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UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
“LA DOBLE TRIBUTACIÓN EN LA LEY DEL
IMPUESTO SOBRE LA DISTRIBUCIÓN DE
BEBIDAS ALCOHÓLICAS DESTILADAS,
CERVEZAS Y OTRAS BEBIDAS
FERMENTADAS”
TESIS
LUIS ESTUARDO CARRERA QUEZADA
Carné 12310-03
GUATEMALA, ENERO 2012
CAMPUS CENTRAL
UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
“LA DOBLE TRIBUTACIÓN EN LA LEY DEL
IMPUESTO SOBRE LA DISTRIBUCIÓN DE
BEBIDAS ALCOHÓLICAS DESTILADAS,
CERVEZAS Y OTRAS BEBIDAS
FERMENTADAS”
TESIS
Presentada al Consejo de la Facultad de Ciencias Jurídicas y
Sociales
Por:
LUIS ESTUARDO CARRERA QUEZADA
Al conferírsele el grado académico de:
LICENCIADO EN CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
Y los títulos profesionales de:
ABOGADO Y NOTARIO
GUATEMALA, ENERO 2012
CAMPUS CENTRAL
TRIBUNALES QUE CONFORMARON LA EVALUACIÓN COMPRENSIVA
ÁREA PÚBLICA:
1. Lic. Fred Manuel Battle Rio.
Presidente del Tribunal Examinador
2. Ma. A Juan Francisco Golom nova
Secretario del Tribunal Examinador
3. Ma. A. Fernando José Figueroa Ovalle
Vocal del Tribunal Examinador
ÁREA PRIVADA
1. Ma. A. Enrique Sánchez Usera.
Presidente del Tribunal Examinador
2. Ma. A. Juan Rafael Sanchez Cortez
Secretario del Tribunal Examinador
3. Lic. Hugo Roberto Figueroa Ovalle.
Vocal del Tribunal Examinador.
DEDICATORIA
A Dios: Por darme la vida y todas las herramientas necesarias para salir
adelante, por no abandonarme nunca y dejar alcanzar todas mis metas.
A la Virgen Maria: Por guiarme, acompañarme y cuidarme a lo largo de
mi vida.
A Mi Papá: por tu apoyo incondicional, por enseñarme a no darme por
vencido en los momentos más difíciles especialmente cuando uno se
siente derrotado, que los sueños y las metas siempre se pueden
alcanzar.
A Mi Mamá: Por ser mi inspiración para este logro, por estar siempre a
mi lado y apoyarme día con día a ser mejor persona, por ser todo lo
necesario que un hijo necesita para salir adelante, Gracias madre mía
que nada sería yo si tu dedicación, esfuerzo, esmero, comprensión,
amor, gracias por todo tu apoyo esto es especialmente para vos.
A mis Hermanos: Renaldo, Federico y Bernardo, por ser lo que más
grande que me pudo dar Dios y mis padres en esta vida, por ser lo que
más admiro, amo y respeto.
A Carol y a Mis Sobrinas Camila, Isabela y Daniela: por hacerme un
tío especialmente feliz.
A la familia Cerezo Quezada: por abrirme las puertas de su casa y
hacerme sentir uno más de ellos.
A Licenciada Melissa Arellano: por su apoyo y presión para que yo
terminara todo, sin su ayuda todo hubiera sido más difícil.
A: Licenciado Rafael Sanchez: por su ayuda, apoyo, enseñanzas y
consejos.
A mis Amigos: los 10 y mis amigos de universidad, por enseñarme que
un amigo es para toda la vida y para cualquier momento.
A Nibal Turjuman: por el simple hecho de hacerme una mejor persona
estando a mi lado con su amor y compañía.
El autor es el único responsable por el contenido del presente trabajo.
Índice
Introducción
Capitulo I 5
1.1 Los Tributos 5
1.2 Clasificación de los Tributos 7
a. Impuestos 7
b. Tasas 8
c. Contribuciones Especiales 9
d. Contribución por mejoras 10
1.3 Obligación Tributaria 11
1.4 Características de la Obligación Tributaria 12
1.5 Nacimiento de la Obligación Tributaria 13
1.6 Sujetos de Obligación Tributaria 14
a. Sujeto Activo 14
b. Sujeto Pasivo 15
b.1 Contribuyente 15
b.2 Responsable 17
Capitulo II
2.1 Impuestos 18
2.2 Elementos del Impuesto 19
a) Sujetos 20
b) Hecho Generador 20
b.1 Elemento subjetivo 22
b.2 Elemento objetivo 23
c) Base Imponible 24
d) Tipo Impositivo 25
2.3 Clasificación de Impuestos 25
a) Directos e Indirectos 25
b) impuestos Reales O Personales 26
c) Impuestos Ordinarios Y Extraordinarios 27
d) Impuestos Proporcionales y Progresivos 28
Capitulo III 29
3. Principios Tributarios 29
3.1 Los Principios Superiores de la Tributación
29
3.2 Principios Constitucionales de la Regulación de Impuestos
31
a) Principio de Legalidad 32
b) Principio de Capacidad de Pago 33
c) Principio de Igualdad 34
d) Principio de no Confiscación 35
e) Principio de No Retroactividad 36
f) Principio de Prohibición de Doble o Múltiple Tributación 37
Capitulo IV
4. La Doble o Múltiple Tributación 37
4.1 Origen de la Doble o Múltiple Tributación 39
4.2 Elementos Para Que Se Realice la Doble O Múltiple Tributación
40
4.3 Clases de la Doble o Múltiple Tributación 40
a) Doble tributación Interna o Nacional 41
b) Doble Tributación externa o Internacional 43
4.4 Causas de la Doble o Múltiple Tributación 45
a) Diferencia de Principios 45
b) Diferencia de Interpretación 45
c) Diferencia de Aplicación 45
4.5 Consecuencias de la Doble Tributación 46
4.6 Razones Para Evitar la Doble O múltiple Tributación 47
4.7 Sistemas Para Evitar la Doble O múltiple Tributación 48
a) Procedimiento Unilateral 48
b) Deducción 48
c) Exención 48
d) Procedimiento Bilateral o Plurilateral 49
Capitulo Final V
5. La Doble Tributación en la Ley del Impuesto Sobre La Distribución de Bebidas
Alcohólicas, destiladas, Cervezas y Otras Bebidas Fermentadas 49
5.1 Ley del Impuesto Sobre La Distribución de Bebidas Alcohólicas,
destiladas, Cervezas y Otras Bebidas Fermentadas 49
a) Naturaleza 49
b) Elementos del Impuesto 49
c) Clasificación del Impuesto 52
d) Periodo de Imposición 52
e) Infracciones 53
f) Forma de Contabilizar el Impuesto 54
5.2 Ley del Impuesto al Valor Agregado IVA 54
a) Concepto 54
b) Elementos del Impuesto 55
5.3 La Doble Tributación en la Ley del Impuesto Sobre La Distribución de
Bebidas Alcohólicas, Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas Fermentadas
58
a) Relación de Leyes 58
b) La Doble tributación con Relación a la Constitución Política de la
República de Guatemala. 58
b.1 Desde la Constitución Política de la República 59
c) Ley del Impuesto Sobre La Distribución de Bebidas Alcohólicas
Destiladas Cervezas y otras Bebidas Fermentadas, contra posición con Ley del
Impuesto al valor Agregado –IVA- Desde la Ley del Impuesto al valor Agregado –
IVA- y La Ley del Impuesto de Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas,
Cervezas y otras Bebidas Fermentadas: 60
d) Desde el Punto de Vista del Hecho Generador “VENTA” en la Ley
del Impuesto al Valor Agregado IVA. 65
e) Desde El Hecho Generador en la Ley del Impuesto sobre la
Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y otras Bebidas
Fermentadas. 69
Conclusiones 76
Recomendaciones 78
Referencias 79
Resumen
El presente trabajo de tesis desarrolla la doble tributación de impuestos
como un problema institucional y constitucional que existe en nuestro país, el
principio constitucional de la prohibición a la doble o múltiple tributación
claramente expresado en el artículo 243, estableciendo que el hecho generador
de una obligación tributaria por ley no puede ni debe ser gravada más de una vez
atribuyéndosele al mismo sujeto pasivo, obligado por uno o mas sujetos activos y
por el mismo periodo de imposición.
Para poder establecer que es una doble tributación y en que consiste la
prohibición constitucional en la presente tesis se va a desarrollando a lo largo del
contenido de la misma los diferentes aspectos y conceptos necesarios para poder
llegar a comprender que son los tributos, su clasificación, y en quien recae la
obligación tributaria, sus características y el nacimiento de la obligación tributaria,
a través de un hecho que la genera y quiénes son los sujetos que participan en
toda la obligación tributaria.
Así mismo se establecen cuales son los principios tributarios y
constitucionales tributarios que garantizan la legalidad, la igualdad, la capacidad
de pago que la misma Constitución Política de la República de Guatemala
protege, así como los principios constitucionales que prohíben los impuestos
confiscatorios, la no retroactividad de los impuestos como lo que nos atañe la
prohibición a doble o múltiple tributación de impuestos.
La Doble tributación en los impuestos de distribución específicamente en la
Ley del Impuesto Sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas destiladas,
Cervezas y otras bebidas fermentadas juntamente con la Ley del Impuesto al valor
Agregado es el caso que se analiza, se discute y se resuelve en la presente tesis.
I
Introducción
El tema a desarrollarse en la presente investigación se eligió a raíz del
problema institucional y la confusión general ignorancia que existe en el pago de
impuestos y de la doble tributación en nuestro país desde el punto de vista
institucional, constitucional y personal especialmente con el fenómeno de la doble
tributación o la doble imposición de impuestos en el país y los impuestos a la
distribución específicamente en el caso del Impuesto de Distribución de Bebidas
Alcohólicas.
El Principio de la Doble Tributación establece, que el hecho generador de
una obligación tributaria no debe ser gravado más de una sola vez, ya que si esto
sucede se están vulnerando los derechos y principios que protegen al
contribuyente. Hay Doble o Múltiple Tributación, cuando un mismo hecho
generador atribuible al mismo sujeto pasivo, es gravado dos o más veces, por uno
o más sujetos con poder tributario y por el mismo hecho generador atribuible al
mismo evento o período de imposición.
Mediante el presente tema de investigación y análisis se pretende resolver
y responder a la pregunta de investigación, ¿Existe la Doble tributación en la Ley
del Impuesto de Distribución de Bebidas Alcohólicas destiladas, Cervezas y otras
Bebidas Fermentadas?
Desde el punto de vista institucional, la doble tributación en el país es un
hecho contemplado en nuestra Constitución Política de la Republica establecida y
reconocida su existencia en nuestro ordenamiento jurídico al momento de entrada
en vigencia de nuestra Constitución Política en el año de 1986 contemplando
como únicos, aquellos casos donde exista la doble tributación proveniente de las
leyes preexistentes al momento de ser promulgada nuestra constitución. pero de
II
igual forma imponiendo al estado la obligación de ir eliminando los casos de doble
tributación paulatinamente para que de esta forma no se pueda perjudicar de
ninguna manera la recaudación fiscal en el país.
La Constitución Política de la República de Guatemala prohíbe la doble o
múltiple tributación expresamente en su artículo 243, y el objetivo principal de esta
investigación es dar a conocer la coexistencia de leyes en nuestro ordenamiento
jurídico que violan y transgreden nuestra Constitución Política de la República y
dar a conocer e informar a la población, la doble tributación, si existe una Doble
tributación en la Ley del Impuesto Sobre Distribución de Bebidas Alcohólicas,
Destiladas, Cervezas, y otras bebidas fermentadas, Violaciones a los principios
constitucionales tributarios y establecer si esta ley viola principios constitucionales.
En Guatemala parte de los problemas de una política fiscal eficaz se encuentra
la falta de coordinación y conocimiento en la materia que ha provocado que se
aprueben decretos cuya recaudación generan controversia entre sí, tal es el caso
de la Ley del Impuesto Sobre Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas,
Cervezas y otras bebidas fermentadas, la Ley del Impuesto al Valor Agregado -
IVA- teniendo una relación inminente los hechos generadores de los mismos así
como la recaudación fiscal de los dos impuestos.
Las autoridades del País por la misma necesidad del Estado de tener una
mejor recaudación tributaría en el territorio crean Impuestos a través de leyes en
las cuales se esconde el verdadero objeto de la ley y se manipula el hecho
generador de las leyes, para blindarlo y salva guardarlo para que este sea Justo,
Equitativo y no recaiga en el causal de la doble tributación, pero no obstante las
necesidad de la recaudación tributaria del factor económico que representa para el
Estado para poder sufragar todas sus necesidades de sustento del mismo como
de las necesidades de la población, antes se encuentra el Estado De Derecho y,
la obligación que tiene el Organismo Legislativo a quien le corresponde la
III
exclusividad decretar impuestos, que sean justos y equitativos, antes que
necesarios económicamente.
El principal objetivo de la presente investigación es establecer el conocimiento de
la doble tributación, el funcionamiento de la doble imposición de impuestos y la
existencia a la prohibición constitucional de la doble tributación en el país , con
leyes especificas creadas por el Organismo Legislativo, específicamente en la Ley
del Impuesto de Distribución de bebidas alcohólicas cervezas y otras bebidas
fermentadas, así como hacer del conocimiento general la existencia de una
práctica prohibida por nuestra Constitución y las consecuencias que genera en
nuestro sistema jurídico guatemalteco. Y establecer si la La Ley del Impuesto
Sobre Distribución de Bebidas Alcohólicas, Destiladas, Cervezas, y otras bebidas
fermentadas. viola Principios constitucionales.
El alcance de la presente es establecer los principios constitucionales de la
tributación en el país estableciendo que los tributos deben ser creados de forma
legal, justas y equitativas en condiciones de igualdad para todos especificando el
alcance de la doble tributación en nuestro sistema tributario en la Ley del Impuesto
Sobre Distribución de Bebidas Alcohólicas, Cervezas y otras bebidas fermentadas
en contraposición con el hecho generador del la ley del Impuesto al Valor
Agregado - IVA-.
Los sujetos analizados son:
1. La doble Tributación Interna.
2. Constitución Política de la República de Guatemala
3. Principios Constitucionales Tributarios.
4. Ley del Impuesto Sobre Distribución de Bebidas Alcohólicas,
Cervezas y otras bebidas fermentadas.
5. Ley del Impuesto al Valor Agregado –IVA-.
IV
Con el desarrollo de la presente investigación de tipo Jurídico Descriptiva
pretendiendo así realizar una investigación profunda analizando varias leyes que
llevarán a determinar el objeto de la presente investigación, buscando la
resolución del problema de la Doble Tributación de Impuestos.
5
Capitulo I.
1.1. LOS TRIBUTOS
El tributo según el diccionario de la Real Academia Española de la lengua lo
define como, Obligación dineraria establecida por la ley, cuyo importe se
destina al sostenimiento de las cargas públicas. 1
“son ingresos públicos de Derecho Público, que consisten en prestaciones
pecuniarias obligatorias, impuestas unilateralmente, exigidas por una
administración pública, como consecuencia de la realización del hecho
imponible al que la ley vincula el deber de contribuir. Su fin primordial es el de
obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento del gasto público, sin
perjuicio de su posible vinculación a otros fines”.2
De acuerdo con la Legislación guatemalteca, se establece en el Código
Tributario, en su artículo 9 el concepto de tributos, que son las prestaciones
comúnmente en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder tributario con
el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines. 3
Los tributos son las retribuciones comúnmente dinerarias obligatorias por ley que
el contribuyente como sujeto pasivo otorga al sujeto activo que es el Estado, para
que este pueda obtener los recursos suficientes para su funcionamiento.
1 Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua. www.rae.es
2 Chicas Hernández Raúl Antonio . Apuntes de Derecho Tributario y legislación fiscal. Guatemala.
USAC. Colección Textos jurídicos departamento de publicaciones. 2000. 3Congreso De La República de Guatemala, Decreto 6-91, Código Tributario, Guatemala 3/4/1991
6
De las definiciones anteriores podemos establecer los elementos que se
desarrollan en el concepto de tributo.
a) Legalidad: porque los tributos se originan con base a una ley, que es
emanada por el Congreso de la República que es el entidad encargada
de Decretar impuestos conforme a las necesidades del Estado de
acuerdo a lo establecido en el artículo 171 de la Constitución Política de
la República de Guatemala.4
b) Coercibilidad: Que el Estado obliga al contribuyente para que realice el
pago aún en contra de la voluntad del mismo.
c) Sujeto Activo de la Obligación: El Estado.
d) Sujeto Pasivo de la obligación: El Contribuyente
e) Finalidad: ayudar que se cumpla con los fines del Estado para su
funcionamiento como tal.
f) Objeto de la Obligación: la obligación de dar, usualmente una
prestación de dinero.
1.2 Clasificación de los tributos:
Doctrinariamente los tributos se clasifican en:
a) Impuestos:
4 Asamblea Nacional Constituyente, Constitución Política de la República de Guatemala, 14/1/
1986.
7
Según Emilio Margain, “Es la cantidad de dinero o parte de la riqueza que el
Estado exige obligatoriamente al contribuyente, con el objeto de costear los gastos
públicos.” 5
De acuerdo con Héctor Villegas el “Tributo exigido por el Estado a quienes se
encuentran en las situaciones consideradas por la ley como hechos imponibles,
siendo éstos hechos imponibles ajenos a toda actividad estatal relativa al
obligado”. 6
Para Carrera Raya “el impuesto es una obligación legal, de Derecho Público y
pecuniario, cuyo sujeto activo es el Estado u otro ente fijado por ley, surgida por la
realización de un hecho imponible realizado por el sujeto pasivo que no supone en
ningún caso una actividad administrativa. ”7
Sigue manifestando Carrera Raya que de la definición legal de Impuesto se
desprenden ciertas características propias del impuesto que son:
1) El impuesto como obligación legal: es la ley la fuente de la obligación
impositiva. La que regula no solo los hechos que determinan su nacimiento
de la obligación si no también todos sus aspectos sustantivos, sujetos,
cuantía etc.
5 Margain Manautou, Emilio, INTRODUCCION AL ESTUDIO DEL DERECHO TRIBUTARIO
MEXICANO. Cuarta edición, Editorial universitaria Potosina, México 1976. Pag. 77. 6 Villegas, Héctor B. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Tomo I. Ediciones Palma.
Buenos Aires, Argentina. 1984. Pag. 73 7 Carrera Raya, José Francisco, MANUAL DE DERECHO FINANCIERO, volumen 1 Editorial
Tecno, Madrid España, 1994. Pagina 199
8
2) El impuesto como obligación de Derecho Público: es sin duda, el interés
público, colectivo, subyacente en la relación impositiva lo que determina su
catalogación como obligación de Derecho Público.
3) El impuesto como obligación pecuniaria. Normalmente el impuesto debe
satisfacerse entregando una suma de dinero como medio o instrumento
para atender el gasto público.
4) El impuesto es debido a un ente público fijado por ley, que asume la
posición jurídica de acreedor de la obligación en contraposición al carácter
de deudor que ostenta el sujeto pasivo del impuesto.
5) El impuesto surge a través de la realización de un hecho imponible
realizado exclusivamente por el sujeto pasivo. 8
b) Tasas:
Para Chicas Hernández, la tasa es “compensación ordinariamente
inferior al costo pagado por el particular a una entidad pública para un
servicio que este le preste a su pedido; servicios aunque manteniendo su
ventaja y a cargo de la colectividad unilateralmente considera, procura un
beneficio para el particular que la pide.9
Carrera Raya manifiesta que la tasa manifiesta como característica
mas sobresaliente el que su exigencia es premisa necesaria de servicios y
8 Ibid, pagina 200.
9 Chicas Hernández Raúl Antonio . Apuntes de Derecho tributario y legislación fiscal. Guatemala.
USAC. Colección Textos jurídicos departamento de publicaciones. 2000. Pag. 91
9
actividades administrativas que afectan al particular. Hay contraprestación
se paga la tasa para recibir generalmente un beneficio a favor del
obligado.10
c) Contribuciones Especiales:
Chicas Hernández define a las Contribuciones especiales como “las
contraprestaciones que el Estado fija unilateralmente y con carácter obligatorio a
uno o varios sectores de la población con el objeto de atender en forma parcial el
costo de una obra o un servicio de interés general y que se traduce en un
beneficio manifiesto a quien se presta”11
Es el tributo que tiene como objeto generar beneficios directos para el
contribuyente, derivadas por la realización de obras públicas o de servicios
estatales, o es la contribución que se utiliza para poder costear las obras públicas
hechas por alguna entidad estatal.
La clasificación Legal que estable el Código Tributario es :
a) Impuestos:
Es el tributo que tiene como hecho generador, una actividad estatal general no
relacionada concretamente con el contribuyente. (Art. 11 Código Tributario)
b) Arbitrios:
10
Carrera Raya, José Francisco. Op Cit. Pag. 197 11
Ibid., pag. 92
10
Es el impuesto decretado por ley a favor de una o varias municipalidades. (art.
12 Código Tributario).
Cabe resaltar que el arbitrio a pesar de que el Código Tributario lo establece
como un impuesto su carácter de territorialidad no abarca un país ni a toda
determinada población que realice un hecho generador tal, si no el arbitrio tiene
como objeto su creación para destino especifico de una municipalidad para poder
sufragar los gastos comunes del municipio.
c) Contribución Especial:
Es el tributo que tiene como determinante del hecho generador, beneficios
directos para el contribuyente, derivados de la realización de obras públicas o
de servicios estatales. (art. 13 Código Tributario)12
d) Contribución por Mejoras:
Es el tributo establecido para costear la obra pública que produce una
plusvalía inmobiliaria y tiene como límite para su recaudación, el gasto total
realizado y como límite individual para el contribuyente el incremento de
valor del inmueble beneficiado.
1.3 Obligación Tributaria:
De acuerdo con lo establecido en el Código Tributario la obligación tributaria
constituye un vínculo jurídico, de carácter personal, entre la Administración
12
Congreso De La República de Guatemala, Decreto 6-91, Código Tributario, Guatemala 3/4/1991.
11
Tributaria y otros entes públicos acreedores del tributo y los sujetos pasivos de
ella.
Teniendo como objeto el pago de un tributo, al realizarse la presunción del
hecho generador previsto por la ley conservando así su carácter personal a
menos que su cumplimiento se asegure mediante alguna garantía.
Según el Tratadista Lic. Delgadillo Gutiérrez la obligación tributaria “es toda
conducta que el sujeto debe realizar cuando se coloca en el supuesto que
establece la norma tributaria, independientemente que esta conducta sea de dar,
de hacer o de no hacer. Es la necesidad jurídica que tiene una persona de cumplir
una prestación de diverso contenido o como la conducta debida en virtud de la
sujeción de una persona a mandato legal”13
Carrera Raya define a la obligación tributaria como la obligación de pagar a un
ente público una determinada cantidad de dinero a título de tributo. La obligación
tributaria origina un vínculo o nexo jurídico entre dos sujetos, acreedor y deudor,
que determina que el primero de ellos puede exigir del deudor el cumplimiento de
una determinada prestación. La obligación tributaria es el mecanismo técnico
jurídico que se arbitra para que los poderes públicos puedan exigir tributos. 14
1.4 Características de la Obligación Tributaria:
13
Delgadillo Gutiérrez, Luis Humberto. PRINCIPIOS DE DERECHO TRIBUTARIO, Segunda Edición, Noriega Editores, México. 1998. Pág. 97. 14
Carrera Raya, José Francisco Op Cit. Pág. 18
12
a) La Obligación Tributaria Como Obligación Legal: es una obligación establecida
en ley que va a concretar que hechos son los que, cuando se realizan, originan su
nacimiento. 15
La obligación legal de la obligación tributaria, se encuentra contemplado en el
Principio de Legalidad en nuestra Constitución Política de la República en el
artículo 239, estableciendo que se le otorga la exclusividad al Congreso de la
República para decretar impuestos, arbitrios y contribuciones especiales de
acuerdo con las necesidades del Estado y así determinar todas las bases de
recaudación tributaria necesaria en el país.
b) La Obligación tributaria como Obligación de Derecho Público: es común
caracterizar la obligación tributaria como obligación de Derecho Público,
básicamente porque los intereses tutelados son colectivos o de interés social de
tal manera que la normativa que contempla y regula los comportamientos
tributarios de los poderes público en su relación con los particulares deben
insertarse en un marco jurídico público. 16
c) La Obligación Tributaria Como Obligación de Dar: Finalmente se caracteriza la
obligación tributaria como una obligación de dar siendo su objeto la entrega de
una suma de dinero a título de tributo, de esta forma , la obligación tributaria se
adecua a la finalidad primordial para la que ha sido creada, es decir la atención del
gasto público. 17
15
Ibid. Pag. 18 16
Ibid. Pag 19 17
Ibid. Pag 20.
13
1.5 Nacimiento de la Obligación Tributaria:
Para Carrera Raya existen dos teorías de acuerdo a cuando nace la obligación
tributaria y estas son:
La Obligación Tributaria nace cuando se realiza el hecho imponible: la
obligación tributaria nacería cuando se realizan los hechos previstos en la
ley, que tendrían, por tanto valor constitutivos.
La Obligación Tributaria nace del acto de liquidación: la obligación tributaria
no nace de la mera realización del hecho imponible sino a través del acto
de liquidación es decir, de la determinación de la deuda del contribuyente
mediante una actividad de reconocimiento y calificación de presupuesto.18
Para Juan Carlos Luqui la obligación tributaria nace por la sola voluntad del
Estado porque es él quien posee el imperium para someter la voluntad del
particular con la imposición tributaria. 19
1.6. Sujetos de la Obligación Tributaria:
a) Sujeto Activo:
El Sujeto Activo en toda relación jurídica tiene la facultad de exigir el
cumplimiento de la obligación en los términos fijados por la propia ley. En materia
tributaria esta facultad no es discrecional, como en el derecho privado, sino, por el
18
Ibid pag 22 19
Luqui, Juan Carlos, Derecho Consitutcional Tributario, Ediciones de Palma, Argentina, Buenos Aires, año 1993 pagina 20.
14
contrario, se presenta como una facultad-obligación de carácter irrenunciable, de
lo que resulta que no solo tiene el derecho o facultad de exigir el cumplimiento
sino también la obligación de hacerlo. 20
De acuerdo con la Compilación de leyes tributarias de La Superintendencia de
Administración Tributaria el sujeto activo es el ente al que la ley le confiere el
derecho de recibir una prestación pecuniaria en que se materializa el tributo, y
será el mismo en todos los tributos. El sujeto activo puede ser cualquier institución
del Estado, ya sea descentralizada autónoma o semiautónoma o centralizada; o
sea cualquier ente público que esté facultado, conforme a la ley para cobrar
tributos. 21
El Código Tributario en su artículo 17 establece que el sujeto activo es el Estado o
el ente público acreedor del tributo. La entidad encargada de la organización
administración del sistema de recaudación y control de tributos y ejercer con
exclusividad las funciones de la administración tributaria del país es la
Superintendencia de Administración Tributaria -SAT – según acuerdo Ley
Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria –SAT- Decreto 1-98.
b) Sujeto Pasivo:
El sujeto pasivo de acuerdo con Delgadillo Gutiérrez es la persona que tiene a su
cargo el cumplimiento de la obligación en virtud de haber realizado el supuesto
jurídico establecido en la norma. En materia tributaria encontramos que la
20
Delgadillo Gutierrez, Luis Humberto. Op Cit. Pag. 117. 21
Compilación de Leyes Tributarias de la Superintendencia de Administración Tributaria SAT. Guatemala 2000
15
realización del hecho generador crea a favor del sujeto activo la facultad de exigir
el cumplimiento de las obligaciones, tanto sustantivas como formales. Sin
embargo se puede dar el caso que la contribución no sea enterada por la persona
que realizó el hecho generador, si no por un tercero que de una o de otra forma
tuvo relación con el sujeto del impuesto ya sea por coparticipación en la
celebración de un acto jurídico, la adquisición de un derecho o cualquier otra
circunstancia. 22
Manifiesta Carrera Raya que el Sujeto activo de los tributos abarcaría a cualquier
persona física o jurídica pública o privada, que asume una posición deudora en el
seno de una obligación o de un deber impuesto por una norma tributaria.
Afectando así no solo al que realiza al hecho imponible sino también, por ejemplo,
a quien responde junto al contribuyente del cumplimiento de una obligación
tributaria. 23
El Sujeto Pasivo para Carrera Raya se clasifica en:
b.1 El Contribuyente: es el sujeto pasivo por antonomasia de la obligación
tributaria es el deudor principal, quien puede ser la persona natural o
jurídica, privada o pública, y por ultimo nacional o extranjero.
b.2 EL Sustituto: es decir que se sustituye al contribuyente como principal
obligado, es porque se coloca en lugar del contribuyente frente al acreedor
tributario. Es este sustituto el que està obligado a cumplir las prestaciones
materiales y formales de la obligación tributaria. Estas obligaciones son
22
Delgadillo Gutiérrez, Luis Humberto. Op Cit. Pag. 119. 23
Carrera Raya, Josè Francisco. Op Cit. Pag. 32.
16
derivadas de su consideración como deudor a nombre propio aunque sea
por una deuda ajena.
La Compilación de Leyes Tributarias de la SAT establece que el sujeto pasivo es
la persona individual o jurídica que tiene a su cargo el cumplimiento de la
obligación tributaria en virtud de haber realizado el supuesto jurídico establecido
en la norma o hecho generador. 24
El Código Tributario en el artículo 18, establece que el sujeto pasivo de la
obligación tributaria es el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias,
sean en calidad de contribuyentes o de responsables.
El Código Tributario hace la diferencia de sujetos pasivos de la siguiente forma:
b.1 Contribuyentes:
Obligado por Deuda Propia: son contribuyentes las personas individuales
prescindiendo de su capacidad legal según el derecho privado y las
personas jurídicas que realicen o respecto de las cuales se verifica el hecho
generador de la obligación tributaria. Artículo 21 del Código Tributario.
También establece quienes son los responsables en situaciones especiales
cuando ocurra el hecho generador de determinada circunstancias.
b.2 Responsables:
24
Compilación de Leyes Tributarias de la Superintendencia de Administración Tributaria SAT. Guatemala 2000
17
Obligado Por Deuda Ajena: es responsable la persona que sin tener el
carácter de contribuyente, debe por disposición expresa de la ley cumplir
con las obligaciones atribuidas a esta. Artículo 25 del Código Tributario.
Responsabilidad por Representación: de acuerdo con el Artículo 26 del
Código Tributario son responsables en el cumplimiento de sus obligaciones
tributarias en calidad de representantes, sin que ello afecte su patrimonio,
salvo el caso de dolo de tal representante, por las obligaciones tributarias
derivadas de los bienes que administran o dispongan: entre estos dispone
la ley a
o los padres, tutores o administradores de bienes de menores.
o Los representantes legales de las personas jurídicas.
o Los mandatarios respecto a los bienes que administran,
o Los síndicos de quiebras y los depositarios de concurso de
acreedores
Responsabilidad Solidaria de quienes adquieren bienes y derechos. Son
solidariamente responsables con los anteriores propietarios como
sucesores a título particular de los bienes y derechos adquiridos, por el
cumplimiento de las obligaciones tributarias generadas por el dominio y
transferencia de los bienes:
o Los donatarios y los legatarios
18
o Los adquirientes de bienes, derechos o patrimonios así como los
sucesores en el activo y pasivo de empresas a propiedad de
personas individuales o jurídicas.
o Las personas individuales o jurídicas que adquieran empresas por
fusión, transformación o absorción.
Capitulo II
2.1 IMPUESTOS
De las tres figuras doctrinarias de tributos que desarrollamos en el capitulo
anterior es el impuesto el que sigue siendo hoy en día la principal fuente de
ingresos para los países
El Diccionario de la Real Academia Española define al impuesto como el tributo
que se exige en función de la capacidad económica de los obligados a su pago.25
Chicas Hernández dice que el Impuesto “es la prestación pecuniaria
exigida por el Estado en virtud de una potestad de imperio, y en la forma y manera
establecida por la ley a las personas individuales y colectivas, de acuerdo a su
capacidad tributaria, sin la existencia de contraprestación alguna determinada y
con la finalidad de satisfacer los gastos públicos, entendiendo como tal, los fines
que como presupuesto se ha fijado el Estado.”26
25
Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua. www.rae.es 26
Chicas Hernández Raúl Antonio. Op Cit. Pag. 85.
19
Emilio Margain nos expresa que el impuesto es la cantidad de dinero o
parte de la riqueza que el Estado exige obligatoriamente al contribuyente, con el
objeto de costear los gastos públicos. O prestaciones que el Estado u otras
Corporaciones de Derecho Público exigen en forma unilateral y de una manera
general a los ciudadanos para cubrir necesidades económicas.27
Para Carrera Raya resalta tres características importantes que son:
a) Son impuestos los tributos exigidos sin contraprestación.
b) Cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos de
naturaleza jurídica o económica.
c) Que pone en manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo. 28
2.2 Elementos del Impuesto.
Entre los elementos del impuesto están:
a. Sujetos: como desarrollamos en el capitulo anterior los sujetos de la
obligación tributaria son los mismos que conforman la parte de los
elementos del impuesto entre estos tenemos.
o Sujeto Activo: Es la entidad administrativa quien tienen la
facultad otorgada por el Estado la cual es la encargada de la
recaudación de los impuestos. Es el acreedor de los tributos.
En el caso guatemalteco el Sujeto Activo de los impuestos es
27
Margain Manautou, Emilio, INTRODUCCION AL ESTUDIO DEL DERECHO TRIBUTARIO MEXICANO. Cuarta edición, Editorial universitaria Potosina, México 1976. Pag. 101 28
Carrera Raya, José Francisco, Op Cit. Pag. 199.
20
el Estado el cual confiere la actividad Administrativa de
recaudación de impuestos a la Superintendencia de
Administración Tributaria.
o Sujeto Pasivo: es el obligado al cumplimiento de las
prestaciones tributarias al sujeto activo, cuando esta realice el
hecho generador del pago de impuestos, sea en calidad de
contribuyente o en calidad de responsable.
b. Hecho Generador:
El hecho generador o hecho imponible es la situación jurídica o de hecho que
el legislador seleccionó y estableció en la ley para que al ser realizada por un
sujeto, genere la obligación tributaria. Es la realización del supuesto previsto en la
norma que dará lugar a la obligación tributaria en general ya sea de dar, hacer o
no hacer. 29
De acuerdo con José María Martí establece al hecho generador o al hecho
imponible, como el hecho o conjunto de hechos, de naturaleza económica
descritos en la norma legal y que sirven para dar origen a la obligación tributaria30
El mismo autor manifiesta que el hecho generador se caracteriza por tener tres
rasgos especiales que son:
29
Delgadillo Gutiérrez, Luis Humberto. Op Cit. Pag. 101. 30
Martí, José María, Principios De Derecho Tributario Argentino. Primera Edición, Argentina 1978, Ediciones de Contabilidad Moderna, Buenos Aires. Pag. 218
21
Hecho o conjunto de hechos de naturaleza económica: la
naturaleza económica es la aptitud demostrativa de la capacidad
económica o riqueza del sujeto pasivo del tributo o contribuyente.
Definición en norma legal: la potestad tributaria solo puede
manifestarse válidamente a través de normas legales de donde
resulta que el principio de legalidad es fundamental para una
correcta y apropiada caracterización o descripción del hecho
generador, es decir el hecho generador debe estar comprendido en
la norma legal que genera la obligación de pagar tributos al sujeto
pasivo.
Origen a la obligación tributaria: el hecho generador como
característica especial que está destinado a producir una
consecuencia jurídica importante y especifica, que es el nacimiento
de la obligación tributaria.31
El Código Tributario guatemalteco lo define como hecho generador o hecho
imponible es el presupuesto establecido por ley, para tipificar el tributo y cuya
realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.
De acuerdo con el artículo 32 del Código Tributario se considera que el hecho
generador ocurre y produce efectos:
1. En los casos en que el presupuesto legal esté constituido sólo por hechos
materiales, desde el momento en que se haya realizado todas las
31
Ibid. Pag. 221.
22
circunstancias y elementos integrantes de él, necesarios para que
produzcan los efectos que normalmente le corresponden.
2. En los casos en que el presupuesto legal comprenda hechos, actos o
situaciones de carácter jurídico desde el momento en que estén
perfeccionados o constituidos, respectivamente de conformidad con el
derecho que les es aplicable.
El Hecho Generador o el Hecho Imponible es el que da nacimiento a la
obligación tributaria entre el sujeto pasivo y el Estado, es el presupuesto o la
circunstancia preestablecida en la ley, que el sujeto pasivo realiza en
determinada actividad o acción que de la cual se origina la obligación del
pago del impuesto.
Carrera Raya, le otorga dos elementos al Hecho Generador que son:
b.1 Elemento Subjetivo: El elemento subjetivo del hecho generador
o hecho imponible hace referencia a la persona que realiza el acto,
negocio u operación que la ley ha configurado como elemento objetivo.
Necesariamente en todo hecho imponible hay un sujeto, persona física o
jurídica, pública o privada (en Guatemala solo seria pública) a quien
vincular el supuesto de hecho que origina la obligación a contribuir.
a.2
b.2 Elemento Objetivo: El elemento objetivo del hecho generador
se refiere a los hechos, actos, actividades negocios jurídicos,
23
indicativos de capacidad económica a los que el legislador somete a
imposición.
El elemento objetivo se estudia según Carrera Raya con varios aspectos
que son:
Aspecto Material: la situación base indicativa de capacidad económica.
Aspecto Espacial: El acto o negocio jurídico en definitiva el aspecto
material se desarrolla en el marco de unas coordenadas espaciales, dentro
del territorio de uno o de varios entes públicos impositores. (el ámbito
espacial en Guatemala seria en un único ente impositor dentro de todo el
territorio nacional.)
Aspecto Cuantitativo: El aspecto cuantitativo del elemento objetivo
expresa la posibilidad que tiene el aspecto material de ser medido, de ser
cuantificado y valorado, lo que influirá decisivamente en la determinación de
la prestación tributaria.
Aspecto Temporal: El aspecto temporal del elemento objetivo del hecho
generador con el que queremos expresar la dimensión en el tiempo del
aspecto material. Así puede hablarse de tributos instantáneos y de tributos
periódicos. 32
C. Base Imponible:
32
Carrera Raya, José Francisco. Op Cit. Pag. 76
24
Es la cuantificación y valoración del hecho generador determinando la
obligación tributaria, se trata de la cantidad de dinero que el sujeto pasivo le
paga al sujeto activo.
La base imponible para Ignacio Blanco es el parámetro que es la
estimación o valoración del hecho imponible o situación base de imposición.
Manifiesta que primero hay que valorar el hecho generador el presupuesto
material del tributo y luego vendrá la determinación de la cuota o deuda
según la medida o tipo con que se grave el hecho tributario. 33
Podemos definir a la base imponible como a la magnitud cuantitativa
económica del hecho generador y que se aplica a cada caso concreto
según las leyes individuales de cada impuesto.
Carrera Raya define a la base imponible como el elemento que surge
en la operativa que refleja la valoración concreta del aspecto material del
hecho imponible y que esta limitado a una doble exigencia: de respeto al
principio de legalidad y al principio de capacidad económica.34
d. Tipo positivo:
Es el porcentaje aplicable a la base imponible con el objeto de calcular el
gravamen.
33
Blanco Ramos, Ignacio. Derecho tributario. Barcelona, España, 1973, Editorial Ariel. Pag. 75 34
Carrera Raya, Jose Francisco. OP Cit. Pag. 77
25
Carrera Raya define al tipo impositivo como la tasa porcentual que se aplica
a la base imponible para obtener una cuota tributaria, esta puede darse de
dos formas que son:
Tipo impositivo fijo o proporcional: es el porcentaje aplicable a la
base imponible que no varia cuando esta se incrementa.
Tipo impositivo progresivo: porcentaje aplicable a la base imponible
que varia al incrementarse esta. 35
2.3 Clasificación de Impuestos:
Dentro de la clasificación doctrinaria existen varias clasificaciones de impuestos
tomando en cuenta la clasificación de Armando Porras y López los impuestos se
clasifican en:
a) Directos e indirectos:
Los impuestos directos son aquellos en los que el Estado actúa sobre el
verdadero sujeto pasivo, a fin de que cumpla con la obligación Tributaria en
términos de ley. 36
Para Martí los impuestos directos son aquellos que no son susceptibles de
traslación, es decir que repercuten en el contribuyente designado por la ley. 37
Traslación del tributo es la transmisión de la carga impositiva del
contribuyente a otra persona distinta.
35
Carrera raya, José Francisco, Op Cit,. Pag 76. 36
Porras Y López Armando, Derecho Fiscal, Mexico, Manuel Porrua, S.A. 1977, pag. 94 37
Martí Jose María, Op Cit, pag. 44
26
Los impuestos directos van hacer aquellos impuestos en los que el sujeto
pasivo no va a poder delegar la carga tributaria a otro sujeto, en el mismo sujeto
pasivo recae la obligación tributaria.
Entre estos impuestos directos tenemos como ejemplos en Guatemala, el
Impuesto sobre la Renta y el Impuesto Único sobre Inmuebles.
Y los Impuestos Indirectos son aquellos en los que el Estado actúa sobre el
sujeto pasivo al impuesto pero es una tercera persona, quien cumple con la
obligación tributaria. En este tipo de impuestos debe distinguirse entre el sujeto
pasivo del impuesto y el sujeto pagador del mismo, un sujeto pasivo por ley y un
sujeto pasivo por hecho.
Los impuestos Indirectos van hacer aquellos impuestos en los que el sujeto
pasivo delega la carga tributaria a otro sujeto, se otorga la traslación del impuesto
a otro sujeto. Ejemplo de impuesto indirectos en Guatemala tenemos el Impuesto
al Valor Agregado.
b) Impuestos Reales O Personales:
El impuesto real es aquel impuesto que recae sobre un bien mueble o
inmueble y los impuestos personales son los que recaen sobre la persona.
Para Margain, los impuestos reales son los que desatienden de las personas y
exclusivamente se preocupan por los bienes o las cosas que gravan; en cambio
27
en los impuestos personales se atienden a las personas, a los contribuyentes,
como los pagaderos de los mismos. 38
Ejemplos claros de impuestos real el Impuesto Único Sobre Inmuebles, y del
Impuesto Personal es el Impuesto Sobre la Renta.
c) Impuestos Ordinarios y Extraordinarios:
De acuerdo con Porras esta clasificación de impuestos es en función del
tiempo y de ciertas circunstancias que obligan al Estado a Establecerlos. Los
impuestos Ordinarios son aquellos impuestos que periódicamente se
establecen de acuerdo con las leyes, han existido siempre,
independientemente de los ajustes que se han realizado a los mismos. En
cambio los impuestos extraordinarios nacen en periodos de profundas
alteraciones de un país, ya sea que esos períodos sean benéficos o bien
manifestaciones de crisis económicas que afectan la vida de un país.39
Los impuestos ordinarios son los impuestos necesarios que el estado crea a
través de sus leyes con el fin del buen desarrollo y funcionamiento Del estado.
Los impuestos ordinarios ya están inmersos en las necesidades del Estado con
una temporalidad indefinida, sin estos el estado no podría sufragar los gastos
públicos, siempre están en la política tributaria de un Estado quiere decir que
se repiten en cada año fiscal. En cambio los extraordinarios son impuestos
38
Magain, Emilio, Op Cit. Pag. 90 39
Porras Y Lopez. Op Cit. Pag. 107
28
creados por ley por un período de tiempo para una necesidad específica del
Estado.
Claro ejemplo del impuesto ordinario es el Impuesto al Valor Agregado y
otro ejemplo de impuesto extraordinario es el recién derogado impuesto
Extraordinaria y Temporal de Apoyo a los acuerdos de Paz.
d) Impuestos Proporcionales y Progresivos:
De acuerdo con Porras y López los impuestos proporcionales son aquellos
que en los que la tasa o cuota (tipo impositivo) siempre es constante, aunque
la fortuna vaya en aumento. Supongamos que el Diez por ciento sea la cuota o
tasa. Quien gané 100 deberá pagar 10; quien gane mil debería de pagar 100 y
quien gané 100,000 debería de pagar 10,000. Y los impuestos progresivos son
aquellos que la tasa o cuota (tipo impositivo) va aumentando al mismo tiempo
que va aumentando el ingreso, la utilidad o la riqueza pero dicha tasa no es
constante como los impuestos proporcionales. 40
Capítulo III 40
Porras Y Lopez. Op Cit. Pag. 104
29
3. Principios Tributarios.
3.1 Los principios superiores de la tributación.
Dado que los recursos tributarios tienen como finalidad última la promoción
del bienestar general, quienes se han dedicado al estudio de las finanzas públicas
se han preocupado en encontrar y formular los principios o postulados que deben
servir guías para la elaboración de una adecuada política tributaria. Esos
postulados menciona José María Martin citando a Adam Smith son los principios
superiores de la tributación que son:
1. Norma de Equidad: Los particulares deben de contribuir al
mantenimiento del estado tanto como ello sea posible en proporción
a sus respectivas capacidades económicas. Es decir, deben
contribuir en proporción a los ingresos que disfrutan bajo la
protección del estado. Los gastos del gobierno de un país son para
los individuos erogaciones análogas a los gastos de administración
respecto a los propietarios de una gran empresa, quienes están
obligados a contribuir a ello en proporción al interés que cada uno
tenga en al empresa.41 La Constitución Política de la República de
Guatemala establece en los Deberes y Derechos Cívicos artículo 135
inciso d) que es un deber de los ciudadanos contribuir a los gastos
públicos prescrita por la ley.
41
Martí Jose María, Op Cit, pag. 19
30
2. Norma de Certeza: El impuesto que cada persona está obligada a
pagar debe ser cierto y no arbitrario. La fecha y la forma de pago
como también la cantidad a pagarse deben ser claras y precisas
tanto para el contribuyente como para cualquier persona. 42
Este principio nos señala que todo impuesto debe poseer fijeza en sus
principales elementos o características para evitar actos arbitrarios por parte de la
administración pública43. Es decir que el legislador debe precisar con claridad
quien es el sujeto del impuesto, su objeto, su base imponible, y el hecho
generador que lo cause. Como está establecido en el artículo 239 de la
Constitución Política en el Principio de Legalidad en el que se atribuye la
exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios y
extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las necesidades
del Estado y de acuerdo a la Equidad y Justicia así como hacer la determinación
de las bases de recaudación.
3. Norma de Conveniencia: los tributos deben recaudarse en la forma
y en la fecha que resulten más convenientes para el contribuyente. 44
Si el pago de un impuesto significa para el particular un sacrificio, el
legislador debe de hacer cómodo su pago, es decir deben escogerse aquellas
fechas o períodos que con atención a la naturaleza del impuesto sean mas
propicias y faciliten para que se realice el pago.
42
Ibid pag. 20. 43
Magain, Emilio, Op Cit. Pag.40 44
Martí Jose María, Op Cit, pag. 19
31
4. Principio de Economía: los impuestos deben de ser recaudados en
forma tal que siempre provoquen el mínimo costo de recaudación.
La Constitución Política de Guatemala toma en cuenta este principio
y establece en su artículo 239 que corresponde al Congreso de la
República decretar impuestos, así como determinar las bases de
recaudación, normando lo relativo al cobro administrativo del tributo
y estableciendo procedimientos que faciliten su recaudación.
Para que un impuesto con finalidades eminentemente económicas justifique
su existencia además de económico debe ser productivo, de gran rendimiento,
tendrá que ser económico para la recaudación y administración, la diferencia entre
la suma que recaude y la que realmente entre en las arcas de la nación, tiene que
ser la menor posible. 45
3.2 Principios Constitucionales en la regulación de impuestos:
Es elemental que todas las ramas del Derecho tengan una relación con la
Constitución Política, debido a la subordinación jerárquica a está. El Derecho
Tributario en la creación de Leyes tributarias o de impuestos, el legislador debe
tomar en cuenta ciertos principios constitucionales para la creación de los mismos.
Entre estos principios tenemos:
1. Principio de Legalidad:
45
Magain, Emilio, Op Cit. Pag. 42.
32
Nullum Tributum sine legem, no hay tributo sin ley anterior. El principio de
legalidad establece que sólo a través de una ley o una norma jurídica hecha por el
órgano legislativo debe definirse cada uno de los elementos de la obligación
tributaria, sujetos, hecho generador, base imponible tipo impositivo, etc.
Nuestra Constitución Política de la República, regula el Principio de
Legalidad en materia tributaria, en su artículo 239: “corresponde exclusivamente al
Congreso de la República decretar impuestos ordinarios y extraordinarios y
contribuciones especiales, conforme a las necesidades del Estado de acuerdo a la
equidad y justicia tributaria así como determinar la base de recaudación
especialmente las siguientes:
a. Hecho generador
b. Exenciones
c. Sujeto pasivo de la relación tributaria
d. Base imponible
e. Deducciones, descuentos reducciones y recargos ;
f. Las infracciones y sanciones tributarias. ”46
Regulado el principio de legalidad en nuestra Constitución Política se
encuentran inmersos en el artículo 239, los principios superiores de la tributación
46
Asamblea Nacional Constituyente, Constitución Política de la Republica de Guatemala, 14/1/ 1986.
.
33
desarrollados por Smith, (desarrollado en el título 3.1 ) como los principios de
Equidad, Justicia, Certeza, Conveniencia y Economía desarrollados todos en este
artículo.
2. Principio de Capacidad de Pago
Podemos definir a la capacidad de pago o a la capacidad contributiva como
la aptitud económica que tiene el sujeto pasivo en cumplir con la obligación
tributaria para así contribuir en la cobertura de los gastos públicos del Estado,
tomándose en cuenta las diversidades individuales y las capacidades económicas
que tenga cada sujeto pasivo.
El artículo 243 de nuestra Constitución Política de la República de
Guatemala establece que “el sistema tributario debe de ser justo y equitativo. Y
para tal efecto las leyes tributarias deben de ser estructuradas de acuerdo al
principio de capacidad de pago. ”
La Corte de Constitucionalidad ha sostenido que: “a mayor capacidad
contributiva la incidencia debe ser mayor y, de esta forma el sacrificio sea igual,
para lograr un sistema justo y equitativo deben tomarse en cuenta las aptitudes
personales y tomar en consideración diversidades individuales de acuerdo a la
capacidad económica personal de cada contribuyente; para esto el legislador debe
fijar los parámetros que hagan efectivo este principio que limita el poder tributario
34
del Estado, utilizando tarifas progresivas que establezcan tipos impositivos
mínimos y máximos.47 “
El principio de capacidad de pago recae en la equidad y justicia de acuerdo
que la persona que tenga mayor capacidad contributiva tiene más alcance para
poder pagar impuestos en contra de la persona que tiene una menor capacidad,
un ejemplo claro es que no es lo mismo pagar 10 quetzales para alguien que gane
100, que pagar 100 para alguien que gane 1,000, porque es más significativo los
10 quetzales para el que tiene menor capacidad de pago que los 100 para la
persona que gana 1,000, siendo la misma proporcionalidad pero el impacto es
más significativo.
3. Principio de Igualdad:
Este principio no se refiere a la igualdad cuantitativa, sino a la necesidad de
asegurar el mismo trato a las personas que se encuentran en similitud de
condiciones, es decir quien tuviera la misma capacidad económica, debe de pagar
la misma cantidad de impuesto que la otra persona que tiene la misma capacidad
que él.
En nuestra Constitución Política el principio de igualdad se encuentra
estipulado en el artículo 4 en donde establece la igualdad en cuanto a que todo
hombre y toda mujer deben tener las mismas oportunidades y derechos.
47
Corte de Constitucionalidad, Gaceta No 41, Expediente, No. 889-95 Pag. 14.
35
4) Principio de No Confiscación:
Confiscación según la Real Academia Española de la Lengua es penar con
privación de bienes que son asumidos por el fisco.48
Confiscar bienes es el decomiso total o parcial de los mismos, hecha por
la autoridad competente para el pago de la responsabilidad civil por la omisión del
pago de un impuesto o multa.49
La Constitución Política en su artículo 243 nos establece que “se prohíben los
tributos confiscatorios…50”
Todo ciudadano está obligado a la contribución al Estado por medio de los
impuestos que la ley establezca pero el legislador no podrá crear leyes que
establezcan la confiscación de bienes de acuerdo a que el Estado debe de
garantizar la propiedad privada como lo establece en nuestra Constitución Política
de la República, en el artículo 40, en el cual prohíbe la confiscación de bienes por
parte del Estado y la imposición de multas confiscatorias de bienes.
La no confiscatoriedad que establece nuestra Constitución Política está
íntimamente ligada al principio de legalidad y al principio de capacidad contributiva
o capacidad de pago garantizando nuestra Carta Magna la propiedad privada,
evitando que los impuestos vayan a perjudicar o disminuir el patrimonio individual
del sujeto pasivo, no digamos la confiscación de su patrimonio.
5) Principio de no retroactividad:
48
Diccionario de la Real Academia Española, www.rae.es 49
Martí Jose María, Op Cit, pag. 21. 50
Asamblea Nacional Constituyente, Constitución Política de la Republica de Guatemala, 14/1/ 1986. Articulo 243.
36
La ley tributaria no tiene efecto retroactivo, no se puede aplicar dentro del
ámbito temporal hacia el pasado, la prohibición consiste en que no se puede
retrotraer la aplicación de la ley a hechos supuestos establecidos en una ley
anterior.
La Constitución Política establece en el articulo 15 la irretroactividad de la
ley: “la ley no tiene efecto retroactivo salvo en materia penal cuando favorezca al
reo”51 estableciendo así que la ley tributaria no tiene efecto retroactivo.
El Código Tributario en el artículo 66 regula la irretroactividad y establece:
“las normas tributarias sancionatorias regirán para el futuro. No obstante, tendrán
efecto retroactivo las que supriman infracciones y establezcan sanciones más
benignas siempre que favorezcan al infractor y que no afecten resoluciones y
sentencias firmes.”
El artículo 66 del código tributario se encuentra inmerso él principio in dubio
pro contribuyente en caso de que se aplique una ley con efecto retroactiva se
aplicara únicamente a favor del contribuyente si esta es beneficiosa para este. Si
la sanción es más drástica en la sanción que la ley anterior no podrá surtir efectos
solo a futuro.
6) Principio de Prohibición de Doble o Múltiple Tributación:
Este principio se encuentra estipulado en el artículo 243 de La Constitución
Política de la República de Guatemala estableciendo que se prohíbe la doble o
Asamblea Nacional Constituyente, Constitución Política de la Republica de Guatemala, 14/1/ 1986 Articulo 15.
37
múltiple tributación interna. Hay doble o múltiple tributación cuando un mismo
hecho generador atribuible al mismo sujeto pasivo es gravado dos o más veces,
por uno o más sujetos con poder tributario y por el mismo evento o período de
imposición. La propia Constitución Política de la República establece que una vez
promulgada, deberán irse eliminando progresivamente los casos de doble o
múltiple tributación, para que no se dañe al fisco.52
Capítulo IV
4. LA DOBLE O MÚLTIPLE TRIBUTACIÓN:
Como se vio en el capítulo anterior la Constitución Política de la República
de Guatemala establece que es una doble o múltiple tributación en el artículo 243
de la misma, “hay doble o múltiple tributación cuando un mismo hecho generador
atribuible al mismo sujeto pasivo, es gravado dos o más veces, por uno o más
sujetos con poder tributario y por el mismo evento o período de imposición.”
El autor Juan Carlos Luqui indica que existe doble o múltiple tributación
“cuando un mismo contribuyente está sometido al pago de más de un impuesto,
de igual naturaleza por el mismo hecho generador, por idéntico periodo, aplicado
por un mismo ente político que tenga el correspondiente poder originario para
crearlo”. 53
52
Asamblea Nacional Constituyente, Constitución Política de la Republica de Guatemala, 14/1/ 1986. la. Articulo 243. 53
Luqui, Juan Carlos, La Obligación Tributaria, Argentina, tercera edición, Argentina 1989. Pag. 166.
38
La autora Carmen Díaz Dubón expresa que “la doble tributación se presenta
cuando una misma fuente es gravada con dos o más impuestos, ya los establezca
una misma entidad o bien porque concurran en esa fuente dos o más entidades
diversas.”54
Ramírez Cardona por su parte al analizar la, doble tributación o doble
imposición “ El Derecho Tributario tiende aplicar el principio de que por el mismo
supuesto de hecho solo debe exigirse una vez el mismo gravamen (non bis in
idem) ” 55
la doble imposición establece el autor es según se trate de impuestos y la
doble tributación, según se trate de tributos, si se da entre dos o más tributos, y
la Doble Imposición Económica surge cuando el mismo sujeto pasivo tiene a su
cargo el pago de varios impuestos calculados sobre un mismo hecho imponible,
mientras que la doble imposición jurídica surge cuando el Estado determina dos o
mas veces el mismo impuesto.
Por nuestra parte definimos a la doble tributación como el fenómeno que se
realiza cuando un mismo hecho generador es gravado por dos o más impuestos
creados por ley para que estos sean pagados por el mismo sujeto pasivo a una
entidad específica o a varias entidades obligadas a cobrar este impuesto. Es decir
que es el fenómeno que se perfecciona cuando las mismas personas o bienes son
gravadas por dos o más sujetos con poder tributario, o cuando una misma fuente
es gravada con dos o más impuestos.
54
Díaz Dubon Carmen , Derecho Financiero I, México, Editorial fénix, , 2003, Pág. 77 55
Ramirez Cardona, Derecho Tributario, Mexico, año 1998, Pag. 92
39
4.1 Origen de la Doble o Múltiple Tributación:
La doble Tributación puede originarse en los siguientes casos:
Los casos de superposición administrativa: existe cuando dos
autoridades financieras diferentes gravan la misma fuente.
Los países con sistemas administrativos divididos en
federaciones, en Estados y Provincias, donde recae un
impuesto para toda la Federación y otro impuesto igual para el
Estado o provincia.
De la riqueza desplazada mas allá de los límites y aptitudes
de los contribuyentes a fin de que la presión tributaria ejercida
sobre ellos no implica que su destrucción patrimonial y el
aniquilamiento de la fuente de recursos que interesa al Estado
conservar en cumplimiento de sus fines primordiales para que
no desaparezca en la base de los múltiples impuestos que
forman un sistema tributario.56
4.2 Elementos para que se realice la Doble o Múltiple Tributación.
Los elementos que intervienen en la doble o múltiple tributación son:
56
Chicas Hernández Raúl Antonio, Apuntes de Derecho Tributario y Legislación Fiscal, Guatemala, Usac. Colección, Textos Jurídicos de Publicaciones. Año 2000, Guatemala, pagina 54.
40
a) Unidad Sujeto Pasivo: la cual indica que hay unidad del sujeto pasivo
cuando la persona individual o jurídica obligada al cumplimiento de las
prestaciones tributarias es la misma.
b) Unidad de objeto: la obligación tributaria es la prestación que debe
cumplir el sujeto pasivo, consistente en dar determinada suma de dinero
al Estado y el objeto del impuesto consiste en el presupuesto o
antecedentes de la obligación. Esta unidad se refiere a que el objeto y el
hecho generador de un impuesto lo es también de otro, lo que se da
como consecuencia que se esté tributando doblemente.
c) Unidad de tiempo: se refiere a que la doble tributación debe recaer
durante el mismo lapso, ya que de no ser así no sería una doble
tributación.
4.3 Clases de la Doble o Múltiple Tributación:
a) Doble Tributación Interna: es la que se presenta en un solo país y una
misma fuente o hecho generador es gravado con dos o más impuestos ya
sea cobrada por dos sujetos con poder tributario distintos o uno solo cobra
dos impuestos gravando a un mismo hecho generador.
41
Para José María Martí, la doble o múltiple tributación interna es uno de los
problemas que adquieren mayor gravedad en los Estados que han adoptado una
organización de Estados Federados57, como México, Estados Unidos, Argentina,
Brasil, porque la doble tributación ahí recae que dos Estados del país tienden a
cobrar dos impuestos iguales a un mismo sujeto pasivo en distinto Estado de la
Federación, como ejemplo podemos decir que un Estado parte de la Federación
cobra el impuesto a la renta y el Estado Central también gravada un impuesto a la
renta del mismo sujeto pasivo .
En cambio en países como Guatemala que no sigue el sistema federativo la
doble tributación interna ocurre cuando un hecho generador es gravado por dos
leyes distintas o se cobra un mismo impuesto varias veces, al mismo sujeto en
otra circunscripción municipal.
a.1 Aspectos y condiciones para que se realice la doble o múltiple
tributación interna:
Para que se realice la doble o múltiple tributación interna se deben de
realizar las siguientes condiciones:
I) La coexistencia de dos autoridades financieras con
personalidad jurídica con capacidad de gravar la misma
fuente: es necesaria para la producción del fenómeno de la doble
tributación, de donde esta puede provenir:
57
Martí José María, Op Cit pag. 84
42
a. De la coexistencia de dos entes con capacidad tributaria dentro
del mismo orden nacional, es muy común que exista en países
con sistema administrativo federal, en que se crea un impuesto
federal y otro estatal, sin embargo para el caso de Guatemala
puede ocurrir que el propio Estado y una Municipalidad graven el
mismo hecho.58
II) Un Impuesto cobrado por cada una de las autoridades
financieras: esta debe tratarse de un mismo impuesto aplicado por
dos autoridades fiscales diferentes. Puede ocurrir que la
configuración real de los gravámenes no sean precisos y a veces
bajo denominación o apariencias diferentes se entra en doble
imposición encubierta.59
III) Que dos impuestos recaigan sobre el mismo hecho generador: la
doble imposición requiere finalmente que el gravamen impuesto por
dos autoridades con capacidad tributaria diferentes, incida sobre el
mismo hecho imponible, esto es sobre los mismos presupuestos de
58
Chicas Hernández, Raúl, Op Cit, pag. 55. 59
Ibid. Pag. 55
43
hecho determinados por el legislador para dar nacimiento a la
obligación impositiva. 60
b) Doble Tributación externa o Internacional: es el tipo de doble tributación
en el que varios países gravan el mismo impuesto a un sujeto pasivo que
realiza un mismo hecho generador en estos dos países.
Martí establece que la doble tributación internacional tiene lugar cuando
un mismo o análogo impuesto es percibido por varios Estados en virtud de
idénticos presupuestos de hecho y por los mismos períodos de tiempo.61
Criterios para que se realice la doble o múltiple tributación
internacional.
Existen varios criterios internacionales para que se realice la doble o
múltiple tributación internacional según Martí.
I. Criterio de la ubicación territorial de la fuente productora:
Este criterio establece que la potestad tributaria sobre rentas reside en
aquel país en cuya jurisdicción se utiliza el bien productor y es muy justo que su
propietario, sea residente o no, tenga también una participación adecuada, en la
60
Ibid pagina 56. 61
Martí, José Maria, Op Cit, Pagina 85
44
forma de impuestos, a las exigencias financieras del país que brinda la vigencia de
un determinado ambiente político, económico y jurídico que le hacen factible la
obtención de tales rentas. Más utilizada en los países de América Latina.
II. Criterio del domicilio del beneficiario:
Establece que según los réditos o las rentas no son sino un fruto o una
recompensa por un esfuerzo o actividad empresarial, es lógico también admitir
que el origen de las rentas no está allí donde estas hacen su aparición sino donde
se haya llevado a cabo el esfuerzo o actividad empresarial. Más utilizada en los
países de Europa.
III. Criterio de la nacionalidad del beneficiario:
como su propia denominación así lo indica este criterio indica que la
potestad tributaria del Estado sigue a la nacionalidad de los contribuyentes, sin
tener en cuenta el lugar del domicilio, el lugar donde se desarrollen las
actividades, como tampoco el lugar donde se originan las rentas.
4.4 Causas de La Doble o Múltiple Tributación:
Chicas Hernández desarrolla las siguientes causas por las cuales ocurre la
doble tributación.
45
I. Diferencia de Principios:
Esta se da cuando los Estados no siguen el mismo principio de sujeción.
Un ejemplo que recae en la doble imposición internacional o externa, es de una
persona tiene su domicilio en un país extranjero y el país de su origen sigue para
la sujeción personal, el criterio de la nacionalidad del beneficiario y el del domicilio
del beneficiario se aplicarían las dos.
II. Diferencia de Interpretación:
Se lleva a cabo cuando dos o más Estados, que siguen nominalmente al
mismo criterio, dan a éste distinta interpretación. Es más frecuente cuando la
interpretación se funda en la residencia.
III. Diferencia de Aplicación:
la doble o múltiple tributación que se presenta cuando las administraciones
de dos estados aprecian de modo diferente una misma situación de hecho, o
cuando ciertas disposiciones de las dos legislaciones, especialmente las relativas
a la fecha del nacimiento o expiración de la obligación fiscal no están en armonía,
como suceden por ejemplo en casos de cambio de domicilio.
4.5 Consecuencia de la Doble Tributación:
Consecuencias que ocasiona la Doble o Múltiple Tributación:
46
I. Porque al darse la doble tributación, se viola la Constitución Política
de la República de Guatemala en el artículo 239 en el principio de
legalidad el cual establece que los impuestos deben crearse con las
necesidades del Estado con base a los principios de equidad y
justicia tributaria, en contra posición al artículo 243 donde se
establece la prohibición a la doble tributación, que a pesar de que
haya necesidad del Estado de crear nuevos impuestos, no es justo ni
equitativo que se esté grabando un mismo hecho o cobrando un
mismo hecho generador dos veces con distintas leyes siendo esto
contrario a todos los principios superiores tributarios y principios
constitucionales tributarios.(consecuencia legal, y de principios
constitucionales y tributarios)
II. Porque al realizarse la misma se viola el principio de capacidad de
pago en el artículo 243 de la Constitución que establece que se
prohíbe la doble o múltiple tributación, y que estos deberán irse
eliminándose después de promulgada la constitución en el año de
1986. (consecuencia legal y de principios constitucionales y
tributarios.)
III. La distribución de la carga tributaria no es equitativa, en cuanto que
determinada persona contribuye por un mismo hecho imponible más
47
de una vez (doble o múltiple tributación). (consecuencia de principios
éticos, económicos )
IV. Se perjudica al contribuyente en su economía personal.
V. Se provoca la abstención o la realización cada vez menor de
actividades que genera ingresos al Estado (socio –económico y
coyuntural porque se hace costumbre que le gente evada
impuestos).
4.6 Razones para evitar la doble o múltiple tributación:
De acuerdo con Chicas Hernández existen tres razones importantes
para que se pueda evitar la doble o múltiple tributación que son:
i) Razones derivadas del interés en incrementar la irradiación
económica del país es decir, conceder exenciones o atenuaciones de
impuestos por el estado a los capitalistas o empresas que están es
su territorio.
ii) Razones que se fundan en la voluntad de estimular en general las
relaciones económicas en el plano internacional.
48
iii) Razón de Equidad: es injusto que dos rentas iguales en su cuantía y
su naturaleza soporten diferentes cargas tributarias, sólo porque una
tiene su fuente dentro del mismo país y la otra en un país diferente.62
iv) Razones fundadas en el deseo de atraer los capitales extranjeros o
de empresas extranjeras. 63
4.7 Sistemas para Evitar la Doble o Múltiple Tributación:
Chicas Hernández establece los medios para evitar la doble imposición o doble
tributación:
i) Procedimiento Unilateral: esta se realiza cuando el Estado en uso de
su soberanía dicta las medidas legislativas necesarias para evitar la
doble imposición.
ii) Deducción: El Estado concede la deducción del Impuesto Sobre la
Renta pagado por la misma materia en otro Estado.
iii) Exención: el Estado exceptúa a la persona del pago de ciertos
impuesto, pero grava con otros, un claro ejempló de estos son la
Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial
para Protocoló que exime los actos afectos por la Ley del Valor
62
Chicas Hernández, Raúl, Op Cit, pag. 142. 63
Zavala Ernesto citado por Díaz Dubón. Derecho Financiero I. Editorial Fenix. Guatemala 2003.
49
Agregado IVA, es decir que no se pagará el primer impuesto pero no
se libera de pagar el segundo, pero así se evita la doble tributación.
iv) Procedimiento Bilateral o Plurilateral: consiste en que dos o mas
Estados celebren convenios tendientes a evitar la doble imposición.
64
Capitulo V
5. La Doble Tributación en la Ley del Impuesto Sobre La
Distribución de Bebidas Alcohólicas Destilada, Cervezas y otras
Bebidas Fermentadas.
5.1 Ley del Impuesto Sobre Distribución de Bebidas Alcohólicas
Destiladas, Cervezas y otras Bebidas Fermentadas:
a) Naturaleza: grava a una actividad económica de distribución,
específica y especial.
b) Elementos del Impuesto:
I. Objeto:
los considerandos de la misma ley establecen que el objeto de establecer
un impuesto sobre la distribución de bebidas alcohólicas destiladas cervezas y
otras bebidas fermentadas, tanto de producción nacional como importadas
64
Chicas Hernández Raúl Op Cit. Pag 143.
50
distribuidas en el territorio nacional, para así poder cumplir con los compromisos
asumidos en los acuerdos de paz relacionados con la recaudación tributaria y el
pacto fiscal, y así como lo que establece la Constitución Política de la República
de acuerdo que los guatemaltecos tenemos que contribuir a los gastos públicos de
acuerdo con nuestra capacidad de pago.
En la exposición de motivos de esta ley, el Ministerio de Finanzas Publicas
establece dos puntos específicos para los cuales se tenía la necesidad de crear la
siguiente ley, que son:
Los Acuerdos De Paz: con el objeto de atacar los problemas de pobreza,
mejorar las condiciones sociales de los guatemaltecos, incrementar el
capital humano y promover mayo crecimiento económico.
El Pacto Fiscal: con el objeto de mejorar la recaudación tributaria, siendo
este un acuerdo entre los organismos del Estado y diversos sectores de la
sociedad civil, sobre el monto, origen y destino de los recursos que debe
contar el Estado, para cumplir sus funciones conforme a la misma
Constitución Política de la República y los propios Acuerdos De Paz.
II. Sujetos:
i. Sujeto activo: es el Estado65 que le confiere la administración,
aplicación, recaudación y fiscalización a la Superintendencia de
Administración Tributaria, como se establece en el artículo 22. 66
65
Congreso De La Republica de Guatemala, Decreto 6-91, Código Tributario, Guatemala 3/4/1991.Art 17.
51
ii. Sujeto Pasivo: el sujeto pasivo de esta ley son los fabricantes o los
importadores domiciliados en el país que distribuyan bebidas
alcohólicas destiladas, cervezas, y demás bebidas fermentadas.67
III. Hecho Generador:
El impuesto se genera en el momento de la salida de las bebidas
alcohólicas destiladas, cervezas y otras bebidas fermentadas de las bodegas o
centro de almacenamiento o acopio que usen los contribuyentes para su
distribución nacional.
IV. Base Imponible:
La base imponible se constituye por el precio de venta del consumidor final
sin incluir a este, el Impuesto al Valor Agregado ni el impuesto a la distribución de
bebidas alcohólicas.68
V. Tipo Impositivo:
De acuerdo con la ley del Impuesto de Distribución de Bebidas Alcohólicas
Destiladas, Cervezas, y Otras Bebidas Fermentadas el tipo impositivo aplicable a
la base imponible son:69
66
Congreso de la Republica de Guatemala, Decreto 21-2004, Ley del Impuesto Sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas. 8/7/2004. Art. 22. 67
Ibid Art. 05. 68
Ibid art. 09 69
Ibid. Artículos 10 al 17.
52
Actos Gravados Tipo impositivo sobre la base
imponible
Cervezas y otras bebidas de
cereales fermentados
6% (sobre el precio de venta)
Vinos 7.5% (sobre el precio de venta
)
Vino espumoso 7.5 % (sobre el precio de venta
)
Vino vermouth 7.5 %(sobre el precio de venta
)
Bebidas alcohólicas destiladas 8.5 % (sobre el precio de venta
)
Bebidas alcohólicas mezcladas 7.5 % (sobre el precio de venta
)
Demás bebidas fermentadas 7.5% (sobre el precio de venta
)
C) Clasificación del Impuesto:
Es un impuesto de indirecto, porque puede ser susceptible de traslación, ya
que la carga impositiva se transmite a otra persona, distinta a la que establece la
ley, el consumidor final. Es real, porque recae sobre un bien mueble o cosa, y es
ordinario no tiene una temporalidad definida, su periodo de vigencia es
permanente, se deriva de actos y compromisos asumidos en los Acuerdos de Paz
53
y pacto fiscal que son actos o circunstancias que obligaron al Estado a crear este
impuesto como se establece en los considerandos de la Ley del Impuesto de
Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas Otras Bebidas
Fermentadas.
d) Periodo de Imposición:
el período de imposición es mensual, y debe pagarse el impuesto en los
primeros diez (10) días hábiles siguientes al mes calendario a la Superintendencia
de Administración Tributaria, con una declaración jurada mensual que contenga el
monto de las operaciones gravadas realizadas en el mes anterior por cada clase
de bebida.70
e) Infracciones:
El sujeto pasivo que no cumpla con presentar a la Superintendencia de
Administración Tributaria las declaraciones juradas establecidas para la
declaración del pago del impuesto será sancionado con una multa de cincuenta
mil Quetzales. (Q. 50,000.00). 71
70
Ibid. Art. 18 y 20. 71
Ibid art. 24.
54
f) Forma de contabilizar el impuesto: El impuesto se consignará en la
factura correspondiente que emite el sujeto pasivo responsable de cada
operación de venta, en la que se consignará por separado del precio de venta
sugerido al consumidor final.
5.2 Ley del Impuesto al Valor Agregado IVA:
a) Concepto:
Porras y López establece que el impuesto al valor agregado es un
impuesto sobre las ventas y servicios repercutible e indirecto. 72 en la
legislación guatemalteca tiene un concepto más amplio ya que no solo
abarca las ventas y servicios , si no que abarca también las importaciones ,
el arrendamiento, las adjudicaciones de bienes muebles e inmuebles en
pago, los retiros de bienes muebles para consumo propio, la donación entre
vivos y la aportación de bienes inmuebles en sociedades.
b) Elementos del Impuesto:
I.Sujetos:
i. Sujeto activo: El Estado, que le confiere el control,
recaudación y fiscalización a la Superintendencia de
Administración Tributaria SAT.
72
Porras y López . Op Cit. Pag 150
55
ii. Sujeto Pasivo: El artículo 5 de la ley establece al sujeto
pasivo afecta al contribuyente que celebre un acto o
contrato gravado por la ley.73 Que los actos gravados en
esta ley serían los que establece en artículo 5 en los
cuales se establece los hechos generadores del este
impuesto.
II. Hecho Generador:
Los hechos generadores que realizan la obligación tributaria son los
siguientes:
1. La venta o permuta de bienes muebles o de derechos
reales constituidos sobre ellos.
2. La prestación de servicios en el territorio nacional .
3. Las importaciones
4. El arrendamiento de bienes muebles e inmuebles.
5. Las adjudicaciones de bienes muebles e inmuebles en
pago.
6. Los retiros de bienes muebles efectuados por el
contribuyente para consumo propio.
7. La destrucción o pérdida o cualquier hecho que
implique faltante de inventario.
8. La venta o permuta de bienes inmuebles.
73
Congreso de la Republica de Guatemala, Decreto 27-92Ley del Impuesto al Valor Agregado, 8/5/1992, artículo 5.
56
9. La importación de bienes inmuebles a sociedades.74
III. Base Imponible:
1. En las ventas: será el precio de la operación menos los
descuentos concedidos de acuerdo con las prácticas
comerciales
2. En la prestación de servicios: será el precio del servicio
menos los descuentos concedidos de acuerdo con las
prácticas comerciales.
3. En las importaciones: El valor que resulte de adicionar
el precio CIF (costo, seguro y flete) de las mercancías
importadas, el monto de los derechos arancelarios y
demás recargos que se cobren con motivo de la
importación.
4. En el arrendamiento: el valor de la renta, al cual deberá
adicionarse el valor de los recargos financieros si los
hay.
5. En las adjudicaciones en pago: el valor de la
adjudicación respectiva.
6. En los retiros de bienes muebles para el consumo
propio: el precio de adquisición o el costo de
fabricación de los bienes muebles. De igual forma se
74
Ibid, artículo 3.
57
determina para los faltantes de inventarios y
donaciones. 75
IV. Tipo Impositivo:
Los contribuyentes afectos a las disposiciones de esta ley pagarán una
tarifa del 12 % sobre la base imponible, la tarifa de este impuesto en todos los
casos debería estar incluida en el precio de venta de los bienes o el valor de los
servicios.
V. Periodo de Imposición:
En la venta de bienes muebles y en la prestación de servicios en la fecha
de la emisión de factura, en las importaciones, en la fecha en que se efectúe el
pago de los derechos respectivos, conforme al recibo legalmente extendido. En las
adjudicaciones, en el momento en que se documente o entregue el bien
respectivo. En los retiros de bienes muebles para propio consumo en el momento
del retiro del bien respectivo o de la prestación del servicio, en los arrendamientos
y las prestaciones de servicios periódicos en el periodo fijado para el pago de la
renta o remuneración efectivamente percibida. Y en los faltantes de inventarios en
el momento de descubrir el faltante, los seguros y fianzas en el momento en que
las primas o cuotas sean efectivamente percibidas.
75
Ibid artículo 11 y12
58
5.3 Doble Tributación en la Ley del Impuesto Sobre La Distribución de
Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y otras Bebidas
Fermentadas
a) Relación de Leyes:
Las leyes que se relacionan y las que son objeto de nuestro estudio y por la
cual se analiza y se afirma de la existencia de una Doble Tributación en la
legislación guatemalteca, en primero orden tenemos a la Constitución Política de
la Republica de Guatemala en sus artículos 239, y 243, la Ley del Impuesto al
Valor Agregado en su artículo 2 y específicamente la ley a cuestionar en contra
posición de estas la Ley del impuesto de Distribución de Bebidas alcohólicas
destiladas, cervezas y otras bebidas fermentadas específicamente en sus artículos
1, 2, 3, 5, 8, 18.
Desde esta relación de leyes con la doble tributación se analizará la Ley especifica
a la distribución, primero desde el punto de vista de la Constitución Política de la
Republica, y después con la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
b) La Doble tributación con Relación a la Constitución Política de la
Republica de Guatemala.
Análisis:
b.1) Desde La Constitución Política de la Republica de Guatemala:
59
Desde el punto de vista de la doble tributación que establece la Constitución
en su artículo 243, que establece que el sistema tributario debe ser justo y
equitativo. Para el efecto las leyes tributarias serán estructuradas conforme al
principio de capacidad de pago.
Se prohíben los tributos confiscatorios y la doble o múltiple tributación
interna. Hay doble o múltiple tributación cuando un mismo hecho generador
atribuible al mismo sujeto pasivo, es gravado dos o más veces, por uno o más
sujetos con poder tributario y por el mismo evento o periodo de imposición.
La misma Constitución política en el artículo citado, establece en el sistema
tributario guatemalteco la existencia de leyes que con anterioridad a la
Constitución Política de la República que podía reñir con el principio de la doble o
múltiple tributación interna siempre y cuando estos impuestos hayan sido creados
con antes de la creación y entrada en vigencia de la Constitución política de
nuestro país, y que en el transcurso del tiempo estos impuestos debería de ir
desapareciendo poco a poco para no ir afectando la recaudación tributaria del
país, y por lo mismo se da la prohibición de crear nuevas leyes en el país que
riñan con el Principio de la Doble tributación por ser considerados estos injustos y
no equitativos violando el principio de Igualdad y el principio de capacidad de
pago.
Transgrede el segundo párrafo de la Constitución Política de la República el
segundo párrafo del artículo 243 que prohíbe la doble tributación de acuerdo que
60
la disconformidad entre la norma constitucional y la ordinaria, real y específica (La
ley del Impuesto de Distribución de Bebidas Alcohólicas, destiladas, y otras
bebidas fermentadas) ya se encuentra gravada en nuestro sistema jurídico en la
Ley del Impuesto al Valor Agregado –IVA-
2. Ley del Impuesto Sobre La Distribución de Bebidas Alcohólicas
Destiladas Cervezas y otras Bebidas Fermentadas, contra posición con
Ley del Impuesto al valor Agregado –IVA- Desde la Ley del Impuesto al
valor Agregado –IVA-.
Cuadro Comparativo entre Leyes
Elementos del Impuesto Ley del Impuesto al
Valor Agregado
Ley del Impuesto de
Distribución de Bebidas
Alcohólicas Destiladas,
Cervezas y otras
Bebidas Fermentadas:
Sujeto activo El Estado a través de la
SAT
El Estado a través de la
SAT
sujeto pasivo Contribuyente que
celebre un acto o contrato
gravado por la ley.
Fabricantes e
importadores. *
cabe hacer mención que
destacamos en la
clasificación del impuesto
61
que este impuesto al
igual que el impuesto al
Valor Agregado es un
impuesto con
clasificación de impuesto
indirecto ya que este
puede ser susceptible de
traslación ya que se
transmite la carga
impositiva a otra persona
distinta a la que establece
la ley, el consumidor final.
Hecho Generador Realizar actos gravados
por la ley tales como:
-La venta o permuta de
bienes muebles o de
derechos reales
constituidos sobre ellos.
-La prestación de
servicios en el territorio
nacional.
-Las importaciones
Desde el momento de la
salida de las bodegas o
centros de
almacenamientos que
usen los contribuyentes
para su Distribución
dentro del territorio.
62
-El arrendamiento de
bienes muebles e
inmuebles.
-Las adjudicaciones de
bienes muebles e
inmuebles en pago.
-Los retiros de bienes
muebles efectuados por
el contribuyente para
consumo propio.
-La destrucción o pérdida
o cualquier hecho que
implique faltante de
inventario.
-La venta o permuta de
bienes inmuebles. Entre
otras que establece la
ley.
Base Imponible -En las ventas: será el
precio de la operación
menos los descuentos
concedidos de acuerdo
Precio de venta sugerido
al Consumidor Final, sin
el Impuesto al valor
agregado.
63
con las prácticas
comerciales
-En la prestación de
servicios: será el precio
del servicio menos los
descuentos concedidos
de acuerdo con las
prácticas comerciales.
-En las importaciones:
El valor que resulte de
adicionar el precio CIF
(costo, seguro y flete) de
las mercancías
importadas, el monto de
los derechos arancelarios
y demás recargos que se
cobren con motivo de la
importación.
-En el arrendamiento: el
valor de la renta, al cual
deberá adicionarse el
valor de los recargos
financieros si los hay.
64
- En las adjudicaciones
en pago: el valor de la
adjudicación respectiva.
-En los retiros de
bienes muebles para el
consumo propio: el
precio de adquisición o el
costo de fabricación de
los bienes muebles. De
igual forma se determina
para los faltantes de
inventarios y donaciones
Tipo Impositivo 12% aplicado sobre la
báse imponible.
Varían según los
productos pero pueden
establecerse del 6%, 7%,
7.5% y 8.5% aplicado
sobre el precio de venta.
Periodo de Imposición Mensual. Mensual
65
d) Desde el Punto de Vista del Hecho Generador “VENTA” en la Ley del
Impuesto al Valor Agregado.
La Ley del Impuesto al Valor agregado en su artículo 2 inciso 1) establece:
Por Venta: todo acto o contrato que sirva para transferir a título oneroso el dominio
total y parcial de los bienes muebles o inmuebles situados en el territorio nacional,
o derechos reales sobre ellos, independientemente de la designación que le den
las partes y del lugar en que se celebre el acto o contrato respectivo.
Si analizamos la definición de Venta desde el punto de vista que la ley nos
establece como venta todo acto o contrato que sirva para transferir a titulo
oneroso, cualquier bien susceptible de transmisión de dominio.
El punto clave de partida para establecer la existencia de una doble
tributación en la ley del Impuesto de Distribución de bebidas alcohólicas
conjuntamente con la Ley del Impuesto al Valor Agregado -IVA-, recae en esta
definición de venta que da la Ley del Impuesto al valor Agregado ya que esta la
define de una forma amplia que abarca a todo acto por medio del cual una
persona transfiera a titulo oneroso un bien, entendemos que todo acto abarca
cualquier medio necesario que se utilice para la realización de la venta de
determinado bien, es por ello que se recalca que para que exista una venta en
este caso de una bebida alcohólica va inmersa la distribución en todo ese acto
necesario para la venta.
En el caso de que exista una distribución de bebidas alcohólicas que no séa
para su venta si no en el supuesto que se realice para una consignación de igual
66
forma establezco se realiza el hecho generador del impuesto a distribución y no la
venta, pero la forma de contabilizar y hacer efectivo el hecho generador de la
distribución va a recaer en la facturación de la venta, es por ello que el impuesto
de distribución va inmersa en toda venta. El fin de la distribución siempre es la
venta.
Otro ejemplo podemos establecer que un vendedor “rutero” sale con el
producto (bebidas alcohólicas) desde la bodega, se generó el impuesto a la
distribución, pero no realizo ninguna venta caemos en dos supuestos lógicos que
serían:
Como no existió ninguna venta, como hago constar el impuesto a
distribución si la misma ley del impuesto de distribución me remite a contabilizar y
pagar mi impuesto en las facturas emitidas en cada venta que el vendedor realiza.
Y si fuera el caso de que tengo que realizar el pago del impuesto a
distribución por el producto que salió en bodega caeríamos en que el Impuesto a
Distribución de bebidas alcohólicas no sería un impuesto justo como lo establece
La Constitución Política de la Republica en su artículo 239 porque no se estaría
realizando ningún el supuesto del hecho generador de la ley de Distribución en
conjunto que establece la salida del producto de las bodegas de almacenamiento
para su distribución, no distribuyó producto porque no realizo ninguna venta.
67
Si nos vamos al concepto de la “Distribución” dado por el Diccionario de la
Real Academia Española, es reparto de un producto a los locales en que deben de
comercializarse.76
La definición de Distribución nos aboca a la palabra Comercializar que significa
según el Diccionario77 de la Real Academia Española es dar un producto
condiciones y vías de distribución para su venta.
La Ley del Organismo Judicial nos indica que las palabras se entenderán
de acuerdo con el Diccionario de la real Academia Española, en la acepción
correspondiente, salvo que el legislador las haya definido expresamente.78
Un concepto doctrinario en la materia de Mercadotecnia definimos a la
distribución como: todo aquello que comprende las estrategias y los procesos
para mover los productos desde el punto de fabricación hasta el punto de venta.79
La ley del Impuesto de distribución de bebidas alcohólicas establece en su
artículo dos que para los efectos de este impuesto se grava la distribución en el
territorio nacional de las bebidas alcohólicas destiladas, cervezas y otras bebidas
fermentadas, y tomando en cuenta el artículo 3 que establece el hecho generador
se causa por la salida de las bodegas, centros de almacenamiento, acopio que
usen los contribuyentes que sean fabricantes o importadores registrados para su
76
Diccionario de la Real Academia Española, www.rae.es 77
Ibid. 78
Congreso de la Republica de Guatemala, Decreto 2-89 Ley del Organismo Judicial, 28/1/1989 79
Fleitman Jack, Mc Graw Hill, Mexico, año 2000, pagina 82.
68
distribución en su territorio nacional o bien, en el supuesto de retiro por parte del
fabricante o el importador para uso o consumo personal del propietario, de sus
socios o accionistas, directores, funcionarios o empleados. 80 Desde el momento
de la salida de las bebidas alcohólicas de las bodegas o centros de
almacenamientos.
Estableciendo las relaciones que existen entre las definiciones de la Real
Academia Española, podemos establecer de forma sencilla que la definimos que
la distribución es un procedimiento lógico y necesario que se encuentra inmersa
en cualquier traslación de dominio de Un bien denominado venta.
Es por ello que se recalca que Distribución va inmerso en la definición que
establece la ley del Impuesto al Valor Agregado IVA, al establecer que en venta es
todo acto (Distribución comercialización etc.) necesario para poder realizar la
traslación de dominio de un bien. Partiendo de esta hipótesis encontramos el
principal supuesto de la existencia de una Doble Tributación en
La Ley del Impuesto sobre la Distribución de Bebidas alcohólicas destiladas,
cervezas y otras bebidas.
En el supuesto de que el producto no se distribuya, se venda en las
bodegas de almacenamiento, no se cumple con el supuesto de distribución de
bebidas alcohólicas pero si con el de la salida del producto de las bodegas de
almacenamiento, existe el hecho generador de la salida del producto pero no para
80
Congreso de la Republica de Guatemala, Decreto 21-2004, Ley del Impuesto Sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas. 8/7/2004. Art. 8.
69
su distribución, es por ello que establezco y recalco que no solo se debe tomar en
cuenta la salida del producto de las bodegas, si no en forma conjunta y la salida
del producto para la distribución el fin es para que se realice un traslado de
dominio a titulo oneroso el cual es la venta.
Establezco en principio que la Ley del Impuesto al Valor agregado y La Ley del
Impuesto sobre la Distribución de Bebidas alcohólicas destiladas, cervezas y otras
bebidas tienen un mismo hecho generador partiendo de la premisa de que todo
acto para que se realice la venta incluye la distribución, y este hecho se encuentra
implícita en la transferencia de dominio a que se refiere el artículo de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado artículo 2.
e) Desde El Hecho Generador en la Ley del Impuesto sobre la Distribución
de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y otras Bebidas
Fermentadas.
El hecho generador de la Ley del Impuesto sobre la Distribución de Bebidas
alcohólicas destiladas, cervezas y otras bebidas fermentadas establece que este
impuesto se genera desde el momento de la salida de las bebidas alcohólicas etc.
de las bodegas o centros de almacenamiento que utilicen los fabricantes o
importadores para su distribución en el territorio nacional, y en artículo 8 que lo
complementa estableciendo la fecha en que se causa el impuesto estableciendo:
70
1) La fecha de la salida del producto o la fecha en que se emita la factura
por cada despacho de las bebidas alcohólica
2) En la fecha en que se dé el retiro por el fabricante o distribuidor de
bebidas cuya distribución este gravada para uso o consumo personal, del
propietario, socios o accionistas, directores o funcionarios, o empleados en la
fecha en que se produzca el retiro de la bebida y
3) en la transferencias de dominio a título gratuito.
Podemos establecer:
Primero:
Que no hay diferencia en hechos generadores manteniendo el criterio de
que para toda venta se tiene que realizar una distribución, la distribución se
encuentra inmersa en el proceso de venta como lo manifestamos en el punto
anterior.
Estableciendo que para cualquier venta se necesita que salga el producto
de las bodegas de almacenamiento y si se da la salida del producto de las
bodegas de almacenamiento para distribuirlas es porque el fin es la venta del
producto.
Segundo:
De conformidad con el artículo 1 y 2 de La Ley del Impuesto sobre la
Distribución de Bebidas alcohólicas destiladas, cervezas y otras bebidas, el citado
impuesto recae sobre la distribución de las mercancías que se refiere la ley, de
manera que el hecho generador de este tributo es la distribución de aquellos
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bienes y no la salida de los mismos de las bodegas o lugares de almacenamiento,
sin embargo el artículo 4 de esta normativa establece que el tributo se genera en
la fecha que las mercancías salen de las bodegas o lugar de almacenamiento
para su distribución, resulta claro que la salida por si sola de los productos
gravados de una bodega de almacenamiento, no pueden ni deben considerarse
como el hecho generador de un tributo, porque, para que la salida produzca
efectos jurídicos se requiere que se integre, que se complemento con todos sus
elementos, es decir, que se haga con la finalidad que motiva el despacho,
entrega, de la mercadería, que no puede ser otra si no la de su distribución, venta
para que se pueda complementar el hecho generador.
Es decir que para que el presupuesto de hecho que produzca o realice los
efectos jurídicos que la norma le atribuye, la sola salida de mercadería de las
bodegas tiene que tener con ciertas finalidades la venta, distribución,
comercialización. No podría establecerse la salida como hecho generador de la
norma el simple hecho del movimiento, trasiego, o traslado de la mercadería de
una bodega a otra del mismo contribuyente, la salida NO ES CAPAZ DE
PRODUCIR NINGUNA CONSECUENCIA TRIBUTARIA. Porque es necesaria la
salida del producto y la distribución del mismo, es ese el hecho generador, la
salida y la distribución del producto para que como finalidad se pueda realizar una
venta.
Entonces queda claro que la simple salida del producto de bodegas no
produce ningún efecto, como lo establece la ley, es por consecuencia el hecho
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generador, real, concreto es la distribución de los productos específicamente para
que se realice la comercialización y venta de los mismos, o sea debe de
considerarse un propósito específico con alguna intención o algún determinado
animo que complementa el hecho generador.
Tercero:
En el supuesto que se realice para consumo personal, y se tomara en
cuenta la salida del producto de las bodegas de almacenamiento para el consumo
propio o autoconsumo:
Si un contribuyente despacha, bebidas alcohólicas a las que está sujeta la
ley, de una bodega de almacenamiento de producto con la finalidad de
transferirlos a titulo oneroso (acto que ya aclaramos que está gravado con el
impuesto al Valor Agregado) y si lo hiciera para auto consumo o como
consecuencia de un acto de liberación de producto (como por ejemplo una
donación, supuesto que ya está afectado por el impuesto al Valor Agregado), al
gravarlos nuevamente con este Impuesto se incurre en una yuxtaposición
tributaria prohibida por nuestra carta magna.
Siguiendo el supuesto o el ejemplo que se menciona en el párrafo anterior,
se había establecido que el fin u objeto de la ley en su artículo 3 es la salida del
producto de bodegas para que se realice su distribución, en el caso que se de la
salida del producto de bodega para el auto consumo se desvirtúa el objeto de la
ley, el cual su fin y hecho generador no solo es la salida del bien si no que se tiene
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que dar la distribución el cual en este supuesto se grava el auto consumo pero no
se realiza ningún hecho generador al que la ley sujeta al impuesto que es la
distribución por lo cual en este caso el auto consumo no debería de estar afecto.
Y en el supuesto de que se realice el consumo propio de las bebidas en el
mismo centro de almacenamiento tampoco habría ninguno de los supuestos del
hecho generador, porque no se daría la salida de la bebida, y segundo nunca
habría una distribución para su venta. De igual manera se daría en la
transferencia de dominio a título gratuito ya que establecemos que la transferencia
a titulo gratuito representa una perdida en el patrimonio en este caso del fabricante
que lo transfiera, no habiendo una distribución de producto porque no se da el fin
de la distribución para su venta.
Cuarto:
De la forma de la declaración del Impuesto:
La ley del Impuesto al Valor Agregado IVA establece que la declaración del
impuesto los contribuyentes deberán presentar, dentro del mes calendario
siguiente al del vencimiento de cada periodo impositivo, una declaración del monto
total de las operaciones realizadas en el mes calendario anterior, incluso las
exentas de tal impuesto…
Ley del Impuesto de Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas
y Otras Bebidas Fermentadas en su artículo 20 establece que los sujetos pasivos
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al impuesto deberán declarar y pagar el impuesto presentando dentro de los
primeros 10 días hábiles siguientes al vencimiento de cada mes calendario, en las
formas que serán proporcionadas al costo por la SAT. A través de medios
electrónicos o a través de una Declaración jurada mensual que contenga todo el
monto de las operaciones.
Comparando la forma de declaración de los impuestos encontramos la única
similitud de que dichos impuestos se pagan a mes calendario vencido, que quiere
decir esto, al mes siguiente de realizado el supuesto, a diferencia de tiempos que
la ley del IVA da el plazo completo de todo el mes siguiente, y la Ley del Impuesto
de Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas
Fermentadas otorga únicamente el plazo de 10 para realizar el pago ya se a
través de medios electrónicos o declaración jurada.
Pero el problema recae en la forma en la que el impuesto debe de pagarse, La
Ley del Impuesto al Valor Agregado –IVA- establece en su articulado numero 3
inciso 1, que es el que nos atañe que el pago del impuesto debe pagarse por una
venta o permuta de bienes muebles en la fecha de la emisión de la factura.
En el caso de la Ley del Impuesto de Distribución de Bebidas Alcohólicas
Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas Fermentadas en su artículo 21 establece
que el monto del impuesto se consignara en la factura que obligatoriamente
deberá emitir el sujeto pasivo responsable por cada operación de VENTA en la
que se consignarán por separado el precio de venta sugerido al consumidor final.
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Este mismo artículo 21 de Ley del Impuesto de Distribución de Bebidas
Alcohólicas Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas Fermentadas nos indica que
otra característica esencial del planteamiento de la doble tributación en la que
hemos estado recalcando, que el mismo impuesto a la distribución para que
exista tiene que haber una compraventa en la cual se hará constar a través de
una factura que hubo una compraventa en la distribución.
Entonces son dos impuestos íntimamente ligados y por ello la doble tributación,
porque no puede realizarse el hecho generador de la distribución si no se realiza
la compraventa, porque no se puede calcular el impuesto por la distribución de los
productos si no existiera una compraventa, como claramente establece la ley.
Esto es una prueba más de que la Distribución es un procedimiento por medio del
cual una determinada persona realiza de un determinado producto para realizar
una venta.
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Conclusiones:
1. En Guatemala se sigue generando la Doble Tributación o Doble Imposición de
impuestos aunque nuestra Constitución Política de la Republica establece
claramente la prohibición.
2. El Congreso de la Republica Decreta leyes Tributarias no respetando los
principios constitucionales de equidad y justicia.
3. Los hechos generadores de la Ley del Impuesto al Valor agregado
específicamente la venta, como el hecho generador de la La Ley del Impuesto
Sobre Distribución de Bebidas Alcohólicas, Destiladas, Cervezas, y otras
bebidas fermentadas que es la salida del producto para su distribución en el
territorio nacional va inmerso en el concepto de todo acto necesario para su
venta como lo establece la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
4. Para que se pueda generar el impuesto de distribución de bebidas alcohólicas
es necesario que se estipule en las facturas de ventas que hace el sujeto
pasivo de la obligación. Es necesaria la venta para que subsista el impuesto a
la distribución.
5. La Ley de Impuestos Sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas, cervezas y
otras bebidas fermentadas es una clara violación al principio constitucional de
prohibición a la doble tributación, que el Organismo Legislativo decreto para
mejorar la recaudación fiscal del Estado para cumplir sus fines, sin respetar los
principios de legalidad, equidad y justicia que tiene que prevalecer antes del fin
económico que en este caso se persiguen.
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Recomendaciones
1. Todos los tributos deben de ser decretados por el congreso de la Republica
tomando en cuenta todos los principios tributarios constitucionales para que
estos sean justos y equitativos para toda la población, y que no se creen
impuestos que se tergiversen unos con otros y recaigan en la doble
tributación
2. Los impuestos decretados por el Congreso de la Republica de Guatemala
deben ir encaminados en el principio de la legalidad conforme a derecho
antes de buscar realizar una mejor recaudación fiscal, que es cierto ayuda a
cumplir con las necesidades del Estado, pero antes deben de prevalecer la
legalidad de los impuestos.
3. Crear un impuesto específico sobre la venta de Bebidas Alcohólicas en el
país o reformar la Ley del Impuesto al Valor Agregado y que se cree un
hecho generador especifico a la venta de este producto y se eleve la tasa
impositiva por el consumo de los mismos a un tipo impositivo mayor y
mejorar así la recaudación.
4. Fomentar la conducta de un impuesto general a las ventas como en su
caso la Ley del Impuesto al Valor Agregado IVA (sabiendo que no solo
grava ventas) que tenga un tipo impositivo mayor, a crear leyes que violen
nuestra Constitución Política de la Republica.
5. Los impuestos a la distribución en distintos productos en el país se han
creado por la importancia y el consumo que tienen estos productos en el
país pero se han preocupado mas por mejorar la recaudación fiscal del país
que hacer los impuestos apegados a los principios Constitucionales y
tributarios, que son estas las que dan la legalidad, equidad y justicia, que en
este caso se están violando.
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Referencias:
Referencias bibliográficas
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5. Díaz Dubon Carmen , Derecho Financiero I, México, Editorial fénix, , 2003
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Tomo I. Ediciones Palma.Buenos Aires, Argentina. 1984.
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Edición, Argentina. 1978, Ediciones de Contabilidad Moderna, Buenos
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11. Zavala Ernesto citado por Díaz Dubón. Derecho Financiero I. Editorial
Fenix. Guatemala 2003.
Referencias normativas
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Impuesto Sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas,
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4. Congreso de la Republica, Decreto 27-92Ley del Impuesto al Valor Agregado, 8/5/1992
5. Superintendencia de Administración Tributaria SATCompilación de Leyes Tributarias de la Superintendencia de Administración Tributaria SAT. Guatemala 2000
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Referencias Electrónicas
1. Real Academia de la Lengua Española, Diccionario de la Real Academia Española. www.rae.es
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