fiscalidad de la empresa

MÁSTER OFICIAL ADMINISTRACIÓN Y DIRECCIÓN DE EMPRESAS – MBA

FISCALIDAD DE LA EMPRESA TEMA 1. Introducción al Sistema Fiscal español

Lorenzo Gil Maciá Dpto. Análisis Económico Aplicado

TEMA 1.

INTRODUCCIÓN AL

SISTEMA FISCAL ESPAÑOL.

Í N D I C E

1. LA ACTIVIDAD FINANCIERA.

2. EL TRIBUTO.

2.1. Características de los tributos.

2.2. Tipos de tributos.

3. ELEMENTOS DEL TRIBUTO.

3.1. Hecho imponible.

3.2. Sujetos de la obligación tributaria.

3.3. Elementos de cuantificación de la obligación tributaria.

4. OBLIGACIONES FORMALES.

5. CONCEPTO DE SISTEMA FISCAL, TRIBUTARIO E IMPOSITIVO.

ESQUEMA I: PROCESO DE LIQUIDACIÓN.

ESQUEMA II: LOS IMPUESTOS EN ESPAÑA.




1. LA ACTIVIDAD FINANCIERA.

La actividad financiera es la que desempeñan los entes públicos para la obtención

de ingresos que hagan posible la consecución de los gastos públicos.

Entre los ingresos públicos destacan, por su importancia, los que tienen su origen

en la aplicación de los tributos.

2. EL TRIBUTO.

Es la obligación de contenido económico, establecida por ley, en virtud de la cual el

Estado u otro Ente público -sujeto activo- se convierte en acreedor del sujeto pasivo o

contribuyente como consecuencia de la realización por éste de un acto o hecho que

generalmente manifiesta una capacidad económica.

Los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el

sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumentos de la política

económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la

Constitución.

2.1. Características de los tributos.

Las características básicas de los tributos son las siguientes:

a) Son establecidos por Ley, la cual hace nacer la obligación a raíz de la realización

de ciertos hechos del contribuyente que ponen de manifiesto su capacidad

económica.

b) Son exigidos de forma coactiva1 por el Estado y demás entes públicos.

c) Tienen como finalidad fundamental allegar recursos al Estado y demás entes

públicos, con el fin de que pueda sufragarse el coste de los servicios públicos:

sanidad, justicia, seguridad, educación, etc…

d) No constituyen la sanción de un acto ilícito. El pago de los tributos no tiene

carácter represivo ni sancionador por la comisión de un ilícito, su finalidad es

netamente financiera, es decir, la obtención de fondos para el mantenimiento de los

gastos públicos que tiene encomendados el Estado o un ente público.

1. Véase en el DRAE el término “coacción”, en su segunda acepción: Der. f. Poder legítimo del derecho para

imponer su cumplimiento o prevalecer sobre su infracción.

http://noticias.juridicas.com/base_datos/Admin/constitucion.html




2.2. Tipos de tributos.

Existen tres tipos de tributos:

A) IMPUESTOS.

Son los tributos exigidos sin contraprestación cuyo hecho imponible está constituido

por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del

contribuyente2.

Aunque a efectos académicos se han elaborado múltiples clasificaciones de

impuestos, cabe destacar aquellas que distinguen entre:

CLASIFICACIONES DEFINICIONES

Directos vs

Indirectos

Los impuestos Directos gravan la obtención de renta o la tenencia de un

patrimonio y los impuestos Indirectos gravan el consumo.

Subjetivos vs

Objetivos

Los impuestos Subjetivos tienen en cuenta las circunstancias personales

del sujeto y los impuestos Objetivos no atienden a dichas

circunstancias.

Personales vs

Reales

Los impuestos Personales gravan la renta poniéndola en relación con

una persona y los impuestos Reales gravan las rentas derivadas de una

sola fuente u objeto.

Fijos

vs Proporcionales

vs

Progresivos

En los impuestos Fijos la cuota tributaria es siempre igual, sin

depender de la cuantificación del hecho imponible; en los impuestos

Proporcionales la recaudación obtenida por el impuesto crece en igual

proporción que la base imponible; y en los impuestos Progresivos

aumenta la cuota al crecer la base, en proporción mayor a la que ésta

lo hace.

Instantáneos

vs Periódicos

En los impuestos Instantáneos el hecho imponible se realiza en un

momento determinado del tiempo y en los impuestos Periódicos el

hecho imponible se produce de forma continuada en el tiempo,

reproduciéndose periódicamente.

B) TASAS.

Son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización privativa o

aprovechamiento especial del dominio público, en la prestación de servicios o en la

realización de actividades en régimen de Derecho público que se refieran, afecten o

beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando se produzca cualquiera de

las circunstancias siguientes:

2. Dicha capacidad económica suele manifestarse a través de tres vías: obtención de rentas, posesión de

patrimonio y el consumo.




a) Que los servicios o actividades no sean de solicitud voluntaria para los

administrados. A estos efectos no se considerará voluntaria la solicitud por parte de

los administrados:

- Cuando venga impuesta por disposiciones legales o reglamentarias.

- Cuando los bienes, servicios o actividades requeridos sean

imprescindibles para la vida privada o social del solicitante.

b) Que no se presten o realicen por el sector privado.

C) CONTRIBUCIONES ESPECIALES.

Son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado

tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia

de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios

públicos.

3. ELEMENTOS DEL TRIBUTO.

3.1. Hecho imponible.

El hecho imponible es el acto o presupuesto de hecho (percepción de rentas,

adquisición de ciertos bienes, posesión de un patrimonio, etc.), establecido por Ley,

cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, que responde

fundamentalmente al pago del importe correspondiente, aunque también hace

referencia a otras cuestiones formales (presentar declaración y otros documentos, llevar

contabilidad y facturación, etc.).

Realizar el hecho imponible de un tributo implica la sujeción al mismo y al

cumplimiento de las respectivas obligaciones tributarias que se establezcan para él. No

estará sujeto a un tributo aquél que no realice el hecho imponible establecido en la Ley

del mismo.

La exención tributaria es una modalidad de sujeción al tributo por la que, pese a

realizarse el hecho imponible y al amparo de la ley, no tiene lugar el nacimiento de la

obligación tributaria, o sí lo hace, pero por cuantía inferior a la ordinaria (exención

parcial).

La no sujeción a un tributo se da cuando no se realiza el hecho imponible que da

origen al nacimiento de la obligación tributaria.

El devengo es el momento en el que nace la obligación tributaria o el derecho de

crédito a favor del ente público, es decir, el instante en que el hecho imponible se

entiende realizado íntegramente, con independencia del momento en el que se pague la

deuda tributaria.




3.2. Sujetos de la obligación tributaria.

El sujeto activo es aquel ente público titular del crédito tributario dotado de las

potestades administrativas para la gestión de los tributos o "competencia financiera", y

puede serlo el Estado, las CC.AA. y los Entes locales.

El sujeto pasivo es el obligado tributario que, según la Ley, debe cumplir la

obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma,

sea como contribuyente o como sustituto del mismo:

– Contribuyente: sujeto pasivo que realiza el hecho imponible.

– Sustituto: sujeto pasivo que, por imposición de la Ley y en lugar del

contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como

las obligaciones formales inherentes a la misma3.

El retenedor es aquella persona que, en algunos impuestos detrae una porción de

ciertos rendimientos que abona a otros obligados tributarios para ingresarlos, en

nombre de estos, en la Hacienda Pública, como una forma de pago a cuenta de la

liquidación definitiva.

Ejemplo:

Cuando una empresa paga el salario a un trabajador, la empresa está obligada a retenerle de la

nómina una cuantía (porcentaje determinado por la Ley), con la obligación de ingresarla en

Hacienda. Este ingreso en Hacienda constituye, en definitiva, un mero pago a cuenta del importe

final que dicho trabajador deberá pagar en su declaración del IRPF.

El responsable tributario es un tercero ajeno al hecho imponible que, por

mandato de la ley se coloca junto al sujeto pasivo para responder de la deuda tributaria,

pero sin desplazar a éste ni alterar su posición de obligado, sino como elemento

personal añadido como garantía. Existen dos clases:

– Subsidiario: ocupa el lugar del sujeto pasivo cuando éste es declarado

insolvente, lo que exige que la Administración haya agotado contra él todas las

posibilidades de cobro.

Ejemplo:

Los administradores de aquellas empresas que hayan cesado en sus actividades, siempre que no

hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas

causantes del impago).

– Solidario: responde indistintamente junto al obligado tributario de la deuda, sin

necesidad de que la Hacienda haya agotado sin resultado el procedimiento de

cobro contra éste

Ejemplo:

Las personas o entidades que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de

explotaciones económicas, por las obligaciones tributarias contraídas del anterior titular y

derivadas de su ejercicio.

3. El sustituto puede exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que

la Ley señale otra cosa.




3.3. Elementos de cuantificación de la obligación tributaria.

La base imponible es la expresión cifrada y numérica del hecho imponible, o lo

que es lo mismo, la cuantificación monetaria del hecho imponible. Está definida en la ley

que regula cada impuesto.

Existen varios métodos de determinación de la base imponible:

ESTIMACIÓN DIRECTA es el método normal y el que mejor cuantifica el hecho

imponible realizado, al basarse en datos reales consignados en las declaraciones

y documentos presentados.

ESTIMACIÓN OBJETIVA es un método alternativo a la estimación directa que

se aplica con carácter voluntario por el sujeto pasivo en los casos en que la ley

de cada tributo así lo autorice, en el cual la base imponible se estima con

índices, módulos u otros parámetros.

ESTIMACIÓN INDIRECTA con carácter subsidiario a la estimación directa, lo

emplea la Administración cuando no se pueden usar datos ciertos para la

aplicación de aquélla (falta de presentación de las declaraciones, resistencia,

excusa o negativa a la actuación inspectora, incumplimiento de las obligaciones

contables, etc.). Se basa, en consecuencia, en datos e índices generales y

objetivos.

La base liquidable es una magnitud que aparece en ciertos tributos, que se

obtiene al minorar la base imponible con ciertas reducciones con fin desgravatorio.

El tipo de gravamen, en el caso de bases expresadas en dinero se denomina

"alícuota", y es, en general, el porcentaje a aplicar sobre la base imponible o, en su

caso, liquidable para determinar la cuota tributaria.

La cuota tributaria es la cuantía a pagar "a priori" al fisco como consecuencia de

aplicar sobre la base imponible o, en su caso la base liquidable, el tipo de gravamen. Sin

embargo esta cuota puede ser minorada por las deducciones o correcciones que

procedan según la ley reguladora de cada tributo, de forma que la cuantía resultante de

sustraer a la cuota tributaria dichas deducciones se denomina cuota líquida.

La cuota líquida deberá, en su caso, ser minorada por las retenciones, ingresos a

cuenta y pagos fraccionados que hayan sido ingresados como anticipo del pago por el

propio sujeto pasivo, o por terceros. La cuantía resultante de dicha sustracción más, en

caso de proceder, los recargos, intereses de demora, sanciones, etc. constituyen la

cantidad que deberá ingresar el sujeto pasivo en la Hacienda Pública y que se denomina

deuda tributaria.

*El proceso más común de liquidación se sintetiza en el ESQUEMA I (véase al final

de este Tema 1).




4. OBLIGACIONES FORMALES.

La declaración es el acto por el que el sujeto pasivo pone en conocimiento de la

Administración la realización del hecho imponible y los datos necesarios para la

liquidación del tributo.

La liquidación es el procedimiento cuya finalidad es la determinación o

cuantificación del importe de la deuda tributaria.

La autoliquidación es el acto por el cual el propio obligado tributario en la mayoría

de los impuestos, al presentar su declaración efectúa el cálculo del importe de la deuda,

aplicando los elementos de cuantificación descritos por la ley, e ingresa dicho importe.

Consiste, pues, en una declaración-liquidación y, en su caso, en un ingreso o en una

solicitud de devolución.

En caso de que el sujeto pasivo sea empresario o profesional deberá llevar una serie

de libros contables y registros, determinados, para cada tributo, por su propia

normativa.

5. CONCEPTO DE SISTEMA FISCAL, TRIBUTARIO E IMPOSITIVO.

El SISTEMA FISCAL es el conjunto ordenado de los distintos ingresos públicos del

Estado, CC.AA. y Entidades Locales. En él se incluyen tanto los ingresos crediticios,

como los de derecho privado o patrimoniales, y los propiamente tributarios.

El SISTEMA TRIBUTARIO es el conjunto de tributos ordenados racionalmente que,

respetando las exigencias de los principios tributarios establecidos constitucionalmente

(generalidad, igualdad, progresividad, no confiscatoriedad y capacidad económica)4, así

como la coordinación entre ellos, procura a los poderes públicos recursos, así como

contribuye al logro de los objetivos de política económica asignados.

El SISTEMA IMPOSITIVO es el conjunto que recoge sólo a los impuestos de entre

todos los ingresos públicos tributarios.

*Para una panorámica global de los distintos impuestos en España véase el

ESQUEMA II al final de este Tema 1.

4. Véase el art. 31.1 de la Constitución: «Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de

igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio».




NO REALIZACIÓN DEL

HECHO IMPONIBLE

REALIZACIÓN DEL

HECHO IMPONIBLE (SUJECIÓN)

NO SUJECIÓN NO EXENCIÓN

CUANTIFICACIÓN DEL HECHO IMPONIBLE

EXENCIÓN

BASE IMPONIBLE

INEXISTENCIA DE OBLIGACIÓN MATERIAL

- REDUCCIONES A APLICAR SOBRE LA BASE IMPONIBLE

BASE LIQUIDABLE

APLICACIÓN SI PROCEDE DEL TIPO DE GRAVAMEN

CUOTA TRIBUTARIA

- DEDUCCIONES A APLICAR SOBRE LA CUOTA TRIBUTARIA

- PAGOS A CUENTA

+INTERESES, RECARGOS Y SANCIONES

DEUDA TRIBUTARIA

ESQUEMA I:

PROCESO DE

LIQUIDACIÓN




IMPUESTOS

IMPUESTOS

DE LA

HACIENDA

ESTATAL Y

AUTONÓMICA

IMPOSICIÓN DIRECTA

IRPF

IS

IP

ISD

IMPOSICIÓN INDIRECTA

IVA

ITPAJD

IMPUESTOS

ESPECIALES

Grava la renta de las personas físicas

Grava la renta fiscal de las personas jurídicas

Grava la renta tomando como base el patrimonio de las personas físicas

Grava la adquisición de bienes y derechos a título lucrativo

Grava el consumo de bienes y servicios

ITP Grava las transmisiones onerosas inter vivos de bienes y servicios

Operaciones

societarias

Grava la constitución, aumento y disminución de

capital, fusión, escisión, disolución, etc de sociedades

AJD Grava la formalización de ciertos actos (doc. notariales, etc.)

Grava la matriculación, alcohol y bebidas derivadas,

hidrocarburos, Labores del Tabaco, etc.

IMPUESTOS

DE LA

HACIENDA LOCAL

OBLIGATORIOS

IBI

IAE

IVTM

Grava la propiedad de bienes inmuebles o la existencia de derechos reales sobre ellos.

Grava el ejercicio de ciertas actividades empresariales, profesionales y artísticas.

Grava la titularidad de vehículos de tracción mecánica

VOLUNTARIOS ICIO Grava la realización de instalaciones, construcciones y obras

IIVTNU Grava la transmisión de suelo urbano

IRNR

R

Grava la renta de los no residentes: personas físicas o jurídicas

IMPUESTO SOBRE PRIMAS DE SEGUROS

ESQUEMA II:

LOS IMPUESTOS

EN ESPAÑA


FISCALIDAD DE LA EMPRESA TEMA 2. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (1/2).


TEMA 2. EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

DE LAS PERSONAS FÍSICAS (1/2).

Í N D I C E

1. NATURALEZA Y REGULACIÓN.

2. HECHO IMPONIBLE, RENTAS NO SUJETAS Y EXENCIONES.

3. LA BASE IMPONIBLE: GENERAL Y DEL AHORRO.

4. MODALIDADES DE DECLARACIÓN.

5. LÍMITES A LA OBLIGACIÓN DE DECLARAR.

ANEXO: ESQUEMA DE LIQUIDACIÓN DEL IRPF.

EJERCICIO: LIQUIDACIÓN DEL IRPF.




1. NATURALEZA Y REGULACIÓN.

El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) es un tributo de carácter

personal y directo que grava, según los principios de igualdad, generalidad y

progresividad, la renta de las personas físicas residentes en España de acuerdo con su

naturaleza y sus circunstancias personales y familiares.

La regulación básica del IRPF se encuentra:

- Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las

Personas (LIRPF).

- Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el

Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF).

2. HECHO IMPONIBLE, RENTAS NO SUJETAS Y EXENCIONES.

2.1. Hecho Imponible.

El hecho imponible del IRPF consiste en la obtención de renta por parte del

contribuyente.

La renta obtenida por el contribuyente se compone de:

Composición de la renta Ejemplos

Rendimientos del trabajo

Retribuciones percibidas por un funcionario, por un

obrero de la construcción, por un empleado de

banca, por un camarero…

Rendimientos del capital inmobiliario

Cobro del alquiler de una vivienda, cobro del

alquiler de una plaza de garaje, cobro del alquiler

de un local comercial, etc…

Rendimientos del capital mobiliario

Intereses procedentes de cuentas corrientes,

percepción de dividendos de una empresa, venta

de un bono, etc…

Rendimientos de actividades

económicas

Beneficios o pérdidas que obtiene el propietario de

un bar, de una peluquería, de una tienda de ropa…

Ganancias y pérdidas patrimoniales Venta de una vivienda, venta de una cartera de

acciones, obtención de un premio…

Imputaciones de rentas

Las que generan, a los solos efectos fiscales,

determinados inmuebles que reúnen ciertos

requisitos previstos en la Ley.




En la siguiente Gráfica 1 podemos observar el número total de declaraciones

correspondientes al ejercicio fiscal 2009 –es el último ejercicio publicado por el MINHAP-

en las que se consignaron los diferentes componentes de renta1:

Gráfica 1

Número de declaraciones según las principales fuentes de renta.

16.958.758 16.750.585

5.420.410

3.013.395

1.871.5381.544.765 487.702 348.264 196.259 141.261

0

2.000.000

4.000.000

6.000.000

8.000.000

10.000.000

12.000.000

14.000.000

16.000.000

18.000.000

Nú

mero

de d

ecla

ra

cio

nes

Gráfico 3

NÚMERO DE DECLARACIONES SEGÚN LAS PRINCIPALES FUENTES DE RENTA

IRPF 2009

Capital mobiliario. BI ahorro Trabajo Imputación rentas inmobiliarias

Actividades económicas Ganancias patrimoniales. BI ahorro Capital inmobiliario

Ganancias patrimoniales (saldo positivo). BI general Régimen atribución. Actividades económicas Régimen de atribución. Capital inmobiliario

Capital mobiliario. BI general

2.2. Rentas no sujetas.

No está sujeta al IRPF la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre

Sucesiones y Donaciones –en adelante ISD-; esto es, las ganancias patrimoniales

generadas por la adquisición de bienes y derechos recibidos como consecuencia de una

herencia o una donación no tributan por IRPF, sino por el ISD.

2.3. Rentas exentas.

La normativa del IRPF contempla un amplio catálogo de rentas que, aunque se

encuentran sometidas al IRPF, el legislador las exceptúa de gravamen al tipificarlas

como rentas exentas.

Entre otras, destacamos las siguientes:

1. En el ejercicio fiscal 2009 se presentaron un total de 19.315.353 declaraciones.




- Los dividendos y participaciones en beneficios con el límite de 1.500 €

anuales.

- Prestaciones de la Seguridad Social por ciertos grados de incapacidad o

invalidez

- Becas públicas para cursar estudios reglados tanto en España como en el

extranjero.

- Ciertas indemnizaciones por daños personales.

3. LA BASE IMPONIBLE: GENERAL Y DEL AHORRO

Las rentas que componen la BI se agrupan en dos bloques diferenciados, dando

lugar a las denominadas RENTA GENERAL y RENTA DEL AHORRO. Es de especial

importancia distinguir qué rentas van a cada bloque, ya que el tipo de gravamen es

distinto.

Por un lado, la RENTA GENERAL tributa al tipo progresivo de la escala del impuesto,

pudiendo llegar a alcanzar un tipo de gravamen máximo del 45% para rentas muy

elevadas. Por otro lado la RENTA DEL AHORRO, sobre la que se aplica un tipo de

gravamen del 19% hasta los primeros 6.000 €, y del 21% sobre el exceso2.

RENTA GENERAL RENTA DEL AHORRO

TRABAJO

CAPITAL INMOBILIARIO

CAPITAL MOBILIARIO

(≠ RENTA AHORRO)

ACTIVIDADES

ECONÓMICAS

IMPUTACIONES DE RENTA

GANANCIAS Y

PÉRDIDAS

PATRIMONIALES

- NO

TRANSMISIONES

- ▼1 AÑO

CAPITAL

MOBILIARIO

- DIVIDENDOS

- INTERESES

- SEGUROS

GANANCIAS

Y PÉRDIDAS

PATRIMONIALES

- ▲1 AÑO

2. De forma transitoria, y con efectos para los ejercicios 2012, 2013 y 2014, se ha aprobado un

gravamen complementario con objeto de reducir el déficit público. Véase la DA 35 de la LIRPF.

ESCALA PROGRESIVA

HASTA 45%

TIPO DE GRAVAMEN

19%-21%




4. MODALIDADES DE DECLARACIÓN

Se establecen dos modalidades de presentación de la declaración:

● Tributación individual Donde se incluyen únicamente las rentas obtenidas

por ese mismo contribuyente.

● Tributación conjunta Donde se incluyen la totalidad de las rentas

obtenidas por la unidad familiar. Ha de tenerse en cuenta que a efectos

fiscales se establecen dos tipos de unidad familiar:

o La integrada por los cónyuges no separados legalmente y los hijos

menores de edad.

o En los casos de separación legal, o cuando no exista vínculo

matrimonial, la formada por el padre o la madre y todos los hijos que

convivan con uno u otro que reúnan los requisitos señalados en A).

En la siguiente Gráfica 2 podemos observar el porcentaje que representan las

declaraciones individuales y las declaraciones conjuntas respecto del total de

declaraciones presentadas correspondientes a los últimos ejercicios –son los últimos

datos publicados por el MINHAP-:

Gráfica 2

71,4%

28,6%

100%

73,1%

26,9%

100%

74,8%

25,2%

100%

75,9%

24,1%

100%

76,2%

23,8%

100%

0

1.000.000

2.000.000

3.000.000

4.000.000

5.000.000

6.000.000

7.000.000

8.000.000

9.000.000

10.000.000

11.000.000

12.000.000

13.000.000

14.000.000

15.000.000

16.000.000

17.000.000

18.000.000

19.000.000

20.000.000

Nú

mero

de d

ecla

ra

cio

nes

2005 2006 2007 2008 2009

Gráfico 1

EVOLUCIÓN DEL NÚMERO DE DECLARACIONES

IRPF 2005-2009

Individuales Conjuntas Total




5. LÍMITES A LA OBLIGACIÓN DE DECLARAR

Están obligados a presentar declaración del IRPF los contribuyentes que hayan

obtenido rentas sometidas al mismo.

Sin embargo, no se encuentran obligados a declarar aquellos contribuyentes cuyas

rentas no superan determinadas cuantías, entre los que cabe destacar:

o Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 € anuales

procedentes de un solo pagador.

o Rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a

retención, con el límite conjunto de 1.600 € anuales.

o Rentas inmobiliarias, Letras del Tesoro y subvenciones para adquirir

viviendas de protección oficial, con el límite conjunto de 1.000 € anuales.

o En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan

exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de

actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, que no superen

1.000 € anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 €.

Los contribuyentes obligados a presentar su declaración deberán determinar la

deuda tributaria e ingresarla.




ANEXO. ESQUEMA DE LIQUIDACIÓN DEL IRPF.

REMANENTE DE REDUCCIONES (*)

Saldo < 0 Saldo < 0 Saldo > 0

Compensación límite 10%

del saldo positivo

A compensar en los 4

años siguientes

BASE IMPONIBLE GENERAL

REDUCCIONES: (NOTA 1)

(–) por tributación conjunta(*) (–) por planes de pensiones (–) por pensiones compensatorias(*) (–) por aport. a Partidos Políticos (*)

Saldo < 0 Saldo > 0 Saldo < 0


años siguientes


años siguientes

BASE IMPONIBLE DEL AHORRO

(–) Posible remanente de reducciones no aplicado en la BI general

Saldo > 0 Saldo > 0

GANANCIAS Y PÉRDIDAS

PATRIMONIALES:

- No transmisiones

- ▼1 año

GANANCIAS Y PÉRDIDAS

PATRIMONIALES:

- ▲1 año


RTOS TRABAJO

RTOS CAP. INMOBILIARIO

RTOS. CAP. MOBILIARIO (≠ Renta del Ahorro)

RTOS. ACTIV. ECONÓMICAS

IMPUTACIONES DE RENTA

BASE LIQUIDABLE GENERAL

(BLG)

BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO

(BLA)

Rdo. de aplicar a la BLG

la escala progresiva (NOTA 2)

Hasta 6.000 €…………….… 19%

Exceso sobre 6.000 €….. 21%

CUOTA ÍNTEGRA

(–) Deducciones estatales (vivienda, alquiler, etc.)

(–) Deducciones autonómicas

CUOTA LÍQUIDA

(–) Deducción por doble imposición internacional (–) Pagos a cuenta (retenciones, ing. a cuenta y pagos fraccionados)

(–) Deducción por maternidad (salvo cobro anticipado)

RESULTADO DE LA LIQUIDACIÓN (+/–)

(–) Rdo. de aplicar al MPF la escala progresiva (NOTA 3)

Excepcionalmente: 2012, 2013 y 2014. Hasta 6.000 €……………………………….….… 21% Exceso sobre 6.000 € hasta 24.000…..25% Exceso sobre 24.000………………………….. 27%

RTOS. CAPITAL MOBILIARIO

(Dividendos, Intereses, Activos

financieros y Seguros)




NOTA 1: REDUCCIONES.

(–) Reducciones por tributación conjunta.

Únicamente en el caso de que los miembros de la unidad familiar hubiesen optado

por la tributación conjunta:

En la MODALIDAD “A”: integrada por los cónyuges no separados legalmente y

los hijos menores de edad 3.400 € anuales.

En la MODALIDAD “B”: en los casos de separación legal o cuando no exista

vínculo matrimonial 2.150 € anuales.

(–) Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de

previsión social.

Por las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, teniendo

como límite la menor de las siguientes cuantías:

a. El 30 % de la suma de los Rtos. Netos del Trabajo y de Actividades

Económicas. (50 % para mayores de 50 años).

b. 10.000 € anuales. (12.500 € para mayores de 50 años).

(–) Reducciones por pensiones compensatorias.

Pensiones compensatorias a favor del cónyuge satisfechas por decisión judicial.

(–) Reducciones por cuotas y aportaciones a partidos políticos.

Las cuotas de afiliación y las aportaciones a Partidos Políticos, Agrupaciones de

Electores, etc… (máximo de 600 €).

NOTA 2: ESCALA.

ESCALA PROGRESIVA DE GRAVAMEN (estatal + autonómica)

Base liquidable (hasta euros)

Cuota íntegra (euros)

Resto base liquidable (hasta euros)

Tipo aplicable (porcentaje)

0

17.707,20

33.007,20 53.407,20

120.000,20

175.000,20

0

4.249,73

8.533,73 16.081,73

44.716,72

68.916,72

17.707,20

15.300,00

20.400,00 66.593,00

55.000,00

En adelante

24

28

37 43

44

45

Excepcionalmente: 2012, 2013 y 2014 Junto con los tipos de gravamen aplicables, se ha añadido un gravamen complementario. Véase la DA 35 de la LIRPF.




NOTA 3: MÍNIMO PERSONAL Y FAMILIAR.

Es el importe legal que teóricamente se destina a satisfacer las necesidades

básicas, por lo que no se somete a tributación. Está compuesto por:

Mínimo del contribuyente.

Con carácter general se establece en 5.151 € anuales (tanto en declaración

individual como en conjunta).

No obstante, cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 años, el

mínimo se aumenta en 918 € anuales. Si la edad es superior a 75 años, el mínimo se

aumenta adicionalmente en 1.122 € anuales.

Mínimo por descendientes.

Se aplica por cada uno de los descendientes menor de veinticinco años o con

discapacidad cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y

no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 €:

Nº de descendientes Importe €

Por el primero 1.836

Por el segundo 2.040

Por el tercero 3.672

Por el cuarto y siguientes 4.182

*Adicionalmente, si el descendiente < 3 años, el mínimo

anterior se aumenta en 2.244 € anuales.

Mínimo por ascendientes.

Es de 918 € por cada uno de los ascendientes mayor de 65 años o con

discapacidad cualquiera que sea su edad que conviva con el contribuyente y no tenga

rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 €.

Cuando el ascendiente sea mayor de 75 años, el mínimo anterior se aumentará

en 1.122 € anuales.

Mínimo por discapacidad.

Se contempla tanto la discapacidad del contribuyente, como la de los

ascendientes y descendientes.

El mínimo, para cada uno de ellos, será de 2.316 € cuando sea una persona con

discapacidad y 7.038 € cuando sea una persona con discapacidad y acredite un grado

de minusvalía igual o superior al 65 %. Dicho mínimo se aumentará, en concepto de

gastos de asistencia, en 2.316 € anuales cuando acredite necesitar ayuda de terceras

personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65 %.




EJERCICIO: LIQUIDACIÓN DEL IRPF.

DATOS DE LA FAMILIA.-

Don Homer Simpson, de 44 años, está casado en régimen económico

matrimonial de gananciales con doña Marge Bouvier, de 41 años. Con ellos conviven

sus tres hijos: Bart, de 10 años; Lisa, de 8 años y Maggie, de 2 años.

OBTENCIÓN DE RENTAS.-

Don Homer ha obtenido unos rendimientos netos por su trabajo en la central

nuclear de Alicante por importe de 26.750 €.

El matrimonio ha percibido unos intereses de 3.680 € procedentes de sus

cuentas bancarias.

Doña Marge, que es propietaria de una vivienda en Madrid que heredó de su

tía, ha obtenido unas rentas netas derivadas de alquileres de 9.250 €.

El matrimonio, por la venta de un inmueble que compraron en el año 1998, ha

obtenido una ganancia patrimonial por importe de 4.200 €.

Debido a la actual crisis de mercados bursátiles, han vendido unas acciones de

la empresa Telefónica S.A., compradas en el 2006, con una pérdida patrimonial de

4.800 €.

El matrimonio ha ganado el segundo premio nacional de bailes de salón,

dotado con una cuantía de 6.350 €.

REDUCCIONES SOBRE LA BASE IMPONIBLE.-

Don Homer ha aportado a su plan de pensiones 1.200 €. También se sabe que

ha pagado 180 € al partido político al que está afiliado.

DEDUCCIONES Y OTROS CONCEPTOS A TENER EN CUENTA.-

Se pueden practicar unas deducciones estatales por importe total de 770 €.

Han soportado unas retenciones por importe total de 6.405 €.




TEMA 2TEMA 2TEMA 2TEMA 2....

EL IMPUESTO SOBRE LAEL IMPUESTO SOBRE LAEL IMPUESTO SOBRE LAEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA RENTA RENTA RENTA

DE LAS PERSONAS FÍSIDE LAS PERSONAS FÍSIDE LAS PERSONAS FÍSIDE LAS PERSONAS FÍSICASCASCASCAS ((((2222/2)/2)/2)/2)....

LA ESTIMACIÓN OBJETIVA EN LA DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO DE LA ACTIVIDAD ECONÓMICA.

Í N D I C E

1. ÁMBITO DE APLICACIÓN.

2. DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETO

1ª FASE: RENDIMIENTO NETO PREVIO.

2ª FASE: RENDIMIENTO NETO MINORADO.

3ª FASE: RENDIMIENTO NETO DE MÓDULOS.

4ª FASE: RENDIMIENTO NETO DE LA ACTIVIDAD.

3. OBLIGACIÓN DE REALIZAR PAGOS FRACCIONADOS.

4. RENDIMIENTO ANUAL.

ANEXO 1. ACTIVIDADES INCLUIDAS.

ANEXO 2. MAGNITUDES EXCLUYENTES.

ANEXO 3. EJEMPLOS.

ANEXO 4. ÍNDICE CORRECTOR DE EXCESO.




1. ÁMBITO DE APLICACIÓN.

La principal característica del método de estimación objetiva para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas es que prescinde de los ingresos y gastos reales de la actividad. En su lugar, se aplican determinados indicadores objetivos que representan las características económicas estructurales básicas de cada sector de actividad, que se conocen como signos, índices o módulos, y que se aprueban a través de Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas.

El método de estimación objetiva se aplica a las actividades económicas desarrolladas directamente por personas físicas en las que concurran las siguientes circunstancias:

1. Que la actividad esté incluida en la Orden EHA de módulos (véase ANEXO 1).

2. Que el contribuyente titular de la actividad no haya renunciado, de forma expresa o tácita, a la aplicación de este método ni al régimen especial simplificado del IVA.

3. Que el contribuyente no incurra en ninguna de las causas de exclusión siguientes:

a) Superar en el ejercicio anterior unos rendimientos íntegros de 450.000 euros anuales, considerando todas las actividades desarrolladas. No obstante, no se tienen en cuenta para el cómputo los arrendamientos de inmuebles que no se califiquen como rendimientos de actividad económica, ni las subvenciones corrientes o de capital, ni las indemnizaciones, ni el IVA.

b) Superar en el ejercicio anterior un volumen de compras en bienes y servicios de 300.000 euros anuales, excluidas las adquisiciones del inmovilizado.

c) Desarrollar la actividad económica, total o parcialmente, fuera del territorio español. Se entenderá que las actividades de transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera, de transporte por autotaxi, de transporte de mercancías por carretera y de servicios de mudanzas, se desarrollan, en cualquier caso, dentro del territorio español.

d) Superar durante el año anterior la magnitud específica máxima establecida para cada actividad en la Orden EHA de módulos (véase ANEXO 2).

e) Determinar el rendimiento alguna actividad económica en el método de estimación directa en cualquiera de sus dos modalidades.

f) La exclusión del régimen especial simplificado del IVA.




2. DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETO. El rendimiento neto de la actividad se determina conforme se expone de forma

sintética en el esquema:

1ª FASE

UNIDADES POR SIM

X IMPORTE EN EUROS ESTABLECIDO EN MÓDULOS

= RENDIMIENTO NETO PREVIO

2ª FASE

‒ MINORACIONES POR INCENTIVOS:

1. MINORACIÓN POR INCENTIVOS AL EMPLEO.

2. MINORACIÓN POR INCENTIVOS A LA INVERSIÓN.

= RENDIMIENTO NETO MINORADO

3ª FASE

x ÍNDICES CORRECTORES

= RENDIMIENTO NETO DE MÓDULOS

4ª FASE

‒ REDUCCIÓN GENERAL ‒ GASTOS EXTRAORDINARIOS

+ OTRAS PERCEPCIONES

=

RENDIMIENTO NETO DE LA ACTIVIDAD

1ª FASE. RENDIMIENTO NETO PREVIO. El rendimiento neto previo es la suma de las cuantías correspondientes a los signos

o módulos de la actividad (véase ANEXO 3). La cuantía de los signos o módulos, a su vez, se calcula multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el número de unidades del mismo empleadas en la actividad. Se expresará con dos decimales.

Se tendrán en cuenta las siguientes definiciones y reglas: � Personal no asalariado: es el empresario, aunque también tienen esta

consideración, su cónyuge y los hijos menores que convivan con él, cuando trabajen efectivamente en la actividad y no constituyan personal asalariado.




o El empresario computa como una persona no asalariada. No obstante, si puede acreditar una dedicación inferior a 1.800 horas/año por causas objetivas tales como jubilación, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre temporal de la explotación, únicamente computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos supuestos, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad, se computa al empresario en 0,25 personas/año, salvo cuando acredite una dedicación efectiva superior o inferior.

o Para el resto de personas no asalariadas se computa como una unidad la que trabaje al menos 1.800 horas/año. Si el número de horas fuera inferior, se estimará la proporción entre el número de horas trabajadas y 1.800.

o El personal no asalariado con minusvalía ≥ 33% computa al 75%.

o Si el cónyuge o hijos menores tienen la condición de no asalariados se computan al 50%, siempre que el titular se compute por entero.

� Personal asalariado: es cualquier otra persona distinta de las anteriores que

trabaje en la actividad. En particular tienen esta consideración el cónyuge y los hijos menores del empresario que convivan con él, siempre que exista contrato laboral y afiliación al régimen general de la Seguridad Social, y trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad.

o No computan los alumnos de formación profesional específica que realicen el módulo obligatorio de formación en centros de trabajo.

o Computa como persona asalariada la que trabaje el número de horas fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800 horas/año. Cuando el número de horas de trabajo sea inferior o superior, se estimará la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800.

o Computan un 60% los menores de 19 años y los que presten sus servicios bajo un contrato de aprendizaje o para la formación.

o Si el personal asalariado tiene una minusvalía ≥ 33 % computa un 40%.

o Las reducciones son incompatibles entre sí. � Superficie de local: es la definida en la regla 14.1.F, letras a), b), c) y h) de la

Instrucción para la aplicación de las tarifas del IAE. � Local independiente: el que dispone de sala de ventas para atención al

público.




� Local no independiente: el que no dispone de sala de ventas propia para atención al público por estar ubicado en el interior de otro local, galería o mercado.

� Consumo de energía eléctrica: la facturada por la empresa suministradora. � Potencia eléctrica: la contratada con la empresa suministradora de la energía. � Superficie del horno: la correspondiente a sus características técnicas. � Mesa: la susceptible de ser ocupada por 4 personas. Las mesas de capacidad

superior o inferior aumentarán o reducirán la cuantía del módulo aplicable en la proporción correspondiente.

� Número de habitantes: es la población de derecho del municipio, constituida

por el total de los inscritos en el padrón municipal de habitantes. � Carga del vehículo: La capacidad de carga de un vehículo es la diferencia

entre la masa total máxima autorizada (teniendo en cuenta las posibles limitaciones administrativas) y la suma de las taras correspondientes a los vehículos portantes (peso en vacío del camión, remolque, semirremolque y cabeza tractora).

� Plazas: Se entenderá como plaza el número de unidades de capacidad de

alojamiento del establecimiento. � Asientos: El número de unidades que figura en la Tarjeta de Inspección Técnica

del vehículo, excluido el del conductor y el del guía. � Máquinas recreativas: Es preciso distinguir entre:

o Máquinas recreativas tipo «A»: no dan premios en dinero. o Máquinas recreativas tipo «B»: dan premios en dinero.

No se computan las máquinas que sean propiedad del titular de la actividad. � Potencia fiscal del vehículo: La que viene definida por la cifra que figura en

la Tarjeta de Inspección Técnica. � Longitud de barra: Se entiende por barra el mostrador donde se sirven y

apoyan las bebidas y alimentos solicitados por los clientes. La longitud se expresa en metros con dos decimales; se mide por el lado del público, excluyendo la zona reservada al servicio de camareros. Si existiesen barras auxiliares de apoyo adosadas a las paredes, pilares, etc., dispongan o no de taburetes, se incluye su longitud para el cálculo del módulo.




2ª FASE: RENDIMIENTO NETO MINORADO. El rendimiento neto minorado es el resultado de restar del rendimiento neto previo

dos importes: los incentivos al empleo y los incentivos a la inversión. 1. Minoración por incentivos al empleo. Se calcula según los tres pasos siguientes: Primero. Se calcula el denominado coeficiente por incremento, pero sólo

cuando exista, en el año que se está liquidando, un incremento del número de personas asalariadas respecto del año anterior. Para este cálculo:

(i) En primer lugar se calcula la diferencia entre el número de unidades del módulo «personal asalariado» del año que se liquida y del año anterior.

(ii) En segundo lugar, si la diferencia es positiva, se le aplica a la misma el coeficiente 0,40. El resultado es el denominado “coeficiente por incremento”. La aplicación de este incremento es incompatible con la utilización de la tabla de coeficientes por tramos que se expone en el apartado siguiente. Segundo. Se calcula el denominado coeficiente por tramos, de tal forma que a

cada uno de los tramos se le aplican los coeficientes siguientes:

TRAMO COEFICIENTE

HASTA 1,00 0,10

ENTRE 1,01 A 3,00 0,15

ENTRE 3,01 A 5,00 0,20

ENTRE 5,01 A 8,00 0,25

MAS DE 8,00 0,30

Tercero. Sumamos el coeficiente por incremento y el coeficiente por tramos, y el

resultado se multiplica por el «rendimiento anual por unidad antes de amortización» correspondiente al módulo «personal asalariado», que aparecerá en las tablas.

2. Minoración por incentivos a la inversión.

Pueden deducirse las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.




Se considera que la depreciación es efectiva cuando se aplique al precio de adquisición o coste de producción del elemento alguno de los siguientes coeficientes:

o El coeficiente de amortización lineal máximo. o El coeficiente de amortización lineal mínimo (se deriva del período máximo). o Cualquier otro coeficiente comprendido entre los anteriores.

La tabla de amortización es la siguiente:

GRUPO DESCRIPCIÓN COEF.

MÁXIMO PERÍODO MÁXIMO

1 EDIFICIOS Y OTRAS CONSTRUCCIONES 5% 40 AÑOS

2 ÚTILES, HERRAMIENTA, EQUIPOS PARA EL TRATAMIENTO DE LA INFORMACIÓN Y SISTEMAS Y PROGRAMAS INFORMÁTICOS 40% 5 AÑOS

3 BATEA 10% 12 AÑOS

4 BARCO 10% 25 AÑOS

5 ELEMENTOS DE TRANSPORTES Y RESTO DE INMOVILIZADO MATERIAL 25% 8 AÑOS

6 INMOVILIZADO INMATERIAL 15% 10 AÑOS

Reglas especiales para el cálculo de la amortización:

a) Es amortizable el precio de adquisición o coste de producción excluido, en su caso, el valor residual.

b) En las edificaciones no se amortiza la parte correspondiente al suelo. c) Los elementos del inmovilizado material nuevos cuyo valor unitario no

exceda de 601,01 euros, pueden amortizarse libremente, hasta el límite de 3.005,06 euros anuales.

3ª FASE: RENDIMIENTO NETO DE MÓDULOS. Para calcular el rendimiento neto de módulos se aplican, en caso de que proceda,

los índices correctores siguientes:

A) Índices correctores especiales.

Sólo se aplican a las siguientes actividades:

1. Comercio al por menor de prensa, revistas y libros en kioscos en la vía pública. 2. Transporte por autotaxis. 3. Transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera. 4. Transporte de mercancías por carretera y servicios de mudanzas. 5. Actividad de producción de mejillón en batea.




B) Índices correctores generales.

Se aplican a todas las actividades incluidas en el sistema de módulos. 1. Índice corrector para empresas de pequeña dimensión. Se aplicará el índice que corresponda en función de la población en que se

desarrolle la actividad, siempre que concurran todas las circunstancias siguientes:

(a) Que el titular sea persona física. (b) Que ejerza la actividad en un solo local. (c) Que no disponga de más de un vehículo afecto a la actividad y que no

supere los 1.000 kilogramos de capacidad de carga. (d) Que no tenga personal asalariado.

POBLACIÓN DEL MUNICIPIO ÍNDICES

HASTA 2.000 HABITANTES 0,70

DE 2.001 HASTA 5.000 HABITANTES 0,75

MAS DE 5.000 HABITANTES 0,80

Si el contribuyente ejerce la actividad en varios municipios pudiendo aplicar más

de uno de los índices anteriores, sólo podrá aplicar un único índice: el correspondiente al municipio de mayor población.

Por otra parte, cuando se ejerza la actividad con personal asalariado (hasta 2

trabajadores), se aplicará el índice 0,90 cualquiera que sea la población del municipio en el que se desarrolla la actividad.

2. Índice corrector de actividades de temporada. Tendrá la consideración de actividad de temporada las que habitualmente se

desarrollen sólo durante ciertos días del año, continuos o alternos, siempre que el total de días no excedan los 180 por año.

En estas actividades de temporada se aplicará el índice de la tabla que se

refleja a continuación, en función de la duración de aquélla:

DURACIÓN DE LA TEMPORADA ÍNDICES

HASTA 60 DÍAS 1,50

DE 61 A 120 DÍAS 1,35

DE 121 A 180 DÍAS 1,25




3. Índice corrector de exceso. Se aplicará cuando el rendimiento neto minorado, o en su caso, rectificado por

aplicación de los índices anteriores de las actividades que se mencionan en el ANEXO 4 resulte superior a las cuantías que se señalan en cada caso. Al exceso sobre dichas cuantías se le aplica el índice 1,30.

4. Índice corrector por inicio de nuevas actividades. El contribuyente que inicie nuevas actividades podrá aplicar un índice corrector

de 0,80 el primer ejercicio y 0,90 el segundo ejercicio, siempre que concurran las siguientes circunstancias:

a) Que se trate de nuevas actividades que se inicien a partir del 1-1-2013. b) Que no se trate de actividades de temporada. c) Que no se hayan ejercido anteriormente bajo otra titularidad o calificación. d) Que se realicen en local o establecimiento dedicados exclusivamente a dicha

actividad, con total separación del resto de actividades empresariales o profesionales que, en su caso, pudiera realizar el contribuyente.

Reglas especiales (I): incompatibilidades entre los índices correctores.

(1) En ningún caso es aplicable el índice corrector para empresas de pequeña dimensión, a las actividades para las que están previstos los índices correctores especiales referidos a: transporte por autotaxis, transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera, y transporte de mercancías por carretera y servicio de mudanzas.

(2) Cuando se aplique el índice corrector para empresas de pequeña dimensión, no se aplicará el índice corrector de exceso.

(3) Cuando se aplique el índice corrector de temporada, no se aplicará el índice corrector por inicio de nuevas actividades.

Reglas especiales (II): orden de aplicación de los índices correctores. Se aplican sobre el rendimiento neto minorado o, en su caso rectificado por

aplicación de los mismos, con el siguiente orden:

1º Índices correctores especiales, según la actividad que se desarrolle.

2º Índices correctores generales, con el siguiente orden: (a) Índice corrector para empresas de pequeña dimensión. (b) Índice corrector de temporada. (c) Índice corrector de exceso. (d) Índice corrector por inicio de nuevas actividades.




4ª FASE: RENDIMIENTO NETO DE LA ACTIVIDAD. La determinación del rendimiento neto de la actividad es el resultado de disminuir

el rendimiento neto de módulos en la cuantía de la reducción general y en la de los gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales. El saldo resultante de esta operación deberá incrementarse en el importe correspondiente a otras percepciones empresariales.

Reducción general. La Orden EHA de módulos ha establecido una reducción del rendimiento neto de

módulos del 5%.

Gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales.

Cuando el desarrollo de la actividad se haya visto afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales, que hayan determinado gastos extraordinarios ajenos al proceso normal del ejercicio de aquélla, los interesados podrán minorar el rendimiento neto resultante en el importe de dichos gastos. Para ello, los contribuyentes deberán poner dicha circunstancia en conocimiento de la Administración o, en su defecto, Delegación de la Agencia Tributaria, en el plazo de 30 días a contar desde la fecha en la que se produzca, aportando, a tal efecto, la justificación correspondiente y haciendo mención, en su caso, de las indemnizaciones a percibir por razón de tales alteraciones.

La Administración tributaria verificará la certeza de la causa que motiva la

reducción del rendimiento y el importe de la misma. Otras percepciones empresariales. El rendimiento neto de módulos deberá incrementarse en el importe

correspondiente a otras percepciones empresariales tales como las subvenciones corrientes y de capital.

3. OBLIGACIÓN DE REALIZAR PAGOS FRACCIONADOS.

A efectos del pago fraccionado, los signos o módulos, así como los índices correctores aplicables inicialmente en cada período anual serán los correspondientes a los datos-base de la actividad referidos al 1 de enero de cada año. Cuando algún dato-base no pudiera determinarse el primer día del año, se tomará, a efectos del pago fraccionado, el que hubiese correspondido en el año anterior.




- En el supuesto de actividades de temporada se tomará, a efectos del pago fraccionado, el número de unidades de cada módulo que hubiesen correspondido en el año anterior.

- Cuando en el año anterior no se hubiese ejercido la actividad, los signos o módulos, así como los índices correctores aplicables inicialmente serán los correspondientes a los datos-base referidos al día en que se inicie. Si los datos-base no fuesen un número entero, se expresarán con dos decimales.

- Para cuantificar el rendimiento neto a efectos del pago fraccionado, el importe de las amortizaciones se obtendrá aplicando el coeficiente lineal máximo que corresponde a cada uno de los bienes amortizables existentes en la fecha de cómputo de los datos-base.

Los pagos fraccionados se efectuarán trimestralmente en los plazos siguientes: - Los tres primeros trimestres, entre el 1 y el 20 de abril, julio y octubre. - El cuarto trimestre, entre el 1 y el 30 de enero. Cada pago trimestral consistirá en el 4% de los rendimientos netos resultantes de

la aplicación de las normas anteriores. No obstante, en el supuesto de actividades que no tengan más de una persona asalariada, el porcentaje será el 3%, y en el supuesto de que no disponga de personal asalariado será el 2%.

Cuando no pudiera determinarse ningún dato-base, el pago fraccionado consistirá

en el 2% del volumen de ventas o ingresos del trimestre. El contribuyente deberá presentar declaración-liquidación en la forma y plazos previstos, aunque no resulte cuota a ingresar.

4. RENDIMIENTO ANUAL. Al finalizar el año o al producirse el cese de la actividad o la terminación de la

temporada, el contribuyente deberá calcular el promedio de los signos, índices o módulos relativos a todo el período en que ha ejercido la actividad durante dicho año natural, procediendo, asimismo, al cálculo del rendimiento neto que corresponda.

A efectos de determinar el rendimiento neto anual, el promedio se determinará en

función de las horas, cuando se trate de personal asalariado y no asalariado, o días, en los restantes casos, de efectivo empleo, utilización o instalación, salvo para el consumo de energía eléctrica o distancia recorrida, en que se tendrán en cuenta, respectivamente, los kilovatios/hora consumidos o kilómetros recorridos. Si no fuese un número entero se expresará con dos cifras decimales.




ANEXO 1. ACTIVIDADES INCLUIDAS. El método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA se aplican a las actividades o sectores de actividad que a continuación se mencionan:

I.A.E. Actividad Económica

División 0 Ganadería independiente. – Servicios de cría, guarda y engorde de ganado. – Otros trabajos, servicios y actividades accesorios realizados por agricultores o ganaderos que estén

excluidos o no incluidos en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.

– Otros trabajos, servicios y actividades accesorios realizados por titulares de actividades forestales que estén excluidos o no incluidos en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.

– Aprovechamientos que correspondan al cedente en las actividades agrícolas desarrolladas en régimen de aparcería.

– Aprovechamientos que correspondan al cedente en las actividades forestales desarrolladas en régimen de aparcería.

– Procesos de transformación, elaboración o manufactura de productos naturales, vegetales o animales, que requieran el alta en un epígrafe correspondiente a actividades industriales en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas y se realicen por los titulares de las explotaciones de las cuales se obtengan directamente dichos productos naturales.

314 y 315 Carpintería metálica y fabricación de estructuras metálicas y calderería.

316.2, 3, 4 y 9

Fabricación de artículos de ferretería, cerrajería, tornillería, derivados del alambre, menaje y otros artículos en metales n.c.o.p.

419.1 Industrias del pan y de la bollería.

419.2 Industrias de la bollería, pastelería y galletas.

419.3 Industrias de elaboración de masas fritas.

423.9 Elaboración de patatas fritas, palomitas de maíz y similares.

453 Confección en serie de prendas de vestir y sus complementos, excepto cuando su ejecución se realice mayoritariamente por encargo a terceros.

453 Confección en serie de prendas de vestir y sus complementos, ejecutada directamente por la propia empresa, cuando se realice exclusivamente para terceros y por encargo.

463 Fabricación en serie de piezas de carpintería, parqué y estructuras de madera para la construcción.

468 Industria del mueble de madera.

474.1 Impresión de textos o imágenes.

501.3 Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general.

504.1 Instalaciones y montajes (excepto fontanería, frío, calor y acondicionamiento de aire).

504.2 y 3 Instalaciones de fontanería, frío, calor y acondicionamiento de aire.

504.4, 5, 6, 7 y 8

Instalación de pararrayos y similares. Montaje e instalación de cocinas de todo tipo y clase, con todos sus accesorios. Montaje e instalación de aparatos elevadores de cualquier clase y tipo. Instalaciones telefónicas, telegráficas, telegráficas sin hilos y de televisión, en edificios y construcciones de cualquier clase. Montajes metálicos e instalaciones industriales completas, sin vender ni aportar la maquinaria ni los elementos objeto de la instalación o montaje.

505.1, 2, 3 y 4

Revestimientos, solados y pavimentos y colocación de aislamientos.

505.5 Carpintería y cerrajería.

505.6 Pintura de cualquier tipo y clase y revestimiento con papel, tejidos o plásticos y terminación y decoración de edificios y locales.

505.7 Trabajos en yeso y escayola y decoración de edificios y locales.

642.1, 2, 3 Elaboración de productos de charcutería por minoristas de carne.

642.5 Comerciantes minoristas matriculados en el epígrafe 642.5 por el asado de pollos.

644.1 Comercio al por menor de pan, pastelería, confitería y similares y de leche y productos lácteos.

644.2 Despachos de pan, panes especiales y bollería.

644.3 Comercio al por menor de productos de pastelería, bollería y confitería.

644.6 Comercio al por menor de masas fritas, con o sin coberturas o rellenos, patatas fritas, productos de aperitivo, frutos secos, golosinas, preparados de chocolate y bebidas refrescantes.

647.1 Comerciantes minoristas matriculados en el epígrafe 647.1 por el servicio de comercialización de




loterías.

647.2 y 3 Comerciantes minoristas matriculados en el epígrafe 647.2 y 3 por el servicio de comercialización de loterías.

652.2 y 3 Comerciantes minoristas matriculados en el epígrafe 652.2 y 3 por el servicio de comercialización de loterías.

653.2 Comercio al por menor de material y aparatos eléctricos, electrónicos, electrodomésticos y otros aparatos de uso doméstico accionados por otro tipo de energía distinta de la eléctrica, así como muebles de cocina

653.4 y 5 Comercio al por menor de materiales de construcción, artículos y mobiliario de saneamiento, puertas, ventanas, persianas, etc.

654.2 Comercio al por menor de accesorios y piezas de recambio para vehículos terrestres.

654.5 Comercio al por menor de toda clase de maquinaria (excepto aparatos del hogar, de oficina, médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos).

654.6 Comercio al por menor de cubiertas, bandas o bandajes y cámaras de aire para toda clase de vehículos, excepto las actividades de comercio al por mayor de los artículos citados.

659.3 Comerciantes minoristas matriculados en el epígrafe 659.3 por el servicio de recogida de negativos y otro material fotográfico impresionado para su procesado en laboratorio de terceros y la entrega de las correspondientes copias y ampliaciones.

659.4 Comerciantes minoristas matriculados en el epígrafe 659.4 por el servicio de publicidad exterior y comercialización de tarjetas de transporte público, tarjetas de uso telefónico y otras similares, así como loterías.

662.2 Comerciantes minoristas matriculados en el epígrafe 662.2 por el servicio de comercialización de loterías.

663.1 Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente dedicado exclusivamente a la comercialización de masas fritas, con o sin coberturas o rellenos, patatas fritas, productos de aperitivo, frutos secos, golosinas, preparación de chocolate y bebidas refrescantes y facultado para la elaboración de los productos propios de churrería y patatas fritas en la propia instalación o vehículo.

671.4 Restaurantes de dos tenedores.

671.5 Restaurantes de un tenedor.

672.1, 2 y 3

Cafeterías.

673.1 Cafés y bares de categoría especial.

673.2 Otros cafés y bares.

675 Servicios en quioscos, cajones, barracas u otros locales análogos.

676 Servicios en chocolaterías, heladerías y horchaterías.

681 Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una o dos estrellas.

682 Servicio de hospedaje en hostales y pensiones.

683 Servicio de hospedaje en fondas y casas de huéspedes.

691.1 Reparación de artículos eléctricos para el hogar.

691.2 Reparación de vehículos automóviles, bicicletas y otros vehículos.

691.9 Reparación de calzado.

691.9 Reparación de otros bienes de consumo n.c.o.p. (excepto reparación de calzado, restauración de obras de arte, muebles, antigüedades e instrumentos musicales).

692 Reparación de maquinaria industrial.

699 Otras reparaciones n.c.o.p.

721.1 y 3 Transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera.

721.2 Transporte por autotaxis.

722 Transporte de mercancías por carretera.

751.5 Engrase y lavado de vehículos.

757 Servicios de mudanzas.

849.5 Transporte de mensajería y recadería, cuando la actividad se realice exclusivamente con medios de transporte propios.

933.1 Enseñanza de conducción de vehículos terrestres, acuáticos, aeronáuticos, etc.

933.9 Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares n.c.o.p.

967.2 Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte.

971.1 Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artículos del hogar usados.

972.1 Servicios de peluquería de señora y caballero.




972.2 Salones e institutos de belleza.

973.3 Servicios de copias de documentos con máquinas fotocopiadoras.

El método de estimación objetiva del IRPF será aplicable, además, a las actividades a las que resulte de aplicación el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o el del recargo de equivalencia del IVA, que a continuación se mencionan:

I.A.E. Actividad Económica

– Agrícola o ganadera susceptible de estar incluida en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.

– Actividad forestal susceptible de estar incluida en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.

– Producción de mejillón en batea.

641 Comercio al por menor de frutas, verduras, hortalizas y tubérculos.

642.1, 2, 3 y 4

Comercio al por menor de carne y despojos; de productos y derivados cárnicos elaborados, salvo casquerías.

642.5 Comercio al por menor de huevos, aves, conejos de granja, caza; y de productos derivados de los mismos.

642.6 Comercio al por menor, en casquerías, de vísceras y despojos procedentes de animales de abasto, frescos y congelados.

643.1 y 2 Comercio al por menor de pescados y otros productos de la pesca y de la acuicultura y de caracoles.

644.1 Comercio al por menor de pan, pastelería, confitería y similares y de leche y productos lácteos.

644.2 Despachos de pan, panes especiales y bollería.

644.3 Comercio al por menor de productos de pastelería, bollería y confitería.

644.6 Comercio al por menor de masas fritas, con o sin coberturas o rellenos, patatas fritas, productos de aperitivo, frutos secos, golosinas, preparados de chocolate y bebidas refrescantes.

647.1 Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en establecimientos con vendedor.

647.2 y 3 Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y bebidas en régimen de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 400 metros cuadrados.

651.1 Comercio al por menor de productos textiles, confecciones para el hogar, alfombras y similares y artículos de tapicería.

651.2 Comercio al por menor de toda clase de prendas para el vestido y tocado.

651.3 y 5 Comercio al por menor de lencería, corsetería y prendas especiales.

651.4 Comercio al por menor de artículos de mercería y paquetería.

651.6 Comercio al por menor de calzado, artículos de piel e imitación o productos sustitutivos, cinturones, carteras, bolsos, maletas y artículos de viaje en general.

652.2 y 3 Comercio al por menor de productos de droguería, perfumería y cosmética, limpieza, pinturas, barnices, disolventes, papeles y otros productos para la decoración y de productos químicos, y de artículos para la higiene y el aseo personal.

653.1 Comercio al por menor de muebles.

653.2 Comercio al por menor de material y aparatos eléctricos, electrónicos, electrodomésticos y otros aparatos de uso doméstico accionados por otro tipo de energía distinta de la eléctrica, así como muebles de cocina.

653.3 Comercio al por menor de artículos de menaje, ferretería, adorno, regalo, o reclamo (incluyendo bisutería y pequeños electrodomésticos).

653.9 Comercio al por menor de otros artículos para el equipamiento del hogar n.c.o.p.

654.2 Comercio al por menor de accesorios y piezas de recambio para vehículos sin motor.

654.6 Comercio al por menor de cubiertas, bandas o bandajes y cámaras de aire para vehículos terrestres sin motor, excepto las actividades de comercio al por mayor de los artículos citados.

659.2 Comercio al por menor de muebles de oficina y de máquinas y equipos de oficina.

659.3 Comercio al por menor de aparatos e instrumentos médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos.

659.4 Comercio al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio y artículos de dibujo y bellas artes, excepto en quioscos situados en la vía pública.

659.4 Comercio al por menor de prensa, revistas y libros en quioscos situados en la vía pública.

659.6 Comercio al por menor de juguetes, artículos de deporte, prendas deportivas de vestido, calzado y tocado, armas, cartuchería y artículos de pirotecnia.




659.7 Comercio al por menor de semillas, abonos, flores y plantas y pequeños animales.

662.2 Comercio al por menor de toda clase de artículos, incluyendo alimentación y bebidas, en establecimientos distintos de los especificados en el grupo 661 y en el epígrafe 662.1.

663.1 Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y helados.

663.2 Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artículos textiles y de confección.

663.3 Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de calzado, pieles y artículos de cuero.

663.4 Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artículos de droguería y cosméticos y de productos químicos en general.

663.9 Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de otras clases de mercancías n.c.o.p.

ANEXO 2. MAGNITUDES EXCLUYENTES.

Actividad Económica Magnitud Producción de mejillón en batea. 5 bateas

Carpintería metálica y fabricación de estructuras metálicas y calderería. 4 empleados

Fabricación de artículos de ferretería, cerrajería, tornillería, derivados del alambre, menaje y otros artículos en metales n.c.o.p.

5 empleados

Industrias del pan y de la bollería. 6 empleados

Industrias de la bollería, pastelería y galletas. 6 empleados

Industrias de elaboración de masas fritas. 6 empleados

Elaboración de patatas fritas, palomitas de maíz y similares. 6 empleados

Confección en serie de prendas de vestir y sus complementos, excepto cuando su ejecución se realice mayoritariamente por encargo a terceros.

5 empleados

Confección en serie de prendas de vestir y sus complementos, ejecutada directamente por la propia empresa, cuando se realice exclusivamente para terceros y por encargo.

5 empleados

Fabricación en serie de piezas de carpintería, parqué y estructuras de madera para la construcción. 5 empleados Industria del mueble de madera. 4 empleados

Impresión de textos o imágenes. 4 empleados

Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general. 6 empleados

Instalaciones y montajes (excepto fontanería, frío, calor y acondicionamiento de aire). 3 empleados

Instalaciones de fontanería, frío, calor y acondicionamiento de aire. 4 empleados

Instalación de pararrayos y similares. Montaje e instalación de cocinas de todo tipo y clase, con todos sus accesorios. Montaje e instalación de aparatos elevadores de cualquier clase y tipo. Instalaciones telefónicas, telegráficas, telegráficas sin hilos y de televisión, en edificios y construcciones de cualquier clase. Montajes metálicos e instalaciones industriales completas, sin vender ni aportar la maquinaria ni los elementos objeto de la instalación o montaje.

3 empleados

Revestimientos, solados y pavimentos y colocación de aislamientos. 4 empleados

Carpintería y cerrajería. 4 empleados

Pintura de cualquier tipo y clase y revestimiento con papel, tejidos o plásticos y terminación y decoración de edificios y locales.

3 empleados

Trabajos en yeso y escayola y decoración de edificios y locales. 3 empleados

Comercio al por menor de frutas, verduras, hortalizas y tubérculos. 5 empleados

Comercio al por menor de carne y despojos; de productos y derivados cárnicos elaborados. 5 empleados

Comercio al por menor de huevos, aves, conejos de granja, caza y de productos derivados de los mismos. 4 empleados Comercio al por menor, en casquerías, de vísceras y despojos procedentes de animales de abasto, frescos y congelados.

5 empleados

Comercio al por menor de pescados y otros productos de la pesca y de la acuicultura y de caracoles. 5 empleados Comercio al por menor de pan, pastelería, confitería y similares y de leche y productos lácteos. 6 empleados Despachos de pan, panes especiales y bollería. 6 empleados

Comercio al por menor de productos de pastelería, bollería y confitería. 6 empleados

Comercio al por menor de masas fritas, con o sin coberturas o rellenos, patatas fritas, productos de aperitivo, frutos secos, golosinas, preparados de chocolate y bebidas refrescantes.

6 empleados

Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en establecimientos con vendedor.

5 empleados

Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y bebidas en régimen de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 400 metros cuadrados.

4 empleados




Comercio al por menor de productos textiles, confecciones para el hogar, alfombras y similares y artículos de tapicería.

4 empleados

Comercio al por menor de toda clase de prendas para el vestido y tocado. 5 empleados

Comercio al por menor de lencería, corsetería y prendas especiales. 3 empleados

Comercio al por menor de artículos de mercería y paquetería. 4 empleados

Comercio al por menor de calzado, artículos de piel e imitación o productos sustitutivos, cinturones, carteras, bolsos, maletas y artículos de viaje en general.

5 empleados

Comercio al por menor de productos de droguería, perfumería y cosmética, limpieza, pinturas, barnices, disolventes, papeles y otros productos para la decoración y de productos químicos, y de artículos para la higiene y el aseo personal.

4 empleados

Comercio al por menor de muebles. 4 empleados

Comercio al por menor de material y aparatos eléctricos, electrónicos, electrodomésticos y otros aparatos de uso doméstico accionados por otro tipo de energía distinta de la eléctrica, así como muebles de cocina.

3 empleados

Comercio al por menor de artículos de menaje, ferretería, adorno, regalo, o reclamo (incluyendo bisutería y pequeños electrodomésticos).

4 empleados

Comercio al por menor de materiales de construcción, artículos y mobiliario de saneamiento, puertas, ventanas, persianas, etc.

3 empleados

Comercio al por menor de otros artículos para el equipamiento del hogar n.c.o.p. 3 empleados

Comercio al por menor de accesorios y piezas de recambio para vehículos terrestres. 4 empleados

Comercio al por menor de toda clase de maquinaria (excepto aparatos del hogar, de oficina, médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos).

3 empleados

Comercio al por menor de cubiertas, bandas o bandajes y cámaras de aire para toda clase de vehículos. 4 empleados Comercio al por menor de muebles de oficina y de máquinas y equipos de oficina. 4 empleados

Comercio al por menor de aparatos e instrumentos médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos. 3 empleados Comercio al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio y artículos de dibujo y bellas artes, excepto en quioscos situados en la vía pública.

3 empleados

Comercio al por menor de prensa, revistas y libros en quioscos situados en la vía pública. 2 empleados

Comercio al por menor de juguetes, artículos de deporte, prendas deportivas de vestido, calzado y tocado, armas, cartuchería y artículos de pirotecnia.

3 empleados

Comercio al por menor de semillas, abonos, flores y plantas y pequeños animales. 4 empleados

Comercio al por menor de toda clase de artículos, incluyendo alimentación y bebidas, en establecimientos distintos de los especificados en el grupo 661 y en el epígrafe 662.1.

3 empleados

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y helados.

2 empleados

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artículos textiles y de confección. 2 empleados Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de calzado, pieles y artículos de cuero. 2 empleados Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artículos de droguería y cosméticos y de productos químicos en general.

2 empleados

Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de otras clases de mercancías n.c.o.p. 2 empleados Restaurantes de dos tenedores. 10 empleados

Restaurantes de un tenedor. 10 empleados

Cafeterías. 8 empleados

Cafés y bares de categoría especial. 8 empleados

Otros cafés y bares. 8 empleados

Servicios en quioscos, cajones, barracas u otros locales análogos. 3 empleados

Servicios en chocolaterías, heladerías y horchaterías. 3 empleados

Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una o dos estrellas. 10 empleados

Servicio de hospedaje en hostales y pensiones. 8 empleados

Servicio de hospedaje en fondas y casas de huéspedes. 8 empleados

Reparación de artículos eléctricos para el hogar. 3 empleados

Reparación de vehículos automóviles, bicicletas y otros vehículos. 5 empleados

Reparación de calzado. 2 empleados

Reparación de otros bienes de consumo n.c.o.p. (excepto reparación de calzado, restauración de obras de arte, muebles, antigüedades e instrumentos musicales)..

2 empleados

Reparación de maquinaria industrial. 2 empleados

Otras reparaciones n.c.o.p. 2 empleados

Transporte urbano colectivo y de viajeros por carretera. 5 vehículos

Transporte por autotaxis. 3 vehículos

Transporte de mercancías por carretera. 5 vehículos




Engrase y lavado de vehículos. 5 empleados

Servicios de mudanzas. 5 vehículos

Transporte de mensajería y recadería, cuando la actividad se realice exclusivamente con medios de transporte propios.

5 vehículos

Enseñanza de conducción de vehículos terrestres, acuáticos, aeronáuticos, etc. 4 empleados

Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares n.c.o.p.

5 empleados

Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte. 3 empleados

Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artículos del hogar usados. 4 empleados Servicios de peluquería de señora y caballero. 6 empleados

Salones e institutos de belleza. 6 empleados

Servicios de copias de documentos con máquinas fotocopiadoras. 4 empleados

ANEXO 3. ALGUNOS EJEMPLOS. Actividad: Comercio al por menor de juguetes, artículos de deporte, prendas deportivas de vestido, calzado y tocado, armas, cartuchería y artículos de pirotecnia. Epígrafe I.A.E.: 659.6 Módulo Definición Unidad Rendimiento anual

1 2 3 4

Personal asalariado Personal no asalariado Consumo energía eléctrica Superficie del local

Persona Persona 100 Kwh Metro cuadrado

2.916,26 13.258,56

138,57 32,75

Actividad: Cafeterías. Epígrafe I.A.E.: 672.1,2 y 3 Módulo Definición Unidad Rendimiento anual

1 2 3 4 5 6

Personal asalariado Personal no asalariado Potencia eléctrica Mesas Máquinas tipo "A" Máquinas tipo "B"

Persona Persona Kw.contratado Mesa Máquina tipo "A" Máquina tipo "B"

1.448,68 13.743,56

478,69 377,92 957,39

3.747,67

ANEXO 4. ÍNDICE CORRECTOR DE EXCESO.

ACTIVIDAD ECONÓMICA CUANTÍA (Euros)

PRODUCCIÓN DE MEJILLÓN EN BATEA 40.000,00

CARPINTERÍA METÁLICA Y FABRICACIÓN DE ESTRUCTURAS METÁLICAS Y CALDERERÍA 32.475,62

FABRICACIÓN DE ARTÍCULOS DE FERRETERÍA, CERRAJERÍA, TORNILLERÍA, DERIVADOS DEL ALAMBRE, MENAJE Y OTROS ARTÍCULOS EN METALES, N.C.O.P. 32.752,76

INDUSTRIAS DEL PAN Y DE LA BOLLERÍA 41.602,30

INDUSTRIAS DE BOLLERÍA, PASTELERÍA Y GALLETAS 33.760,53

INDUSTRIAS DE ELABORACIÓN DE MASAS FRITAS 19.670,55

ELABORACIÓN DE PATATAS FRITAS, PALOMITAS DE MAÍZ Y SIMILARES 19.670,55

CONFECCIÓN EN SERIE DE PRENDAS DE VESTIR Y SUS COMPLEMENTOS, EXCEPTO CUANDO SU EJECUCIÓN SE REALICE MAYORITARIAMENTE POR ENCARGO A TERCEROS 38.969,48

CONFECCIÓN EN SERIE DE PRENDAS DE VESTIR Y SUS COMPLEMENTOS EJECUTADAS DIRECTAMENTE POR LA PROPIA EMPRESA, CUANDO SE REALICE EXCLUSIVAMENTE PARA TERCEROS POR ENCARGO 29.225,54

FABRICACIÓN EN SERIE DE PIEZAS DE CARPINTERÍA, PARQUE Y ESTRUCTURAS DE MADERA PARA LA CONSTRUCCIÓN 28.463,40

INDUSTRIA DEL MUEBLE DE MADERA 29.534,17




IMPRESIÓN DE TEXTOS O IMÁGENES 40.418,16

ALBAÑILERÍA Y PEQUEÑOS TRABAJOS DE CONSTRUCCIÓN EN GENERAL 32.078,80

INSTALACIONES Y MONTAJES (EXCEPTO FONTANERÍA, FRÍO, CALOR Y ACONDICIONAMIENTO DE AIRE) 40.002,45

INSTALACIONES DE FONTANERÍA, FRÍO, CALOR Y ACONDICIONAMIENTO DE AIRE 33.332,23

INSTALACIÓN DE PARARRAYOS Y SIMILARES. MONTAJE E INSTALACIÓN DE COCINAS DE TODO TIPO Y CLASE, CON TODOS SUS APARATOS ELEVADORES DE CUALQUIER CLASE Y TIPO. INSTALACIONES TELEFÓNICAS, TELEGRÁFICAS SIN HILOS Y DE TELEVISIÓN, EN EDIFICIOS Y CONSTRUCCIONES DE CUALQUIER CLASE. MONTAJES METÁLICOS E INSTALACIONES INDUSTRIALES COMPLETAS, SIN VENDER NI APORTAR LA MAQUINARIA NI LOS ELEMENTOS OBJETO DE LA INSTALACIÓN O MONTAJE 40.002,45

REVESTIMIENTOS, SOLADOS Y PAVIMENTOS Y COLOCACIÓN DE AISLAMIENTOS 30.038,06

CARPINTERÍA Y CERRAJERÍA 28.356,33

PINTURA DE CUALQUIER TIPO Y CLASE Y REVESTIMIENTO CON PAPEL, TEJIDOS O PLÁSTICOS Y TERMINACIÓN Y DECORACIÓN DE EDIFICIOS Y LOCALES 26.687,20

TRABAJOS EN YESO Y ESCAYOLA Y DECORACIÓN DE EDIFICIOS Y LOCALES 26.687,20

COMERCIO AL POR MENOR DE FRUTAS, VERDURAS, HORTALIZAS Y TUBÉRCULOS 16.867,67

COMERCIO AL POR MENOR DE CARNE, DESPOJOS, DE PRODUCTOS Y DERIVADOS CÁRNICOS ELABORADOS 21.635,71

COMERCIO AL POR MENOR DE HUEVOS, AVES, CONEJOS DE GRANJA, CAZA; Y DE PRODUCTOS DERIVADOS DE LOS MISMOS 20.136,65

COMERCIO AL POR MENOR DE CASQUERÍAS, DE VÍSCERAS Y DESPOJOS PROCEDENTES DE ANIMALES DE ABASTO, FRESCOS Y CONGELADOS 16.237,81

COMERCIO AL POR MENOR DE PESCADOS Y OTROS PRODUCTOS DE LA PESCA Y DE LA ACUICULTURA Y DE CARACOLES 24.551,97

COMERCIO AL POR MENOR DE PAN, PASTELERÍA, CONFITERÍA Y SIMILARES Y DE LECHO Y PRODUCTOS LÁCTEOS 43.605,26

DESPACHOS DE PAN, PANES ESPECIALES Y BOLLERÍA 42.925,01

COMERCIO AL POR MENOR DE PRODUCTOS DE PASTELERÍA, BOLLERÍA Y CONFITERÍA 33.760,53

COMERCIO AL POR MENOR DE MASAS FRITAS, CON O SIN COBERTURAS O RELLENOS, PATATAS FRITAS, PRODUCTOS DE APERITIVO, FRUTOS SECOS, GOLOSINAS, PREPARADOS DE CHOCOLATE Y BEBIDAS REFRESCANTES 19.670,55

COMERCIO AL POR MENOR DE CUALQUIER CLASE DE PRODUCTOS ALIMENTICIOS Y DE BEBIDAS EN ESTABLECIMIENTO CON VENDEDOR 15.822,10

COMERCIO AL POR MENOR DE CUALQUIER CLASE DE PRODUCTOS ALIMENTICIOS Y DE BEBIDAS EN RÉGIMEN DE AUTOSERVICIO O MIXTO EN ESTABLECIMIENTOS CUYA SALA DE VENTAS TENGA UNA SUPERFICIE INFERIOR A 400 METROS CUADRADOS 25.219,62

COMERCIO AL POR MENOR DE PRODUCTOS TEXTILES, CONFECCIONES PARA EL HOGAR, ALFOMBRAS Y SIMILARES Y ARTÍCULOS DE TAPICERÍA 23.638,67

COMERCIO AL POR MENOR DE TODA CLASE DE PRENDAS PARA EL VESTIDO Y TOCADO 24.848,00

COMERCIO AL POR MENOR DE LENCERÍA, CORSETERÍA Y PRENDAS ESPECIALES 19.626,46

COMERCIO AL POR MENOR DE ARTÍCULOS DE MERCERÍA Y PAQUETERÍA 14.862,05

COMERCIO AL POR MENOR DE CALZADO, ARTÍCULOS DE PIEL E IMITACIÓN O PRODUCTOS SUSTITUTIVOS, CINTURONES, CARTERAS, BOLSOS, MALETAS Y ARTÍCULOS DE VIAJE EN GENERAL 24.306,32

COMERCIO AL POR MENOR DE PRODUCTOS DE DROGUERÍA, PERFUMERÍA Y COSMÉTICA, LIMPIEZA, PINTURAS, BARNICES, DISOLVENTES, PAPELES Y OTROS PRODUCTOS PARA LA DECORACIÓN Y DE PRODUCTOS QUÍMICOS, Y DE ARTÍCULOS PARA LA HIGIENE Y EL ASEO PERSONAL 25.333,00

COMERCIO AL POR MENOR DE MUEBLES 30.718,31

COMERCIO AL POR MENOR DE MATERIAL Y APARATOS ELÉCTRICOS, ELECTRÓNICOS, ELECTRODOMÉSTICOS Y OTROS APARATOS DE USO DOMÉSTICO ACCIONADOS POR OTRO TIPO DE ENERGÍA DISTINTA DE LA ELÉCTRICA, ASÍ COMO MUEBLES DE COCINA 26.189,61




COMERCIO AL POR MENOR DE ARTÍCULOS DE MENAJE, FERRETERÍA, ADORNO, REGALO O RECLAMO (INCLUYENDO BISUTERÍA Y PEQUEÑOS ELECTRODOMÉSTICOS) 24.470,09

COMERCIO AL POR MENOR DE MATERIALES DE CONSTRUCCIÓN, ARTÍCULOS Y MOBILIARIO DE SANEAMIENTO, PUERTAS, VENTANAS, PERSIANAS, ETC. 26.454,15

COMERCIO AL POR MENOR DE OTROS ARTÍCULOS PARA EL EQUIPAMIENTO DEL HORAS N.C.O.P. 32.765,35

COMERCIO AL POR MENOR DE ACCESORIOS Y PIEZAS DE RECAMBIO PARA VEHÍCULOS TERRESTRES 32.815,74

COMERCIO AL POR MENOR DE TODA CLASE DE MAQUINARIA (EXCEPTO APARATOS DEL HOGAR, DE OFICINA, MÉDICOS, ORTOPÉDICOS, ÓPTICOS Y FOTOGRÁFICOS) 31.367,06

COMERCIO AL POR MENOR DE CUBIERTAS, BANDAS O BANDAJE Y CÁMARAS DE AIRE PARA TODA CLASE DE VEHÍCULOS 26.970,63

COMERCIO AL POR MENOR DE MUEBLES DE OFICINA Y DE MÁQUINAS Y EQUIPOS DE OFICINA 30.718,31

COMERCIO AL POR MENOR DE APARATOS E INSTRUMENTOS MÉDICOS, ORTOPÉDICOS, ÓPTICOS Y FOTOGRÁFICOS 35.524,14

COMERCIO AL POR MENOR DE LIBROS, PERIÓDICOS, ARTÍCULOS DE PAPELERÍA Y ESCRITORIO Y ARTÍCULOS DE DIBUJO Y BELLAS ARTES, EXCEPTO EN QUIOSCOS SITUADOS EN LA VÍA PÚBLICA 25.207,02

COMERCIO AL POR MENOR DE PRENSA, REVISTAS Y LIBROS EN QUIOSCOS SITUADOS EN LA VÍA PÚBLICA 28.860,22

COMERCIO AL POR MENOR DE JUGUETES, ARTÍCULOS DE DEPORTE, PRENDAS DEPORTIVAS DE VESTIDO, CALZADO Y TOCADO, ARMAS, CARTUCHERÍA Y ARTÍCULOS DE PIROTECNIA 24.948,78

COMERCIO AL POR MENOR DE SEMILLAS, ABONOS, FLORES Y PLANTAS Y PEQUEÑOS ANIMALES 23.978,80

COMERCIO AL POR MENOR DE TODA CLASE DE ARTÍCULOS, INCLUYENDO ALIMENTACIÓN Y BEBIDAS, EN ESTABLECIMIENTOS DISTINTOS DE LOS ESPECIFICADOS EN EL GRUPO 661 Y EN EL EPÍGRAFE 662.1 16.395,27

COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE PRODUCTOS ALIMENTICIOS, INCLUSO BEBIDAS Y HELADOS 14.379,72

COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE ARTÍCULOS TEXTILES Y DE CONFECCIÓN 19.059,58

COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE CALZADO, PIELES Y ARTÍCULOS DE CUERO 17.081,82

COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE ARTÍCULOS DE DROGUERÍA Y COSMÉTICOS Y DE PRODUCTOS QUÍMICOS EN GENERAL 16.886,56

COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE OTRAS CLASES DE MERCANCÍAS N.C.O.P. 18.354,14

RESTAURANTES DE DOS TENEDORES 51.617,08

RESTAURANTES DE UN TENEDOR 38.081,38

CAFETERÍAS 39.070,26

CAFÉS Y BARES DE CATEGORÍA ESPECIAL 30.586,03

OTROS CAFÉS Y BARES 19.084,78

SERVICIOS EN QUIOSCOS, CAJONES, BARRACAS U OTROS LOCALES ANÁLOGOS 16.596,83

SERVICIOS EN CHOCOLATERÍAS, HELADERÍAS Y HORCHATERÍAS 25.528,25

SERVICIO DE HOSPEDAJE EN HOTELES Y MOTELES DE UNA Y DOS ESTRELLAS 61.512,19

SERVICIO DE HOSPEDAJE EN HOSTALES Y PENSIONES 32.840,94

SERVICIO DE HOSPEDAJE EN FONDAS Y CASAS DE HUÉSPEDES 16.256,70

REPARACIÓN DE ARTÍCULOS ELÉCTRICOS PARA EL HOGAR 21.585,33

REPARACIÓN DE VEHÍCULOS AUTOMÓVILES, BICICLETAS Y OTROS VEHÍCULOS 33.729,04

REPARACIÓN DE CALZADO 16.552,74

REPARACIÓN DE OTROS BIENES DE CONSUMO N.C.O.P. (EXCEPTO REPARACIÓN DE CALZADO, RESTAURACIÓN DE OBRAS DE ARTE, MUEBLES, ANTIGÜEDADES E INSTRUMENTOS MUSICALES) 24.803,91




REPARACIÓN DE MAQUINARIA INDUSTRIAL 30.352,99

OTRAS REPARACIONES N.C.O.P. 23.607,18

TRANSPORTE URBANO COLECTIVO Y DE VIAJES POR CARRETERA 35.196,62

TRANSPORTE DE MERCANCÍAS POR CARRETERA 33.640,86

ENGRASE Y LAVADO DE VEHÍCULOS 28.280,74

SERVICIOS DE MUDANZAS 33.640,86

ENSEÑANZA DE CONDUCCIÓN DE VEHÍCULOS TERRESTRES, ACUÁTICOS, AERONÁUTICOS, ETC. 47.233,25

OTRAS ACTIVIDADES DE ENSEÑANZA, TALES COMO IDIOMAS, CORTE Y CONFECCIÓN, MECANOGRAFÍA, TAQUIGRAFÍA, PREPARACIÓN DE EXÁMENES Y OPOSICIONES Y SIMILARES N.C.O.P. 33.697,55

ESCUELAS Y SERVICIOS DE PERFECCIONAMIENTO DEL DEPORTE 37.067,30

TINTE, LIMPIEZA EN SECO, LAVADO Y PLANCHADO DE ROPAS HECHAS Y DE PRENDAS Y ARTÍCULOS DEL HOGAR USADOS 37.224,77

SERVICIOS DE PELUQUERÍA DE SEÑORA Y CABALLERO 18.051,81

SALONES E INSTITUTOS DE BELLEZA 26.945,44

SERVICIOS DE COPIAS DE DOCUMENTOS CON MÁQUINAS FOTOCOPIADORAS 24.192,95




EJERCICIO CON SOLUCIÓN: LIQUIDACIÓN DEL IRPF.

(1). Base Liquidable General: 8.533,73 + (37.570 – 33.007,20) x 0,37 = 10.221,96

(2). Mínimo personal y familiar*: 0 + (14.943 – 0) x 0,24 = 3.586,32

*Mínimo personal y familiar: (Contribuyente: 5.151 + Descendientes: 1.836+2.040+3.672+2.244) = 14.943

REMANENTE DE REDUCCIONES

Saldo < 0 Saldo < 0 36.000

Compensación límite 10% del saldo positivo

A compensar en los 4 años siguientes

BI GENERAL = 42.350

REDUCCIONES:

(–) 3.400 (Trib. Conjunta mod. “A”)

(–) 1.200 (Aport. Planes pensiones)

(–) 180 (Afiliación Partidos políticos)

- 800 3.680

Saldo < 0



BI AHORRO = 3.680

No hay remanente.

Saldo > 0 6.350

BL GENERAL = 37.570 BL AHORRO = 3.680

BL GENERAL x

ESCALA

10.221,96(1)

BL AHORRO X 0,19

699,2

CI = 7.334,84

(–) Deducciones = 770

CL = 6.564,84

(–) Retenciones = 6.405

159,84 A PAGAR

MPF x ESCALA

(–) 3.586,32(2)

6.350 (bailes salón)

3.680 (intereses)

4.200 (venta inmueble)

- 4.800 (venta accs.)


26.750 (trabajo)

9.250 (alquileres)


FISCALIDAD DE LA EMPRESA TEMA 3. El Impuesto sobre Sociedades (1/3).


TEMA TEMA TEMA TEMA 3333....

EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE

SOCIEDADESSOCIEDADESSOCIEDADESSOCIEDADES ((((1111////3333))))....

Í N D I C E

1. NATURALEZA Y REGULACIÓN NORMATIVA.

2. HECHO IMPONIBLE, SUJETO PASIVO Y DEVENGO.

3. DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE.

4. COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS.

5. TIPO DE GRAVAMEN.

6. DEDUCCIONES.

7. PAGOS FRACCIONADOS.

ANEXO: ESQUEMA DE LIQUIDACIÓN DEL IS.

EJERCICIOS: DETERMINACIÓN DE LA BI EN EL IS.




1. NATURALEZA Y REGULACIÓN NORMATIVA. El Impuesto sobre Sociedades –en adelante IS- es un tributo de carácter directo y

naturaleza personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas residentes en España.

La regulación del IS se encuentra en: - Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el

texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS). - Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el

Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS).

2. HECHO IMPONIBLE, SUJETO PASIVO Y DEVENGO. El hecho imponible en el IS está constituido por la obtención de renta por el

sujeto pasivo. Son sujetos pasivos de este impuesto las personas jurídicas en general1 que sean

residentes en España, lo que ocurrirá cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas.

b) Que tengan su domicilio social en territorio español.

c) Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio español2. Además la Administración tributaria puede presumir que una entidad reside en

territorio español cuando se encuentre radicada en un país o territorio considerado como paraíso fiscal, siempre que los activos principales de dicha entidad consistan en bienes situados en territorio español, o cuando su actividad principal se desarrolle en éste, salvo que dicha entidad acredite que su dirección y efectiva gestión tienen lugar en aquel país o territorio, así como que la constitución y operativa de la entidad responde a motivos económicos válidos y razones empresariales distintas de la simple gestión de valores u otros activos.

1. Para un mayor detalle véase el art. 7 LIS.

2. A estos efectos, se entiende que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades.




En la siguiente gráfica podemos observar la evolución del número de declarantes por este impuesto3:

El período impositivo coincide con el ejercicio económico de la entidad (que puede ser distinto al año natural). En ningún caso excederá de 12 meses, aunque sí puede ser inferior a este período.

El devengo se produce el último día del período impositivo, y la declaración del

impuesto ha de presentarse durante los 25 días siguientes a los 6 meses posteriores conclusión período impositivo.

La declaración del impuesto se presenta mediante el MODELO 200:

3. Extraído de los últimos datos publicados por el MEH en 2013.

1 al 25 julio

2013201320132013 20142014201420142013201320132013 2014201420142014




3. DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE. La BI del IS está constituida por el importe de la renta obtenida en el período

impositivo:

Con carácter general, para determinar la BI se parte del resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, y dicho resultado contable se corrige mediante la aplicación de los preceptos fiscales establecidos en la LIS.

Así pues, las diferencias entre los criterios contables y fiscales dan lugar a los

denominados ajustes extracontables, que pueden ser positivos o negativos, incrementando o disminuyendo respectivamente el resultado contable para determinar la BI del impuesto (vid. arts. 10 a 25 LIS):

Entre los principales motivos de ajustes cabe destacar los siguientes: 3.1. Ajustes por amortizaciones.

AMORTIZACIONES

Anotaciones contables que pretenden reflejar la depreciación que sufren los elementos de una empresa (maquinaria, construcciones, vehículos, etc…), por su funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

Los métodos de amortización más relevantes establecidos por la normativa fiscal son:

RESULTADO CONTABLE ± AJUSTES EXTRACONTABLES = BASE IMPONIBLE

Sueldo de los trabajadoresSueldo de los trabajadoresSueldo de los trabajadoresSueldo de los trabajadores

Facturas de luz, agua y telFacturas de luz, agua y telFacturas de luz, agua y telFacturas de luz, agua y telééééfonofonofonofono

Alquiler de la nave industrialAlquiler de la nave industrialAlquiler de la nave industrialAlquiler de la nave industrial

Intereses del prIntereses del prIntereses del prIntereses del prééééstamostamostamostamo

AsesorAsesorAsesorAsesoríííía fiscala fiscala fiscala fiscal

AmortizaciAmortizaciAmortizaciAmortizacióóóón bienesn bienesn bienesn bienes

Venta de zapatosVenta de zapatosVenta de zapatosVenta de zapatos

PrestacioPrestacioPrestacioPrestacionenenenenenenenes de servicioss de servicioss de servicioss de servicios

Venta de una mVenta de una mVenta de una mVenta de una mááááquinaquinaquinaquina

Venta de accionesVenta de accionesVenta de accionesVenta de acciones

Intereses de la cuenta corrienteIntereses de la cuenta corrienteIntereses de la cuenta corrienteIntereses de la cuenta corriente

ComisionesComisionesComisionesComisiones

INGRESOS INGRESOS INGRESOS INGRESOS –––– GASTOSGASTOSGASTOSGASTOS




A) Amortización según tablas de amortización oficialmente aprobadas.

La depreciación se considera efectiva cuando se aplique al precio de adquisición o coste de producción del inmovilizado alguno de los siguientes coeficientes:

● El coeficiente de amortización máximo (CM) de las tablas oficiales. ● El coeficiente de amortización mínimo (Cm) que se deriva del período

máximo de amortización establecido en las tablas oficiales. ● Cualquier otro coeficiente de amortización comprendido entre los anteriores.

B) Amortización según porcentaje constante.

La depreciación se considera efectiva cuando se aplique al valor pendiente de amortización del elemento patrimonial un porcentaje constante. Dicho porcentaje constante se determina ponderando cualquiera de los coeficientes previstos en el sistema de tablas por los siguientes coeficientes:

● 1,5, si � período de amortización < 5 años. ● 2, si � 5 años ≤ período de amortización < 8 años. ● 2,5, si � 8 años ≤ período de amortización.

El período de amortización podrá ser cualquiera de los comprendidos entre el

período máximo y el mínimo. En ningún caso el porcentaje constante podrá ser inferior al 11%. Los edificios, mobiliario y enseres no podrán amortizarse mediante el método

de amortización según porcentaje constante. C) Amortización según números dígitos.

La depreciación se considera efectiva cuando la cuota de amortización se obtenga por aplicación del siguiente método:

1º) Se obtiene la suma de dígitos mediante la adición de los valores numéricos

asignados a los años en que se haya de amortizar el elemento patrimonial. A estos efectos, se asigna el valor numérico mayor de la serie de años en que haya de amortizarse el elemento patrimonial al año en que deba comenzar la amortización, y para los años siguientes, valores numéricos sucesivamente decrecientes en una unidad, hasta llegar al último considerado para la amortización, que tendrá un valor numérico igual a la unidad. La asignación de valores numéricos también podrá efectuarse de manera inversa.




2º) Se divide el precio de adquisición entre la suma de dígitos obtenida según el párrafo anterior, determinándose así la cuota por dígito.

3º) Se multiplica la cuota por dígito por el valor numérico que corresponda al período impositivo.

Los edificios, mobiliario y enseres no podrán amortizarse mediante el método de amortización según números dígitos.

3.2. Ajustes por correcciones valorativas: insolvencias de clientes.

CORRECCIONES

VALORATIVAS

Anotaciones contables que pretenden reflejar la pérdida de valor que sufren los elementos de la empresa. En particular destacamos las correcciones por créditos de dudoso cobro, en las que se pretende reflejar contablemente las posibles insolvencias de clientes.

La normativa del IS permite deducir las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que hayan transcurrido seis meses desde el vencimiento de la obligación.

b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

No obstante lo anterior, no son deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto cuando sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía:

1. Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público.

2. Los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca.

3. Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.

4. Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución.

5. Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.




Tampoco son deducibles las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada.

3.3. Ajustes por gastos no deducibles.

GASTOS NO DEDUCIBLES

Anotaciones contables que, generalmente, tienen naturaleza de gasto pero que, sin embargo, a efectos fiscales, no se permite su deducibilidad.

No se consideran gastos fiscalmente deducibles, entre otros, los siguientes:

● Los que representen una retribución de los fondos propios: básicamente el reparto de dividendos y la prima de asistencia a Juntas.

● Los derivados de la contabilización del IS. Del mismo modo, tampoco tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.

● Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones.

● Las pérdidas del juego.

● Los donativos y liberalidades.

No se consideran como tales, y por tanto sí son deducibles:

o Los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores o Los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al

personal de la empresa o Los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de

bienes y prestación de servicios

● Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades residentes en paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en dichos territorios, excepto que se pruebe que el gasto responde a una operación o transacción efectivamente realizada.

● Los gastos que excedan, para cada perceptor, de 1.000.000 de euros, o en caso de resultar superior, del importe que esté exento por aplicación del art. 7.e) LIRPF, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos, derivados de la extinción de la relación laboral o mercantil.




En el siguiente gráfico podemos observar la evolución de las bases imponibles (positivas y negativas) generadas por las empresas españolas en los últimos años4:

4. COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS.

Cuando la BI obtenida en el ejercicio, que como sabemos es el resultado de corregir el resultado contable en los oportunos ajustes fiscales, arroja un resultado positivo, sobre la misma debe aplicarse el tipo de gravamen. Ahora bien, cuando la BI es negativa, no se aplica el tipo de gravamen; el importe de dicha BI negativa queda pendiente de compensar para ejercicios futuros en los que se obtenga una BI positiva. En definitiva, las BIs negativas de ejercicios anteriores minoran las BIs positivas de ejercicios futuros.

El plazo de compensación es el siguiente:

● Las BIs negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación pueden ser compensadas con las rentas positivas de los períodos que concluyan en los 18 años siguientes.

● Las entidades de nueva creación pueden computar este plazo a partir del primer período impositivo cuya renta sea positiva.

El sujeto pasivo debe acreditar la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron.

4. Extraído de los últimos datos publicados por el MEH en 2013.




5. TIPO DE GRAVAMEN. En el IS el tipo general de gravamen desde el año 2009 es del 30%, cualquiera

que sea el importe de la BI obtenida. No obstante, se contemplan distintos tipos de gravamen específicos (vid. art. 28

LIS), entre los que cabe citar:

Empresas de reducida dimensión…………………………………… 25%-30

Microempresas………………………………………………………………… 20%-25%

Empresas de nueva creación…………………………………………… 15%-20%

Mutuas de seguros, SGR, Asociaciones empresariales, Colegios profesionales, etc………………………………………………

25%

Sociedades cooperativas fiscalmente protegidas…………… 20%

Entidades sin fines lucrativos (Ley 49/2002)………………… 10%

Fondos de inversión (IIC)………………………………………………… 1%

6. DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR ACTIVIDADES. Una vez que aplicamos el tipo de gravamen sobre la BI, o en su caso sobre la BI

minorada en el importe de las BIs negativas de ejercicios anteriores, obtenemos la magnitud denominada Cuota Íntegra.

Pues bien, sobre la CI pueden aplicarse ciertas deducciones, entre las que cabe

destacar las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional (vid. arts. 30 a 32 LIS) y las deducciones para incentivar determinadas actividades (vid. arts. 35 a 44 LIS), si bien estas últimas, desde el año 2006, tienden gradualmente a desaparecer, como así se observa en la siguiente tabla en la que recogemos las deducciones más importantes con sus correspondientes porcentajes de deducción:

DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR ACTIVIDADES

2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014

Investigación y Desarrollo

(I+D)

30 / 50 27 / 46 25 / 42 25 / 42 25 / 42 25 / 42 25 / 42 25 / 42 25 / 42

Innovación tecnológica

15 / 10 9 / 13 8 / 12 8 8 8 12 12 12

Actividades de exportación

25 12 9 6 3 - - - -




Protección medioambiental

10 8 6 4 2 - 8 8 8

Gastos formación profesional

5 / 10 4 / 8 3 / 6 2 / 4 1 / 2 - - - -

Nuevas tecnologías

12 9 6 3 - - - - -

Guardería infantil

8 8 6 4 2 - - - -

Reinversión de Bºs

extraordinarios 14,5 12 12 12 12 12 12 12 12

7. PAGOS FRACCIONADOS.

Una vez que sobre la CI aplicamos las deducciones comentadas en el epígrafe anterior, obtenemos la denominada Cuota Líquida, de la cual podremos restar los pagos fraccionados a cuenta del IS que se han realizado durante el ejercicio.

Los sujetos pasivos deben realizar tres pagos fraccionados a cuenta de la

autoliquidación del ejercicio, la cual se presenta con carácter general del 1 al 25 de julio del año siguiente. Los pagos fraccionados deben realizarse durante los 20 primeros días de los meses de abril, octubre y diciembre, en concepto de anticipo del IS del ejercicio.

La declaración de dicho pago fraccionado se realiza mediante el MODELO 202.

1 al 25 julio

Abr1 - 20

Oct1 - 20

Dic

1 - 20

2013201320132013 20142014201420142013201320132013 2014201420142014




ANEXO: ESQUEMA DE LIQUIDACIÓN DEL IS.

CUOTA DIFERENCIAL (+/–)

+/– Ajustes extracontables

– Pagos a cuenta: •••• Retenciones •••• Ingresos a cuenta •••• Pagos fraccionados

RESULTADO CONTABLE

– Deducciones para incentivar actividades

– Bonificaciones

– Deducciones por doble imposición

CUOTA ÍNTEGRA

– Compensación BI (-)

BASE IMPONIBLE

CUOTA LÍQUIDA ≥≥≥≥ 0

x Tipo de gravamen

─ Deducciones para incentivar actividades




EJERCICIOS: DETERMINACIÓN DE LA BI EN EL IS.

1. Ejercicios sobre amortizaciones. A) La entitad TEXTIL S.A. compró durante el ejercicio 2013 los siguientes bienes:

● El 1 de enero una furgoneta de transporte por importe de 21.000 € (CM =

25% y un TM = 8 años). ● El 1 de abril un local comercial por importe de 92.000 €, de los que el 75%

corresponden al valor de la construcción (CM = 3% y un TM = 67 años). ● El 1 de septiembre compró una maquinaria por 15.600 € (CM = 10% y un

TM = 20 años) ¿Cuáles serán las amortizaciones máximas fiscalmente deducibles por el método

de tablas durante el año 2013 y siguientes?

B) La entitad CALZADOS S.L. compró el 1 de enero de 2013 una furgoneta de transporte por importe de 21.000 € (CM = 25% y un TM = 8 años).

¿Cuáles serán las amortizaciones máximas fiscalmente deducibles por el método

de porcentaje constante durante el año 2013 y siguientes?

C) La entitad MUEBLES S.L. compró el 1 de enero de 2013 una furgoneta de transporte por importe de 21.000 € (CM = 25% y un TM = 8 años).


de números dígitos durante el año 2013 y siguientes?

2. Ejercicios sobre insolvencias de deudores. La mercantil SALUDIET, S.L. es una entidad dedicada desde el año 1996 al asesoramiento nutricional (empresas de hostelería, alimentación deportiva, nutrición durante el embarazo, dietas personalizadas, etc…) y a la venta de todo tipo de productos relacionados con la alimentación. La mercantil nos consulta si puede deducirse en su declaración del IS del ejercicio las siguientes insolvencias de sus clientes:

- El gimnasio WELLNESS FACTORY, S.A. le debe 3.150 € por un pedido de botes de proteínas cuyo vencimiento se produjo el 7 de marzo de 2013.




- El Excmo. Ayto. de Elche le debe 6.100 € por un pedido de bebidas isotónicas que se entregaron durante la media maratón celebrada en marzo. El vencimiento de la deuda tuvo lugar el 27 de abril de 2013.

- La Conselleria d'Educació, Cultura i Esport le debe 6.500 € por varios

seminarios sobre la dieta en el deporte que fueron impartidos a atletas de élite de la Comunidad Valenciana durante los meses de febrero, marzo, abril y mayo. Puesto que la deuda venció a principios de junio, y el organismo autonómico se está retrasando en los pagos a sus proveedores, SALUDIET, S.L. interpuso una demanda en el juzgado para intentar cobrar la deuda lo antes posible.

- Elche C.F. SAD. le debe 3.750 € por un estudio sobre la planificación de las

dietas de los futbolistas durante la pretemporada, cuyo vencimiento se produjo en agosto de 2013.

- El gimnasio BODY MACHINE, S.L. le debe 2.800 € por un pedido de diversos

productos de alimentación cuyo vencimiento se produjo en septiembre de 2013. Sabemos que la entidad BODY MACHINE, S.L. fue declarada en concurso de acreedores en noviembre de ese mismo año.

3. Ejercicios sobre gastos no deducibles. La mercantil INFORMÁTICA S.A. nos informa de los gastos en los que ha incurrido durante el ejercicio 2013, y nos consulta si serían deducibles en la liquidación del IS:

a) Sueldos pagados a sus trabajadores por importe total de 72.000 €.

b) Luz, electricidad y teléfono por importe total de 1.480 €.

c) Ha pagado el recibo del IBI y del IAE por importes de 1.250 € y de 3.160 € respectivamente.

d) Primas de asistencia a los accionistas que acudieron a la Junta General de Accionistas por importe de 2.370 €.

e) Una multa de 360 por mal aparcamiento de una de las furgonetas de reparación.

f) Facturas de comidas con clientes y proveedores por importe de 1.600 €.

g) En concepto de cestas de navidad entregadas a los trabajadores de la empresa ha gastado 580 €.

MBAMBAMBAMBAMBAMBAMBAMBA

FISCALIDAD DE LA EMPRESAFISCALIDAD DE LA EMPRESAFISCALIDAD DE LA EMPRESAFISCALIDAD DE LA EMPRESAFISCALIDAD DE LA EMPRESAFISCALIDAD DE LA EMPRESAFISCALIDAD DE LA EMPRESAFISCALIDAD DE LA EMPRESA

Lorenzo Gil Lorenzo Gil Lorenzo Gil Lorenzo Gil Lorenzo Gil Lorenzo Gil Lorenzo Gil Lorenzo Gil MaciMaciMaciMaciMaciMaciMaciMaciáááááááá

AnAnAnAnAnAnAnAnáááááááálisis Econlisis Econlisis Econlisis Econlisis Econlisis Econlisis Econlisis Econóóóóóóóómico Aplicadomico Aplicadomico Aplicadomico Aplicadomico Aplicadomico Aplicadomico Aplicadomico Aplicado

UNIVERSIDAD DE ALICANTEUNIVERSIDAD DE ALICANTEUNIVERSIDAD DE ALICANTEUNIVERSIDAD DE ALICANTEUNIVERSIDAD DE ALICANTEUNIVERSIDAD DE ALICANTEUNIVERSIDAD DE ALICANTEUNIVERSIDAD DE ALICANTE

t.3t.3t.3t.3t.3t.3t.3t.3

TEMA 3.TEMA 3.TEMA 3.TEMA 3.TEMA 3.TEMA 3.TEMA 3.TEMA 3.--------EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES SOCIEDADES SOCIEDADES SOCIEDADES SOCIEDADES SOCIEDADES SOCIEDADES SOCIEDADES (2/3)(2/3)(2/3)(2/3)(2/3)(2/3)(2/3)(2/3)

MBA

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1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introduccióóóóóóóón a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigacióóóóóóóón y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovacióóóóóóóón tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnolóóóóóóóógica (i).gica (i).gica (i).gica (i).gica (i).gica (i).gica (i).gica (i).4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio históóóóóóóórico esparico esparico esparico esparico esparico esparico esparico españñññññññol. ol. ol. ol. ol. ol. ol. ol. 5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Produccióóóóóóóón cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematográáááááááfica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicióóóóóóóón de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formacióóóóóóóón profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creacióóóóóóóón de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusváááááááálidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creacióóóóóóóón de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversióóóóóóóón de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicacióóóóóóóón de deducciones.n de deducciones.n de deducciones.n de deducciones.n de deducciones.n de deducciones.n de deducciones.n de deducciones.

Las deducciones en la liquidación del IS:

1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introducci1. Introduccióóóóóóóón a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.n a las deducciones.

RDO. CONTABLE ± AJUSTES =

BI previa-

BI negativas de ejercicios anteriores =

BI GRAVABLEBI GRAVABLEBI GRAVABLEBI GRAVABLEx

Tipo de gravamen=

CUOTA CUOTA CUOTA CUOTA ÍÍÍÍNTEGRANTEGRANTEGRANTEGRA-

Deducciones Doble ImposiciónBonificaciones

=CUOTA ÍNTEGRA AJUSTADA

-Deducciones para incentivar actividades

=CUOTA LÍQUIDA

-Pagos a cuenta

=CUOTA DIFERENCIAL

Deben respetar ciertos límites sobre la CIA

(art. 44 TRLIS)

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2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigaci2. Investigacióóóóóóóón y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)n y Desarrollo (I+D)

� InvestigaciInvestigaciInvestigaciInvestigacióóóón n n n � indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico.

� DesarrolloDesarrolloDesarrolloDesarrollo � aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

La actividad de I+D incluye:La actividad de I+D incluye:La actividad de I+D incluye:La actividad de I+D incluye:� Materialización de nuevos productos o procesos en planos o diseños.� Creación de un primer prototipo no comercializable.� Diseño y elaboración del muestrario para lanzamiento de nuevos productos.� Concepción de software avanzado que suponga un progreso científico o

tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información.

Concepto (Concepto (artart. 35.1 TRLIS). 35.1 TRLIS)

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Base de deducciBase de deducciBase de deducciBase de deduccióóóón:n:n:n:+ Gastos de I+D:

∙ Personal directamente afecto: investigadores, técnicos y personal de apoyo.∙ Costes de materias primas, materiales consumibles y servicios directos.

+ Amortizaciones de bienes afectos a I+D. − 65% Subvenciones recibidas e imputables como ingreso en el período.

A) DeducciA) Deduccióón por n por ““Gastos de I+DGastos de I+D””

Porcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deduccióóóóóóóón n n n n n n n �� 25%.25%.25%.25%.25%.25%.25%.25%.No obstante, si Gastos de I+D > Gasto Medio 2 años anteriores:

� 25% hasta el importe del Gasto Medio, y� 42% s/ exceso.

Además, deduccideduccideduccideduccideduccideduccideduccideduccióóóóóóóón adicional del 17%n adicional del 17%n adicional del 17%n adicional del 17%n adicional del 17%n adicional del 17%n adicional del 17%n adicional del 17% para gastos de personal de la entidad (investigadores cualificados) adscritos en exclusiva a actividades de I+D.

� Los gastos de I+D deben corresponder a actividades efectuadas (o a cantidades pagadas para su realización) en España o en cualquier EM de la UE o del EEE.� Las inversiones se entienden realizadas cuando los elementos patrimoniales sean puestos en condiciones de funcionamiento.� Los gastos deben constar específicamente individualizados por proyectos.

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Base de deducciBase de deducciBase de deducciBase de deduccióóóón:n:n:n:+ Inversiones en inmovilizado material e intangible (salvo inmuebles y

terrenos), que estén afectos exclusivamente al proyecto.

− 65% Subvenciones recibidas e imputables como ingreso en el período.

B) DeducciB) Deduccióón por n por ““Inversiones en I+DInversiones en I+D””

Porcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deduccióóóóóóóón n n n n n n n �� 8%. 8%. 8%. 8%. 8%. 8%. 8%. 8%.

Los elementos deben permanecer en el patrimonio del SP, salvo pérdidas justificadas, hasta que cumplan su finalidad específica en las actividades de I+D, excepto que su vida útil conforme al método de amortización del art. 11.1.a) fuese inferior.

B) DeducciB) DeducciB) DeducciB) Deduccióóóón Inversiones I+Dn Inversiones I+Dn Inversiones I+Dn Inversiones I+D””””

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Durante 2013 una sociedad incurre en unos gastos totales de I+D de 80.000 €. En dicho importe están incluidos 15.000 € de gastos de personal correspondientes a investigadores cualificados. Además adquiere varios inmovilizados que se afectaron al proyecto por 25.000 €. Se sabe que los gastos por I+D de 2012 ascendieron a 90.000 y los de 2011 a 50.000.

A) DeducciA) DeducciA) DeducciA) Deduccióóóón por n por n por n por ““““Gastos de I+DGastos de I+DGastos de I+DGastos de I+D””””

3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovaci3. Innovacióóóóóóóón tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnoln tecnolóóóóóóóógica.gica.gica.gica.gica.gica.gica.gica.

Concepto (Concepto (artart. 35.2 TRLIS). 35.2 TRLIS)

InnovaciInnovaciInnovaciInnovacióóóón tecnoln tecnoln tecnoln tecnolóóóógica gica gica gica �� actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción, o mejoras sustanciales de los ya existentes.

Se consideran “nuevos” aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

La innovaciLa innovaciLa innovaciLa innovacióóóón tecnoln tecnoln tecnoln tecnolóóóógica incluye:gica incluye:gica incluye:gica incluye:� Materialización de nuevos productos o procesos en planos o diseños.� Creación de un primer prototipo no comercializable.�� MuestrariosMuestrariosMuestrariosMuestrariosMuestrariosMuestrariosMuestrariosMuestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la

marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

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DeducciDeduccióón por innovacin por innovacióón tecnoln tecnolóógicagica

Base de la deducciBase de la deducciBase de la deducciBase de la deduccióóóón n n n �� Importe de los gastos que correspondan a:

Mismas reglas que en I+D respecto del lugar de realización (España, EM y EEE)

+ Actividades de diagnóstico tecnológico: identificación, definición y orientación de soluciones tecnológicas avanzadas (con independencia de los resultados).

+ Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, incluyendo: concepción y elaboración de planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto.

+ Elaboración de muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera.

+ Adquisición, a entidades no vinculadas, de tecnología avanzada: patentes, licencias, "know-how" y diseños). *Base ≤ 1.000.000 euros.

+ Obtención del certificado ISO 9000, GMP o similares, sin incluir los gastos correspondientes a su implantación.

− 65 % de las subvenciones recibidas e imputables como ingreso en el período.

Porcentaje de la deducciPorcentaje de la deducciPorcentaje de la deducciPorcentaje de la deducciPorcentaje de la deducciPorcentaje de la deducciPorcentaje de la deducciPorcentaje de la deduccióóóóóóóón n n n n n n n �� 12%.12%.12%.12%.12%.12%.12%.12%.

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Actividades que no impliquen novedad cientActividades que no impliquen novedad cientActividades que no impliquen novedad cientActividades que no impliquen novedad cientíííífica o tecnolfica o tecnolfica o tecnolfica o tecnolóóóógica significativa:gica significativa:gica significativa:gica significativa:× esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, × adaptación de un producto existente a las especificaciones de un cliente,× cambios periódicos o de temporada (excepto los muestrarios citados),× modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes.

Actividades de producciActividades de producciActividades de producciActividades de produccióóóón industrial y provisin industrial y provisin industrial y provisin industrial y provisióóóón de servicios:n de servicios:n de servicios:n de servicios:× planificación de la actividad productiva: preparación e inicio de la

producción, incluyendo el reglaje de herramientas y similares.× incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y

sistemas que no estén afectados a actividades de I+D+i. × solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; × control de calidad y la normalización de productos y procesos; × prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; × establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; × formación del personal relacionada con dichas actividades.

La exploraciLa exploraciLa exploraciLa exploracióóóón, sondeo o prospeccin, sondeo o prospeccin, sondeo o prospeccin, sondeo o prospeccióóóón de minerales e hidrocarburos.n de minerales e hidrocarburos.n de minerales e hidrocarburos.n de minerales e hidrocarburos.


Normas comunes: I+D+iNormas comunes: I+D+i

No se considera I+D ni innovación tecnológica (art. 35.3):MBA

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Normas comunes: I+D+iNormas comunes: I+D+i

Aplicación e interpretación de la deducción (art. 35.4):

• Posibilidad de aportar informe motivado:Posibilidad de aportar informe motivado:Posibilidad de aportar informe motivado:Posibilidad de aportar informe motivado: El SP podrá aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Ciencia e Innovación, o por organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos para calificar las actividades como I+D o como innovación. El informe tendrá carácter vinculante para la AT.

• Posibilidad de formular Consultas VinculantesPosibilidad de formular Consultas VinculantesPosibilidad de formular Consultas VinculantesPosibilidad de formular Consultas Vinculantes: El SP podrá presentar consultas sobre la interpretación y aplicación de las deducciones por I+D e innovación tecnológica, cuya contestación tendrá carácter vinculante. A estos efectos, el SP podrá aportar el informe motivado antes citado.

• Posibilidad de solicitar acuerdos previos de valoraciPosibilidad de solicitar acuerdos previos de valoraciPosibilidad de solicitar acuerdos previos de valoraciPosibilidad de solicitar acuerdos previos de valoracióóóónnnn: El SP podrásolicitar a la AT la adopción de acuerdos previos de valoración de gastos e inversiones correspondientes a proyectos de I+D o innovación tecnológica). A estos efectos, el SP podrá aportar el informe motivado antes citado, que tendrá carácter vinculante para la AT.

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4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio hist4. Bienes del patrimonio históóóóóóóórico esparico esparico esparico esparico esparico esparico esparico españñññññññol.ol.ol.ol.ol.ol.ol.ol.

Dan derecho a deducción las siguientes actuaciones:

� La adquisiciLa adquisiciLa adquisiciLa adquisicióóóón de bienes del PHE realizada fuera del TE para su n de bienes del PHE realizada fuera del TE para su n de bienes del PHE realizada fuera del TE para su n de bienes del PHE realizada fuera del TE para su introducciintroducciintroducciintroduccióóóón dentro del TEn dentro del TEn dentro del TEn dentro del TE, siempre que sean declarados bienes de interés cultural o incluidos en el Inventario general de bienes muebles en el plazo de un año desde su introducción y permanezcan en TE y dentro del patrimonio del titular durante al menos cuatro años. La base de la deducción será la valoración efectuada por la Junta de calificación, valoración y exportación de bienes del PHE.

� La conservaciLa conservaciLa conservaciLa conservacióóóón, reparacin, reparacin, reparacin, reparacióóóón, restauracin, restauracin, restauracin, restauracióóóón, difusin, difusin, difusin, difusióóóón y exposicin y exposicin y exposicin y exposicióóóón de los n de los n de los n de los bienesbienesbienesbienes propiedad del SP declarados de interés cultural conforme a la normativa del Patrimonio Histórico del Estado y de las CCAA, siempre y cuando se cumplan las exigencias establecidas en dicha normativa, en particular: visita y exposición pública.

� La rehabilitaciLa rehabilitaciLa rehabilitaciLa rehabilitacióóóón de edificios, el mantenimiento y reparacin de edificios, el mantenimiento y reparacin de edificios, el mantenimiento y reparacin de edificios, el mantenimiento y reparacióóóón de sus tejados n de sus tejados n de sus tejados n de sus tejados y fachadasy fachadasy fachadasy fachadas, así como la mejora de infraestructuras propiedad del SP situados en el entorno que sea objeto de protección de las ciudades españolas o de los conjuntos arquitectónicos, arqueológicos, naturales o paisajísticos y de los bienes declarados Patrimonio Mundial por la Unescosituados en España.

Porcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deduccióóóóóóóón n n n n n n n �� 4%4%4%4%4%4%4%4% de las inversiones y gastos.

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5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Producci5. Produccióóóóóóóón cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematogrn cinematográáááááááfica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicifica y edicióóóóóóóón de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.n de libros.

� Las inversiones en produccionesinversiones en produccionesinversiones en produccionesinversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada � 18%18%18%18%18%18%18%18% del coste de la producción menos la parte financiada por el coproductor financiero.

� El coproductor financierocoproductor financierocoproductor financierocoproductor financiero que participe en una producción española de largometraje cinematográfico � 5%5%5%5%5%5%5%5% de la inversión que financie, con el límite del 5% de la renta del período derivada de dichas inversiones.Se considera coproductor financiero la entidad que participe en la producción de las películas citadas exclusivamente mediante la aportación de recursos financieros en cuantía 10% ≤ X < 25% del coste total de la producción, a cambio de participar en los ingresos derivados de su explotación. El contrato de coproducción, en el que deben constar estas circunstancias, debe presentarse en el Ministerio de Cultura.

ProducciProduccióón cinematogrn cinematográáfica y coproductor financiero (38.2)fica y coproductor financiero (38.2)

EdiciEdicióón de libros (38.3)n de libros (38.3)Las inversiones en la edición de libros que permitan la confección de un soporte físico, previo a su producción industrial seriada � 2%.2%.2%.2%.2%.2%.2%.2%.

Las dos deducciones anteriores se practicarán a partir del período impositivo en el que finalice la producción de la obra.

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Las inversiones realizadas en bienes del activo material destinadas a la protección del medio ambiente consistentes en instalaciones que:

- eviten la contaminacicontaminacicontaminacicontaminacióóóón atmosfn atmosfn atmosfn atmosféééérica o acrica o acrica o acrica o acúúúústicasticasticastica de instalaciones industriales, o - eviten la contaminacicontaminacicontaminacicontaminacióóóón de aguasn de aguasn de aguasn de aguas superficiales, subterráneas y marinas, o- reduzcan, recuperen o traten residuos industriales propiosresiduos industriales propiosresiduos industriales propiosresiduos industriales propios.

1º) Que las inversiones estén incluidas en programas, convenios o acuerdos con la Administración competente en materia medioambiental, quien deberáexpedir la certificación de la convalidación de la inversión.2º) Que se esté cumpliendo la normativa vigente y que las inversiones se realicen para mejorar las exigencias establecidas en dicha normativa.

DeducciDeduccióón n �� 8 %8 %8 %8 %8 %8 %8 %8 % de las inversionesde las inversiones

AplicaciAplicaciAplicaciAplicaciAplicaciAplicaciAplicaciAplicacióóóóóóóón:n:n:n:n:n:n:n:

6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.6. Medioambiente.

Inversiones susceptibles de acogerse a la deducciInversiones susceptibles de acogerse a la deducciInversiones susceptibles de acogerse a la deducciInversiones susceptibles de acogerse a la deducciInversiones susceptibles de acogerse a la deducciInversiones susceptibles de acogerse a la deducciInversiones susceptibles de acogerse a la deducciInversiones susceptibles de acogerse a la deduccióóóóóóóón:n:n:n:n:n:n:n:

Requisitos:Requisitos:Requisitos:Requisitos:Requisitos:Requisitos:Requisitos:Requisitos:MBA

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7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formaci7. Formacióóóóóóóón profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.n profesional.

Gastos efectuados por el SP con la finalidad de habituar a los empleados habituar a los empleados habituar a los empleados habituar a los empleados en la utilizacien la utilizacien la utilizacien la utilizacióóóón de nuevas tecnologn de nuevas tecnologn de nuevas tecnologn de nuevas tecnologíííías (as (as (as (artartartart. 40 TRLIS). 40 TRLIS). 40 TRLIS). 40 TRLIS), como por ejemplo:

Porcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deducciPorcentaje de deduccióóóóóóóón n n n n n n n �� 1%.1%.1%.1%.1%.1%.1%.1%.

No obstante, si gastos del período > gasto medio 2 años anteriores:� 1% hasta el importe del Gasto Medio, y� 2% s/ exceso.

La base de deducción se minora en el 65% de las subvenciones recibidas e imputables como ingreso en el período impositivo.

� gastos para proporcionar, facilitar o financiar su conexión a Internet.

� gastos derivados de la entrega gratuita, o a precios rebajados, o de la concesión de préstamos y ayudas económicas para la adquisición de los equipos y terminales necesarios para acceder a Internet, con su software y periféricos asociados.

� La deducción se aplica incluso cuando su uso por los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario de trabajo. � Para el empleado no determinarán rendimientos del trabajo.

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8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creacióóóóóóóón de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusváááááááálidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.

DeducciDeducciDeducciDeduccióóóón n n n �� 6.000 6.000 6.000 6.000 €€€€ por cada persona/año de ∆ del promedio de la plantilla de trabajadores minusválidos, contratados, de acuerdo con el art. 39 Ley 13/1982, por tiempo indefinido, experimentando durante el período impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores minusválidos con dicho tipo de contrato del período anterior.

Para el cálculo del ∆ del promedio de plantilla se computarán, exclusivamente, los trabajadores minusválidos con contrato indefinido que desarrollen jornada completa.

Ley de Integración de minusválidos, art. 39.

Corresponde al Ministerio de Trabajo, a través de las Oficinas de Empleo del INEM, la colocación de los minusválidos que finalicen su recuperación profesional.

A los efectos de aplicación de beneficios que se reconozcan, tanto a los trabajadores minusválidos como a las empresas que los empleen, se confeccionarápor parte de las Oficinas de Empleo un registro de trabajadores minusválidos demandantes de empleo, incluidos en el censo general de Parados. (…)”

Registro de minusvRegistro de minusvRegistro de minusvRegistro de minusváááálidoslidoslidoslidosdemandantes de empleodemandantes de empleodemandantes de empleodemandantes de empleo

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8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creaci8. Creacióóóóóóóón de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusvn de empleo trabajadores minusváááááááálidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.lidos.

DeducciDeducciDeducciDeduccióóóón n n n �� 6.000 6.000 6.000 6.000 €€€€ por cada persona/año de ∆ del promedio de la plantilla de trabajadores minusválidos, contratados, de acuerdo con el art. 39 Ley 13/1982, por tiempo indefinido, experimentando durante el período impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores minusválidos con dicho tipo de contrato del período anterior.

Para el cálculo del ∆ del promedio de plantilla se computarán, exclusivamente, los trabajadores minusválidos con contrato indefinido que desarrollen jornada completa.

Sociedad con 6 trabajadores con discapacidad al inicio de 2013, si bien la plantilla media del 2012 era de 5. A lo largo de 2013 su plantilla experimentó los siguientes cambios:— 1 abril: contrata 2 trabajadores discapacitados a jornada completa y contrato indefinido. — 1 mayo: contrata 1 trabajador discapacitado a jornada completa y duración temporal.— 1 septiembre: cesa en la empresa 1 trabajador discapacitado.— 1 diciembre: transforma el contrato temporal de 1 de mayo en un contrato indefinido.

PMPMPMPM2013201320132013====

PMPMPMPM2013201320132013====

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““““AAAA””””CronolCronolCronolCronolóóóógggg....

““““BBBB””””UnitarioUnitarioUnitarioUnitario

9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creacióóóóóóóón de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).

A) Contrato del primer trabajador menor de 30 aA) Contrato del primer trabajador menor de 30 aA) Contrato del primer trabajador menor de 30 aA) Contrato del primer trabajador menor de 30 añññños.os.os.os.Cuando se contrate al primer trabajador a través de este “contrato”, que sea menor de 30 años � 3.000 euros.

B) Contrato de desempleados beneficiarios de prestaciones contriB) Contrato de desempleados beneficiarios de prestaciones contriB) Contrato de desempleados beneficiarios de prestaciones contriB) Contrato de desempleados beneficiarios de prestaciones contributivas butivas butivas butivas por desempleo.por desempleo.por desempleo.por desempleo.Cuando la plantilla < 50 trabajadores en el momento en que concierten estos “contratos”, con desempleados beneficiarios de una prestación contributiva por desempleo (Título III del TRLGSS) � deducción 50% sobre el menor importe:

a. prestación por desempleo que el trabajador tuviera pendiente de percibir.b. 12 mensualidades de la prestación por desempleo que tuviera reconocida.

Esta deducción se aplica hasta alcanzar una plantilla de 50 trabajadores, siempre que en los doce meses siguientes al inicio de la relación laboral, se produzca, respecto de cada trabajador, un incremento de la plantilla media total de al menos, una unidad respecto a la existente en los doce meses anteriores.La deducción está condicionada a que el trabajador hubiera percibido la prestación por desempleo durante, al menos, tres meses antes del inicio de la relación laboral. El trabajador proporcionará a la entidad un certificado del Servicio Público de Empleo Estatal.

�� ““““““““Contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedoreseseseseseseses””””””””........art. 4 Ley de Medidas Urgentes de Reforma del Mercado Laboral

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9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creaci9. Creacióóóóóóóón de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).n de empleo (apoyo a emprendedores).

Normas de aplicaciNormas de aplicaciNormas de aplicaciNormas de aplicacióóóón:n:n:n:

� Las deducciones se aplicarán en la CI del periodo impositivo correspondiente a la finalización del periodo de prueba de un año exigido en el correspondiente tipo de contrato y estarán condicionadas al mantenimiento de esta relación laboral durante al menos tres años desde la fecha de su inicio.

� El incumplimiento de cualquiera de los requisitos señalados determinará la pérdida de la deducción.

� No obstante, no se entiende incumplida la obligación de mantenimiento del empleo cuando el contrato de trabajo se extinga, una vez transcurrido el periodo de prueba, por causas objetivas o despido disciplinario cuando uno u otro sean declarados procedentes, dimisión, muerte, jubilación o incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez del trabajador.

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MBA �� ““““““““Contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedorContrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a emprendedoreseseseseseseses””””””””........

art. 4 Ley de Medidas Urgentes de Reforma del Mercado Laboral

10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introduccióóóóóóóón.n.n.n.n.n.n.n.

10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.10.2. Elementos patrimoniales transmitidos.

10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversióóóóóóóónnnnnnnn

10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversióóóóóóóón.n.n.n.n.n.n.n.

10.5. Base de deducci10.5. Base de deducci10.5. Base de deducci10.5. Base de deducci10.5. Base de deducci10.5. Base de deducci10.5. Base de deducci10.5. Base de deduccióóóóóóóón.n.n.n.n.n.n.n.

10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversióóóóóóóón.n.n.n.n.n.n.n.

ÍÍÍÍndice:ndice:ndice:ndice:

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10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversi10. Reinversióóóóóóóón de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios.n de beneficios extraordinarios. 10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introducci10.1. Introduccióóóóóóóón.n.n.n.n.n.n.n.

CaracterCaracterCaracterCaracterCaracterCaracterCaracterCaracteríííííííísticas de la deduccisticas de la deduccisticas de la deduccisticas de la deduccisticas de la deduccisticas de la deduccisticas de la deduccisticas de la deduccióóóóóóóón.n.n.n.n.n.n.n.

BENEFICIOBENEFICIOEXTRAORDINARIOEXTRAORDINARIO

18%18%

1) Elementos transmitidos1) Elementos transmitidos 2) Elementos objeto de reinversi2) Elementos objeto de reinversióónn

3) Plazo para reinvertir3) Plazo para reinvertir

4) Base de deducci4) Base de deduccióónn

DEDUCCIDEDUCCIÓÓN N

12%12%

5) Mantenimiento 5) Mantenimiento de la inverside la inversióónn

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10.2. Elementos patrimoniales transmitidos10.2. Elementos patrimoniales transmitidos10.2. Elementos patrimoniales transmitidos10.2. Elementos patrimoniales transmitidos10.2. Elementos patrimoniales transmitidos10.2. Elementos patrimoniales transmitidos10.2. Elementos patrimoniales transmitidos10.2. Elementos patrimoniales transmitidos

Art. 42.2 TRLIS.Art. 42.2 TRLIS.Art. 42.2 TRLIS.Art. 42.2 TRLIS.Art. 42.2 TRLIS.Art. 42.2 TRLIS.Art. 42.2 TRLIS.Art. 42.2 TRLIS.

a)a)a)a)a)a)a)a) Inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasafectos a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión.

b)b)b)b)b)b)b)b) Valores que otorguen una participaciValores que otorguen una participaciValores que otorguen una participaciValores que otorguen una participaciValores que otorguen una participaciValores que otorguen una participaciValores que otorguen una participaciValores que otorguen una participacióóóóóóóón n n n n n n n ≥≥ 5%5%5%5%5%5%5%5% y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión, siempre que no se trate de operaciones de disolución o liquidación de esas entidades.

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10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversi10.3. Elementos patrimoniales objeto de reinversióóóóóóóónnnnnnnn


a)a)a)a)a)a)a)a) Inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasInmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliariasafectos a actividades económicas que entren en funcionamiento dentro del plazo de reinversión.

b) Valores que otorguen una participacib) Valores que otorguen una participacib) Valores que otorguen una participacib) Valores que otorguen una participacib) Valores que otorguen una participacib) Valores que otorguen una participacib) Valores que otorguen una participacib) Valores que otorguen una participacióóóóóóóón n n n n n n n ≥≥ 5%.5%.5%.5%.5%.5%.5%.5%.

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10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversi10.4. Plazo para efectuar la reinversióóóóóóóónnnnnnnn


La reinversión debe realizarse dentro del plazo comprendido entre el aaaaaaaañññññññño anterioro anterioro anterioro anterioro anterioro anterioro anterioro anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitidoelemento patrimonial transmitidoelemento patrimonial transmitidoelemento patrimonial transmitidoelemento patrimonial transmitidoelemento patrimonial transmitidoelemento patrimonial transmitidoelemento patrimonial transmitido y los tres atres atres atres atres atres atres atres añññññññños posterioresos posterioresos posterioresos posterioresos posterioresos posterioresos posterioresos posteriores.

XXXX1 año antes 3 años después

� El SP puede proponer a la AT un plan especial de reinversión (42.9 TRLIS).

AplicaciAplicaciAplicaciAplicacióóóón de la deduccin de la deduccin de la deduccin de la deduccióóóón n n n �� la deducción se practica en el período impositivo en que se efectúe la reinversión. Cuando la reinversión se realice antes de la transmisión, la deducción se practicará en el período impositivo en el que se efectúe dicha transmisión.

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10.5. Base de la deducci10.5. Base de la deducci10.5. Base de la deducci10.5. Base de la deducci10.5. Base de la deducci10.5. Base de la deducci10.5. Base de la deducci10.5. Base de la deduccióóóóóóóónnnnnnnn

Art. 42.7 TRLIS (I)Art. 42.7 TRLIS (I)Art. 42.7 TRLIS (I)Art. 42.7 TRLIS (I)Art. 42.7 TRLIS (I)Art. 42.7 TRLIS (I)Art. 42.7 TRLIS (I)Art. 42.7 TRLIS (I)

Base de la deducciBase de la deducciBase de la deducciBase de la deducciBase de la deducciBase de la deducciBase de la deducciBase de la deduccióóóóóóóón n n n n n n n �� Renta integrada en la BI.Renta integrada en la BI.Renta integrada en la BI.Renta integrada en la BI.Renta integrada en la BI.Renta integrada en la BI.Renta integrada en la BI.Renta integrada en la BI.

La sociedad «A» transmite una máquina por 12.000 €, obteniendo una renta de 3.000 € susceptible de acogerse a la deducción. Acto seguido reinvierte 8.000 € en la adquisición de una maquinaria más moderna.

Base de deducción =

En caso de reinversiEn caso de reinversiEn caso de reinversiEn caso de reinversióóóón parcial:n parcial:n parcial:n parcial: si se reinvierte una cantidad inferior al importe obtenido en la transmisión, la base de deducción se reduce proporcionalmente.

“La inclusión en la base de deducción del importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales cuya adquisición o utilización posterior genere gastos deducibles, cualquiera que sea el ejercicio en que éstos se devenguen, seráincompatible con la deducción de dichos gastos. El sujeto pasivo podrá optar entre acogerse a la deducción por reinversión y la deducción de los mencionados gastos.”

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10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversi10.6. Mantenimiento de la inversióóóóóóóónnnnnnnn

PPPPéééérdida del derecho a la deduccirdida del derecho a la deduccirdida del derecho a la deduccirdida del derecho a la deduccióóóón:n:n:n:La transmisión de los elementos patrimoniales antes de la finalización del plazo determina la pérdida de la deducción, excepto si el importe obtenido o el VNC, si fuera menor, es nuevamente objeto de reinversión.

Si se pierde el derecho a la deducción � se ingresa, junto con la cuota del período impositivo en que tenga lugar el incumplimiento, la cantidad que fue deducida junto con intereses de demora.


Los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deben permanecer en funcionamiento en el patrimonio del SP, salvo pérdida justificada, hasta que se cumpla un plazo de 5 años (3 años para bienes muebles), excepto si su vida útil fuese inferior según los métodos fiscales de amortización.

Los SP harán constar en la memoria de las cuentas anuales:� Importe de la renta acogida a la deducción� Fecha de la reinversiónEsta mención debe realizarse mientras no se cumpla el plazo de mantenimiento previsto en el art. 42.8. TRLIS.

Art. 42.10 TRLIS. MenciArt. 42.10 TRLIS. MenciArt. 42.10 TRLIS. MenciArt. 42.10 TRLIS. MenciArt. 42.10 TRLIS. MenciArt. 42.10 TRLIS. MenciArt. 42.10 TRLIS. MenciArt. 42.10 TRLIS. Mencióóóóóóóón en la Memorian en la Memorian en la Memorian en la Memorian en la Memorian en la Memorian en la Memorian en la Memoria

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El cómputo de los plazos para aplicar las deducciones puede diferirsehasta el primer ejercicio en que, dentro del período de prescripción, se produzcan resultados positivos, siempre que se trate de:

11.11.11.11.11.11.11.11. NormasNormasNormasNormasNormasNormasNormasNormas comunescomunescomunescomunescomunescomunescomunescomunes dededededededede aplicaciaplicaciaplicaciaplicaciaplicaciaplicaciaplicaciaplicacióóóóóóóónnnnnnnn dededededededede deducciones.deducciones.deducciones.deducciones.deducciones.deducciones.deducciones.deducciones.

Las cantidades no deducidas podrán aplicarse en los períodos que concluyan:� Con carácter general � 15 años.� I+D, IT y Fomento de las tecnologías � 18 años.

Cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota.Cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota.

DiferimientoDiferimiento de plazos para practicar las deducciones.de plazos para practicar las deducciones.

LLíímites de aplicacimites de aplicacióón de las deduccionesn de las deducciones

i. Entidades de nueva creación.ii. Entidades que saneen pérdidas de ejercicios anteriores con aportación

efectiva de nuevos recursos (no válida la capitalización de reservas).

El importe de las deducciones ≤ 25 % CIA. Este límite se eleva al 50% cuando:

Deducciones por I+D e IT > 10 % CIA

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CUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRÁÁÁÁÁÁÁÁCTICAS CTICAS CTICAS CTICAS CTICAS CTICAS CTICAS CTICAS Y Y Y Y Y Y Y Y

DOCTRINA ADMINISTRATIVADOCTRINA ADMINISTRATIVADOCTRINA ADMINISTRATIVADOCTRINA ADMINISTRATIVADOCTRINA ADMINISTRATIVADOCTRINA ADMINISTRATIVADOCTRINA ADMINISTRATIVADOCTRINA ADMINISTRATIVAMBA

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CUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRCUESTIONES PRÁÁÁÁÁÁÁÁCTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVACTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVACTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVACTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVACTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVACTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVACTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVACTICAS Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA

V0836V0836V0836V0836V0836V0836V0836V0836--------1010101010101010: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesióóóóóóóón de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autn de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autn de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autn de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autn de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autn de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autn de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autn de subvenciones de I+D+i por Comunidad Autóóóóóóóónoma.noma.noma.noma.noma.noma.noma.noma.

«El hecho de que a la entidad consultante le haya sido concedida una subvención para la innovación y el desarrollo tecnológico por una Comunidad Autónoma no tiene ningún efecto vinculante respecto a la calificación fiscal del proyecto. Los proyectos o actuaciones susceptibles de ser objeto de tales subvenciones no tienen por qué coincidir con los conceptos de investigación y desarrollo e innovación tecnológica que contempla el artículo 35 del TRLIS, o pueden no tener cabida en los mismos.»

2 y 3. I+D e Innovaci2 y 3. I+D e Innovacióón tecnoln tecnolóógicagica

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V0974V0974V0974V0974V0974V0974V0974V0974--------0909090909090909: : : : : : : : ¿¿¿¿¿¿¿¿QuQuQuQuQuQuQuQuéééééééé debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por ““““““““primer prototipoprimer prototipoprimer prototipoprimer prototipoprimer prototipoprimer prototipoprimer prototipoprimer prototipo””””””””????????

«En cuanto a la creación de un “primer prototipo”, cabe considerar (…) la creación de todos aquellos prototipos que la empresa considere necesarios en la fase de desarrollo experimental, siempre que todos ellos se utilicen para someterlos a las pruebas y controles pertinentes para llevar acabo las sucesivas modificaciones del producto hasta alcanzar el producto definitivo, de forma que la creación de tales prototipos permita adquirir experiencia y obtener datos técnicos que redunden en la consecución del nuevo producto.

Del mismo modo, si una vez finalizada la fase experimental, el prototipo se utiliza como una unidad normal de producción, bien de forma directa o previa conversión a las condiciones de producción de la entidad, la creación de dicho prototipo no daría lugar a la aplicación de la deducción.»

2 y 3. I+D e Innovaci2 y 3. I+D e Innovacióón tecnoln tecnolóógicagicaMBA

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V0100V0100V0100V0100V0100V0100V0100V0100--------0000000000000000: : : : : : : : ¿¿¿¿¿¿¿¿QuQuQuQuQuQuQuQuéééééééé debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por ““““““““disedisedisedisedisedisedisediseñññññññño y elaboracio y elaboracio y elaboracio y elaboracio y elaboracio y elaboracio y elaboracio y elaboracióóóóóóóón de muestrariosn de muestrariosn de muestrariosn de muestrariosn de muestrariosn de muestrariosn de muestrariosn de muestrarios””””””””????????

La DGT establece los siguientes criterios:1º) Se considera I+D en cuanto tenga por objeto el lanzamiento de productos.2º) Lanzamiento implica la introducción en el mercado de un producto nuevo.3º) La novedad del producto no ha de derivarse, necesariamente, de un previo proceso o actividad de I+D.4º) La novedad no debe ser meramente formal o accidental, sino esencial, entendiéndose como esencial la incorporación de materiales intrínsecamente nuevos o resultantes de combinaciones nuevas de materiales ya existentes con el objeto de crear un producto nuevo.5º) El gasto de I+D por el concepto de elaboración de muestrario comprende aquéllos que son precisos para obtener el muestrario prototipo, pero no aquellos otros realizados para obtener los sucesivos muestrarios a partir del prototipo.

� Cabe incluir los gastos para la fabricación y prueba del muestrario prototipo (costes de diseño, patronaje, etc) en cuanto éste se encuentra en un estado previo al producto definitivo que sirve de muestra para la verificación de sus condiciones y cualidades técnicas que pongan de manifiesto sus posibilidades de aplicación y, en su caso, las divulgue de cara a su lanzamiento en el mercado.


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V1543V1543V1543V1543V1543V1543V1543V1543--------0606060606060606: : : : : : : : ¿¿¿¿¿¿¿¿QuQuQuQuQuQuQuQuéééééééé debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por debe entenderse por ““““““““muestrarios textilesmuestrarios textilesmuestrarios textilesmuestrarios textilesmuestrarios textilesmuestrarios textilesmuestrarios textilesmuestrarios textiles””””””””????????

«Por tanto, la base de la deducción está constituida por los gastos del período realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con la elaboración de dicho muestrario. En este sentido cabe incluir los gastos realizados para la fabricación del muestrario (costes de diseño, patronaje, mano de obra, etc.) siempre que sean necesarios para dar a conocer en el mercado los productos de la colección de la consultante.

No obstante, el gasto de innovación tecnológica por el concepto de elaboración del muestrario comprende aquéllos que son precisos para obtener el muestrario base o inicial, pero no aquellos otros realizados a partir de aquél, dado que esto no supondría innovación tecnológica sino una mera actividad de reproducción del original.»


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V0836V0836V0836V0836V0836V0836V0836V0836--------1010101010101010: Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de : Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de : Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de : Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de : Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de : Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de : Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de : Investigador cualificado adscrito en exclusiva al proyecto de I+D.I+D.I+D.I+D.I+D.I+D.I+D.I+D.«En cuanto al concepto de investigador cualificado, atendiendo a su sentido usual, de acuerdo con lo establecido en el artículo 23 de la Ley General Tributaria, y según los criterios contenidos en la Propuesta de Norma Práctica para encuestas de Investigación y Desarrollo Experimental de la OCDE, puede entenderse como investigador cualificado, el profesional poseedor de título de nivel universitario, que trabaja en la concepción o creación de nuevos conocimientos, productos, procesos, métodos y sistemas y en la gestión de los respectivos proyectos. Por tanto, no tendrían esta consideración aquellos técnicos y personal asimilado que participan en la actividad de investigación y desarrollo ejecutando tareas bajo la supervisión de los investigadores, así como el personal de apoyo y el personal administrativo.

Respecto de la condición de adscripción en exclusiva a la actividad de investigación y desarrollo, debe entenderse que durante todo el tiempo que dure, dentro del período impositivo, el proyecto de investigación y desarrollo, la actividad desarrollada por el personal investigador para la consultante debe hacerse en exclusiva para ejecutar dicho proyecto.»


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V1366V1366V1366V1366V1366V1366V1366V1366--------0707070707070707: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesi: Concesióóóóóóóón de subvenciones en pern de subvenciones en pern de subvenciones en pern de subvenciones en pern de subvenciones en pern de subvenciones en pern de subvenciones en pern de subvenciones en perííííííííodos posteriores.odos posteriores.odos posteriores.odos posteriores.odos posteriores.odos posteriores.odos posteriores.odos posteriores.

5. Producci5. Produccióón cinematogrn cinematográáfica y edicifica y edicióón de librosn de libros

«En el supuesto que se plantea, en el momento en que se obtenga la subvención, circunstancia sobrevenida, habrá dejado de cumplirse el requisito que afecta a la base de la deducción. En consecuencia, en caso de que en 2009 se obtenga la subvención por la película finalizada en 2006, correspondería regularizar el exceso de la deducción declarada y practicada en la autoliquidación por el IS correspondiente al período impositivo de 2006, junto con los intereses de demora, en la autoliquidación por el IS correspondiente al período impositivo al cuál, en el año 2009, fuera imputable la percepción de la subvención.»

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00700070007000700070007000700070--------0202020202020202: Principios b: Principios b: Principios b: Principios b: Principios b: Principios b: Principios b: Principios báááááááásicos de la deduccisicos de la deduccisicos de la deduccisicos de la deduccisicos de la deduccisicos de la deduccisicos de la deduccisicos de la deduccióóóóóóóón.n.n.n.n.n.n.n.

Se acepta cualquier fórmula que suponga aportar medios materiales o dinero para proporcionar la conexión y acceso a Internet a los trabajadores que no la tuvieran ya, cualquiera que sea el titular de los equipos, empresa o trabajador.Los gastos deben ser soportados por la entidad y no deben ser repercutidos en modo alguno al trabajador (mediante detracción de sus nóminas o cualquier fórmula de efectos análogos), siempre que sean elementos o servicios sin cuyo concurso resulte imposible el acceso a Internet.

× Los gastos que permitan un mejor aprovechamiento de la red pero que no son necesarios para acceder a la misma.

× Los gastos relacionados con activos e inversiones que sean utilizados simultáneamente en la actividad productiva y en la formativa del empleado.

× Los gastos que correspondan a la renovación de dichos elementos.× Los elementos entregados a los empleados para su uso fuera de lugar y

horario de trabajo (fórmulas de organización empresarial “home office”).× Los gastos destinados a proporcionar medios adicionales de acceso a las

nuevas tecnologías a trabajadores ya habituados a su uso.

Se excluyen del Se excluyen del Se excluyen del Se excluyen del áááámbito de la deduccimbito de la deduccimbito de la deduccimbito de la deduccióóóónnnn, entre otros:

7. Formaci7. Formacióón de personaln de personal

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04400440044004400440044004400440--------0202020202020202: Cuota de alta ADSL, instalaci: Cuota de alta ADSL, instalaci: Cuota de alta ADSL, instalaci: Cuota de alta ADSL, instalaci: Cuota de alta ADSL, instalaci: Cuota de alta ADSL, instalaci: Cuota de alta ADSL, instalaci: Cuota de alta ADSL, instalacióóóóóóóón, cableado y cuota de abono n, cableado y cuota de abono n, cableado y cuota de abono n, cableado y cuota de abono n, cableado y cuota de abono n, cableado y cuota de abono n, cableado y cuota de abono n, cableado y cuota de abono mensual.mensual.mensual.mensual.mensual.mensual.mensual.mensual.

7. Formaci7. Formacióón de personaln de personal

«Para el supuesto de bonificaciones en las cuotas de abono mensual, la base de la deducción estará limitada al gasto contabilizado por la entidad consultante, durante el período razonablemente necesario para que el empleado se habitúe al uso de las nuevas tecnologías, plazo que, en este caso concreto, puede estimarse en los doce meses siguientes a la fecha de alta en el servicio.»M

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V0455V0455V0455V0455V0455V0455V0455V0455--------0606060606060606: Discapacidad sobrevenida de un trabajador. : Discapacidad sobrevenida de un trabajador. : Discapacidad sobrevenida de un trabajador. : Discapacidad sobrevenida de un trabajador. : Discapacidad sobrevenida de un trabajador. : Discapacidad sobrevenida de un trabajador. : Discapacidad sobrevenida de un trabajador. : Discapacidad sobrevenida de un trabajador.

8. Creaci8. Creacióón empleo trabajadores minusvn empleo trabajadores minusváálidoslidos

«(…) de acuerdo con el artículo 39 de la Ley 13/1982, el trabajador minusválido contratado por la entidad, a efectos de la aplicación de la deducción prevista en el artículo 41 del TRLIS, debe figurar en el registro de trabajadores minusválidos demandantes de empleo de las Oficinas de Empleo.

Esta circunstancia no se cumple en el caso planteado, puesto que el trabajador ya forma parte de la plantilla de la consultante por lo que no procederá la deducción mencionada.»

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V1085V1085V1085V1085V1085V1085V1085V1085--------0808080808080808: Orden de aplicaci: Orden de aplicaci: Orden de aplicaci: Orden de aplicaci: Orden de aplicaci: Orden de aplicaci: Orden de aplicaci: Orden de aplicacióóóóóóóón: deducciones ejercicios anteriores y presente.n: deducciones ejercicios anteriores y presente.n: deducciones ejercicios anteriores y presente.n: deducciones ejercicios anteriores y presente.n: deducciones ejercicios anteriores y presente.n: deducciones ejercicios anteriores y presente.n: deducciones ejercicios anteriores y presente.n: deducciones ejercicios anteriores y presente.

11. Normas comunes de aplicaci11. Normas comunes de aplicacióón de deduccionesn de deducciones


Con arreglo a la consulta referida, la cual versa sobre el orden de aplicación de las “Deducciones para evitar la doble imposición”, entendemos que la doctrina de la DGT es perfectamente extensible al orden de aplicación de las “Deducciones para incentivar actividades”. En ese sentido debe destacarse que la normativa fiscal no establece ningún orden prioritario en la aplicación de las deducciones para incentivar actividades, de lo que se deduce que el orden de su aplicación quedará al arbitrio del sujeto pasivo.

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EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE

SOCIEDADESSOCIEDADESSOCIEDADESSOCIEDADES ((((3333////3333))))....

INCENTIVOS FISCALES PARA LAS

EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIÓN

Í N D I C E

1. ÁMBITO DE APLICACIÓN. CIFRA DE NEGOCIOS.

2. LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN POR CREACIÓN DE EMPLEO.

3. LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN POR BIENES DE ESCASO VALOR.

4. AMORTIZACIÓN ACELERADA.

5. AMORTIZACIÓN DE BIENES OBJETO DE REINVERSIÓN.

6. PÉRDIDAS GLOBALES POR INSOLVENCIAS.

7. TIPO DE GRAVAMEN.

EJERCICIOS: BENEFICIOS FISCALES DE LAS ERD.




1. ÁMBITO DE APLICACIÓN. CIFRA DE NEGOCIOS. 1.1. Definición de Empresas de Reducida Dimensión (ERD). A los efectos del IS, son consideradas como ERD aquellas entidades que hubieran

obtenido en el período impositivo inmediato anterior un importe neto de la cifra de negocios (INCN) inferior a 10 millones de euros (vid. art. 108 LIS).

A tales efectos, se regulan los siguientes supuestos especiales: � Entidades de nueva creación � el INCN se referirá al primer período

impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el período impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiere desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

Ejemplo:

Entidad que se constituye el 1 de octubre de 2013. El INCN obtenido en el 2013 es de

3.500.000 €. ¿Será considerada ERD?

No, puesto el INCN elevado al año > 10.000.000 euros.

INCN elevado al año = (3.500.000 / 3 meses de actividad) x 12 = 14.000.000

� Grupos de sociedades: para las entidades que formen parte de un grupo de

sociedades en el sentido del art. 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.

INCN elevado al año =INCN elevado al año =INCN elevado al año =INCN elevado al año =3.500.000 3.500.000 3.500.000 3.500.000

nº meses nº meses nº meses nº meses 3333

x 12 x 12 x 12 x 12 = 14.000.000 = 14.000.000 = 14.000.000 = 14.000.000

SociedadSociedadSociedadSociedad

CCCC4.500.0004.500.0004.500.0004.500.000

1.000.0001.000.0001.000.0001.000.000

5.000.0005.000.0005.000.0005.000.000

2.500.0002.500.0002.500.0002.500.000

+ + + + 4.500.0004.500.0004.500.0004.500.000

12.000.00012.000.00012.000.00012.000.000


AAAA5.000.0005.000.0005.000.0005.000.000


BBBB2.500.0002.500.0002.500.0002.500.000

Sociedad Sociedad Sociedad Sociedad

MMMM1.000.0001.000.0001.000.0001.000.000




� Entidades que superen el INCN: los incentivos fiscales para las ERD seguirán siendo de aplicación en los tres períodos impositivos inmediatos y siguientes a aquél período impositivo en que la entidad o conjunto de entidades a que se refiere el apartado anterior, alcancen la referida cifra de negocios de 10 millones de euros, siempre que las mismas hayan cumplido las condiciones para ser consideradas como de reducida dimensión tanto en aquél período como en los dos períodos impositivos anteriores a este último.

2. LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN POR CREACIÓN DE EMPLEO. 2.1. Descripción del beneficio. Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones

inmobiliarias, puestos a disposición de la entidad en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones para ser ERD, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha del inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros veinticuatro meses.

2.2. Cuantía de la inversión que puede gozar de libertad de amortización. La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de

amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros por el referido incremento calculado con dos decimales.

2.3. Cálculo de la plantilla media. Para el cálculo de la plantilla media total de la empresa y de su incremento se

tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación a la jornada completa.

2.4. Incumplimiento de la obligación de incrementar o mantener empleo. En el supuesto de que se incumpliese la obligación de incrementar o mantener la

plantilla se deberá proceder a ingresar la cuota íntegra que hubiere correspondido a la cantidad deducida en exceso más los intereses de demora correspondientes. El ingreso de la cuota íntegra y de los intereses de demora se realizará conjuntamente con la autoliquidación correspondiente al período impositivo en el que se haya incumplido una u otra obligación.




3. LIBERTAD DE AMORTIZACIÓN POR BIENES DE ESCASO VALOR. Los elementos del inmovilizado material nuevos puestos a disposición de la

entidad en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones para ser ERD, cuyo valor unitario no exceda de 601,01 euros, podrán amortizarse libremente hasta el límite de 12.020,24 euros referido al período impositivo.

4. AMORTIZACIÓN ACELERADA. Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones

inmobiliarias puestos a disposición de la entidad en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones para ser ERD, podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 2 el CM previsto en las tablas de amortización.

Los elementos del inmovilizado intangible con vida útil definida y el fondo de

comercio podrán deducirse en un 150% del límite general que se regula para ellos en la Ley del Impuesto.

5. AMORTIZACIÓN DE BIENES OBJETO DE REINVERSIÓN Los elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias

afectos a explotaciones económicas en los que se materialice la reinversión del importe obtenido en la transmisión onerosa de elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, también afectos a explotaciones económicas, realizada en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones para ser ERD, podrán amortizarse en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 3 el CM previsto en las tablas de amortización. La reinversión deberá realizarse en los mismos plazos que se regulan en la “Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios”.

La referida amortización sólo se aplicará sobre el importe de dicha transmisión

que sea objeto de reinversión, sin perjuicio de que el importe restante del bien objeto de la reinversión pueda disfrutar del beneficio fiscal de la amortización acelerada (2 x CM) siempre que sea nuevo, tal y como se señala en el apartado 4 anterior.

6. PÉRDIDAS GLOBALES POR INSOLVENCIAS DE DEUDORES En el período impositivo en el que la entidad cumpla las condiciones para ser

considerada ERD, será deducible, en concepto pérdida por posibles insolvencias, un importe que no supere el 1% del saldo global de los deudores existentes a la conclusión del período impositivo.




Para el cómputo del saldo global de los deudores no se incluirán aquellos: ● cuya pérdida se hubiera reconocido de manera individualizada. ● cuya pérdida no sea deducible por ser entes públicos, estar afianzadas, etc.

7. TIPO DE GRAVAMEN. 7.1. Tipo de gravamen para ERD.

De acuerdo con lo anterior, las entidades que sean consideradas ERD tributarán

con arreglo a la siguiente escala: 7.2. Tipo de gravamen para las microempresas. Para los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011,

2012, 2013 y 2014 las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en dichos períodos sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25 empleados, tributarán con arreglo a la siguiente escala1:

La aplicación de esta escala está condicionada a que durante los doce meses

siguientes al inicio de cada uno de esos períodos impositivos, la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, además, tampoco sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.

Para el cálculo de la plantilla media de la entidad se toman las personas

empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.

1. En los períodos impositivos que se iniciaron en los años 2009 y 2010, la parte de la base imponible susceptible de tributar al 20% era la comprendida entre 0 y 120.202,41 euros.

Empresas de Reducida Dimensión (I)Empresas de Reducida Dimensión (I)Empresas de Reducida Dimensión (I)Empresas de Reducida Dimensión (I) - INCN < 10.000.000 euros

Hasta 300.000…..………………… 25 %

Resto………………………………….. 30 %

Empresas de Reducida Dimensión (II) Empresas de Reducida Dimensión (II) Empresas de Reducida Dimensión (II) Empresas de Reducida Dimensión (II) - INCN < 5.000.000 euros

- Plantilla media < 25 trabajadores

- Creado empleo.

Hasta 300.000..…………………… 20 %

Resto………………………………….. 25 %




Se computará que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha.

Ejemplo:

Supongamos que una entidad obtiene en el ejercicio 2013 una base imponible que

asciende a 480.000 euros.

Calcule la cuota íntegra del IS suponiendo:

a) La entidad tributa al tipo general de gravamen. b) La entidad es considerada ERD. c) La entidad es considerada ERD II. Igualmente, calcule el ahorro que obtendrán tanto la ERD como la ERD II respecto de

la entidad que tributa al tipo general de gravamen.

SOLUCIÓN:

General ERD (I) ERD (II)

BI 480.000 480.000 480.000

Tg

Cuota

General ERD (I) ERD (II)

BI 480.000 480.000 480.000

Tg

Cuota

COMPARATIVACOMPARATIVACOMPARATIVACOMPARATIVAEmpresa tipo: 480.000 Empresa tipo: 480.000 Empresa tipo: 480.000 Empresa tipo: 480.000 €€€€ de beneficio fiscalde beneficio fiscalde beneficio fiscalde beneficio fiscal

144.000144.000144.000144.000144.000144.000144.000144.000 129.000129.000129.000129.000129.000129.000129.000129.000 105.000105.000105.000105.000105.000105.000105.000105.000

30 % 25% - 30% 20% - 25 %30 % 25% - 30% 20% - 25 %

+ Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro

10,4%10,4%10,4%10,4%10,4%10,4%10,4%10,4%+ Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro + Ahorro

27,1%27,1%27,1%27,1%27,1%27,1%27,1%27,1%




EJERCICIOS: BENEFICIOS FISCALES DE LAS ERD.

1. Ejercicios sobre libertad de amortización por bienes de escaso valor.

HOSTELERÍAS S.L. compra durante el ejercicio 60 sillas nuevas cuyo importe unitario es de 119 € y 10 mesas nuevas cuyo importe unitario asciende a 399 €. Teniendo en cuenta que HOSTELERÍAS S.L. tiene la consideración de ERD durante el presente ejercicio: ¿Cuáles serán las amortizaciones máximas fiscalmente durante el año 2013 y

siguientes?

2. Ejercicios sobre amortización acelerada.

A) La entitad MÁRMOLES S.L. compró el 1 de enero de 2013 una furgoneta de transporte por importe de 21.000 € (CM = 25% y un TM = 8 años). Teniendo en cuenta que MÁRMOLES S.L. tiene la consideración de ERD en el ejercicio 2013:


de tablas durante el año 2013 y siguientes?

B) La entitad CALZADOS S.L. compró el 1 de enero de 2013 una furgoneta de transporte por importe de 21.000 € (CM = 25% y un TM = 8 años). Teniendo en cuenta que CALZADOS S.L. tiene la consideración de ERD en el ejercicio 2013:


de porcentaje constante durante el año 2013 y siguientes?

C) La entitad MUEBLES S.L. compró el 1 de enero de 2013 una furgoneta de transporte por importe de 21.000 € (CM = 25% y un TM = 8 años). Teniendo en cuenta que MUEBLES S.L. tiene la consideración de ERD en el ejercicio 2013: ¿Cuáles serán las amortizaciones máximas fiscalmente deducibles por el método

de números dígitos durante el año 2013 y siguientes?

3. Ejercicios sobre amortización de bienes objeto de reinversión.

A) La entitad LAMPARITAS S.L. vendió el 1 de enero una máquina afecta a su actividad por importe de 20.000 €. Dicho importe lo reinvirtió ese mismo día en la compra de una una furgoneta de transporte cuyo precio fue de 15.000 € (CM = 25% y un TM = 8 años). Teniendo en cuenta que MUEBLES S.L. tiene la consideración de ERD en el ejercicio 2013:





de tablas durante el año 2013 y siguientes para la furgoneta de transporte?

B) La entitad LAMPARONES S.L. vendió el 1 de enero una máquina afecta a su actividad por importe de 20.000 €. Dicho importe lo reinvirtió ese mismo día en la compra de una una furgoneta de transporte cuyo precio fue de 30.000 € (CM = 25% y un TM = 8 años). Teniendo en cuenta que MUEBLES S.L. tiene la consideración de ERD en el ejercicio 2013: ¿Cuáles serán las amortizaciones máximas fiscalmente deducibles por el método

de tablas durante el año 2013 y siguientes para la furgoneta de transporte?

4. Ejercicios sobre pérdidas globales por insolvencias.

Con fecha 31 de diciembre del 2013 comprobamos que en el Balance de la entidad OBRAS Y REFORMAS S.L. figuran los siguientes deudores:

Código Cuenta Importe 4300.1 Clientes. Sánchez Más y Hermanos Rent a Car, S.L. 7.200 4300.2 Clientes. Troquelados JUNISA, S.A. 1.900 4300.3 Clientes. Rovira y Crespo, C.B. 2.300 4300.4 Clientes. Elche Club de Fútbol, SAD. 12.700 4300.5 Clientes. Ayto de Torrevieja. 25.500 4300.6 Clientes. Cofradía del Cristo del Perdón. 900 4300.7 Clientes. Metálicas del Sureste, S.L. 3.500 4300.8 Clientes. Francisco Carrillo, Bar Paquito. 2.600

Comprobamos que los créditos correspondientes a las cuentas 4300.3 y 4.300.7 vencieron los días 28 de abril y 12 de septiembre respectivamente, sin que los clientes hubieran efectuado el pago, por lo que OBRAS Y REFORMAS S.L. dotó contablemente la oportuna corrección valorativa de forma individualizada. Teniendo en cuenta que OBRAS Y REFORMAS S.L. es una ERD: ¿Qué cuantía global podría deducir en concepto de pérdidas globales por

insolvencias?


FISCALIDAD DE LA EMPRESA TEMA 4. El Impuesto sobre el Valor Añadido (1/3).



EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL EL EL EL

VALOR AÑADIDOVALOR AÑADIDOVALOR AÑADIDOVALOR AÑADIDO ((((1111////3333))))....

Í N D I C E

1. REGULACIÓN NORMATIVA Y ESQUEMA DE FUNCIONAMIENTO.

2. SUJECIÓN AL IVA.

3. CUANTIFICACIÓN DEL IVA: BASE IMPONIBLE Y TIPOS DE GRAVAMEN.

4. SUJETO PASIVO Y REPERCUSIÓN DEL IVA.

5. DEDUCCIÓN DEL IVA. REGLAS GENERALES.

6. LIQUIDACIÓN Y DECLARACIÓN DEL IVA.


FISCALIDAD DE LA EMPRESA TEMA 4. El Impuesto sobre el valor Añadido (1/3).


1. REGULACIÓN NORMATIVA Y ESQUEMA DE FUNCIONAMIENTO. 1.1. Regulación normativa.

En el ámbito de la Unión Europea, el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) se

caracteriza por ser un impuesto que se encuentra armonizado a través de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del IVA.

En el ámbito nacional, el IVA se regula por:

● Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA). ● Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del

Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA).

Por último, y de forma complementaria aunque con importantes repercusiones

sobre el IVA, actúa el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se regulan las obligaciones de facturación.

1.2. Esquema de funcionamiento.

El IVA es un tributo indirecto, objetivo e instantáneo que persigue gravar la capacidad económica manifestada a través del consumo final de bienes y servicios. El impuesto se configura a través un proceso plurifásico en el que se va gravando sucesivamente el valor que se añade al producto o servicio en cada una de las fases de la cadena de producción. De esta forma, los empresarios y profesionales que intervienen en el proceso deben ingresar el IVA en Hacienda y, a través del mecanismo de la repercusión, trasladar la cuota del impuesto a las fases subsiguientes; a su vez, los propios empresarios y profesionales intervinientes en dichas fases pueden deducirse las cuotas de IVA que han soportado. El resultado de todo este proceso es coherente con la finalidad que persigue el impuesto –gravar el consumo final de bienes y servicios- toda vez que la carga tributaria recae, en última instancia, sobre el consumidor final, ya que al no poder deducirse las cuotas es quien soporta efectivamente el gravamen.




Este proceso puede ser representado mediante el siguiente esquema gráfico, donde se recoge, a modo de ejemplo, cómo afectaría el IVA en cada una de las sucesivas etapas de la industria de distribución y comercialización de muebles de madera:

Como resultado de este proceso podemos extraer las siguientes conclusiones:

� En cada fase de producción se ingresa en Hacienda el IVA obtenido en la misma.

� El IVA no afecta a las fases intermedias. El empresario se limita a ingresar en Hacienda el exceso del IVA que repercute o cobra sobre el IVA que soporta o paga. Si el exceso fuese negativo (paga más de lo que cobra) la diferencia le es devuelta por Hacienda.

� El impuesto que satisface el consumidor final es el que le repercute el comerciante minorista (tIVA x Precio venta minorista), que, como veíamos más arriba, coincide con el impuesto total ingresado en las distintas fases intermedias de fabricación-distribución del bien.

� El consumidor final soporta íntegramente el IVA. En la medida en la que él mismo consume el bien o el servicio, no puede repercutirlo a las sucesivas fases. Además, tampoco puede recuperarlo de Hacienda, puesto que al no ser empresario o profesional no mantiene con ésta ninguna relación a efectos del IVA.

Podemos comprobar que el IVA no afecta a las fases intermedias de producción puesto que los agentes intervinientes –salvo el consumidor final que es quien soporta íntegramente el gravamen- pueden deducirse las cuotas de IVA que soportan; en consecuencia, podemos hablar de la neutralidad del IVA para los empresarios que intervienen en cada una de las fases de la cadena de producción o distribución, en la medida en que las cuotas de IVA soportadas no suponen ningún coste siempre que puedan ser deducidas.

Empresario 1

OBTENCIÓN MADERA

Empresario 2

FABRICACIÓN MUEBLES

Empresario 3

COMERCIANTE MINORISTA

CONSUMIDOR

FINAL

4.200

IVA

10.500

IVA

15.750

IVA

Ingresa

4.200

Deduce

4.200

Ingresa

10.500

Ingresa

15.750

20.000 + 4.200

50.000 + 10.500

75.000 +15.750

Deduce

10.500

4.200 5.250 6.300

VALOR AÑADIDO 20.000

× 21%


× 21%


× 21%

4.200

+

6.300

+

5.250

H

A

C

I

E

N

D

A

RESULTADO FINAL

PVP = 75.000 + 15.750

IVA




2. SUJECIÓN AL IVA. 2.1. Operaciones sujetas. El IVA es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo y grava, en

la forma y condiciones previstas en la Ley 37/1992 del IVA (LIVA), las siguientes operaciones:

A. Entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales.

B. Adquisiciones intracomunitarias de bienes.

C. Importaciones de bienes.

A los efectos del IVA, se consideran empresarios o profesionales:

Empresarios o profesionales (art. 5 LIVA)

⇒ Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito sin ser sociedad mercantil.

⇒ Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

⇒ Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

⇒ Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

Aunque la LIVA no grava explícitamente las denominadas “entregas

intracomunitarias” ni las “exportaciones” (que vendrían a ser las operaciones antónimas a las recogidas respectivamente en B. y en C., ambas operaciones quedarían plenamente gravadas al quedar implícitamente incluidas dentro de la letra A. Además, ambas operaciones (entregas intracomunitarias y exportaciones) presentan la particularidad –como más adelante veremos- de que generalmente se encontrarán exentas de IVA.




2.2. Operaciones no sujetas.

El art. 7 LIVA establece una serie de operaciones como “no sujetas”, entre las que destacamos:

� Las entregas gratuitas de muestras de mercancías sin valor comercial estimable, con fines de promoción de las actividades empresariales o profesionales. Se entiende por muestras de mercancías los artículos representativos de una categoría de las mismas que, por su modo de presentación o cantidad, sólo puedan utilizarse en fines de promoción.

� Las prestaciones de servicios de demostración a título gratuito efectuadas para la promoción de las actividades empresariales o profesionales.

� Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter

publicitario. Los impresos publicitarios deberán llevar de forma visible el nombre del empresario o profesional que produzca o comercialice bienes o que ofrezca determinadas prestaciones de servicios. Se consideran objetos de carácter publicitario los que carezcan de valor comercial intrínseco, en los que se consigne de forma indeleble la mención publicitaria. Por excepción quedan sujetas las entregas de objetos publicitarios cuando el coste total de los suministros a un mismo destinatario durante el año natural exceda de 90,15 euros, a menos que se entreguen a otros sujetos pasivos para su redistribución gratuita.

� Los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia por relaciones administrativas o laborales.

� La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.

2.3. Operaciones exentas. La LIVA recoge un amplio listado de operaciones interiores que se consideran

exentas (art. 20 LIVA), y que podemos agrupar en las siguientes categorías:

� EXENCIONES INMOBILIARIAS.

� EXENCIONES SOCIALES Y CULTURALES: servicios médicos y sanitarios, educación, servicios sociales, deportivos y culturales.

� EXENCIONES FINANCIERAS Y DE SEGUROS.




� EXENCIONES TÉCNICAS.

� OTRAS EXENCIONES: servicios postales, loterías, uniones de empresa, etc. Estas exenciones son de carácter limitado, lo que implica que el empresario o

profesional que efectúa dichas operaciones:

1º) no debe repercutir el IVA a los destinatarios de las mismas;

2º) no puede deducirse el IVA que soporta en sus compras. Dentro del amplio catálogo de las exenciones comentadas, por su importancia

práctica nos detendremos en las exenciones inmobiliarias.

EXENCIONES INMOBILIARIAS.

a) Delimitación IVA vs ITPAJD.

Tanto la Ley del IVA como la del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) establecen el denominado “principio de incompatibilidad-complementariedad” entre ambos impuestos1. En el ámbito de las operaciones inmobiliarias, este principio implica:

1º) Que una misma operación nunca puede tributar simultáneamente por los dos impuestos, y

2º) Que toda operación tributa siempre por alguno de estos dos impuestos. Si tenemos en cuenta que el IVA puede ser deducido y recuperado de Hacienda,

pero no sucede lo mismo con el ITPAJD, normalmente será preferible para el empresario pagar el IVA en lugar del ITPAJD.

b) Operaciones inmobiliarias exentas.

Podemos destacar tres grandes categorías de operaciones inmobiliarias exentas, si bien con determinadas excepciones dentro de cada una de ellas (arts. 20.Uno. 20º a 23º LIVA):

� Entregas de terrenos rústicos y demás no edificables.

� Arrendamientos de vivienda.

� Segundas y ulteriores entregas de edificaciones.

1. Entendiendo el ITPAJD en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.




Debe destacarse que la primera entrega de una edificación siempre tributa por

IVA. Se considera primera entrega la que realiza el promotor de una edificación una vez finaliza su construcción o rehabilitación2. Es decir, una vez que se finaliza la construcción de la edificación, su primera venta tributa por IVA, mientras que las subsiguientes ventas de esa misma edificación están exentas de este impuesto y son gravadas por el ITPAJD.

c) Renuncia a las exenciones inmobiliarias.

En los casos de entregas de terrenos rústicos no edificables y de segundas y ulteriores entregas de edificaciones, la LIVA permite que se solicite la renuncia a la exención, esto es, que se tribute por IVA y no por ITPAJD. Para que la renuncia sea posible, se deben cumplir varios requisitos:

1º) Que vendedor y comprador sean empresarios o profesionales.

2º) Que la venta se realice en el ámbito de sus actividades empresariales o profesionales.

3º) Que el comprador tenga derecho a deducir todo el IVA que soporte en la adquisición.

4º) Que el vendedor comunique al comprador la renuncia a la exención.

5º) Que el comprador comunique al vendedor que es empresario y que puede deducir todo el IVA.

3. CUANTIFICACIÓN DEL IVA: BI Y TIPOS DE GRAVAMEN. En cada entrega de bienes (EB) o prestación de servicios (PS) se devenga el

impuesto (IVA devengado) cuyo importe debe ser repercutido al destinatario de la operación (IVA repercutido). Este último, a su vez, es igual al IVA que soporta el destinatario (IVA soportado).

La cuantificación del IVA devengado en cada operación es:

2. El concepto de rehabilitación se recoge en el art. 20.Uno.22º LIVA.

IVA devengado = Base imponible x Tipo de gravamen




3.1. Base Imponible.

Con carácter general, la base imponible del IVA es igual al importe total de la contraprestación de la operación sujeta al impuesto. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:

PARTIDAS INCLUIDAS

√ El precio principal de la operación.

√ Los gastos accesorios de la operación cargados al cliente: comisiones, portes, seguros...

√ Los tributos que recaigan sobre la operación, excepto el propio IVA y el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte.

√ El importe de los envases y embalajes, aunque sean para devolver.

Por el contrario, la LIVA excluye expresamente de la base imponible algunas

partidas. En consecuencia son conceptos que no generan IVA. Cabe destacar:

PARTIDAS NO INCLUIDAS

� Los intereses que se cobren por aplazamiento en el pago, siempre que: o se correspondan a un período posterior a la EB o PS; o consten separadamente en factura; y o no excedan de los intereses de mercado.

� Los importes percibidos en concepto de indemnización.

� Los descuentos y bonificaciones aplicados en factura.

Junto a estas reglas generales, la LIVA establece reglas especiales para supuestos

específicos: permutas, autoconsumos, operaciones vinculadas, etc. (vid. art. 79 LIVA).

3.2. Tipos de gravamen. Los tipos de gravamen del IVA son tres (arts. 90 y 91 LIVA):

TIPO GENERAL……………………….…………….…. 21%

TIPO REDUCIDO………………………………………. 10%

TIPO SUPERREDUCIDO…………………….……… 4%




� El TIPO GENERAL (21%) se aplica a todas las operaciones que no tengan especificado por la LIVA un tipo menor.

� El TIPO REDUCIDO (10%) se aplica, entre otras, a las siguientes operaciones:

Entregas de bienes como: − Alimentos para consumo humano o animal (salvo los que tributan al 4%) − Animales − Agua − Viviendas (salvo las que tributan al 4%)

Prestaciones de servicios como: − Transporte de viajeros − Hostelería y restauración − Determinadas obras de albañilería

� El TIPO SUPERREDUCIDO (4%) se aplica, entre otras, a las siguientes operaciones:

Entregas de bienes como: – Determinados alimentos básicos: pan, leche, quesos, huevos, frutas,

verduras, etc. – Libros periódicos y revistas – Medicamentos para uso humano – Viviendas de promoción pública o de protección oficial de régimen

especial.

4. SUJETO PASIVO Y REPERCUSIÓN DEL IVA. 4.1. Regla general. En las operaciones interiores, son sujetos pasivos del IVA los empresarios o

profesionales que realicen las EB y PS sujetas a tributación. El sujeto pasivo debe ingresar en Hacienda el IVA que se devenga en las EB y PS

que realice (tras la deducción del correspondiente IVA soportado), y además tiene el derecho y la obligación de repercutir el impuesto a quien reciba el bien o el servicio.

La repercusión se realiza mediante la expedición o entrega de la factura. Es decir,

al entregar la factura al cliente (en la que se debe expresar el impuesto correspondiente) se le está repercutiendo el IVA, con independencia de cómo y cuándo se realice el pago efectivo del mismo. El plazo máximo para repercutir el IVA es de un año desde que se devengó el impuesto.




No debe confundirse la obligación de ingreso con el derecho/obligación de repercusión. Cuando se devenga el IVA (al entregar el bien o prestar el servicio), el sujeto pasivo (quien entrega el bien o presta el servicio) debe ingresar el importe que corresponda en Hacienda. La repercusión puede hacerse desde el momento del devengo hasta el plazo de un año después, produciéndose dicha repercusión cuando la factura se entrega al cliente.

4.2. Regla especial: inversión del sujeto pasivo. No obstante lo dispuesto anteriormente sobre el sujeto pasivo, debe conocerse

una regla especial: la denominada “regla de la inversión del sujeto pasivo”. Cuando opera esta regla lo que se produce es, en esencia, que el vendedor o prestador del servicio deja de ser el sujeto pasivo y, por tanto, debe facturar sin IVA la entrega o prestación de que se trate; por su parte, será el comprador del bien o servicio el que pasará a convertirse en el sujeto pasivo (es lo que se conoce como sujeto pasivo por inversión), de tal forma, que él mismo deberá autorrepercutirse el IVA, lo que dará lugar de forma simultánea a un IVA devengado = IVA soportado.

A) REGLA DE LA INVERSIÓN EN OPERACIONES INTERNACIONALES.

Se convierten en sujetos pasivos por inversión los destinatarios de las entregas de bienes o de las prestaciones de servicios cuando:

a) El vendedor o prestador del servicio no esté establecido en el TAI.

b) El destinatario sí esté establecido en el TAI.

c) El destinatario sea empresario o profesional.

B) REGLA DE LA INVERSIÓN EN DETERMINADAS TRANSMISIONES DE INMUEBLES.

Se convierten en sujetos pasivos por inversión los empresarios o profesionales que sean destinatarios de las siguientes entregas de bienes inmuebles:

o Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.

o Las entregas exentas de terrenos rústicos y demás no edificables así como las segundas y ulteriores entregas de edificaciones en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.

o Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía sobre dichos bienes inmuebles, entendiéndose también que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada.




También se convierten en sujetos pasivos por inversión los empresarios o profesionales que sean destinatarios de las siguientes ejecuciones de obra:

o Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

5. DEDUCCIÓN DEL IVA. REGLAS GENERALES. Con carácter general, los empresarios y profesionales que realizan operaciones

gravadas tienen derecho a deducir las cuotas de IVA que soportan cuando adquieren bienes o servicios que utilizan en su actividad. Sin embargo, deben observarse ciertas reglas que exponemos a continuación.

5.1. Limitaciones del derecho a deducir el IVA. Los empresarios o profesionales no pueden deducir las cuotas soportadas o

satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. En este sentido, no se entienden afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional (y por tanto no se pueden deducir), entre otros:

LIMITACIONES DEL DERECHO A DEDUCIR EL IVA

� Los bienes que se destinen habitualmente a actividades empresariales y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

� Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

� Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

� Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.

� Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.




No obstante, para las adquisiciones de bienes de inversión rigen reglas especiales para la deducción del IVA. En estos supuestos, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse aunque no se afecten directa y exclusivamente a la actividad, de acuerdo con las siguientes reglas:

√ En la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

√ Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50%3.

Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.

El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.

5.2. Requisitos formales para poder deducir el IVA.

Sólo pueden ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

√ La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio.

√ La factura original expedida por quien realice una entrega que de lugar a una adquisición intracomunitaria de bienes, siempre que dicha adquisición esté debidamente consignada en la declaración-liquidación correspondiente.

√ En el caso de las importaciones, el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración.

3. No obstante se consideran afectos al 100% los siguientes: vehículos mixtos para el transporte de mercancías; vehículos de transporte de viajeros mediante contraprestación; vehículos para la enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación; los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas o en la promoción de ventas; los utilizados en los desplazamientos de los agentes comerciales; los utilizados en servicios de vigilancia.




Los documentos que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos4.

6. LIQUIDACIÓN Y DECLARACIÓN DEL IVA.

Los sujetos pasivos del IVA deben determinar la deuda tributaria mediante las correspondientes declaraciones-liquidaciones.

El período de liquidación coincide con el trimestre natural. No obstante, el período de liquidación será mensual cuando se trate de los empresarios o profesionales que se relacionan en el art. 71.3 RIVA, entre los que cabe destacar aquéllos cuyo volumen de operaciones hubiese excedido durante el año natural anterior de 6.010.121,04 €.

La declaración-liquidación deberá cumplimentarse y presentarse durante los

veinte primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente período de liquidación mensual o trimestral, según proceda5.

4. Tratándose de bienes o servicios adquiridos en común por varias personas, cada uno de los adquirentes podrá deducir, en su caso, la parte proporcional correspondiente, siempre que en el original y en cada uno de los ejemplares duplicados de la factura se consigne, en forma distinta y separada, la porción de base imponible y cuota repercutida a cada uno de los destinatarios.

5. Sin embargo, la declaración correspondiente al último período del año se podrá presentar durante los treinta primeros días naturales del mes de enero. Y la declaración mensual del mes de julio, se podrá presentar durante el mes de agosto y los veinte primeros días naturales del mes de septiembre inmediatamente posteriores.




Además de las declaraciones-liquidaciones anteriores, los sujetos pasivos deberán formular una declaración-resumen anual:


FISCALIDAD DE LA EMPRESA TEMA 4. El Impuesto sobre el Valor Añadido (2/3).



EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL IMPUESTO SOBRE EL EL EL EL

VALOR AÑADIDOVALOR AÑADIDOVALOR AÑADIDOVALOR AÑADIDO ((((2222////3333))))....

OPERACIONES INTERNACIONALES

Í N D I C E

1. TRIBUTACIÓN DE LAS OPERACIONES INTRACOMUNITARIAS.

2. TRIBUTACIÓN DE LAS IMPORTACIONES Y EXPORTACIONES.

3. TRIBUTACIÓN DE LAS PRESTACIONES DE SERVICIOS.




1. TRIBUTACIÓN DE LAS OPERACIONES INTRACOMUNITARIAS.

1.1. Introducción a las compraventas intracomunitarias.

Las compraventas intracomunitarias gozan de un tratamiento especial en el IVA, con dos consideraciones previas que debemos tener en cuenta:

– En primer lugar, el régimen fiscal de las operaciones intracomunitarias se ciñe exclusivamente a las compraventas de bienes, nunca a las prestaciones de servicios.

– En segundo lugar, el régimen fiscal es distinto en función de si el comprador es empresario o profesional o si no lo es (particular).

Sentadas las anteriores consideraciones, debe anticiparse que en las

compraventas intracomunitarias en las que el comprador es un particular, se aplica el denominado “principio de tributación en origen”. El vendedor repercute el IVA de su estado miembro (EM) al comprador particular y lo ingresa en la Hacienda de dicho estado. Es decir, el vendedor repercute el impuesto al particular de otro EM exactamente igual que el que repercute a un particular de su mismo EM. En cuanto al comprador, al tratarse de un particular, evidentemente no puede deducirse el impuesto soportado.

Ahora bien, cuando el comprador es un empresario o profesional, la compraventa

se grava de acuerdo al principio de “tributación en destino”. Este principio, aplicable en las compraventas intracomunitarias entre empresarios, implica que:

� La mercancía sale sin IVA del país de origen. � A la mercancía se le aplica el IVA en país de destino.

A diferencia de las compraventas exteriores (con territorios no comunitarios), en

la compraventa intracomunitaria la mercancía viaja de una estado miembro (EM) a otro sin fronteras de ningún tipo. Por ello, el gravamen en destino debe hacerlo directamente el comprador de la mercancía a través del llamado sistema de “autorrepercusión”.

En la compraventa intracomunitaria (ver gráfico inferior), el vendedor no está

obligado ni a ingresar ni a repercutir impuesto alguno; el comprador es quien debe ingresar el impuesto que se devenga en la compraventa. Es decir, se debe ingresar por el hecho de realizar la adquisición intracomunitaria. Es el llamado IVA autorrepercutido. Eso sí, este IVA también se está soportando y es susceptible de deducción.




En definitiva, podríamos decir que una compraventa intracomunitaria se desdobla en dos operaciones distintas:

� EN ORIGEN (EM de salida de la mercancía): una entrega de bienes que está exenta de IVA.

� EN DESTINO (EM de llegada de la mercancía): Una adquisición intracomunitaria en la que el comprador debe autorrepercutirse el IVA, por lo que se genera simultáneamente para él:

– Un IVA repercutido. – Un IVA soportado.

Ejemplo:

La sociedad Españolita S.A., establecida en Alicante, adquiere una mercancía a la sociedad Portugalia,

establecida en Portugal. La operación se enmarca en el ámbito empresarial de ambas mercantiles. Se fija un

precio de 100.000 €.

Para la sociedad Portugalia (vendedora):

Debe facturar la mercancía sin IVA (sale de Portugal sin impuesto alguno).

Para la sociedad Españolita S.A. (compradora):

Al recibir los bienes debe autorrepercutirse el impuesto en España, lo que supone:

- IVA devengado = 21% s/ 100.000 = 21.000 €

- IVA soportado = 21% s/ 100.000 = 21.000 €

El IVA devengado (o autorrepercutido) por la sociedad Españolita se incluye junto con los demás IVAs devengados o

repercutidos. Y lo mismo sucede con el IVA soportado, que podrá deducirse plenamente en la medida en que se

cumplan los requisitos para ello.

ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ““““““““BBBBBBBB””””””””ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ““““““““AAAAAAAA””””””””

SociedadSociedadSociedadSociedadSociedadSociedadSociedadSociedad

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33333333ºººººººº) Transporte f) Transporte f) Transporte f) Transporte f) Transporte f) Transporte f) Transporte f) Transporte fíííííííísico mercancsico mercancsico mercancsico mercancsico mercancsico mercancsico mercancsico mercancííííííííaaaaaaaa

A.I.BA.I.BA.I.BA.I.BA.I.BA.I.BA.I.BA.I.B........

IVA SOPORTADO

IVA DEVENGADO

En origenEn origenEn origenEn origenEn origenEn origenEn origenEn origen En destinoEn destinoEn destinoEn destinoEn destinoEn destinoEn destinoEn destino




Vamos a desarrollar a continuación el análisis de la compraventa intracomunitaria en la que el comprador es empresario o profesional (tributación en destino), distinguiendo el régimen tributario en el país de origen, por un lado, y en el país de destino (por otro).

1.2. Régimen fiscal en origen: “entrega intracomunitaria”.

La LIVA declara exentas (con exención plena) las entregas intracomunitarias (art. 25.Uno LIVA), siempre y cuando se cumplan simultáneamente los siguientes requisitos:

� Que se realice una entrega de bienes. Por tanto, no se aplica este régimen a las prestaciones de servicios.

� El comprador debe reunir dos requisitos:

1º) Ser empresario o profesional.

2º) Estar identificado en otro EM (disponer de un NIF-IVA expedido por otro EM). � Que se produzca el transporte intracomunitario de la mercancía. Es decir, debe existir traslado físico del bien desde un EM a otro1. Los medios de prueba de la existencia de este transporte se recogen en el art. 13 del RIVA:

√ Si transporta el vendedor: la factura de transporte.

√ Si transporta el comprador: factura de venta estampillada por el comprador.

Cabe destacar la necesidad de que el cliente comunique al proveedor su NIF-IVA para poder aplicar la exención en la entrega intracomunitaria. Si no se comunica dicho NIF-IVA, o si el NIF-IVA comunicado no es correcto, no puede aplicarse la exención: el vendedor deberá repercutir el impuesto, declararlo e ingresarlo en la Hacienda española.

1.3. Régimen fiscal en destino: “adquisición intracomunitaria”.

La tributación en destino de la compraventa intracomunitaria se desarrolla a través de la regulación de una modalidad de hecho imponible específica: la adquisición intracomunitaria. Por tanto, si se realiza una adquisición intracomunitaria, es el propio comprador, sujeto pasivo del impuesto, el que debe autorrepercutirse el IVA, por lo que se genera simultáneamente para dicho empresario un IVA devengado coincidente con el soportado.

1. El bien no ha de transportarse necesariamente al EM donde está identificado el comprador; basta con que se transporte a un EM distinto al de origen.




2. TRIBUTACIÓN DE LAS IMPORTACIONES Y EXPORTACIONES.

2.1. Introducción a las compraventas extracomunitarias. Nos referimos a aquellas compraventas internacionales en las que la mercancía se

traslada físicamente entre un EM y un territorio tercero (Estado no comunitario)2. El principio básico de gravamen territorial es el mismo que en las compraventas

intracomunitarias: tributación en destino. Si bien con una diferencia: cuando el comprador es particular también se aplica la tributación en destino en la compraventa extracomunitaria. Por otro lado, en las compraventas extracomunitarias la mercancía debe someterse necesariamente a un control aduanero (control físico del bien), tanto en la entrada como en la salida, lo que facilita la aplicación del gravamen en destino.

De forma esquemática:

� EXPORTACIÓN: Se produce cuando la mercancía sale físicamente con destino a un territorio tercero. La entrega se declara exenta.

� IMPORTACIÓN: Se produce cuando la mercancía entra físicamente en un EM procedente de un territorio tercero. Se devenga el IVA en concepto de importación, y obliga al importador (tanto empresario o profesional como particular) a declarar e ingresar el IVA en la aduana. El impuesto satisfecho se convierte así en un IVA soportado, susceptible de deducción si se cumplen las condiciones procedentes: que el importador sea empresario o profesional, que el bien se afecte a una actividad empresarial o profesional, etc.

2.2. Fiscalidad en el país de origen: “exportación”.

La LIVA declara exentas (con exención plena) las exportaciones de bienes. A la hora de definir el concepto de exportación, la norma distingue dos grandes categorías, ambas exentas (art. 21 LIVA):

● Las exportaciones directas: entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el propio transmitente3.

● Las exportaciones indirectas: entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el TAI4.

2. Existen territorios comunitarios, como Canarias, Ceuta y Melilla, en los que no se aplica el IVA, y por ello son considerados también territorios terceros a los efectos del IVA.

3. O por un tercero que actúe en nombre o por cuenta de él, por ejemplo: un transitario.

4. Idem nota anterior.




Para aplicar la exención es imprescindible la salida efectiva del bien de la Comunidad Europea. El vendedor deberá disponer y conservar los documentos y justificantes que demuestren dicha salida (el documento aduanero de salida del bien, carta de transporte, etc.).

También se declaran exentos (con exención plena) los servicios que estén directamente relacionados con las exportaciones. Y lo están cuando se cumpla:

– Que los servicios se presten directamente al exportador, al destinatario del bien o a quienes actúen por cuenta de ellos.

– Que los servicios comiencen a prestarse a partir del momento en que los bienes se expidan directamente fuera de la Comunidad. No obstante, este requisito no se exige cuando su realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío: embalaje y acondicionamiento de la carga, carga y descarga, etc.

Ejemplo:

Una empresa española vende una mercancía a un cliente japonés. La exportación la realiza el vendedor

español, para lo que contrata a un transitario, que actúa por en nombre y por cuenta del vendedor. El

transitario contrata el transporte con una empresa de transporte internacional, y ésta, a su vez, lo subcontrata

con una tercera empresa de transporte.

La exportación (directa) de la mercancía está exenta siempre que ésta salga efectivamente de la Comunidad con

destino a un territorio tercero. El servicio de transporte prestado por el transitario al vendedor español está exento

(servicio directamente relacionado con la exportación), y también lo está el servicio prestado por la empresa de

transporte internacional al transitario (servicio prestado a quien actúa por cuenta del exportador). Sin embargo, no está

exento el servicio que la empresa subcontratista presta a la empresa de transporte internacional, ya que esta última ni

es el exportador ni actúa por su cuenta.

ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ““““““““AAAAAAAA”””””””” TERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCERO



BBBBBBBBEXENTAEXENTAEXENTAEXENTAEXENTAEXENTAEXENTAEXENTA

Entregas de bienes Entregas de bienes Entregas de bienes Entregas de bienes Entregas de bienes Entregas de bienes Entregas de bienes Entregas de bienes expedidos fuera de la expedidos fuera de la expedidos fuera de la expedidos fuera de la expedidos fuera de la expedidos fuera de la expedidos fuera de la expedidos fuera de la

ComunidadComunidadComunidadComunidadComunidadComunidadComunidadComunidad

ExportaciExportaciExportaciExportaciExportaciExportaciExportaciExportacióóóóóóóónnnnnnnn




2.3. Fiscalidad en el país de destino: “importación”. De forma similar a lo que sucede con las compraventas intracomunitarias, la

tributación en el país de destino de una compraventa extracomunitaria se regula a través de una modalidad específica de hecho imponible: la importación.

La LIVA define el concepto de importación de bienes, con carácter general, como

la entrada en el interior del TAI de un bien procedente de un territorio tercero (art. 18 LIVA). En cuanto a la sujeción, las importaciones tributan siempre, cualquiera que sea el fin al que se destinen y la condición del importador. El IVA debe satisfacerse en la aduana con ocasión de la importación, por lo que el impuesto así pagado se convierte entonces en un IVA soportado que podrá ser objeto de deducción en la declaración periódica correspondiente si se cumplen las condiciones oportunas: importador empresario o profesional, afectación del bien a una actividad empresarial o profesional, etc.

La base imponible del IVA en la importación se define a partir del valor en aduana

de la mercancía, y puede resumirse esquemáticamente como sigue:

BI en la importación

Como se indicaba anteriormente, el impuesto satisfecho en la aduana se

convierte en un IVA soportado, susceptible de deducción si se cumplen las condiciones procedentes: que el importador sea empresario o profesional, que el bien se afecte a una actividad empresarial o profesional, etc.

Base Imponible = Valor en aduana +

Impuestos, derechos y demás gravámenes devengados fuera del TAI por la importación, salvo el propio IVA. Gastos accesorios hasta primer lugar de destino dentro de la CE.

Precio de la mercancía Gastos accesorios hasta la aduana de importación.




El IVA devengado en la importación se debe liquidar simultáneamente con los

derechos arancelarios. Deberá hacerse presentando en la aduana la correspondiente declaración tributaria, según el modelo aprobado por el Ministerio de Hacienda, en los plazos y forma establecidos por la reglamentación aduanera.

3. TRIBUTACIÓN DE LAS PRESTACIONES DE SERVICIOS.

3.1. Regla general del lugar de realización. Las prestaciones de servicios se entienden realizadas en el TAI:

� Cuando el destinatario sea un empresario o profesional y radique en el TAI

la sede de su actividad económica, o tenga en él un EP o, en su defecto, su domicilio o residencia habitual, siempre que sean servicios destinados a dicha sede, EP, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

� Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional, siempre que los

servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o EP desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el TAI.

De acuerdo con lo anterior, si la operación efectivamente realizada no pudiera enmarcarse en ninguna de las dos operaciones antes descritas, la operación no tributaría por el IVA español.

TERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROTERRITORIO TERCEROESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ESTADO MIEMBRO ““““““““AAAAAAAA””””””””



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22222222ºººººººº) IVA soportado) IVA soportado) IVA soportado) IVA soportado) IVA soportado) IVA soportado) IVA soportado) IVA soportado

ImportaciImportaciImportaciImportaciImportaciImportaciImportaciImportacióóóóóóóónnnnnnnn

IVA SOPORTADO




3.2. Reglas especiales del lugar de realización.

Destacamos tres reglas especiales que se establecen en el IVA referidas al lugar de realización: ● Servicios relacionados con los inmuebles. Se entienden prestados en el TAI los servicios relacionados con bienes inmuebles que radiquen en él. Se consideran servicios relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes:

a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas. b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias. c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros. d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias. e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles. f) Los de alquiler de cajas de seguridad. g) La utilización de vías de peaje. h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario.

● Servicios “técnicos”: propiedad industrial, publicidad, asesoramiento y

otros.

Comprende los siguientes servicios: a) Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial, así como cualesquiera otros derechos similares. b) La cesión o concesión de fondos de comercio, de exclusivas de compra o venta o del derecho a ejercer una actividad profesional. c) Los de publicidad. d) Los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros similares, excepto los relacionados con bienes inmuebles. e) Los de tratamiento de datos y el suministro de informaciones, incluidos los procedimientos y experiencias de carácter comercial.




f) Los de traducción, corrección o composición de textos, así como los prestados por intérpretes. g) Los de seguro, reaseguro y capitalización, así como los servicios financieros, incluidos los que no estén exentos, excepto el alquiler de cajas de seguridad. h) Los de cesión de personal. i) El doblaje de películas. j) Los arrendamientos de bienes muebles corporales, con excepción de los que tengan por objeto cualquier medio de transporte y los contenedores.

Estos servicios se localizan de acuerdo a la regla general, con la excepción de que no se entienden realizados en el TAI cuando su destinatario no sea un empresario o profesional y además esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla. ● Servicios culturales y otros. Se entienden prestados en el TAI los servicios relacionados con manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, como las ferias o exposiciones, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios a los anteriores, cuando se presten materialmente en dicho territorio, cualquiera que sea su destinatario.




EJERCICIOS IVA: OPERACIONES INTERIORES.

Somos los responsables del departamento de fiscalidad del despacho profesional MBA

UA ASESORES. En materia de operaciones interiores en el IVA hemos recibido una

serie de preguntas que nos plantean nuestros clientes:

1. Cuestiones generales: sujeción, no sujeción y exenciones.

1. Cristina Lloret trabaja en el Hospital General Universitario de Elche y nos

plantea si debe facturar al hospital por los servicios prestados y, en su caso, a qué

tipo de IVA.

2. Palmira Ortuño es abogada y tiene su despacho profesional en Crevillente. Nos

consulta si debe facturar con IVA a un particular al que ha defendido en un juicio

de faltas y a una empresa a la que ha prestado servicios de consultoría legal.

3. Alejandro Roca es dentista y tiene su clínica en Orihuela. Nos consulta si debe

facturar a sus clientes con IVA y, en su caso, a qué tipo de IVA.

4. Margarita Sansano es una profesora jubilada propietaria de dos inmuebles. Uno

de los inmuebles es un local comercial situado en una céntrica calle de Alicante

que va a alquilar a una tienda de ropa por 1.950 € al mes. El otro inmueble es un

apartamento en Denia que va a alquilar a un matrimonio inglés por 800 € al mes.

¿Cómo tributan en el IVA ambos alquileres?

5. Juan Solís es propietario de una panadería en Aspe. Nos pide que le

informemos sobre la tributación en el IVA por la compra de unos calendarios

correspondientes al año 2014 que ha encargado fabricar a una empresa para

regalárselos a los clientes de la panadería. El calendario lleva impreso el nombre

de la panadería y cada mes se acompaña con fotos de productos.

6. Sonia Valdés, que está en paro desde hace seis meses, ha decidido montar un

negocio de hostelería. Está en trámites con Mariano Valdés, titular de la cafetería

“Venecia”, que después de muchos años en activo pretende jubilarse y vender su

negocio. Sonia y Mariano desean que les informemos sobre las consecuencias

fiscales en el IVA de la citada transmisión.

7. Gonzalo Albi decide vender su apartamento de Santa Pola, y nos comunica que

ha recibido dos ofertas de compra: una de un particular que lo utilizará como

vivienda y otra de un despacho de abogados que lo utilizará como oficinas.

Gonzalo nos pregunta sobre las consecuencias que tendría la venta en ambos

casos.




8. Julia Garrido, propietaria de una tienda de ropa en Alicante, vende uno de los

muebles expositores y un ordenador a una ONG.

2. Base imponible, tipo de gravamen y sujeto pasivo.

9. Una empresa de Elda ha vendido una partida de calzado a una empresa de

Cádiz. El vendedor ha hecho constar en la factura los siguientes conceptos: precio

de la mercancía, 1.500 €; gastos de transporte y embalaje, 150 €; seguro de

transporte, 25 € y embalajes retornables, 90 €. Además, el vendedor ha

concedido al comprador, también en factura, un descuento del 3% sobre el precio

de las mercancías. ¿Cuál es el IVA que debe repercutir en factura?

10. La empresa promotora PROMISA ha vendido varios inmuebles cuya promoción

ha finalizado recientemente:

(i) Chalet unifamiliar en Dénia por 370.000 €. Lo adquiere un matrimonio ruso.

(ii) Bloque de viviendas en Calpe, precio de cada una 165.000 €. Una empresa

de consultoría compra la primera planta y particulares compran las restantes.

(iii) Apartamento en Arenales del Sol junto con una plaza de garaje en el

mismo edificio por 170.000 € y 28.000 € respectivamente. Lo adquiere una

familia de Madrid.

(iv) Dos plazas de garaje en Alicante por 35.000 € cada una. Una la adquiere

un despacho de abogados y otra un particular.

11. La empresa ASER SEGUROS ha vendido por 260.000 € un local diáfano

situado en Onil. El adquirente es TODODESCANSO S.L., empresa dedicada a la

venta de sofás y colchones.

12. El despacho de consultoría CESEM ha vendido por 165.000 € una vivienda en

el barrio de San Gabriel de Alicante que venía utilizando como oficinas. El

comprador es un particular.

3. Liquidación trimestral del IVA.

13. INFORMATIC S.L. es una empresa que se dedica a la venta de equipos

informáticos, y nos informa de sus operaciones realizadas a lo largo del año:

1er trimestre 2º trimestre 3º trimestre 4º trimestre

Ventas eq. infor. 140.000 110.000 110.000 145.000

Compras eq. infor. 100.000 105.000 95.000 110.000

Sueldos a trabajad. 15.000 15.000 15.000 25.000

Pago alquiler local 6.000 6.000 6.000 6.000

Realice la declaración trimestral del IVA de cada período.




EJERCICIOS IVA: OPERACIONES INTERNACIONALES.

Somos los responsables del departamento de fiscalidad del despacho profesional MBA

UA ASESORES. En materia de operaciones internacionales en el IVA hemos recibido

una serie de preguntas que nos plantean nuestros clientes:

1. Operaciones internacionales y prestaciones de servicios.

1. La empresa «EE», de España, vende una mercancía de calzado a la empresa

«AA» de Alemania, pactando un precio de 30.000 €. La mercancía es transportada

por la empresa española. Se sabe que el comprador ha comunicado a la empresa

española su NIF-IVA alemán.

2. Una empresa de Alicante importa una mercancía desde Japón. La importación

se despacha en Valencia, donde los bienes llegan en avión. Desde Valencia se

transportan los bienes por carretera hasta los almacenes de la sociedad alicantina.

Se sabe que el valor en aduana de la mercancía ha ascendido a 5.000 € y los

derechos arancelarios han ascendido al 1,2%.

3. Una empresa española contrata por 15.000 € unos servicios de publicidad a

una conocida empresa alemana para una campaña publicitaria que se llevará a

cabo en España. ¿Y si la campaña se llevase a cabo en Portugal?

4. La empresa «FF», de Francia, vende una máquina industrial por 12.000 € a la

empresa «EE», de España. La máquina es transportada por «EE» hasta un

almacén de Alicante. La empresa española ha comunicado en su adquisición su

NIF-IVA español.

5. La empresa «EE», de España, vende por 4.500 € mobiliario de oficina a la

empresa ITA, de Italia. La entrega se realiza en Valencia, ya que ITA ha adquirido

dicho mobiliario con objeto de amueblar una nueva oficina que en breve

inaugurará en la costa levantina.

6. Un hotel de Alicante contrata la actuación de un payaso español y de un mago

argentino por 900 y 1.300 € respectivamente para una actuación que tendrá lugar

en abril.

7. La empresa PROMISA S.L. contrata a un despacho de arquitectura francés para

que realice los planos de un complejo de apartamentos de lujo que se construirán

en Calpe.

8. El despacho de ingeniería Terol y Blasco CB, sito en Alicante, es contratado por

una cadena de alimentación portuguesa para que se optimicen y actualicen varios

de los programas informáticos de gestión de los almacenes.


FISCALIDAD DE LA EMPRESA TEMA 5. Planificación fiscal.


- 1 -

TEMA 5.TEMA 5.TEMA 5.TEMA 5.

PLANIFICACIPLANIFICACIPLANIFICACIPLANIFICACIÓÓÓÓN FISCALN FISCALN FISCALN FISCAL....

ORDENACIÓN DEL PATRIMONIO

EMPRESARIAL Y FAMILIAR

Í N D I C E

PARTE I. OBJETIVO PRINCIPAL Y VENTAJAS ADICIONALES

DE LAS SOCIEDADES HOLDING.

1. LA EVOLUCIÓN EMPRESARIAL Y LA COMUNICACIÓN DE RIESGOS 2. RACIONALIZACIÓN ORGANIZATIVA: LAS ESTRUCTURAS HOLDING 3. VENTAJAS ADICIONALES DE LA SOCIEDAD HOLDING 4. LA CONVENIENCIA DE CREAR SOCIEDADES “SUBHOLDING”

PARTE II. LAS ESTRUCTURAS “HOLDING DE RAMA FAMILIAR”

1. SUCESIÓN GENERACIONAL Y CREACIÓN DE SOCIEDADES “HOLDING DE RAMA FAMILIAR”

2. VENTAJAS DE LAS SOCIEDADES HOLDING DE RAMA FAMILIAR




- 2 -

I N D I C E

PARTE I: OBJETIVO PRINCIPAL Y VENTAJAS ADICIONALES DE LAS SOCIEDADES HOLDING

1. LA EVOLUCIÓN EMPRESARIAL Y LA COMUNICACIÓN DE RIESGOS…………………………..…

2. RACIONALIZACIÓN ORGANIZATIVA: LAS ESTRUCTURAS HOLDING………………………..…

2.1. IMPORTANCIA Y REQUISITOS FISCALES DE LAS SOCIEDADES HOLDING………………..……...……………

2.2. LOS NIVELES DE ORGANIZACIÓN EN LAS ESTRUCTURAS HOLDING………………….…………..…………..

3. VENTAJAS ADICIONALES DE LA SOCIEDAD HOLDING……………………………………………

3.1. CENTRALIZACIÓN DE SERVICIOS GENERALES…………………………………………………………..………..

3.2. CONSOLIDACIÓN FINANCIERA Y FISCAL……………………………………………………..…………..…………

3.3. GESTIÓN DE EXCEDENTES……………………………………………………………………………………..………..

3.4. IMAGEN CORPORATIVA………………………………………………………………………………………..………..

3.5. BENEFICIOS FISCALES EN EL ISD………………………………………..………………………….…………..……….

4. LA CONVENIENCIA DE CREAR SOCIEDADES “SUBHOLDING”………………………………..……

PARTE II: LAS ESTRUCTURAS “HOLDING DE RAMA FAMILIAR”

1. SUCESIÓN GENERACIONAL Y CREACIÓN DE SOCIEDADES “HOLDING DE RAMA

FAMILIAR”………………………………………………………………………………………..………..………...

2. VENTAJAS DE LAS SOCIEDADES HOLDING DE RAMA FAMILIAR…………………………..……..

2.1. DESARROLLO DE NUEVAS ACTIVIDADES POR RAMA FAMILIAR…………………………….………..………..

2.2. REDUCCIÓN DE CONFLICTOS ACCIONARIALES……………………………………..………..……………………

2.3. FACILITA LAS POLÍTICAS DE DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS………………………..………..……………….

2.4. FACILITA EL CUMPLIMIENTO DE LOS REQUISITOS DE ACCESO A LOS BENEFICIOS

FISCALES EN EL ISD………………………….……………………………………………………………..……………

3

6

6

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27




- 3 -

PARTE I: OBJETIVO PRINCIPAL Y VENTAJAS

ADICIONALES DE LAS SOCIEDADES HOLDING

1. LA EVOLUCIÓN EMPRESARIAL Y LA COMUNICACIÓN DE RIESGOS.

Una confusión frecuente en relación con la empresa familiar es identificarla con micro-empresas o

pequeñas y medianas empresas. Aunque, efectivamente, la mayoría de empresas familiares suelen ser

Pymes, lo cierto es que gran parte de las grandes empresas que conocemos también son familiares. En

España el 20% de las 1000 empresas de mayor tamaño son familiares y lo mismo ocurre en otros países1.

Entre la multitud de definiciones que se han empleado para distinguir entre pequeña y gran

empresa, destacamos por su generalidad y a título orientativo la Recomendación de la Comisión de 3 de

abril de 1996 (96/280/CE), que proponía las siguientes:

• Microempresa � aquella que cuenta con menos de 10 trabajadores

• Pequeña � aquella que cuenta con menos de 50 personas, su volumen de negocio anual no excede

de 7 millones de euros o su balance anual no excede de 5 millones de euros.

• Mediana � aquella que cuenta con menos de 250 trabajadores, su volumen de negocio no excede

de 40 millones de euros o su balance no exceda de 27 millones de euros.

Por lo general, una empresa familiar suele adoptar los caracteres de una microempresa en sus

inicios, de una pequeña y mediana empresa –la gran mayoría- a medida que alcanza un cierto grado de

madurez e incluso de una gran empresa cuando ha logrado pervivir a sucesivas generaciones. De esta

forma, el comportamiento y las necesidades van evolucionando con cada una de las sucesivas etapas por

las que atraviesa la empresa familiar, y aunque no necesariamente todas las empresas familiares siguen el

mismo ciclo evolutivo, sí podemos establecer con carácter general las características comunes y propias de

cada una de las etapas que describen su ciclo de evolución.

Así pues, en una primera etapa, el negocio empresarial suele comenzar asumiendo un tamaño

pequeño2, incluso comienza su andadura a través del desarrollo personal y directo de la actividad por

parte de la persona física; es el denominado empresario individual, pues de hecho la actividad empresarial ni

1. Entre otras cabe destacar: Inditex, Corte Inglés, Ferrovial, Fomento de Construcciones y Contratas, Planeta, Puig, Agrolimen, Riu Hoteles, Viajes Iberia, Catalana de Occidente, Mercadona, Caprabo, Mango, Cortefiel, Prisa, Almirall Prodesfarma, Sol Meliá, Campofrío, Roca, Chupa Chups, González Byass, Laboratorios Esteve, Alsa, Lladró, Media Planning, Codorniu, Freixenet y un largo etcétera.

2. «El Corte Inglés toma su nombre de una tienda dedicada a la especialidad de sastrería para niños, fundada en Madrid, en el año 1890. Estaba situada entre las calles Preciados, Carmen y Rompelanzas. En 1934, D. Ramón Areces Rodríguez, fundador de El Corte Inglés, S.A., compra la sastrería, la constituye en Sociedad Limitada, y comienza su trayectoria empresarial…». Véase: http://www.elcorteingles.es/conocenos/historia.asp. «Rafael del Pino funda Ferrovial, una empresa dedicada en sus inicios al establecimiento y explotación de talleres de cajeo de traviesas para Renfe y la renovación de vía…» Véase: http://www.ferrovial.es/index.asp?MP=1&MS=15&MN=3.




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siquiera ha llegado a constituirse como sociedad, pues tan solo es un mero embrión de lo que en un futuro

podrá denominarse empresa familiar3. En esta etapa, por lo general, la gestión del negocio es relativamente

simple, no se precisa de inversiones muy elevadas, el cumplimiento de obligaciones formales es

relativamente reducido, y, mientras no se constituya en forma de sociedad, los beneficios de la actividad

empresarial junto con el resto de rentas no empresariales tributan al tipo marginal correspondiente

resultante de aplicar la escala de gravamen del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas –en

adelante IRPF-. Es frecuente observar que en esta etapa el empresario suele considerar –en ocasiones

erróneamente- que el bajo importe de las deudas contraídas no supone un riesgo para su patrimonio

personal4. Ahora bien, la actividad empresarial se desarrolla, crece, en definitiva, evoluciona. Y la

evolución trae consigo un incremento de la inversión en infraestructuras y en capital humano, se contraen

mayores obligaciones y por consiguiente un mayor riesgo, existe una mayor complejidad en la gestión

empresarial y se incrementa el margen de beneficios, pudiendo llegar a tributar al tipo marginal máximo

de la escala de gravamen del IRPF, que actualmente puede llegar a superar el 52%.

Generalmente es en una segunda etapa cuando la actividad empresarial adquiere forma societaria

mediante la constitución de una sociedad, por lo que la empresa adquiere entonces una personalidad

jurídica independiente a la del empresario. Al constituirse la actividad en forma de sociedad, ésta –la

sociedad- adquiere vida propia, lo que le permite operar en el tráfico mercantil como titular de derechos y

asumiendo obligaciones, limitándose de esta forma la responsabilidad patrimonial del propio empresario,

reconvertido ahora en accionista de la sociedad. En el plano fiscal las diferencias también son

considerables respecto de la etapa anterior, pues en este caso los beneficios empresariales son gravados al

tipo fijo del Impuesto sobre Sociedades –en adelante IS-5; si posteriormente la empresa decide la

distribución de beneficios, los dividendos percibidos serían gravados como rendimientos de capital

mobiliario en el IRPF de cada uno de los socios perceptores6. Ahora bien, adoptar una estructura societaria

no responde sólo a una necesidad de protección frente a las responsabilidades económicas y patrimoniales

derivadas del ejercicio de la actividad empresarial o al distinto régimen fiscal de los beneficios obtenidos;

obedece también a una necesidad de mejorar la financiación, de agilizar los mecanismos comerciales y de

facilitar la gestión de la empresa.

3. «El carácter individualista del ejercicio del comercio en nombre propio tiene difícil encaje con la propia esencia de la empresa familiar, al presuponer ésta la existencia de un grupo de personas pertenecientes a una o más generaciones y unidas por vínculos familiares que comparten la propiedad y dirección de la empresa». El Modelo de la empresa familiar, Empresa familiar, nº2, Confederación de empresarios de Navarra. Pág.4

4. El art. 1911 del Código Civil dispone: “Del cumplimiento de las obligaciones responde el deudor con todos sus bienes, presentes y futuros.“ Ello implica que el patrimonio personal del empresario individual quedará afecto al cumplimiento de las obligaciones adquiridas en el desarrollo de la actividad empresarial. La excepción a dicha regla únicamente podrá llevarse a cabo acudiendo a alguna de las modalidades societarias de capital previstas en el ordenamiento jurídico: Sociedades Anónimas, Sociedades de Responsabilidad Limitada, etc…

5. Actualmente, para el ejercicio 2013, el tipo de gravamen del IS para las empresas de reducida dimensión –las que obtienen un importe neto de la cifra de negocios inferior a 10 millones de euros- es del 25% para los primeros 300.000 € de beneficio, tributando al 30% el exceso sobre dicha cuantía.

6. La Ley 35/2006 del IRPF grava los dividendos dentro de la denominada “base imponible del ahorro”, aunque se establece una exención sobre los primeros 1.500 € anuales de dividendos percibidos. El tipo de gravamen de la “base imponible del ahorro” es, para el ejercicio 2013, del 21% hasta 6.000 euros, del 25% sobre el exceso hasta 24.000 euros, y del 27% para sobre el exceso de 24.000 euros.




- 5 -

En una etapa más avanzada el empresario ya ha logrado acumular un importante patrimonio, y

puede ocurrir que la sociedad, aún manteniendo como principal fuente de ingresos su actividad originaria,

haya diversificado sus actividades hacia productos o servicios complementarios, o que haya decidido

invertir parte de sus excedentes de tesorería en diversos sectores económicos que no guarden relación con

el sector principal7, o incluso que sea el propio empresario el que directamente constituya nuevas

sociedades para acometer otros proyectos empresariales. Pues bien, toda esa iniciativa emprendedora

suele avalarse con la solvencia y liquidez que procura la actividad originaria y, además, con el patrimonio

personal del propio empresario. En esta etapa, en la que la actividad empresarial originaria ya ha

alcanzado cierto grado de madurez al tiempo que el empresario ha expandido sus actividades hacia

distintos sectores económicos, suelen conformarse estructuras anárquicas similares a las del siguiente

esquema:

FIGURA 1: Esquema típico de una estructura anárquica.

El principal inconveniente de estas anárquicas estructuras empresariales es la comunicación de

riesgos, pues suele establecerse una peligrosa dependencia financiera de los nuevos proyectos

empresariales respecto de la actividad principal. No es difícil adivinar el catastrófico efecto dominó que

podría producirse en el entramado empresarial si quebrase la actividad principal. Además, ello también

afectaría al patrimonio personal del empresario que –recordemos- es el que sirve como aval, en caso de

quiebra de las actividades económicas, respondiendo de las deudas contraídas con la entidad financiera.

7. Es lo que se conoce como estrategia de diversificación no relacionada, y supone la aplicación práctica al terreno empresarial del conocido principio que aconseja “no poner todos los huevos en la misma cesta”.

El patrimonio personal avala las deudas contraídas con la entidad financiera por la financiación de actividades empresariales.

La sociedad principal PACOSAN, cuya actividad originaria era la venta de leche, ha diversificado sus actividades hacia todo tipo de productos lácteos, acumulando un gran patrimonio.

Se crea la sociedad CONSTRUSAN,

participando a partes iguales tanto la

sociedad PACOSAN como el propio

empresario a título personal.

Con excedentes de tesorería, la sociedad PACOSAN ha constituido la sociedad SANCARNI que opera en el sector cárnico.




- 6 -

2. RACIONALIZACIÓN ORGANIZATIVA: LAS ESTRUCTURAS HOLDING.

2.1. IMPORTANCIA Y REQUISITOS FISCALES DE LAS SOCIEDADES HOLDING.

Es recomendable que todos los proyectos empresariales que alcancen una cierta envergadura

abandonen su anárquica estructura organizativa. Se hace preciso racionalizar el conjunto de las actividades

para conseguir una gestión centralizada y más eficaz; igualmente, se hace del todo necesaria la

minimización de riesgos, lo que ha de llevarse a cabo separando convenientemente el patrimonio personal

del empresario –o en su caso de la familia empresaria- del resto del patrimonio empresarial.

Así sucede que, cuando un proyecto empresarial ha alcanzado cierta envergadura, suelen

conformarse anárquicas estructuras societarias en las que el empresario -o, en su caso, los miembros de la

familia empresaria- ostentan directamente y a nivel particular las acciones de todas y cada una de las

empresas que se han ido creando a lo largo de los años y que conforman, en un sentido amplio, el

patrimonio empresarial. Tales estructuras, que son las que se trata de evitar, se reflejan en la siguiente

ilustración8:

FIGURA 2: Esquema típico de participación directa en todas las sociedades.

Alcanzada esta etapa, es frecuente observar –y también es recomendable llevar a cabo- procesos de

reestructuración empresarial que comienzan, precisamente, con la creación de una sociedad matriz o

cabecera –a la que se aportan las participaciones del resto de entidades- que controlará a las sociedades

operativas, gestionándose así, a través de la misma, el conjunto de las actividades económicas que

desarrollan el resto de entidades.

8. En ocasiones, incluso, sucede que todos los miembros de la familia son socios, a título personal, de todas y cada una de las empresas que conforman el patrimonio empresarial.

S 1 S 2 S 3 S 4

EMPRESARIO IP

Participación accionarial en S1




S1

S2

S3

S4




- 7 -

FIGURA 3: Esquema típico de participación indirecta en todas las sociedades a través de la sociedad holding.

De esta forma, tras el proceso de reestructuración, el empresario ya no es el titular directo de las

distintas sociedades operativas, sino que se convierte en accionista de una sola sociedad, la sociedad

holding H constituida al efecto, y ésta, a su vez, se convierte en propietaria directa del resto de entidades,

aglutinando en su activo las acciones de estas últimas.

Con carácter previo, en una primera y rápida aproximación, podríamos definir las sociedades

holding como aquellas empresas que invierten en participaciones de otras empresas obteniendo su control

con objeto de gestionar de una forma más eficiente el conjunto de las actividades económicas desarrolladas

por las empresas participadas9.

Desde un punto de tributario, y con objeto de disfrutar de una serie de beneficios fiscales –

particularmente en el IP y en el ISD-, resulta interesante que la sociedad holding reúna una serie de

requisitos que, a grandes rasgos, son los siguientes10:

1º) Poseer al menos el 5% de los derechos de voto en las sociedades en las que participa.

Este porcentaje pretende fijar un límite a partir del cual pueda presuponerse que la entidad que los

posee no va a limitarse a la simple tenencia de las acciones asumiendo una posición pasiva de mero

perceptor de rendimientos, sino que estará interesada en su gestión real dado que se trata de una

participación representativa. Ahora bien, como todos los límites convencionales, el establecido por el

9. GARCÍA-TORRES FERNÁNDEZ establece, a su vez, una subclasificación de las sociedades holding diferenciando entre puras y mixtas: «La sociedad holding pura es la que su actividad es la administración y gestión de cartera de valores, las actividades financieras y los servicios intragrupos. La sociedad holding mixta es aquella que, aparte de sus propias actividades, tiene en su objeto social la actividad de gestión en inversiones en otras sociedades». En “La tributación de la sociedad holding familiar” de la obra colectiva Estudio sobre Fiscalidad de las PYMES, edit. Universidad de Granada, 2004. Pág.181.

10. El cumplimiento de dichos requisitos, que se encuentran regulados en el art.4.8.dos de la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio, constituye la puerta de acceso a los beneficios fiscales contenidos en la normativa del Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones para los casos de transmisión de la empresa familiar.

S 1 S 2

S 3 S 4

EMPRESARIO

4 S 3

S 2 S 1

Participación accionarial en H H

H

S1

S2 S 4

S3




- 8 -

legislador fiscal puede reflejar esta realidad y puede que no sea así en los supuestos a los que se aplica; ello

dependerá de la voluntad del titular de los valores, primordialmente, y, además, del carácter y

circunstancias de la entidad que los emite11.

2º) Que los derechos de voto se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación.

Sobre esta exigencia se ha pronunciado en múltiples consultas la Dirección General de Tributos –en

adelante DGT- en los siguientes términos:

«…no se exige que la entidad dirija las actividades de la sociedad participada, sino únicamente la

propia participación. La entidad tendrá que tener la organización correspondiente no para

controlar la gestión de la entidad participada sino para ejercer los derechos y cumplir con las

obligaciones derivadas de la condición de socio, así como tomar las decisiones relativas a la

propia participación»12

En consecuencia queda expresamente confirmado por la DGT que la norma no exige una

intervención decisiva o ejercer una influencia sobre la entidad participada a través de la gestión de tales

valores, sino que la dirección y gestión ha de predicarse de la propia participación. Para ello es necesario el

desarrollo por parte de la sociedad holding de:

«…una mínima actividad consistente en la gestión y administración de los valores poseídos, la

cual incluiría todas aquellas actividades colaterales derivadas del cumplimiento de su objeto

social, como pueden ser las de carácter administrativo consecuencia de las obligaciones contables,

mercantiles y fiscales a las que esté sujeta»13

3º) Disponer de la correspondiente organización de medios materiales y personales.

Al exigirse una infraestructura adecuada para la gestión de los valores se pretende excluir a aquellas

sociedades que son simples tenedoras de valores y meras perceptoras de rentas pasivas. A pesar de la

trascendencia de esta exigencia, no se ha desarrollado reglamentariamente como hubiera sido deseable, lo

que obligó a la DGT a pronunciarse en los siguientes términos:

«Lo importante, a estos efectos, es que la entidad disponga, al menos, de medios personales y

materiales, aunque mínimos, que se ocupen de la gestión ordinaria de la entidad mediante la

adecuada administración de las participaciones poseídas»14

11. LASARTE, J. en “Consideraciones sobre el régimen de transparencia fiscal de las sociedades cuyo activo esté constituido por valores en más del 50%, perteneciendo más de la mitad de su capital a un grupo familiar o a diez o menos socios”. Contabilidad y

Tributación nº200, 1999. Pág.27. En este mismo sentido GARCIA-TORRES FERNÁNDEZ, M.J. “La tributación de la sociedad…” Ob. Cit. Pág.188

12. En respuesta de la DGT nº 1346-98 de 21-07-1998. En este mismo sentido DGT Vinculante nº 0722-05 de 29-04-2005 y DGT Vinculante nº 0026-01 de 07-05-2001, entre otras.

13. DGT nº 0778-02 de 22-05-2002

14. DGT Vinculante nº 0722-05 de 29-04-05, entre otras.




- 9 -

Concretando esta exigencia, la DGT ha entendido por <<medios personales>> adecuados a tales efectos

cuando sea un miembro del Órgano de Administración de la sociedad el que se ocupe de la gestión

ordinaria de las participaciones, cualesquiera que sean los medios materiales utilizados para ello, siempre

que aunque mínimos, permitan a través de ellos tomar de forma efectiva las decisiones de la empresa

relativas al normal desarrollo de dicha gestión y dirección de las participaciones, incluyendo los derechos

y obligaciones inherentes a la condición de socio de las entidades (DGT nº V0048-03), pero sin que tenga

ninguna trascendencia para posibilitar su cumplimiento el hecho de que la sociedad realice la gestión de

sus valores a través de la participación de algunos de sus administradores en el Consejo de Administración

de la sociedad participada (DGT nº V0064-04).

En cuanto a los <<medios materiales>> se han reputado como adecuados el disponer de una habitación

con una mesa, una silla, un teléfono, una máquina de escribir y una estantería (DGT nº 1249-04), lo que

demuestra que la exigencia administrativa en este sentido parece ser bastante relajada. No obstante, no

duda la DGT en denegar el incumplimiento de esta exigencia cuando la dirección y gestión de las

participaciones se desarrolla en su totalidad por medios ajenos a la entidad (DGT nº V0026-01).

4º) Que las sociedades participadas no reúnan los requisitos para ser consideradas “patrimoniales”.

Por último, se exige, a su vez, que la sociedad participada no sea una sociedad “patrimonial”, o lo

que es lo mismo, que la sociedad participada no gestione un patrimonio mobiliario o inmobiliario. A estos

efectos, se entiende que una sociedad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario cuando durante

más de 90 días de su ejercicio social más de la mitad de su activo esté constituido por valores15 o por

elementos patrimoniales no afectos a la actividad económica desarrollada.

Mediante este requisito viene a exigirse, en esencia, que la sociedad participada no sea una mera

entidad propietaria de un patrimonio improductivo, sino que de forma efectiva desarrolle una auténtica

actividad empresarial.

2.2. LOS NIVELES DE ORGANIZACIÓN EN LAS ESTRUCTURAS HOLDING.

Pues bien, una vez efectuada la reestructuración patrimonial mediante la constitución de una

sociedad holding en los términos y con los requisitos propuestos anteriormente, podremos identificar tres

niveles diferenciados en la nueva estructura organizativa resultante del proceso:

A) NIVEL ACCIONARIAL � Es el correspondiente a la organización de los distintos accionistas que

participan en la empresa. Su estudio reviste mayor importancia cuando la empresa ya ha

pervivido a varias generaciones, y especialmente necesario cuando se alcanza la tercera generación

ya que en ese caso existirán distintas ramas familiares –de primos- propietarias de la empresa. La

estructura accionarial debe ser analizada con arreglo a las circunstancias de cada uno de los

15. No obstante en el art. 4.8.dos.a.1 de la LIP se excluyen determinados valores a efectos de proceder al cómputo mencionado.




- 10 -

accionistas, de tal forma que se tengan en cuenta sus propias necesidades –testamentarias,

financieras, de control- y, en consecuencia, se decida la adopción de las figuras óptimas que más

convengan para la administración y tenencia de las participaciones.

B) NIVEL CORPORATIVO � Es el correspondiente a la cabecera del grupo empresarial familiar y

está constituido por la propia sociedad holding. Está ampliamente demostrada la utilidad –

necesidad- de crear una o varias sociedades holding, dependiendo del tamaño de la empresa

familiar, para dirigir y gestionar el conjunto de las actividades empresariales16.

C) NIVEL OPERATIVO � Bajo la titularidad de la sociedad de control “colgarán” las distintas

sociedades operativas. Resultará esencial decidir qué actividades podrán independizarse y dónde

deben residenciarse las mismas. En cualquier caso, la disposición de las sociedades operativas

dependerá de la gestión, naturaleza y volumen económico de las actividades.

En su forma más simple, la estructura organizativa para racionalizar las actividades es la

denominada “estructura peine”, es decir, aquella estructura caracterizada por la existencia de una

sociedad corporativa matriz de la que cuelgan el resto de sociedades operativas, lo que permite la gestión

de las actividades empresariales en los tres niveles mencionados:

FIGURA 4: Esquema típico de una “estructura peine”.

Obsérvese que en esta “estructura peine”, a diferencia de la estructura anárquica que se abandona,

ni la actividad de construcción ni la actividad cárnica dependen de la actividad principal originaria de la

venta de leche, por lo que en caso de quiebra de esta última, las anteriores no sufrirán un impacto tan

considerable como en el caso anterior. Por otra parte, con objeto de una gestión individualizada, se ha

escindido la sociedad principal en dos sociedades diferenciadas: la dedicada a la venta de leche y la

16. A esta sociedad de control o sociedad matriz, en realidad una sociedad holding, se le denomina “corporación”, de ahí que este nivel reciba el nombre de “corporativo”.

SOCIEDADSOCIEDADHOLDINGHOLDING

NIVEL ACCIONARIAL

NIVEL CORPORATIVO

NIVEL OPERATIVO




- 11 -

dedicada a la fabricación de productos lácteos. Además, con el patrimonio inmobiliario que había

acumulado la extinta sociedad principal se ha constituido una nueva sociedad, que podrá, a su vez,

arrendar los inmuebles al resto de las sociedades operativas. Por último, nótese que el patrimonio personal

del empresario ya no se encuentra tan expuesto como en el caso anterior, consiguiéndose una

independencia prácticamente total entre la totalidad del patrimonio empresarial y el patrimonio personal.

En definitiva, la estructura holding expuesta persigue –en un sentido amplio- minimizar los

riesgos derivados del desarrollo de actividades económicas preservando, al mismo tiempo, el patrimonio

particular del empresario familiar frente al riesgo empresarial derivado del desarrollo de cualquier tipo de

actividad económica.

3. VENTAJAS ADICIONALES DE LA SOCIEDAD HOLDING.

Fuente: Ideal, Granada, 19-06-2005

3.1. CENTRALIZACIÓN DE SERVICIOS GENERALES.

Mediante la sociedad holding no sólo se consigue coordinar y dirigir de manera centralizada las

distintas actividades empresariales que conforman la estructura operativa sino que, a través de la misma

se consiguen además eficientes economías de escala. En efecto, a diferencia de lo que sucede en las

anárquicas estructuras organizativas, ahora ya no se precisa de distintos departamentos de contabilidad,

financiero, comercial, recursos humanos, etc. por cada una de las empresas operativas, sino que desde la

propia sociedad holding se centraliza la prestación de dichos servicios: un único departamento de

contabilidad en sede de la sociedad holding que presta sus servicios a todas las sociedades operativas, un

único departamento de finanzas que presta sus servicios a todas las sociedades operativas, etc...




- 12 -

Ello permite no sólo una reducción de costes, sino también una mayor profesionalización y

especialización de los diferentes departamentos a la vez que se facilita la coordinación entre las distintas

sociedades operativas consiguiendo, de este modo, una perspectiva global del conjunto de los negocios

empresariales que permite la adopción de decisiones de manera global.

FIGURA 5: Centralización de servicios generales: estructura anárquica vs estructura holding.

3.2. CONSOLIDACIÓN FINANCIERA Y FISCAL.

El régimen fiscal de los grupos de sociedades es un régimen de aplicación voluntaria por parte del

grupo. Este régimen permite, a grandes rasgos17, una tributación global y conjunta, de tal forma que la

tributación por IS viene determinada por la suma de las bases imponibles –es decir, de los beneficios o, en

su caso, de las pérdidas- de las distintas sociedades que integran el grupo.

El grupo fiscal está compuesto por el conjunto de sociedades anónimas, limitadas y comanditarias

por acciones residentes en territorio español formado por una sociedad dominante y todas las sociedades

dependientes de esta18. Entre los requisitos exigidos a la sociedad dominante cabe destacar:

- Que tenga una participación, directa o indirecta, al menos, del 75 % del capital social de otra u

otras sociedades el primer día del período impositivo en que sea de aplicación este régimen de

tributación.

- Que dicha participación se mantenga durante todo el período impositivo.

- Que no sea dependiente de ninguna otra residente en territorio español que reúna los requisitos

para ser considerada como dominante.

17. Su regulación normativa se encuentra en el Capítulo VII del Título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004 del IS.

18. Conviene advertir que tanto la sociedad dominante como el resto de sociedades dependientes están sujetas a las mismas obligaciones tributarias que en el régimen de la tributación individual salvo, claro está, el pago de la deuda tributaria, que habrá de efectuarlo la sociedad dominante.

Finanzas Contabilidad

Administración

Comercial Contabilidad

Finanzas

Contabilidad Administración

Finanzas Comercial

Contabilidad Administración

RRHH Contabilidad

Administración Finanzas

CONTABILIDADRRHH

FINANZAS ADMINISTRACIÓN

COMERCIAL

ESTRUCTURA ANÁRQUICA ESTRUCTURA HOLDING

- ECONOMÍAS DE ESCALA

- MINIMIZACIÓN DE COSTES

- GESTIÓN DE LA INFORMACIÓN

- COORDINACIÓN ENTRE

SOCIEDADES OPERATIVAS

- TOMA DE DECISIONES GLOBAL




- 13 -

Las ventajas principales que se derivan del régimen de consolidación fiscal pueden sintetizarse en

las siguientes:

- Anulación de resultados intragrupo � Los resultados originados por las compraventas realizadas

entre las distintas empresas del grupo se compensan, anulándose de esta forma los resultados

generados en el propio seno de la empresa. Ello posibilita un diferimiento de la tributación en la

medida en la que las plusvalías derivadas de cualquier venta de activos únicamente aflorarán

cuando dichos activos se transmitan a un tercero ajeno al grupo.

- Compensación de pérdidas � Mientras que en el régimen de tributación individual cada empresa

únicamente puede compensar fiscalmente las pérdidas generadas en un ejercicio con los beneficios

de los siguientes años, en el régimen de tributación consolidada se permite, de facto, una

compensación de las bases imponibles negativas generadas por una empresa del grupo con las

bases imponibles positivas generadas por cualquier otra empresa del grupo.

- Extensión de la deducción por reinversión � En el régimen de tributación consolidado podrá

efectuar la reinversión cualquiera de las empresas perteneciente al grupo, lo que da derecho a una

deducción del 12% o, lo que es lo mismo, a una tributación efectiva de las rentas obtenidas por la

transmisión del 18% teniendo en cuenta que el tipo de gravamen general en el IS es del 30%.

FIGURA 6: Esquema básico de funcionamiento del régimen de la consolidación fiscal.

3.3. GESTIÓN DE EXCEDENTES.

Desde un punto de vista económico no caben objeciones a que los recursos ociosos de una

actividad sean trasvasados para emplearlos en aquella que lo necesite –para saneamiento de pérdidas,

para incrementar inversiones, etc.-, incluso en ocasiones puede resultar no sólo recomendable sino del

SOCIEDADHOLDING

DEDUCCIÓN POR REINVERSIÓN

ELIMINACIÓN RESULTADOS INTRAGRUPO

COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS

SOCIEDADHOLDING

DEDUCCIÓN POR REINVERSIÓN

ELIMINACIÓN RESULTADOS INTRAGRUPO

COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS




- 14 -

todo necesario. Con ello, no sólo se consigue una gestión más eficiente de los recursos disponibles sino que

además tenderá a incrementarse la bondad de ciertos indicadores empresariales -rentabilidad económica y

financiera, ratios, etc.- con los que se suele analizar el funcionamiento de las empresas tanto a nivel interno

consiguiendo una mejor gestión de la empresa como a nivel externo por parte de terceros interesados en la

misma –proveedores, clientes, entidades financieras, etc.-.

Ahora bien, realizar este tipo de operaciones conlleva una serie de trámites, costes e impuestos que

pueden incidir de forma directa sobre la figura del empresario persona física, entremezclándose una buena

parte del patrimonio personal en los negocios empresariales. Por ello, se hace conveniente separar e

identificar, en la medida de lo posible, el patrimonio personal del patrimonio empresarial. Así pues, la

creación de una sociedad holding, “canalizadora” y gestora de los recursos generados por las sociedades

operativas, permite conseguir el objetivo propuesto, sin la intervención directa del patrimonio personal del

empresario, reduciéndose así los tramites formales y mejorando la fiscalidad de este tipo de operaciones.

FIGURA 7: Gestión de recursos ociosos y trasvase de fondos: estructura anárquica vs estructura holding.

3.4. IMAGEN CORPORATIVA.

La imagen corporativa es mucho más que un simple logotipo o membrete, no en vano se ha escrito

que constituye la expresión más concreta y visual de la identidad de una empresa, organismo o institución.

En un mercado tan competitivo y cambiante, la imagen es un elemento definitivo de diferenciación y

posicionamiento.

En la actualidad las empresas experimentan profundos y veloces cambios en sus estructuras

internas, sus productos y servicios. Dicha evolución debe ser también trasladada a su propia imagen,

posibilitando de este modo la transmisión de dichos cambios y posicionamiento a sus sectores de

influencia. Al igual que los individuos, la empresa precisa de una imagen corporativa, con la que

transmitirá quién es, qué es, qué hace y cómo lo hace. El diseño coordinado de los diferentes agentes de

comunicación hará que la imagen sea correctamente transmitida al auditorio deseado.

TRÁMITESIMPUESTOS

COSTES

TRÁMITESIMPUESTOS

COSTES SOCIEDADHOLDINGSOCIEDADHOLDING

ESTRUCTURA ANÁRQUICA ESTRUCTURA HOLDING




- 15 -

La construcción de una imagen conlleva una optimización de recursos, dado que tanto los envases,

como la publicidad, los uniformes, el mobiliario y la papelería, son elementos necesarios de todos modos

para el funcionamiento de la empresa. Al transformarlos a su vez en agentes de comunicación, éstos

rentabilizan al máximo las inversiones necesarias.

FIGURA 8: El grupo de empresas y la imagen corporativa.

3.5. BENEFICIOS FISCALES EN EL ISD.

Cuando el empresario familiar transmite a sus descendientes la propiedad de su empresa, o lo que

es lo mismo, cuando transmite sus acciones o participaciones en las mismas, los descendientes han de

tributar por el ISD en función del valor del patrimonio recibido. Ahora bien, la progresiva implantación

durante los últimos años por las respectivas Comunidades Autónomas de cuantiosas reducciones y

bonificaciones fiscales de carácter general, ha conducido a que en la práctica, y a pesar de la vigencia

normativa de este impuesto, se haya reducido considerablemente el importe a satisfacer con motivo de las

herencias y donaciones.

En cualquier caso, y centrándonos en el ámbito de la empresa familiar, destacamos una reducción

fiscal del 95% para los supuestos de sucesión y herencia de la empresa familiar, siempre que concurran

simultáneamente y con carácter previo a dicha transmisión una serie de requisitos, que sintetizamos en:

A) ACTIVIDAD DE LA SOCIEDAD

Que la entidad sobre la que se ostenta la participación no tenga por actividad principal la gestión

de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.

Se entiende que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto,

no realiza una actividad económica cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social,

cualquiera de las condiciones siguientes:

a. Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o

b. Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

L E C H EL E C H EA L IM E N T A C IÓ NA L IM E N T A C IÓ N

A L Q U IL E R E S A L Q U IL E R E S S A N S A NS A N S AN

AS NSN

GG

RRUU PP

OO

AS NSN

GG

RRUU PP

OO AS NSN

GG

RRUU PP

OO AS NSN

GG

RRUU PP

OO AS NSN

GG

RRUU PP

OO AS NSN

GG

RRUU PP

OOAS NSN

GG

RRUU PP

OO

D . F ran c isco D . F ran c isco S an san oS an san o


A L Q U IL E R E S A L Q U IL E R E S S A N S A NS A N S AN

AS NSN

GG

RRUU PP

OOAS NSN

GG

RRUU PP

OO

AS NSN

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RRUU PP

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RRUU PP

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OO AS NSN

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RRUU PP

OOAS NSN

GG

RRUU PP

OOAS NSN

GG

RRUU PP

OOAS NSN

GG

RRUU PP

OO

D . F ran c isco D . F ran c isco S an san oS an san o

- IMAGEN CONJUNTA DE GRUPO

- FACILITA LA IDENTIFICACIÓN CORPORATIVA

- GARANTÍA DE GRUPO

- EXTENSIÓN DEL PRESTIGIO A NUEVAS ACTIVIDADES




- 16 -

B) GRADO DE PARTICIPACIÓN EN LA ENTIDAD

Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 % computado

de forma individual, o del 20% conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o

colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la

afinidad o en la adopción.

C) FUNCIONES DE DIRECCIÓN Y REMUNERACIONES

Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por

ello una remuneración que represente más del 50% de la totalidad de los rendimientos

empresariales, profesionales y de trabajo personal.

Conviene enfatizar, además, que basta que uno de los miembros del grupo familiar cumpla con los

requisitos relativos a la funciones de dirección y remuneraciones para que el beneficio fiscal

alcance al resto de los componentes del grupo familiar, aspecto éste de gran importancia que

abordaremos más adelante.

Adicionalmente, y una vez transmitida la propiedad de la empresa, han de cumplirse los siguientes

requisitos:

⇒ EN LAS ADQUISICIONES MORTIS CAUSA a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, la

adquisición se deberá mantener durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante.

Cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción podrá ser de aplicación a las

adquisiciones efectuadas por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado. En todo

caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 %.

⇒ EN LAS ADQUISICIONES ÍNTER VIVOS, en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, se

debe cumplir:

1º) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de

incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.

2º) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir

remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión. A

estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera

pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.

3º) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y cumplir con los requisitos A), B) y

C) anteriores durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación,

salvo que falleciera dentro de este plazo.

En cumplimiento de los requisitos anteriores podrá accederse a los beneficios fiscales del ISD para

los supuestos de transmisión de la empresa familiar.




- 17 -

En cualquier caso, debe haber quedado claro que todos los requisitos exigidos han de concurrir de

forma simultánea. Ello implica que el cumplimiento de los tres requisitos mencionados anteriormente

–actividad de la sociedad, grado de participación en la misma y funciones de dirección y remuneraciones-

ha de verificarse, en su caso, de forma individualizada para todas aquellas sociedades sobre las que el

contribuyente participe de forma directa.

FIGURA 9: El acceso a beneficios fiscales en el supuesto de estructuras anárquicas.

Ahora bien, si se consigue una adecuada reestructuración empresarial mediante la creación de una

estructura holding –en donde la persona física es la propietaria directa de la sociedad holding, siendo, a su

vez, la propia sociedad holding la propietaria del resto de empresas operativas-, bastará, en este caso, con

que se cumplan los tres requisitos anteriores únicamente respecto de la holding -que es en la que participa

directamente la persona física- para tener derecho a los beneficios fiscales. No es necesario, pues, el

cumplimiento de todos los requisitos en cada una de las sociedades operativas; bastará con que se

cumplan únicamente en relación a la sociedad holding.

FIGURA 10: El acceso a beneficios fiscales en el supuesto de estructuras holding.

VERIFICACIÓN DE VERIFICACIÓN DE

REQUISITOS EN REQUISITOS EN

CADA UNA DE CADA UNA DE

LAS SOCIEDADESLAS SOCIEDADES

L E C H EL E C H E ALIMENTACIÓN ALIMENTACIÓN

ALQUILERES ALQUILERES SANSAN SANSAN

¿REQUISITOS ¿REQUISITOS EN EN

SANSANOIL? SANSANOIL? ¿REQUISITOS ¿REQUISITOS EN EN

SANSAN? SANSAN? ¿REQUISITOS¿REQUISITOSEN EN

PACOSAN? PACOSAN?


CONSTRUSAN? CONSTRUSAN?



L E C H EL E C H E ALIMENTACIÓN ALIMENTACIÓN



SANSANOIL? SANSANOIL? ¿REQUISITOS ¿REQUISITOS EN EN

SANSAN? SANSAN? ¿REQUISITOS¿REQUISITOSEN EN

PACOSAN? PACOSAN?





VERIFICACIÓN DE VERIFICACIÓN DE

REQUISITOS REQUISITOS

EN LA EN LA

SOCIEDAD HOLDINGSOCIEDAD HOLDING

L E C H E L E C H E ALIMENTACIÓN ALIMENTACIÓN


SOCIEDAD SOCIEDAD HOLDING HOLDING

¿REQUISITOS ¿REQUISITOS EN LA EN LA

SOCIEDAD HOLDING?SOCIEDAD HOLDING?

L E C H E L E C H E L E C H E L E C H E ALIMENTACIÓN ALIMENTACIÓNALIMENTACIÓN ALIMENTACIÓN



SOCIEDAD SOCIEDAD HOLDING HOLDING

¿REQUISITOS ¿REQUISITOS EN LA EN LA

SOCIEDAD HOLDING?SOCIEDAD HOLDING?




- 18 -

4. LA CONVENIENCIA DE CREAR SOCIEDADES “SUBHOLDING”.

Hasta ahora hemos analizado las ventajas de las estructuras holding en su modalidad más sencilla,

la conocida como estructura “peine”, estructura que se caracteriza por la existencia de una sociedad

holding matriz que participa directamente en el resto de las sociedades operativas. Una de las ventajas que

destacábamos de esta estructura era la minimización de los riesgos, en la medida en la que cada una de las

empresas operativas resultaba ser independiente del resto, ya que si una de las empresas quebraba no se

veían afectadas el resto de empresas operativas; de esta forma el riesgo quedaba compartimentado.

Ahora bien, sentado lo anterior, cabría considerar la existencia de algún tipo de relación entre dos

o más sociedades operativas que hicieran replantearse la conveniencia de establecer mayores lazos de

unión. Esta relación puede darse por motivos comerciales, en función del sector en el que se opera, por el

desarrollo de actividades complementarias, etc… Pues bien, identificadas relaciones recíprocas entre

algunas de las empresas operativas, convendría analizar la posibilidad de la creación de las denominadas

sociedades subholding. Estas sociedades subholding, que seguirían “colgando” de la sociedad holding

matriz, a nivel accionarial participarían directamente en aquellas sociedades que por los motivos

apuntados guardasen una estrecha relación y a nivel de gestión prestarían toda una serie de servicios más

especializados a sus empresas participadas.

Estructura societaria del Grupo Empresarial de Caja Navarra

Ante el progresivo aumento del número de participadas y

complejidad de las mismas, CorporacciónCan19 inició a finales

de 2001 un proceso de creación de estructuras societarias

(subholding) para mejorar y facilitar la gestión y control de

éstas. Se constituyen subholdings atendiendo a sectores de

actividad claramente diferenciados. La incorporación de nuevas

sociedades marca la evolución de estas estructuras y, en

algunos casos, se ha dado un paso más dotándoles de una

infraestructura propia. Es decir, personal, recursos financieros y

cierta autonomía de gestión, pero siempre bajo la tutela del

grupo Corporativo. El primero fue Amma Recursos

Asistenciales, especializado en la prestación de servicios y gestión de centros asistenciales. En el 2003 ha seguido este proceso

CUBICAN que aglutina las participaciones inmobiliarias y de construcción.

Fuente: Informe Anual CorporacciónCan, 2003.

19. CorporacciónCan se constituye como una entidad especializada en el grupo Caja Navarra. Tiene una estructura y órganos de gobiernos específicos, en el marco de la unidad de acción en lo estratégico, y orientada también a extender el ámbito de influencia y oportunidades de negocio para Caja Navarra.




- 19 -

Para el ejemplo con el que venimos trabajando, esta podría ser una adecuada ordenación

patrimonial -en función de sectores económicos en los que se opera- mediante la creación de una sociedad

subholding:

FIGURA 11: Esquema de estructuras subholding.

De esta forma, la sociedad subholding participaría directamente en las empresas Leche Pacosán y en

Alimentación Pacosán. Como puede verse, ambas empresas operativas guardan una estrecha relación en

muchos aspectos: porque probablemente la propia empresa de venta de leche suministrará la materia

prima a la empresa de alimentación, porque tanto la leche como los productos lácteos han de someterse a

estrictos controles sanitarios por imperativos legales, porque los procesos técnicos de elaboración de los

productos de ambas empresas siguen unas pautas comunes, porque la cadena de distribución puede ser

común para la colocación en el mercado de los productos de ambas empresas, porque el consumidor final

percibirá una relación directa entre la calidad de los productos de ambas sociedades, etc…

Pues bien, todas estas relaciones son las que pueden hacer aconsejable la creación de una sociedad

subholding especializada en la prestación de los servicios específicos que requieren las empresas Leche

Pacosán y Alimentación Pacosán, pudiendo crearse en la sociedad subholding diversos departamentos

especializados de apoyo común: control sanitario, calidad, logística y distribución, marketing, etc… Todo

ello redundaría en una profesionalización y especialización de los distintos departamentos fomentando

economías de escala entre ambas empresas.

VENTAJAS SOCIEDADES SUBHOLDING

- ORGANIZACIÓN POR RAMAS DE ACTIVIDAD

- GESTIÓN DIFERENCIADA

- PROFESIONALIZACIÓN Y ESPECIALIZACIÓN DE PUESTOS DIRECTIVOS

- FOMENTA ECONOMÍAS DE ESCALA

ALQUILERES ALQUILERES SANSANSANSAN


SOCIEDADSOCIEDADSUBHOLDINGSUBHOLDING

L E C H EL E C H EALIMENTACIÓNALIMENTACIÓN




SOCIEDADSOCIEDADSUBHOLDINGSUBHOLDING

L E C H EL E C H EL E C H EL E C H EALIMENTACIÓNALIMENTACIÓNALIMENTACIÓNALIMENTACIÓN




- 20 -

PARTE II: LAS ESTRUCTURAS “HOLDING DE RAMA FAMILIAR”

1. SUCESIÓN GENERACIONAL Y CREACIÓN DE SOCIEDADES “HOLDING

DE RAMA FAMILIAR”.

En la primera parte de este estudio habíamos analizado la conveniencia y necesidad de la creación

de sociedades holding cuando las actividades y negocios empresariales habían alcanzado un cierto

volumen. Ello implicaba reconvertir unas anárquicas estructuras empresariales para transformarlas en

estructuras más eficientes, lo que se podía lograr mediante la creación de sociedades de control, las

denominadas sociedades holding.

Ahora bien, la cuestión que se plantea en esta segunda parte del estudio no es la racionalización de

las actividades, pues ya damos por supuesto la existencia de una estructura holding para la gestión

centralizada y global de las distintas sociedades operativas; el problema, en este caso, no se plantea por el

incremento de los negocios empresariales, sino por el incremento en el número de accionistas propietarios

de la sociedad holding matriz. En el seno de la empresa familiar, y a medida que se incorporan nuevos

miembros familiares, pueden crearse situaciones complejas motivadas por la existencia de tres sistemas

relacionados: propiedad, gestión y familia. Se requiere, por tanto, compatibilizar los intereses de los

distintos colectivos implicados en la propiedad y gestión de la empresa familiar.

En efecto, cuando la empresa se encuentra en segunda generación –esto es, cuando pasa a ser

propiedad de los hijos del fundador, hermanos entre ellos- y especialmente cuando la empresa alcanza la

tercera generación –la empresa pasa a ser propiedad de los nietos del fundador, primos entre ellos- los

problemas familiares pueden desembocar en tensiones que hasta el momento habían permanecido

latentes: incorporación de nuevos miembros familiares en la empresa y de familiares políticos, política de

retribuciones entre los distintos miembros familiares, distinta implicación en la empresa, rencillas

estrictamente personales que se trasladan a la organización, etc… Cierto es que gran parte de los

problemas podrían solucionarse, o al menos reducirse, mediante la elaboración de los conocidos

protocolos familiares. Sin embargo, otro tipo de problemas podrían seguir subsistiendo.

Pero, al hilo de lo anterior, no sólo es conveniente reducir o prevenir la posible conflictividad que

podría surgir entre las distintas ramas familiares propietarias de la empresa, sino que, además, se hace

preciso gestionar de forma más eficiente el patrimonio accionarial pues, en esta etapa, la estructura

accionarial se encuentra atomizada entre los distintos miembros familiares, pudiendo esquematizarse

como sigue:




- 21 -

FIGURA 12: Esquema típico de estructuras accionariales anárquicas.

La estructura anterior representa lo que vendría a ser una composición accionarial típica de una

empresa familiar en tercera generación, en la que todos y cada uno de los accionistas participan

directamente en la sociedad holding matriz. En nuestro caso Noriega en un 33,3%, las dos hermanas Sastre

en un 16,6% cada una y los tres hermanos De Vito en un 11,1% cada uno. Así pues, aunque son cinco los

primos que conforman la totalidad del accionariado de la sociedad holding matriz ostentando cada uno un

porcentaje distinto de participación, nótese que, agrupados por ramas familiares, cada una de estas tres

ramas es propietaria de la empresa en idéntica proporción.

Con objeto de conseguir una gestión más eficiente, nosotros proponemos la creación de tres

sociedades holding de rama familiar -una por cada familia- de tal forma que los accionistas, agrupados por

familias, participen en la sociedad holding matriz a través de las sociedades holding familiares

constituidas al efecto. La estructura propuesta puede esquematizarse como sigue:

L E C H EL E C H EL E C H EL E C H EALIMENTAC IÓNALIMENTAC IÓNALIMENTAC IÓNALIMENTAC IÓN




33,3%33,3% 16,6%16,6% 11,1%11,1%16,6%16,6% 11,1%11,1% 11,1%11,1%

33,3%33,3% 33,3%33,3% 33,3%33,3%

Ram a fam iliar N O RIEGA

Ram a fam iliar SASTRE

R ama fam iliar D E VITO

Empresa familiar en tercera generación cuya composición accionarial la ostentan cinco primos que, a su vez, conforman tres ramas familiares.

L E C H EL E C H EALIM EN TACIÓ NALIM ENTAC IÓN

ALQ UILERES ALQ UILERES SANS ANSANS AN

SO CIEDADSO CIEDADHO LDINGHO LDING

100% 50% 50% 33,3% 33,3%33,3%

HOLD IN GHOLD IN GFAM IL IAR 1FAM ILIAR 1

HOLD IN GHOLD IN GFAM ILIAR 2FAM ILIAR 2

HOLDINGHOLDINGFAM ILIAR 3FAM ILIAR 333,3%33,3% 33,3%33,3% 33,3%33,3%

L E C H EL E C H EL E C H EL E C H EALIM EN TACIÓ NALIM ENTAC IÓNALIM EN TACIÓ NALIM ENTAC IÓN



SO CIEDADSO CIEDADHO LDINGHO LDING

100% 50% 50% 33,3% 33,3%33,3%

HOLD IN GHOLD IN GFAM IL IAR 1FAM ILIAR 1

HOLD IN GHOLD IN GFAM ILIAR 2FAM ILIAR 2

HOLDINGHOLDINGFAM ILIAR 3FAM ILIAR 333,3%33,3% 33,3%33,3% 33,3%33,3%




- 22 -

FIGURA 13: Esquema típico de estructuras accionariales familiares: los holdings de rama familiar.

Se produce, pues, una mera reorganización con objeto de mejorar la eficiencia en la gestión de las

acciones, pues nótese que ni la participación individual de cada uno de los cinco accionistas ni la suma de

sus participaciones individuales por rama familiar han variado en absoluto respecto de la estructura

accionarial inicial:

ANTES DE LA

REESTRUCTURACIÓN

DESPUÉS DE LA

REESTRUCTURACIÓN

Miembro % individual

s/ holding matriz

% rama familiar

s/ holding matriz

% individual

s/ holding familiar

% holding familiar

s/ holding matriz

% individual

s/ holding matriz

% rama familiar

s/ holding matriz

Noriega 33% 33% 100% 33% 100 x 33 = 33% 33%

Sastre hermana 1 16,6% 50% 50 x 33 = 16,6%

Sastre hermana 2 16,6% 33%

50% 33%

50 x 33 = 16,6% 33%

De Vito hermano 1 11,1% 33,3% 33,3 x 33,3 = 11,1%

De Vito hermano 2 11,1% 33,3% 33,3 x 33,3 = 11,1%

De Vito hermano 3 11,1%

33%

33,3%

33%

33,3 x 33,3 = 11,1%

33%

CUADRO COMPARATIVO: Porcentajes de participación antes y después de la reestructuración.

Comprobaremos que la creación de las sociedades holding de rama familiar posibilita acometer

nuevas actividades y proyectos empresariales por rama familiar, permite reducir conflictos accionariales,

fomenta una política más fluida en el reparto de dividendos y facilita el cumplimiento de los requisitos

para acceder a beneficios fiscales en el IP y en el ISD.

Los hermanos Carulla reordenan su representación accionarial La tercera generación familiar toma posiciones en el grupo Agrolimen

Asegurar la continuidad del grupo y sentar las bases para la incorporación de la tercera generación familiar, han sido los principios que han regido la decisión del grupo de crear una nueva estructura societaria. El principal objetivo de esta decisión es que cada uno de los seis hijos del fundador del hólding, Lluis Carrulla Canals, pase a controlar las acciones que posee en Agrolimen a través de una sociedad en la que también están presentes sus descendientes. Se trata de 19 primos que de este modo por primera vez han sido nombrados consejeros de un grupo de sociedades

patrimoniales depositarias de las acciones de su correspondiente rama familiar. El 100% del capital de Agrolimen está actualmente controlado por los seis hermanos Carrulla Font. Lluis Carrulla Font como presidente del grupo, su hermano Artur como consejero delagado y Jordi, Mariona, Aurélia y Montserrat. Con la nueva estructura, cinco de los hermanos han constituido unas sociedades que comperten el mismo domicilio y el mismo objeto social. Todas tienen el mismo prefijo Min y tienen el mismo capital de 3,100 euros. Según un profesor experto en empresa familiar consultado por Expansión esta estructura es similar a la que han creado otras grandes empresas para

hacer frente al incremento de la complejidad familiar. "Este tipo de entremados son convenientes cuando hay varias ramas familiares y crece el número de primos, ya que contribuye a evitar la confusión y garantizar la continuidad de la empresa" indica el experto. Y, a continuación añade que "crear una sociedad para cada rama familiar permite pasar de tres a dos generaciones, ya que en estas empresas no hay primos, solo padres e hijos". La nueva reorganización societaria puede suponer un primer paso para la incorporación de los miembros de la tercera generación de la familia Carrulla a los órganos de gobierno de Agrolimen.

Fuente: Expansión 02-04-200720

20. El grupo empresarial Agrolimen, cuyos inicios se remontan a 1937 cuando Lluís Carulla Canals fundó Gallina Blanca, opera en diversos sectores económicos, y cuenta con marcas tan importantes como Avecrem, El Pavo, Evax, Tampax, Ausonia, Dodot, Pans & Company, Bocatta, etc…




- 23 -

2. VENTAJAS DE LAS SOCIEDADES HOLDING DE RAMA FAMILIAR.

A continuación, siguiendo con el Grupo Pacosán, analizaremos cada una de las ventajas expuestas con

un mayor detalle, para lo cual emplearemos, con efectos eminentemente didácticos, el “método del caso”.

2.1. DESARROLLO DE NUEVAS ACTIVIDADES POR RAMA FAMILIAR.

Una de las hermanas Sastre, aficionada a los productos de cosmética y gran conocedora de dicho sector, lleva

años rondando la posibilidad de ampliar los actuales negocios familiares –gasolineras, constructoras, cárnicas, leche

y productos lácteos- con la creación de una empresa dedicada a la cosmética: COSMETICS S.L. Su hermana, con la

que guarda una gran relación, no sólo aplaude su vocación emprendedora sino que además le confiesa su apoyo

incondicional ante esta nueva oportunidad de negocio. Trasladada la iniciativa empresarial a la Sociedad Holding,

tanto Noriega como sus primos, los hermanos De Vito, se niegan rotundamente a tan descabellada idea.

La negativa de las ramas familiares Noriega y De Vito, propietarias conjuntamente de un 66,6% de

las acciones de la sociedad holding matriz a través de las respectivas sociedades holding de rama familiar 1 y

3, imposibilita el desarrollo de un nuevo negocio de fabricación y venta de cosméticos. Sin embargo, la

actual estructura accionarial, caracterizada por la coexistencia de distintas sociedades holding de rama

familiar, permitirá a las hermanas Sastre -las únicas optimistas e ilusionadas con el proyecto de los

cosméticos- iniciar por su cuenta el desarrollo de la actividad por medio de la sociedad holding de rama

familiar.

FIGURA 14: El desarrollo de nuevas actividades a través de las sociedades holding de rama familiar.



100% 50% 50% 33,3% 33,3%33,3%

HOLDINGHOLDINGFAMILIAR 1FAMILIAR 1

HOLDINGHOLDINGFAMILIAR 3FAMILIAR 333,3%33,3% 33,3%33,3% 33,3%33,3%

¡NO!

COSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICS


¡SÍ!




100% 50% 50% 33,3% 33,3%33,3%


HOLDINGHOLDINGFAMILIAR 3FAMILIAR 333,3%33,3% 33,3%33,3% 33,3%33,3%

¡NO!

COSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICSCOSMETICS


¡SÍ!

Ante la negativa de la Holding matriz al desarrollo de la nueva actividad de cosméticos, las hermanas Sastre podrán desarrollarla a través de su holding familiar.




- 24 -

Así pues, la existencia de la sociedad holding de rama familiar es la que evita que las hermanas

Sastre hubiesen tenido que constituir la sociedad Cosmetics ostentando directamente las participaciones, lo

que desde el punto de vista de la gestión accionarial –como tuvimos ocasión de comprobar en la PARTE I-

no sería en absoluto recomendable. Precisamente la creación de la sociedad holding de rama familiar tiene

por objeto gestionar de forma centralizada la cartera empresarial pues, en otro caso, no es difícil adivinar el

caos organizativo que podría generarse21.

2.2. REDUCCIÓN DE CONFLICTOS ACCIONARIALES.

Tanto Noriega como uno de los hermanos De Vito, además de ser accionistas de la holding matriz, trabajan

directamente en la sociedad Construsan desde su creación: uno como director del departamento de RRHH y otro

como agente comercial y director del departamento de ventas. Sin embargo, con motivo de la fuerte crisis que

atraviesa el sector de la construcción, los últimos años la sociedad Construsan ha incurrido en cuantiosas pérdidas,

por lo que se propone por la sociedad holding matriz la liquidación de la misma, y ello frente a la férrea oposición de

Noriega y su primo de Vito, trabajadores de la misma.

El tema, como puede imaginarse, es bastante delicado. Cierto es que la sociedad Construsan no es

más que una fuente de pérdidas y, considerándolo objetivamente, sería recomendable su liquidación o

venta. Ahora bien, semejante decisión objetiva, mayoritaria en la composición accionarial de la sociedad

holding matriz –en total un 55,4% conformado por las dos hermanas Sastre con un 16,6% cada una y dos de

los hermanos De Vito con un 11,1% cada uno- choca frontalmente con los deseos de los de accionistas que

trabajan en Construsan. Sin embargo, si bien es cierto que la existencia de distintas opiniones son las que, de

alguna forma, justifican la existencia y utilidad de la sociedad holding matriz como órgano decisorio, no es

menos cierto que la misma puede pasar a convertirse en escenario de agrias disputas.

FIGURA 15: Los conflictos de rama familiar trasvasados al seno de la sociedad holding matriz.

21. En efecto, imaginemos además que las hermanas Sastre decidiesen crear otra nueva actividad, la sociedad Pasarela, dedicada a la enseñanza de la profesión de modelo publicitaria. En ese caso, nótese que la cartera empresarial de cada una de las hermanas Sastre estaría compuesta por el 16,6% de la sociedad holding matriz, por un lado; por el 50% de la sociedad Cosmetics, por otro; y por último, por el 50% de la nueva sociedad Pasarela. Ahora bien, la sociedad holding de rama familiar permite centralizar la gestión de todas las participaciones, por lo que la cartera de las hermanas Sastre estaría constituida sencillamente por el 50% de la sociedad holding de rama familiar, y sería ésta la que participase directamente del resto de actividades.


A L Q U IL E R E S A L Q U IL E R E S S A N S A NS A N S A N

3 3 ,3 %3 3 ,3 % 16 ,6 %1 6 ,6 % 1 1 ,1 %11 ,1 %16 ,6 %1 6 ,6 % 1 1 ,1 %11 ,1 % 1 1 ,1 %1 1 ,1 %

C A O S T O T A LC A O S T O T A L

L E C H EL E C H EL E C H EL E C H EA L IM E N T A C IÓ NA L IM E N T A C IÓ NA L IM E N T A C IÓ NA L IM E N T A C IÓ N



3 3 ,3 %3 3 ,3 % 16 ,6 %1 6 ,6 % 1 1 ,1 %11 ,1 %16 ,6 %1 6 ,6 % 1 1 ,1 %11 ,1 % 1 1 ,1 %1 1 ,1 %

C A O S T O T A LC A O S T O T A L




- 25 -

En efecto, no es de extrañar la tensa situación que a buen seguro se desencadenará en el seno de la

familia De Vito, pues mientras uno de los hermanos trabaja directamente en la sociedad Construsan y se

muestra reacio a la venta de la misma, los otros dos hermanos, meros accionistas de la misma, abogan

decididamente por su desaparición. Así pues, opiniones encontradas en el seno de los De Vito que

exclusivamente habrían de quedarse en el seno de la familia, máxime siendo hermanos, pasan a convertirse

en problemas de la sociedad holding, repercutiendo negativamente al resto de las familias y acumulándose

tensiones en el seno de la sociedad holding matriz.

¿Qué aporta en este sentido una sociedad holding de rama familiar? Bien poco en lo que respecta a

la decisión que finalmente se adoptará: la liquidación o venta de la sociedad Construsan. Ahora bien, puesto

que en primera instancia los hermanos De Vito habrán de decidir con sus votos personales la postura que

adoptará la respectiva holding de rama familiar, la conflictividad a la que antes hacíamos referencia queda

circunscrita estrictamente a la familia De Vito, centrándose sus disputas familiares únicamente en el seno de

la holding de rama familiar, pero sin trascender –o en su caso, con un menor impacto- a la sociedad holding

matriz.

FIGURA 16: Reducción de conflictos de rama familiar a la sociedad holding de rama familiar.

En este sentido, la postura oficial de los hermanos De Vito llega “sana” a la holding matriz; haciendo

bueno el tópico podría decirse que los trapos sucios se han lavado en casa, por lo que la disputa entre

hermanos no tendrá por qué trascender al resto de las ramas familiares, lo que, además, redunda en el

mantenimiento de la calma en el seno de la holding matriz.

2.3. FACILITA LAS POLÍTICAS DE DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS.

Este ha sido un gran año para los negocios familiares, habiéndose obtenido cuantiosos beneficios. La

sociedad holding plantea la distribución de dividendos y, en su caso, fijar la cuantía de los mismos. Por motivos

fiscales son varias las opiniones de los distintos accionistas al respecto. Tanto Noriega como las hermanas Inés, que

33,3%33,3%




HOLDINGHOLDINGFAMILIAR 2FAMILIAR 233,3%33,3% 33,3%33,3%

100%100% 50%50% 50%50% 33,3%33,3% 33,3%33,3%33,3%33,3%

CAOS RAMA CAOS RAMA FAMILIARFAMILIAR

33,3%33,3%





HOLDINGHOLDINGFAMILIAR 2FAMILIAR 233,3%33,3% 33,3%33,3%

100%100% 50%50% 50%50% 33,3%33,3% 33,3%33,3%33,3%33,3%

CAOS RAMA CAOS RAMA FAMILIARFAMILIAR




- 26 -

ostentan individualmente participaciones elevadas, opinan que una fijar una cuantía alta de dividendos a percibir

excedería de la cuantía exenta en IRPF e incrementaría considerablemente el importe a pagar por este impuesto. Por

el contrario, los hermanos De Vito, que no se han planteado el coste fiscal que tendrá la percepción de dividendos, son

de los que opinan que dónde mejor puede estar el dinero es en sus propios bolsillos.

Con estos antecedentes podemos suponer que una vez más podrán generarse ciertas tensiones en el

seno de la sociedad holding, pues mientras unos accionistas familiares desean percibir cuantiosos

dividendos, otros, en cambio, son más recelosos a su percepción alegando, entre otros, motivos fiscales22.

FIGURA 17: Opiniones encontradas y conflictos en la holding matriz en la política de reparto de dividendos.

Puesto que observamos que la opción por el reparto de dividendos es la postura minoritaria, la

sociedad holding difícilmente repartirá dividendos, generándose el descontento en los hermanos De Vito y,

por ende, tal situación perpetuada en el tiempo se convierte en idóneo caldo de cultivo para la generación de

conflictos familiares.

Ahora bien, la existencia de las sociedades holding de rama familiar facilita las políticas de

distribución de dividendos permitiendo reducir la conflictividad. Así pues, una vez conocidas las distintas

preferencias sobre la política de distribución de dividendos de cada uno de los accionistas de la sociedad

holding matriz, en un primer nivel habría de alcanzarse un acuerdo de mínimos sobre el porcentaje anual de

dividendos a repartir23, que en este caso sería la distribución de los beneficios obtenidos por la sociedad

holding matriz a las respectivas sociedades holding de rama familiar. Conviene enfatizar que la distribución

22. Recordemos que con la nueva Ley 35/2006 se establece un nuevo régimen fiscal en IRPF para la percepción de dividendos, contemplándose una exención hasta un importe anual de 1.500 €, por lo que únicamente tributa en IRPF el exceso sobre dicha cuantía.

23. «Quienes posean participaciones todavía significativas y estén alejados de los órganos de gobierno y decisión de la empresa familiar, querrán obtener también una recompensa económica recurrente, vía dividendo. Es conveniente, así, que en los estatutos sociales, o al menos en el protocolo, se inserte una norma que obligue a la distribución cada año de un dividendo razonable con cargo a los beneficios- Y también es conveniente que los miembros de la familia hayan sido educados para conocer que su subsistencia personal no ha de estar ligada a la percepción del dividendo de la empresa familiar». Manual de la empresa familiar, Cuatrecasas, Ed. Especial Cinco días. Pág55.



REPARTO REPARTO DE DE

DIVIDENDOSDIVIDENDOS¿¿ ??

MEJOR NO, QUIZÁ OTRO

AÑO

NO!! ME TOCARÍA PAGAR MÁS IMPUESTOS

SÍ, REPAR-TAMOS!!

SÍ, TODOS!!

SÍ, MUCHOS!!


NO!! TENDRÍA QUE PAGAR

IMPUESTOS…

IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPFIRPFIRPF




REPARTO REPARTO DE DE

DIVIDENDOSDIVIDENDOS¿¿ ??REPARTO REPARTO

DE DE DIVIDENDOSDIVIDENDOS

¿¿ ??

MEJOR NO, QUIZÁ OTRO

AÑO

NO!! ME TOCARÍA PAGAR MÁS IMPUESTOS

SÍ, REPAR-TAMOS!!

SÍ, TODOS!!

SÍ, MUCHOS!!


NO!! TENDRÍA QUE PAGAR

IMPUESTOS…

IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPFIRPFIRPF




- 27 -

de dividendos entre sociedades no acarrea coste fiscal alguno en el IS, en la medida en la que se establece

una deducción al 100% para evitar la doble imposición de los dividendos percibidos cuyo efecto es una

tributación nula. En un segundo nivel cada sociedad holding de rama familiar decidiría libremente sobre la

política de reparto de dividendos, determinando, en su caso, el importe de los mismos, tal y como se

representa a continuación:

FIGURA 18: Acuerdo de mínimos en la holding matriz y reparto de dividendos por la holding de rama familiar.

En nuestro ejemplo podemos observar que cada una de las ramas familiares consigue su objetivo,

pues mientras la holding de rama familiar de los De Vito repartirá los dividendos percibidos conforme al

deseo de los hermanos y a pesar de abonar un alto peaje fiscal en concepto del IRPF, las holding de rama

familiar de Noriega y de las hermanas Sastre, por los motivos fiscales expuestos, no repartirán dividendos.

2.4. FACILITA EL CUMPLIMIENTO DE LOS REQUISITOS DE ACCESO A LOS BENEFICIOS

FISCALES EN EL ISD.

Don Felipe Banks era uno de los máximos accionistas de una sociedad holding, ostentando un grado de

participación del 16% además de desempeñar en la misma el puesto de director del departamento financiero

obteniendo unas remuneraciones del citado cargo que constituían su principal fuente de renta. Sus cuatro hijos

siempre se habían mantenido al margen del negocio familiar y ninguno trabajaba ni ostentaba participación alguna

en la empresa. Sin embargo, don Felipe Banks, que acaba de cumplir los 65 años, desea jubilarse y transmitir por

partes iguales a sus cuatro hijos la participación en la empresa, por lo que pasan a ostentar un 4% cada uno.

Recordemos que en los supuestos de transmisión inter vivos de la empresa familiar, para poder

acceder a los beneficios fiscales en el ISD se exigía el cumplimiento de una serie de requisitos con carácter

previo a la transmisión (que en el ejemplo se cumplen), y adicionalmente, una vez transmitida la empresa,

los sucesores deberían cumplir con el grado de participación exigido legalmente en la entidad -5% de forma

individual o 20% de forma conjunta- y que, al menos uno de ellos, percibiera por su cargo en la empresa su

principal fuente de renta. Pues bien, al adquirir los cuatro hermanos las participaciones de la sociedad





ISIS

NO REPARTONO REPARTOHOLDINGHOLDING

FAMILIAR 3FAMILIAR 3

NO REPARTONO REPARTO


IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPF






ISIS

NO REPARTONO REPARTOHOLDINGHOLDING

FAMILIAR 3FAMILIAR 3

NO REPARTONO REPARTO


IRPFIRPF IRPFIRPF IRPFIRPF

Se contempla en IS una deducción del 100% por los dividendos percibidos entre empresas




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holding por donación de su padre don Felipe Banks, obsérvese que ninguno de los cuatro hermanos podrá

disfrutar del beneficio fiscal considerado, pues ni el requisito relativo al grado de participación –un 5% de

forma individual o un 20% junto con familiares de hasta segundo grado- ni el requisito relativo a las

remuneraciones percibidas por el desempeño de puestos directivos –ninguno de los hermanos desempeña

un puesto directivo en la sociedad holding matriz- se cumple por ninguno de los hermanos.

FIGURA 19: No acceso a la bonificación en ISD al incumplir los requisitos de participación y remuneraciones.

Sin embargo, la creación de una sociedad holding de rama familiar facilitará en gran medida el

acceso a los beneficios fiscales. Así pues, bastará con la constitución de una sociedad holding familiar a la

que los cuatro hermanos aportarán sus respectivas participaciones, por lo que, en este caso será la propia

sociedad holding familiar la que participe al 16% en la sociedad holding matriz. A su vez, los cuatro

hermanos ostentarán una participación individual del 25% sobre la sociedad holding familiar, con lo que

todos y cada uno de los mismos alcanzarán el requisito de participación exigido por la normativa fiscal.

Además, en cuanto a las remuneraciones por las funciones directivas, bastará con establecer para uno sólo de

los hermanos una retribución de cuantía suficiente por el desempeño de tareas de dirección en la sociedad

holding familiar, retribución que puede ser consensuada entre hermanos.

FIGURA 20: El acceso a la bonificación en el ISD mediante la creación de sociedades holding de rama familiar.




HOLDINGHOLDINGFAMILIARFAMILIAR

25%25%25%25%25%25%25%25%

16%16%

SÍSÍEXENTASEXENTAS

RemuneracionesRemuneraciones





25%25%25%25%25%25%25%25%

16%16%







25%25%25%25%25%25%25%25% 25%25%25%25%25%25%25%25%

16%16%


RemuneracionesRemuneraciones

L E C H EL E C H EAL IM E N T AC IÓ NA LIM E N T AC IÓ N

AL Q U IL E R E S AL Q U IL E R E S S AN S ANS AN S AN

S O C IE D A DS O C IE D A DH O L D IN GH O L D IN G

4%4 % 4%4 % 4 %4% 4 %4 %16%16%

NONOEXENTASEXENTAS

L E C H EL E C H EAL IM E N T AC IÓ NA LIM E N T AC IÓ N



4%4 % 4%4 % 4 %4% 4 %4 %16%16%

L E C H EL E C H EL E C H EL E C H EAL IM E N T AC IÓ NA LIM E N T AC IÓ NAL IM E N T AC IÓ NA LIM E N T AC IÓ N




4%4 % 4%4 % 4 %4% 4 %4 %16%16%

NONOEXENTASEXENTAS


FISCALIDAD DE LA EMPRESA PLANTEAMIENTO DEL CASO PRÁCTICO.

PLANTEAMIENTO DEL CASO PRÁCTICO. La empresa CALZADOS MERYAN S.L. se encuentra sita en Elche y tiene su domicilio social en el polígono industrial de Carrús, calle Segorbe nº 17. Está matriculada en el epígrafe 451 del IAE “Fabricación en serie de calzado”, actividad que realiza desde el año 1983 en el que fue constituida por don Antonio Alcántara junto con su mujer doña Mercedes Fernández. El ejercicio económico de CALZADOS MERYAN S.L. coincide con el año natural, y sabemos que presenta declaraciones periódicas de IVA de forma trimestral. En la actualidad, don Antonio es el gerente y administrador único de CALZADOS MERYAN S.L. Su mujer abandonó la empresa en la década de los 90 para cumplir uno de los sueños de su infancia: licenciarse en Periodismo. Doña Mercedes es ahora la redactora jefa del diario Información de Elche. La empresa cuenta con 18 trabajadores en plantilla, de los cuales tres de ellos son hijos de los fundadores:

- Toni A. F., de 29 años, y licenciado en Derecho por la Universidad de Alicante. Trabaja en el departamento legal.

- Inés A. F., de 28 años, y licenciada en Bellas Artes por la Universidad de

Valencia. Desempeña funciones administrativas. - Carlos A. F., de 22 años. Hace cuatro años empezó la licenciatura en

Economía sin mucha fortuna, abandonándola ese mismo año. Desde entonces ha trabajado en distintos puestos en la empresa. Actualmente desempeña el cargo de comercial, y es uno de los trabajadores más eficientes de la empresa.

De ellos, sólo Carlos vive en el domicilio familiar, junto con María, la hija pequeña del matrimonio, que tiene 11 años. Actualmente estudia en el Colegio Santa María de Elche. Desde muy niña tiene bien clara su vocación por la biología. Junto con todos ellos también convive en el domicilio doña Herminia, madre de doña Mercedes, jubilada de 78 años y con una discapacidad del 34%.



Incidencia fiscal de la política de retribuciones salariales y de reparto de dividendos.

Los sueldos actuales, los tipos de retención y los tipos marginales del IRPF a los que tributan los miembros que trabajan en CALZADOS MERYAN S.L. son los siguientes:

Cargo en CALZADOS MERYAN

Retribución bruta anual

Retención en IRPF

Tipo marginal IRPF

Antonio Gerente 64.700 € 31% 47% Toni Dpto. legal 35.800 € 23% 40% Inés Administrativa 33.100 € 21% 40% Carlos Comercial 25.300 € 17% 30%

Por su parte, los datos de doña Mercedes son los siguientes:

Cargo en D. INFORMACIÓN

Retribución bruta anual

Retención en IRPF

Tipo marginal IRPF

Mercedes Redactora jefa 56.200 € 30% 47% Los porcentajes de participación de cada uno de los miembros de la familia en el capital de CALZADOS MERYAN S.L. son los siguientes:

Miembro de la familia

Porcentaje de participación

Antonio 30 % Mercedes 30 % Toni 10 % Inés 10 % Carlos 10 % María 10 %

TOTAL FAMILIA 100 %

Se nos informa que CALZADOS MERYAN S.L. acumula en su Balance un importe considerable de reservas como consecuencia de los beneficios obtenidos durante los últimos años, y es por ello por lo que la familia baraja traspasar al patrimonio personal de cada uno de sus miembros buena parte de dichas reservas. Se persigue que esta operación conlleve el mínimo coste fiscal para la empresa y para los miembros de la familia, y para ello se están barajando dos posibles alternativas:

- Distribuir dividendos.

- Aumentar los sueldos.



Principales incentivos fiscales para las PYMES. Desde su constitución, CALZADOS MERYAN S.L. nunca ha sobrepasado el umbral máximo del importe neto de la cifra de negocios legalmente establecido que le permite ser considerada como Empresa de Reducida Dimensión. Se pretende renovar progresivamente la maquinaria más antigua por nuevos equipos totalmente informatizados, mucho más modernos y menos contaminantes. CALZADOS MERYAN S.L. estima que durante los próximos tres años realizará una inversión media de unos 280.000 € anuales en la adquisición de nuevas máquinas que sustituyan a las antiguas. Puesto que durante el año anterior se jubilaron dos trabajadores y otro más fue despedido, CALZADOS MERYAN S.L. está estudiando la posibilidad de contratar tres nuevos trabajadores o bien de subcontratar una parte de la producción.

Tratamiento fiscal de las operaciones realizadas entre personas o entidades vinculadas. Ante la inminente boda de Inés, hija del matrimonio Alcántara, CALZADOS MERYAN S.L. le ha concedido un préstamo sin intereses por importe total de 250.000 €, que Inés deberá devolver íntegramente en un plazo de 5 años. Toni ha comprado durante el ejercicio uno de los inmuebles propiedad de CALZADOS MERYAN S.L., situado en pleno centro de Elche, y que inicialmente era utilizado por la empresa para oficinas, aunque en la fecha de compra estaba siendo utilizado a modo de almacén. El precio pactado fue de 160.000 €, aunque se sabe que su valor de mercado rondaba los 300.000 €.

Régimen fiscal en el IVA de las entregas interiores, entregas intracomunitarias y exportaciones. El pago fraccionado del IS correspondiente al mes de abril se estima que ascenderá a 330.000 €, aunque por diversos motivos y de forma transitoria, la empresa no dispone en estos momentos de liquidez con la que efectuar dicho pago. Se está tramitando la concesión de un préstamo con el BBVA por importe de 675.000 €, pero dicho importe no será concedido hasta finales de mayo.



Por suerte, dispone en el almacén de un stock del modelo de zapatos “Winter 10” cuyo precio de venta asciende a 280.000, y a principios de abril aparecen tres posibles clientes:

- ZAPATO ISLEÑO S.L., empresa mallorquina.

- FASHION SHOES, empresa inglesa.

- BAMBAS LA PAMA, empresa argentina.

Régimen fiscal en el IVA de las adquisiciones interiores, adquisiciones intracomunitarias e importaciones. CALZADOS MERYAN S.L. pretende adquirir durante la primera semana de julio una moderna máquina, totalmente informatizada, cuyo precio al contado asciende a 240.000 €. La citada máquina es ofertada, en igualdad de condiciones, por los siguientes proveedores:

- MAQUINARIA JONÁS S.L., empresa murciana.

- BOAO SILVANA, empresa portuguesa.

- COMPUTER MACHINE, empresa estadounidense. Se sabe, por la experiencia de otros años, que los meses de julio, agosto y septiembre son muy flojos en cuanto a las ventas de calzado, y la facturación apenas ronda los 10.000 € mensuales.



ANÁLISIS PROPUESTO.

Realice una valoración fiscal de la situación en la que se encuentra CALZADOS MERYAN S.L. y cada uno de los miembros de la familia, y para ello se pide que: √ Revise y optimice fiscalmente la política retributiva de remuneraciones

salariales y de pago de dividendos. √ Diseñe un adecuado plan de actuaciones e inversiones para poder

disfrutar de los principales beneficios fiscales asociados a las PYMES. √ Conozca y cuantifique la incidencia fiscal de las distintas operaciones

realizadas entre la empresa y los socios. √ Decida, dada la coyuntura descrita y desde una perspectiva financiero-

fiscal, a qué cliente deberá vender el stock del modelo de zapatos “Winter 10”.

√ Decida, dada la coyuntura descrita y desde una perspectiva financiero-

fiscal, a qué proveedor deberá comprar la moderna máquina informatizada.

fiscalidad de la empresa

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