ilícitos tributários e a relação da imposição do sistema público de
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ILÍCITOS TRIBUTÁRIOS E A RELAÇÃO DA IMPOSIÇÃO DO
SISTEMA PÚBLICO DE ESCRITURAÇÃO DIGITAL COM A
ARRECADAÇÃO DE PIS/PASEP E COFINS NO ESPÍRITO SANTO
SUMÁRIO
1. INTRODUÇÃO .......................................................................................................... 5
1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO ................................................................................................... 5
1.2 SISTEMA PÚBLICO DE ESCRITURAÇÃO DIGITAL (SPED) .................................. 8
2. REFERENCIAL TEÓRICO .......................................................................................11
3. METODOLOGIA DA PESQUISA .............................................................................14
4. ANÁLISE DE DADOS ..............................................................................................15
5. CONCLUSÃO ..........................................................................................................22
REFERÊNCIAS ...............................................................................................................24
5
1. INTRODUÇÃO
1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO
Entre as teorias de relação sobre o indivíduo e o Estado está a de que o
tributo seja uma agressão ao patrimônio do contribuinte e que o mesmo será
cada vez mais propenso a reduzir essa agressão. A partir dessa linha de
pensamento o Direito Tributário se torna um instrumento de defesa para quem
paga impostos, uma vez que regula a arrecadação, sendo também o
Planejamento Tributário uma ferramenta de redução dessa agressão, onde a
empresa, utilizando da legalidade estrita como base para seu processo de
negócio, evita fatos geradores para a não incidência do tributo (GRECO, 2011).
Nesse ponto a sonegação fiscal, bem como qualquer tipo de infração, seja pelo
descumprimento de obrigação principal ou acessória, seja sem intenção,
omitindo por negligência, imprudência, imperícia, ou até mesmo agindo contra
a lei com intenção, são muitas vezes originários de um planejamento tributário
falho ou abusivo, onde o fato gerador da obrigação já ocorreu (ANDRADE
FILHO, 2009).
Segundo a Lei 8730, de 27 de dezembro de 1990, em seus artigos 1º e
2º:
Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir
tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as
seguintes condutas: (Vide Lei nº 9.964, de 10.4.2000).
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades
fazendárias;
II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos,
ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro
exigido pela lei fiscal.
Art. 2° Constitui crime da mesma natureza: (Vide Lei nº 9.964, de
10.4.2000).
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas,
bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou
parcialmente, de pagamento de tributo;
[...]
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A sonegação fiscal não somente é caracterizada como a supressão do
tributo ou seu não pagamento, como também a omissão de informações
obrigatórias nos livros fiscais de apuração. Vale ressaltar que tais informações
não necessariamente podem impactar a apuração do total a recolher dos
impostos, bem como seus créditos, sendo o contribuinte omisso sonegador em
casos onde o valor do imposto a recolher e a pagar estão em conformidade
com as operações do período. Nesses casos se aplicará o disposto no artigo 8º
da Lei Nº 12.766, de 27 de dezembro de 2012.
Art. 8o O art. 57 da Medida Provisória n
o 2.158-35, de 24 de agosto
de 2001, passa a vigorar com a seguinte redação:
“Art. 57. O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos
fixados declaração, demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos
termos do art. 16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que os
apresentar com incorreções ou omissões será intimado para
apresentá-los ou para prestar esclarecimentos nos prazos estipulados
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às
seguintes multas:
I - por apresentação extemporânea:
a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração,
relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração
apresentada, tenham apurado lucro presumido;
b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração,
relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração
apresentada, tenham apurado lucro real ou tenham optado pelo
autoarbitramento;
II - por não atendimento à intimação da Secretaria da Receita Federal
do Brasil, para apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração
digital ou para prestar esclarecimentos, nos prazos estipulados pela
autoridade fiscal, que nunca serão inferiores a 45 (quarenta e cinco)
dias: R$ l.000,00 (mil reais) por mês-calendário;
III - por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital
com informações inexatas, incompletas ou omitidas: 0,2% (dois
décimos por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o
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faturamento do mês anterior ao da entrega da declaração,
demonstrativo ou escrituração equivocada, assim entendido como a
receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços.
Nesse ponto, podemos ver que não somente as informações referentes
aos valores omitidos são passíveis de serem caracterizadas como ilícitos
tributários. Segundo Decomain, em referência ao inciso II do artigo 1º da Lei
8.137/90, diz que o conceito de livros fiscais compreende “tanto livros, no
sentido tradicional do termo, quanto os arquivos de computador, contendo os
mesmos informes antes registrados em livros”. Logo, as penalidades previstas
em lei para omissões ou inserções de elementos inexatos em documentos
exigidos pelos órgãos responsáveis também se aplicarão a registros
eletrônicos, desde que este seja requerido pelo referido órgão.
Devido a fatores sociais e históricos, a visão da agressão ao patrimônio
individual do tributo foi desvinculada, sendo o mesmo agora fator para
manutenção do Estado e auxílio ao contribuinte. A criação de novas
Constituições e o contexto econômico a partir de 1824 traz um conceito de
tributo onde a prestação pecuniária e compulsória serve para o mantimento do
Estado e um maior bem-estar social (GRECO, 2011). Junto a isso, o controle
do Estado sobre a arrecadação se tornou cada vez maior, obrigando as
organizações a documentar o que foi faturado, o imposto recolhido e pago
durante determinado período. Isso se dá até hoje por documentos e livros
assinados pelos contadores (que passaram a ser solidariamente responsáveis,
de maneira autônoma ou interna, a responderem pela veracidade das
informações prestadas) e autenticados em Juntas Comerciais. Porém, com o
aumento de tecnologia, juntamente com a necessidade eficiência no controle
das receitas tributárias, o Brasil desenvolveu softwares e instituiu a entrega de
documentos digitais a partir deles, onde o contribuinte informa o que foi
recolhido, retido e pago de impostos pela organização, segundo seu ramo de
atividade. Entre as declarações impostas estão a DCTF (Declaração de
Débitos e Créditos de Tributos Federais) para o recolhimento de impostos
federais, a DACON (Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais)
para o controle das apurações do PIS e da COFINS e agora o SPED, um
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projeto que visa a integração e cruzamento de todas as declarações
(AZEVEDO e MARIANO, 2010).
1.2 SISTEMA PÚBLICO DE ESCRITURAÇÃO DIGITAL (SPED)
Como ferramenta de controle unificado do recolhimento dos impostos
incidentes sobre a receita para empresas optantes à apuração pelo Lucro
Presumido e Real, bem como responsável pela emissão dos documentos
representativos das circulações de mercadorias e serviços prestados e da
posição econômico-financeira das instituições domiciliadas no Brasil, o Sistema
Público de Escrituração Digital (SPED) completa seis anos de vigência, esse
que já trouxe grandes resultados para a arrecadação de impostos a partir do
cruzamento e da padronização de informações declaradas e melhoria do
controle de prestação de contas aos stakeholders1.
Segundo o Decreto nº 6.022, de 22 de janeiro de 2007, o Sistema
Público de Escrituração Digital unifica as atividades de recepção, validação,
armazenamento e autenticação de livros e documentos que integram a
escrituração contábil e fiscal dos empresários e das pessoas jurídicas. Essas
atividades são desenvolvidas a partir das informações apresentadas das
operações de aquisição, revenda, produção e industrialização de mercadorias
e bens, bem como a prestação ou contraprestação de serviços que impactam
as apurações dos impostos. Entre os objetivos do SPED, destacam-se:
Promover a integração dos fiscos, mediante a padronização e
compartilhamento das informações contábeis e fiscais, respeitadas às
restrições legais;
Racionalizar e uniformizar as obrigações acessórias para os
contribuintes, com o estabelecimento de transmissão única de distintas
obrigações acessórias de diferentes órgãos fiscalizadores;
Tornar mais célere a identificação de ilícitos tributários, com a
melhoria do controle dos processos, a rapidez no acesso às informações e a
1 SPED. Sistema Público de Escrituração Digital. Disponível em:
<http://www1.receita.fazenda.gov.br/sobre-o-projeto/objetivos.htm>, Acesso em: 18/06/2013.
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fiscalização mais efetiva das operações com o cruzamento de dados e
auditoria eletrônica.
Para tais fins, a escrituração digital mencionada procura simplificar as
apresentações dos recolhimentos, retenções, controle de créditos e
pagamentos de obrigações acessórias de maneira que a mesma não diminua a
quantidade de informações solicitadas e sim a quantidade de declarações
entregues.
O sistema foi montado inspirado no que já era feito em outros países da
América do Sul, Central e na Europa, o também denominado de Governo
Eletrônico, onde os países já monitoravam integradamente, o recolhimento e
retenção de impostos, fazendo o cruzamento de informações para redução de
infrações (AZEVEDO e MARIANO, 2010). O modelo instituído pelo governo
valida as informações contidas na escrituração, apura o imposto a ser recolhido
bem como suas deduções e através da própria aplicação são enviados os
dados para a base da Receita Federal e tenta, de maneira sistêmica, simplificar
o envio das declarações acessórias e prestar um melhor serviço ao cidadão no
sentido de divulgações de informações governamentais.
Dentro do ambiente da RFB, o total arrecadado é confrontado com
informações de pagamentos dos contribuintes, de maneira que pela natureza
jurídica, regime de apuração e natureza das operações de faturamento e
compras é possível identificar inconsistências e sinalizações de ilícitos
tributários.
Em seu trabalho, Fonte Neto, Bezerra e Dias (2005, p.4) explicam que:
O que ocorreu nos últimos anos no Brasil foi um movimento no
sentido de elevar a eficiência da estrutura de fiscalização através de
incrementos em infraestrutura, pessoal e, mesmo, mudança de
paradigmas. O foco da fiscalização passou a se concentrar nos
cruzamentos de informações e no uso de sistemas integrados. Novas
legislações foram criadas para integrar as bases de dados das
instituições financeiras com as bases da Receita Federal, o que
permite elevar de forma significativa a eficiência do sistema com
baixo custo.
O SPED se subdivide em:
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EFD Fiscal: Captam informações referentes às operações que
geraram débitos e créditos de ICMS e IPI bem como suas suspensões,
isenções, imunidades e não tributações (em débitos);
EFD Contribuições: Captam Informações referentes às operações
que geraram débitos e créditos de PIS/COFINS bem como suas suspensões,
isenções, imunidades e não tributações (em débitos);
SPED Contábil: Dados referentes ao Balanço e DRE;
SPED FCONT: Informações referentes aos ajustes fiscais de
apuração do RTT;
NF-e: Projeto de informação e assinatura digital de validação de
notas fiscais;
CT-e: Projeto de informação e assinatura digital de validação de
conhecimentos de frete;
eSocial: Visa a integração de toda parte de recursos humanos,
captando informações que vão de cadastros de funcionários a processos
trabalhistas das empresas.
Ainda há outras possíveis subdivisões do projeto, como o ECF
(Escrituração Contábil e Fiscal) e o EFD IRPJ-CSLL (para fins de ajustes do
Lucro Real Fiscal com o Lucro Real Contábil definido na 11.941/09), que ainda
estão em desenvolvimento, e efetivamente ainda não foram implantados. Este
trabalho visa o estudo somente o EFD Contribuições, tendo como o objeto de
estudo as informações neles alimentadas, onde serão analisados os impactos
na arrecadação do PIS/PASEP e COFINS em série temporal, verificado
genericamente se tal imposição impactou os níveis de receitas tributárias.
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2. REFERENCIAL TEÓRICO
O objetivo desta pesquisa é o estudo dos impactos e implicações do
SPED sobre os ilícitos tributários, no que tange a sua eficácia. Ilícitos tributários
aqui se entendem como qualquer procedimento que viole alguma lei tributária
vigente, violação essa que pode ser três tipos: a infração tributária, a infração
tributária penal e a infração penal tributária (ANDRADE FILHO, 2009). Logo, o
estudo analisará dados que mensurem o nível de sonegação e de infrações
dentro dos Estados do Espírito Santo, verificando se após a inserção do
Sistema Público de Escrituração Digital houve evidências de mudanças
significativas na redução dos ilícitos e se um dos objetivos do Sistema foi
alcançado.
Vista a atualidade do tema em discussão, a escassez do tema
sonegação e suas ferramentas de mensuração e as incertezas das variáveis de
mensuração que existem, este trabalho utilizou basicamente dos modelos e
princípios de Fonte Neto, Bezerra e Dias (2005) e Siqueira (2004) onde provam
estatisticamente a eficiência dos modelos apresentados. O trabalho também se
baseou em conclusões de outros artigos, que por linha temática estão
associados a este.
Plutarco (2012), em sua análise sobre a litigância e sonegação como
forma de financiamento ressalta que a implementação de medidas no sentido
de diminuir o tempo de resposta do aparelho estatal aos processos
administrativos e judiciais tributários, além de diminuir o retorno esperado dos
contribuintes que se utilizam da litigância e da sonegação como forma de
financiamento, atuaria no sentido de incentivar a adimplência tributária, uma
vez que fortaleceria a confiança da sociedade no aparelho de repressão
estatal.
Mensurando os níveis de sonegação e comportamento dos agentes, o
modelo proposto por Fonte Neto, Bezerra e Dias (2005) – ao modelo proposto
por Vasin e Vasina (2002) – sobre sonegação se baseia no fato de que “a
percepção do risco de sonegar, por parte do agente, é sobre uma sinalização
do principal a partir de uma variável de esforço de fiscalização”, de que os
agentes são racionais e consequentemente tentarão maximizar seus
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resultados. Junto a isso, os mesmos propõem um modelo onde se pode
maximizar a utilidade do governo, que é dado por:
Max�,�
� = ��� + (1 − �)�� + ��� + ���(� ∗ (�, �) ) − �(�)
Restrito a:
�(�) ≤ �(1 − �)��(� ∗)� ∗ (1 + �) e � > 1 ( 1 )
Sendo:
W: utilidade esperada pelo Governo;
��: utilidade esperada dos consumidores;
��: utilidade esperada dos empresários;
ω: peso dos consumidores no sistema econômico;
VRT: valor recuperado total, ou seja, valor total efetivamente recuperado
pelo governo. Logo ��� = ��� + �μ, onde μ corresponde multa incidente
sobre a fração do valor sonegado recuperada e ��, o valor sonegado;
α: percepção do empresário do esforço empreendido pelo governo na
fiscalização, onde � = ℎ(�, �(�)), sendo �(�) estabelece a relação entre o
esforço de fiscalização e a probabilidade subjetiva das firmas em serem
auditadas;
A: alíquota do imposto;
K(e): custo incorrido pelo governo devido ao esforço de fiscalização;
φ: percentual referente ao valor sonegado que será aplicado a multa;
p: Preço do bem;
q: quantidade do bem;
β: fração do valor sonegado que é recuperada.
O modelo mostra que os custos incorridos pelo governo com fins de
fiscalização são negativamente relacionados com a maximização da utilidade
do Estado. Dado que os impostos estudados neste trabalho são tributados
diretamente sobre o faturamento das empresas, a variável peso dos
consumidores no sistema econômico (ω) assume o valor 0, uma vez que a
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tributação atinge somente a utilidade das empresas, sendo o impacto sobre a
utilidade do consumidor igual a zero. Assim, aplicando ao PIS/PASEP e
COFINS:
Max�,�
� = �� + ��� + ���(� ∗ (�, �) ) − �(�)
Restrito a:
�(�) ≤ �(1 − �)��(� ∗)� ∗ (1 + �) e � > 1 ( 2 )
O modelo também deixa claro que o Valor Recuperado Total (VRT) pode
ser inferior ao total sonegado, sendo o percentual � aplicável tanto ao Valor
Sonegado (VS) quanto à multa por não apresentação das informações (μ).
Conforme explicita o modelo de Siqueira (2004) – o mesmo foi utilizado por
Yitzhaki (1974), modificando o modelo de Allingham e Sandmo (1972) – a
multa é uma variável que depende do total sonegado. A medida que a alíquota
cresce, o prêmio marginal pelo sucesso (não ser flagrado) da evasão cresce,
mas o custo de ser flagrado cresce na mesma proporção (Siqueira, 2004).
Logo a alíquota do imposto, t, não tem efeito sobre os termos do “jogo de
evasão” (SLEMROD; YITZHAKI, 2000).
A restrição do modelo explicita que o aumento em esforço de
fiscalização do governo é eficiente apenas se o valor investido for menor ou
igual ao total arrecado de valores sonegados e que o percentual referente ao
valor sonegado que será aplicado a multa for maior que o valor que o total
sonegado. Nesse ponto vale ressaltar que o sistema atual de parcelamentos de
dívida ativa do governo e seus programas vinculados, bem como a não
efetividade do que se propõe o Sistema Público de Escrituração Digital podem
fazer com que o investimento depositado na construção deste reduza os
recursos disponíveis do governo, devido ao custo de fiscalização ser maior que
o valor a ser reiterado com o SPED. Sendo assim, os recursos disponibilizados
ao projeto deveriam ser limitados pela receita sonegada, multiplicado pela
alíquota, adicionado suas as multas.
Como pressuposto da pesquisa colocou-se a instituição do Sistema
Público de Escrituração Digital como um fator de aumento de esforço de
fiscalização do Governo. Dado isso, a variação do nível de sonegação, que é
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função do esforço de fiscalização, tudo mais constante, determinará o impacto
da nova escrituração no ambiente econômico-fiscal.
3. METODOLOGIA DA PESQUISA
O SPED hoje é composto por subprojetos que abrangem de maneira
sistêmica ramos de atuação onde o controle deve ser mais intenso sobre as
operações geradoras de receita. Logo, a amostra se torna mais tendenciosa
pra evidenciar o resultado da pesquisa, uma vez que as probabilidades
associadas a variável sonegação está mais concentrada na população do
Sistema Público de Escrituração Digital.
A pesquisa exploratório-documental pretende analisar os principais
estudos que mensuram o desempenho da política fiscal e verificam seus
impactos na capacidade produtiva e arrecadação, tanto na ótica do Estado
quanto do contribuinte, bem como os estudos sobre a criação e
desenvolvimento do SPED. Através de padronização de comportamentos, será
analisada a arrecadação do estado do Espírito Santo e feito um comparativo
entre os níveis do Produto Interno Bruto, deduzidas algumas variáveis, com o
total arrecadado. A padronização das informações permitirá retirar variáveis
que possam também ter impacto na diminuição da sonegação, como também
colocar em mesmo patamar os níveis de arrecadação de períodos diferentes. A
partir do padrão, será analisada a relação entre a sonegação fiscal e a
arrecadação antes e após a implantação do SPED, verificando se o fato é
relevante, de maneira geral, para a variação dos ilícitos tributários.
Para fins desta pesquisa, do PIB será considerado o total do Valor
Agregado, que corresponde ao total de faturamento de todas as economias
que impactam a geração de riqueza no país. Nesse sentido, Impostos,
Investimentos e Exportações não comporão valores para comparações com os
níveis de arrecadação de PIS/PASEP e COFINS, uma vez que as incidências
dos mesmos não ocorrem naqueles elementos. Sendo apenas o Valor
Agregado e as Importações do Espírito Santo, que são as parcelas do PIB
impactadas pela incidência do imposto, relacionado com os níveis de
arrecadação do estado, verificará se as variações das bases de cálculo dos
impostos são maiores ou menores que as variações das incidências de
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impostos2. Dada essas variações, se verificará se houve um aumento de níveis
de arrecadação em relações anteriores aos níveis de Valor Agregado, somados
as Importações.
A análise dos dados se baseará no modelo proposto por Vasin e Vasina
(2002) onde se aplicará para fins de relação de PIS/PASEP e COFINS, os
parâmetros e restrições por eles estipulados, confrontado com as teorias
expostas neste trabalho.
4. ANÁLISE DE DADOS
O Espírito Santo nos últimos 10 anos vem tendo maior contribuição para
o PIB nacional. Em 2004 o estado ficou em 11º lugar no ranking dos estados
no Produto Interno Bruto, respondendo nos anos seguintes, em média, por
2,2% do total produzido no Brasil até 2010. Junto a isso o percentual da
participação do Sudeste veio diminuindo nessa relação, conforme demonstrado
na Tabela 1, com a elevação do percentual apenas do estado e de Minas
Gerais.
TABELA 1 – PARTICIPAÇÃO DAS UNIDADES DE FEDERAÇÃO DA REGIÃO SUDESTE NO
PRODUTO INTERNO BRUTO DO BRASIL, 2002 A 2010
Unidades de
Federação
Participação no Produto Interno Bruto do Brasil (%)
2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010
Sudeste 56,7 55,8 55,8 56,5 56,8 56,4 56 55,3 55,4
Minas Gerais 8,6 8,8 9,1 9 9,1 9,1 9,3 8,9 9,3
Espírito Santo 1,8 1,8 2,1 2,2 2,2 2,3 2,3 2,1 2,2
Rio de Janeiro 11,6 11,1 11,5 11,5 11,6 11,2 11,3 10,9 10,8
São Paulo 34,6 34,1 33,1 33,9 33,9 33,9 33,1 33,5 33,1
Elaboração: Coordenação de Estudos Econômicos - CEE/IJSN
Na Figura 1 nota-se que a partir de 2010 houve uma variação
significativa do PIB em relação aos anos anteriores e que o estado, em relação
às variações nacionais trimestrais e que somente em 2013 a economia está
desacelerando. Isso reflete um acompanhamento um pouco mais acelerado do
que a média brasileira, dado o restante da Região Sudeste, retirando Minas.
2 Vale ressaltar que dentro do saldo de arrecadação estão somados os saldos de
parcelamentos de dívida ativa dos contribuintes desse imposto.
Figura 1 - Gráfico do PIB Trimestral do Brasil
Trimestre do Ano Anterior
Fonte: Coordenação de Estudos Econômicos
Da mesma forma, o total arrecadado de PIS/PASEP e COFINS também
aumentam nesses períodos, uma vez que suas bases são sobre o faturamento
das empresas dentro da economia.
Segundo o relatório Doing Business
regulamentação de empresas nacionais em 183 economias
126º lugar na colocação na classificação das economias que possuem maiores
facilidades de fazer negócios. Um dos fatores que explicam esse desempenho
tão baixo é a complexidade das obr
impostos em todas as esferas de atuação.
pesquisa se torna importante por analisar a eficiência de um sistema que visa
integralização e cruzamento de informações referente à arrecadação
impostos federais. O não alcance dos objetivos pode demonstrar falhas no
sistema e consequente
informações, o que vai de encontro a todo o objetivo do projeto.
projeto, o resultado positivo é p
desenvolvimento, logo, o não cumprimento das metas estipuladas pode fazer
com que o projeto seja extinto. O estudo será importante também para
pesquisas futuras nessa área, dado que não há muita literatura sobre o
do PIB Trimestral do Brasil e Espírito Santo - Variação % Contra o
: Coordenação de Estudos Econômicos - CEE/IJSN
Da mesma forma, o total arrecadado de PIS/PASEP e COFINS também
aumentam nesses períodos, uma vez que suas bases são sobre o faturamento
das empresas dentro da economia.
o relatório Doing Business (2012), que faz comparação da
regulamentação de empresas nacionais em 183 economias, o Brasil
ão na classificação das economias que possuem maiores
facilidades de fazer negócios. Um dos fatores que explicam esse desempenho
a complexidade das obrigações tributárias e do cálculo dos
em todas as esferas de atuação. Com as análises feitas acima, a
pesquisa se torna importante por analisar a eficiência de um sistema que visa
integralização e cruzamento de informações referente à arrecadação
impostos federais. O não alcance dos objetivos pode demonstrar falhas no
sistema e consequente aumento da propensão do contribuinte arbitrar as
informações, o que vai de encontro a todo o objetivo do projeto.
projeto, o resultado positivo é preponderante para sua continuação e
desenvolvimento, logo, o não cumprimento das metas estipuladas pode fazer
com que o projeto seja extinto. O estudo será importante também para
pesquisas futuras nessa área, dado que não há muita literatura sobre o
16
Variação % Contra o mesmo
Da mesma forma, o total arrecadado de PIS/PASEP e COFINS também
aumentam nesses períodos, uma vez que suas bases são sobre o faturamento
comparação da
o Brasil está em
ão na classificação das economias que possuem maiores
facilidades de fazer negócios. Um dos fatores que explicam esse desempenho
igações tributárias e do cálculo dos
Com as análises feitas acima, a
pesquisa se torna importante por analisar a eficiência de um sistema que visa à
integralização e cruzamento de informações referente à arrecadação de
impostos federais. O não alcance dos objetivos pode demonstrar falhas no
aumento da propensão do contribuinte arbitrar as
informações, o que vai de encontro a todo o objetivo do projeto. Como todo
reponderante para sua continuação e
desenvolvimento, logo, o não cumprimento das metas estipuladas pode fazer
com que o projeto seja extinto. O estudo será importante também para
pesquisas futuras nessa área, dado que não há muita literatura sobre o
17
Sistema Público de Escrituração Digital, até mesmo pelo projeto ser bem
recente. Economicamente, o estudo analisa o impacto do governo, como
manipulador da política fiscal, na capacidade produtiva da firma, onde o fator
da diminuição da sonegação aumenta a participação do stakeholder na
composição da capacidade produtiva e consequentemente no PIB.
Contabilmente, esse impacto aumenta todo o recolhimento e pagamento de
impostos de empresas sonegadoras, diminuindo seu lucro líquido, mas que por
outro lado ganha credibilidade no mercado, dado que as informações da
contribuição estão sendo aceita pela Receita Federal. A análise da variação de
ilícitos tributários se torna importante para que seja determinado qual o nível de
percepção do contribuinte no que tange a efetividade das penalidades
aplicadas pelo não cumprimento do determinado em lei bem como definir se o
investimento do governo em fiscalização tem algum impacto nos níveis de
sonegação.
Outro ponto de importância se dá pelo fato da eliminação de outras
despesas acessórias com a vinda do EFD Contribuições, como por exemplo, a
DACON. A efetividade dessa obrigação acessória deve ser igual ou superior a
das dispensadas, sendo também o custo-benefício de utilização dessa
ferramenta melhor que o anterior, uma vez que um investimento anterior será
desconsiderado para a inserção de um novo. O não cumprimento dos objetivos
acarretaria investimento desnecessário para o Governo Federal e redução da
eficiência de fiscalização da arrecadação.
Logo, para analisarmos, genericamente a efetividade do Sistema Público
de Escrituração Digital, este trabalho utilizou a as variações do que foi faturado
pelas empresas dentro da economia do estado do Espírito Santo e comparado
com as variações do valor arrecadado de PIS/PASEP e COFINS no mesmo
período. Dentro do que se considera como faturamento nesse trabalho está o
Valor Agregado do PIB3, somado as Importações. Assim:
��� = ���� + ��� + ����� + ��� ( 3 )
Onde:
3 Termo Utilizado pelo Instituto Jones dos Santos Neves.
18
���: Valor Agregado Total
����: Valor da Economia Agropecuária
���: Valor da Economia Industrial, onde nesses estão inclusos os
valores da Extração Mineral, Transformação, Construção e Eletricidade.
�����: Valor da Economia Prestadora de Serviços Líquidos da APU em
saúde e educação pública, que engloba as empresas de Comércio,
Prestadoras de Serviço, Transportes, Serviços de Informação, Serviços
imobiliários e aluguel e Outros Serviços.
���: Valor das Importações
Já como arrecadação, consideramos o total de PIS/PASEP e COFINS
informados pela Receita Federal do Brasil. Dentro desse valor temos as
informações dos impostos da competência, gerados a partir do faturamento das
empresas devido a sua atividade operacional, os saldos de parcelamentos
pagos pelos contribuintes, oriundos de contribuições não pagas ou pagas
incorretamente. Esses saldos podem refletir, entre outros casos, ilícitos
tributários identificados pelo governo federal, que por sua vez inserem os
contribuintes em dívida ativa. Assim, esses contribuintes parcelam os valores
de PIS/PASEP e COFINS devidos somados as multas e taxas e esses valores
se englobam no total arrecadado no período. A Tabela 2 detalha as
informações das variações dos períodos pós-imposição do Decreto 6.022/2007
em relação ao ano de 2006.
TABELA 2 – VARIAÇÕES DA ARRECADAÇÃO DE PIS/PASEP E COFINS E VARIAÇÃO DO
VALOR AGREGADO TOTAL (���) DE 2007-2012 (BASE 2006)
Var Arrecadação Var VA
2007 12,944703% 11,320282%
2008 33,784507% 22,745946%
2009 12,630897% 26,088669%
2010 28,649152% 36,738957%
2011 45,508966% 42,635709%
2012 48,377129% 46,436556%
Fonte: Elaborado pelo autor com informações da CEE/IJSN e da RFB.
19
Figura 2 - Gráfico das Variações da Arrecadação de PIS/PASEP e COFINS e Variação do
Valor Agregado Total (���) de 2007-2012 (Base 2006)
Fonte: CEE/IJSN e Receita Federal do Brasil.
Nota: Elaborado pelo autor.
A Figura 2 demonstra que as variações de PIS/PASEP e COFINS dos
anos posteriores a 2011 são maiores que as variações do Valor Agregado
Total. Essa data condiz com a efetividade da primeira obrigação acessória do
projeto SPED, o SPED contábil. Esse fator já pode ser um sinal da efetividade
da percepção do risco de sonegar do contribuinte, uma vez que o SPED
Contábil controla as informações do Balanço Patrimonial das empresas, onde o
valor do que foi faturado e os impostos incidentes sobre esse faturamento são
informados em contas contábeis analíticas. Dentro desse SPED também se
informam cada lançamento contábil do contribuinte, detalhando por natureza do
lançamento (débito ou crédito), Histórico do lançamento – onde é informada a
origem do lançamento – e o valor do lançamento. Sendo o lançamento dos
impostos detalhados, o risco de sonegação se eleva para o contribuinte,
podendo ter o mesmo uma percepção de fiscalização superior, podendo
escolher não sonegar.
Nos anos da crise econômica mundial, 2008 e 2009, podemos ver uma
relação onde as variações das arrecadações do estado foram muito inferiores
as do Valor Agregado Total. As justificativas encontradas para essa variação
foram o fato de que os faturamentos que são bases para a arrecadação
12,94%
33,78%
12,63%
28,65%
45,51%48,38%
11,41%
22,85%26,91%
37,26%
43,11%47,07%
0,00%
10,00%
20,00%
30,00%
40,00%
50,00%
60,00%
2007 2008 2009 2010 2011 2012
Var Arrecadação
Var VAT
20
caíram. Como podemos ver na Figura 3, houve nesse período uma redução,
inclusive maior que a média brasileira, do Produto Interno Bruto, sendo assim,
as sensibilidades da arrecadação junto ao PIB explicaria essa queda. Outro
fator poderia ser o REFIS IV, também conhecido como “REFIS da Crise”, onde
o governo federal fez um grande parcelamento de débitos tributários, devido à
crise mundial.
Figura 3 - Gráfico sobre PIB Trimestral do Espírito Santo e Brasil – 2004.1 a 2013.1 Série
Dessazonalizada (Base 2004=100)
Elaboração: Coordenação de Estudos Econômicos - CEE/IJSN
Conforme a adaptação do modelo proposto por Vasin e Vasina (2002),
deve-se verificar a potencialidade de fiscalização baseando-se na premissa de
que o esforço de fiscalização deve ser menor que o total arrecadado
proveniente de fiscalização. Para esse trabalho considera-se como valor de
arrecadação proveniente de fiscalização a diferença entre a variação do ��� e
a variação da arrecadação. Esse valor corresponderia ao aumento dos níveis
de arrecadação. Logo, �(�) representa o total investido pelo governo federal no
Sistema Público de Escrituração Digital.
Em consulta com a Receita Federal do Brasil (SRF), foram obtidos os
seguintes dados:
De acordo com o Serviço Federal de Processamento de Dados –
Serpro, os investimentos realizados desde o início do projeto Sped,
152,05
136,8
60,00
80,00
100,00
120,00
140,00
160,00
180,00
20
04
.12
00
4.2
20
04
.32
00
4.4
20
05
.12
00
5.2
20
05
.32
00
5.4
20
06
.12
00
6.2
20
06
.32
00
6.4
20
07
.12
00
7.2
20
07
.32
00
7.4
20
08
.12
00
8.2
20
08
.32
00
8.4
20
09
.12
00
9.2
20
09
.32
00
9.4
20
10
.12
01
0.2
20
10
.32
01
0.4
20
11
.12
01
1.2
20
11
.32
01
1.4
20
12
.12
01
2.2
20
12
.32
01
2.4
20
13
.12
01
3.2
Espírito SantoBrasil
21
até agosto de 2013 foram na ordem de R$ 388.097.363,22. Desse
montante foram investido em:
a) desenvolvimento do projeto R$ 73.879.123,69;
b) aquisição de infraestrutura R$ 144.747.013,35;
c) qualificação ou contratação de pessoas R$ 52.805.678,66.
Logo, o valor total investido com o Projeto SPED seria de R$
388.097.363,22. Esse valor deve ser menor que o total arrecadado pelo
governo em fiscalizações realizadas pelo Sistema. Assim, a partir de 2010, a
diferença entre as variações do ��� e da arrecadação poderiam medir o
quanto foi recuperado de imposto no período.
Fixando o ano de 2010, que antecedeu a vinda da primeira aplicação do
SPED, se pode ver que as relações de variação são muito maiores que as
anteriores. Ao analisar a Tabela 3, verifica-se que os níveis de arrecadação são
muito maiores que os do ���, sinalizando uma possível influência do Sistema
Público de Escrituração Digital.
TABELA 3 – VARIAÇÕES DA ARRECADAÇÃO DE PIS/PASEP E COFINS E VARIAÇÃO DO
VALOR AGREGADO TOTAL (���) DE 2011 E 2012 (BASE 2010)
Ano
Var
Arrecadação Var VAT
Var Arre - Var
VAT
2011 23,63% 9,32% 14,31%
2012 27,65% 15,62% 12,03%
Fonte: CEE/IJSN e da Receita Federal do Brasil.
Nota: Elaborado pelo autor.
Caso o motivo de toda a variação correspondente ao Sistema Público de
Escrituração Digital, o valor recuperado em 2011 seria de 14,31% em relação
ao ano de 2010. Isso implicaria um saldo de R$ 512.871.173,90. Logo,
somente no primeiro ano de ação, a restrição do modelo seria satisfeita sem ao
menos a efetividade do projeto para o PIS/PASEP e COFINS, uma vez que em
2011 foi instituído somente o SPED Contábil, entrando o SPED Contribuições
em vigor somente após janeiro de 2012.
22
5. CONCLUSÃO
A sonegação em um ambiente desorganizado e com falta de controle é
inevitável em pagamentos de tributos por homologação. O governo acredita
que os contribuintes entenderão que o pagamento de uma obrigação tributária
se deve ao fato de ele se utilizar de recursos do Estado e que, pela simples
existência do mesmo, se pague o tributo, porém a realidade apresentada
diverge deste cenário. As propensões em sonegar são grandes, conforme cita
Plutarco (2010), onde o contribuinte, no longo prazo, obtém um retorno sobre o
valor sonegado, caso invista.
O trabalho desenvolvido conclui que o investimento governamental no
SPED pode ter impactado os níveis de arrecadação do país, dada a efetividade
da aplicação do que o sistema se propôs e que as variações nas bases de
cálculo do PIS/PASEP e da COFINS são menores que as variações das
arrecadações do PIS/PASEP e da COFINS, verificando, assim, que a
imposição do Sistema Público de Escrituração Digital visa a tangibilidade da
legislação e sua aplicabilidade, com o aumento da arrecadação percentual
devido às validações executadas pelo programa disponibilizado pela Receita
Federal. Dado que as variações de arrecadação de PIS/PASEP e COFINS são
baseadas no faturamento das empresas, as variações tanto do faturamento
deveriam ser as mesmas que a da arrecadação, o que por sua vez não ocorre
devido à sonegação a isenções fiscais, bem como legislações de cunho
constitucional (imunidades) e suspensões, o que levaria as variações das
arrecadações serem menor que as das bases de cálculo, o que não ocorreu, o
que pode sinalizar uma redução dos níveis de sonegação.
Para trabalhos futuros, sugere-se uma análise empírica dos dados,
extraindo do total arrecadado, o valor dos saldos em cobrança e parcelamentos
de débitos em dívida ativa dos contribuintes, os valores da cumulatividade, que
em 2012 não eram obrigados a escrituração e adicionado a participação das
empresas que foram obrigadas a escrituração – optantes pelo regime de
tributação baseado no Lucro Real. A pesquisa da percepção do contribuinte
frente ao Sistema Público de Escrituração Digital também seria um tema a ser
considerado para futuros trabalhos, verificando, entre outros fatores, o custo de
oportunidade dos agentes sonegadores, tema que também já foi explicitado por
23
Plutarco (2012). Em outros trabalho também sugere-se um teste entre as
médias das variáveis apresentadas para maior garantia dos resultados
apresentado.
24
REFERÊNCIAS
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http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8137.htm>, Acesso em: 20 set. 2013.
BRASIL. Lei Nº 12.766, de 27 de dezembro de 2012. Altera as Leis nos 11.079, de 30 de dezembro de 2004. Brasília, DF
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GRECO, Marco Aurélio. Planejamento Tributário – 3. ed. – São Paulo: Dialética, 2011. MACHADO, Hugo de Brito. Crimes Contra a Ordem Tributária – 2. ed. – São Paulo: Atlas, 2009.
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PLUTARCO, Hugo Mendes. A Sonegação e a Litigância Tributária como Forma de Financiamento – Brasília: UCB, 2012.
SIQUEIRA, M. L. Um modelo econômico para análise da evasão fiscal do imposto sobre a renda no Brasil – Recife: Universidade Federal de Pernambuco, 2004.
SLEMROD, Joel; Yitzhaki, Shlomo. Tax Avoidance, Evasion, and Administration – Massachusetts: NBER, 2000.
25
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