la comptabilité analytique dans les pme

8/18/2019 la comptabilité analytique dans les PME

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La proposition d’un système de comptabilité analytique : HEB Taza

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édicace

À Dieu source de toute connaissance

À la Dame du Royaume de mon cœur …ma tendre mère

À

mon grand seigneur, qui a toujours garni mes chemins de force et lumière…mon

très cher père

À mes f rères et ma sœur … En leur souhaitant tout le succès et le bonheur du

monde

À

toute ma famille pour l’amour et le respect qu’ils m’ont toujours accordé

À tous mes amis … Pour une sincérité si merveilleuse…jamais oubliable

À toute personne Qui m'a aidé à franchir un horizon dans ma vie…

im

blement…

e dédie ce modeste travail…


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Remerciement

La réalisation de ce travail n’aurait pas été possible sans la participation de certaines

personnes que je tiens à remercier très sincèrement.

Je remercie :

Madame Majda ALAOUI, pour ses considérables conseils, ses pistes de recherche, et sa

disponibilité qui m’ont permis de réaliser ce travail dans les meilleures conditions ;

Monsieur Mourad HAMESS le directeur financier de la société HEB ainsi que ses

collaborateurs pour leur gentillesse, leur aide précieuse et leur amabilité à me consacrer

un peu de leur temps en dépit de leurs obligations tout au long de la période de stage au

sein de la société ;

À cette étape de mon parcours, je désire remercier également tous ceux qui m’ont

accompagné dans ce parcours aussi bien le corps professoral que le corps administratif

de l’École Nationale de Commerce et de Gestion Oujda, et spécialement les professeurs

de l’option « Audit & Contrôle de Gestion » ;

Enfin, merci à tous qui ont contribué de près ou de loin à la réalisation de ce modeste

travail.


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Sommaire

Dédicace ---------------------------------------------------------------------------------------------3 Remerciement --------------------------------------------------------------------------------------4 Sommaire--------------------------------------------------------------------------------------------5Résumé -----------------------------------------------------------------------------------------------6Liste des tableaux ---------------------------------------------------------------------------------7 Liste des figures ------------------------------------------------------------------------------------8 Liste des formules ---------------------------------------------------------------------------------9 Liste des abréviations --------------------------------------------------------------------------10

INTRODUCTION GENERALE -------------------------------------------------------------------11

PREMIERE PARTIE : Le cadre théorique ----------------------------------------------------14Introduction de la première partie ---------------------------------------------------------14

Chapitre I : La comptabilité analytique dans les PME -------------------------------------15 Section 1 : La réalité de la comptabilité analytique dans la PME ------------------------16Section 2 : La comptabilité analytique, un outil de gestion optimale des coûts ------28

Chapitre II : La problématique d’évaluation du coût de production--------------------33 Section 1 : Les méthodes classiques ----------------------------------------------------------34 Section 2 : Les nouvelles méthodes -----------------------------------------------------------40

Conclusion de la première partie -----------------------------------------------------------44

SECONDE PARTIE : La conception d’un système de coût standard au seinde l’entité HEB Introduction de la seconde partie ----------------------------------------------------------45

Chapitre I : Prise de connaissance externe et interne de « HEB » ----------------------46 Section 1 : Secteur du BTP : Chiffres clés, défis et perspectives -------------------------46

Section 2 : Présentation de Hamss des Équipements publics et Bâtiments (HEB) ---53

Chapitre II : La conception du système de comptabilité analytique au sein de HEB Section 1 : le choix des méthodes --------------------------------------------------------------58 Section 2 : La formation du coût de revient --------------------------------------------------65

Conclusion de la seconde partie -------------------------------------------------------------87 Conclusion générale ----------------------------------------------------------------------------88

Table des matières -------------------------------------------------------------------------------90

Bibliographie--------------------------------------------------------------------------------------93

Annexes ---------------------------------------------------------------------------------------------94


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Résumé : Abstract :

Mots-clés : Keywords :

Face aux changements du marché

et la croissance du secteur des

bâtiments et travaux publics, les

entreprises doivent se doter

d’outils de maîtrise de leur

performance financière, afin de

garantir leur compétitivité sur le

long-terme. La maitrise de la

performance se réalise par lamaitrise des coûts. L’outil

permettant la gestion des coûts

est la comptabilité analytique.

L’utilisation de cet outil, nécessite

une conception fondée sur une

base théorique solide, et renforcé

par des piliers de méthodes

réalisables dans la pratique. Le

présent mémoire, traite les détails

d’un projet pratique de la

méthode des coûts complet par

les centres d’analyses.

Comptabilité analytique, Coûts,Centre d’analyse, Coût complet.

Cost accounting, Cost, Analysiscentre, full cost.

In order to adapt with market

changes and the growth of

cobstruction and civil engineering

sector, companies must develop

management tools of their

financial performance in order to

ensure their competitiveness in

the long term. The mastery ofperformance is achieved through

cost control. The tool cost

management is cost accounting.

The use of this tool requires a

design based on a solid theoretical

foundation, and is strengthened

by pillars of methods. This

memory discusses the details of a

practical project of the full cost

method by analysis centers.


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Liste des tableaux

Tableau 1: La nuance entre la comptabilité générale et la comptabilité analytique ...................... 25

Tableau 2: Valeur ajoutée aux prix de l'année précédente chainés base 1998 .............................. 47

Tableau 3: Fiche d'identification de la société .................................................................................. 53

Tableau 4: Chiffre d'affaire mensuel (moyen) ................................................................................... 55

Tableau 5: Les produits ....................................................................................................................... 56

Tableau 6: classification des centres d’analyse de l’HEB ...................................................................... 61

Tableau 7: Liste des charges corporables de HEB............................................................................. 68

Tableau 8: les charges de la comptabilité analytique ....................................................................... 71

Tableau 9: Tableau de la répartition primaire .................................................................................. 72

Tableau 10: Tableau de répartition secondaire ................................................................................ 75

Tableau 11: Coût d'achat de Ciment ................................................................................................... 77

Tableau 12: Coût d'achat de sable 04 ................................................................................................. 77

Tableau 13: Coût d'achat de sable lavé .............................................................................................. 78

Tableau 14: Coût d'achat de Gravette G1 ........................................................................................... 78

Tableau 15: Coût d'achat de Gravette G2 ........................................................................................... 78

Tableau 16: Coût d'achat de Gravette 6/10 ....................................................................................... 78

Tableau 17: Coût d'achat de Grain de riz ........................................................................................... 79

Tableau 18: Coût d'achat de l'adjuvant .............................................................................................. 79

Tableau 19: Fiche de stock des matières premières CMUP (fin de période) .................................. 80

Tableau 20: Coût de production du béton ...................... ...................... ...................... ...................... .................... 81

Tableau 21:Coût de production de l'Agglos ................... ...................... ...................... ...................... .................... 81

Tableau 22: Fiche de stock des produits finis ................................................................................... 83

Tableau 23: Coût de revient de béton ................................................................................................ 84

Tableau 24: Coût de revient de l'Agglos ............................................................................................. 84

Tableau 25: Résultat analytique de béton ......................................................................................... 85

Tableau 26: Résultat analytique de l'Agglos ...................................................................................... 85

Tableau 27: Analyses des résultats .................................................................................................... 85


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Liste des figures

Figure 1: Classification des charges de la CA selon l'objet de coût. ................................................. 15

Figure 2 : L’objectif de la comptabilité analytique ............................................................................ 21Figure 3: Caractéristiques de coût ...................................................................................................... 22

Figure 4: la comptabilité générale est un outil d'information externe ............................................ 26

Figure 5 : Processus de la décision ..................................................................................................... 30

Figure 6 : Processus de contrôle de gestion ...................................................................................... 31

Figure 7: La répartition des charges .................................................................................................. 35

Figure 8: Coût partiel ..................................................................................................................................................... 37

Figure 9: les IDE reçus par le secteur du BTP .................................................................................... 48

Figure 10: l'attractivité des IDE par secteur ...................................................................................... 48

Figure 11: Emploi par branche d'activité de la population active occupée au niveau national :

trimestriel ............................................................................................................................................. 49

Figure 12 : Composition du groupe HEB............................................................................................ 54

Figure 13: Le processus d'exploitation de HEB ................................................................................. 55

Figure 14: L’organisation des centre de l’HEB .................................................................................. 64

Figure 15: La détermination des charges de la comptabilité analytique. ....................................... 66


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Liste des équations

Équation 1: Formule de CUO ...................................................................................................................................... 35

Équation 2: Formule du taux de frais ..................................................................................................................... 35 Équation 3: Coefficient d'imputation rationnelle ................... ...................... ...................... ...................... ......... 38

Équation 4: Coût d'imputation rationnelle ..................... ...................... ...................... ...................... .................... 38

Équation 5: Différence d'imputation ...................... ...................... ...................... ...................... ...................... ......... 38

Équation 6: Formule de coût cible ........................................................................................................................... 42

Équation 7: Équation des charges de la CA .................... ...................... ...................... ...................... .................... 70

Équation 8: Équation du résultat de la CA ...................... ...................... ...................... ...................... .................... 70

Équation 9: Coût d'achat .............................................................................................................................................. 77

Équation 10: Formule de calcul du coût de production ...................... ...................... ..................... ................. 80 Équation 11: Formule de calcul du coût de revient ................... ...................... ...................... ...................... ..... 83

Équation 12: Formule de calcul du résultat analytique .................................................................... 84

Équation 13: Formule de calcul du résultat global de l'entreprise .................................................. 85


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Liste des abréviations

BTP : Bâtiments et travaux publics

CA : Coût d’achat

CAE : Comptabilité analytique d’exploitation

CG : Contrôle de gestion

CGe : Comptabilité générale

CMUP : Coût moyen unitaire pondéré

Coef . IR. : Coefficient d’imputation rationnelle

CP : Coût de production

CR : Coût de revient

CUO : Coût d’unité d’œuvre

HEB : Hamss des équipements publics et bâtiments

IR : Imputation rationnelle

MOD : Main d’œuvre directe

RA : Résultat analytique


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Introduction générale

Le secteur des bâtiments et travaux publics marocain a connu, durant les dernières

années, une dynamique effervescente après une période de stagnation prolongée, dueprincipalement à la méfiance des investisseurs vis-à-vis de l’économie interne, ainsi les

incidences de la crise mondiale de 2008.

En parallèle, les pouvoirs publics ont amorcé le renouvellement du cadre juridique

du secteur, mis au point un système de libéralisation de la construction afin de garantir la

qualité et la sécurité des logements, et, enfin, adopté de nombreuses mesures incitatives

favorisant l’activité des promoteurs immobiliers.

Il est donc clair que l’environnement des entreprises opérant dans le secteur des

bâtiments et travaux publics (BTP) est caractérisé par une concurrence accrue, des clients

exigeants et une réglementation renforcée. Ceci impose des contraintes de réalisation de

la performance économique et de l’optimisation de la gestion comptable et financière.

Devant ces impératifs, les entreprises doivent se doter d’outils de calcul des coûts

et d’analyse des résultats efficients. D’où l’intérêt de mettre en place une comptabilitéanalytique au sein des organisations. En effet, cette dernière constitue, pour le

gestionnaire, un instrument privilégié pour connaître les conditions de fonctionnement

de son entreprise, maîtriser les coûts et, ainsi, préparer les décisions.

De ce fait, l’implantation d’une comptabilité analytique au sein de la société HEB

Taza est primordiale si l’on veut garantir la compétitivité de l’entreprise et assurer sa

pérennité sur le long terme. Cependant, sa mise en place sur terrain nécessite des bases

théoriques solides, prenant en considération les enjeux du secteur d’activité, de la taille

d’entreprise et de son organisation interne.

Partant de ce constat, la problématique de notre projet de fin d’étude traitera la

mise en place d’une comptabilité analytique au sein de « HAB » et son impact sur la

performance globale de la PME. À cette problématique surgissent de nombreuses

questions :


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Quel est l’intérêt pour l’entreprise d’instaurer un système de comptabilité

analytique ?

Quelle méthode de calcul des coûts privilégiée ?

Quelles sont les étapes de sa conception ?

Quel est son apport aux gestionnaires de l’entreprise ?

Dans le but de répondre à ces questions, nous aborderons dans une première

partie le cadre théorique de la comptabilité analytique dans le contexte des PME. Nous

parlerons, donc, succinctement de la structure et caractéristiques des PME et la nécessité

d’un outil de gestion adéquat à la prise des décisions efficaces. Ainsi que les différentes

méthodes conçues pour sa mise en œuvre.

Ensuite, nous concrétiserons le processus de mise en œuvre d’une comptabilité

analytique sur terrain dans une deuxième partie. Dans ce cadre, nous expliciterons les

enjeux de choix de la méthode à adopter, fixerons les objectifs qui lui sont assignés et

présenterons son fonctionnement, c’est -à-dire les modalités de calcul des coûts, de

détermination des marges et d’analyse des résultats en détail .


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Littérature post-question de

recherche

- La gestion des PME : les particularitésde la gestion des PME ;

- Le lien avec la problématique consisteà concevoir un système de calcul decoût adapté à ces particularités, afind’optimiser la gestion.

Design méthodologique

Approche de terrain :

- Méthode mobilisée : recherche-intervention ;

Approche résultat : Outils d’analyse :

- Étude qualitative (entretiens indivi.)

Schéma illustratif de la problématique de travail

Précise : l’instauration d’un système de comptabilité analyt ique et sonimpact sur la performance de l’entreprise.

Originale : l’entreprise ne dispose pas d’une comptabilité analytique, nid’un service de contrôle de gestion ou de calcul de coût

Pertinente : sur le plan théorique : traitement d’une thématique concrèteSur le plan managérial : concevoir un système de calcul de coût, permetde rationaliser la gestion, et rentabiliser les décisions prises par les dirigeants.

Intérêt théorique

- L’importance d’instaurationd’un système permettant lecalcul de coût, afin depratiquer une politique de prixefficace, ainsi l’adéquation des

objectifs avec les moyens

Intérêt managérial

- La gestion intuitive del’entreprise, représente uneperte importante en termes demarge de gain dans certainsproduits.

Problématique

Quel impact d’un système de comptabilité analytique sur laperformance globale de la PME ?

Ouverture : comment optimiser la maitrise du coûtdes produits tout en respectant les exigences del’environnement ?


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Première partie :

Le cadre theorique de la

comptabilite analytique Le mode de la gestion de l’entreprise est l’élément

déterminant de la performance globale de l’entreprise, dans un

marché assez ouvert.

Pour atteindre la performance exigée par les détenteurs

des capitaux, faire face à une concurrence « sauvage », ainsisatisfaire les exigences du roi du marché « le client », il faut

détenir des modes et outils de gestion optimale.

La performance financière ce mesure par la rentabilité

des capitaux, cette rentabilité se génère par des marges de

bénéfice des produits de l’entreprise. Afin d’accroitre ces

marges, il faut maitriser les coûts puisque le prix généralement

est imposé soit par le marché soit par des réglementations.

Dans cet objectif, nous allons chercher un outil de

management performant, permettant d’optimiser la gestion de

l’entreprise HEB, afin d’atteindre sa performance financière.

Pour cela, nous allons dans un premier chapitre, discuter

l’importance de la comptabilité analytique dans l’optimisation

de la gestion. Dans le deuxième chapitre nous allons traiter la

problématique de la méthode d’évaluation du coût de revient.


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Chapitre I : La comptabilité analytique dans les PME

«La PME correspond à une entreprise dont l’effectif permanent ne dépasse pas 200

personnes et qui a réalisé, au cours des deux derniers exercices, soit un chiffre d'affaires

annuel hors taxes n'excédant pas 75 M.MAD, soit un total de bilan annuel n'excédant pas

50 M.MAD »1. Selon la charte de la PME .

Toutes les sources d’informations statistiques confirment la suprématie de la PME

dans le tissu productif national avec un pourcentage qui dépasse 99%.

Figure 1: Le poids des PME dans l'économie nationale

Source : http://www.emergence.gov.ma/

L'analyse du comportement managérial des PME marocaines s'explique

essentiellement par le statut des dirigeants. Certains entrepreneurs se décident de créer

des entreprises parce qu'ils ont un excédent de capitaux, d'autre deviennent créateurs

héritiers. Dans les deux cas, il est difficile de dire qu'ils ont un esprit d’entrepreneur ou

des risquophiles.

Le propriétaire dirige, gère, et participe à la production. Cette participation évoque

le non séparation de la propriété et du contrôle ; c'est-à-dire, d'une part, la réussite de la

1 Dahir no 1-02-188 du 12 Joumada I 1423 (23 juillet 2002) portant promulgation de la loi n o 53-00 formant

charte de la petite et moyenne entreprise.

http://www.emergence.gov.ma/http://www.emergence.gov.ma/http://www.emergence.gov.ma/http://www.emergence.gov.ma/


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croissance de leur entreprise se trouve confrontée aux risques de perte de contrôle et de

difficultés financières et d'autre part le problème de la croissance et de l'indépendance

financière se présente à eux comme un enjeu permanent multiple.

Ce comportement des investisseurs, ainsi la gestion hasardeuse ne vont pas sans

effets négatifs sur l'activité et la performance de l'entreprise.

Section 1 : La réalité du contrôle de gestion dans les PME :

« Il apparaît clairement que les managers ambitieux disposent de données

comptables plus diverses, plus détaillées et élaborées plus fréquemment que les

conservateurs anciens2». L’affirmation de Philippe Chapellier décrit la réalité du tissu

économique marocain : une catégorie minoritaire des entreprises, (ayant des managers

ambitieux), disposent des outils de gestion et pilotage les plus modernes et performants.

L’autre catégorie majeure représentée par les PME et PMI, ne dispose que des pratiques

traditionnelles caractérisées par un mode de gestion aléatoire fondée sur l’expérience.

I- L’intérêt du contrôle de gestion dans les PME :

1-

La PME, une entreprise traditionnelle :

« En PME, le savoir partage par les acteurs repose sur des notions d’intuitivité 3 »

Bollecker et Naro expliquent la gestion intuitive des PME par tout dans le monde, par une

absence d’instrumentation fonctionnelle.

Cette absence se compense par le sens d’initiative et la dominance de l’effet

d’expérience dans le processus de prise de décision. Par ailleurs, les routines, réponses

comportementales issues du référentiel cognitif, apparaissent comme un mécanisme de

coordination et de capitalisation des connaissances opérationnelles (Guilhon et Huard)4.

2 Philippe Chapellier , « Profils de dirigeants et données comptables de gestion en PME » Revue internationale

P.M.E. : économie et gestion de la petite et moyenne entreprise, vol. 10, n° 1, 1997, p. 9- 41.3 Marc BOLLECKER et G. NARO, Le contrôle de gestion aujourd’hui : Débats, controverses et perspectives,

édition VIBERT, Octobre 2014 4 GUILHON Bernard, HUARD Pierre, ORILLARD Magali, ZIMMERMANN Jean-Benoît (eds), Economie de la

connaissance et organisations : Entreprises, Territoires, Réseaux, 1997.


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Cette gestion fondée sur l’intuition et l’effet d’expérience est l’un des éléments

explicatifs du taux de mortalité élevé des PME (une entreprise sur quatre créée en 1988

était toujours en activité en 20035). L’absence d’un lien logique entre les finalités tracées

et les objectifs opérationnels, ainsi les outils mis en œuvre pour la réalisation de ces

objectifs, sont les facteurs principaux de cette mortalité élevée.

Le contrôle de gestion, une solution alternative :

Le contrôle de gestion a pour objectif d’un côté, de s’assurer qu’il y ait concordance

entre les stratégies définies et les performances réalisées. De l’autre côté, il permet de

contrôler, maîtriser, mesurer et analyser tous les aspects inhérents à l’activité de

l’entreprise.

Les objectifs sont fixés au niveau stratégique, les résultats sont générés au stade

opérationnel. Dans ce sens, le contrôle de gestion doit être l’interface de liaison entre les

services opérationnels et les services f onctionnels d’une part, et entre ces deux services

et l’administration générale (propriétaires de fonds généralement dans le cas des PME).

Cette interface se manifeste à travers plusieurs outils de gestion et de pilotage, à savoir :

les tableaux de bord, les systèmes de coûts, la budgétisation…

En somme, il est primordial pour une PME, d’avoir au moins, une comptabilité

analytique, permettant le calcul des coûts générés par la fabrication des

produits/services. L’aspect facultatif de la comptabilité analyt ique du point de vue

juridique, a devenu obligatoire d’une vision économique orientée résultat.

5 L’ECONOMISTE, « Une enquête sur la mortalité des entreprise », Edition no 2835 du 06/08/2008,

www.leconomiste.com

http://www.leconomiste.com/http://www.leconomiste.com/http://www.leconomiste.com/


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2- Existe-il vraiment un contrôle de gestion aux PME :

2-1- Le contrôle organisationnel :

« Le contrôle de gestion en PME apparait sous une forme particulière. Il est diluedans le contrôle organisationnel6». Les entreprises qui suivent la tendance managériale,

ont intégré le service de contrôle de gestion, mais il reste limité dans l’aspect

organisationnel, à travers les outils basiques de gestion : budgétisation, la comptabilité

analytique de gestion, l’analyse du compte de résultat… Elles n’ont pas arrivé encore à un

véritable système de pilotage et de suivi de la performance globale de l’entreprise.

2-2- Le contrôle de gestion, fonction inadaptée aux caractéristiques des

PME :

Le caractère marquant de la prise de décision dans de la PME, est la concentration

à une seule personne, propriétaire dirigeant. Et dans la majorité des cas, un caractère

familial. Ces deux caractères influencent les modes de gestion.

Ce qui rend les choses loin du cadre du contrôle de gestion, qui se caractérise par

la rigueur, l’efficacité, l’efficience... « La rigueur et la créativité ne peuvent cohabiter quetrès difficilement » (Berland et Persiaux, 2008). Mintzberg (1982). La rigueur du contrôle

de gestion ne pourra pas s’adapter à la créativité de l’entrepreneur centre de l’entreprise.

Le contrôle de gestion entant que système de pilotage de la performance est peu

développé dans les PME. Il est limité dans la formation des comptes (coûts et résultats), il

n’accomplit pas sa véritable fonction de contrôle de la délégation des responsabilités. Il

est généralement intégré à la demande des parties prenantes, pour répondre à des

exigences de sécurité et d’assurance des intérêts de ces derniers.

Le développement du contrôle de gestion commence dès que l’entreprise dépasse

les frontières de la catégorie PME (250 salariés permanents par exemple), et entre dans

la catégorie des ETI (entreprises de taille intermédiaire). À cette phase, les dirigeants se

trouvent obligés de déléguer les responsabilités aux managers de chaque service.

6 Marc BOLLECKER et G. NARO, Le contrôle de gestion aujourd’hui : Débats, controverses et perspectives,

édition VIBERT, Octobre 2014.


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II- La comptabilité analytique, l’outil dominant dans les PME :

Figure 2: Classification des charges de la CA selon l'objet de coût.

Comptabilité

analytique

Charge 1

C h a r g e n

Charge 2

Produit 1

Produit 2

Produit 3

Source : élaboré par nos soins

Les coûts que l’on détermine dépendent des choix qui ont été fait pour les calculer.

Le principal enjeu pour le décideur sera de choisir l’outil le plus approprié au problème

qui lui est posé. Ainsi donc, il est possible de se représenter la comptabilité de gestion

comme une boîte à outils, constituant autant d’instruments mobilisables dans une prise

de décision.

Cependant, pour utiliser à bon connaissance ces outils, certains concepts doivent

être maîtrisés. La comptabilité analytique est d’abord un langage que nous allons

examiner dans ce chapitre en essayant, non seulement de définir les termes, mais

d’analyser les présupposés qu’ils recouvrent et les évolutions qu’ils ont connues.

1- Historique :

« Il ne s’agit pas d’assimiler la naissance d’un phénomène à sa première

apparition 7» Marc NIKITIN.

La connaissance des coûts est, depuis le début de la révolution industrielle, un

impératif de base de la prise de décision. La notion de comptabilité industrielle vue le jour

7 Marc NIKITIN, « la naissance de la comptabilité industrielle en France », Thèse de doctorat, Université de Paris

–DAUPHINE- 1992


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très tôt, par la mise en place des systèmes de calcul aptes à faciliter la gestion. Les

historiens recensent ainsi des systèmes précurseurs de comptabilité industrielle dès la fin

du XVIIe siècle en Grande Bretagne (notamment dans les forges et fonderies de la région

de Sheffield). En France une doctrine apparaît à partir des années 1860 et on situe en

1885 l’apparition du premier manuel.

Appelée au début comptabilité industrielle puis comptabilité analytique

d’exploitation, elle désigne l’ensemble des éléments du système comptable considérés du

point de vue de l’intérêt qu’ils présentent pour la gestion interne.

Même si les grands principes n'ont pas été changés, la comptabilité a dû s'adapter

aux exigences économiques modernes. Le développement des méthodes de gestion etl'apparition d'un nouveau service dans l'organisation des entreprises appelé « contrôle

de gestion » ont contribué au développement de la comptabilité analytique.

La comptabilité analytique s'articule non plus autour des comptes comptables

classiques, ceux du plan comptable général, mais autour de « codes d’affaires » spécifique

à chaque entreprise traduisant leurs caractéristiques organisationnelles. Néanmoins, la

tenue d'une comptabilité classique reste nécessaire pour répondre aux questions fiscales.

2- Définition de la comptabilité analytique :

« La comptabilité analytique est un outil d’aide à la décision utilisé par les

contrôleurs de gestion dans le souci de maîtrise des coûts. Dans ce sens, elle permet de

recenser, calculer et analyser les données relatives aux coûts8 ». C. Riveline.

Elle associe à chaque produit ses propres coûts directs et indirects, qu’ils aient été

encourus dans l’exercice ou dans des périodes précédentes. Elle divise les résultats par

centre de décision (centre de responsabilité ou encore centre d’analyse) permettant un

meilleur pilotage, ou les consolide par ligne d’activité, afin de mieux en apprécier la

situation. Elle est parfois associée à d’aut res techniques de gestion comme la gestion

budgétaire ou la gestion par les objectifs, à qui elle fournit les éléments de comparaison.

8 C. Riveline, cours d'évaluation des coûts, l'Ecole des mines de Paris. 2005

http://fr.wikipedia.org/wiki/Co%C3%BBthttp://fr.wikipedia.org/wiki/Co%C3%BBt


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Figure 3 : L’objectif de la comptabilité analytique

Source : élaboré par nos soins.

Du fait de sa complexité et des coûts de mise en œuvre, la comptabilité analytique

s’est généralisée avec l’apparition de l’informatique et des ERP qui ont fortement abaissé

le coût de la collecte et du traitement d’une information détaillée. Elle concerne désormais

toutes les formes et toutes les tailles d’entreprises, dont elle est un des éléments clefs

du système d’information.

La comptabilité analytique est un outil d’information indispensable au contrôle de

gestion, c'est-à-dire il n’est pas possible de faire fonctionner de façon efficace le contrôle

de gestion dans une organisation s’elle ne dispose pas d’une comptabilité analytique pour

la détermination des coûts, afin de tracer les bons décisions et plans d’action permettant

d’atteindre la performance globale de l’entreprise.

2-1- Objet de coût :

Un coût est défini comme étant la somme des charges directes ou indirectes relatives

à un élément défini au sein du processus comptable. La détermination des coûts à calculer

. Politique de prix

Coût d’achat coût de production coût de revient prix de vente

Analyse des écarts

Fixation des objectifs Réalisation

Comptabilité analytique


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se fait en fonction des act ivités de l’entreprise, de sa structure, de ses objectifs de gestion

et de son pilotage9.

Généralement un coût se caractérise par trois aspects :

Figure 4: Caractéristiques de coût

Source : Ouvrage DCG 11 contrôle de gestion, Edition DUNOD, Claude ALAZARD et Sabine SEPARI, P : 47.

a. Champ d’application :

Le champ d’application de coût varie selon la vision et l’aspect organisationnel de

l’entreprise :

Fonction économique : nous distinguons plusieurs types de coût selon les

processus de l’entreprise (Administration, production, distribution…)

9

P. MELEVELLEC Les systèmes de coûts : Objectifs, paramètre de conception et analysecomparée, Broché – 4 octobre 2005


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Moyen d’exploitation : nous pouvons calculer le coût d’une machine, d’un poste

de travail, d’un rayon…

Activité d’exploitation : selon l’activité de l’entreprise, nous calculons le coût

(coût des marchandises vendues, coûts des produits fabriqués…)

Responsabilité : c’est une division de l’entreprise en des sous-ensembles ou

sections dites homogènes auxquelles nous affectons la responsabilité.

b- Moment de calcul10 :

La classification selon le moment de calcul nous présente deux catégories de coûts :

Coût historique : dit aussi coût réel ou coût constaté, c’est un coût calculé après

sa réalisation effective, c'est-à-dire un coût calculé à posteriori. Dans ce cas l’entreprise

s’engage dans une logique de feed-back, ou une logique réactive, c'est-à-dire la réaction

suit l’action (l’action est le coût engendré).

Coût préétabli : c’est un coût basé sur les prévisions statistiques et des

projections des données historiques et des tendances de l’activité.

c- Contenu :

En contrôle de gestion, le calcul du coût peut être soit, en incorporant l’ensemble des

charges enregistrées au niveau de la comptabilité générale, soit par l’incorporation d’une

partie des charges.

2-2- Types de coût 11 :

En fonction de traitement des charges de la comptabilité générale avant le calcul du

coût, nous distinguons :

10 Claude ALAZARD et Sabine SEPARI, Ouvrage DCG 11 contrôle de gestion, Edition DUNOD, 3eme édition,2013. 11

Claude ALAZARD et Sabine SEPARI, Ouvrage DCG 11 contrôle de gestion, Edition DUNOD, 3eme édition,2013.


23/94


24/94


25

Les coûts directs :

Sont des coûts liés directement à l’objet de calcul, on écarte dans ce cas l’ensemble

des charges indirectes.

3- La différence entre la comptabilité analytique et la comptabilité

financière 12:

L’entreprise est une entité économique parmi d’autres en interaction permanente,

cette interaction formalisée par l’enregistrement de la comptabilité générale dite

financière. Cette comptabilité a été complétée par l’apparition de la comptabilité

analytique. La première est un outil d’information financière et juridique, obligatoire par

la loi. Par contre la deuxième est un outil facultatif d’analyse et de contrôle permettant la

prise des bonnes décisions.

Tableau 1: La nuance entre la comptabilité générale et la comptabilité analytique

Comptabilité générale Comptabilité analytique

Vision légale Obligatoire Facultative

Vision de

l’entreprise

Globale Détaillée

Horizon Passé Présent et futur

Nature des flux Externe Interne

Documents de base Externe Interne & externe

Classement des

charges

Par nature Par destination

Objectif Financier Économique

12 Anthony, « Les différences entre comptabilité analytique et comptabilité générale », ReportingBusiness, http://www.reportingbusiness.fr/

http://www.reportingbusiness.fr/http://www.reportingbusiness.fr/


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26

Règles Imposées Souples et évolutives

Utilisateur Tiers et direction Tous les responsables

Nature des

informations

Précises & certifiées Rapides & pertinentes

Source : Cours de la comptabilité de gestion, S4, Mme H. Benjana, ENCGO (adapté)

3-1- La comptabilité générale est un outil de mesure financière13 :

La comptabilité générale est un outil d’information destiné à l’environnement del’entreprise. Il nécessite donc un langage commun pour unifier les informations

financières en circulation entre les différentes parties concernées.

Figure 5: la comptabilité générale est un outil d'information externe


13 Thierry JACQUOT & Richard MILKOFF, Comptabilité de gestion « Analyse et maitrise des coûts », édition

Pearson, 2011, p. 55.

E se

Client

F sr

Banque

CNSS

État


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27

Cette cohérence des informations de la comptabilité générale est assurée par les

dispositifs du plan comptable (PC), ainsi le code général de la normalisation comptable

(CGNC) au niveau national, et par les normes internationales IAS/IFRS.

3-2-

La comptabilité analytique est un outil de prise de décision14 :

La comptabilité analytique ne porte pas le caractère légal, elle est donc un choix de

la direction générale de l’entreprise, afin d’améliorer sa performance à travers une prise

des bonnes décisions au bon moment dans les bonnes conditions.

L’objectif essentiel de la comptabilité analytique est la détermination des

différents coûts (le coût d’achat, le coût de production et le coût de revient), dans le but

de les maitriser et améliorer le profit par produit/service ou activité.


Pearson, 2011, p. 55.


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28

Section 2 : La comptabilité analytique, un outil de gestion optimale des coûts 15

Dans un objectifs d’améliorer sa gestion et renforcer la performance financière,

l’instauration d’un système de comptabilité analytique, s’inscrit dans une logique de :

Décortiquer le résultat de l’entreprise :

Le résultat de la comptabilité générale reflète le profit global réalisé au cours d’un

exercice complet (généralement 12 mois), par contre la comptabilité analytique

décortique ce résultat global, en des résultats analytiques pour chaque produit / service

ou activité, ainsi la période de calcul est courte.

Déceler les centres générateurs de profit :

La comptabilité analytique cherche à détecter les centre générateurs de profit afin

de les renforcer et ceux générateurs des pertes (ou des profits faibles) pour les corriger.

Mesurer le retour sur investissement :

L’évaluation de la performance financière ainsi que la rentabilit é des activités,

permet à l’entreprise de mesurer le retour de ses investissements.

Tracer la stratégie de l’entreprise face à la concurrence ;

La comptabilité analytique est un outil de prévision permettant de tracer la carte

de route de l’entreprise et fixer ses objectifs à cout comme à long terme. Ainsi la

comptabilité analytique est un outil de calcul et de maitrise des coûts, afin de faire face à

la concurrence.

I- Objectif de la comptabilité analytique

La comptabilité analytique est un mode de traitement de l'information comptable

et économique dont l’objet essentiel est de permettre aux entreprises à travers une

analyse appropriée des charges, la détermination du coût des biens et services offerts par

l'entreprise. Ce premier objectif, permet généralement de répondre aux besoins de


Pearson, 2011, p. 57


28/94


29

gestion des entreprises et de surveiller l'évolution des coûts de revient afin d’agir sur les

prix de vente en cas d'augmentation des coûts de manière à préserver le bénéfice.

La comptabilité analytique permet de remplir d’autres missions notamment

d'évaluer certains postes du bilan (exemple : les stocks de produits fabriqués),

d'apprécier la rentabilité des centres d'activités (ateliers, services,...), comme elle permet

de disposer d'une base solide pour la négociation des subventions liées à certains produits

ou activités d'intérêt public, et enfin elle sert comme outil de contrôle de gestion.

En outre la comptabilité analytique est en mesure de fournir aux différents

responsables des informations de gestion leur permettant de mieux piloter leur unité

ainsi que de faciliter le contrôle et la coordination des activités. Cette comptabilité permetégalement d'éclairer les choix budgétaires dans les domaines d’investissement et

d’exploitation.

Dans le domaine de l’investissement, le coût du bien ou du service que l'on

envisage réaliser peut être retenu comme critère de sélection entre plusieurs projets.

Pour ce qui est du domaine de l’exploitation, une analyse poussée des coûts, permet

d'accéder à certaines informations (coût marginal, seuil de rentabilité) qui peuvent

éclairer les niveaux d’activité susceptibles d‘être retenus.

En résumé, l'intérêt d'une comptabilité analytique réside dans la possibilité pour

l'entreprise16 :

De connaître et de maîtriser le coût des produits réalisés et des services

fournis ;

De déterminer les résultats et marges par produit, activité, client ou secteur

géographique ;

De prendre de bonnes décisions et d'orienter la planification de l'activité ;


Pearson, 2011, p. 56


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30

De fournir des paramètres de contrôle des coûts et la gestion des centres

d'activité.

II- La comptabilité analytique au service du contrôle de gestion

La comptabilité analytique joue une place centrale dans le processus de gestion de

l’entreprise, au niveau de la phase « cont rôle ».

Gérer une entité économique, c’est utiliser au mieux les ressources rares

disponibles afin d’atteindre les objectifs fixés. Dans une entreprise, l’objectif de

rentabilité, bien que n’étant pas le seul, est souvent privilégie.

Pour atteindre ces objectifs, il faut prendre des décisions, et veiller à ce que la mise

en œuvre de ces décisions donne les résultats escomptés, en cas d’écart, la réaction par

des actions correctives. Ce que nous pouvons représenter par la figure suivante :

Figure 6 : Processus de la décision


Dans la pratique, les résultats ont toujours la mauvaise tendance à «diverger » par

rapport aux objectifs, tout simplement parce que l’entreprise doit affronter un

environnement, c’est -à-dire un ensemble d’autres agents socioéconomiques qui ont lesmêmes objectifs. Bien évidemment, on essaie d’anticiper les décisions de ces agents (les

• Mise enoeuvre

• Evaluationet analysedes écarts

• Adaptationdes

moyens

• Prévision

Objectif Décision

ActionRésultat


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31

concurrentes par exemple) en établissant des prévisions qui se traduisent par des

budgets. Or, il est nécessaire, si l’on veut garder la maîtrise de la situation, de mettre en

place un système de contrôle permettant de déclencher une alerte, quand des écarts

importants apparaissent entre prévisions et réalisations, afin de prendre les décisions

correctrices qui s’imposent, selon le schéma suivant :

Figure 7 : Processus de contrôle de gestion


Ce mécanisme est dit un mécanisme de « feed-back ». Concrètement, il suppose la

mise en œuvre d’un système de contrôle budgétaire, reposant sur les procédures

suivante :

Établissement de prévision budgétaire ;

Calcul périodique des coûts et des résultats ;

Calcul et analyse des écarts entre prévisions et réalisations.

Grâce à un tel système, nous pouvons garder la maîtrise des coûts, et éviter les «

chutes » par rapport au budget fixé.

On voit que la connaissance des coûts, grâce à la comptabilité analytique,

permettra d’introduire en gestion un aspect normatif, c’est -à-dire la possibilité de

Objectifs

EnvironnementPrévisions

Décisions Actions Résultats

Actions

correctives/

préventives


31/94


32

comparer la réalité à une norme, de comparer les coûts « réels » à des coûts prévisionnels,

encore dénommés « coûts préétablis » ou « standard ».

La comparaison périodique des coûts réels aux coûts prévus permettra d’analyser

des écarts budgétaires et d’induire des décisions correctrices. L’un des objectifs de la

comptabilité analytique est de fournir dans le cadre de ce système les informations

comptables nécessaires au contrôle budgétaire. Dans cette optique, nous pouvons

considérer la comptabilité analytique comme l’un des instruments du contrôle de gestion.

La gravité de la concurrence, ainsi les changements

de l’environnement économique, rendent la comptabilité

analytique indispensable pour l’optimisation de la gestion

de l’entreprise dans sa version moderne.

Cette discipline, facultative, se caractérise par une

diversité des méthodes et pratiques. Ce qui pose problème

aux entreprises qui veulent l’instaurer.

Pour résoudre cette problématique, nous allons

présenter une étude critique des méthodes les plus

utilisées, afin de délimiter le champ de travail, et choisir la

méthode la plus adaptée à notre cas d’étude.


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33

Chapitre II : La problématique d’évaluation du coût de revient

L’économie mondiale à nos jours se caractérise par l’ouverture du marché

international aux entreprises de services et manufacturières grâce aux progrès

techniques et technologiques dans plusieurs domaines, ainsi qu’une délimitation ou

encore une annulation des barrières aux échanges commerciaux.

Cette ouverture aux nouveaux marchés permet une baisse des coûts des matières

premières et par conséquence des produits finis moins couteux, et une croissance du

chiffre d’affaires. Cependant, la concurrence est acharnée ou « sauvage ». Afin de bien se

positionner et faire face aux risques du marché et de la concurrence, les entreprises ont

besoin de systèmes d’information comptable capable de leur fournir des donnéesrécentes et fiables sur les produits, les coûts, les marges bénéficiaires et les tendances en

matière de consommation.

L’information sur les coûts de production et le coût de revient donnera aux

gestionnaires une vision claire pour la prise des décisions. De plus, ces données pourront

être une source de rectification en cas d’écart entre les prévisions et les réalisations, afin

d’améliorer la rentabilité, et optimiser le travail du service de contrôle des coûts.

Pour répondre à cette exigence d’instauration d’un système de comptabilité

analytique, afin d’optimiser la gestion des coûts, l’entreprise se trouve devant une

problématique plus complexe : quelle méthode de calcul de coût ?

Dans ce chapitre nous allons essayer de traiter les méthodes de coût les plus

utilisées, pour ensuite, sélectionner celle la plus adaptée aux particularités de notre entreprise,

et son secteur d’activité. Dans ce sens, ce chapitre sera décomposé en deux sections, dans lapremière nous allons traiter les méthodes classiques du coût, et le deuxième sera consacré aux

méthodes modernes.


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34

Section 1 : Les méthodes classiques

I. La méthode du coût complet :

1. Principe de la méthode :

La méthode des coûts complets est la plus utilisée en comptabilité analytique, parce

qu’elle permet de calculer le coût complet d’un produit, d’une activité ou d’un groupe de

produits, et qu’elle offre une analyse des coûts par centre de responsabilité, ce qui rend le

calcul plus fiable.

Le principe de cette méthode se base sur le découpage de l’entreprise en des

sections homogènes, appelées « centres d’analyse ». Dans ce sens, nous distinguons deux

types de centres :

- Centres principaux : dans lesquels, les charges indirectes sont affectées

directement au coût, comme les centres d’approvisionnement, de production ou

de distribution.

- Centres auxiliaires : dont l’ensemble de leurs coûts sont au service d’autres

centres principaux. Il s’agit essentiellement des centres administratifs et de

support tels que la gestion du personnel, le transport et l’administration17.

Ensuite, nous choisissons une unité d’œuvre qui représente l’unité de mesure de

chaque centre d’analyse. Elle est définie comme étant « une unité corrélée à un ensemble

de coûts homogènes et qui permet donc de les imputer »18.

Ensuite, nous passons à la pratique de la méthode, qui consiste à répartir les charges

sur l’ensemble des centres d’analyse dans un premier temps, cette étape s’appelle « la

répartition primaire ». Dans un deuxième temps, nous procédons à une répartition

secondaire, qui consiste à répartir les soldes des centres auxiliaires sur les centres

principaux.

17

M. ERRADI, La conception d’une comptabilité analytique dans le secteur immobilier ; thèse de fin d’étude ;ISCAE, 2011/201218 Boutti R., Comptabilité analytique décisionnelle : A l'heure des IAS/IFRS, Collection Expertise, 2004, p. 106.


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35

Figure 8: La répartition des charges

Source : Margerin J., Comptabilité analytique

Après la phase de la répartition des charges indirectes, nous passons au calcul des

coûts d’unité d’œuvre (CUO). Nous distinguons : Le coût d’unité d’œuvre et le taux de frais.

- Le coût d’unité d’œuvre : pour les centres ayant une unité de mesure physique

non monétaire.

Équation 1: Formule de CUO

- Le taux de frais : pour les centres ayant une unité de mesure monétaire.

Équation 2: Formule du taux de frais

Total des charges du centreCUO =

Nombre d’unité d’œuvre

Total des charges du centreCUO =

Nombre d’unité d’œuvre


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36

2. Intérêts et limites19 :

2.1. Intérêts :

La méthode intègre l’ensemble des charges (directes et indirectes) dans la

formation du coût de revient du produit objet de coût ;

Elle divise l’entité en des centres de responsabilité : c'est-à-dire chaque centre

est responsable de ses coûts et ses réalisations ;

2.2. Limites :

La complexité de l’application en cas de diversité des produits ;

Cette méthode ne tient pas compte de la variation d’activité.

II. La méthode du coût partiel :

1. Principe de la méthode :

Le coût complet consiste à affecter les charges directes et indirectes au prix de

revient de la production de l’entreprise, ce qui présente une limite lorsqu’il s’agit d’une

entreprise ayant une structure multi-produits. C’est pourquoi, l’utilisation de la méthodedes coûts partiels, appelée également méthode du direct costing ou variable costing paraît

plus pertinente.

La version originale de cette méthode, appelée « direct costing » ou « coût direct

simple », consiste à prendre en considération que les charges variables. Cette version a

été améliorée et devenue « coût direct évolué », qui inclut en plus des charges variables,

les charges fixes spécifiques au produit.

Le calcul se fait en plusieurs étapes. Tout d’abord, nous déterminons la marge sur

coût variable, en déduisant le coût variable des ventes du chiffre d’affaires. Enfin, nous

obtenons le résultat en déduisant les charges fixes de cette marge.

19 Christian Larguier, Gestion de la PME, Guide pratique du chef d'entreprise et de son conseil, Editions Francis

Lefebvre, (édition 2013/2014)


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Figure 9: Coût partiel

Source : projet d’instauration de CA au sein de Gharb Papier Carton

2. Intérêts et limites de la méthode 20:

Dans la gestion de l’entreprise, il n’y a pas une méthode parfaite. Toute méthode ades intérêts dans un contexte et des limites dans un autre.

2.1. Intérêts :

Cette méthode mesure l’apport de chaque produit à la couverture de ses chargesfixes.

Cette méthode est simple à mettre en exergue : elle évite la complexité de la

répartition des charges indirectes, elle se focalise sur les charges directes.

Elle aide à la prise des décisions stratégiques : un produit qui ne couvre pas son

coût variable sera abandonné ou sous-traité.

2.2. Limites :

Cette méthode s’intéresse aux seules charges variables, elle est donc peupertinente pour les activités qui présentent d’importantes charges fixes indirectes ;

20 Christian Larguier, Gestion de la PME, Guide pratique du chef d'entreprise et de son conseil, EditionsFrancis Lefebvre, (édition 2013/2014)


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38

Cette méthode favorise les produits à forte marge sur coût variable, et influence

les politiques productives de l’entreprise.

III. La méthode de l’imputation rationnelle :1. Principe de la méthode :

La méthode de l’imputation rationnelle des frais fixes vienne corriger la limite de

non prise en compte de la variation d’activité de la méthode des coûts complets. Son

principe est d’éviter la volatilité des coûts unitaires par rapport au niveau d’activité. Ceci

se fait en définissant un niveau d’activité normale pour chaque centre de responsabilité.

Ensuite, nous calculons un coefficient d’imputation rationnelle, que nous

multiplions par les frais fixes avant de les imputer aux coûts. Ce coefficient se calcule dela manière qui suit :

Équation 3: Coefficient d'imputation rationnelle

Donc, le coût d’imputation rationnelle :

Équation 4: Coût d'imputation rationnelle

Et la différence d’imputation :

Équation 5: Différence d'imputation

Cette différence d’imputation s’explique par deux scénarios :

- En cas de sous-activité, elle correspond au coût de la sous-activité, c’est -à-dire la

partie des charges fixes non absorbée par la production de l’entreprise ;

Activité réelleCoef. Ir. =

Activité normale

Coût d’Ir. = charges variables + (Charges fixes * Coef. Ir.)

Δ IR = Charges fixes – (charges fixes * Coef. Ir.)


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39

- En cas de suractivité, elle correspond au gain de suractivité et se matérialise par

une valeur négative.

2. Intérêts et limites 21:

2.1. Intérêts :

Cette décomposition aide les gestionnaires à comprendre l’origine

d’évolution des coûts, à la hausse comme à la baisse.

2.2. Limites :

Une méthode assez lourde à appliquer,

Une méthode peu objective, surtout pour la détermination du niveau de

l’activité normale.

21 Christian Larguier, Gestion de la PME, Guide pratique du chef d'entreprise et de son conseil, EditionsFrancis Lefebvre, (édition 2013/2014)


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Section 2 : les nouvelles méthodes

I. La méthode ABC : Activity Based Costing1. Principe de la méthode :

L’environnement de l’entreprise a connu un changement important depuis les

années 80, la concurrence acharnée, les exigences de plus en plus personnalisées des

clients et, par voie de conséquence, la diminution du cycle de vie des produits. Ceci a

affecté les modes de production des entreprises qui ont commencé à travailler en juste-à-

temps et en flux tendus.

Dans ce contexte, la classification classique des couples coûts directs/coûts

indirects ou coûts fixes/coûts variables, a perdu son utilité dans la mesure où les chargesde structure sont devenues les plus dominantes avec le développement des activités

immatérielles.

Pour combler ce vide, la méthode de coût à base d’activité a vu le jour aux États-

Unis au début des années 80.

La mise en œuvre de cette méthode consiste à identifier l’ensemble des activités

de l’entreprise permettant la fabrication des biens et services, auxquelles nous affectonsdes inducteurs générant la consommation des coûts. Ensuite, nous regroupons les

activités ayant le même inducteur, dans un processus pour que nous pourrons simplifier

les calculs d’une part, et disposer d’une vision transversale de la chaîne de valeur d’autre

part 22.

2. Intérêts et limites23 :

2.1.

Intérêts :

Le découpage en activités permet de mieux répartir les charges

indirectes ;

22

Robert S. KAPLAN Stevenson R. ANDERSON, « TDABC La méthode ABC pilotée par le temps », GroupeEyrolles, 200823 Khalid, OULAD SEGHIR, « Contrôle de gestion I », ENCGO 2013/2014


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41

Les inducteurs d’activité apportent une première approche de la

performance de chaque activité ;

La méthode ABC impute aux coûts des objets les ressources réellement

consommées.

2.2. Limites :

La principale limite du modèle à base d’activités réside dans sa complexité.

II. La méthode du coût préétabli :

« Un coût préétabli est un coût déterminé à l’avance, utilisé principalement pour

faciliter le contrôle de gestion à travers l’analyse des écarts entre les prévisions et les

réalisation en coût réel, ainsi que pour permettre aux responsables d’avoir une vision

future de l’évolution de l’activité 24». Dans ce sens, nous distinguons trois types essentiels

de coûts préétablis, que sont le coût standard, le coût cible et le coût budgétisé.

1. Coût standard :

1.1.

Principe de la méthode :

Comme sa nomination, il se réfère à une norme, cette norme peut être interne ou

externe. La norme peut nous renseigner des quantités de matières premières, la

qualification de main d’œuvre employée, etc.

« Le coût constaté correspond au prix auquel "on paie les choses" ex post alors que

le coût préétabli correspond à un coût calculé ex ante25 » (Viens-Bitker, 1989).

1.2. Intérêts et limites26 :

1.2.1. Intérêts :

L’amélioration de la performance de l’entreprise ;

L’anticipation des conditions d’efficience de l’activité ;

24 Khalid OULAD SEGHIR, « Contrôle de gestion approfondi », ENCGO, 2014/201525 Viens-Bitker C., Leclerq B. Collecte et élaboration de l’information économique nécessaire au calcul des coûts

de la décision thérapeutique. Arch. Mal. Cœur, 1989, 82 (III), 49-53.26 Christian Larguier, Gestion de la PME, Guide pratique du chef d'entreprise et de son conseil, Editions Francis



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42

L’introduction de mesures correctives en cas de non atteinte des standards

préalablement fixés.

1.2.2.

Limites : La rigidité des standards adoptés peut poser problème ;

Le changement de l’environnement peut bouleverser les prévisions.

2. Coût cible :

2.1. Principe de la méthode :

Le coût cible, ou « target cost » en anglais, correspond au coût qui découle de

l’analyse de la demande du marché. En d’autres termes, « le coût cible est le coût que le

produit ou le service ne doit pas dépasser, sous peine de ne pas être ou demeurer

compétitif sur le marché »27.

Nous le calculons par formule suivante :

Équation 6: Formule de coût cible

Cette méthode, qui trouve son origine dans l’industrie automobile japonaise,

commence ainsi par la détermination du prix de vente qui dépend essentiellement du

marché (clients, concurrence, distributeurs…). Ensuite, l’entreprise identifie la marge de

bénéfice que l’entreprise souhaite engranger, pour enfin pouvoir dégager le coût que

l’entreprise doit chercher à atteindre28.


2.2.1. Intérêts :

27 Jacquot T., Milkoff R., Comptabilité de gestion : analyse et maîtrise des coûts , Dareios & Pearson Education,

2011,28

K. OULAD SEGHIR, Cours de contrôle de gestion approfondie ; ENCGO. 2014/201529 Christian Larguier, Gestion de la PME, Guide pratique du chef d'entreprise et de son conseil, Editions Francis


Coût cible = prix de vente – la marge


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43

Permettre aux gestionnaires d’adopter une stratégie de réduction des coûts

à partir des phases de conception et de fabrication des produits ;

Des produits de qualité au plus faible coût possible.

2.2.2. Limites :

Les biais d’information concernant les attentes des clients en externe ;

Les conflits d’intérêts entre les différents services de l’entreprise en interne.

3. Le coût budgétisé :

3.1. Principe de la méthode :

Le coût budgétisé correspond à un objectif visé à court terme. Il est donc

particulièrement adapté à l’élaboration des budgets annuels puisqu’il répond au besoin

de suivi du budget afin d’apporter les actions correctives à temps.

Cette méthode se fait en accompagnement des méthodes traditionnelles

puisqu’elle ne dispose pas d’un processus de fonctionnement propre à elle.

Nous constatons que cette méthode ne serait efficace que si elle est appliquée de

manière réaliste, tenant compte des enjeux de l’environnement de l’entreprise, sa

structure de gestion et la qualité de son cadre de production. Ceci se concrétise dans le

choix des standards à suivre et les coûts cibles à atteindre, qui nécessitent une adaptation

et une actualisation permanentes.


3.2.1. Intérêts :

Correspond à un objectif visé à court terme ;

Permet d’adopter des actions correctives à temps.

3.2.2. Limites :

Elle ne dispose pas d’un schéma de fonctionnement propre ;

Elle nécessite une adaptation et une actualisation permanente.

30 Christian Larguier, Gestion de la PME, Guide pratique du chef d'entreprise et de son conseil, Editions Francis



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44

Conclusion de la première partie

Cette réflexion préalable à la conception d’un

modèle de la comptabilité analytique, nous a permis de

caractériser le cadre théorique du travail, ainsi lesprincipes de fonctionnement des méthodes nécessaires.

Le traitement théorique du sujet, nous a présenté

une vision globale sur le traitement des coûts, selon les

différentes méthodes disponibles. Ainsi, l’importance de la

mise en œuvre d’une telle méthode pour améliorer la

performance de l’entreprise.

Cette phase préalable, nous permettra dans la partie

suivante de choisir la méthode correspondante à notre

entreprise, et ensuite la mise en œuvre de la méthode

choisie.


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45

SECONDE PARTIE :

La conception d’un systeme de cout

standard au sein de l’entite HEB

Après avoir démontré le bien fondé et l’intérêt du

sujet sur le plan théorique et exposé un bon nombre de

méthodes comptables analytiques, nous entamerons la

seconde partie du rapport par une application pratique

dans l’entreprise d’accueil « HEB ».

Nous y présentons dans un premier chapitre le

secteur d’activité du BTP, en général, et celui des

équipements et bâtiment en particulier, pour arriver à la

conception de la comptabilité analytique proprement dite

dans le 2ème chapitre.

Il est à noter que la collaboration de l’équipe et la

disponibilité des données ont été pour nous des éléments

essentiels pour la réalisation du présent travail.


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46

Chapitre I : Prise de connaissance externe et interne de « HEB »

Le traitement théorique du sujet ne suffit pas pour la mise en place d’un tel projet.

Il est nécessaire d’approfondir la recherche par une analyse de l’environnement de travail,

à travers le secteur d’activité et ses spécificités, ainsi l’entreprise objet d’étude.

Dans ce cadre, nous allons essayer dans ce chapitre de présenter le secteur

d’activité « BTP », ensuite, nous allons donner une synthèse sur le fonctionnement, ainsi

la structure organisationnelle de l’entreprise « HEB »

Section 1 : Secteur du BTP : Chiffres clés, défis et perspectives

Le BTP est l’un des secteurs les plus dynamiques du tissu économique marocain.

Sa participation à la croissance du PIB ne cesse de se consolider. C’est aussi l’un des

secteurs les plus attractifs en matière d’investissement national et étranger, ainsi le plus

créateur d’emplois.

I- les chiffres clés du secteur de BTP :

1-

La contribution à la croissance économique :

Les différents secteurs d’activités de l’économie marocaine ont contribué à une

dynamique remarquable, caractérisée par un taux de croissance variant entre 3,6% et

4,8% durant la période allant de 2009 jusqu’à 2012, comme le souligne la Banque

Mondiale31.

31 Le site officiel de la banque mondiale : http://donnees.banquemondiale.org/

http://donnees.banquemondiale.org/http://donnees.banquemondiale.org/http://donnees.banquemondiale.org/http://donnees.banquemondiale.org/


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47

Tableau 2: Valeur ajoutée aux prix de l'année précédente chainés base 1998

Source : Note d’information sur la situation économique nationale au 4eme trimestre 2014

Cette dynamique caractérisant le début de la deuxième décennie de ce siècle, a été

renforcé par les chiffres du dernier tableau du bord de la « direction des études et

prévisions financières ». Ce rapport affirme que le secteur du bâtiment et travaux

publics contribue à hauteur de 6,6% du total des valeurs ajoutées aux prix courants et

22,3% de celles relatives aux activités secondaires entre 2008 et 2013, et une

croissance de 6% en fin 201432.

2- l'attractivité d’investissement :

L’attirance de l’investissement dans le secteur du BTP se reflète au niveau de la

structure des IDE reçus depuis 2001. En effet, sur 227,2 milliards MAD

d’investissements étrangers reçus par le Maroc entre 2001 et 2009, le secteur BTP a

canalisé 17,2%, soit plus de 39,1 milliards de dirhams.

32 Direction des études et des prévisions financières, Tableau de bord « Mai 2015 », Secteur du bâtiment et

travaux publics.


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48

Figure 10: les IDE rçus par le secteur du BTP

Source : Office des changes

Le secteur du BTP est considéré comme l’un des secteurs les plus attractifs en

matière d’investissements. Comme nous mont re la figure ci-dessous, il occupe la 2eme

place, après le secteur de l’industrie en 2013.

Figure 11: l'attractivité des IDE par secteur

Source : Office des changes


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3- La création d’emploi :

Le secteur du BTP emploie près d’un millions de personnes soit 9,3% de lapopulation active occupée, dont 11% dans le milieu urbain.

Figure 12: Emploi par branche d'activité de la population active occupée au niveau national :trimestriel

Source : Haut-commissariat au plan, http://www.hcp.ma

Comme nous constatons sur le graphe ci-dessus, le secteur agricole, forêt et pêche

et le secteur des services (avec leurs sous-secteurs), emploient presque 80% de la

population active occupée, et le secteur des BTP seul, emploie 9.3%.

II- les défis et perspectives du secteur de BTP :

Le secteur du bâtiment et travaux publics (BTP) connait une croissance très soutenue

depuis presque dix ans. Après la diminution enregistré en 2009 et début 2010 dû aux

incidences de la crise mondiale sur l’économie nationale, les statistiques officielles

confirment la reprise à partir de 201133. Pourtant, la croissance du secteur souffre de

plusieurs défis.

33 Bouchaïb Benhamida, Président de la Fédération Nationale du BTP : Les défis de la croissance du secteur du

BTP, 2011

http://www.hcp.ma/http://www.hcp.ma/http://www.hcp.ma/http://www.hcp.ma/


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1. Défis du secteur des BTP :

1.1. l’ouverture totale du marché national du BTP

La crise des économies européennes pousse un nombre important des entreprises

de sud de l’Europe, de tailles distinctes et parfois de fiabilité incertaine, à traverser la

frontière de l’économie nationale.

La réglementation marocaine ne prévoit aucune disposition permettant de se

prémunir des pratiques de dumping ou de dévolution de contrats à des entreprises

défaillantes dans leurs pays d’origine. Cette concurrence sauvage déstabilise le tissu des

entreprises marocaines et pose problème quant à la bonne fin de certains projets34.

1.2. Lenteur du processus de réforme

La réforme de certains textes réglementant de la gestion des marchés publics

connaît une lenteur qui entrave la bonne marche d’un nombre important de projets en

cours, et parfois l’annulation du contrat avant la réception définitive du marché public.

1.3. L’absence d’une stratégie claire et cohérente :

L’absence d’une stratégie nationale cohérente, ayant un objectif de soutenir

l’entreprise nationale opérante dans le secteur, afin d’accroitre sa position dans le marché

national et international.

1.4. La gestion traditionnelle :

Les PME et TPE représentent la majorité des entreprises actives dans le secteur, ce

type d’entreprise se caractérise par l’aspect familial. Donc elles doivent fournir un ef fortconsidérable pour ne pas rater la course, l’État de sa part doit jouer un rôle vital dans le

développement et la préservation de cet outil qui doit être considéré comme un

patrimoine national indispensable à la production de la richesse, à la création de l’emploi

et à la réalisation des projets stratégiques du pays.

34 http://www.aufaitmaroc.com ; Les défis de la croissance du secteur du BTP ; le 04/11/2010

http://www.aufaitmaroc.com/http://www.aufaitmaroc.com/


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2. Les perspectives du secteur de BTP :

Face à ces contraintes, le BTP au Maroc dispose de plusieurs atouts lui permettant

d’afficher des perspectives de développement très optimistes. En eff et, le secteur connait

une croissance très soutenue depuis presque dix ans maintenant. Le monde de la

construction est en effervescence en cette fin d’année (2014)35.

Ce rythme devrait se poursuivre pour les années à venir au vu des programmes

d’investissements importants prévus en matière d’infrastructures (l’autoroute

Casablanca-Beni Mellal, la voie express Taza-Al-Hoceima …) et d’habitat.

2.1. Rythme maintenu grâce aux chantiers de l’État

L’infrastructure au Maroc poursuit sa progression d’année à l’autre. Le marché du

BTP se maintient en s’appuyant sur plusieurs aspects, entre autres le la croissance du

tourisme, le développement urbain, ce qui a lancé la vente des matériaux de construction,

notamment le ciment.

2.2. Pas de crise pour le BTP

Dans le secteur des bâtiments et travaux public au Maroc, on n’a pas parlé d’une

crise. Le ralentissement de la croissance était généralement un problème du secteur privé

suite à la suppression des avantages fiscaux accordés précédemment aux promoteurs. Par

contre les chantiers étatiques, ont suit un rythme croissant.

35 Article du journal « la vie éco » ; site web www.lavieeco.com; date : 05/12/2014

http://www.lavieeco.com/http://www.lavieeco.com/http://www.lavieeco.com/http://www.lavieeco.com/


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En gros les BTP est un secteur stratégique de

l'économie marocaine de par sa contribution au PIB, à la

formation brute de capital fixe (FBCF) et à la création

d'emplois. Initialement tourné vers la satisfaction des

besoins du marché local, il s'ouvre de plus en plus sur

l'extérieur où les produits et le savoir-faire marocains sont

très demandés.

Cependant, l’entreprise marocaine du secteur du

BTP reste confrontée à certains défis qu’elle devra relever

afin de maintenir son rythme de croissance.


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Section 2 : Hamss des Équipements publics et Bâtiments (HEB)

I- identification de l’entreprise :

Tableau 3: Fiche d'identification de la société Dénomination sociale HEB (Hamss des Équipement publics et

Bâtiment)

Forme juridique Société anonyme (S.A.) (groupe)

Secteur d’activité BTP

Objet Construction et bâtiment

Rénovation de bâtiment

Travaux auxiliaires pour

bâtiments

Travaux en béton (Filiale

TAZA)

Direction générale Abdeslam Elhamss

Filiale de Taza : Morad Elhamss Date de création 1988

Filiale de Taza : 2006

Effectif 100 à 250

Siège social bd. Mohamed V. Imm. Al Ouafa

AKNOUL

Source : informations internes de l’entreprise

HEB a été créée en 1988 à AKNOUL, à l’initiative de la famille Elhamss, en 2006 et

vu la croissance de la demande en matière des produits de béton au niveau de la ville Taza

et ses entours. Ils ont décidé d’ouvrir un site à 12 km de TAZA.

Ce site a bénéficié d’une demande très importante, grâce aux travaux de l’autoroute

« Fès-Oujda », ainsi le lancement du chantier de la voie express « Taza-Al-Hoceima ». En


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plus de ces grands chantiers publics, la ville Taza a connu ces dernières années une

croissance anormale dans l’habitat sociale.

II. Composition du groupe :

Figure 13 Composition du groupe HEB


Le site dans objet de notre projet d’instauration d’un système de comptabilité

analytique, se situe près de Taza, il a une autonomie relative dans sa gestion

opérationnelle, par contre l’aspect stratégique lié directement à la direction générale du

groupe d’AKNOUL.

Localité

Construction et bâtiment

Rénovation de bâtiment

Travaux auxiliaires pour bâtiments

AKNOUL

TA