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STUDI DI SETTORE 2014

a cura di Antonio Gigliotti

Studi di settore 2014

2 s

Indice

1. I SOGGETTI ACCERTABILI E I SOGGETTI ESCLUSI

1.1. Contribuenti soggetti agli studi e contribuenti esclusi Pag. 4

1.2. Contribuenti che dichiarano ricavi o compensi superiori a euro 5.164.569 Pag. 4

1.3. Inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno Pag. 5

1.4. Esclusione per criteri forfetari Pag. 10

1.5. Esclusione per gli incaricati alle vendite a domicilio Pag. 10

1.6. Esclusione per categorie reddituali Pag. 10

1.7. Contribuenti minimi Pag. 11

1.8. Codice da indicare in unico da parte dei soggetti esclusi Pag. 11

1.9. Compilazione del Modello studi di settore in presenza di alcune cause di

esclusione

Pag. 14

1.10. Casi pratici Pag. 16

1.10.1. Cessazione dell’attività Pag. 16

2. IMPRESE MULTIATTIVITÀ

2.1. Premessa Pag. 27

2.2. Cosa prevede la disposizione Pag. 27

2.3. Abrogazione dell’annotazione separata dal periodo d’imposta 2007- D.M.11

febbraio 2008

Pag. 29

2.4. Compilazione del Modello relativo all’attività prevalente Pag. 29

2.5. Modalità di annotazione separata dei ricavi Pag. 31

2.6. Concetto di ricavo Pag. 31

2.7. Cause di esclusione Pag. 33

2.8. Prospetto delle imprese multiattività Pag. 33

2.9. Cosa si intende per attività prevalente Pag. 34

2.10. Ricavi rilevanti da aggi Pag. 39

2.11. Regole particolari Pag. 40

2.12. Commercio al dettaglio di giornali Pag. 40

2.13. Commercio al dettaglio di generi di monopolio Pag. 42

2.14. Commercio al dettaglio di carburanti Pag. 43

2.15. Particolarità: ristoranti e bar Pag. 44

2.16. Compilazione del quadro F in presenza di attività soggette ad aggio Pag. 47


3

2.17. Eccezione alla multiattività: attività complementari Pag. 48

2.18. Casi pratici Pag. 50

3. I CORRETTIVI ANTICRISI


3.2. Correttivi da applicare ai risultati degli studi di settore Pag. 60

3.3. Correttivi specifici per la crisi Pag. 61

3.4. Correttivi congiunturali di settore Pag. 65

3.5. Correttivi congiunturali individuali Pag. 67

4. CRISI E ADEGUAMENTO


4.2. Adeguamento in Unico Pag. 72

4.3. Le note aggiuntive Pag. 76

4.4. I passaggi operativi Pag. 77

5. PREMIO CONGRUITÀ


5.2. Le novità del D.L. n. 201/2011 Pag. 79

5.3. Ambito di applicazione Pag. 80

5.4. Condizioni per l’accesso ai nuovi benefici Pag. 81

5.5. Benefici previsti dalla norma Pag. 84

5.6. I controlli per i non congrui Pag. 88

5.7. Vecchio premio congruità Pag. 88

5.8. Casi particolari Pag. 90


4 s

CAPITOLO 1 - I SOGGETTI ACCERTABILI E I SOGGETTI ESCLUSI

1.1. Contribuenti soggetti agli studi e contribuenti esclusi

Esempio di testo - L’originario DL 11 dicembre 2012, n.216 recante «Disposizioni urgenti volte a

evitare l'applicazione di sanzioni dell'Unione europea», anche detto DL Salva - infrazioni,

pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 288 dell'11 dicembre 2012, che recepisce le nuove regole

sulla fatturazione, contenute nella Direttiva Ue 2010/45, c.d. “Direttiva Fatturazione” è stato

inserito all’interno del testo della Legge di stabilità dai commi 324 a 335 dell’art.1.

1.2. Contribuenti che dichiarano ricavi o compensi superiori a euro 5.164.569

Sono esclusi dagli studi di settore i soggetti che hanno dichiarato ricavi o compensi di cui all’art.

85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lett. c), d) ed e), del TUIR, approvato con D.P.R. n. 917/1986,

ovvero compensi di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR di ammontare superiore a euro 5.164.569.

Si rammenta che il limite di esclusione è stato innalzato a euro 7,5 milioni con effetto dal 1°

gennaio 2007; tuttavia la norma non è stata resa operativa in considerazione verosimilmente del

fatto che i D.M. di approvazione dei “vecchi” studi prevedono ancora il limite di euro 5.164.569. Il

limite di esclusione risulta, pertanto, confermato nella precedente misura pari a euro 5.164.569.

Per effetto di tale aumento:

• i contribuenti che conseguono dei ricavi superiori a 7,5 milioni di euro non sono

tenuti a compilare il modello studi di settore;

• i contribuenti che conseguono dei ricavi compresi tra 5.164.569 e 7,5 milioni sono

esclusi dagli studi di settore ma sono comunque tenuti a compilare il Modello.

RICAVI SUPERIORI A 7,5 MILIONI DI EURO •••• NO COMPILAZIONE MODELLO STUDI DI SETTORE

•••• NO ACCERTAMENTO DA STUDI DI SETTORE

RICAVI COMPRESI TRA 5.164.569

E 7,5 MILIONI DI EURO

•••• SÌ COMPILAZIONE MODELLO STUDI DI SETTORE

•••• NO ACCERTAMENTO DA STUDI DI SETTORE


5

1.3. Inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno

Sono esclusi dagli studi di settore i soggetti che hanno iniziato o cessato l’attività in corso

d’anno.

L’esclusione per inizio o cessazione dell’attività non si applica in caso:

• di cessazione e inizio dell’attività, da parte dello stesso soggetto, entro 6 mesi dalla

data di cessazione;

• quando l’attività costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti.

a) Cessazione e inizio dell’attività entro 6 mesi

Con riferimento alla prima fattispecie, si possono presentare i seguenti casi:

• un soggetto cessa l’attività ed entro 6 mesi inizia l’esercizio di un’altra attività;

• un soggetto cessa l’attività ed entro 6 mesi “riprende” l’esercizio della medesima

attività.

Sulla condizione “temporale” che lega i due eventi (cessazione e “riattivazione”), l’Agenzia delle

Entrate, nella Circolare n. 31/E del 2007, ha avuto modo di precisare che tale requisito “... ricorre

sia nel caso in cui il periodo di cessazione dell’attività ricada per intero nell’ambito dello stesso

periodo d’imposta, sia qualora la cessazione e l’inizio entro i sei mesi siano avvenuti a cavallo di

due periodi d’imposta consecutivi...”.

Il che, in altre parole, sta ad indicare che tale ipotesi di applicazione degli studi di settore “in

continuazione” opera anche nel caso in cui la cessazione dell’attività sia avvenuta nel 2012 e

l’inizio della “nuova” sia avvenuto nel 2013 (o a cavallo tra il 2013 ed il 2014), ovviamente entro i

6 mesi dalla chiusura.La mancata applicazione della causa di esclusione, che può interessare

come detto, anche una situazione a cavallo di due anni, trova applicazione soltanto se l’attività

iniziata, entro 6 mesi dalla cessazione, rientra nel medesimo studio di settore dell’attività

precedentemente cessata.

Verificandosi tale ipotesi il contribuente non dovrà indicare una causa di esclusione nel

Modello UNICO, ma dovrà indicare, nell’apposita casella presente nel frontespizio del

Modello studi di settore, uno dei seguenti codici:

Codice “1” Cessazione e successivo inizio avvenute nel 2013

Codice “2”

Cessazione dell’attività nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2012 e

inizio “in continuazione” nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2013 da

parte dello stesso soggetto, entro 6 mesi dalla data di cessazione

Cessazione dell’attività nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2013 e

inizio “in continuazione” nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2014 da

parte dello stesso soggetto, entro 6 mesi dalla data di cessazione


6 s

Nella casella “Mesi di attività nel corso del periodo d’imposta” va indicato il numero di mesi

di esercizio dell’attività, considerando un mese intero le frazioni di mese nelle quali l’attività

si è protratta per un numero di giorni pari o superiore a 15.

SOGGETTO CON PERIODO D’IMPOSTA COINCIDENTE CON L’ANNO SOLARE

Esempio 1

Attività cessata in data 20 aprile 2013 e ripresa (con medesimo codice attività) il 5 ottobre

2013:

Esempio 2

Attività cessata in data 20 dicembre 2013 e ripresa (con medesimo codice attività) il 2

febbraio 2012:

Esempio 3

Attività cessata in data 10 ottobre 2013 e ripresa (con il codice ATECO 2007 corrispondente

a quello già in uso l’anno precedente) il 10 marzo 2014:

CESSAZIONE ATTIVITÀ INIZIO MEDESIMA ATTIVITÀ OBBLIGO

13 settembre 2012 8 maggio 2013

Non soggetto allo studio né per il

2011, né per il 2012 (oltre 6 mesi

tra cessazione e inizio)

7

1

1

2

9

2


7

20 marzo 2013 10 agosto 2014

Soggetto allo studio per 8 mesi:

- periodo gennaio-marzo;

- periodo agosto-dicembre.

24 ottobre 2012 16 marzo 2013

Soggetto allo studio per:

- 10 mesi nel 2012 (gennaio-

ottobre);

- 9 mesi nel 2013 (aprile-

dicembre)

Si ritiene opportuno chiarire l’esatta portata della locuzione “da parte dello stesso soggetto”

utilizzata dal legislatore nel contesto della lett. b) del comma 4 dell’art. 10 della legge n.

146/1998.

A tale scopo bisogna distinguere tra persona fisica/imprenditore individuale e altri soggetti

(società di persone e/o di capitali, enti commerciali e non commerciali, ecc.).

Nessun problema specifico si pone con riferimento alla prima ipotesi.

Infatti, per la persona fisica/imprenditore individuale sussiste una naturale ed insita coincidenza

tra il soggetto che ha cessato e colui che ha iniziato l’attività, nonostante l’inizio attività

avvenga con attribuzione di una nuova partita IVA.

Analogo ragionamento va applicato al caso di cessazione ed inizio attività da parte di

un’impresa familiare di cui sia titolare un imprenditore individuale, in quanto anche in tale

ipotesi non si ha una modificazione del soggetto rilevante ai fini fiscali.

Ciò premesso, ne consegue che la verifica dell’applicabilità degli studi di settore al caso

concreto dovrà essere effettuata con riferimento ai soli requisiti dell’omogeneità delle attività e

del termine di 6 mesi.

b) Mera prosecuzione dell’attività

Considerato che la norma fa riferimento alla “prosecuzione di attività” si ritiene che la non

applicabilità della causa di esclusione dagli studi di settore interessa soltanto il soggetto

che prosegue l’attività (avente causa) e non coinvolge il soggetto che, a seguito

dell’operazione, cessa di fatto l’attività (dante causa).

Tale ultimo soggetto potrà, pertanto, indicare il codice di esclusione “2” nel rigo

RE1/RF1/RG1, colonna 2 del Modello UNICO 2014, ma dovrà, comunque, compilare il

Modello studi di settore.


8 s

A titolo esemplificativo costituiscono ipotesi di “mera prosecuzione di attività svolte da altri

soggetti”:

• l’acquisto o affitto di azienda;

• la successione o donazione d’azienda;

• le operazioni di trasformazione;

• le operazioni di scissione e fusione d’azienda.

Si ritiene, anche se non richiamata dalle istruzioni, che l’ipotesi di mera prosecuzione

dell’attività possa essere configurata anche in presenza di un conferimento d’azienda.

Come sopra evidenziato in tutti i casi di “mera prosecuzione”, si ritiene che il soggetto che

cessa l’attività non sarà assoggettato all’applicazione degli studi di settore, poiché nei suoi

confronti troverà applicazione la causa di esclusione relativa alla cessazione dell’attività nel

corso del periodo d’imposta. Tuttavia, in base alle nuove norme introdotte dalla Finanziaria

2007, come già detto, tale contribuente sarà, comunque, tenuto a presentare il Modello per

la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore.

Pertanto, restano obbligati all’applicazione degli studi di settore solamente i soggetti che

iniziano una nuova attività, come mera prosecuzione di una precedente, ovvero che sia

l’effetto prodotto da operazioni quali fusioni, scissioni, trasformazioni, ecc.

Non costituisce, in ogni caso, causa di esclusione dagli studi l’apertura ovvero la chiusura di

uno o più punti di produzione o di vendita.

Sino al periodo di imposta 2006 ciò sussisteva qualora l’attività esercitata nelle predette

unità locali fosse compresa in uno studio di settore per il quale non sussisteva la causa di

inapplicabilità relativa all’esercizio dell’attività in più punti di produzione o vendita (c.d.

multipunto naturali). In tal caso, l’indicazione della data di chiusura e/o di apertura doveva

essere riportata nelle note esplicative contenute nella procedura Ge.Ri.Co.

Sia per il caso di cessazione/inizio attività, che per l’ipotesi di “mera prosecuzione”, andrà

verificata la sussistenza del requisito dell’omogeneità dell’attività rispetto a quella

preesistente, il quale sussiste se le attività sono contraddistinte da un medesimo codice

attività, ovvero i codici attività sono compresi nel medesimo studio di settore.


9

Omogeneità

Le ipotesi di “cessazione e inizio attività, da parte dello stesso soggetto, entro sei mesi dalla data

di cessazione o di mera prosecuzione di attività” ricorrono nel caso in cui vi sia omogeneità

dell’attività rispetto a quella preesistente.

Più precisamente tale requisito sussiste se:

• le attività sono contraddistinte da un medesimo codice attività; ovvero;

• i codici attività sono compresi nel medesimo studio di settore.

Periodo di non normale svolgimento dell’attività

I contribuenti che si trovano in questa ipotesi, pur essendo esclusi, devono, comunque,

compilare lo studio di settore.

In proposito, si ricorda che vengono considerati “per definizione” periodi di non normale

svolgimento dell’attività quelli durante i quali l’impresa si trova in liquidazione ordinaria

ovvero in liquidazione coatta amministrativa o fallimentare.

E’ evidente che queste ipotesi non esauriscono la vasta casistica di esclusione in esame.

Al riguardo, si evidenzia che vanno considerati periodi di non svolgimento dell’attività:

• quelli in cui non è ancora iniziata l’attività produttiva prevista dall’oggetto sociale,

ad esempio perché la costituzione dell’impianto da utilizzare per lo svolgimento

dell’attività si è protratta oltre il primo periodo di imposta (per cause non dipendenti

dalla volontà dell’imprenditore), perché non sono state concesse le autorizzazioni

amministrative necessarie per lo svolgimento dell’attività, a condizione che le stesse

siano state tempestivamente richieste, ovvero perché viene svolta esclusivamente

un’attività di ricerca propedeutica allo svolgimento di altra attività produttiva di beni

e servizi, sempre che l’attività di ricerca non consenta di per sé la produzione di beni

e servizi e, quindi, il conseguimento di proventi;

• quelli durante i quali si è verificata l’interruzione dell’attività per tutto l’anno a causa

della ristrutturazione dei locali.

• In questa ipotesi è necessario che la ristrutturazione abbia riguardato tutti i locali nei

quali viene esercitata l’attività);

• quelli in cui l’imprenditore individuale o la società ha dato in affitto l’unica azienda;

• quelli in cui il contribuente ha sospeso l’attività ai fini amministrativi, dandone

comunicazione alla Camera di commercio;

• per quanto riguarda i professionisti, quelli in cui si è verificata l’interruzione

dell’attività, per la maggior parte dell’anno, a causa di provvedimenti disciplinari.


10 s

Come detto, i contribuenti che si trovano in un non normale periodo di svolgimento

dell’attività sono comunque tenuti a compilare il Modello dei dati rilevanti ai fini

dell’applicazione degli studi di settore, indicando nell’apposito campo “Note aggiuntive –

Informazioni aggiuntive”, la motivazione principale che ha impedito lo svolgimento

dell’attività economica in maniera regolare.

Va da sé che in questi casi, ove l’Agenzia delle Entrate non ritenga valida la causa di esclusione

sulla base delle motivazioni addotte dal contribuente, applicherà lo studio di settore sulla base

dei dati indicati nel Modello.

1.4. Esclusione per criteri forfetari

Questa ipotesi si verifica con riguardo ai soggetti che determinano il reddito con criteri

“forfetari”. Tali soggetti dovranno comunque compilare il Modello studi, ad eccezione del

quadro F/G dei dati contabili.

1.5. Esclusione per gli incaricati alle vendite a domicilio

Sono esclusi dall’applicazione degli studi di settore anche gli incaricati alle vendite a domicilio.

1.6. Esclusione per categorie reddituali

Questa ipotesi si verifica con riguardo ai contribuenti che sono stati classificati in una

categoria reddituale diversa da quella prevista dal quadro degli elementi contabili

contenuto nel Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello

studio di settore approvato per l’attività esercitata secondo le indicazioni fornite al punto

9.1 della Circolare Ministeriale n. 58/E/2002. E’ il caso di un soggetto che svolge, ad esempio,

una determinata attività in qualità di lavoratore autonomo, mentre lo studio di settore

relativo all’attività stessa richiede dati contabili che provengono esclusivamente da attività

d’impresa. In questo caso lo stesso soggetto può far valere la causa di esclusione dalla

compilazione e dall’applicazione dello studio di settore.

Se il contribuente si è classificato in una categoria reddituale diversa da quella prevista dal

quadro degli elementi contabili contenuto nel Modello studi di settore approvato per la sua

attività, avrà, innanzitutto, cura di verificare se ha commesso errori di classificazione. Se il

codice attività è corretto, ma non c’è corrispondenza tra gli elementi contabili richiesti nel

Modello per gli studi di settore e quelli indicati dal contribuente nei quadri RE, RF o RG della

dichiarazione Modello UNICO, a causa della diversa qualificazione reddituale effettuata dal

contribuente, non si applicano né gli studi di settore né i parametri.


11

1.7. Contribuenti minimi

Non sono soggetti all’applicazione degli studi di settore e dei parametri i contribuenti che

adottano il regime dei minimi, come disciplinato dall’art. 1, commi da 96 a 117, della legge

24 dicembre 2007, n. 244 (Finanziaria per il 2008). La loro esclusione è espressamente

prevista dal comma 113, art. 1 della Finanziaria 2008.

RIEPILOGO SOGGETTI ESCLUSI

• contribuenti che dichiarano ricavi o compensi superiori a € 5.164.569;

• inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno;

• periodo di non normale svolgimento dell’attività;

• esclusione per criteri forfetari;

• esclusione per gli incaricati alle vendite a domicilio;

• esclusione per categorie reddituali;

• contribuenti minimi.

1.8. Codice da indicare in unico da parte dei soggetti esclusi

Per la compilazione e l’invio delle dichiarazioni UNICO 2014, come è solito, si

devono individuare i codici di esclusione, che devono essere indicati nell’apposita

casella posta nel primo rigo dei quadri RE, RF, RG come di seguito riportati:

1 Inizio dell’attività nel corso del periodo d’imposta.

2 Cessazione dell’attività nel corso del periodo d’imposta.

3

Ammontare dei ricavi dichiarati di cui all’art. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lett.

c), d) ed e) o dei compensi di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR, superiore a 5.164.569 e

fino a 7,5 milioni di euro (tale codice può essere utilizzato esclusivamente dai soggetti

interessati dall’esclusione dagli studi di settore).

La Finanziaria 2007 ha aumentato il limite generale dei RICAVI/COMPENSI per

l’esclusione dall’applicazione degli studi previsto nell’art. 10 della legge n. 146/1998 a

7.500.000 euro, tuttavia, i decreti di approvazione dei singoli studi di settore prevedono

ancora il limite di 5.164.569 euro.

Detti contribuenti sono tenuti alla compilazione dei modelli degli studi.


12 s

4

Ammontare dei ricavi dichiarati di cui all’art. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alla lett.

c), d) ed e) o dei compensi di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR, superiore a 7,5 milioni di

euro, ovvero, in caso di esclusione dall’applicazione dei parametri, superiore a 5.164.569

euro:

• 7.500.000 euro per i soggetti che svolgono attività per i cui è approvato lo studio

di settore;

• 5.164.569 euro per i soggetti che svolgono attività a cui si applicano i parametri.

Tali soggetti non devono compilare né il Modello relativo agli studi di settore, né quello

relativo ai parametri.

5

Periodo di non normale svolgimento dell’attività, in quanto l’impresa è in liquidazione

ordinaria.

Pur sussistendo la causa di esclusione, in base a quanto previsto dalla Finanziaria 2007

deve essere comunque compilato il Modello dello studio di settore.

6

Periodo di non normale svolgimento dell’attività, in quanto l’impresa è in liquidazione

coatta amministrativa o fallimentare.

Tali soggetti non devono compilare il Modello relativo agli studi di settore.

7

Altre situazioni di non normale svolgimento dell’attività.

Ad esempio:

a) mancato inizio dell’attività produttiva principale dovuto a:

• impianti non ultimati per cause non dipendenti dalla volontà

dell’imprenditore;

• autorizzazioni amministrative necessarie richieste, ma non ancora rilasciate;

• svolgimento esclusivo di attività di ricerca propedeutica, che non consente

l’autonoma realizzazione di proventi;

b) interruzione dell’attività per tutto l’anno a causa di ristrutturazione di tutti i locali in

cui si effettua la produzione;

c) affitto dell’unica azienda da parte dell’imprenditore individuale;

d) attività sospesa ai fini amministrativi previa comunicazione alla CCIAA;

e) interruzione dell’attività per la maggior parte dell’anno a causa di provvedimenti

disciplinari (attività professionali).

Pur sussistendo la causa di esclusione, in base a quanto previsto dalla Finanziaria 2007

deve essere comunque compilato il Modello dello studio di settore.


13

Come rilevato dalla Circolare 22 maggio 2007, n. 31/E in presenza di questa causa di

esclusione va compilato il quadro “Note aggiuntive” del Modello dello studio di settore,

esplicitando la motivazione che ha impedito il normale svolgimento dell’attività.

8

Determinazione del reddito con criteri “forfetari” (agriturismo, allevamento ecc.)

Tali soggetti dovranno comunque compilare il Modello studi, ad eccezione del quadro

F/G dei dati contabili.

9 Incaricati alle vendite a domicilio.

10

Classificazione in una categoria reddituale diversa da quella prevista dal quadro degli

elementi contabili contenuto nel Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini

dell’applicazione dello studio di settore approvato per l’attività esercitata.

11

Modifica, nel corso del periodo d’imposta, dell’attività esercitata, nel caso in cui le due

attività siano soggette a due differenti studi di settore (deve, comunque, essere

compilato il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione

degli studi di settore).

12

Inutilizzabilità, in fase di accertamento, delle risultanze degli studi di settore per il

periodo di imposta 2013 prevista dal D.M. 11 febbraio 2008 e successive modificazioni

(deve, comunque, essere compilato il Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai

fini dell’applicazione degli studi di settore).

Rispetto alle cause di esclusione esposte nel paragrafo precedente i codici sopraesposti

evidenziano le seguenti peculiarità:

• per i contribuenti minimi non è previsto alcun codice di esclusione, essi sono tenuti a

compilare il quadro LM nel quale non è richiesto l’indicazione della causa di

esclusione;

• se il contribuente modifica, nel corso del periodo d’imposta, l’attività esercitata e le

due attività sono soggette a due differenti studi di settore il contribuente è escluso in

quanto si tratta di un contestuale inizio/cessazione dell’attività.

In tale ipotesi il contribuente deve indicare il codice di esclusione 11.

Codice “11” Modifica nel corso del periodo d’imposta l’attività esercitata, e le due

attività sono soggette a due differenti studi di settore.

Per i soggetti in questione l’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 29/E del 18 giugno 2009

ha chiarito che la modifica nel corso del periodo d’imposta dell’attività esercitata, si


14 s

configura come una causa di esclusione riconducibile a quella prevista per i contribuenti

che si trovano in un periodo di non normale svolgimento dell’attività, ai sensi dell’art. 10,

comma 4, lett. c), della legge n. 146 del 1998.

Si ricorda che per i soggetti esclusi dall’applicazione degli studi di settore in conseguenza di un

periodo di non normale svolgimento dell’attività, l’art. 1, comma 19, della legge n. 296/2006 ha

previsto la compilazione del Modello per l’applicazione degli studi di settore.

Il Modello che tali soggetti devono presentare è quello afferente lo studio di settore relativo

all’attività per la quale si sono conseguiti i maggiori ricavi/compensi durante il periodo

d’imposta considerato, prescindendo dalla circostanza che detta attività sia quella iniziata

o cessata.

CODICI E CAUSE DI ESCLUSIONE

Contribuenti minimi Non devono indicare alcun codice

Codice 11 Modifica dell’attività Costituisce un periodo di non normale

svolgimento dell’attività

1.9. Compilazione del Modello studi di settore in presenza di alcune cause di esclusione

Si evidenzia da subito che, fin dal Modello UNICO 2007, la presenza di una causa di

esclusione non comporta necessariamente il venir meno dell’obbligo di allegare il Modello

studi di settore riportante i dati contabili e strutturali.

Per effetto del comma 19, secondo periodo, della Finanziaria 2007 è stabilito, infatti, che:

“nelle ipotesi di cessazione dell’attività, di liquidazione ordinaria ovvero di non normale

svolgimento dell’attività, può altresì essere richiesta la compilazione del Modello, allegato

alla dichiarazione, previsto per i soggetti cui si applicano gli studi di settore”.

Per quanto riguarda la compilazione del relativo Modello di comunicazione dei dati

rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, secondo quanto precisato dalle

Istruzioni generali agli studi di settore 2014, anche per l’anno di imposta 2013, come

accennato, l’adempimento grava anche sui soggetti per i quali valgono le sotto elencate

cause di esclusione, avendo cura di indicare nell’apposita casella, posta nel primo rigo dei

quadri RE, RF, RG del Modello UNICO 2014, il codice di esclusione previsto per le diverse

fattispecie:

2. cessazione attività nel corso del periodo d’imposta;


15

3. dichiarazione di ricavi o compensi di ammontare superiore a 5.164.569 euro ed

inferiore 7.500.000 euro;

5. liquidazione ordinaria;

6. periodo di non normale svolgimento dell’attività;

7. determinazione del reddito con criteri forfetari (non va compilato il quadro F o

G dati contabili);

11. modifica, nel corso del periodo d’imposta, dell’attività esercitata, nel caso in

cui le due attività siano soggette a due differenti studi di settore;

12. inutilizzabilità, in fase di accertamento, delle risultanze degli studi di settore

per il periodo di imposta 2013 prevista dal D.M. 11 febbraio 2008 e successive

modificazioni.

Per i codici “5” “Periodo di non normale svolgimento dell’attività, in quanto l’impresa è in

liquidazione ordinaria” e “7” “Altre situazioni di non normale svolgimento dell’attività”, le

istruzioni (parte generale) precisano che se il contribuente non dispone “di alcuni dati

fondamentali per il calcolo di GERICO”, deve soltanto salvare e trasmettere la posizione in

allegato al Modello UNICO.

CONTRIBUENTE

FINALITA’ DELLA COMPILAZIONE

DEI MODELLI PER LA COMUNICAZIONE

DEI DATIRILEVANTI PER L’APPLICAZIONE

DELLO STUDIO DI SETTORE

Contribuente con ricavi o compensi superiori a

5.164.569 euro ed inferiore a 7.500.000 euro

Raccogliere le relative informazioni utili ai fini

della verifica dell’applicazione prevista dall’art.

10, comma 4, della legge n. 146/1998

• cessazione attività

• liquidazione ordinaria

• periodo di non normale svolgimento

dell’attività

• modifica, nel corso del periodo

d’imposta, dell’attività esercitata, nel

caso in cui le due attività siano soggette

a due differenti studi di settore

Individuazione di specifici indicatori di

normalità economica, idonei a rilevare la

presenza di ricavi o compensi non dichiarati

ovvero di rapporti di lavoro irregolare


16 s

In tutti i casi in cui il Modello studi di settore non va compilato il contribuente deve

allegare il nuovo Modello INE.

I soggetti con residenza o sede operativa in uno dei comuni individuati all’art. 1 del decreto del

Ministero dell’Economia e delle Finanze 1° giugno 2012 (Comuni delle Regioni dell’Emilia

Romagna Veneto e Lombardia colpiti dal sisma del maggio 2012) che, in ragione della specifica

situazione soggettiva, dichiarano una delle cause di esclusione dell’applicazione degli studi di

settore di cui all’art. 1, comma 19, secondo periodo, della legge 27 dicembre 2006, n. 296

(cessazione dell’attività, liquidazione volontaria o periodo di non normale svolgimento

dell’attività), non sono obbligati alla presentazione del Modello per la comunicazione dei dati

rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore.

1.10. Casi pratici

1.10.1. Cessazione dell’attività

Una società di capitali ha cessato l’attività il 9 ottobre 2013.

Per il 2013, periodo nel quale è avvenuta la “cessazione dell’attività”, si verifica una causa di

esclusione dall’applicazione degli studi di settore.

In presenza di tale causa va utilizzato il codice “2”.

Come previsto dall’art. 1, comma 19, della Finanziaria 2007, pur sussistendo una causa di

esclusione, il Modello studi di settore va comunque compilato ed allegato al Modello UNICO

2014.

Nel Modello UNICO 2014 la società cessata dovrà quindi:

• barrare nel frontespizio, nella sezione “Tipo dichiarazione”, la casella relativa al

Modello studi di settore che deve essere allegato:

• indicare al rigo RF1, casella 2, la causa di esclusione dall’applicazione degli studi di

settore utilizzando il codice “2”:


17

• compilare il Modello studi di settore, indicando nel frontespizio dello stesso il

numero di mesi di attività nel corso del periodo d’imposta cui si riferisce la

dichiarazione. L’obbligo di indicare il numero dei mesi nei casi di cessazione

dell’attività è stato affermato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 22 maggio

2007, n. 31/E, par. 6.1.

Le istruzioni al Modello studi di settore precisano che va considerato come mese intero la

frazione di mese nella quale l’attività si è protratta per un numero di giorni pari o superiore

a 15. Nel caso in esame, avendo la società cessato l’attività il 9 ottobre, il mese di ottobre

non va considerato e vanno indicati 9 mesi.

Inizio dell’attività al 1° gennaio o cessazione dell’attività al 31 dicembre

L’inizio o la cessazione dell’attività nel corso del periodo di imposta costituisce causa di

esclusione dall’applicazione dell’accertamento in base agli studi di settore. Tale causa di

esclusione sussiste anche quando tali eventi si verificano il 1° gennaio o il 31 dicembre.

Inizio dell’attività

L’inizio dell’attività come causa di esclusione dagli studi non è riferita all’anno di apertura della

partita IVA, ma all’anno di inizio effettivo dell’attività.

INIZIO ATTIVITÀ – SOCIETÀ CON LOCALI IN RISTRUTTURAZIONE

Una società è stata costituita in data 20 ottobre 2013.

Fino al 31 dicembre 2013 vengono ristrutturati i locali, mentre l’effettiva apertura

dell’attività avviene il 3 gennaio 2014.

La causa di esclusione dall’applicazione degli studi di settore opera sia per l’anno 2013 che

per l’anno 2014:

Anno 2013 – Costituisce un periodo di “non normale svolgimento dell’attività” in quanto

rappresenta un periodo in cui l’impresa non ha ancora iniziato l’attività produttiva;

Anno 2014 – Il contribuente è escluso dall’applicazione degli studi di settore anche per

quest’anno, perché in tale anno si è effettivamente iniziata l’attività.

Adempimenti operativi:

• UNICO 2014 – Causa di esclusione – Cod. 7 (periodo di non normale svolgimento

dell’attività);


18 s

• UNICO 2015 – Causa di esclusione – Cod. 1 (inizio. att.).

• Inizio dell’attività differita

Il 25 aprile 2013 è stata costituita la società in nome collettivo Alfa S.n.c. che svolge l’attività

di lavaggio auto, codice attività 45.20.91. La società ha iniziato effettivamente l’attività in

data 18 maggio 2013.

Il 2013 rappresenta il periodo nel quale si è verificato l’”inizio dell’attività” che costituisce

una causa di esclusione dall’applicazione degli studi di settore, per la quale va utilizzato il

codice “1”.

Come previsto in presenza della causa di esclusione “1”, il contribuente è tenuto ad allegare

al Modello UNICO 2014, il Modello INE.

La società neo costituita dovrà quindi:

• barrare nel frontespizio del Modello UNICO 2014 SP, nella sezione “Tipo

dichiarazione”, la casella relativa agli Indicatori (INE):

• indicare la causa di esclusione nel quadro RF:

• compilare il Modello INE per le società di persone da allegare al Modello UNICO

2014 SP.

• Inizio dell’attività da parte di persona fisica

Un contribuente inizia l’attività di lavorazione del marmo (cod. attività 23.70.10) in data 15

ottobre 2013.

Il 2013 rappresenta il periodo nel quale si è verificato l’”inizio dell’attività” che costituisce

una causa di esclusione dall’applicazione degli studi di settore, per la quale va utilizzato il

codice “1”.

Come previsto in presenza della causa di esclusione “1”, il contribuente è tenuto ad allegare

al Modello UNICO 2014, il Modello INE.


19

Il contribuente dovrà quindi:

• barrare nel frontespizio del Modello UNICO 2014 PF, nella sezione “Tipo

dichiarazione”, la casella relativa agli Indicatori (INE):

• indicare 1 come causa di esclusione nel quadro RG:

• compilare il Modello INE per le società di persone da allegare al Modello UNICO

2014 PF.

• LIQUIDAZIONE DI UNA SOCIETÀ DI CAPITALE

La società Alfa S.r.l. è stata posta in liquidazione con effetto dal 15 ottobre 2012. La

liquidazione prosegue anche nel 2014.

La società deve presentare:

• la dichiarazione dei redditi e quella dell’IRAP del periodo 1° gennaio 2013 – 14

ottobre 2013, utilizzando il Modello UNICO 2013 SC e quello IRAP 2013;

• la dichiarazione dei redditi e quella dell’IRAP del periodo 15 ottobre 2013 – 31

dicembre 2013 utilizzando il Modello UNICO 2014 SC e quello IRAP 2014.

Periodo ante liquidazione (dal 1° gennaio 2013 al 14 ottobre 2013)

In base alle Istruzioni parte generale degli studi di settore, il periodo compreso tra il 1°

gennaio 2012 ed il 14 ottobre 2012 (ante liquidazione) è da considerare periodo nel quale si

è verificata la “cessazione dell’attività” che costituisce una causa di esclusione

dall’applicazione degli studi di settore: codice “2”.

Per il periodo ante liquidazione la società deve:

• presentare entro il nono mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta,

cioè entro il 31 luglio 2014 il Modello UNICO 2013 SC (Modello “vecchio”);

• pur sussistendo la causa di esclusione, compilare ed allegare al Modello UNICO il

Modello studi di settore;

• barrare nel frontespizio del Modello UNICO 2013 SC, nella sezione “Tipo

dichiarazione”, la casella Modello studi di settore.


20 s

Primo periodo di liquidazione (dal 15 ottobre 2013 al 31 dicembre 2013)

Il primo periodo di liquidazione, compreso tra il 15 ottobre 2013 ed il 31 dicembre 2013, è

considerato, in base alle Istruzioni parte generale degli studi di settore, “periodo di non

normale svolgimento dell’attività” che costituisce causa di esclusione per la quale è

previsto lo specifico codice di esclusione “5”.

Per il periodo in esame la società deve:

• presentare entro il termine ordinario 1° ottobre 2014 il Modello UNICO 2015 SC;

• così come previsto dall’art. 1, comma 19, della Finanziaria 2007, pur sussistendo la

causa di esclusione, compilare ed allegare al Modello UNICO 2014 il Modello studi di

settore senza indicare alcun codice nel frontespizio del Modello. Si ritiene, inoltre,

che non vada indicato il numero di mesi cui si riferisce la dichiarazione in quanto la

Circolare 22 maggio 2007, n. 31/E richiede l’indicazione del numero di mesi di attività

nel corso del periodo d’imposta (oltre che nei 4 casi previsti nella stessa sezione del

Modello) soltanto in caso di cessazione dell’attività:


Modello studi di settore:

• indicare la causa di esclusione nel quadro RF.

• Inizio e cessazione dell’attività nello stesso periodo d’imposta

Nel febbraio 2013 è stata costituita la Alfa S.r.l. che ha regolarmente svolto la propria

attività fino al 10 dicembre 2013, data nella quale la società è stata chiusa.

Il periodo d’imposta 2013 per la Alfa S.r.l. rappresenta sia il periodo di “inizio dell’attività”,

che costituisce una causa di esclusione dall’applicazione degli studi di settore, per la quale


21

va utilizzato il codice “1”, sia il periodo di “cessazione dell’attività”, che costituisce una

causa di esclusione dall’applicazione degli studi di settore, per la quale va utilizzato il

codice “2”.

In tal caso la società può utilizzare, a propria discrezione, sia l’una che l’altra causa di

esclusione, tenendo presente che:

• utilizzando la causa di esclusione “1 – Inizio dell’attività” è sufficiente compilare ed

allegare al Modello UNICO 2013 il Modello INE;

• utilizzando la causa di esclusione “2 – Cessazione dell’attività” è necessario

compilare ed allegare al Modello UNICO 2014 il Modello studi di settore, indicando

nel frontespizio dello stesso il numero di mesi di attività nel corso del periodo

d’imposta cui si riferisce la dichiarazione.

• Inizio e cessazione stesso studio

Il sig. Rossi, imprenditore:

• in data 20 aprile 2013 cessa la propria attività contraddistinta dal codice attività:

23.61.00 – Fabbricazione di prodotti in calcestruzzo per l’edilizia;

• in data 20 giugno 2013 inizia un’attività contraddistinta dal codice attività: 23.63.00 –

Produzione di calcestruzzo pronto per l’uso.

• Poiché entrambi i codici attività sono ricompresi all’interno dello stesso studio di

settore (UD29U), si ritiene soddisfatto il requisito della omogeneità.

• Conferimento della ditta individuale in società

Il sig. Rossi, imprenditore individuale, in data 1° ottobre 2013 ha conferito l’unica azienda

nella società Alfa S.r.l., neo costituita, che svolge la sua stessa attività.

Ai fini degli studi di settore:

• il sig. Rossi nel 2013 risulta aver cessato l’attività e, quindi, è escluso

dall’applicazione degli studi di settore, anche se l’attività viene proseguita da un

altro soggetto. Di conseguenza, deve compilare ed allegare il Modello studi di

settore al Modello UNICO PF 2014;

• per la Alfa S.r.l., come precisato nella citata Circolare n. 31/E, a seguito del

conferimento d’azienda va “verificato in maniera specifica se, nel caso concreto,

siano riscontrati gli estremi della prosecuzione dell’attività, avendo riguardo al

contesto generale in cui la nuova attività viene esercitata”, ossia va verificata

l’omogeneità dell’attività svolta dalla società conferitaria rispetto a quella del

soggetto conferente.


22 s

Nel caso in esame si configura una “mera prosecuzione dell’attività” in quanto

l’attività esercitata dalla Alfa S.r.l. risulta svolta in sostanziale continuità ed

omogeneità rispetto alla precedente attività svolta dalla ditta individuale e

presenta carattere di novità solo sotto l’aspetto formale/giuridico.

Considerato che, a partire dal 2006, l’inizio dell’attività in presenza di mera

prosecuzione non costituisce più causa di esclusione, alla Alfa S.r.l. sono

applicabili gli studi di settore. Per la corretta applicazione degli stessi dovrà

essere indicato nel frontespizio il numero di mesi di attività nel periodo d’imposta.

La Alfa S.r.l. nel Modello UNICO 2014 SC dovrà:


Modello studi di settore:

• non indicare alcuna causa di esclusione al rigo RF1, in quanto gli studi di settore

devono essere applicati;

• compilare ed allegare il Modello studi di settore, indicando nel frontespizio del

Modello il codice “3” ed il numero di mesi di attività nel corso del periodo d’imposta

cui si riferisce la dichiarazione che, nel caso in esame, è pari a 2:

• Donazione dell’azienda

Padre imprenditore individuale dona l’azienda al figlio nel corso del 2013.

In questo caso:

• il padre, che cessa l’attività, risulta escluso dagli studi di settore e quindi non

accertabile per l’anno 2013, dovrà comunque compilare il modello del relativo studio

di settore;

• il figlio che inizia l’attività è comunque soggetto agli studi di settore, in quanto si

tratta di mera prosecuzione dell’attività precedentemente svolta da altri.


23

• Trasformazione

Società di persone che si trasforma in società di capitali nel corso dell’anno (ad esempio il

20 agosto 2013).

In questo caso:

• la società di persone, che cessa l’attività risulta esclusa dall’applicazione degli studi,

ma deve comunque compilare il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai

fini dell’applicazione degli studi di settore;

• la società di capitali, che pur iniziando l’attività è comunque soggetta

all’applicazione degli studi di settore, in quanto trattasi di mera prosecuzione di

attività precedentemente svolta da altri.

OPERAZIONE DATA OBBLIGHI

Donazione azienda 31 luglio

2013

Donante:

- non soggetto allo studio;

Donatario:

- soggetto allo studio periodo 31 luglio-31 dicembre

2013

Trasformazione da S.r.l. a

S.n.c.

31 agosto

2014

S.r.l.:

- non soggetta allo studio;

S.n.c.:

- soggetta allo studio periodo 31 agosto-31

dicembre 2013

Trasformazione da S.n.c. a

S.r.l.

31 luglio

2013

S.n.c.:

- non soggetta allo studio;

S.r.l.:

- soggetta allo studio periodo 31 luglio-31 dicembre

2013


24 s

• Inizio dell’attività nei 6 mesi successivi alla cessazione

Il sig. Rossi, imprenditore individuale, a ottobre 2012 ha cessato la propria attività di

lavaggio auto codice attività 45.20.91 studio di settore UG96U.

Il 13 febbraio 2013 ha iniziato la nuova attività di traino e soccorso stradale codice attività

52.21.60 studio di settore UG96U.

Poiché:

• la “nuova” attività è stata iniziata quando erano trascorsi meno di 6 mesi dalla

chiusura dell’attività precedente;

• l’attività cessata e quella iniziata, pur avendo codici attività diversi, rientrano nel

medesimo studio.

L’inizio della “nuova” attività nel corso del 2013 non costituisce una causa di esclusione

dagli studi di settore, che devono quindi essere compilati ed applicati, indicando, per una

corretta applicazione degli stessi, il numero di mesi di attività.

Nel Modello UNICO 2014 PF il sig. Rossi deve quindi:

• barrare nel frontespizio, nella sezione “Tipo dichiarazione”, anche la casella relativa

al Modello studi di settore che deve essere allegato:

• non indicare al rigo RG1 (oppure RF1, in caso di contabilità semplificata) alcuna

causa di esclusione, in quanto gli studi di settore devono essere applicati;

• compilare il Modello studi di settore, indicando nel frontespizio del Modello il codice

“2” (se la cessazione e l’inizio dell’attività nei 6 mesi fossero avvenuti nello stesso

periodo d’imposta si sarebbe dovuto indicare il codice “1”) ed il numero di mesi di

attività nel corso del periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione, che nel caso

in esame è pari a 11:

Si rammenta che, nella Circolare n. 31/E/2007, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che:

• per il conteggio dei 6 mesi tra la cessazione e l’inizio dell’attività a nulla rileva il

fatto che i due eventi si manifestino in periodi d’imposta diversi;


25

• la norma trova applicazione anche con riferimento alle attività cessate nel periodo di

imposta precedente (2012);

• per rientrare nella casistica in esame, la nuova attività non deve essere necessariamente

la stessa che è stata cessata, ma è sufficiente che rientri nel medesimo studio di settore.

ACQUISTO DI UN’AZIENDA AVVENUTO IN DATA 10 SETTEMBRE 2012 DA PARTE DI UNA NEWCO

In data 10 settembre 2013 una newco effettua l’acquisto di una azienda.

Il soggetto acquirente, benché si trovi nel primo esercizio di attività, sarà comunque tenuto

all’applicazione dello studio di settore relativo all’attività esercitata dall’azienda acquistata.

Il Modello dei dati rilevanti da allegare a UNICO 2014 dovrà essere compilato come segue:

AFFITTO DELL’UNICA AZIENDA

La società Alfa S.r.l. dal 2005 ha dato in affitto l’unica azienda alla Rossi S.n.c.

Come precisato dalle Istruzioni parte generale degli studi di settore, il periodo in cui la

società ha concesso in affitto l’unica azienda è causa di esclusione dall’applicazione degli

studi di settore. Quindi, il periodo d’imposta 2013 rappresenta per la società Alfa un periodo

di “non normale svolgimento dell’attività” per il quale va utilizzato il codice di esclusione

“7”.

Come previsto dalle disposizioni, in presenza della causa di esclusione “7”, il contribuente è

comunque tenuto a compilare ed allegare al Modello UNICO 2014 il Modello studi di

settore.

La Alfa S.r.l. dovrà quindi:

• barrare nel frontespizio del Modello UNICO 2014 SC, nella sezione “Tipo

dichiarazione”, anche la casella relativa agli studi di settore:

• indicare 7 come causa di esclusione nel quadro RF:


26 s

• compilare ed allegare al Modello UNICO il Modello studi di settore.

Va evidenziato che in tal caso va indicato nel campo Annotazioni del Modello che

il “non normale svolgimento dell’attività” deriva dall’affitto dell’unica azienda.

Per la Rossi S.n.c. il 2013 rappresenta un periodo di normale svolgimento dell’attività

per il quale trovano applicazione gli studi di settore.

SOSPENSIONE DELL’ATTIVITÀ

A causa della scarsità del lavoro nel settore edile, una società di persone, composta da due

soci, decide di interrompere temporaneamente la propria attività imprenditoriale.

Si è provveduto a comunicare l’interruzione dell’attività alla Camera di commercio, all’Inps

ed all’Inail.

I due soci della società nel frattempo cercano un lavoro dipendente. La situazione di

temporanea inattività della S.n.c. si è protratta per tutto il 2013 e continuerà anche per il

2014.

Come precisato dalle Istruzioni parte generale degli studi di settore il periodo in cui la

società ha sospeso l’attività ai fini amministrativi dandone comunicazione alla Camera di

commercio, industria, artigianato e agricoltura è causa di esclusione dall’applicazione degli

studi di settore. Quindi, il periodo d’imposta 2013 rappresenta per la s.n.c. un periodo di “non

normale svolgimento dell’attività” per il quale va utilizzato il codice di esclusione “7”.

Come previsto dalle disposizioni, in presenza della causa di esclusione “7”, il contribuente è

comunque tenuto a compilare ed allegare al Modello UNICO 2014 il Modello studi di

settore.

La società dovrà quindi:

• barrare nel frontespizio del Modello UNICO 2014 SP, nella sezione “Tipo

dichiarazione”, anche la casella relativa agli studi di settore:

• indicare la causa di esclusione nel quadro RF:

• compilare ed allegare al Modello UNICO il Modello studi di settore.

Va evidenziato che in tal caso va indicato nel campo Annotazioni del modello che il “non

normale svolgimento dell’attività” deriva dalla sospensione dell’attività.


27

CAPITOLO 2- IMPRESE MULTIATTIVITÀ

2.1. Premessa

Il D.M. 11 febbraio 2008 (pubblicato nella G.U. n. 56 del 6 marzo 2008) ha introdotto nuove

disposizioni in tema di applicazione degli studi di settore nei confronti dei contribuenti che

esercitano attività d’impresa mediante più punti di produzione e di vendita o che esercitano più

attività di impresa, non rientranti nel medesimo studio di settore.

Le disposizioni riguardano anche gli adempimenti contabili posti a carico dei predetti

contribuenti, che risultano sostanzialmente semplificati.

Il D.M. 11 febbraio 2008 ha, di fatto, modificato, con decorrenza dal periodo di imposta 2007, gli

obblighi esistenti per i soggetti multipunto e multiattività consistenti:

• nell’annotazione separata di ricavi e costi;

• nella compilazione dei Modelli per l’annotazione separata;

• nel calcolo dello studio di settore attraverso Ge.Ri.Co. AS.

Ha introdotto, inoltre, specifiche regole che, in estrema sintesi, si traducono:

• nell’annotazione separata dei soli ricavi;

• nella compilazione dello studio di settore dell’attività principale (con l’eventuale

indicazione nello stesso, del valore dei ricavi derivanti dalle differenti attività).

Fra le modifiche più importanti figura senz’altro l’uscita di scena del Modello Ge.Ri.Co.

Annotazione Separata relativo alle imprese multiattività e multipunto.

Come noto, infatti, con il D.M. 11 febbraio 2008 è stata completamente rivista la disciplina

inerente i cosiddetti contribuenti “multiattività” e “multipunto”. Il Decreto ha, in estrema sintesi,

abolito già a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2007, l’obbligo

dell’annotazione separata dei componenti rilevanti per gli studi di settore (fatto salvo per i

ricavi). Sono stati, inoltre semplificati notevolmente gli obblighi a carico dei citati contribuenti

sancendo, di fatto, il definitivo tramonto di Ge.Ri.Co. AS.

2.2. Cosa prevede la disposizione

L’art. 1, comma 1, del D.M. 11 febbraio 2008 ha innanzitutto rimodulato l’obbligo di

annotazione separata, riservandolo alla sola ipotesi delle imprese che esercitano due o più

attività per almeno una delle quali risultano approvati gli studi di settore, e limitandolo ai

soli ricavi conseguiti per le diverse attività esercitate.

Con il successivo comma 2 dell’art. 1 è stato, inoltre, stabilito che gli studi di settore trovano

applicazione nei confronti dei contribuenti “che svolgono in maniera prevalente le attività

indicate nei decreti di approvazione degli studi medesimi”, con la precisazione che, in

presenza di più attività d’impresa esercitate, gli studi di settore si applicano con riferimento


28 s

alla “attività prevalente” ove per tale è da in-tendere “quella da cui deriva nel periodo

d’imposta la maggiore entità dei ricavi”.

Più precisamente le disposizioni prevedono che i soggetti che esercitano due o più attività

d’impresa (non rientranti nel medesimo studio) con ricavi, relativi alle attività non prevalenti

superiori al 30% dell’ammontare complessivo dei ricavi conseguiti, applicheranno lo studio

di settore relativo all’attività prevalente esercitata.

ABOLIZIONE DELL’OBBLIGO DELL’ANNOTAZIONE SEPARATA

Soggetti con ricavi derivanti da attività non prevalenti

2013

Non superiori al 30% dei ricavi totali

Superiori al 30% dei ricavi totali

Si compila lo studio settore dell’attività

prevalente

Si compila lo studio di settore dell’attività

prevalente indicando nell’apposita sezione

“Imprese multiattività” i ricavi delle attività

secondarie

Tuttavia le risultanze dello studio di settore se l’attività secondaria ha un’incidenza

superiore al 30% del volume d’affari totale:

• non potranno essere utilizzate dall’Ufficio finanziario ai fini dell’accertamento, ma

solo per l’individuazione dei soggetti da sottoporre a controllo;

• non rileveranno ai fini dell’applicazione del comma 4-bis dell’art. 10 della Legge 8

maggio 1998, n. 146. Tale disposizione, si ricorda, prevede che le rettifiche sulla base

di presunzioni semplici di cui all’art. 39, comma 1, lett. d), secondo periodo, D.P.R. 29

settembre 1973, n. 600 e all’art. 54, comma 2, ultimo periodo, dello stesso decreto,

non possono essere effettuate nei confronti dei contribuenti che dichiarino, anche

per effetto dell’adeguamento, ricavi o compensi pari o superiori al livello della

congruità, ai fini dell’applicazione degli studi di settore, qualora l’ammontare delle

attività non dichiarate, con un massimo di 50 mila euro, sia pari o inferiore al 40% dei

ricavi o compensi dichiarati.

A carico dei soggetti multiattività o multipunto resta il solo obbligo di annotare separatamente i

ricavi (attribuibili alle singole attività esercitate o ai singoli punti di produzione e vendita). In

caso di mancato superamento della soglia limite, peraltro, resta confermata la piena


29

applicazione, con utilizzo anche ai fini dell’accertamento, dello studio di settore relativo

all’attività prevalente.

2.3. Abrogazione dell’annotazione separata dal periodo d’imposta 2007- D.M.11 febbraio

2008

Le disposizioni introdotte dal citato Decreto sono di seguito schematizzate:

Art. 1

L’obbligo di annotazione separata, limitato soltanto ai ricavi conseguiti, riguarda le

imprese che esercitano due o più attività, almeno una delle quali soggetta agli studi

di settore.

In presenza di più attività d’impresa, risulta applicabile lo studio di settore relativo

all’attività prevalente.

Art. 2 Sono introdotte a regime (dal 2008) nuove modalità di accertamento per le imprese

multiattività.

Art. 3 È introdotta, ai fini dell’accertamento per le imprese multiattività, una disciplina

transitoria valevole per il 2007.

Art. 4

Sono abrogate:

• le disposizioni regolamentari che prevedevano gli obblighi e i criteri di

annotazione separata;

• le cause di inapplicabilità relative all’esercizio dell’attività in due o più punti di

produzione/vendita e all’esercizio di due o più attività.

2.4. Compilazione del Modello relativo all’attività prevalente

A partire dal 2007 è stato introdotto un nuovo criterio di applicazione degli studi di settore

valido per la sola ipotesi dell’esercizio di due o più attività di impresa per almeno una delle

quali risultino approvati gli studi di settore.

Il nuovo criterio consiste nella applicabilità dello studio di settore relativo alla “attività

prevalente”, da intendere come “quella da cui deriva nel periodo d’imposta la maggiore

entità dei ricavi”.

Non è, dunque, più prevista la possibilità di applicare gli studi di settore anche con riguardo

alle attività considerate non prevalenti (mediante lo specifico software “Ge.Ri.Co.

Annotazione separata” che, conseguentemente, risulta abolito), in quanto l’applicazione nei

confronti dei contribuenti esercenti più attività d’impresa segue esclusivamente il citato

criterio della prevalenza nei ricavi.


30 s

In sostanza le disposizioni prevedono che i soggetti che esercitano due o più attività

d’impresa (non rientranti nel medesimo studio) con ricavi, relativi alle attività non prevalenti

superiori al 30% (20% per il periodo 2007) dell’ammontare complessivo dei ricavi conseguiti:

• applicheranno lo studio di settore relativo all’attività prevalente esercitata;

• saranno tenuti all’annotazione separata dei soli ricavi.

La sola applicazione del Modello relativo all’attività prevalente potrebbe comportare dei

problemi nel caso in cui l’attività secondaria abbia un’incidenza elevata sull’attività

complessiva.

In tale ipotesi, infatti, il contribuente limitandosi ad applicare lo studio di settore relativo

all’attività prevalente, potrebbe incorrere nel rischio di calcolare un ricavo presunto non

veritiero in quanto non rispondente alla reale attività svolta.

Il D.M. 11 febbraio 2008, nell’abrogare gli obblighi di annotazione separata contenuti nel

D.M. 24 dicembre 1999, ha fatto salvi gli obblighi di annotare separatamente i ricavi relativi

alle diverse attività svolte, inclusi quelli derivanti dalle attività di vendita di generi ad aggio

o a ricavo fisso.

L’obbligo sussiste nei confronti dei contribuenti che esercitano due o più attività d’impresa,

per almeno una delle quali risultino approvati gli studi di settore. In precedenza, invece,

l’obbligo di annotazione separata sussisteva soltanto se per tutte le attività svolte erano

applicabili gli studi di settore.

ANNOTAZIONE SEPARATA

REGOLE PER I SOGGETTI MULTIPUNTO E MULTIATTIVITÀ

Decorrenza Soggetti Adempimenti

Obbligo di annotazione

separata dei ricavi Contribuenti che esercitano

due o più attività di impresa

per almeno una delle quali

risultano approvati i relativi

studi di settore

Abrogazione dell’obbligo di

annotazione separata delle

altre componenti contabili

ed extracontabili

Periodo d’imposta in corso

al 31 dicembre 2007

e successivi Contribuenti che esercitano

l’attività in più punti di

produzione e di vendita in

locali non contigui a quelli di

produzione

Eliminazione di tutti gli

obblighi di annotazione

separata


31

2.5. Modalità di annotazione separata dei ricavi

Con riferimento alle modalità concrete di annotazione separata dei ricavi, l’Agenzia delle

Entrate, nella Circolare n. 31/E del 1° aprile 2008, richiamando la C.M. 25 febbraio 2000, n.

31/E ha precisato che può essere utilizzato il metodo ritenuto più idoneo (codici causali,

schede extracontabili, ecc.).

Abrogazione annotazione separata: la nuova norma in sintesi

In sintesi, le norme prevedono:

• il solo obbligo di annotazione separata dei ricavi relativi alle diverse attività

esercitate (i ricavi delle attività non prevalenti devono essere superiori, per il periodo

d’imposta in corso al 31 dicembre 2013, al 30% dell’ammontare complessivo dei ricavi

conseguiti) con la precisazione che devono essere annotati separatamente anche i ricavi

derivanti dall’attività di vendita di generi soggetti ad aggio o a ricavo fisso;

• tale obbligo riguarda solo i contribuenti che esercitano due o più attività di impresa per

almeno una delle quali risultino approvati gli studi di settore.

Al contrario, confrontando le nuove norme con quelle precedentemente vigenti, si evidenzia

che:

• non è più necessario, per far sorgere detto obbligo di annotazione, che per tutte le

attività esercitate trovino applicazione gli studi di settore;

• l’annotazione separata si limita ai soli ricavi e non riguarda più anche le componenti

contabili ed extracontabili, ossia quei dati strutturali rilevanti per l’applicazione degli

studi di settore.

MODALITÀ DI ANNOTAZIONE SEPARATA DEI RICAVI:

• codici causali;

• schede extracontabili;

• ecc.

2.6. Concetto di ricavo

Quanto al concetto di ricavo da annotare separatamente, si fa osservare che esso non

coincide con la definizione di cui all’art. 85 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917. Devono

essere, infatti, indicati distintamente, nel nuovo prospetto dedicato alle imprese

“multiattività” presente nei Modelli di studi di settore da allegare a UNICO 2014:


32 s

• i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o

al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa (rigo F01 Quadro contabile degli studi

di settore);

• i corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri

beni mobili, esclusi quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella

produzione (rigo F01);

• gli altri proventi considerati ricavi, esclusi quelli di cui all’art. 85, comma 1, lett. f), del

D.P.R. n. 917/1986 (rigo F02 campo 1 meno rigo F02 campo 2);

• le variazioni delle rimanenze relative ad opere, forniture e servizi di durata

ultrannuale, al netto di quelle valutate al costo (data dalla differenza fra il rigo F07

campo 1 meno il rigo F07 campo 2 e il rigo F06 campo 1 meno il rigo F06 campo 2).

L’importo da indicare nel campo “Ricavi” corrisponde alla descrizione degli importi previsti

nei righi F01 + F02 (campo 1) – F02 (campo 2) + [F07 (campo 1) – F07 (campo 2) ] – [F06

(campo 1) – F06 (campo 2)] del quadro F degli elementi contabili.

Il totale del prospetto

Ricavi

Imprese Multiattività

VA SPALMATO


33

IMPORTO DA INDICARE NEL CAMPO “RICAVI”:

righi F01 +

F02 (campo 1) –

F02 (campo 2) +

[F07 (campo 1) – F07 (campo 2) ] –

[F06 (campo 1 ) –

F06 (campo 2)]

______________________________________________

= RICAVI

2.7. Cause di esclusione

Si evidenzia inoltre che tra le cause di esclusione dagli studi di settore è stato inserito il

codice “12” per evidenziare l’“inutilizzabilità, in fase di accertamento, delle risultanze degli

studi di settore per il periodo di imposta 2013 prevista dal D.M. 11 febbraio 2008 e

successive modificazioni”. In tal caso va comunque compilato il Modello dati studi.

Tra le cause di inutilizzabilità, in fase di accertamento, delle risultanze degli studi di settore

per il periodo di imposta 2013 previste dal D.M. 11 febbraio 2008 e successive modificazioni

figura anche:

• l’esercizio di più attività (con obbligo di compilare l’apposito prospetto

“multiattività”).

2.8. Prospetto delle imprese multiattività

I soggetti, imprese multiattività, sono tenuti ad inviare il Modello relativo ai dati rilevanti ai

fini dello studio di settore, compilando l’apposito prospetto delle “Imprese multiattività”.

CODICE 12 DI ESCLUSIONE

Per contribuenti multiattività


34 s

Il prospetto delle “Imprese multiattività” può comunque essere compilato anche se i ricavi

derivanti dalle attività non prevalenti non superano il 30% dei ricavi complessivi. La

compilazione di tale prospetto, infatti, comporta effetti anche in merito al posizionamento di

alcuni indicatori di coerenza economica, finalizzati a contrastare possibili situazioni di non

corretta indicazione dei dati previsti nei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini

dell’applicazione degli studi di settore.

In tale Modello (riferito al codice dell’attività prevalente), dovranno essere, comunque,

indicati i dati (contabili ed extracontabili) con riguardo all’intera attività d’impresa

esercitata.

Per le imprese che esercitano 2 o più attività d’impresa di cui almeno una soggetta agli studi

di settore si dovranno annotare distintamente solo i ricavi relativi alle diverse attività

esercitate.

Il prospetto riporta i ricavi:

• dell’attività prevalente soggetta a studio (Rigo 1);

• delle attività non prevalenti soggette a studi di settore (Rigo 2);

• delle altre attività soggette a studi (Rigo 3);

• delle attività accessorie soggette a parametri (Rigo 4);

• delle attività ad aggio o a ricavo fisso (Rigo 5).

Per il periodo di imposta 2013, come ripetuto più volte, il prospetto non deve essere

compilato qualora i ricavi delle attività accessorie siano pari o inferiori al 30%.

Al fine di verificare il superamento delle soglie il contribuente è tenuto all’annotazione separata

in contabilità o nei registri dei ricavi derivanti dalle diverse attività.

2.9. Cosa si intende per attività prevalente

Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate con Circolare n. 31/E/2008, si considera

“attività prevalente”, il complesso di attività considerate dal medesimo studio di settore, da

cui deriva la maggiore entità di ricavi in un periodo di imposta.

I contribuenti che esercitano più attività d’impresa devono, innanzitutto, valutare se due o

più delle attività esercitate sono comprese nello stesso studio di settore; in tale ipotesi,

ai fini della determinazione dell’attività prevalente, si devono sommare i ricavi

provenienti dalle attività che, seppur contraddistinte da diversi codici d’attività, rientrano

nel campo di applicazione del medesimo studio di settore.

Lo stesso criterio vale, peraltro, anche nel caso in cui il contribuente svolga più attività di cui

alcune soggette alla disciplina dei parametri.


35

ATTIVITÀ PREVALENTE

Esempio 1

Attività esercitata Studio applicabile Ricavi conseguiti Percentuale

Attività X Studio A 100.000 20%

Attività Y Studio A 200.000 40% 60% �

Attività Z Studio B 200.000 40%

Totale 500.000 100%

Il contribuente, valutato che i ricavi relativi alle attività rientranti nello studio A sono prevalenti,

applica e compila lo studio A, indicando in esso i dati contabili ed extracontabili riferiti a tutte le

attività (X, Y e Z).

Esempio 2

Come evidenziato in precedenza, il criterio della prevalenza dei ricavi risulta applicabile

anche nel caso in cui tra le diverse attività svolte ce ne sia una che risulti soggetta a

parametri. Vediamo l’esempio.



Attività Y Studio A 550.000 55% 75% �

Attività Z Parametri 250.000 25%

Totale 1.000.000 100%

Anche nel caso in esame risulta applicabile lo studio A a tutte le attività (X, Y e Z).

Esempio 3

Nell’ipotesi in cui le attività appartengano a studi diversi si identificherà direttamente

l’attività prevalente, in quanto non sono presenti più attività nello stesso studio.


36 s



Attività Y Studio B 750.000 50% �

Attività Z Parametri 450.000 30%

Totale 1.500.000 100%

Nel caso sopra esposto si applica lo studio B, in quanto l’attività Y è prevalente.

Esempio 4

Nell’ipotesi in cui l’attività prevalente sia soggetta ai parametri risulteranno applicabili i

parametri relativi a tale attività.



Attività Y Studio B 800.000 10%

Attività Z Parametri 1.000.000 50% �

Totale 2.000.000 100%

Nel caso sopra esposto si applicano i parametri, in quanto l’attività Z è prevalente

Attività esercitata Attività X Attività Y Attività Z

Studio applicabile Studio A Studio A Studio B

Ricavi conseguiti 200.000 400.000 400.000

Percentuale 20% 40% 40%

Attività Prevalente 60%


37


Studio applicabile Studio A Studio A Parametri

Ricavi conseguiti 400.000 1.100.000 500.000



Studio applicabile Studio A Studio B Parametri

Ricavi conseguiti 600.000 1.500.000 900.000


PRESENZA DI PIÙ ATTIVITÀ – RIEPILOGO DISCIPLINA PER IL PERIODO D’IMPOSTA 2013

Attività

prevalente

Attività

secondaria

Incidenza

attività

secondaria

Compilazione di

Studi di

settore

Studi di

settore

Maggiore

del 30%

STUDI DI SETTORE ATTIVITA’

PREVALENTE

Attenzione:

Deve essere compilato il quadro

“Imprese multiattività”

Studi di

settore

Studi di

settore

Inferiore

al 30%


PREVALENTE

Studi di

settore Parametri

Maggiore

del 30%


PREVALENTE

Attività Prevalente 75%

Attività Prevalente


38 s

Attenzione:

Deve essere compilato il quadro


Studi di

settore Parametri

Inferiore

al 30%


PREVALENTE

Parametri Studi di

settore

Maggiore

del 30% PARAMETRI

Parametri Studi di

settore

Inferiore

al 30% PARAMETRI

Ricavi rilevanti ai fini del calcolo dell’attività prevalente

I corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui

scambio è diretta l’attività dell’impresa; i corrispettivi delle cessioni di materia prime e

sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, acquistati o

prodotti per essere impiegati nella produzione; i contributi in denaro, o il valore normale di

quelli in natura, spettanti sotto qualsiasi denominazione in base a contratto i contributi

spettanti esclusivamente in conto esercizio a norma di legge. Le variazioni delle rimanenze

relative a opere, forniture e servizi di durata ultrannuale al netto di quelle valutate al costo.

Ricavi non rilevanti ai fini del calcolo dell’attività prevalente

I corrispettivi delle cessioni di azioni o quote di partecipazioni al capitale di società ed enti

soggetti all’IRES che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie anche se non rientrano fra i

beni al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa. Le indennità conseguite a titolo di

risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento di beni di cui alle

precedenti lettere, i corrispettivi delle cessione si strumenti finanziari similari alle azione

previsti dall’art. 44 del TUIR emessi da società ed enti soggetti all’IRES, che non costituiscono

immobilizzazioni finanziarie, i corrispettivi delle cessioni di obbligazioni a altri titoli in serie o di

massa che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie.


39

2.10. Ricavi rilevanti da aggi

Secondo quanto chiarito nella Circolare n. 31/E/2008, ai fini della verifica della quota del

30% devono essere inclusi i ricavi relativi alle attività dalle quali derivano aggi o ricavi fissi,

considerati per l’entità dell’aggio percepito e del ricavo al netto del prezzo corrisposto al

fornitore dei beni.

Le attività soggette ad aggio o ricavo fisso, fatte salve le ipotesi, come riportato nel

paragrafo “Regole particolari”, dell’esercizio delle stesse nell’ambito degli studi di settore

VM80U (commercio al dettaglio di carburanti per autotrazione), VM13U (commercio al

dettaglio di giornali e riviste) e VM85U (commercio al dettaglio di generi di monopolio)

costituiscono “una attività a se stante” per la quale va verificato, considerando anche le altre

attività non prevalenti esercitate, il superamento della soglia del 30%.

Il prospetto imprese multiattività deve essere compilato anche quando l’impresa esercita

due o più attività d’impresa non comprese nello stesso studio di settore, se l’ammontare dei

ricavi dichiarati relativi alle attività non comprese nello studio di settore applicato, relativo

all’attività prevalente, supera il 30% del totale dei ricavi dichiarati.

Per la verifica di questa percentuale devono includersi i ricavi relativi alle attività dalle

quali derivano aggi o ricavi fissi, considerati per l’entità dell’aggio percepito e del ricavo al

netto del prezzo corrisposto ai fornitori.

Ricavi da cui derivino aggi o ricavi fissi

Come rilevato dalle istruzioni degli studi di settore, si tratta di:

• aggi conseguiti da rivenditori di generi di monopolio, valori bollati e postali, marche

assicurative e valori similari;

• ricavi derivanti:

− dalla gestione di ricevitorie, totocalcio, totogol, totip, totosei;

− dalla vendita di schede telefoniche, abbonamenti, biglietti e tessere per mezzi

pubblici, viacard, tessere e biglietti per parcheggi;

− dalla gestione di concessionarie superenalotto, enalotto, lotto;

• ricavi conseguiti per la vendita di carburanti;

• ricavi conseguiti dai rivenditori in base a contratti estimatori di giornali, di libri e di periodici,

anche su supporti audio videomagnetici.


40 s

2.11. Regole particolari

Le istruzioni ministeriali e la C.M. n. 31/E/2008 hanno precisato che le attività in cui gli aggi

e ricavi fissi sono direttamente afferenti all’attività svolta, precisamente quelle comprese

negli studi:

• VM80U: vendita al dettaglio di carburanti per autotrazione;

• VM13U: commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici;

• VM85U: commercio al dettaglio di prodotti del tabacco,

non devono essere separatamente indicati nell’apposito riquadro, ma devono, invece, essere

considerati ricavi in senso stretto e aggiunti a quelli relativi alle attività prevalenti o

secondarie esercitate dal contribuente.

In questi casi, pertanto, le istruzioni al Modello prevedono che gli aggi e i ricavi fissi,

derivanti dalle attività incluse nei predetti studi, devono essere inclusi tra i “Ricavi” (rigo

F08) del Quadro F dei dati contabili, ma non devono essere indicati nel rigo 5 del prospetto

di composizione dei ricavi “Imprese multiattività”.

In sostanza, per queste specifiche attività caratterizzate contemporaneamente e tipicamente

da “ricavi ordinari” e da “ricavi da aggio”, non occorre separare le due tipologie di ricavi

(ordinari e da aggio), ma entrambi confluiscono nel rigo 1 del prospetto “Imprese Multiattività”.

2.12. Commercio al dettaglio di giornali

VM13U (commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici)

Il Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello Studio di settore

VM13U deve essere compilato con riferimento al periodo d’imposta 2013 e deve essere

utilizzato dai soggetti che svolgono come attività prevalente quella di: “Commercio al dettaglio

di giornali, riviste e periodici”- 47.62.10.

La regola

I soggetti che esercitano come attività prevalente quella di “Commercio al dettaglio di

giornali, riviste e periodici”, compresa nello studio di settore VM13U e, congiuntamente ad

essa, esercitano in via complementare una o più attività soggette a studi di settore, non

dovranno compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività.


41

Attività “prevalente”: giornali, riviste e periodici

+

Altre attività soggette a studi

(anche se superiori al 30%)

NO

Compilazione

Prospetto


Si precisa che, nel caso in cui vengano esercitate, con una percentuale di ricavi superiore al

30%, attività soggette a parametri, nel rigo 1 del prospetto in esame dovrà essere indicato

l’ammontare complessivo dei ricavi derivanti dallo svolgimento dell’attività oggetto dello

studio VM13U e delle sole eventuali attività complementari soggette a studi.

Attività “prevalente”: giornali, riviste e periodici

+

Altre attività soggette a parametri

(superiori al 30%)

SI

Compilazione

Prospetto


In sostanza, in questo studio di settore non si compila il prospetto imprese multiattività a

condizione che le attività non prevalenti siano soggette a studi di settore.

Qualora debba essere compilato il prospetto anzidetto, ad esempio, perché una attività non

prevalente è soggetta a parametri:

• gli aggi ed i ricavi fissi derivanti dalla vendita dei giornali, riviste e periodici, devono

essere inclusi tra i ricavi (rigo 1 del prospetto) e non devono essere indicati nel rigo 5

del prospetto stesso;

• i ricavi derivanti dalle eventuali attività non prevalenti soggette a studi di settore

devono essere anche essi ricompresi tra i ricavi (rigo 1 del prospetto);

• i ricavi derivanti dalle eventuali attività non prevalenti soggette a parametri devono

essere esposti tra i ricavi delle Altre attività non soggette a studi (rigo 4 del

prospetto).

“AGGI” DA VENDITA GIORNALI

SI

NO


42 s

2.13. Commercio al dettaglio di generi di monopolio

VM85U (commercio al dettaglio di generi di monopolio)

Il Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello Studio di settore



di generi di monopolio (tabaccheria) “- 47.26.00.

Tale studio si applica anche ai contribuenti che, unitamente all’attività di commercio al

dettaglio di generi di monopolio, svolgono attività di ricevitoria del lotto, superenalotto,

totocalcio, ecc. 92.00.01.

Lo studio si applica, inoltre, anche nel caso in cui i ricavi derivanti dall’attività di ricevitoria

siano prevalenti rispetto ai ricavi derivanti dall’attività di commercio di generi di monopolio

– Cod. att. 92.00.01.

Qualora debba essere compilato il prospetto Imprese multiattività, ad esempio perché è

esercitata una attività non prevalente soggetta a studi di settore:

• gli aggi derivanti dalla vendita di tabacchi devono essere inclusi tra i Ricavi (rigo 1

del prospetto) e non devono essere indicati nel rigo 5 dello stesso;

• i ricavi derivanti dalle attività non prevalenti soggette a studi di settore devono

essere indicati tra i ricavi (rigo 2 del prospetto) in corrispondenza del relativo codice

studio.

“AGGI” DA TABACCHI

SI

SI

NO


43

I soggetti che esercitano come attività quella di “Commercio al dettaglio di generi di monopolio

(tabaccherie)” – 47.26.00 ed esclusivamente l’attività di “Ricevitorie del Lotto, SuperEnalotto,

Totocalcio eccetera” 92.00.01 non dovranno compilare il prospetto relativo alle imprese

multiattività. Si evidenzia che, nel caso in cui vengano esercitate, con una percentuale di ricavi

superiore al 30%, altre attività diverse da quelle sopra elencate (Ricevitorie del lotto, super

enalotto, ecc.), nel rigo 1 del prospetto in esame dovrà essere indicato l’ammontare complessivo

dei ricavi derivanti dallo svolgimento della attività oggetto dello studio VM85U e dell’ attività

complementare contraddistinta dal codice ATECO 2007: 92.00.01.

Lo studio VM85U, si applica, inoltre, nel caso in cui i ricavi derivanti dall’attività di ricevitoria

siano prevalenti rispetto ai ricavi derivanti dall’attività di commercio al dettaglio di generi di

monopolio (tabaccherie).

2.14. Commercio al dettaglio di carburanti

VM80U (commercio al dettaglio di carburanti per autotrazione)

Il Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello studio di settore



di carburante per autotrazione” – 47.30.00.

Per tale studio di settore, qualora debba essere compilato il riquadro “Imprese multiattività”,

ad esempio perché è esercitata una attività non prevalente soggetta a studi di settore:

• gli aggi derivanti dalla vendita di carburanti devono essere inclusi tra i ricavi (rigo 1

del prospetto) e non devono essere indicati nel rigo 5 dello stesso;

SI


44 s

• i ricavi derivanti dalle attività non prevalenti soggette a studi di settore devono

essere esposti tra i ricavi (rigo 2 del prospetto), in corrispondenza del relativo codice

studio.

Se l’impresa esercita una delle attività rientranti nei seguenti studi di settore [(caratterizzati da

vendita con aggi o ricavi fissi) VM80U (Vendita al dettaglio di carburanti per autotrazione),

VM13U (Commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici) o VM85U (Commercio al

dettaglio di prodotti del tabacco)], gli aggi e i ricavi fissi, derivanti dalle attività incluse nei

predetti studi, devono essere inclusi tra i “Ricavi” e non devono essere indicati nel rigo 5 del

prospetto.

2.15. Particolarità: ristoranti e bar

Particolarità nella particolarità è quella che riguarda gli studi di settore:

• WG37U (Bar e caffè);

• VG36U (Ristoranti, trattorie, pizzerie).

Ma cerchiamo di capire il perché attraverso l’esame dei due studi citati.

Bar caffè e gelaterie

WG37U (bar caffè e gelaterie)

Il Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello studio di

settore WG37U deve essere compilato con riferimento al periodo d’imposta 2013 e deve

essere utilizzato dai soggetti che svolgono come attività prevalente una tra quelle di seguito

elencate:

• “Gelaterie e pasticcerie” – 56.10.30;

• “Gelaterie e pasticcerie ambulanti” – 56.10.41;

• “Bar e altri esercizi simili senza cucina” – 56.30.00.

Tale studio si applica anche se i ricavi provenienti dalla vendita di beni soggetti ad aggio o

ricavo fisso, ad esclusione di quelli derivanti dalla vendita, in base a contratti estimatori, di

giornali, libri e periodici, dalla rivendita di carburanti, nonché dalla cessione di generi di

monopolio, risultano prevalenti.

Qualora, invece, gli aggi o ricavi fissi derivino da:

• vendita, in base a contratti estimatori, di giornali, libri e periodici;

• rivendita di carburanti; nonché,

• cessione di generi di monopolio,


45

la gestione del prospetto si rende obbligatoria, con l’indicazione, se non prevalenti nel rigo

5.

Ristoranti, trattorie e pizzerie

VG36U (ristoranti, trattorie e pizzerie)

Tale studio di settore, come già anticipato, si applica anche se i ricavi provenienti dalla

vendita di beni soggetti ad aggio o ricavo fisso, ad esclusione di quelli derivanti dalla

vendita, in base a contratti estimatori, di giornali, libri e periodici, dalla rivendita di

carburanti, nonché dalla cessione di generi di monopolio, risultano prevalenti.

La regola in sintesi

In sostanza, bar (WG37U) e ristoranti (VG36U) devono tenere il seguente comportamento:

• applicano i citati studi anche se i ricavi provenienti dalla cessione di beni soggetti ad

aggio o ricavo fisso (tipici di queste attività) risultano prevalenti;

• non applicano i predetti studi nel caso in cui i ricavi prevalenti derivino da ricavi fissi

“non tipici” dell’attività, vale a dire quelli concernenti:

• la vendita in base a contratti estimatori, di giornali, libri e periodici, anche su

supporto audiovideomagnetico;

• la rivendita di carburante; nonché,

• la cessione di generi di monopolio.

Le attività soggette ad aggio o ricavo fisso da considerarsi “tipiche” (termine strano) per bar

e ristoranti, si possono ricavare per differenza: ossia, sono “tipiche” tutte le attività soggette

ad aggio o ricavo fisso ad eccezione di quelle relative:

• a contratti estimatori, di giornali, libri e periodici, anche su supporto

audiovideomagnetico (Studio VM13U);

• alla rivendita di carburante (studio VM80U);

• alla cessione di generi di monopolio (studio VM85U).

Quindi, quando sono coinvolte queste due attività, al fine di meglio comprendere quale

studio applicare, occorre mettere a confronto:

• i ricavi fissi al netto del prezzo corrisposto, concernenti la vendita di giornali,

carburanti e tabacchi;

• i restanti ricavi (compresi i ricavi “aggio” tipici dell’attività), e calcolare quali siano i

prevalenti.


46 s

TIPO ATTIVITÀ ESEMPIO OBBLIGO DEI CONTRIBUENTI

ADEMPIMENTO PER LA

NEUTRALIZZAZIONE Commercio al dettaglio di giornali 100% (VM13U)

Si applica studio VM13U

Commercio al dettaglio di tabacchi 100% (VM85U)


Attività RICAG esercitata in via esclusiva

Commercio al dettaglio di carburanti 100% (VM80U)


Gli aggi e i proventi delle attività ad aggio (giornali, tabacchi, carburanti, ecc.) sono indicati nel rigo F08

Commercio al dettaglio di giornali prevalente + Altre attività soggette a studi

• Giornali aggi 60% • Alimentari ricavi 20% • Cartoleria ricavi 20%


Gli aggi e i proventi delle attività ad aggio (giornali e altre attività) sono indicati nel rigo F08. Non va compilato il prospetto multiattività

Commercio al dettaglio di giornali non prevalente + Altre attività soggette a studi

• Giornali aggi 35% • Alimentari ricavi 55% • Cartoleria ricavi 10%

Si applica studio di settore degli alimentari, compilando il prospetto multiattività

Gli aggi dei giornali sono indicati al rigo F08 e nel prospetto multiattività sono riportati al rigo 5

Commercio al dettaglio di giornali non prevalente + Altre attività soggette a studi + Commercio al dettaglio di tabacchi

• Profumeria ricavi al 40% • Giornali aggi 25% • Tabacchi aggi 25% • Cartoleria ricavi 10%

Si applica studio di settore della profumeria, compilando il prospetto multiattività (profumeria, cartoleria, nonché giornali e tabacchi)

Gli aggi di tabacchi e giornali sono indicati al rigo F08 e nel prospetto multiattività in corrispondenza del rigo 5

Commercio al dettaglio di giornali non prevalente + Altre attività soggette a studi + Commercio al dettaglio di tabacchi + Commercio al dettaglio di carburanti

• Profumeria ricavi 35% • Giornali aggi 10% • Tabacchi aggi 25% • Carburanti aggi 30%

Si applica studio di settore della profumeria, compilando il prospetto multiattività (profumeria, cartoleria, nonché giornali, tabacchi e carburanti)

Gli aggi di giornali, tabacchi e carburanti, sono indicati al rigo F08 e nel prospetto multiattività sono riportati al rigo 5

Bar + Vendita schede e ricariche telefoniche

• Bar ricavi 75% • Schede e ricariche

telefoniche aggi 25% oppure • Bar ricavi 30% • Schede e ricariche

telefoniche aggi 70%

Si applica studio di settore WG37U (bar, caffè e gelaterie)

Gli aggi di schede e ricariche sono indicati nel rigo F08; non si compila il prospetto multiattività

Bar + Commercio al dettaglio di tabacchi con ricevitoria

• Bar ricariche 30% • Tabacchi e ricevitoria

aggi 70%

Si applica studio di settore VM85U (comm. generi di monopolio), compilando il prospetto multiattività (tabacchi e bar)

Gli aggi sono indicati al rigo F08 e nel prospetto multiattività in corrispondenza dello studio VM85U (prevalente)


47

TIPO ATTIVITÀ ESEMPIO OBBLIGO DEI CONTRIBUENTI

ADEMPIMENTO PER LA

NEUTRALIZZAZIONE Commercio al dettaglio di giornali non prevalente + Bar + Commercio al dettaglio di tabacchi + Commercio al dettaglio di carburanti

• Bar ricavi 35% • Giornali aggi 25% • Tabacchi aggi 10% • Carburanti aggi 30%

Si applica studio di settore WG37U, compilando il prospetto multiattività (bar e aggi)

Gli aggi sono indicati al rigo F08 e nel prospetto multiattività in corrispondenza del rigo 5

Bar + Ristorante + Commercio al dettaglio di tabacchi

• Ristorante ricavi 35% • Bar ricavi 25% • Tabacchi aggi 40%

Si applica studio di settore VG36U, (ristorante) compilando il prospetto multiattività (ristorante e aggi)

Gli aggi sono indicati al rigo F08 e nel prospetto multiattività in corrispondenza del rigo 5

2.16. Compilazione del quadro F in presenza di attività soggette ad aggio

Relativamente alle attività soggette ad aggio riteniamo utile evidenziare come deve

avvenire la compilazione del quadro “F (Dati contabili)” dello studio di settore. Partendo da

tutto quanto sopra esposto si sottolinea che:

• al rigo F08 va indicato l’importo degli aggi o dei ricavi al lordo del prezzo corrisposto

al fornitore, ovvero, al netto a seconda che ci si trovi in regime di contabilità

ordinaria o semplificata;

• ai righi F12 e F13 non deve essere ricompreso il valore delle esistenze iniziali (che, in

caso di contabilità ordinaria, vanno indicate al rigo F09) e delle Rimanenze Finali

(che, in caso di contabilità ordinaria, vanno indicate a rigo F10) relativo alle attività

soggette ad aggio;

• al rigo F14 non deve essere ricompreso il costo degli acquisti relativo alle attività

soggette ad aggio (che, in caso di contabilità ordinaria, vanno indicate a rigo F11);

• nel rigo F01 vanno indicati solo i ricavi dell’attività prevalente (non ad aggio o ricavo

fisso).


48 s

2.17. Eccezione alla multiattività: attività complementari

Come fin qui argomentato quando sono esercitate due o più attività, contraddistinte da

codici attività non rientranti nello stesso studio di settore, si è in presenza di una impresa

multiattività.

Tuttavia vi possono essere alcune situazioni che, pur basate sull’esercizio di più attività, non

configurano comunque ipotesi di impresa multiattività.

In sostanza, ci sono alcune ipotesi in cui il contribuente esercita più attività, ma per esse non

trova applicazione la disciplina dettata per i soggetti “multiattività”.

Specifiche attività, infatti, risultano appositamente ricompresse nello studio di settore

dell’attività prevalente e, quindi, dello studio applicabile, in quanto ad esse complementari.

Si evidenzia, al fine di una immediata comprensione, che una attività si definisce

complementare quando è esercitata, in via non prevalente, con una attività prevalente che

l’attrae nel proprio studio di settore.

In tal caso, infatti, lo studio utilizzato per lo studio di settore prevalente è elaborato in maniera

tale da ricomprendere le attività complementari da esso individuate in modo che tutte le

attività esercitate risultino come una unica attività.

Tali situazioni specifiche sono state, per espressa previsione normativa, indicate nelle

istruzioni relative agli studi di settore interessati. Di seguito, in forma tabellare, si riportano

gli studi di settore che individuano ipotesi di complementarità.


49

STUDI DI SETTORE CON ATTIVITÀ COMPLEMENTARI

STUDIO DESCRIZIONE

WG37U (gelaterie e

pasticcerie, anche ambulanti, bar e altri esercizi simili senza cucina)

I contribuenti che esercitano, come attività prevalente, una o più attività comprese nello studio di settore WG37U ed esercitano anche in via complementare esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: • Ristorazione con somministrazione (codice attività 56.10.11); • Ristorazione senza somministrazione con preparazione di cibi da asporto (codice 56.10.20); • Ristorazione ambulante (codice 56.10.42), non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. Lo studio si applica anche se i ricavi derivanti da cessioni di beni soggetti ad aggio e ricavo fisso, ad esclusione di quelli derivanti dalla vendita, in base a contratti estimatori, di giornali, libri e periodici, dalla rivendita di carburanti nonché dalla cessione di generi di monopolio, risultano prevalenti.

VM85U (commercio al

dettaglio di generi di monopolio)

I contribuenti che esercitano come attività quella di “Commercio al dettaglio di monopolio (tabaccherie)”, con codice attività 47.26.00, ed esclusivamente l’attività complementare di “Ricevitorie del Lotto, Super Enalotto, Totocalcio eccetera”, con codice attività 92.00.01, non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività. Si noti che tale regola si applica anche nell’ipotesi in cui l’attività di ricevitoria sia prevalente rispetto a quella di commercio al dettaglio di tabacchi.

WD12U (produzione di prodotti di panetteria, commercio al

dettaglio di pane)

I soggetti che esercitano come attività prevalente una o più attività comprese nello studio di settore WD12U e, congiuntamente ad esse, esercitano in via complementare esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: • “Supermercati” (codice attività 47.11.20); • “Discount di alimenti” (codice attività 47.11.30); • “Minimercati e altri esercizi non specializzati di alimentari vari” (codice attività 47.21.40); • “Commercio al dettaglio di frutta e verdura preparata e conservata” (codice attività 47.21.02); • “Commercio al dettaglio di bevande” (codice attività 47.25.00); • “Commercio al dettaglio di latte e di prodotti lattiero-caseari” (codice attività 47.29.10); • “Commercio al dettaglio di caffè torrefatto” (codice attività 47.29.20); • “Commercio al dettaglio di prodotti macrobiotici e dietetici” (codice attività 47.29.30); • “Commercio al dettaglio di altri prodotti alimentari in esercizi specializzati nca” (codice attività

47.29.90), non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività.

VG60U (gestione di stabilimenti balneari:

marittimi, lacuali e fluviali)

I soggetti che esercitano l’attività di “Gestione di stabilimenti balneari: marittimi, lacuali e fluviali” – codice attività 93.29.20 e, congiuntamente ad essa, esercitano esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: • “Ristorazione con somministrazione” (codice attività 56.10.11); • “Ristorazione senza somministrazione con preparazione di cibi da asporto” (codice attività

56.10.20); • “Gelaterie e pasticcerie” (codice attività 56.10.30); • “Gelaterie e pasticcerie ambulanti” (codice attività 56.10.41); • “Ristorazione ambulante” (codice attività 56.10.42); • “Bar e altri esercizi simili” (codice attività 56.30.00), non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività.

Si noti che i titolari di concessione per l’esercizio di attività degli stabilimenti balneari sono tenuti ad applicare lo studio VG60U anche se la relativa attività non è prevalente, nell’ambito della medesima unità produttiva.


50 s

STUDI DI SETTORE CON ATTIVITÀ COMPLEMENTARI

STUDIO DESCRIZIONE

WG44U (alberghi, affitto camere per brevi periodi, case ed appartamenti per vacanze, alloggi per studenti)

I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella ricompressa nello studio di settore WG44U e congiuntamente ad essa esercitano in via complementare esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito elencate: • “Ristorazione con somministrazione” (codice attività 56.10.11); • “Gelaterie e pasticcerie” (codice attività 56.10.30); • “Bar e altri esercizi simili senza cucina” (codice attività 56.30.00), non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività.

VG36U (ristoranti,

trattorie, pizzerie)

I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella ricompressa nello studio di settore VG36U e congiuntamente ad essa esercitano in via complementare una o più attività tra quelle di seguito elencate: • “Gelaterie e pasticcerie” (codice attività 56.10.30); • “Gelaterie e pasticcerie ambulanti” (codice attività 56.10.41); • “Bar e altri esercizi simili senza cucina” (codice attività 56.30.00), non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività.

Lo studio si applica anche se i ricavi derivanti da cessioni di beni soggetti ad aggio e ricavo fisso, ad esclusione di quelli derivanti dalla vendita, in base a contratti estimatori, di giornali, libri e periodici, dalla rivendita di carburanti, nonché dalla cessione di generi di monopolio, risultano prevalenti.

VM13U (commercio al dettaglio di

giornali, riviste e periodici)

I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella ricompressa nello studio di settore VM13U e congiuntamente ad essa esercitano in via complementare una o più attività soggette a studi di settore non devono compilare il prospetto relativo alle imprese multiattività.

Nelle specifiche ipotesi sopra riportate, dunque, la complementarità fa sì che non si

configuri una ipotesi di multiattività.

Pertanto:

• le attività complementari devono essere ricompresse nello studio di settore

dell’attività prevalente;

• se vengono esercitate solo l’attività prevalente e quelle complementari non deve

essere compilato il prospetto relativo alle imprese multiattività;

• in presenza di sole attività complementari lo studio di settore è sempre utilizzabile ai

fini dell’accertamento.

2.18. Casi pratici

Ricavi derivanti da aggi

Una impresa esercita le seguenti attività:

Commercio tabacchi Studio VM85U Ricavi lordi 300.000 Aggi (10%) 30.000

Commercio al Studio WM01U Ricavi 100.000


51

dettaglio di alimenti

L’impresa deve compilare il solo studio WM01U, poiché considerando i ricavi netti dello

studio VM85U risulta prevalente l’attività di commercio di alimenti. L’impresa deve, inoltre,

compilare il prospetto imprese multiattività, indicando nel rigo 5 gli aggi conseguiti (30.000).

Lo stesso importo di 30.000 euro, relativo agli aggi dei tabacchi, andrà indicato nella sezione

riservata ai dati contabili, rigo F08 del Modello WM01U, mentre al rigo F01 andranno riportati i

soli ricavi derivanti dalla vendita dei beni alimentari.

STUDIO DI SETTORE VM13U

Un’impresa esercita l’attività relativa allo studio di settore VM13U con i seguenti ricavi e

aggi:

Ricavi ordinari (attività soggetta a

studi) 40.000 40%

Aggi (da giornali) 60.000 60%

Ricavi totali 100.000 100%

In tal caso, pur se esistono ricavi da attività non soggette ad aggi, ma soggette a studi, si applica

lo studio di settore VM13U (i cui risultati possono essere utilizzati direttamente ai fini

dell’accertamento) e non deve essere compilato il prospetto “Imprese multiattività” presente nel

Modello dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore. Ciò in quanto i ricavi

relativi all’attività a ricavo fisso costituiscono ricavi soggetti a studio di settore e, quindi,

rientranti nello studio VM13U.



aggi:

Aggi da ricevitorie 40.000 40%

Aggi da vendita di tabacchi 60.000 60%


In tal caso, si applica lo studio di settore VM85U (i cui risultati possono essere utilizzati

direttamente ai fini dell’accertamento) e non deve essere compilato il prospetto “Imprese


52 s

multiattività” presente nel Modello dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di

settore.

Nel rigo ricavi dovrà essere indicato il totale dell’importo: 100.000.



aggi:

Aggi da vendita di carburante 60.000 60%

Ricavi da vendita pezzi di ricambio auto 40.000 40%


In tal caso, si applica lo studio di settore VM80U (i cui risultati possono essere utilizzati

direttamente ai fini dell’accertamento) indicando:

• 60.000 euro nel rigo 1 del prospetto multiattività;

• 40.000 euro nel rigo 2 del prospetto multiattività.

• STUDIO DI SETTORE WG37U.

Un’impresa esercita le seguenti attività:

Attività Studio Ricavi Percentuale

Bar WG37U 30.000 29%

Ricariche

telefoniche e

Ricevitoria

Aggi 40.000 38% 67% ��

Altra attività Parametri 25.000 23%

Altra attività Vendita di tabacchi 10.000 10%

Totale 105.000 100%

In tal caso, si applica lo studio WG37U, in quanto l’attività di bar, che include anche la

vendita di ricariche telefoniche, è l’attività prevalente (67% dei ricavi) e si dovrà compilare

anche il prospetto “Imprese multiattività”, dove si dovranno indicare:

• nel rigo 1, i ricavi pari a 70.000 (30.000+40.000);

• nel rigo 4 i ricavi per 25.000;

• nel rigo 5 gli aggi per 10.000.


53

I risultati derivanti dall’applicazione dello studio di settore non potranno essere utilizzati

direttamente ai fini dell’accertamento in quanto i ricavi delle attività “non prevalenti”

superano il 30% del totale dei ricavi.

Esempio

Attività di Bar e Tabacchi

Ricavi tipici da studio WG37U

(Bar e caffè)

Altri ricavi non tipici dello studio VM85U

(Monopolio)

• Bar: 20.500,00

• Ricavi fisso schede telefoniche: 2.100,00

• Ricavi fisso biglietti bus: 1.050,00

Totale: 23.650,00 (secondaria)

• Aggio tabacchi: 30.200,00

• Aggio valori bollati: 750,00

• Aggio giochi di abilità, Sisal, Lotto:

42.100,00

Totale: 73.050,00 (prevalente)

• COMPILAZIONE DEL QUADRO F IN PRESENZA DI AGGIO

Una tabaccheria ha acquistato nel corso del 2013 tabacchi per un totale di 90.000 euro.

Per la vendita di tali beni alla tabaccheria è riconosciuto un aggio pari a 9.000 euro.

La compilazione del quadro F dovrà avvenire indicando esclusivamente l’importo dell’aggio

riconosciuto, senza indicare i costi sostenuti per l’acquisto dei tabacchi o le somme

incassate per la vendita di tali beni.


54 s

• PROSPETTO MULTIATTIVITÀ

Esempio 1

Si consideri un’impresa che eserciti le seguenti attività:

• X (studio VG75U) ricavi 535.600 euro (52%);

• Y (studio VM11U) ricavi 350.200 euro (34%);

• Z (studio VG69U) ricavi 144.200 euro (14%);

• Totale ricavi 1.030.000 euro.

Il riquadro degli studi relativo alle imprese “multiattività” si compila nel seguente

modo:

Esempio 2



• Y (studio VM11U) ricavi 123.600 euro (12%);



Il prospetto degli studi relativo alle imprese “multiattività” non deve essere

compilato in quanto i ricavi derivanti dalle attività non prevalenti sono inferiori al

30%.


55

Esempio 3



• Y (studio VG75U) ricavi 300.000 euro (25%);



Il riquadro degli studi relativo alle imprese “multiattività” si compila nel seguente

modo:

• Solo nel secondo esempio, lo studio di settore potrà essere utilizzato come specifico

strumento di accertamento nei confronti del contribuente.

• IMPRESE CON RICAVI DERIVANTI DA AGGI O RICAVI FISSI

Esempio 1

Si consideri un’impresa esercente un’attività rientrante nello studio di settore WM01U che

consegua:

• ricavi ordinari pari a 550.000 euro (55%);

• aggi e ricavi fissi pari a 450.000 euro (45%);


Il riquadro degli studi relativo alle imprese “multiattività” si compila nel seguente modo:

Lo studio di settore non può essere utilizzato ai fini dell’accertamento.


56 s

Esempio 2

Si consideri un’impresa esercente un’attività rientrante nello studio di settore VM85U

(commercio al dettaglio di generi di monopolio) che consegua:

• ricavi ordinari pari a 300.000 euro (60%);

• aggi e ricavi fissi derivanti dalla cessione di prodotti del tabacco pari a 200.000 euro

(40%);

• Totale ricavi 500.000 euro.

• Il riquadro degli studi relativo alle imprese multiattività non deve essere compilato in

quanto gli aggi e ricavi fissi, sono considerati, in questo caso, ricavi ordinari e si

aggiungono agli 300.000 euro di ricavi ordinari del presente esempio. Lo studio può

essere utilizzato ai fini dell’accertamento.


57

CAPITOLO 3 - I CORRETTIVI ANTICRISI

3.1. Premessa

Con il D.M. 2 maggio 2014 pubblicato in Gazzetta Ufficiale il 12 maggio 2014 è stata prevista

la metodologia utilizzata, in relazione al solo periodo d’imposta 2013, per la revisione

congiunturale speciale degli studi di settore ed i relativi interventi correttivi, al fine di tener

conto degli effetti della crisi economica e dei mercati a norma dell’art. 8 del D.L. 29

novembre 2008, n. 185, convertito dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2.

Al fine di ottenere un quadro di riferimento della situazione economico-congiunturale che

ha caratterizzato il 2013, è stata svolta un’attività preliminare di individuazione ed

acquisizione di fonti informative per integrare quelle disponibili, presenti nella Banca dati

degli studi di settore.

Il quadro macroeconomico, settoriale e territoriale, è analizzato sulla base delle

pubblicazioni e delle informazioni rese disponibili da:

• Banca d’Italia;

• Istituto nazionale di statistica (ISTAT);

• Prometeia;

• Ministero dello Sviluppo Economico.

Per aggiornare al periodo d’imposta 2013 i trend economici dei singoli modelli organizzativi

(cluster), anche in relazione al territorio, le informazioni contenute nella Banca dati degli

studi di settore (ultima annualità disponibile il 2012) sono state proiettate al 2013 sulla base

delle previsioni contenute nell’ “Analisi dei macrosettori” Prometeia, dei dati relativi alle

comunicazioni annuali IVA 2014 e di quelli delle dichiarazioni annuali IVA 2014, presentate

entro il mese di febbraio.

Sulla base delle analisi svolte sulle fonti informative suddette e delle valutazioni degli

osservatori regionali per gli studi di settore, sono state apportate opportune modifiche

all’analisi di normalità economica e sono stati introdotti specifici correttivi, da applicare ai

risultati derivanti dall’applicazione degli studi di settore che tengono conto di alcune

grandezze e variabili economiche e delle relative relazioni, modificate a seguito della crisi

economica verificatasi nel corso del 2013, tra cui:

• le contrazioni più significative dei margini e delle redditività;

• il minor grado di utilizzo degli impianti e dei macchinari;

• le riduzioni delle tariffe per le prestazioni professionali;


58 s

• l’aumento del costo del carburante;

• gli andamenti congiunturali negativi intervenuti nell’ambito dei diversi settori, anche

in relazione al territorio;

• la ritardata percezione dei compensi da parte degli esercenti attività di lavoro

autonomo a fronte delle prestazioni rese.

Infine sono state acquisite per il tramite delle organizzazioni di categoria, informazioni di

natura strutturale e contabile relativamente a un significativo campione di oltre 100.000

soggetti al fine di poter riscontrare, su casi concreti riferiti al periodo d’imposta 2013, il

grado di significatività degli interventi delineati.

• Nel D.M. 2 maggio 2014 per “ricavi/compensi ai fini della congruità” si fa riferimento

a quanto previsto dai decreti di approvazione dei singoli studi di settore.

• 3.2. Interventi relativi alla analisi dei normalità economica

Gli interventi relativi all’analisi di normalità economica riguardano l’indicatore “durata delle

scorte” e si applicano ai soggetti che presentano contemporaneamente le seguenti

condizioni:

• riduzione dei ricavi, dichiarati ai fini delle congruità, nel periodo d’imposta 2013,

rispetto a quello del 2012;

• situazione di coerenza delle esistenze iniziali.

L’indicatore “durata delle scorte” è stato elaborato ai sensi dell’art. 10-bis della

legge n. 146/1998.

Il soggetto viene ritenuto coerente rispetto alle esistenze iniziali quando:

Dove: Esistenze iniziali = esistenze iniziali relative a merci, prodotti finiti, materie prime e

sussidiarie, semilavorati, ai servizi non di durata ultrannuale e alle opere, forniture e servizi

di durata ultrannuale di cui all’art. 93, comma 5, del TUIR (escluse esistenze iniziali relative

a prodotti soggetti ad aggio o ricavo fisso);

CVPROD = Costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati, e merci (esclusi


59

quelli relativi a prodotti soggetti ad aggio o ricavo fisso) + Costo per la produzione di servizi

+ esistenze iniziali – Rimanenze finali;

Esistenze finali = Rimanenze finali relative a merci, prodotti finiti, materie prime e

sussidiarie, semilavorati, ai servizi non di durata ultrannuale e alle opere, forniture e servizi

di durata ultrannuale di cui all’art. 93, comma 5, del TUIR (escluse le rimanenze finali

relative a prodotti soggetti ad aggio o ricavo fisso);

SogliaMax è la soglia massima di normalità economica dell’indicatore “Durata delle scorte”.

Per gli studi di settore evoluti nel 2013 il calcolo del CVPROD tiene conto anche delle

variabili Beni distrutti o sottratti (esclusi quelli soggetti ad aggio o ricavo fisso) relativi a

Materie prime, sussidiarie, semilavorati, merci e prodotti finiti e beni distrutti o sottratti

relativi a Esistenze iniziali relative ad opere, forniture e servizi di durata ultrannuale di cui

all’art. 93, comma 5, del TUIR.

Con riferimento all’indicatore “Durata delle scorte” la soglia massima di normalità

economica viene elevata in modo da tener conto dell’incremento delle rimanenze finali

riconducibile alla crisi economica (merci e prodotti invenduti a seguito della contrazione

delle vendite).

L’ammontare dell’incremento delle rimanenze finali riconducibili alla crisi

economica (RFcrisi) è pari a:

Dove:

Ricarico_2013 è pari al valore massimo tra 1 e (ricavi_2013 / CVPROD_2013, se

CVOPROD_2013 è positivo, altrimenti Ricarico_2013 è pari a 9999999999999999;

CVPROD_2013 = costi per l’acquisto di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci

(esclusi quelli soggetti ad aggio o ricavo fisso) + costo per la produzione di servizi è

esistenze iniziali – rimanenze finali.

Per gli studi di settore evoluti nel 2013 il calcolo del CVPROD tiene conto anche delle

variabili Beni distrutti o sottratti (esclusi quelli soggetti ad aggio o ricavo fisso) relativi a


60 s

Per i soggetti che rimangono non normali anche dopo l’applicazione delle nuove soglie di

normalità dell’indicatore “Durata delle scorte”, il maggior coso del venduto, che costituisce

il parametro di riferimento per la determinazione dei maggiori ricavi da normalità

economica, viene diminuito dell’incremento delle rimanenze finali riconducibile alla crisi

economica.

Per la determinazione del maggior costo venduto ai fini della normalità economica si rinvia

alle Note tecniche e metodologiche dei singoli studi di settore.

3.2. Correttivi da applicare ai risultati degli studi di settore

Ai risultati derivanti dall’applicazione degli studi di settore come modificati secondo quanto

descritto nel precedente paragrafo, sono applicati i seguenti interventi correttivi:

• correttivi specifici per la crisi;

• correttivi congiunturali di settore;

• correttivi congiunturali individuali.

materie prime, sussidiarie, semilavorati, merci e prodotti finiti e Beni e Beni distrutti o

sottratti relativi ad esistenze iniziali r relative ad opere, forniture e servizi di durata

ultrannuale di cui all’art. 93, comma 5, del TUIR.

L’ammontare delle rimanenze finali riconducibili alla crisi economica (RFcrisi) non può

superare la differenza tra le Rimanenze finali e le Esistenze iniziali.

La soglia massima di normalità economica dell’indicatore “Durata delle scorte” (SogliaMax)

viene sostituita, per i soggetti con CVPROD positivo (maggiore di zero), dalla nuova soglia di

normalità (NewSogliaMax), calcolata nel seguente modo:

Se ricavi_2013 sono pari a zero allora MagazzinoMedio_2013 è paria zero.


61

Tali correttivi sono applicati ai soggetti che presentano nel periodo di imposta 2013,

ricavi/compensi ai fini della congruità inferiori al ricavo/compenso puntuale di riferimento

derivante dall’applicazione dell’analisi di congruità e di normalità economica, come

modificata a seguito degli interventi descritti nel precedente paragrafo.

• Ciascuno dei correttivi applicato secondo la sequenza sopra indicata, può

comportare una riduzione dei ricavi/compensi stimati dallo studio di settore. Tale

riduzione avviene al ricavo /compenso puntuale che al ricavo/compenso minimo.

3.3. Correttivi specifici per la crisi

Al fine di adeguare, per il periodo d’imposta 2013, i risultati derivanti dall’applicazione degli

studi di settore rispetto agli effetti collegati alla crisi economica e dei mercati, sono stati

individuati specifici interventi correttivi delle finzioni di ricavo relativi al costo del

carburante.

Tali correttivi sono stati previsti per gli studi di settore di seguito elencati:

• VG68U – trasporto di merci su strada per servizi di trasloco;

• VG72A – trasporto con taxi e noleggio di autovetture con conducente;

• VG72B – atri trasporti terrestri di passeggeri.

Per tali studi il costo del carburante rappresenta una delle variabili più significative

nell’ambito delle funzioni di stima dei ricavi.

Per la definizione degli specifici interventi correttivi si è proceduto nel seguente modo:

a) per gli studi di settore indicati nella tabella sottostante, è stato individuato uno

specifico correttivo da applicare alla variabile “costi per carburanti”.

Studio di settore Correttivo

VG72A -19,1%

VG72B -21,8%

Per lo studio VG72A la variabile in questione è ripartita in Costi per Benzina, gasolio, GPL, e

metano.

Per ciascuno studio di settore, il valore del correttivo è stato determinato sulla base

dell’andamento dei prezzi del carburante, effettuando una valutazione comparativa del

relativo impatto sui conti economici del 2012 (ultimo anno disponibile della Banca dati degli


62 s

studi di settore) rispetto al 2009, anno in cui si riferiscono i dati presi a base per l’evoluzione

dello specifico studio di settore.

Per il prezzo del carburante relativo al 2009 si fa riferimento al Prezzo Medio

Nazionale Annuale – GASOLIO AUTO pubblicato dal Ministero dello Sviluppo

Economico. Il prezzo del gasolio auto relativo al 2013 è stato determinato come

media dei Prezzi Medi Nazionali Mensili – GASOLIO AUTO ponderata per il numero dei

giorni mensili. I Prezzi Medi Nazionali Mensili – GASOLIO AUTO sono pubblicati sul sito del

Ministero dello Sviluppo Economico.

Il confronto è stato effettuato, per ciascuno studio di settore, utilizzando i dati relativi al panel

di contribuenti che hanno applicato tale studio di settore per i periodi d’imposta 2009-2012 e

che presentano un incremento, nel 2012, rispetto al 2009, della spesa per il carburante e

dell’incidenza della stessa sui ricavi.

L’applicazione di tale correttivo può determinare un valore di riduzione dei ricavi stimati,

calcolato come differenza tra il ricavo puntuale derivante dalla sola applicazione

dell’analisi di congruità sui dati dichiarati e il ricavo stimato con i dati modificati con il

correttivo sopra indicato;

b) con riferimento allo studio di settore VG68U, relativo all’attività di trasporto merci su

strada e servizi di trasloco, è stato individuato un particolare correttivo che prevede quanto

segue:

• i “costi per carburanti e lubrificanti” vengono riportati ai prezzi del 2009, anno in cui

si riferiscono i darti presi a base per l’evoluzione dello studio di settore VG68U,

deflazionando i relativi costi dichiarati per il periodo d’imposta di applicazione;

L’incremento del prezzo del carburante registrato nel 2013 rispetto al 2009 è pari

al 53,89% (valore calcolato al netto dell’IVA). Fonte: Ministero dello Sviluppo

Economico, pertanto “ Costi per carburanti e lubrificanti a prezzi 2009” = “costi per

carburanti e lubrificanti dichiarati nel 2013”/1,5389.

• al ricavo puntuale, risultante dall’applicazione della sola analisi di congruità sulla

base dei costi così deflazionati, viene aggiunta la quota parte di incremento dei “costi

per carburanti e lubrificanti” traslabile sui ricavi. Tale quota è calcolata

moltiplicando l’incremento riscontrato per il coefficiente di traslazione, ponderato

sulla base delle probabilità di appartenenza a ciascun gruppo omogeneo (cluster).


63

Per la determinazione dei coefficienti di traslazione da applicare al periodo d’imposta 2013

si è proceduto come segue:

• l’incremento del costo per carburante verificatosi tra il 2009 e il 2013 è stato

suddiviso nella parte di incremento registrato tra il 2009 e il 2011 (pari al 61,12%

dell’incremento verificatosi tra il 2009 e il 2013) e per differenza, nella parte

registrata nel biennio successivo (38,88%).

L’incremento del costo per carburante nel periodo 2009-2011 è ottenuto

confrontando l’incremento (pari al 32,94%) del Prezzo Medio Nazionale Annuale –

GASOLIO AUTO (Fonte: Ministero dello Sviluppo economico) con l’incremento

complessivo registrato nel periodo 2009-2013 (pari al 53,89).

Assumendo che l’incremento del costo per carburante relativo al periodo dal 2009 al 2011

sia stato totalmente traslato sui ricavi e che una quota parte dell’incremento relativo al

periodo dal 2011 al 2013 sia stata traslata in relazione all’attività svola, i coefficienti di

traslazione individuati per il 2013 sono stati ottenuti sommando le due componenti.

Coefficiente di traslazione 2009-2011 = 1 per tutti i cluster. Moltiplicando la parte di incremento

riferita al periodo dal 2009 al 2011 per tale coefficiente, pari a 1, si ottiene la prima componente

relativa all’incremento da traslare sui ricavi.

Si sono utilizzati i coefficienti di traslazione già proposti per il p.i. 2011 (coefficiente di

traslazione 2011-2013 = coefficiente di traslazione, differenziato per cluster, applicato al

periodo d’imposta 2011). Moltiplicando la parte di incremento riferita al periodo dal 2011 al

2013 per tale coefficiente, si ottiene la seconda componente relativa all’incremento da

traslare sui ricavi.

I coefficienti di traslazione proposti per il periodo di imposta 2011 sono stati desunti da

quelli individuati per la versione precedente dello studio (UG68U) in occasione della

“revisione congiunturale speciale degli studi di settore” approvata per il periodo d’imposta

2008, riconducendoli ai cluster identificati per lo studio VG68U.

In particolare tali coefficienti sono stati individuati, per ciascuno dei 28 cluster dello studio

VG68U, selezionando il valore mediano del coefficiente di traslazione delle imprese

appartenenti al cluster stesso.

Per ciascuna impresa il coefficiente di traslazione è stato determinato, sulla base dei dati

dichiarati ai fini dell’applicazione dello studio di settore UG86U con riferimento al periodo


64 s

d’imposta 2009, con media ponderata con le relative probabilità di appartenenza ai 39

gruppi omogenei dello studio UG68U dei coefficienti di traslazione definiti per lo studio

UG68U in occasione della “Revisione congiunturale speciale degli studi di settore” con

riferimento al periodo d’imposta 2008.

Nella tabella seguente sono riportati i coefficienti di traslazione individuati, per il periodo

d’imposta 2013, per i cluster dello studio di settore VG68U.

Cluster Coefficiente

di traslazione Cluster

Coefficiente

di traslazione Cluster

Coefficiente

di traslazione

1 0,65 11 0,77 21 0,65

2 0,77 12 0,67 22 0,61

3 0,61 13 0,67 23 0,65

4 0,69 14 0,61 24 0,67

5 0,61 15 0,65 25 0,67

6 0,77 16 0,77 26 0,65

7 0,61 17 0,65 27 0,65

8 0,61 18 0,65 28 0,61

9 0,81 19 0,69

10 0,73 20 0,61

• L’applicazione del correttivo può determinare un valore di riduzione dei ricavi

stimati, calcolato come differenza tra il ricavo puntuale derivante dalla sola

applicazione dell’analisi di congruità sui dati dichiarati e il ricavo stimato applicando

lo specifico intervento correttivo individuato per lo studio VG68U.


65

3.4. Correttivi congiunturali di settore

L’elaborazione dei correttivi congiunturali di settore è stata effettuata per tutti i 205 studi di

settore in vigore per il periodo d’imposta 2013; in particolare, sono state esaminate le

riduzioni delle tariffe per i 12 studi di settore relativi alle attività professionali che

applicano funzioni di compenso basate sul numero degli incarichi e la contrazione dei

margini e della redditività per 194 studi di settore.

I 12 studi di settore relativi alle attività professionali che applicano funzioni di compenso

basate sul numero degli incarichi sono i seguenti:

UK29U – Geologi

VK01U – Attività studi notarili

VK23U – Servizi di ingegneria integrata

VK24U – Consulenze fornite da agrotecnici e periti

VK25U – Consulenze fornite da agronomi

WK02U – Attività degli studi di ingegneria

WK03U – Attività tecniche svolte da geometri

WK04U – Attività degli studi legali

WK05U – Servizi contabili e consulenze del lavoro

WK06U – Servizi forniti da revisori contabili, periti, consulenti e altri soggetti che

svolgono attività in materia di amministrazione, contabilità e tributi (attività di lavoro

autonomo)

WK17U – Periti industriali

WK18U – Studi di architettura

L’analisi della riduzione dei margini e della redditività è stata effettuata anche con

riferimento alle imprese che applicano lo studio di settore VK23U - Servizi di ingegneria

integrata.

Dalle analisi effettuate, 194 studi di settore sono stati caratterizzati nel 2013 da una

riduzione dei margini economici e della redditività, rispetto all’anno cui si riferiscono i fatti

presi a base per l’evoluzione dello specifico studio di settore, a seguito di modiche

strutturali delle relazioni tra le variabili economiche.

Per tali studi di settore sono stati individuati specifici coefficienti correttivi congiunturali,

calcolati per singolo modello organizzativo (cluster), riportai nel Sub Allegati 1.A per le

attività d’impresa e 1.B per le attività professionali.


66 s

I valori di tali correttivi sono stati determinati sulla base della analisi, per gruppo omogeneo

(cluster), dell’andamento dei conti economici e del calore dei beni strumentali mobili

rispetto all’anno a cui si riferiscono i fatti presi a base per l’evoluzione dello specifico studio

di settore, attraverso una valutazione comparativa dell’andamento dei ricavi/compresi

dichiarati e stimati n modo da cogliere la riduzione dei margini e della redditività e il minor

grado di utilizzo degli impianti e dei macchinari.

L’applicazione di tali correttivi determina un valore di riduzione dei ricavi o compensi

stimati, da considerarsi in valore assoluto, calcolato moltiplicando il ricavo o compenso

puntuale derivante dall’applicazione della sola analisi di congruità per i coefficienti

congiunturali di settore previsti per lo studio, ponderati con le probabilità di appartenenza

ai gruppi omogenei (cluster).

Per le attività d’impresa i costi variabili sono pari a:

Per le attività professionali i costi variabili sono pari a:

Per gli studi di settore delle attività professionali che applicano funzioni di compenso basate

sul numero degli incarichi, il correttivo congiunturale di settore tiene conto della riduzione

delle tariffe per le prestazioni professionali, correlata alla situazione di crisi economica.

Tale correttivo è stato determinato analizzando le informazioni contenute nella Banca fati

degli studi di settore in relazione ai periodi d’imposta 2005-2012, con l’utilizzo dei modelli

misti, per misure ripetute nel tempo.

Tali modelli consentono di stimare, attraverso la componente random (ossia la componente

ad effetti casuali), l’effetto della situazione economica di ogni periodo d’imposta sui

compensi dichiarati. Nella parte del modello con effetti fissi sono state invece considerate,

per ciascuna tipologia di attività, il numero di prestazioni effettuate specifiche del singolo

studio di settore.


67

Attraverso il confronto tra l’effetto random nel periodo d’imposta 2012 rispetto all’effetto

random relativo all’anno di costruzione dello specifico studio di settore.

I modelli misti sono dei modelli statistici particolarmente adatti ad analizzare

dati longitudinali in quanto separano, per mezzo degli effetti casuali, la

variabilità dei dati tra soggetti dalla variabilità dei dati relativi allo stesso

soggetto. Per effettuare questa separazione vengono introdotti, oltre ai parametri classici

della regressione, detti effetti fissi, anche dei parametri casuali, detti effetti casuali, volti a

modellare la struttura longitudinale dei dati.

• L’applicazione di tale correttivo determina un valore di riduzione dei compensi

stimati, da considerarsi valore assoluto, calcolato moltiplicando il compenso punitale

derivante dall’applicazione della sola analisi di congruità per il coefficiente

congiunturale di settore individuato per lo studio.

3.5. Correttivi congiunturali individuali

I correttivi congiunturali individuali intervengono ad attualizzare il modello degli studi di

settore limitatamente ai soggetti che hanno presentato nel 2013 una situazione di crisi.

Tali correttivi sono stati introdotti per tutti i 205 studi di settore in vigore per il periodo di

imposta 2013, tenendo conto dei seguenti elementi:

• la ritardata percezione dei compensi a fronte delle prestazioni rese (per i 12 studi di

settore delle attività professionali che applicano funzioni di compenso basate sul

numero degli incarichi;

Per lo studio di settore VK23U – Servizi di ingegneria integrata, il correttivo congiunturale

individuale che tiene conto della ritardata percezione dei compensi, trova applicazione solo in

caso di attività di lavoro autonomo.

• la contrazione dei costi variabili (per 194 studi di settore).


68 s

Per lo studio di settore VK23U – Servizi di ingegneria integrata, il correttivo congiunturale

individuale che tiene conto della contrazione dei costi variabili, trova applicazione solo in caso

di esercizio di attività d’impresa.

Al fine di cogliere la situazione individuale di crisi economica sulla base della contrazione di

costi variabili, per i 194 studi di settore sono stati individuati, per ogni modello organizzativo

(cluster), i coefficienti congiunturali strutturali.

In particolare, i valori di tali coefficienti congiunturali sono stati determinati analizzando i

dati relativi ai contribuenti che hanno applicato gli studi di settore per il periodo d’imposta

2012 e che mostrano una riduzione dei costi variabili nel 2013 rispetto al 2012.

Per ogni modello organizzativo (cluster) sono stati prima definiti i valori dei coefficienti

congiunturali strutturali sulla base del confronto tra i tassi di variazione, rilevati per il 2013

e il 2012, dei ricavi/compensi teorici ottenuti dopo l’applicazione del correttivo

congiunturale d settore precedentemente descritto e i tassi di variazione dei costi variabili.

Successivamente si è proceduto all’applicazione di tali correttivi congiunturali strutturali ai

ricavi/compensi teorici 2012 e 2013, ridotti a seguito dell’applicazione del correttivo

congiunturale di settore, e sono stati definiti, per ogni area territoriale omogenea, i valori

dei coefficienti congiunturali territoriali sulla base del confronto tra i tassi di variazione,

rilevati per il 2012 e il 2013, dei nuovi ricavi/compensi teorici e dei costi variabili.

Per cogliere le differenze territoriali, sono state utilizzate le analisi delle territorialità

definite nell’ambito dell’applicazione degli studi di settore, come di seguito specificato.

Per le attività economiche del settore del commercio sono stati utilizzati i risultati dello

studio relativo alla “territorialità del commercio”, definita nell’ambito dell’applicazione

degli studi di settore, che ha suddiviso il territorio nazionale in 7 aree omogenee in termini

di:

• grado di modernizzazione del commercio;

• grado di copertura dei servizi di prossimità;

• caratteristiche socio-economiche del territorio.

Per le attività economiche del comparto manifatturiero, dei servizi e delle attività

professionali son stai utilizzati i risultati dello studio relativo alla “territorialità generale”,

definita nell’ambito di applicazione degli studi di settore, che ha suddiviso il territorio

nazionale in 5 aree omogenee in termini di:

• grado di benessere;

• livello di qualificazione professionale;


69

• struttura economica.

Il correttivo congiunturale individuale può essere applicato ai soggetti che presentano, per il

periodo d’imposta 2013, costi variabili (CostiVariabili2013) inferiori ai costi variabili storici di

riferimento (CostiVariabiliStorici), individuati come il maggior valore di costi variabili tra i

periodi d’imposta 2011 e 2012.

L’applicazione del correttivo congiunturale individuale determina un valore di riduzione dei

ricavi compensi stimati calcolato moltiplicando il ricavo/compenso puntuale di riferimento

derivante dall’applicazione dell’analisi della congruità, per un coefficiente di ponderazione

che tiene conto della contrazione dei costi variabili non “spiegata” dai correttivi

congiunturali di settore, delle diversità di risultato legate a fattori territoriali nonché della

rigidità del modello di stima degli studi di settore connessa ala riduzione dei costi variabili

derivante da situazione di crisi.

Il coefficiente di ponderazione è pari a:

Dove:

la componente che spiega la contrazione individuale dell’attività

(FattoreIndividuale) è pari a:

Il tasso di variazione dei costi variabili da applicare al “correttivo congiunturale

individuale” (VarCostiVariabiliCCI) è pari a:

e VarCostiVariabiliCCS è pari alla contrazione dei costi variabili spiegata

dall’applicazione del corrispondente “correttivo congiunturale di settore”. Tale

valore è ottenuto ponderando la variazione percentuale dei costi spiegata dal

“correttivo congiunturale di settore” con le probabilità di appartenenza ai gruppi


70 s

Per i 12 studi di settore delle attività professionali che applicano finzioni di compenso

basate sul numero degli incarichi, il correttivo congiunturale individuale, tiene conto della

ritardata percezione dei compensi da parte dei professionisti a fronte di prestazioni rese,

riconducibile alla situazione di crisi economica.

A seguito delle analisi svolte è stato confermato l’intervento già effettato in relazione

all’applicazione dei 12 studi di settore delle attività professionali per i periodi d’imposta

precedenti (2009, 2010,2011 e 2012).

In particolare il correttivo è stato determinato analizzando, per il 2007 ed il 2008, la

relazione esistente tra l’andamento dei compensi dichiarati, il posizionamento rispetto

all’analisi di congruità e la percentuale di compensi relativi ad incarichi iniziati e completati

nell’anno, Tale analisi è stata svolta utilizzando un panel di contribuenti che hanno

applicato gli studi di settore per i citati periodi d’imposta 2007-2008, estratto dalla Banca

dati degli studi di settore.

L’applicazione di tale correttivo determina un valore di riduzione dei compensi stimati

inversamente proporzionale alla percentuale di compensi relativi agli incarichi iniziati e

completati nell’anno.

omogenei (cluster) e dividendo il risultato per 100; VarCostiVariabiliCCS può essere

valorizzata anche per gli studi per i quali non sono previsti i “correttivi

congiunturali di settore”;

il correttivo congiunturale individuale (CoeffCorr) è pari alla somma dei valori

ottenuti ponderando i coefficienti congiunturali strutturali con le probabilità di

appartenenza ai gruppi omogenei (cluster) e ponderando i coefficienti

congiunturali territoriali con le percentuali di appartenenza a gruppi territoriali;

il fattore di rigidità delle funzioni di regressione (FattoreRigidità) è pari a:


71

L’ammontare della riduzione è definito dalla seguente formula:

Dove:

Comprenso Stimato = compenso puntale derivante dall’applicazione della sola

analisi di congruità;

Coeff = coefficiente di riduzione che assume valore paria a 0,08;

%Incarichi = % dei compensi relativa agli incarichi iniziati e completati nel periodo

di imposta.


72 s

CAPITOLO 4 - CRISI E ADEGUAMENTO

4.1. Premessa

La decisione di adeguarsi o meno a Ge.Ri.Co. si fa sempre più dura specie alla luce degli

effetti della crisi economica in atto. Il contribuente si trova dunque a dover scegliere se

adeguarsi o meno, ma soprattutto si trova a fare i conti con le disponibilità economiche

sempre minori.

In realtà la decisione dipende da molti fattori che proviamo a riepilogare di seguito.

4.2. Adeguamento in Unico

I correttivi possono però non essere sufficienti a cogliere tutti gli effetti della crisi

economica, quindi il contribuente può trovarsi a fare i conti con ricavi stimati da Gerico che

non rispecchiano la sua situazione.

Vediamo quali sono gli elementi che deve considerare il contribuente per decidere se

adeguarsi o meno al risultato degli studi di settore:

• Possibile accertamento da studi di settore

• Sul punto va precisato che non vi è alcun automatismo applicativo derivante dalla

non congruità allo studio di settore.

• Per cui essere “non congrui” non vuol dire automaticamente essere chiamati all’invito

al contraddittorio sulla base degli studi di settore per l’accertamento da parte

dell’Ufficio.

• Valenza in termini di accertamento degli studi di settore

• Sul punto va riferito che la stessa è stata essenzialmente e definitivamente chiarita

dalle sentenze della Cassazione a Sezioni Unite (18 dicembre 2009, nn. 26635, 26636,

26637 e 26638).

• Secondo la Corte infatti:

• “Gli studi di settore sono una elaborazione statistica, il cui frutto è una ipotesi

probabilistica che per quanto seriamente approssimata può solo costituire una

presunzione semplice (...)”. In particolare, la lettura della valenza probatoria degli

studi di settore è ancor meglio individuabile nel passaggio che segue: “(...) La

procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione degli studi di

settore, così come i parametri costituisce un sistema presunzioni semplici, la cui

gravità precisione e concordanza non è ex lege determinata in relazione ai soli

standards in sé considerati ma nasce procedimentalmente in esito al contraddittorio

da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente

(che può tuttavia restare inerte assumendo le conseguenze sul piano della


73

valutazione di questo suo atteggiamento), esito che essendo alla fine di un percorso

di adeguamento della elaborazione statistica degli standard alla concreta realtà

economica del contribuente deve far parte (e condiziona la congruità) della

motivazione dell’accertamento, nella quale vanno esposte le ragioni per le quali i

rilevi del destinatario dell’attività accertativa siano state disattese. Il contribuente ha

nel giudizio relativo all’impugnazione dell’atto di accertamento, la più ampia facoltà

di prova, anche a mezzo di presunzioni semplici, ed il giudice può liberamente

valutare tanto l’applicabilità degli standard al caso concreto, che deve essere

dimostrata dall’ente impositore, quanto la controprova sul punto offerta dal

contribuente (...)”.

Pertanto anche in ipotesi di accertamento sulla base degli studi di settore saranno

necessarie comunque ulteriori prove a carico dell’Ufficio al fine di supportare l’eventuale

pretesa erariale.

GIURISPRIDENZA RECENTE

Sentenza Commento

CTR Puglia Sentenza n. 739/23/14

E’ illegittima la pretesa erariale fondata unicamente sugli

esiti dello studio di settore redatto per l’anno d’imposta

oggetto di accertamento e rielaborato dai funzionari

verificatori fondamentalmente su base presuntiva, senza

l’apporto cioè di elementi probatori convergenti

acquisibili altrove, per esempio, attraverso indagini

bancarie, considerato che era nella disponibilità dei

verificatori tutta la documentazione bancaria

CTR Veneto Sentenza n. 347/25/14

Deve essere annullato l’avviso di accertamento con cui si

contesta al contribuente, sulla scorta di una mera

incongruenza negli studi di settore, una maggiore

capacità produttiva, dunque un maggiore reddito

imponibile. Lo scostamento matematico tra il valore dei

ricavi dichiarati e quello derivante dall’applicazione degli

studi di settore è un elemento esclusivamente indiziario

di un eventuale occultamento di materia imponibile da

parte del contribuente che deve essere necessariamente

fortificato e rinforzato da altri elementi probatori

individuati dall’Ufficio finanziario


74 s

CTR Lazio 21.11.2013, n. 598/39/13

L’avviso di accertamento con cui l’Ufficio contesta

maggiori ricavi sulla scorta di indicatori di normalità

economica e studi di settore deve ritenersi illegittimo

quando è mancato il contradditorio preventivo. Questo

passaggio procedurale è fondamentale poiché consente

di adeguare le ipotesi accertative alla concreta realtà

economica dell’impresa

CTR Milano 10.1.2013, n. 01.08.2012

È contrario alla logica e all’esperienza ritenere che un

imprenditore debba dimettere l’attività entro i primi due

anni di risultati negativi senza che egli continui la stessa

nella speranza della cessazione degli elementi di crisi. Di

conseguenza l’imprenditore è legittimato ad operare

anche in situazione di crisi perdurante, senza che gli uffici

possano contestare l’antieconomicità della gestione

CTR La Spezia 27.8.2012, n. 64

La congiuntura economica non favorevole di un settore

produttivo a causa della concorrenza di Paesi emergenti

può giustificare lo scostamento percentuale dei ricavi

dichiarati rispetto a quelli determinati dallo studio di

settore

CTR Piemonte 15.3.2012, n.

14.05.2012

Scostamento giustificato da vari fattori di crisi tra cui

l’aver dovuto ricorrere a ripetuti periodi di cassa

integrazione e dall’autospensione del compenso di

amministratore

CTP Bari 28.12.2011, n. 214/15/11

È illegittimo l’accertamento effettuato sulla base di

presunzioni semplici che si discostano dai risultati degli

studi di settore.

Infatti, come già affermato dalla Corte di Cassazione

nella sentenza 15.6.2009, n. 13915, gli studi di settore

rappresentano uno strumento più affidabile rispetto agli

altri criteri di stima dei ricavi basati su presunzioni

semplici, ancorché gravi, precise e concordanti.

Cass. 28.12.2011, n. 29185 Gli studi di settore sono inapplicabili nei confronti di un

imprenditore che attesta un periodo di malattia che ne


75

impedisce la piena produttività; ciò a maggior ragione se

l’attività è stata appena iniziata.

Gli studi di settore rappresentano infatti un sistema di

presunzioni semplici la cui gravità, precisione e

concordanza discende solo dall’esito del contraddittorio

da attivare obbligatoriamente con il contribuente

• Regime premiale per i contribuenti virtuosi

• I contribuenti virtuosi (congrui e coerenti) rispetto all’applicazione degli studi di

settore, possono fruire di una particolare copertura in termini di un possibile minor

potere negli accertamenti da parte degli Uffici.

• Il comma 9, art. 10, D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, conv. con modif. con legge 22

dicembre 2011, n. 214 prevede che, nei confronti dei contribuenti soggetti al regime

di accertamento basato sugli studi di settore che dichiarano, anche per effetto di

adeguamento in dichiarazione, ricavi o compensi pari o superiori a quelli risultanti

dall’applicazione degli studi stessi, si realizzano una serie di effetti.

• la congruità e coerenza agli studi di settore può sanare la posizione con riferimento

alla disciplina delle c.d. “società di comodo ed in perdita sistemica”

• Sono infatti escluse dall’applicazione dell’art. 30 legge n.724/1994 le società che

sono congrue e coerenti ai fini dell’applicazione degli studi di settore con un

riscontro che deve essere effettuato sul periodo interessato, quindi, per la prossima

dichiarazione, sull’annualità 2013.

• La predetta causa di esclusione interessa sia le società che non superino il test sui

ricavi (comodo “tradizionali”) sia quelle in perdita sistematica (provv. 11 giugno 2012,

n. 87956).

Per quel che concerne però nello specifico il c.d. “effetto crisi” si fa presente che:

• la crisi economica in atto ha generato, una forte tensione in tema di liquidità per le

imprese;

• l’impressione è che, al di là dell’eterno dibattito sulla rappresentatività del risultato

elaborato dal software, scelte di puro impatto finanziario avranno quest’anno un

peso di certo non irrilevante.

Detto questo non sono da sottovalutare anche altri aspetti (sopra enunciati) legati a una

serie di maggiori coperture in ipotesi di congruità (e coerenza) che potrebbero far pendere

l’ago della bilancia verso un possibile adeguamento in dichiarazione.


76 s

Giova inoltre menzionare anche un altro aspetto della vicenda, che attiene per lo più al c.d.

“elemento psicologico”. In tal senso, infatti la possibilità di potersi adeguare al risultato di

Ge.Ri.Co. potrebbe essere vista come un possibile “ombrello” destinato ad evitare l’insorgere

di problemi futuri ben più gravi. Spesse volte, infatti, gli inviti conseguenti allo scostamento

intercettato dallo studio di settore, rischiano di diventare fenomeni ben più invasivi, perché

costituiscono il presupposto per controlli e verifiche di tipo analitico documentale, senza

dimenticare il possibile utilizzo congiunto con il sintetico, con tutte le conseguenze del caso.

4.3. Le note aggiuntive

Da ultimo si fa presente che l’effetto crisi non correttamente colto dal modello statistico

può essere la giustificazione da addurre in contraddittorio all’Agenzia ed eventualmente poi

nell’ambito del ricorso.

La raccolta di tutti gli elementi che possono essere utili per evidenziare la peculiarità

dell’effetto crisi sul caso specifico è raccomandabile (dati sulla crisi del settore, evoluzione

della clientela, calo del fatturato, forza lavoro, incidenza costo del venduto ecc.).

Una cosa opportuna è quella di anticipare alle Entrate i motivi dell’effetto crisi sullo

scostamento e sulla scelta del mancato adeguamento, utilizzando lo spazio “note

aggiuntive” contenute nel modello ministeriale.

Lo spazio non si presta ad articolate digressioni, ma può costituire comunque un primo

segnale di allerta all’ufficio che intendesse avviare l’accertamento, magari puntando, come

spesso accade, su una presunta condotta antieconomica del contribuente.

L’attività difensiva preventiva potrebbe poi essere ulteriormente corroborata avvalendosi

del software che verrà reso per comunicare all’amministrazione in modo più articolato

informazioni o elementi giustificativi, anche per provare l’atteggiamento collaborativo del

contribuente in vista di un eventuale contenzioso.

In caso di perdite connesse al deterioramento dei crediti che quest’anno possono essere alte

per l’effetto del credit crunch, queste impattano sul rigo F22 del modello che a sua volta

influisce sull’indicatore “incidenza dei costi residuali di gestione sui ricavi”.

• In questi casi il contribuente può ricalcolare l’indicatore, depurando il dato della

componente straordinaria. Pur rimanendo non congruo, in questo modo evidenzia i

validi motivi che possono giustificare lo scostamento.


77

4.4. I passaggi operativi

Compilazione del modello

Le regole base da ricordare: • scelta del modello: va compilato il modello riferito all’attività prevalente svolta dal contribuente,

ossia quella da cui deriva, nel corso del periodo d’imposta, il maggiore ammontare di ricavi o di compensi;

• dati extracontabili: devono essere comunicati senza considerare eventuali variazioni fiscali derivanti dall’applicazione di disposizioni tributarie;

• dati contabili: devono essere forniti tenendo conto delle eventuali variazioni fiscali determinate dall’applicazione di disposizioni tributarie ai fini delle imposte dirette

Elaborazione del risultato, decisione sull’adeguamento In caso di non congruità verificare che: • non vi siano stati errori di compilazione che abbiano attivato gli indicatori di normalità economica il

cui risultato come noto si riverbera nel ricavo puntuale elaborato dal software; • non vi siano anomalie presenti nei nuovi indicatori; • non vi siano stati errori di compilazione nell’attribuzione dei dati extracontabili che abbiano

determinato da parte del software un’errata attribuzione del cluster di appartenenza del contribuente; • sia stata effettuata correttamente la compilazione del Quadro T al fine di attivare gli appositi

correttivi congiunturali; • infine se il contribuente non si riconosce nel risultato elaborato da Ge.Ri.Co. e non ritiene opportuno

l’adeguamento in dichiarazione, può sempre far presente nell’apposito Quadro descrittivo “Annotazioni”, posto in calce al modello, le circostanze che giustificano lo scostamento

Adeguamento in Dichiarazione In Unico 2014 l’adeguamento deve essere così evidenziato: • Unico SC: rigo RF 12 (campo 1 ricavi, campo 2 maggiorazione), RS104 per quanto concerne i maggiori

ricavi e la relativa imposta riguardo all’Iva; • Unico SP: rigo RG5 o RF12 (attività d’impresa), RE5 (attività di lavoro autonomo), RS40 per quanto

concerne i maggiori ricavi e la relativa imposta riguardo all’Iva; • Unico PF: rigo RG5 o RF12 (attività d’impresa), RE5 (attività di lavoro autonomo), RS31 per quanto

concerne i maggiori ricavi e la relativa imposta riguardo all’Iva; • nella dichiarazione Irap è prevista una specifica casella dedicata all’adeguamento agli studi di settore


78 s

in ogni quadro, a seconda della tipologia di attività.

Versamenti

Le imposte dovute sui maggiori ricavi “da adeguamento” vanno versate nei termini ordinari di Unico: • entro il 16 giugno 2014; • entro il 16 luglio 2014 con la maggiorazione

dello 0,40%). Ai fini dell’adeguamento deve essere versata, entro il termine per il pagamento a saldo dell’imposta sul reddito: • una maggiorazione pari al 3% della differenza

tra i ricavi/compensi post adeguamento e i ricavi/compensi annotati nelle scritture contabili, qualora detta differenza sia superiore al 10% dei ricavi/compensi annotati;

• la maggiorazione non è dovuta per i periodi d’imposta in cui lo studio trova applicazione per la prima volta, anche a seguito di evoluzione.

La maggiorazione deve essere versata mediante l’apposito Mod. F24, (codice tributo “4726”, per le persone fisiche, oppure “2118”, per i soggetti diversi dalle persone fisiche).

Regole particolari per l’IVA: • il versamento della maggiore Iva da

adeguamento va effettuato con il codice tributo 6494;

• in caso di versamento rateale è necessario indicare in F24 il numero delle rate (R.M. 40/E/2010);

• l’adeguamento è operato senza applicazione di sanzioni e interessi;

• i maggiori corrispettivi devono essere annotati in una sezione dei registri Iva di cui agli artt. 23 “Registro delle fatture emesse” e 24 “Registro dei corrispettivi”, del decreto Iva, D.P.R. 633/1972.

Regole per l’IRAP: • Ai sensi dell’articolo 2 co. 1 D.P.R. 195/1999

l’adeguamento concorre alla determinazione della base indipendentemente dalle regole di valore della produzione di cui agli articoli 5 e 5-bis del D.Lgs. 446/97.


79

CAPITOLO 5 - PREMIO CONGRUITÀ

5.1. Premessa

L’art. 10 del D.L. n. 201/2011 ha previsto importanti modifiche in tema di studi di settore. Le

correzioni in commento annunciano benefici per i soggetti congrui e coerenti riguardanti

essenzialmente la riduzione di un anno dei termini per l’accertamento (art. 43, comma 1,

D.P.R. n. 600/1973), il blocco degli accertamenti analitico presuntivi di cui all’art. 39, comma

1, lett. d) e l’aumento della franchigia (da 1/5 a 1/3) prevista in ipotesi di accertamento

sintetico.

Si accompagna allo scenario particolarmente benevolo previsto per i contribuenti congrui e

coerenti quello decisamente più preoccupante previsto per coloro che, invece, presentano

delle anomalie rispetto all’elaborazione di Ge.Ri.Co. Il comma 11 dell’art. 10 del D.L. n.

201/2011, afferma, infatti, che nei confronti dei contribuenti non congrui l’Agenzia delle

Entrate e la Guardia di Finanza vareranno un sistema di analisi e di controllo specifico per

individuare i contribuenti più esposti al rischio di evasione utilizzando prioritariamente le

indagini bancarie.

5.2. Le novità del D.L. n. 201/2011

Le novità in tema di studi di settore contenute nell’art. 10 del Decreto “Salva Italia” sono

racchiuse nei commi da 9 a 13 e possono essere sintetizzate come segue:

D.L. N. 201/2011 – LE MODIFICHE AGLI STUDI DI SETTORE

Art. 10 D.L. n. 201/2011 Argomento

Comma 9

Benefici riservati ai soggetti congrui e coerenti:

• abolizione dei controlli analitico presuntivi (art 39 comma 1 lett.

d) per i soggetti congrui e coerenti;

• riduzione di un anno dei termini di decadenza di cui all’art. 43

D.P.R. n. 600/1973;

• aumento della franchigia prevista dall’accertamento sintetico

(che passa da 1/5 a 1/3).

Comma 10

Condizioni per l’accesso alla nuova disciplina:

• fedeltà dei dati dichiarati nel Modello studi di settore;

• coerenza rispetto agli indicatori previsti a livello di singolo

studio di settore.


80 s

Comma 11

Per i non congrui, intensificazione dei controlli attraverso la

predisposizione di apposite liste selettive ed intensificazione dei

controlli bancari.

Comma 12

Abrogazione della norma in tema di franchigia da accertamento

analitico presuntivo di cui al comma 4-bis art. 10 e art. 10-ter legge

8 maggio 1998, n. 146.

Comma 13 Decorrenza ed entrata in vigore delle nuove regole a partire dal

periodo d’imposta 2011.

5.3. Ambito di applicazione

Nello specifico la norma dispone che, nei confronti dei contribuenti soggetti

all’accertamento basato sugli studi di settore (art. 10 della legge n. 146/1998), i cui

ricavi/compensi, anche per effetto di adeguamento in dichiarazione, sono congrui con

quanto stimato dal software Ge.Ri.Co.:

• vengono preclusi gli accertamenti basati sulle presunzioni semplici di cui agli artt. 39,

comma 1, lett. d), secondo periodo, del D.P.R. n. 600/1973 e 54, comma 2 ultimo

periodo del D.P.R. n. 633/1972;

• vengono ridotti di un anno gli ordinari termini di decadenza per l’attività di

accertamento di cui all’art. 43, comma 1, del D.P.R. n. 600/1973, (la disposizione non

si applica, comunque, in caso di violazioni che comportino l’obbligo di denuncia

penale per uno dei “reati fiscali” di cui al D.Lgs. n. 74/2000);

• la determinazione sintetica del reddito complessivo è ammessa, a condizione che il

reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un terzo quello dichiarato.

L’accesso a tali benefici prevede che il contribuente:

• abbia regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati rilevanti ai fini

dell’applicazione degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati previsti;

Decorrenza nuove

disposizioni

Studi di settore

Accertamenti dal 2011

(compreso) in poi


81

• sulla base dei dati indicati, la posizione del contribuente risulti coerente con gli

specifici indicatori previsti per lo studio di settore applicato.

5.4. Condizioni per l’accesso ai nuovi benefici

Obblighi di comunicazione

Come sopra richiamato, la norma in questione prevede che, per l’accesso ai benefici previsti,

il contribuente debba risultare in linea con il ricavo/compenso puntuale elaborato da

Ge.Ri.Co., a condizione, che quanto indicato nel Modello di raccolta dati, sia “fedele”. In

buona sostanza gli elementi indicati nel Modello studi di settore da allegare ad UNICO

devono essere perfettamente rispondenti al vero e il Modello non deve contenere errore nei

dati comunicati.

Alla luce di tale modifica, è dunque chiaro come la correttezza della compilazione del

Modello è fondamentale anche al fine di poter usufruire degli istituti premiali previsti

dall’art. 10 del D.L. n. 201/2011 in commento.

Coerenza indicatori

Fra le condizioni richieste affinché operino i benefici previsti dalla norma in commento

viene prevista la necessità che la posizione del contribuente sia coerente con gli specifici

indicatori previsti dai Decreti di approvazione dello studio di settore o degli studi di settore

applicabili.

Anche in tale fattispecie la norma genera dei dubbi di applicazione.

Innanzitutto viene da chiedersi perché la stessa riporti un riferimento specifico “agli studi di

settore applicabili” e non si sia riferita unicamente allo “specifico studio di settore

applicabile”, considerato che, per effetto delle modifiche introdotte a partire fin già dal

DECRETO “SALVA ITALIA”: STUDI DI SETTORE

Benefici per i soggetti congrui

Abrogazione, dal periodo d’imposta 2011, dell’art. 10, comma 4-bis,

della Legge n. 146/1998


82 s

periodo d’imposta 2008 il contribuente (anche se “multiattività”), deve compilare sempre e

comunque un solo studio di settore riguardante l’attività prevalente.

In seconda battuta, va evidenziato che, mancando un riferimento specifico all’art. 10-bis,

comma 2, della legge n. 146/1998, come invece contenuto nel precedente art. 10, comma 4-

bis, della legge n. 146/1998 (in vigore per le attività di accertamento effettuate fino alle

annualità d’imposta antecedenti al 2011) non è chiaro a quali indici la norma intendeva

riferirsi.

In sostanza, non è chiaro se la disposizione sia da ricondurre:

• agli indicatori di normalità economica previsti a livello di singolo studio di settore, il

cui esito, come è noto, si riverbera in ipotesi di non normalità nel risultato di

congruità fornito dal software;

• agli indici di coerenza “classici” stabiliti a livello di singolo studio di settore;

• contemporaneamente sia agli indicatori di normalità economica che a quelli di

coerenza stabiliti a livello di singolo studio di settore (in sostanza una super-

coerenza su tutti i fronti).

La differenza non è di poco conto considerato il fatto che, tendenzialmente, il mancato

allineamento rispetto agli indicatori classici di coerenza non è di fatto sanabile attraverso

l’adeguamento in dichiarazione, vanificando quindi ogni possibilità di “correzione postuma”

nel Modello UNICO da parte del contribuente.

Sul punto si ricorda invece come l’abrogato (a partire dal periodo d’imposta 2011) comma 4-

bis dell’art. 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146 aveva previsto che, per il beneficio

connesso con la copertura da ulteriori accertamenti analitici induttivi nei limiti individuati,

ci si doveva riferire al ricavo o compenso puntuale calcolato dal software che tenesse conto

anche dell’eventuale incoerenza rispetto agli indicatori di normalità economica individuati

per singolo studio di settore. Tale assunto, se si osserva con attenzione la norma è ben

diverso dall’attuale richiamo contenuto nel punto b) del comma 10 della norma in

commento.

Condizione perché scatti la copertura da accertamento per i contribuenti congrui:

diverso trattamento riguardante gli indici di normalità


83

La norma abrogata per gli accertamenti (applicabile fino al 2010 compreso):

Art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146/1998

“[…] Le rettifiche sulla base di presunzioni semplici di cui all’articolo 39, primo comma, lettera d),

secondo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e all’articolo 54,

secondo comma, ultimo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633,

non possono essere effettuate nei confronti dei contribuenti che dichiarino, anche per effetto

dell’adeguamento, ricavi o compensi pari o superiori al livello della congruità, ai fini dell’applicazione

degli studi di settore di cui all’articolo 62-bis del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con

modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, tenuto altresì conto dei valori di coerenza risultanti

dagli specifici indicatori, di cui all’articolo 10-bis, comma 2, della presente legge, qualora l’ammontare

delle attività non dichiarate, con un massimo di 50.000 euro, sia pari o inferiore al 40 per cento dei ricavi

o compensi dichiarati. Ai fini dell’applicazione della presente disposizione, per attività, ricavi o compensi

si intendono quelli indicati al comma 4, lettera a). [...] La presente disposizione si applica a condizione

che non siano irrogabili le sanzioni di cui ai commi 2-bis e 4-bis rispettivamente degli articoli 1 e 5 del

decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, nonché al comma 2-bis dell’articolo 32 del decreto

legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 e che i contribuenti interessati risultino congrui alle risultanze degli

studi di settore, anche a seguito di adeguamento, in relazione al periodo di imposta precedente […].”

La norma attualmente in vigore (dal 2011 compreso):

Art. 10, comma 10, del D.L. n. 201/2011

“10. La disposizione di cui al comma 9 si applica a condizione che:

a) il contribuente abbia regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati

rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, indicando fedelmente tutti i dati

previsti;

b) sulla base dei dati di cui alla precedente lettera a), la posizione del contribuente risulti

coerente con gli specifici indicatori previsti dai decreti di approvazione dello studio di

settore o degli studi di settore applicabili”.


84 s

5.5. Benefici previsti dalla norma

Preclusione ulteriori accertamenti

Come esaminato, l’effetto virtuoso legato alla congruità e coerenza prevede, in prima

battuta, il blocco di tutti gli accertamenti analitico presuntivi di cui all’art. 39, comma 1, lett.

d), del D.P.R. n. 600/1973 e all’art. 54, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972.

La rilevante novità rispetto al recente passato è la cancellazione di qualsiasi tipo di

franchigia. A partire dal periodo d’imposta 2011, infatti, non è più operativa la regola che

fissava il limite riferito all’”ammontare della attività non dichiarate con un massimo di euro

50.000,00 pari od inferiore al 40% dei ricavi o compensi dichiarati”. Conseguentemente,

stante l’abolizione della norma di cui al comma 4-bis, art. 10 legge n. 148/1998, non è più in

vigore nemmeno la disposizione riguardante l’obbligo di congruità per due periodi

d’imposta successivi.

Nel merito si rammenta che, il comma 12 dell’art. 10 D.L. n. 201/2011 in commento abroga, a

partire dal periodo d’imposta 2011, anche la disposizione contenuta nell’art. 10-ter della

legge 8 maggio 1998, n. 146 in tema di adesione agli inviti al contraddittorio1.

Riduzione dei termini per l’accertamento

Fra i favori previsti dalla norma in parola si sottolinea come la congruità e la coerenza

individuano anche la diminuzione dei termini di decadenza per l’attività di accertamento del

Fisco di un anno rispetto alla scadenza del termine ordinario.

Anche questo è un effetto della minor pericolosità fiscale del contribuente congruo e

coerente che, in quanto affidabile nell’elaborazione dello standard, dovrà sottostare al

rischio controllo del fisco per un periodo inferiore rispetto agli altri contribuenti. Sul punto

1 L’art. 10-ter della legge n. 146 /1998 così disponeva: “In caso di adesione ai sensi dell'articolo 5, comma 1-bis del

decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218, ai contenuti degli inviti di cui al comma 3-bis dell'articolo 10, relativi ai

periodi d'imposta in corso al 31 dicembre 2006 e successivi, gli ulteriori accertamenti basati sulle presunzioni semplici

di cui all'articolo 39, primo comma, lettera d), secondo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre

1973, n. 600, e all'articolo 54, secondo comma, ultimo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre

1972, n. 633, non possono essere effettuati qualora l'ammontare delle attività non dichiarate, con un massimo di 50.000

euro, sia pari o inferiore al 40 % dei ricavi o compensi definiti. Ai fini dell'applicazione della presente disposizione, per

attività, ricavi o compensi si intendono quelli indicati al comma 4, lettera a), dell'articolo 10.

La disposizione di cui al comma 1 del presente articolo, si applica a condizione che non siano irrogabili, per l'annualità

oggetto dell'invito di cui al comma precedente, le sanzioni di cui ai commi 2-bis e 4-bis, rispettivamente degli articoli 1

e 5 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, nonché al comma 2-bis, dell'articolo 32, del decreto legislativo 15

dicembre 1997, n. 446”.


85

va tuttavia specificato come la riduzione non opera in caso di violazioni che comportino

l’obbligo di denuncia penale per uno dei “reati fiscali” di cui al D.Lgs. n. 74/2000.

I benefici: riduzione franchigia accertamento sintetico

Inoltre, la disposizione prevede che, chi risulta congruo e coerente rispetto all’elaborazione

dello studio di settore, può beneficiare di ulteriori agevolazioni in ambito di accertamento

sintetico (art. 38 del D.P.R. n. 600/1973); in tal caso viene previsto che la determinazione

sintetica del reddito complessivo è ammessa a condizione che il reddito accertabile ecceda

di almeno un terzo quello dichiarato.

In sostanza, si assiste a un innalzamento della franchigia ordinariamente prevista in ipotesi

di applicazione dell’accertamento sintetico “puro” e del redditometro che sale da 1/5 ad 1/3.

Con la Circolare n. 25 del 19 giugno 2012 l’Agenzia delle Entrate è entrata nell’argomento

fornendo importanti precisazioni.

Innanzitutto è stato precisato che:

• “le misure premiali previste nel comma 9 dell’articolo 10 del decreto legge n. 201 del

2011 hanno una portata generale applicandosi a tutti i contribuenti soggetti al

regime di accertamento basato sulle risultanze degli studi di settore di cui

all’articolo 10 della legge n. 146 del 1998”.

In sostanza, il beneficio si applica a tutti i contribuenti soggetti agli studi di settore

indipendentemente dal regime contabile prescelto.

Ma la seconda e più importante (e sotto certi punti di vista contraddittoria) precisazione

riguarda i soci trasparenti di società congrua coerente e fedele agli studi di settore.

La trasparenza riguarda:

• i soggetti indicati nell’art. 5 del TUIR:

� società di persone (società semplici, società in nome collettivo e

società in accomandita semplice);

� società di armamento;

� società di fatto;

� associazioni senza personalità giuridica la cui attività è diretta

all’esercizio in forma associata di arti e professioni;

• i soci di società di capitali che hanno fatto la relativa opzione di cui agli artt. 115

e 116 del TUIR.

In particolare, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che per tali soci:

• non si estende la maggior franchigia (da 1/5 ad 1/3) per gli accertamenti sintetici.


86 s

L’Agenzia delle Entrate ha più precisamente affermato che:

• “Il comma 9 dell’articolo 10 del DL n. 201 del 2011 prevede limiti ai poteri di

accertamento dell’Agenzia nei confronti dei contribuenti soggetti al regime di

accertamento basato sugli studi di settore […]. Il beneficio di cui alla lettera C) è

riferibile ai soli contribuenti soggetti al regime di accertamento basato sugli studi di

settore nei cui confronti si applicano le previsioni normative in materia di

determinazione sintetica del reddito”.

In questo modo però si vengono a creare due tipologie di regimi premiali concessi dalla

manovra Monti ai soggetti congrui, coerenti e fedeli alle risultanze di Ge.Ri.Co.:

• una prima tipologia di soggetti costituiti da imprenditori individuali e liberi

professionisti operanti non in forma associata, ai quali si applicheranno tutti e tre i

benefici previsti nel comma 9 dell’art. 10 del D.L. n. 201/2011 e che saranno, in ultima

analisi, i veri fruitori del nuovo regime premiale introdotto dalla stessa norma;

• una seconda categoria di soggetti, costituiti da tutte le forme societarie e associative

trasparenti che, seppur congrue, coerenti e fedeli agli studi di settore, potranno

beneficiare unicamente di due dei tre premi concessi dalla manovra Monti nel

suddetto comma 9 dell’art. 10: la preclusione da accertamenti basati su presunzioni

semplici e la riduzione di un anno nei termini di decadenza per l’attività di

accertamento degli uffici.

SOCI TRASPARENTI DI SOCIETÀ CONGRUE COERENTI E FEDELI

AGLI STUDI DI SETTORE

L’aumento della franchigia da accertamenti sintetici da un quinto a un

terzo vale anche per i soci persone fisiche delle società congrue, coerenti e

fedeli agli studi di settore.


87

Infatti, dalla lettura congiunta dei due incisi si rileva che il beneficio di cui alla citata lett. c) è

riferibile ai soli contribuenti soggetti al regime di accertamento basato sugli studi di settore nei

cui confronti si applicano le previsioni normative in materia di determinazione sintetica del

reddito.

Un altro importante chiarimento fornito dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 25 del

19 giugno 2012 riguarda l’applicabilità dei benefici, in particolare l’Agenzia ha chiarito che:

• “le misure premiali previste nel comma 9 dell’articolo 10 del decreto legge n. 201 del

2011 hanno una portata generale applicandosi a tutti i contribuenti soggetti al

regime di accertamento basato sulle risultanze degli studi di settore di cui

all’articolo 10 della legge n. 146 del 1998”.

In sostanza, il beneficio si applica a tutti i contribuenti soggetti agli studi di settore

indipendentemente dal regime contabile prescelto.

D: L’aumento della franchigia da accertamenti sintetici da un quinto ad un terzo

prevista nella lett. c) del comma 9 dell’art. 10 del D.L. n. 201/2011 si rende

applicabile anche ai soci di società trasparenti (es. s.n.c., s.a.s., ecc.) congrue, coerenti

e fedeli agli studi di settore o solo alle imprese individuali ed ai lavoratori autonomi?

R: Il comma 9 dell’art. 10 del D.L. n. 201/2011 prevede limiti ai poteri di accertamento

dell’Agenzia: “nei confronti dei contribuenti soggetti al regime di accertamento

basato sugli studi di settore”.

In particolare, alla lett. c) è previsto che, per tali soggetti, la determinazione sintetica

del reddito complessivo è ammessa a condizione che il reddito complessivo

accertabile ecceda di almeno un terzo quello dichiarato. Tanto premesso,

dall’analisi della disposizione citata si ritiene di dover fornire risposta negativa al

quesito posto.

AGENZIA DELLE ENTRATE


88 s

Gli studi di settore si applicano agli esercenti attività di impresa o di lavoro autonomo che

svolgono, come “attività prevalente”, un’attività per la quale risulta approvato un apposito

studio di settore e che non presentano una causa di esclusione o di inapplicabilità. Per “attività

prevalente” si intende l’attività dalla quale deriva, nel corso del periodo d’imposta, il maggiore

ammontare di ricavi o di compensi.

I benefici previsti dal D.L. n.201/2011

5.6. I controlli per i non congrui

In contrapposizione allo scenario particolarmente positivo previsto per i contribuenti

congrui e coerenti si presenta invece il comma 11 dell’art. 10 del D.L. n. 201/2011, per i

soggetti non congrui.

Il comma richiamato afferma, infatti, che nei confronti dei contribuenti non congrui

l’Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza presenteranno specifici piani di controllo per

individuare i contribuenti a maggior rischio di evasione.

Nei confronti di tali contribuenti i controlli saranno svolti, come afferma la norma

“prioritariamente con l’utilizzo dei poteri istruttori di cui ai numeri 6-bis e 7 del primo

comma dell’articolo 32 del DPR 600/73”.

In pratica, quindi, il piano di controlli prevede l’utilizzo standardizzato delle indagini

bancarie che, come noto, sono uno strumento particolarmente efficace e invasivo nella lotta

all’evasione fiscale.

Preclusione degli

accertamenti

basati su

presunzioni

semplici.

Riduzione di un

anno dei termini di

decadenza per

l'attività di

accertamento.

Che dichiarano, anche per effetto di adeguamento in dichiarazione,

ricavi o compensi pari o superiori a quelli risultanti da Ge.ri.Co.

CONTRIBUENTI CHE APPLICANO GLI STUDI DI

SETTORE

Utilizzo del redditometro

solo nel caso in cui il

reddito complessivo

accertabile incida di

almeno un terzo quello

dichiarato.


89

Alla luce di quanto esaminato nel presente articolo la sintesi, può essere pertanto la

seguente: trattamento di favore nei confronti dei soggetti in linea con il risultato atteso

di Ge.Ri.Co., e controlli ferrei nei confronti di coloro che, invece, presentano scostamenti

ed anomalie sospette.

• 5.7. Vecchio premio congruità

Nel corso del 2011 il “premio” nei confronti dei soggetti congrui aveva già subito un’altra

modifica legislativa a opera del D.L. n. 138/2011 (c.d. “Manovra di Ferragosto”).

Il c.d. “premio di congruità” di cui all’art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146/1998, prevedeva la

preclusione dall’accertamento basato su presunzioni semplici nei confronti dei soggetti congrui,

anche per effetto di adeguamento, che avessero indicato correttamente i dati nel modello studi,

qualora i predetti accertamenti non avessero determinato una rettifica dei ricavi/compensi

superiore al 40% di quelli dichiarati, o comunque superiore a euro 50.000.

Per effetto delle modifiche introdotte dall’art. 2, comma 35, D.L. n. 138/2011, tale premio di

congruità era riconosciuto nel caso fosse soddisfatta un’ulteriore nuova condizione

consistente nella congruità, oltre che per l’anno accertato, anche per l’anno precedente.

Il livello di congruità, per entrambi gli anni, era quello derivante dall’analisi di congruità e

normalità economica, eventualmente al netto dei correttivi anticrisi riconosciuti.

Non era invece richiesto il rispetto della coerenza agli indicatori economici.

Ora tale disposizione relativa al “vecchio premio di congruità” è stata abrogata dal D.L. n.

201/2011 (Decreto c.d. “Salva Italia”).

L’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 25 del 19 giugno 2012 è intervenuta per definire

gli ambiti temporali di efficacia dei diversi “premi congruità”.

In particolare, l’efficacia temporale delle disposizioni in materia di “copertura” dagli

accertamenti basati su presunzioni semplici è la seguente:

• fino al 2010 incluso (Modello UNICO 2011) si applicano le disposizioni dell’art. 10,

comma 4-bis, della legge n. 146/1998, come modificate dal D.L. n. 138/2011, in base

al quale è richiesta la congruità anche per l’anno precedente;

• dal 2011 (Modello UNICO 2012) si applicano le nuove disposizioni introdotte dal D.L.

n. 201/2011.

Di seguito si evidenziano le differenze tra le nuove disposizioni e quelle relative al vecchio

premio di congruità.


90 s

VECCHIO Premio di congruità

(art. 10, comma 4-bis, legge n. 146/1998)

Fino al 2010 (UNICO 2011)

NUOVO Premio congruità

(art. 10, commi 9 e 10, D.L. n. 201/2011)

Dal 2011 (UNICO 2012)

È prevista una soglia relativa e assoluta (40% –

euro 50.000) al di sopra della quale non si

applica il beneficio

Non è prevista alcuna soglia per l’applicazione

del beneficio

È prevista una soglia del 10% di scostamento

del reddito dichiarato che individua la

condizione di fedeltà nella compilazione del

Modello studi

Sulla base della lettera della norma, qualsiasi

errore, anche ininfluente sul risultato di

Ge.Ri.Co., potrebbe far venire meno la

“copertura”

È richiesta la congruità anche per il periodo

precedente

È richiesta la congruità solo per il periodo

accertabile

Non è richiesta la coerenza agli indicatori

tradizionali

È richiesta la coerenza agli specifici indicatori,

che dovrebbero essere quelli tradizionali

Nessuna modifica ai termini decadenziali per

l’accertamento

È anticipata di 1 anno la decadenza per

l’accertamento

Nessun effetto sull’accertamento sintetico È ampliato lo scostamento richiesto tra reddito

dichiarato e reddito accertabile (da 1/5 a 1/3)

5.8. Casi particolari

Applicazione delle nuove misure premiali

• Domanda

Si chiede conferma sul fatto che le nuove misure premiali previste nel comma 9 dell’art. 10

del D.L. n. 201/2011, seppur inserite nel contesto di una disposizione che introduce un

regime semplificato riservato ad alcuni contribuenti, abbiano in realtà una portata generale

e si applichino a tutti i contribuenti soggetti a studi di settore.

Risposta

• Si conferma che le misure premiali previste nel comma 9 dell’art. 10 del D.L. n. 201

del 2011 hanno una portata generale applicandosi a tutti i contribuenti soggetti al


91

regime di accertamento basato sulle risultanze degli studi di settore di cui all’art. 10

della legge n. 146/1998 (Circolare Agenzia delle Entrate n. 25/2012).

• Applicazione del vecchio premio di congruità

Domanda

L’art. 2, comma 35, del D.L. n. 138/2011 ha modificato l’art. 10, comma 4-bis, della legge n.

146/1998 ed ha stabilito che per avere la “copertura” dagli ulteriori accertamenti basati su

presunzioni semplici fino al 40% dei ricavi dichiarati, con il limite di 50.000 euro, occorre

risultare “congrui” alle risultanze degli studi anche per l’anno precedente. L’art. 10, comma

4-bis, della legge n. 146/1998 è stato successivamente abrogato dal D.L. n. 201/2011,

stabilendo che detta previsione trova applicazione fino al periodo d’imposta 2010. Per quali

annualità trova applicazione la previsione sulla necessità della “congruità” anche per il

periodo precedente?

Risposta

• L’art. 2, comma 35, del D.L. n. 138/2011 ha modificato il comma 4-bis dell’art. 10 della

legge n. 146/1998, che prevede la limitazione dei poteri accertativi nel caso in cui un

soggetto sia risultato congruo alle risultanze degli studi di settore. La modifica

normativa, come chiarito dalla relazione illustrativa al decreto, prevede che “in

relazione ad un’annualità di imposta” la limitazione dei poteri accertativi “sussiste

solo se il contribuente interessato è risultato congruo, anche a seguito di

adeguamento, agli studi di settore anche per l’annualità precedente oggetto di

controllo”. Si ritiene che tale disposizione abbia natura procedimentale, atteso che

non muta il profilo sostanziale dei singoli ambiti impositivi interessati. Ne consegue

che la stessa ha efficacia anche per le rettifiche relative ai periodi d’imposta, sino al

2010, ancora accertabili. Infatti, successivamente l’entrata in vigore della

disposizione in commento, il comma 12 dell’art. 10 del D.L. n. 201/2011 ha abrogato il

citato comma 4-bis “con riferimento alle dichiarazioni relative all’annualità 2011 e

successive” (Circolare Agenzia delle Entrate n. 25/2012).

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