.
La Ley N° 26979 eliminó a los Ejecutores y Auxiliares del Banco de la Nación y
precisó que las entidades de la Administración Pública que requieran contar
con dichos funcionarios deberían designarlos previo concurso público de
méritos, aunque en su Disposición Complementaria Séptima exceptuó de la
obligación de convocar a concurso a aquellas entidades que hubieren
designado a dichos funcionarios de entre su personal ingresado también
mediante Concurso Público (como ocurre en la Aduana con el personal
ingresado a través de Instituto de Administración Tributaria y Aduanera que
absorbió a la Escuela Nacional de Aduanas).
4.4. Facultades del Ejecutor Coactivo
Para obtener el cumplimiento forzoso de las obligaciones exigibles el Ejecutor
Coactivo cuenta con las facultades establecidas en el artículo 116 de1 Código:
1. Verificar la exigibilidad de la deuda tributaria a fin de iniciar el
Procedimiento de Cobranza Coactiva. En virtud de esta facultad el Ejecutor
también puede pronunciarse sobre la prescripción de la exigibilidad de la
deuda, como señala el tributarista español MARTÍN CÁCERES "si en el
marco de la facultad liquidadora y la dirigida a la ejecución de la deuda, la
Administración ejercita su derecho, la proyección material de la
prescripción se traduce en la inexigibilidad de la deuda tributaria y si la
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inexigibilidad de la deuda tributaria por prescripción determina la
imposibilidad de reclamar su cumplimiento, con mayor tazón provoca la
imposibilidad de obtener la ejecución forzada de la deuda impaga'.
2. Ordenar, variar o sustituir a su discreción, las medidas cautelares a que se
refiere el Artículo 118. De oficio, el Ejecutor Coactivo dejará sin efecto las
medidas cautelares que se hubieren trabado, en la parte que superen el
monto necesario para cautelar el pago de la deuda tributaria materia de
cobranza, así como las costas y gastos incurridos en el Procedimiento de
Cobranza Coactiva.
3. Dictar cualquier otra disposición destinada a cautelar el pago de la deuda
tributaria, tales como comunicaciones, publicaciones y requerimientos de
información de los deudores, a las entidades públicas o privadas, bajo
responsabilidad de las mismas.
4. Ejecutar las garantías otorgadas en favor de la Administración por los
deudores tributarios y/o terceros, cuando corresponda, con arreglo al
procedimiento convenido o, en su defecto, al que establezca la ley de la
materia.
5. Suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme a
lo dispuesto en el Artículo 119.
6. Disponer en el lugar que considere conveniente, luego de iniciado el
Procedimiento de Cobranza Coactiva, la colocación de carteles, afiches u
otros similares alusivos a las medidas cautelares que se hubieren
adoptado, debiendo permanecer colocados durante el plazo en el que se
aplique la medida cautelar, bajo responsabilidad del ejecutado.
7. Dar fe de los actos en los que interviene en el ejercicio de sus funciones.
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8. Disponer la devolución de los bienes embargados, cuando el Tribunal
Fiscal lo establezca, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 8) del
Artículo 101, así como en los casos que corresponda de acuerdo a ley.
9. Declarar de oficio o a petición de parte, la nulidad de la Resolución de
Ejecución Coactiva, de incumplir ésta con los requisitos señalados en el
Artículo 117, así como la nulidad del remate, en los casos en que no
cumpla los requisitos que se establezcan en el Reglamento del
Procedimiento de Cobranza Coactiva. En caso del remate, la nulidad
deberá ser presentada por el deudor tributario dentro del tercer día hábil de
realizado el remate.
10.Dejar sin efecto toda carga o gravamen que pese sobre los bienes que
hayan sido transferidos en el acto de remate, excepto la anotación de la
demanda.
11. Admitir y resolver la Intervención Excluyente de Propiedad.
12.Ordenar, en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, el remate de los
bienes embargados.
Ordenar las medidas cautelares previas al Procedimiento de Cobranza
Coactiva previstas en los Artículos 56' al 58'y excepcionalmente, de
acuerdo a lo señalado en los citados artículos, disponer el remate de los
bienes perecederos.
Requerir al tercero la Información que acredite la veracidad de la existencia
o no de créditos pendientes de pago al deudor tributario. Las facultades
señaladas en los numerales 6) y 7) del presente artículo también podrán ser
ejercidas por los Auxiliares Coactivos.
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4.5. Auxiliar Coactivo.- Para el desempeño de sus funciones los ejecutores
cuenta con la colaboración de auxiliares coactivos, especie de secretarios
que de acuerdo al Código Tributario deben cumplir los siguientes requisitos:
a. Ser ciudadano en ejercicio y estar en pleno goce de sus derechos civiles;
b. Acreditar como mínimo el grado de Bachiller en las especialidades tales
como Derecho, Contabilidad, Economía o Administración (antes sólo se le
pedían tres años de instrucción superior);
c. No haber sido condenado ni hallarse procesado por delito doloso;
d. No haber sido destituido de la carrera judicial o del Ministerio Público o
de la Administración Pública o de empresas estatales por medidas
disciplinarias, ni de la actividad privada por causa o falta grave laboral;
e. Tener conocimiento y experiencia en derecho administrativo y/o tributario:
í. No tener vínculo de parentesco con el Ejecutor, hasta el cuarto grado de
consanguinidad y/o segundo de afinidad;
g. Ser funcionario de la Administración Tributaria; y
i. No tener ninguna otra incompatibilidad señalada por ley.
4.6. El Procedimiento
Como señala Morón "no basta la existencia de un acto administrativo para
conducirá su ejecución, sino que es necesario su notificación al obligado y el
emplazamiento para el cumplimiento", en virtud de ello el procedimiento
coactivo exige que al acto administrativo con mérito ejecutivo, se le adicione
una Resolución ordenando el pago, bajo el apercibimiento de hacerse
efectiva la ejecución forzosa cumplido un determinado plazo, vencido el cual
indefectiblementeel Estado ejercerá su derecho de autotutela.
Al analizar el procedimiento, como bien señala el Tribunal Constitucional
debemos tener en cuenta que "esta facultad de autotutela de la
Administración pública de ejecutar sus propias resoluciones, sustentada en
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los principios de presunción de legitimidad y de ejecución de las decisiones
administrativas, implica (también) la tutela de los derechos fundamentales de
los administrados que pueden verse amenazados o vulnerados por la
actividad de la Administración, como son los derechos al debido
procedimiento y a la tutela judicial efectiva.
A efectos de no incurrir en arbitrariedades, el Ejecutor debe cumplir el
procedimiento bajo los siguientes lineamientos:
La Resolución de Ejecución Coactiva.- Es el punto de partida del
procedimiento y contiene un mandato de cancelación de siete días bajo
apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecución
forzada de las mismas, en caso que éstas ya se hubieran dictado, de
conformidad con el artículo 117 del Código Tributario: 'La Resolución de
Ejecución Coactiva deberá contener, bajo sanción de nulidad:
l. El nombre del deudor tributario.
2. El número de la Orden de Pago o Resolución objeto de la cobranza.
3. La cuantía del tributo o multa, según corresponda, así como de los
intereses y el monto total de la deuda.
4. El tributo o multa y periodo a que corresponde".
4.7. Las Medidas Cautelares.- Son instrumentos con que cuenta la
administración para asegurar el pago de los adeudos, a diferencia de las
medidas cautelares del proceso judicial, el Estado no necesita presentar una
contracautela para hacerlas efectivas porque sus actos gozan del-fumus
boniiuris(apariencia de derecho).r15 Son trabadas por el Ejecutor, vencido el
plazo de siete días.
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Las medidas cautelares son acciones destinadas a asegurar el pago de la
deuda mediante la afectación de uno o varios bienes del presunto deudor,
ante eventuales actos del deudor que pudieran obstaculizar su cobranza.
a. Tipos de Medida:
Los Embargos.- La medida cautelar típica para asegurar una cobranza es el
embargo. Señala RAMIRO PODETTI, que el embargo preventivo es la
medida cautelar que, afectando un bien o bienes determinados de un
presunto deudor, para asegurar la eventual ejecución futura, individualiza a
aquéllos y limita las facultades de disposición y de goce de este ínterin, se
obtiene la pertinente sentencia de condena o se desestima la pretensión
principal. Las formas de embargo están señaladas en el Código Tributario
artículo 118) aunque sin constituir numerus clausus (podrá adoptar otras
medtd.as no contempladas en el presente artículo")ni seguir un orden de
prelación, siendo las siguientes:
1. En forma de intervención en recaudación, en información o en
administración de bienes, debiendo entenderse con el representante de
la empresa o negocio.
2. En forma de depósito, con o sin extracción de bienes, el que se
ejecutará sobre los bienes que se encuentren en cualquier
establecimiento, inclusive los comerciales o industriales, u oficinas de
profesionales independientes, aún cuando se encuentren en poder de
un tercero, incluso cuando los citados bienes estuvieran siendo
transportados, para lo cual el Ejecutor Coactivo o el Auxiliar Coactivo
podrán designar como depositario de los bienes al deudor tributario, a
un tercero o a la Administración Tributaria.
Cuando se trate de bienes inmuebles no inscritos en Registros
Públicos, el Ejecutor Coactivo podrá trabar embargo en forma de
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depósito respecto de los citados bienes, debiendo nombrarse al deudor
tributario como depositario.
Cuando los bienes conformantes de la unidad de producción o
comercio, aisladamente, no afecten el proceso de producción o de
comercio, se podrá trabar, desde el inicio, el embargo en forma de
depósito con extracción, así corno cualesquiera de las medidas
cautelares a que se refiere el presente artículo.
Respecto de los bienes que se encuentren dentro de la unidad de
producción o comercio, se trabará inicialmente embargo en forma de
depósito sin extracción de bienes. En este supuesto, sólo vencidos
treinta (30) días cie trabada la medida, el Ejecutor Coactivo podrá
adoptar el embargo en forma de depósito con extracción de bienes,
salvo que el deudor tributario ofrezca otros bienes o garantías que sean
suficientes para cautelar el pago de la deuda tributaria. Si no se hubiera
trabado el embargo en forma de depósito sin extracción de bienes por
haberse frustrado la diligencia, el Ejecutor Coactivo, sólo después de
transcurrido quince (15) días desde la fecha en que se frustró la
diligencia, procederá a adoptar el embargo con extracción de bienes.
3. En forma de inscripción, debiendo anotarse en el Registro Público u otro
registro, según corresponda. El importe de tasas registrales u otros
derechos, deberá ser pagado por la Administración Tributaria con el
producto del remate, luego de obtenido éste, o por el interesado con
ocasión del levantamiento de la medida.
3. En forma de retención, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y
fondos en cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros, así como
sobre los derechos de crédito de los cuales el deudor tributario sea
titular, que se encuentren en poder de terceros. La medida podrá
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ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho o notificando al
tercero a efectos que se retenga el pago a la orden de la Administración
Tributaria. En ambos casos, el tercero se encuentra obligado a poner en
conocimiento del Ejecutor Coactivo la retención o la imposibilidad de
ésta en el plazo máximo de cinco (5) días hábiles de notificada, bajo
pena de incurrir en la infracción tipificada en el numeral 5) del Artículo
177 el tercero no podrá informar al ejecutado de la ejecución de la
medida hasta que se realice la misma.
Si el tercero niega la existencia de créditos y/o bienes, aún cuando éstos
existan, estará obligado a pagar el monto que omitió retener, bajo
apercibimiento de declarársele responsable solidario, de acuerdo a lo
señalado en el inciso a) del numeral 3 del artículo I8o; sin perjuicio de la
sanción correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 6) del
Artículo l77 y de la responsabilidad penal a que hubiera lugar.
Si el tercero incumple la orden de retener y paga al ejecutado o a un
designado por cuenta de aquél, estará obligado a pagar a la
Administración Tributaria el monto que debió retener bajo apercibimiento
de declarársele responsable solidario, de acuerdo a lo señalado en el
numeral 3 del Artículo 18.
La medida se mantendrá por el monto que el Ejecutor Coactivo ordenó
retener al tercero y hasta su entrega a la Administración Tributaria.
El tercero que efectúe la retención deberá entregar a la Administración
Tributaria los montos retenidos, bajo apercibimiento de declarársele
responsable solidario según lo dispuesto en el numeral 3 del Artículo l8,
sin perjuicio de aplicársele la sanción correspondiente a la infracción
tipificada en el numeral ,3 del Artículo 178.
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En caso que el embargo no cubra la deuda, podrá comprender nuevas
cuentas, depósitos, custodia u otros de propiedad del ejecutado.
Los Ejecutores Coactivos de la SUNAT, podrán hacer uso de medidas
como el descerraje o similares, previa autorización judicial. Para tal
efecto, deberá cursar solicitud motivada ante cualquier Juez
Especializado en lo Civil, quien debe resolver en el término de
veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a otra parte, bajo
responsabilidad.
Sin perjuicio de lo señalado en los Artículos56' al 58", las medidas
cautelares trabadas al amparo del presente artículono están sujetas
aplazo de caducidad, y de conformidad con el Decreto Legislativo981
podrán ser trabadas, de ser el caso, por medio de sistemas informáticos.
El hecho que las medidas cautelares del Ejecutor coactivo de la
administración Tributaria no caduquen, le dan una condición privilegiada
frente a los embargos que pudieran ordenarse por otras autoridades
administrativas o Jurisdiccionales, las cuales islán sometidas al plazo de
caducidad establecido por el artículo 625 del Código Procesal Civil. La
Ley N° 26639 que desarrolla el Código Procesal Civil señala que
tratándose de medidas inscritas, los asientos registrales serán
cancelados a instancia del interesado, con la presentación de una
declaración jurada con firma legalizada por Fedatario o Notario Público,
en la que se indique la fecha del asiento de presentación que originó la
anotación de la medida cautelar y el tiempo transcurrido.
El Registrador cancelará el respectivo asiento con la sola verificación del
Tiempo transcurrido". Las únicas medidas cautelares trabadas por un
Ejecutor Coactivo de Aduanas que podrían caducar serían aquellas que
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se dan previas al procedimiento no son validadas con el inicio del mismo,
como veremos en el siguiente acápite.
4.8. Suspensión de la Cobranza Coactiva.- Son situaciones excepcionales por
las cuales el acto administrativo pierde su ejecutoriedad de una manera
temporal.
Es un acto de competencia exclusiva del Ejecutor Coactivo en el cual no
puede intervenir ninguna otra autoridad ni órgano administrativo, político ni
judicial.
Las causales las fija el artículo 119 del Código Tributario y son:
1. Cuando en un proceso de acción de amparo, exista una medida cautelar
que ordene al Ejecutor Coactivo la suspensión de la cobranza.
2. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratándose de Órdenes de Pago, y cuando medien
otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente
y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de
veinte (2O) días hábiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la
Administración deberá. admitir que resolver la reclamación dentro del plazo
de cuenta (9o) días hábiles, bajo responsabilidad" del órgano competente. La
suspensión deberá mantenerse hasta que la deuda sea exigible, de
conformidad con lo establecido en el Artículo 115. Para la admisión a trámite
de la reclamación se requiere, además de los requisitos establecidos en este
Código, que el reclamante acredite que no abonado la parte de la deuda no
reclama.do actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.
En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga
la suspensión temporal, procederá sustituir la medida ofreciendo garantía
suficiente a criterio de la Administración Tributaria.
En el caso de la ley 26979 que regula el procedimiento de ejecución coactiva
para las obligaciones tributarias de los gobiernos locales se prevé que si el
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obligado solicita la suspensión de la cobranza por la configuración de una
causal, el Ejecutor deberá pronunciarse expresamente sobre lo solicitado
dentro de los ocho (08) días hábiles siguientes, vencido dicho plazo se
entiende configurado el silencio administrativo positivo. Dicha norma no es
aplicable en materia de deudas tributario-aduaneras.
Por otro lado la Ley del Proceso Contencioso Administrativo si bien
establece que la admisión de la demanda no impide la ejecución del acto
administrativo (Artículo 23) sin embargo admite la posibilidad de medidas
cautelares de innovar y de no innovar (artículo 37) que podrían ocasionar la
suspensión de la cobranza coactiva. Esto es lógico por cuanto el Derecho a
la Tutela Jurisdiccional Efectiva incluye el derecho a la prestación urgente de
medidas efectivas que aseguren el cumplimiento de las resoluciones
judiciales y para ello existe el derecho a la tutela cautelar que "es el medio
procesal de respuesta a una necesidad urgente de tutela, y se dicta con fines
asegurativos o conservativos al interior de un proceso, puesto que tiene un
fin instrumental con respecto a éste.
En todo caso, debe tomarse en cuenta que una medida cautelar no puede
decretarse de manera automática ante la sola petición del solicitante. Se
debe tener en cuenta, por lo menos, dos requisitos mínimos, a saber:
verosimilitud del derecho y peligro en la demora, lo cual deberá ser evaluado
por la autoridad jurisdiccional antes de suspender la cobranza coactiva.
4.9. Fin del Procedimiento.- Requiere una Resolución del Ejecutor Coactivo,
con la finalidad de que el ejecutado pueda apelar, acreditada la No-
posibilidad de la cobranza corresponde a la Administración declarar la Deuda
como de Cobranza Dudosa, de acuerdo al artículo 20 de la Ley General de
Aduanas y art. 2l del Código Tributario.
El Ejecutor Coactivo deberá dar por concluido el procedimiento, levantar los
embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:
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1. Se hubiera presentado oportunamente reclamación o apelación contra la
Resolución de Determinación o Resolución de Multa que contenga la
deuda tributaria puesta en cobranza, o Resolución que declara la pérdida
de fraccionamiento, siempre que se continúe pagando las cuotas de
fraccionamiento.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios
señalados en el Artículo 27.
3. Se declare la prescripción de la deuda puesta en cobranza, en cuyo caso
es necesario de que la Aduana haya emitido una resolución declarando
prescrito el adeudo. Al respecto el Tribunal Fiscal ha señalado que
"resulta válido que el Ejecutor solicite a la Administración la información
que considere necesaria para resolver dicha solicitud de suspensión, sin
embargo a él corresponde el pronunciamiento respecto a la suspensión
del procedimiento o su continuación.
A su vez siendo que la prescripción puede ser deducida en cualquier
estado del procedimiento administrativo o judicial, mediante
Jurisprudencia obligatoria se ha señalado que procede que el Tribunal
fiscal "en vía de queja se pronuncie sobre la prescripción de la acción de
la administración tributaria para determinar la obligación tributaria, así
como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda
tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.
4. La acción se siga contra persona distinta a la obligada al pago, por
ejemplo contra Agente de Aduanas que no es responsable solidario por no
haber excedido el mandato.
5. Exista resolución concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago.
6. Las Órdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan
sido declaradas nulas, revocadas o sustituidas después de la notificación
de la Resolución de Ejecución Coactiva.
7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.
8. Cuando una ley o norma con rango de ley 1o disponga expresamente.
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9. Cuando el deudor tributario hubiera presentado una reclamación o
apelación vencidos los plazos establecidos para la interposición de dichos
recursos, cumpliendo con presentar la Carta Fianza respectiva, conforme
con lo dispuesto en los Artículos 137 ó 146 del Código Tributario.
Tratándose de deudores tributarios sujetos a un Procedimiento Concursal,
el Ejecutor Coactivo suspenderá o concluirá el Procedimiento de Cobranza
Coactiva, de acuerdo a lo dispuesto en las normas de la materia.
En cualquier caso que se interponga reclamación fuera del plazo de ley, la
calidad de deuda exigible se mantendrá aún cuando el deudor tributario
apele la resolución que declare inadmisible dicho recurso.
CONCLUSIONES
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1. El Tribunal Fiscal, de acuerdo al propio Código Tributario forma parte de la
Administración Tributaria y tiene carácter de órgano resolutorio,
dependiendo administrativamente del Ministerio de Economía y Finanzas.
2. El Tribunal Fiscal es el organismo resolutivo de máxima jerarquía
administrativa en materia tributaria, siendo su principal función la de
resolver en última instancia administrativa los reclamos de los
contribuyentes sobre cuestiones tributarias de orden general y municipal.
3. Los tributos se dividen en impuestos, contribuciones y tasas, de
conformidad con la Norma II del Código Tributario, mientras el Impuesto,
tema que específicamente nos toca estudiar, es el tributo cuyo
cumplimiento no origina una contraprestación directa en favor del
contribuyente por parte del Estado, pero aún así se exige su cumplimiento
por el simple surgimiento del hecho generador, que devolverá a cambio el
Estado a largo plazo, satisfaciendo de este modo las necesidades públicas.
4. La Infracción tributaria, se produce cuando los deberes jurídicos son
incumplidos, con la administración pública que obligan a los sujetos a hacer
o no hacer determinados actos son incumplidos.
5. El procedimiento administrativo está referido a la facultad que tiene la
administración tributaria para hacer efectivo el cobra de una deuda exigible
coactivamente, la misma que ha sido materializada mediante un acto
administrativo que ha quedado firme, y en consecuencia es susceptible de
cobranza por cuanto no puede ser impugnado en la vía administrativa.
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