la plata, de mayo de 2005 · -----que el acto supra señalado determina las obligaciones fiscales...
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LA PLATA, 03 de marzo de 2016.-------------------------------------------------------------
AUTOS Y VISTOS: el expediente administrativo número 2360-0140687 del año
2009, caratulado “BOLDT S.A.”.---------------------------------------------------------------
Y RESULTANDO: Que las actuaciones se elevan a este Tribunal con el recurso
de apelación interpuesto por el Dr. Gastón Arcal en representación de BOLDT
S.A. y de los responsables solidarios los Señores: Tabanelli Antonio Ángel,
Tabanelli Antonio Eduardo y Tabanelli Rosana Beatriz, Rodriguez Traverso
Mario, Eumann Guillermo José, Pires Bernardo Aníbal, Ratto Juan Ángel, Pique
Jorge Raúl y Canellas Adolfo Ricardo, a fs. 1748/1767, contra la Disposición
Delegada SEFSC N° 3735 de fecha 31/10/2013, dictada por la Jefa del
Departamento de Relatoría del Área Metropolitana, en ejercicio de las
facultades delegadas por el Director Ejecutivo de la Agencia de Recaudación
de la Provincia de Buenos Aires -ARBA-, agregada a fojas 1729/1746.-------------
------Que el Acto supra señalado determina las obligaciones fiscales de la firma,
inscripta en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos por el ejercicio de la
actividad de: “Impresión” (Código NAIIB 222100), “Venta al por mayor de
mercancías n.c.p.” (Código NAIIB 519000), “Servicios de expendio de comidas
y bebidas en bares y cafeterías y pizzerías”(Código NAIIB 552112), “Servicios
empresariales n.c.p.” (Código NAIIB 749900), “Servicios de financiación y
actividades financieras n.c.p” (Código NAIIB 659990) y “Procesamiento de
datos” (Código NAIIB 723000), correspondiente a los períodos fiscales -enero
a diciembre- del 2007 y 2008 -enero a julio-, estableciendo en su artículo 5°
diferencias a favor de la Administración por haber tributado en defecto el
Impuesto sobre los Ingresos Brutos en los períodos señalados, por un total de
Pesos Novecientos sesenta y cinco mil quinientos cincuenta con ochenta
centavos ($965.550,80), con más los accesorios previstos en el artículo 96 del
Código Fiscal t.o. 2011. - Asimismo, en su artículo 6º establece que los saldos a
favor del contribuyente por los períodos fiscalizados que ascienden a Pesos
Setecientos cuarenta y tres mil quinientos cuarenta y uno con sesenta centavos
($ 743.541,60). -------------------------------------------------------------------------------------
------En su artículo 7° aplica una multa por omisión del diez por ciento (10%) del
impuesto omitido, según lo prescripto por el artículo 68 y 69 del Código Fiscal
(t.o 2011).--------------------------------------------------------------------------------------------
------Finalmente en el artículo 8º establece la responsabilidad solidaria e
ilimitada con el contribuyente de autos, por el pago de los gravámenes, multas,
intereses y demás accesorios, de los Señores: Tabanelli Antonio Ángel,
Tabanelli Antonio Eduardo y Tabanelli Rosana Beatriz, Rodriguez Traverso
Mario, Eumann Guillermo José, Pires Bernardo Aníbal, Ratto Juan Ángel Pique
Jorge Raúl y Canellas Adolfo Ricardo. ------------------------------------------------------
------Que a fojas 1859 conforme lo normado por el artículo 121 del Código
Fiscal t.o. 2011, se elevan las actuaciones a éste Tribunal Fiscal de Apelación.-
------Que a fojas 1861 se deja constancia que la causa ha resultado adjudicada
a la Vocalía de la 8° Nominación, Sala III, a cargo de la Dra. Dora Mónica
Navarro, la que además se integra con la Dra. Mónica Viviana Carné y la Cra.
Silvia Ester Hardoy. En la misma providencia se intima a los apelantes para que
en el plazo de 10 días acrediten el pago de la contribución establecida en el
artículo 12 inc. g) “in fine” de la Ley 6716 (t.o. Decreto 4771/95), y acredite el
pago del anticipo previsional a su cargo, bajo apercibimiento de ley.----------------
------Que a fojas 1868 se tiene por cumplida la intimación cursada, y se da
traslado del recurso de apelación a la Representación Fiscal, para que en el
plazo de quince (15) días conteste agravios y en su caso oponga excepciones,
obrando a fojas 1869/1876 el pertinente escrito de réplica.----------------------------
------Que se llama a autos para sentencia, mediante proveído de fecha del
19/11/2015, notificado a fojas 1912/1913.---------------------------------------------------
CONSIDERANDO: I.- Que los apelantes manifiestan, como antecedente, que
en el año 2007, se efectuó una reorganización empresaria en virtud de la cual
se escindió parte de su patrimonio en dos sociedades: Boldt Gaming SA y Boldt
Impresores SA y que si bien tuvo efectos a partir del 1º de marzo del mismo
año, se demoró varios meses en la reorganización con sus clientes y
proveedores .----------------------------------------------------------------------------------------
------Que, aducen que para evitar un corte generalizado de sus servicios o la
interrupción del cobro de los mismos, la firma Boldt S.A. continuó actuando por
cuenta y orden de las empresas escindidas, principalmente Boldt Gaming, en
razón de que los contratos estaban a su nombre y los cheques le eran emitidos
bajo su titularidad. Los importes facturados fueron incluidos en la base
imponible del impuesto hasta tanto el contrato de cesión fuera aprobado por el
Instituto Provincial de Lotería . -----------------------------------------------------------------
------Los apelantes manifiestan que las obligaciones correspondientes a los
periodos 1 a 12 de 2007 y 1 a 7 de 2008 se encuentran prescriptas en su
totalidad, debido a que la notificación de la determinación de oficio se realizó el
14 de noviembre de 2013.---------------------------------------------------------------------
------Sostienen que el inicio del cómputo prescriptivo basado en los artículos
157 a 161 del Código Fiscal TO 2011 es inconstitucional y contrario a la
doctrina imperante, citando diversos precedentes de la Corte Suprema de
Justicia de la Nación.------------------------------------------------------------------------------
------Sobre las causales de suspensión y/o interrupción del curso de la
prescripción aplicables, consideran que debería ser de aplicación lo dispuesto
en el artículo 3986 del Código Civil, dado que solo la intimación fehaciente al
deudor suspende el curso de la prescripción y es la resolución determinativa y
su intimación de pago a la que se refiere el artículo 161 del Código Fiscal TO
2011, la que tiene dicho carácter en forma indudable. Cita informes de la
Dirección Técnica Tributaria de ARBA al respecto .--------------------------------------
------En efecto, sostienen, que la resolución fue notificada el 14 de noviembre
de 2013 y por lo tanto los periodos enero a diciembre de 2007 y enero a
setiembre de 2008 se encuentran prescriptos.--------------------------------------------
------Que, aducen que la determinación impositiva del año 2008 es
improcedente, en cuanto obedece al ajuste alicuotario con el incremento del
30% previsto por el artículo 36 de la ley 12727, resultando de aplicación bajo la
condición de que el impuesto pagado por el ejercicio fiscal 2007, hubiere sido
superior al millón de pesos, sin considerar el impuesto relativo a los ingresos
obtenidos del estado provincial del Instituto Provincial de Loterías y Casinos,
(cf. artículo 38 de la Ley 13.787 y artículo 51 de la ley 13404), existiendo una
identidad de intereses entre dicho organismo y el gobierno provincial (Cf.
Informe DTT de ARBA Nº 156/03 y Nº 5/08.-----------------------------------------------
------Que, aducen que los ingresos percibidos son como contraprestación de
los servicios de captación de apuestas en tiempo real y que los realiza bajo el
código de actividades “procesamiento de datos” (723000-0). Dichos ingresos
no son computables a efectos de determinar la aplicación de la sobrealícuota y
constituyen el 95% del impuesto sobre los ingresos brutos del año 2007 dado
que engloban los pagos que directa y exclusivamente son recibidos del Instituto
Provincial de Loterías y Casinos .------------------------------------------------------------ .
------Señalan que la resolución determinativa adolece de un vicio total y
absoluto que hace a su falta de causa y se apoya en la afirmación categórica y
falsa sobre que la empresa no recibió ingresos del organismo provincial de
Loterías y Casinos, encontrándose en autos los contratos celebrados en tal
sentido, y que la retribuciones son por la explotación del estacionamiento y el
servicio de bar y confitería, situación que se verá confirmada mediante una
prueba pericial sobre el tema.------------------------------------------------------------------
------Aducen, que de la propia liquidación hecha por el fisco a fojas 1561 y
siguientes, surge que los ingresos más significativos son los originados en la
actividad de procesamiento de datos para el instituto de Loterías y Casinos,
comparándolos con los de la explotación de bar, restaurante o estacionamiento
realizado por la firma.-----------------------------------------------------------------------------
------Que, sobre la determinación señalan también su improcedencia, debido a
que se incluyen en la base imponible recuperos de gastos que le corresponden
a Boldt Gaming SA, antes de la escisión social y que durante el período de
transición eran facturados a Boldt y ésta los abonaba a pesar de que
correspondían a las otras compañías.--------------------------------------------------------
------En la resolución impugnada se sostiene que los apelantes no
suministraron la documentación suficiente para demostrar que se hubiera
hecho por cuenta y orden de terceros, dado que no habría coincidencia entre
los reintegros y las facturas de los gastos. Dicha falta de concordancia tiene su
fundamento en que los gastos son comunes a las tres empresas que
interactúan (Boldt Gaming SA y Boldt Impresores SA), ofrecen prueba pericial y
solicitan la revocación de la determinación de autos .-----------------------------------
------Con relación a los intereses ganados consideran la improcedencia del
ajuste, devengándose los mismos en el mes de setiembre del año 2007 contra
la firma Trillenium SA, sociedad en que la firma apelante es accionista en
función de una deuda preexistente. Sostienen que registran contablemente
dicho crédito en el mes de setiembre por la suma de $ 2.294.926,47, activados
por este concepto y revertidos mediante la baja con la emisión de una nota de
crédito equivalente del día 18 de diciembre de 2007, por lo que solicita sea
dejado sin efecto dicho ajuste y ofrecen prueba pericial al respecto.----------------.
------Sobre la determinación impositiva, asimismo, objetan la inclusión en la
base imponible de anticipos a cuenta de precio, del mes de enero de 2007,
recibidos como adelanto por la suma de $726.472,20 y cuya facturación era
imperativa debido al IVA de la operación, destacando que no hubo ningún
ingreso devengado en dicho mes, debido a que fue declarado posteriormente
en su totalidad, al concretarse definitivamente la operación.-------------------------
------ Aducen los apelantes que ciertas ventas de repuestos fueron incluidas en
la base imponible, ignorando su condición de bienes de uso, en los meses de
noviembre y diciembre de 2007 y febrero de 2008, lo cual quedará acreditado
mediante la prueba pericial cuyo ofrecimiento se reitera.-------------------------------
------Sostienen que la intimación por los saldos a favor del fisco sin considerar
los saldos a favor del apelante es improcedente, debiendo el fisco
compensarlos, produciendo una marcada incidencia para el cálculo de
intereses y multa que pudiera corresponder. Señalan que debe considerarse en
la liquidación el saldo de arrastre de la declaración jurada del año 2006, que
será acreditado mediante la prueba pericial.---------------------------------------------
------Sobre la multa solicitan sea dejada sin efecto y debe descartarse de plano
la atribución de conducta omisiva, debiendo valorarse el elemento subjetivo en
la penalidad tributaria. Debe vincularse el grado de intencionalidad del sujeto
en la comisión del ilícito. Cita jurisprudencia al respecto.-------------------------------
------Solicitan la pertinencia del error excusable, habiendo aplicado la empresa
un criterio razonable de las normas tributarias. Ofrecen prueba documental y
pericial contable.-----------------------------------------------------------------------------------
II.- Que a su turno la Representación Fiscal contesta el traslado que le fuera
oportunamente conferido.------------------------------------------------------------------------
------En primer lugar, sostiene que la recurrente reitera los términos y planteos
del descargo, los que fueron analizados y refutados pormenorizadamente por el
juez administrativo en los considerandos de la disposición en crisis.---------------
------La defensa del fisco sostiene que se advierte un planteo de nulidad por
parte del quejoso al manifestar que el acto contiene un vicio total y absoluto
que hace a su causa en lo que respecta al incremento alicuotario en la
actividad 723000 “Procesamiento de Datos”, el cual resulta improcedente.
Señala que se han respetado las etapas y requisitos legales para emitir un acto
válido y eficaz, debiendo recordar que en reiterados pronunciamientos al
respecto se ha dicho que para que proceda la nulidad es necesario que la
violación y la omisión de las normas procesales se refieren a aquellas de
carácter grave y solemne, influyendo realmente en contra de la defensa del
contribuyente. No hay nulidades por la nulidad misma, afirma, que las nulidades
no existen en interés de la ley, por eso no hay nulidades sin perjuicio, citando
diversa jurisprudencia. La crítica trazada por el impugnante, señala la
Representación Fiscal, se estructura sobre argumentos que permiten observar
que el mismo ha tenido participación y conocimiento de los temas en crisis.------
------A mayor abundamiento, señala la defensa fiscal, en el acto apelado se han
respetado las normas aplicables explayándose respecto a la metodología
aplicada a fojas 1729 y siguientes y donde se exponen las razones que dieron
lugar al incremento alicuotario para la actividad de procesamiento de datos.-----
------Sobre el planteo de prescripción opuesta, respecto de lo cual cabe
destacar en relación a la remisión al Código Civil, que el Código Fiscal es un
ordenamiento de derecho sustantivo, que puede regular sus institutos en forma
particular, sin sujeción a ninguna otra ley de fondo, en ejercicio de los poderes
no delegados por la Provincia de Buenos Aires al Gobierno Federal, citando
jurisprudencia al respecto.-----------------------------------------------------------------------
------Considera indispensable indicar que el impuesto que nos ocupa se
caracteriza por ser un impuesto de ejercicio y en razón de ello los anticipos
siempre están sujetos a la liquidación final a realizarse con la declaración
jurada anual, coincidente con el año calendario. El cómputo del plazo
prescriptivo se inicia de conformidad al artículo 159 del Código Fiscal TO 2011,
el 1º de enero siguiente al año que se produzca el vencimiento de la obligación
de presentación de la declaración jurada anual. Para el año 2007, el inicio del
cómputo es desde el 1º de enero de 2009 y habiéndose notificado el acto
determinativo el 14 de noviembre de 2013 (Fs.1747), dichas obligaciones no se
encuentran prescriptas.---------------------------------------------------------------------------
------Con relación a la improcedencia del incremento alicuotario del 30%
previsto en el artículo 36 de la Ley 12727, aplicado para las posiciones del año
2008, cabe mencionar que se ha realizado un pormenorizado análisis de la
cuestión tal como queda expresado a fojas 1737 vta./1738, a la que se remite.-
------Destaca la defensa del fisco que se ha tenido en cuenta el contrato
celebrado entre la firma y el Instituto Provincial de Loterías y Casinos sobre el
cual se expresó a fojas 1738 “en su clausula novena del Contrato celebrado …
obrante a fojas 1712 y siguientes, se estipula que la firma de marras tendrá a
su cargo y beneficio la explotación de los servicios de bar confitería y
restaurante de la Sala de Juegos y bar y restaurante de la Sala de Descanso
de personal...” Que en el mismo orden en la cláusula décima se establece que
Boldt SA tendrá a su cargo y beneficio la explotación de la playa de
estacionamiento destinada al público asistente..”, por lo expuesto el agravio no
puede prosperar.-----------------------------------------------------------------------------------
------Respecto a la improcedencia del ajuste vinculado a los recuperos de
gastos, la Autoridad de Aplicación advierte que el quejoso no realiza una crítica
fundada ni individualiza las operaciones vinculadas, limitándose a esgrimir la
queja en forma generalizada. No obstante ello a fojas 1738 vta./1740 se detalla
el procedimiento llevado a cabo, argumentando y especificando todos y cada
uno de los procedimientos de auditoría realizados a lo largo de la fiscalización y
se expone en el acto impugnado que no existe coincidencia de montos y
conceptos entre los comprobantes respaldatorios del gasto incurrido y las
facturas ad-hoc emitidas.------------------------------------------------------------------------.
------El fisco plantea que sobre los agravios traídos en relación a distintos
ajustes efectuados de 1) en el mes de setiembre de 2007 sobre intereses
ganados, 2) en enero de 2007 sobre anticipos a cuenta de precio recibidos por
adelantado por la firma, 3) en los meses de noviembre y diciembre de 2007 y
febrero de 2008, sobre ventas de repuestos que la firma tenía como bienes de
uso, que el apelante se limita a manifestar su disconformidad con el accionar
de ARBA, no acompañando sus dichos con documentación que permita
dilucidar las diferencias referenciadas, accionar que se repitió durante todo el
procedimiento de autos.--------------------------------------------------------------------------
------ En consecuencia considera la Autoridad de Aplicación la improcedencia
del agravio, observando además que a fojas 1547/1551 obran los papeles de
trabajo del agente fiscalizador individualizando el ajuste sobre dichos puntos y
explicando su razón y origen. Asimismo se amplían sus fundamentos a fojas
1537/1540.-------------------------------------------------------------------------------------------
------Sobre la falta de consideración de los saldos a su favor y la compensación
solicitada cabe aclarar que los mismos fueron expuestos en el artículo 6 de la
disposición impugnada y serán compensados en la etapa procesal oportuna.- -
------Con relación al saldo a favor generado en el período anterior al fiscalizado
por diciembre de 2006, el Fisco sostiene que es criterio del organismo
considerar que tratándose de un impuesto autoliquidado, los saldos a favor del
contribuyente, no constituyen un crédito fiscal a su favor hasta tanto la
Autoridad de Aplicación determine los mismos. Dicho saldo no resulta ser
objeto de este procedimiento, razón por la cual, es el contribuyente quién debió
haber solicitado la devolución o acreditación de dicho saldo mediante la acción
de repetición, conforme los artículos 133 y siguientes del Código Fiscal (to
2011).-------------------------------------------------------------------------------------------------
------Sobre la sanción impuesta sostiene la defensa del fisco que, habiendo
concluido la procedencia de las diferencias determinadas en autos, se
encuentra configurado el tipo objetivo calificado como omisión de tributos, de
acuerdo a lo dispuesto por el artículo 61 del Código Fiscal TO 2011 y no resulta
necesario el análisis de la existencia de intención alguna por parte del infractor,
aunque el contribuyente haya liquidado e ingresado el impuesto de acuerdo a
la interpretación subjetiva de las normas aplicables. La aplicación de la multa
resulta procedente, es en razón a que el sujeto no cumplió en forma con el
pago de la deuda fiscal, ni acreditó causal atendible que bajo el instituto de
error excusable lo exima de la misma, no habiendo probado la imposibilidad en
el cumplimiento de las obligaciones, siendo aplicada la sanción conforme a
derecho.----------------------------------------------------------------------------------------------
------Con relación al planteo del caso federal considera que no es la instancia
válida para su articulación, teniéndose presente para la etapa oportuna.-----------
III.- VOTO DE LA DRA. DORA MONICA NAVARRO: Que, tal como ha quedado
delineada la cuestión controvertida en las presentes actuaciones, esta Sala
debe decidir si se ajusta a derecho la Disposición Delegada SEFSC Nº 3735/13
ARBA.-------------------------------------------------------------------------------------------------
------Que en primer término, corresponde analizar el planteo prescriptivo
efectuado por los apelantes quienes cuestionan la aplicación al sub lite del
artículo 159 de Código Fiscal (T.O. 2011) por colisionar -según su entender-
con lo dispuesto en el Código Civil.-----------------------------------------------------------
------Que en su escrito recursivo, los recurrentes se manifiestan contrarios a la
aplicación del artículo en cuestión, toda vez que, conforme arguyen, el mismo
se presenta contrario a la normas de fondo y por ello violatorio del orden de
prelación que consagra la Constitución Nacional. Al respecto, he de señalar
que hasta el presente ni la Corte Suprema de Justicia de la Nación ni el más
Alto Tribunal local, se han pronunciado en desmedro de las normas del Código
Fiscal que reglamentan el inicio del cómputo de la prescripción, por lo que en
razón de lo prescripto en el artículo 12 del Código Fiscal, corresponde que sus
extremos sean aplicados al presente. En este mismo aspecto y a mayor
abundamiento, destaco que recientemente la Cámara de Apelación en lo
Contencioso Administrativo de San Martín, se pronunció a favor de la
constitucionalidad del artículo 159 del Código Fiscal (t.o.2011), en lo que hace
al inicio del cómputo de la prescripción: “...destacando que la S.C.B.A. aún no
ha sentado doctrina respecto al dies a quo o inicio del plazo de prescripción en
esta materia...ratificando el criterio de esta alzada, considero que sostener la
constitucionalidad de la norma puesta en pugna que refiere a un tributo anual,
en base a los principios antes descriptos, es la postura que mejor armoniza con
las particularidades del crédito tributario en cuestión...” (Fisco de la Provincia de
Buenos Aires c/ Aserradero Las Heras S.R.L. s/ Apremio”, sentencia de fecha
11/04/2013).-----------------------------------------------------------------------------------------
------Del mismo modo han de rechazarse los agravios destinados a sostener la
prevalencia en la materia de las normas del Código Civil por sobre las del
Código Fiscal, en la medida que ello también da cuenta de un planteo de
inconstitucionalidad respecto del cual el Tribunal se encuentra vedado de
entender por aplicación del artículo 12 del Código Fiscal.------------------------------
------Sin perjuicio de lo expuesto, no desconozco la jurisprudencia de la Corte
Nacional vertida en ocasión de analizar el plazo prescriptivo en la causa
“Filcrosa S.A. S/ quiebra s/ incidente de verificación de la Municipalidad de
Avellaneda” que ha sido citada por los recurrentes en su escrito de apelación.
Esa doctrina fue ratificada en “Municipalidad de Resistencia c/ Lubricom S.R.L.
s/ejecución fiscal” sentencia del 8 de septiembre de 2009, como así también los
pronunciamientos que en similar sentido emanaron de la Suprema Corte de la
Provincia a partir de “Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de
revisión en autos: Cooperativa Provisión de Almaceneros Minoristas de Punta
Alta Limitada” del 30 de mayo de 2007 en el que se declaró la
inconstitucionalidad del artículo 119 del Código Fiscal -T.O. 1999- (art. 132 del
C.F. -T.O. 2004-; art. 158 -T.O. 2011).-------------------------------------------------------
------La doctrina emergente de los citados precedentes puede sintetizarse
expresando que, la prescripción liberatoria constituye una de las facetas
principales del régimen de las obligaciones, el que está regulado por el régimen
de fondo del Código Civil y, por lo tanto, resultarían inválidas las legislaciones
provinciales o municipales contrapuestas a tal ordenamiento, o dicho de otro
modo, que excedan el plazo de cinco años previsto en dicho plexo.-----------------
------Ahora bien, observo -como advertí antes de ahora- que los agravios
planteados están dirigidos a cuestionar las normas contenidas en el Código
Fiscal sobre inicio del cómputo del curso de la prescripción para el Impuesto
sobre los Ingresos Brutos, como así también las causales de interrupción y
suspensión insertas en el citado cuerpo legal, especialmente el artículo 161 inc.
c) del Código Fiscal -T.O. 2011- (art. 133 del T.O. 2004). Al respecto, reitero,
no existen pronunciamientos de los más Altos Tribunales que se hayan
expedido en torno a estas normas, por lo que no cabe más que su aplicación al
presente.---------------------------------------------------------------------------------------------
------En el convencimiento de que procede la aplicación del artículo 159 del
Código Fiscal, he de manifestar en cuanto a la alegada naturaleza de la
declaración jurada anual del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, que el artículo
209 del Código Fiscal -T.O. 2011- establece que el período fiscal será el año
calendario y que el impuesto se ingresará mediante anticipos mensuales o
bimestrales. Por su parte, el artículo 210 del mismo cuerpo legal, estipula que
juntamente con el pago del último anticipo del año deberá presentarse una
declaración jurada “en la que se determinará el impuesto del período fiscal
anual e incluirá el resumen de la totalidad de las operaciones del período.” En
cuanto a los contribuyentes comprendidos en las disposiciones del Convenio
Multilateral, las normas mencionadas disponen que los anticipos y el pago final
tendrán vencimiento dentro del mes siguiente o subsiguiente en fecha a
determinar por la Comisión Plenaria. Para este tipo de contribuyentes, el
artículo 210 del Código Fiscal establece también la obligación de presentar una
declaración jurada anual, “determinativa de los coeficientes de ingresos y
gastos a aplicar por jurisdicción y demás requisitos que establezca la Comisión
Arbitral del Convenio Multilateral, en la forma y plazos que la misma disponga.”.
------Que conforme se ha pronunciado esta Sala en precedentes anteriores en
los que se avaló la aplicación del artículo 159 del Código Fiscal en atención no
sólo a que esa norma no ha recibido la tacha de inconstitucionalidad que
habilitaría a su no aplicación, sino también la naturaleza del Impuesto sobre los
Ingresos Brutos que justifica su procedencia. Así las cosas, corresponde
rechazar el agravio introducido en este sentido, lo que así se declara (conf.
Sentencias de esta Sala: Yahoo de Argentina S.R.L. del 06/08/13, Petrobras
Energía SA Registro Nº 3150 del 3/8/2015 -entre otros-).-----------------------------
------En este aspecto, es de ver que habiéndose notificado la Disposición
Delegada SEFSC Nº 3735/13 el día 14 de noviembre de 2013, según
constancias de fojas 1747, observo que no se encontraban prescriptas las
acciones del Fisco para determinar las obligaciones fiscales del periodo fiscal
2007 y en consecuencia las del año 2008, debido a que para el año 2007 el
curso de la prescripción de las acciones del Fisco comenzó a correr el 1° de
enero de 2009, por lo que el vencimiento del término corrido operó el 1° de
enero de 2014 y para el año 2008 el día 1° de enero de 2015, no
encontrándose por lo tanto prescriptas las facultades de la Administración de
requerir y exigir el pago de las obligaciones fiscales de los apelantes, lo que así
declaro.----------------------------------------------------------------------------------------------
------Distinta solución debe procurarse respecto de la facultad del Fisco para
aplicar la multa respecto del período 2007, la que conforme surge del artículo
159 del Código Fiscal -t.o. 2011- debe considerarse prescripta, lo que así
declaro (Conf. “Matadero y Frigorífico Merlo” de esta Sala III del 06/08/15).-------
------Corresponde, seguidamente resolver el planteo de nulidad del acto
administrativo opuesta por los apelantes, con fundamento en su falta de causa
y motivación, en lo que respecta al ajuste impositivo por aplicación de la
sobrealícuota dispuesta por el artículo 36 de la Ley 12727.--------------------------
------El artículo 128 del Código Fiscal (t.o. 2011) dispone en la parte pertinente:
“El recurso de apelación comprende el de nulidad. La nulidad procede por
omisión de alguno de los requisitos establecidos en los artículos en los
artículos 70 y 114, incompetencia del funcionario firmante, falta de admisión de
la prueba ofrecida conducente a la solución de la causa, no consideración de la
prueba producida o que admitida no fuere producida cuando su
diligenciamiento estuviera a cargo de la Autoridad de Aplicación.”.------------------
------Por su parte, el artículo 114 de ese cuerpo legal establece: “La resolución
deberá contener la indicación del lugar y fecha en que se practique; el nombre
del contribuyente; en su caso, el período fiscal a que se refiere; la base
imponible; las disposiciones legales que se apliquen; los hechos que las
sustentan; el examen de las pruebas producidas y cuestiones planteadas por el
contribuyente o responsable; su fundamento; el gravamen adeudado y la firma
del funcionario competente”.--------------------------------------------------------------------
------Que en cuanto a las causales de nulidad admitidas en el ámbito del
procedimiento administrativo fiscal, hemos de estar a la remisión que efectúa el
artículo 128 del Código Fiscal TO 2011 que dispone la procedencia de la
nulidad al verificarse la omisión de alguno de los requisitos establecidos en el
artículo 114 de ese cuerpo. Esta norma debe ser complementada en su análisis
con los artículos 103 a 108 del Decreto-Ley 7647/70 de aplicación supletoria
aquí, por la autorización que confiere el artículo 4° del Código Fiscal. En el
aspecto que nos ocupa, el artículo 108 obliga a motivar suficientemente los
actos administrativos, lo que implica la idea de que la Administración consigne
en el acto administrativo no sólo el motivo que la indujo a su dictado, sino
también las circunstancias de hecho y de derecho que así lo justifica. “Este
requisito es fundamental para apreciar la legitimidad del pronunciamiento y
sirve para determinar si ha existido o no desviación de poder” (Conf. Tomás
Hutchinson en “Procedimiento administrativo de la provincia de Buenos Aires”
Ed. Astrea. Bs. As. 1995).-----------------------------------------------------------------------
------Uno de los elementos que el citado autor señala como necesario en todo
acto determinativo, es la causa y motivación, siendo ésta comprensiva de
aquella. De este modo se ha dicho: “Resulta evidente que la motivación
aparece como una necesidad tendiente a la observancia del principio de
legalidad en la actuación de los órganos estatales, y que desde el punto de
vista del particular traduce una exigencia fundada en la idea de una mayor
protección de los derechos individuales, ya que de su cumplimiento depende
que pueda conocer de una manera efectiva y expresa los antecedentes y
razones que justifiquen el dictado del acto”... De este modo la motivación, en un
sentido amplio, debe entenderse como la exposición de las razones que
determinaron a la Administración a dictar el acto. Podría afirmarse también que
este elemento del acto comprende plenamente a la causa –y la excede- y le da
una mayor relevancia al obligar a describirla y consignarla en el texto del acto
administrativo. Para el citado autor, lo distinto se relaciona con que la causa
comprende los antecedentes de hecho (los “vistos”), y la motivación es la
obligación de expresar, de consignar tales antecedentes en el texto del acto
administrativo, más los fundamentos jurídicos que, atendiendo a aquellos
hechos, justifican el dictado del acto, teniendo en cuenta el fin perseguido”.------
------Es decir observo que en el acto administrativo impugnado se ha efectuado
el relato de los hechos y de los fundamentos legales aplicados, exponiéndose
debidamente las consideraciones que dieron origen al ajuste efectuado, por lo
que debe rechazarse el planteo de los apelantes, lo que así declaro.---------------
------Que el agravio puesto de manifiesto por el recurrente en realidad exhibe
su disconformidad sobre la cuestión de fondo, esto es el ajuste practicado, por
lo que debe atenderse a partir del Recurso de Apelación, conforme reiterada
doctrina (T.F.A. Sala III: Fischer Diego, Registro 2620 del 07/03/2012, Deutz
Agco Motores SA, Registro 2881 del 09/05/2014).----------------------------------------
------Que, establecido lo que antecede corresponde en este punto analizar el
agravio incoado, sobre el monto del impuesto pagado del año calendario
anterior, para la aplicación de la sobrealícuota del 30% del año 2008. A estos
efectos, cabe recordar que el artículo 51 de la ley Nº 13404 de la ley impositiva
para el año 2006 enuncia: “Establécese en $ 1.000.000 el monto a que se
refiere el último párrafo del artículo 35º de Nº 13.297. A los fines de la
determinación de dicho monto no deberá considerarse el impuesto que los
contribuyentes hubieran abonado por actividades consistentes en la venta de
bienes y demás prestaciones efectuadas al Estado Provincial.”-----------------------
------En este sentido, el apelante sostiene que debe aplicarse el informe de la
Dirección Técnica Tributaria de ARBA 5/2008 que abordó el tema del
Incremento alicuotario del 30% en los ingresos brutos del año 2008 -Artículo 51
de la ley 13.404-, que establece: “Por lo expuesto se concluye que a los fines
de determinar el monto a que hace referencia el artículo 51 de la Ley 13.404 –
Impositiva para el año 2006- no corresponde computar el impuesto que el
contribuyente hubiese abonado por los ingresos provenientes de la prestación
de servicios efectuada al Instituto de Lotería y Casinos de la Provincia de
Buenos Aires”. Agrega que tratándose de un contribuyente de Convenio
Multilateral, el monto establecido en el artículo 51 de la Ley 13.404 será el
impuesto liquidado correspondiente a la jurisdicción de la Provincia de Buenos
Aires.--------------------------------------------------------------------------------------------------
------A fojas 1522/1523 observo que el Fiscalizador actuante realiza el releva-
miento de los formularios CM-03 y CM-05, con los ingresos declarados por el
contribuyente, exponiendo los mismos por cada una de las actividades, alícuo-
tas y pagos, incluyendo en forma mensual los montos por las tareas de proce-
samiento de datos realizados en el año 2007.---------------------------------------------
------Asimismo, la información de los ingresos se desprende de las actas de
verificación R-222 de fojas 1570/1583, con los montos de las bases imponibles
por las actividades desagregadas y el impuesto pagado en forma mensual y
anual, pudiendo realizar acabadamente el análisis de la posible aplicación de la
sobrealícuota para el año 2008. Debo señalar que la firma tributa también por
el desarrollo de las actividades de “Impresión” (Código NAIIB 222100), “Venta
al por mayor de mercancías n.c.p.” (Código NAIIB 519000), “Servicios de ex-
pendio de comidas y bebidas en bares y cafeterías y pizzerías”(Código NAIIB
552112), “Servicios empresariales n.c.p.” (Código NAIIB 749900) “Servicios de
financiación y actividades financieras n.c.p” (Código NAIIB 659990) .---------------
------Que para resolver la cuestión, he de analizar los contratos de habilitación y
apertura del Casino en el partido de Tigre, obrantes a fojas 1708/1711 y su am-
pliación a fojas 1712/1727, celebrados entre la firma apelante y el Instituto
Provincial de Loterías y Casinos para la instalación de una Sala de Juegos o
Casinos y como servicios complementarios los de bar, confitería, restaurante y
guardarropas, conforme las cláusulas quinta y novena, playa de estacionamien-
to según las cláusulas sexta y décima, gastronomía según cláusula décimo pri-
mera.-------------------------------------------------------------------------------------------------
------Que, asimismo, en el contrato se estipula el precio convenido por la pres-
tación de servicios asumidas por el proveedor al Instituto, que en su cláusula
décimo séptima enuncia: “El Instituto abonará a éste como única retribución por
todo concepto: a) 7,5% más Iva de la recaudación bruta mensual correspon-
diente al juego Club Keno Bonaerense...b) 5,5% más IVA de la recaudación
bruta mensual correspondiente al juego de quiniela..c) 7,5% más IVA de la re-
caudación ..correspondiente a los demás juegos procesados a través del siste-
ma de terminales, d) 40% (incluido IVA) de la rentabilidad producida por las má-
quinas electrónicas de juegos de azar”.------------------------------------------------------
------Que surge de lo ya expuesto, que las partes celebrantes de los contratos
antedichos son la firma apelante y el Instituto Provincial de Loterías y Casinos.
Es de ver entonces, si la mencionada institución forma parte del estado provin-
cial. Sobre el tema la Autoridad de Aplicación emitió el Informe DTT Nº 5/2008.-
------Que, dicho Organismo es creado mediante el Decreto Nº1170/92, en el
ámbito provincial siendo una entidad autárquica de derecho público que tendrá
como finalidad la explotación, administración, contralor de los juegos de azar
denominados: Lotería, Lotería Combinada, Quiniela, Prode.... . Ello así, cabe
recordar que las entidades autárquicas son personas jurídicas estatales, exclu-
sivamente administrativas, es decir, entes descentralizados con funciones ad-
ministrativas o de gestión de derecho público. En otros términos, por entidad
autárquica debe entenderse toda persona jurídica pública estatal, con aptitud
legal para administrarse a sí misma de acuerdo con la norma de su creación,
que cumple con fines públicos específicos (cf. Tratado de Derecho Administrati -
vo – Roberto Dromi- Edit. Astrea. Pág. 530).-----------------------------------------------
------Ahora bien, teniendo en cuenta que las entidades autárquicas son una for-
ma de descentralización administrativa, es oportuno señalar que el autor citado
sostiene que ésta, “...tiene lugar cuando el ordenamiento jurídico otorga atribu-
ciones administrativas o competencias públicas en forma regular y permanente
a entidades dotadas de personalidad jurídica, que actúan en nombre y por
cuenta propios, bajo el control del Poder Ejecutivo...”.-----------------------------------
------ Conforme lo expuesto, el Instituto Provincial de Lotería y Casinos en su
carácter de ente autárquico, es parte del Estado Provincial y por consiguiente
los impuestos abonados por el contribuyente por su actividad consistente en
prestaciones de servicio o venta de bienes efectuadas a aquél, no deberán
considerarse a los fines de determinar el monto de $ 1.000.000 dispuesto por el
artículo 51 de la Ley Impositiva Nº 13.404, para el año 2006.-------------------------
-----De este modo, el impuesto pagado por la actividad de procesamiento de
datos realizada al Instituto de Loterías y Casinos de la Provincia de Buenos Ai-
res, reúne las condiciones dispuestas por el artículo 51, último párrafo de la ley
Nº 13404 y lo estipulado en la ley impositiva del año 2008 Nº 13787 que remite
en su artículo 38 a la primera de ellas al prescribir: “A los fines de la aplica-
ción, durante el año 2008, de lo dispuesto en el artículo 36 de la Ley Nº 12.727
y modificatorias, deberá considerarse el monto de impuesto establecido en el
artículo 51 de la Ley Nº 13.404, lo que así declaro. -------------------------------------
------Que, en esta instancia, se ha realizado una prueba pericial conjunta a fo-
jas 1888/1894, de cuyo informe surge el detalle de las facturas de la apelante
emitidas al Instituto Provincial de Lotería y Casinos. Aplicando el coeficiente de
ingresos del Convenio Multilateral para la Provincia de Buenos Aires, se deta-
llan las mismas mediante el Anexo I, obrante a fojas 1893 y asimismo se infor-
ma el impuesto generado por la actividad de captación y procesamiento de
apuestas en tiempo real según surge del contrato obrante a fojas 1712, para el
periodo comprendido entre el mes de marzo a julio del 2007.-------------------------
------Que, en mérito a las consideraciones vertidas, es de ver que la correspon-
dencia de la sobrealícuota del 30%, trae aparejada asimismo la consideración
de la suma total de impuesto pagado por el año 2007, excluyendo de la misma
la actividad de procesamiento de datos debido a los lineamientos expresados
precedentemente, que al no superar el monto de $ 1.000.000.- establecido por
el artículo 51 de la ley impositiva Ley 13404 y la ley Nº13787-, me lleva a la
conclusión de su improcedencia, debiendo la Autoridad de Aplicación practicar
la liquidación del gravamen para el año 2008, sin la aplicación de la sobrealí-
cuota del 30% analizada en el presente, lo que así declaro.---------------------------
------Corresponde seguidamente dar tratamiento al agravio incoado sobre la
inclusión dentro de la base imponible de los montos de recuperos de gastos
considerados por el apelante como realizados a cuenta de la empresa Boldt
Gaming SA, antes de la escisión empresarial, durante el período de transición.-
------ La Autoridad de Aplicación afirma que no existe coincidencia entre los
reintegros realizados y las facturas de gastos correspondientes, tal como se
desprende el Informe Final del fiscalizador actuante a fojas 1619/1621, donde
se señala que la firma apelante “Es de hacer mención que no aportó la
totalidad de los comprobantes de ventas, como así tampoco la documentación
que respalda los gastos efectuados por cuenta y orden de terceros”.---------------
------Asimismo debo observar sobre el tema que los apelantes sostienen que
los gastos realizados son comunes a las tres empresas del grupo Boldt Gaming
y Boldt Impresores, debiendo sumarse antes de la comparación y considerarlos
en la proporción que quedó registrado en la propia Boldt.------------------------------
------Con relación al agravio articulado sobre recuperos de gastos debo señalar
la aplicación en el caso de autos del artículo 188 del Código Fiscal TO 2011,
que establece los conceptos que no integran la base imponible del tributo, en
su inciso c) dice: “Los reintegros que perciban los comisionistas, consignatarios
y similares, correspondientes a gastos efectuados por cuenta de terceros, en
las operaciones de intermediación en que actúen...” es decir para configurar un
recupero, los gastos deben responder al concepto de efectuados por cuenta y
orden de terceros y corresponderse en concepto e importe con los gastos que
efectivamente se hayan realizado (y conf. doctrina que surge de “Atacama S.A.
de publicidad” del 12/06/12 y “Huertas Verdes” del 12/03/013 -ambas de esta
Sala III-, entre otras).------------------------------------------------------------------------------
------A efectos de dilucidar la situación se ordena la prueba pericial en esta
instancia, en el informe presentado a fojas 1889 en adelante, los profesionales
actuando en forma conjunta, informan un detalle de facturas y notas de débito
mediante el Anexo II, que tendrían su origen en reintegro de gastos. Señalan,
además, que se registran como un crédito en las cuentas en que fueron
imputados dichos gastos, y como realizados por cuenta de quien los reintegró,
relevando documentalmente la totalidad de las facturas detalladas en el
mencionado anexo II.----------------------------------------------------------------------------.
------Debo remarcar que la información brindada por los peritos carece de
precisión al no individualizar cada una de las operaciones que dan origen al
gasto y su correspondiente reintegro y además observo la carencia de
cumplimentación de las normas de facturación previstas por la Resolución
1415/03 de la AFIP. A modo de ejemplo, a fojas 1448 y 1463, obran copias de
las facturas Nº 0001-00012700 y Nº 0001-00012677, que han sido modificadas
irregularmente como nota de débito, cuyos conceptos detallan la incidencia del
Impuesto por facturación de ventas realizada por cuenta y orden de Boldt
Gaming SA por la suma de $ 533.069,03 y $ 230.767,19 respectivamente .------
------En esta instancia, abierta la prueba pericial al respecto, advierto que los
expertos no brindan la información de la registración contable de cada gasto
realizado por cuenta y orden de terceros y su correspondiente reversión como
reintegro. Es decir no es producida en la instancia pericial la necesaria
correspondencia operativa y numérica entre los gastos efectuados y los
recuperos. Existen además facturas que no fueron informadas en el anexo II
del informe pericial: por ejemplo las Nº 0001-00012699 de fojas 1451 y Nº
0001-00012690 de fojas 1452, entre otras.-------------------------------------------------
------ Frente a ello, debe quedar debidamente aclarado que la alegación que los
quejosos esgrimen, no resulta acompañada por actividad probatoria suficiente
y además -como advertí- la producida en esta instancia no resulta idónea a los
fines pretendidos. En este mismo sentido, he de señalar que el informe pericial
ha sido elaborado en forma conjunta por los peritos de parte y el adscripto al
Cuerpo y que habiéndose dado traslado del mismo a la recurrente (fs. 1903)
ésta no efectúa aporte alguno en consideración a la falta de registración y su
necesaria concordancia numérica entre los gastos efectuados por cuenta de
terceros y sus reintegros efectuados por las empresas del grupo empresario.---
------ Debo señalar, asimismo, que el motivo de la reorganización empresarial a
la que se alude en la etapa de transición de la escisión social, como causa de
interacción y reintegros de los gastos facturados en forma exclusiva a nombre
de la firma apelante, entre las tres empresas del grupo para su posterior
distribución, no fue probada debidamente en forma registral contable en esta
instancia. --------------------------------------------------------------------------------------------
------ Que, observo que las peculiaridades de las relaciones jurídicas que nacen
y se desenvuelven entre los sujetos intervinientes, aduciendo una época de
transición ante la escisión entre las empresas del grupo, en la cual Boldt SA
facturaba la totalidad de las operaciones, al revestir negociaciones específicas,
las conductas verificadas en función de ellas y los hechos constatados
autorizan el pronunciamiento arribado por la Autoridad de Aplicación. Y ello
también en virtud de la insuficiencia de elementos probatorios ofrecidos que
corroboren los asertos de los recurrentes, y que tiendan a desvirtuar los
elementos de juicio ponderados por la misma en su decisorio, tal lo explicitado
a fojas 1620/1621 del informe final del inspector actuante.-----------------------------
------Que en materia probatoria, idéntica conducta se advierte en esta instancia
toda vez que se le ha hecho lugar a la prueba pericial ofrecida por la parte,
habiendo sido este negligente en la producción de las mismas. Así puede
advertirse, en cuanto al punto, que los peritos, al momento de producir su
informe técnico manifiestan la operatoria en forma generalizada respecto del
punto de pericia y que el mismo no es respondido en forma clara y precisa,
observando las discrepancias ya detalladas.-----------------------------------------------
------En ese sentido resulta pertinente mencionar que “Este Cuerpo, en
reiterados pronunciamientos, aplicando la doctrina de la Corte Suprema de
Justicia de la Nación (T.F.A.B.A. “Zaiden, Luis” sentencia del 5 de abril de
1991; “Ambrosius, Arvid”, sentencia del 11 de junio de 1991, y “Digenaro, Mario
A.” sentencia del 11 de febrero de 1993, entre otras) ha resuelto que en materia
de determinaciones impositivas de oficio, rigen para la carga de la prueba
reglas distintas a las comunes. Así quién pretende que es erróneo el método
empleado para determinar de oficio el impuesto, debe suministrar la prueba
pertinente (“Fallos” 268:514). Por su parte la Suprema Corte de Justicia de la
Provincia de Buenos Aires tiene dicho que los actos administrativos gozan de
presunción de legitimidad, siendo a cargo del impugnante demostrar
debidamente sus vicios (D.J.B.A- T. 118, pág. 338 y 346; T.F.A.B.A. “Irazabal,
Néstor Romualdo”, 11/9/95).... (T.F.A.B.A. Sala II “Carrefour Argentina S.A.
sentencia del 30 de noviembre de 2000). ---------------------------------------------------
------Que, por todo lo expuesto, el ajuste efectuado debe ser confirmado, lo que
así se declara.--------------------------------------------------------------------------------------
------Con relación al agravio traído respecto a los intereses ganados
devengados en el mes de setiembre del año 2007 contra la firma Trillenium
SA, registrándose dicho crédito en el mes de setiembre por la suma de $
2.294.926,47 y revertidos con la emisión de una nota de crédito equivalente el
día 18 de diciembre de 2007, cabe destacar que en la respuesta al punto
pericial los profesionales informan que se encuentran registradas en el Libro
Iva Ventas Nº 3 las notas de débito Nº 12770 y 12771 emitidas a Trilenium SA,
ambas de fecha 30/08/2007 por $2.294.926,47 y $81.106,68 respectivamente,
incluyéndolas en la base imponible del impuesto.--------------------------------------
------Los peritos sostienen que: “Durante el mes de setiembre Boldt dedujo de
la base imponible del impuesto sobre los ingresos brutos, la suma de
$ 2.294.926,47 y señalan asimismo que “No fue puesta a disposición de los
peritos documentación alguna que avale tal deducción.” -----------------------------
------Agregan, asimismo, que con fecha 30/11/2007 se registró la nota de
crédito Nº 12904 por la suma de $ 81.106,68, procediendo el apelante a
descontar dicho importe de la base imponible del gravamen de dicho mes. ------
------Sobre el tema señalan que los actuantes no han podido recabar la
información necesaria para demostrar que la nota de crédito Nº 12904 se anula
mediante la nota de débito Nº 12771, tal como manifiesta personal de la
empresa apelante, observando un error en el detalle de la misma, debido a
que se consigna la anulación de otra nota diferente a la interviniente en la
operación (la Nº 10468), que no es materia de agravio.---------------------------------
------Que, en base a lo informado por los peritos actuantes, demostrándose que
no ha sido probada la situación contable registral a la que alude el apelante con
relación a los intereses ganados, no procede hacer lugar al agravio articulado,
manteniéndose firme el ajuste en tal aspecto, lo que así declaro.--------------------
------Corresponde ahora dar tratamiento al agravio articulado por los
recurrentes en el que se objeta la inclusión en la base imponible del adelanto a
cuenta de precio, por la suma de $726.472,20 en el mes de enero de 2007,
cuya debida facturación es un imperativo por el IVA de la operación y fue
declarado por la totalidad del precio al concretarse la operación.-------------------
------Que debo señalar que del informe de los peritos se desprende que los
profesionales han tenido a la vista la documentación y registración referidas a
la operación con la firma Sodexo.-------------------------------------------------------------
------Agregan que se realizaron anticipos mediante las facturas Nº 0001-11376
por el importe de $ 318.080,90 y la factura Nº 0001-11377 por la suma de
$ 562.927,30 registradas contablemente el 19/01/2007, en la cuenta “Anticipo
de Clientes” como un pasivo de la sociedad, hasta el día 27/02/2007 en que se
debitó, en la misma cuenta, la factura Nº 0001-11444, por la suma de
$ 23.011,85, cancelando de esta forma parcialmente los anticipos recibidos. ----
------Del resto del monto anticipado no da cuenta el apelante, manifestando que
fue realizado por Boldt Impresiones SA, debido a la escisión de las empresas a
la que ya se ha aludido, careciendo de esta manera de sustento registral
contable.----------------------------------------------------------------------------------------------
------Observo que no existe correlación en los montos cuestionados como
anticipo a cuenta de precio, debido a que del detalle de las dos operaciones
informadas por los peritos reflejan la suma de $ 881.008,20 y la facturación
debidamente registrada relacionada con la cancelación es por la suma de
$ 23.011,85 (Ver fojas 1891 vta.), es decir notoriamente inferior, reflejando en
forma parcial la situación. ----------------------------------------------------------------------
------Señalo, asimismo que del informe conjunto surge “VII ) La resolución
determinativa detrajo en el mes de febrero el importe de $ 23.011,85
correspondiendo a la factura Nº 0001-000011444, por la cual se canceló una
parte de los anticipos recibidos que la misma resolución determinativa había
gravado ya en el mes de enero de 2007”.---------------------------------------------------
------Que, además es de ver que dicho anticipo fue tratado impositivamente en
forma correcta, tal como señalan los profesionales informantes a fojas 1891
vuelta al decir: “Como consecuencia de lo informado en el punto VII anterior el
importe de $ 23.011,85 fue gravado por el impuesto en una oportunidad”, por lo
que considero no corresponde su deducción de la base imponible, lo que así
declaro.-----------------------------------------------------------------------------------------------
------Sobre el agravio de los apelantes sosteniendo que las ventas de repuestos
incluidas en la base imponible, revisten el carácter de bienes de uso, por los
meses de noviembre y diciembre de 2007 y febrero de 2008, cabe señalar que
el artículo 188 del Código Fiscal TO 2011 en su inciso f) enuncia que no
integraran la base imponible del gravamen: Los ingresos correspondientes a
venta de bienes de uso.--------------------------------------------------------------------------
------Que en esta instancia los peritos, teniendo a la vista la documentación que
conforman las ventas, informan a fojas 1891 vuelta, el detalle de las facturas
que transfieren los bienes, impactando en la cuenta “Materiales”, que conforma
el Rubro Bienes de Cambio.--------------------------------------------------------------------
------Es de ver entonces, que de acuerdo a la asignación de los peritos de los
“Materiales” como Bienes de Cambio considero que los mismos son bienes
intercambiables en las operaciones de ventas, es decir conforman bienes
tangibles para ser comercializados durante la actividad de la empresa.------------
-----Tal situación desvirtúa plenamente el agravio sobre su condición de bien
de uso, dado que los mismos son necesariamente bienes tangibles, que no se
consumen con el primer uso, existen con intención de usarlos en el desarrollo
de la actividad y tienen una vida útil limitada superior a un año, condición que
no se observa, ni se demuestra válidamente en autos, lo que así declaro.--------
------Sobre el agravio de la intimación por los saldos a favor del fisco sin
considerar los saldos a favor del apelante y compensarlos, esta Sala, por
mayoría, tiene dicho que ello resulta procedente cuando el acto administrativo
adquiere firmeza, siendo la compensación de saldos, en tal circunstancia, una
cuestión de derecho que se ve plasmada en oportunidad de su liquidación
definitiva. Una vez que el importe de los créditos que detentan las partes
adquieran las condiciones de exigibilidad y firmeza, el Fisco deberá proceder a
la compensación prevista en el artículo 102 del Código Fiscal T.O. 2011 y
concordantes anteriores; lo que así se declara, (en igual sentido
“SICOPROEICA (UTE).”, Sala III de fecha 02/02/07).------------------------------------
------Que vale agregar que esta Sala, también por mayoría, expuso que: “Cabe
destacar, lo normado en el artículo 102 del Código Fiscal TO 2011 que señala:
“La Autoridad de Aplicación deberá compensar, de oficio o a pedido de los con-
tribuyentes o responsables, los saldos acreedores, cualquiera sea la forma o el
procedimiento por el cual se establezcan, con las deudas o saldos deudores de
gravámenes declarados por los contribuyentes o responsables, o determinados
por la Autoridad de Aplicación. La compensación se aplicará de modo tal de ex-
tinguir la totalidad de las deudas no prescriptas de la obligación fiscal cuyo
pago en exceso originó el saldo acreedor, comenzando por las más remotas...
La compensación prevista en el presente artículo se efectuará comenzando por
los intereses y recargos, siguiendo con las multas y los gravámenes, en ese or-
den”. Teniendo ello presente, una vez que el importe de los créditos que deten-
tan las partes adquieran las condiciones de exigibilidad y firmeza, procede la
compensación prevista en el aludido artículo, debiendo por lo tanto, la Autori-
dad de Aplicación, efectivizar la compensación de los saldos acreedores del
contribuyente al momento de practicar la liquidación de la deuda, lo que así se
declara.” (Vicente Zingaro e Hijos S.A., 04/06/12, Registro N° 2458).---------------
------Que, por otra parte, en cuanto a la omisión de considerarse en el ajuste
practicado el saldo a favor del contribuyente proveniente de períodos anteriores
al verificado, en su caso a diciembre de 2006; es de señalar que no obstante
que esta situación hubiere existido al momento en que la firma presentó el des-
cargo ante la Autoridad de Aplicación, recién fue introducida en el recurso bajo
tratamiento, aspecto que le ha impedido al Fisco expedirse en el acto determi-
nativo.-------------------------------------------------------------------------------------------------
------Que así las cosas, y toda vez que la situación expuesta no pudo ser trata-
da por la administración en el acto apelado y que el ejercicio de la función juris-
diccional en esta instancia es de revisión del acto administrativo, entiendo que
este agravio no resulta atendible en esta etapa, en igual sentido sentencia de
esta Sala “Guazzaroni y Greco” Registro 3246 del 26/11/2015 -----------------------
------Que, sin perjuicio de lo expuesto, en la medida que la Autoridad de Aplica-
ción constate la veracidad de los saldos a favor alegado por el apelante, debe-
rá ser considerado en la oportunidad correspondiente conforme lo dispone el
artículo 102 del Código Fiscal (t.o. 2011), lo que así finalmente se declara.-------
------Que respecto del agravio planteado por la multa impuesta fundado en la
ausencia de intención de omitir, es decir, en la inexistencia de una conducta
culposa o dolosa, esta Sala ha sostenido que la conducta punible consiste en
no pagar o pagar en menos el tributo, concretándose la materialidad de la
infracción en la omisión de tributo (doctrina de autos “Supermercado Mayorista
Makro S.A.” de fecha 08/02/01). La figura del artículo 61 del Código Fiscal (t.o.
2011) exige un mínimo de subjetividad, o sea la culpa en sentido estricto,
desde que admite como causal exculpatoria el error excusable.----------------------
------Que con relación a la inexistencia de culpa alegada por los apelantes, ha
sostenido el Tribunal Fiscal de la Nación “que la aplicación de multa no requiere
la existencia de intención dolosa o de ocultación de bienes o actividades,
bastando el hecho de una conducta inexcusable que ha tenido por efecto un
pago inferior al que corresponde según las disposiciones legales (T.F.N.
31/8/61, "Laboratorios de Electroquímica Médica", L.L. 105-22). Tal es, la
opinión de la doctrina mayoritaria. Así, se ha sostenido: "...únicamente se
diferencia de la defraudación, en la inexistencia del factor intencional (dolo)..."
Conf. Carlos M. Giuliani Fonrouge, obra actualizada por Susana Camila
Navarrine y Rubén Oscar Asorey, Derecho Financiero, ed. 1997, V. II, pag. 753
y ss. La figura del artículo 61 del Código Fiscal (t.o. 2011 y concordantes
anteriores), exige un mínimo de subjetividad, o sea la culpa en sentido estricto,
desde que admite como causal exculpatoria el error excusable, que no
obstante ello, corresponde al contribuyente probar la ausencia del elemento
subjetivo.---------------------------------------------------------------------------------------------
------Al respecto, considerando que la figura del error excusable que ha sido
alegada por la firma, dada la naturaleza de la cuestiones debatidas en autos,
pudo válidamente arribar a una interpretación equivocada de las normas
aplicables, por lo que debe tenerse por acreditada la causal exculpatoria del
error excusable, por lo que resulta procedente dejar sin efecto la multa por
omisión impuesta por el artículo 7º del Acto en crisis por el periodo 2008, lo que
así declaro. ------------------------------------------------------------------------------------------
VOTO DE LA DRA. C.P.N. SILVIA ESTER HARDOY: Que sin perjuicio de la
elevada consideración que me merece la opinión de mi distinguida colega de
Sala, en virtud de no compartir plenamente los fundamentos expuestos en su
voto, ni el criterio resolutivo propuesto en el mismo, me veo en la necesidad de
formular el presente.------------------------------------------------------------------------------
------Que en este sentido, a fin de mantener la lógica expositiva, abordaré el
análisis de las cuestiones controvertidas en el orden establecido en el voto de
la instrucción. Consecuentemente, corresponde en primer término el
tratamiento del planteo de prescripción opuesto por la parte apelante contra las
facultades de la Autoridad de Aplicación para determinar determinar y exigir el
pago de las obligaciones fiscales de la firma, en lo relativo al Impuesto sobre
los Ingresos Brutos.-------------------------------------------------------------------------------
------Que así, liminarmente debo señalar que –al igual que mi estimada colega–
considero que este Cuerpo no se encuentra habilitado –aún– para pronunciarse
sobre la constitucionalidad del ordenamiento fiscal en lo relativo al inicio del
cómputo del plazo prescriptivo, así como respecto de las causales de
suspensión previstas en el ordenamiento fiscal provincial, por cuanto no existen
pronunciamientos expresos de los órganos jurisdiccionales mencionados por el
artículo 12 del Código Fiscal –T.O. 2011 y concordantes de años anteriores–
que permitan adoptar tal temperamento.----------------------------------------------------
------Que en este punto, estimo pertinente señalar que la Suprema Corte de
Justicia de la Provincia de Buenos Aires declaró la inconstitucionalidad de los
artículos 158 del Código Fiscal –T.O. 2011– en lo que se refiere al sistema
escalonado de prescripción previsto por dicha norma de transición (vide causa
C. 81.253, "Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de revisión en
autos: 'Cooperativa Provisión Almaceneros Minoristas de Punta Alta Limitada.
Concurso preventivo'"; causa C. 82.121, "Fisco de la Provincia de Buenos
Aires. Incidente de Revisión en autos: 'Barrere, Oscar R. Quiebra'"; C. 84.445,
"Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de revisión en autos
’Montecchiari, Dardo s/quiebra’; "Fisco de la Provincia de Buenos Aires.
Incidente de Revisión en autos: 'Moscoso, José Antonio. Concurso preventivo'";
causa C. 87.124, "Fisco de la Provincia de Buenos Aires. Incidente de Revisión
en autos: 'Maggi Asociados S.R.L. Concurso preventivo'"), y el 160 del mismo
Código, en lo que se refiere a las causales de interrupción de la prescripción de
las obligaciones fiscales (vide causa C. 99.094, “Fisco de la Provincia de
Buenos Aires contra Fadra S.R.L., López Osvaldo y Lobato Emilio Tomás.
Apremio”).--------------------------------------------------------------------------------------------
------Que de los fallos dictados y su remisión a la causa “Municipalidad de
Avellaneda s/ inc. de verif. en Filcrosa S.A. s/ Quiebra” (sentencia de la Corte
Suprema de Justicia de la Nación del 30/09/2003) podría interpretarse que –por
idénticos fundamentos a los expuestos– los artículos 157, 159 y 161 resultan
constitucionalmente objetables. Sin embargo, el Máximo Tribunal Provincial no
declaró la inconstitucionalidad de los citados artículos, manteniéndose –en este
punto– la doctrina sentada en la causa Ac. 58.937, "Municipalidad de Vicente
López contra Maitini y Sinai S.A. Apremio" (de fecha 31 de marzo de 1998)
hasta tanto se pronuncie al respecto. Menester es –por último– recordar que
este Tribunal resulta incompetente para declarar la inconstitucionalidad de los
mismos (Cfr. artículo 12 del Código Fiscal –T.O. 2011 y concordantes de años
anteriores– y artículo 14 del Decreto-Ley 7603/70).--------------------------------------
------Que consecuentemente, corresponde rechazar el agravio incoado en este
sentido; que así se declara.---------------------------------------------------------------------
------Que sentado lo que antecede, corresponde entonces destacar que el
artículo 157 del Código Fiscal —T.O. 2011—, dispone que “Prescriben por el
transcurso de cinco (5) años las acciones y poderes de la Autoridad de
Aplicación para determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales regidas
por este Código...”.--------------------------------------------------------------------------------
------Que —por su parte— el artículo 159 del mismo cuerpo normativo dispone
el modo en que se computará tal plazo legal. Así, señala que: “Los términos de
prescripción de las acciones y poderes de la Autoridad de Aplicación, para
determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales regidas por este Código,
comenzarán a correr desde el 1º de enero siguiente al año al cual se refieren
las obligaciones fiscales, excepto para las obligaciones cuya determinación se
produzca sobre la base de declaraciones juradas de período fiscal anual, en
cuyo caso tales términos de prescripción comenzarán a correr desde el 1º de
enero siguiente al año que se produzca el vencimiento de los plazos generales
para la presentación de declaraciones juradas e ingreso del gravamen” (el
resaltado no consta en el original).------------------------------------------------------------
------Que liminarmente, en este punto debe señalarse que –contrariamente a lo
pretendido por la recurrente– en el caso del Impuesto sobre los Ingresos
Brutos, la determinación se efectúa sobre la base de declaraciones juradas de
período fiscal anual, lo cual surge de los artículos 209 y 210 del Código Fiscal –
T.O. 2011– (“Logui S.A.”, Sentencia de fecha 30 de noviembre de 2004,
Registro Nº 486, entre muchos otros). Ello ha sido expresamente receptado en
el 2º párrafo del artículo 210 del Código Fiscal (T.O. 2011), al disponer que
“Juntamente con el pago del último anticipo del año, deberá presentarse una
declaración jurada en la que se determinará el impuesto del período fiscal
anual e incluirá el resumen de la totalidad de las operaciones del período”. Del
análisis de la cita efectuada, en conjunto con el 1º párrafo del artículo 209 del
citado código, se observa que el Impuesto sobre los Ingresos Brutos es de
período fiscal anual y se determina mediante una declaración jurada anual, que
se presenta junto con el pago del último anticipo.-----------------------------------------
------Que sentado ello, comenzando el análisis de las facultades del Fisco para
determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales corresponde analizar el
período fiscal más antiguo ajustado en las presentes actuaciones, toda vez que
de no encontrarse prescripto, tampoco lo estaría el restante. En virtud de lo
expuesto, es dable analizar el planteo efectuado con relación al período fiscal
2007.--------------------------------------------------------------------------------------------------
------ Que respecto del período en cuestión, el cómputo del plazo prescriptivo se
inició el 1º de enero del año 2009 (vide Disposición Normativa serie “A” Nº
43/07); así, encontrándose en curso el plazo establecido por el artículo 157, la
Autoridad de Aplicación dictó la Disposición Delegada SEFSC Nº 3735/13, con
fecha 31 de agosto de 2013 —siendo notificada el día 14 de noviembre de
2013, Cfr. fojas 1747—, operando como causal suspensiva la notificación de la
intimación contenida en el artículo 11º de dicha Disposición, conforme lo
dispone el artículo 161, inciso a) del Código Fiscal —T.O. 2011 y concordantes
de años anteriores—.-----------------------------------------------------------------------------
------Que se advierte también, con respecto al período siguiente (2008), que ha
operado idéntica causal de suspensión.-----------------------------------------------------
------Que por lo expuesto, respecto de los períodos fiscales en análisis, las
acciones y poderes del Fisco para determinar las obligaciones fiscales del
contribuyente no se encuentran prescriptas, efecto que subsiste mientras la
resolución recurrida no sea declarada inválida por este Cuerpo (Cfr. voto de la
suscripta in re “Telefónica de Argentina S.A.”, Sentencia de fecha 4 de
diciembre de 2007, Registro Nº 1292); que así se declara.-----------------------------
------Que finalmente, estimo pertinente señalar que al no existir un planteo
concreto de prescripción opuesto contra las facultades de la Autoridad de
Aplicación para aplicar y hacer efectivas las sanciones previstas en el
ordenamiento fiscal, corresponde la confirmación de aquéllas atento la
ausencia de controversia al respecto; que así se declara.------------------------------
------Que establecido lo que antecede, debe analizarse el planteo de nulidad
incoado por la apelante, fundado en supuestos vicios en el acto que afectan su
causa, en lo específicamente relacionado con el ajuste alicuotario practicado
por la Autoridad de Aplicación.-----------------------------------------------------------------
------Que en este sentido, debe advertirse que el planteo incoado obliga a
armonizar los distintos principios que he venido sosteniendo en materia de
nulidades. Según ellos, solamente serán declaradas las nulidades que la ley
específicamente establezca (principio de especificidad, in re “Compañía de
Ómnibus Cnel. Ramón Estomba S.A.”, Sentencia de fecha 5 de abril de 2011,
Registro Nº 2162); la declaración de nulidad no tiene como efecto satisfacer
pruritos meramente formales, toda vez que de lo contrario se incurriría en una
solemnidad vacía de contenido (principio de trascendencia, in re “Buenos Aires
Catering S.A.”, Sentencia de fecha 6 de septiembre de 2005, Registro Nº 667,
entre otros); el accionar de la Autoridad de Aplicación debe causar un perjuicio
al recurrente, el cual debe ser grave, concreto y debidamente evidenciado
(principio según el cual “no hay nulidad sin perjuicio” o pas de nullité sans grief,
en autos “Sky Chefs Argentine Inc. Sucursal Argentina”, Sentencia de fecha 8
de marzo de 2005, Registro Nº 531, entre muchos otros); finalmente, las
nulidades deben interpretarse restrictivamente (principio de la interpretación
restrictiva, in re “Ferretería Argentina S.R.L.”, Sentencia de fecha 15 de
noviembre de 2005, Registro Nº 730, entre muchos otros).----------------------------
------Que el artículo 128 del Código Fiscal –T.O. 2011 y concordantes de años
anteriores– circunscribe el ámbito de procedencia de la nulidad y prevé, en
primer término y como supuesto de la misma, a la omisión de los requisitos
establecidos en los artículos 70 y 114 del mismo texto legal. -------------------------
------Que con respecto a la causa del acto apelado, cabe señalar que ella,
como elemento del acto administrativo, ha sido entendida como “un elemento
esencial del acto administrativo inherente a los de cada clase (...) expresa por
qué se adopta un tipo de acto administrativo determinado ante un interés
público concreto” (Cfr. Carretero Pérez, Adolfo, “Causa, motivo y fin del acto
administrativo”, en Revista de la Administración Pública del Centro de Estudios
Políticos y Constitucionales del Ministerio de la Presidencia del Reino de
España, Número 58, enero/abril de 1969, 135). Así, según lo ha expresado la
Suprema Corte de la Provincia de Buenos Aires, “la 'causa' del acto
administrativo son los antecedentes o circunstancias de hecho y de derecho
que tuvo en cuenta la autoridad para dictarlo (Diez, Manuel María, 'Derecho
Administrativo'", t. II, págs. 254 y 317; Marienhoff, Miguel S., 'Tratado de
Derecho Administrativo', t. II, pág. 294,; Fiorini, Bartolomé, 'Teoría de la Justicia
Administrativa', págs. 86 y 89). Tales antecedentes deben existir o concurrir al
tiempo de emitirse el acto, por lo tanto si falta la causa jurídica, el mismo queda
viciado (Marienhoff, obra citada, págs. 293 y 295)” (en la causa B. 61.897,
"Valente, Débora contra Provincia de Buenos Aires [Ministerio de Salud].
Demanda contencioso administrativa", de fecha 06/02/08; más recientemente
en en la causa B. 66.421, "R., A. M. contra Provincia de Buenos Aires
[Ministerio de Seguridad]. Demanda contencioso administrativa", de fecha
22/05/2013).-----------------------------------------------------------------------------------------
------Que así, tal como se expone en el voto precedente, debe señalarse que
de la simple lectura del acto apelado, surgen los antecedentes de hecho y de
derecho merituados por la Autoridad de Aplicación en punto a la determinación
y ajuste practicados mediante aquél, y particularmente en lo relacionado con la
aplicación del incremento alicuotario previsto por el artículo 36 de la Ley Nº
12.727.------------------------------------------------------------------------------------------------
------Que de lo expuesto se deduce, en rigor, que el citado planteo se
encuentra inexorablemente vinculado a la cuestión de fondo y —luego— no
resulta atendible, toda vez que el agravio no hace a la validez formal del acto
(error in procedendo) sino a la justicia de la decisión (error in iudicando) y que,
por tanto, debe hallar reparación por vía del recurso de apelación y no por el de
nulidad (Cfr. lo dispuesto en el 128 del Código Fiscal —T.O. 2011 y
concordantes de años anteriores— que admite una distinción entre ambos);
pues, en resumidos términos, aquél se reduce a verificar la conformidad o no
del acto con el ordenamiento jurídico y, en consecuencia, decidir acerca de su
mantenimiento o revocación.--------------------------------------------------------------------
------Que consecuentemente, el planteo articulado en este sentido deviene
improcedente, sin perjuicio de contemplar el agravio al efectuar el tratamiento
concerniente a la justicia de la disposición recurrida; que así se declara.----------
------Que establecido lo que antecede, comenzando con el análisis de los
agravios de fondo incoados por la apelante, en primer término debo señalar
que comparto el correcto y detallado análisis efectuado por la distinguida Vocal
instructora, Dra. Dora Mónica Navarro –a cuyas consideraciones remito a fin de
evitar reiteraciones innecesarias–, a partir del cual se deduce la improcedencia
del ajuste practicado por la Autoridad de Aplicación en relación con el
incremento alicuotario del 30% para el período fiscal 2008 (Cfr. Arts. 36 de la
Ley Nº 12.727, 38 de la Ley 13.787 y 51 de la Ley 13.404).----------------------------
------Que sin embargo, discrepo con el criterio resolutivo propuesto en su voto,
toda vez que en opinión de la suscripta, a partir de lo expuesto corresponde
revocar la determinación practicada por el Fisco mediante la Disposición
Delegada SEFSC Nº 3735/13 en lo referente a las actividades de “Servicio de
expendio de comidas y bebidas en bares y cafeterías y pizzerías” (Código de
Actividad NAIIB Nº 552112) y “Procesamiento de datos” (Código de Actividad
NAIIB Nº 723000); que así se declara.-------------------------------------------------------
------Que a su vez, en relación con los restantes agravios incoados contra la
determinación y ajuste practicados por la Autoridad de Aplicación sobre la base
imponible del impuesto de marras, en virtud de los fundamentos expuestos en
su voto, adhiero al temperamento propiciado mi estimada colega de Sala, lo
que deriva en el rechazo de los mismos; que así también se declara.---------------
------Que llegado a este punto debo señalar en relación con el planteo
vinculado a los saldos a favor de la firma contribuyente, que (conforme lo he
sostenido en casos análogos; vide doctrina sentada en mi voto para la causa
“Romera Hnos. S.A.”, Sentencia de fecha 8 de mayo de 2014, Registro Nº
2875) al haber sido reconocidos éstos últimos en los Formularios de
Fiscalización y Ajuste Impositivo R-222 (glosados a fojas 1570/1576) y en el
acto apelado (específicamente a fojas 1743 Vta.), debe tenerse por configurada
en la presente instancia, la compensación prevista por el artículo 102 del
Código Fiscal –T.O. 2011 y concordantes de años anteriores–, circunstancia
que por lo demás, entiendo cumplimentada en la Disposición Delegada SEFSC
Nº 3735/13, toda vez que el artículo 11 de la misma intima el ingreso de la
deuda resultante del pronunciamiento, lo que involucra tanto las diferencias
fijadas en su artículo 5 como los saldos a favor previstos en el artículo 6. Por su
parte, cuando el artículo 7 ordena aplicar a la firma una multa por omisión
equivalente al 10% del monto establecido en el acto, también se refiere a la
diferencia resultante entre la suma consignada en los artículos 5 y 6
anteriormente aludidos (en este sentido, ver voto de la suscripta in re “Chevron
Argentina S.R.L.”, Sentencia de fecha 24 de abril de 2013, Registro Nº 3089);
que así se declara.---------------------------------------------------------------------------------
------Que por su parte, en relación con el invocado saldo a favor del
contribuyente que existiría en el período 12/2006, corresponde señalar que no
habiendo sido determinado el referido período fiscal en las presentes
actuaciones (mediante el procedimiento previsto por los artículos 112 y Ss. de
Código Fiscal; T.O. 2011 y concordantes de años anteriores), el planteo
deviene improcedente, sin perjuicio de destacar que, en la medida que la DDJJ
correspondiente no haya sido impugnada por parte del Fisco, y el saldo a favor
invocado surja de ella, la Autoridad de Aplicación deberá proceder, en su caso
y en el momento oportuno, a la compensación con el tributo determinado en
estas actuaciones (Cfr. “Química Callegari S.R.L.”, Sentencia de fecha 22 de
julio de 2014, Registro N° 2919; “A.B.P.C S.A. E/F”, Sentencia de fecha 14 de
mayo de 2013, Registro N° 2653; “Empresa del Oeste SAT”, Sentencia de
fecha 25 de octubre de 2010, Registro Nº 2059, entre muchos otros); que así
se declara.-------------------------------------------------------------------------------------------
------Que finalmente, en relación con la multa aplicada a la firma de autos,
entiendo necesario comenzar destacando que dicha sanción ha sido
establecida por la Autoridad de Aplicación en la Disposición Delegada SEFSC
Nº 3735/13, de la siguiente manera: “ARTÍCULO 7º. Aplicar al contribuyente
BOLDT S.A. (…) una multa equivalente al DIEZ por ciento (10%) del monto
establecido en el presente acto, conforme los dispuesto por los artículos 68 y
69 del Código Fiscal, Ley 10.397, T.O. 2011, y concordantes de años
anteriores, por haberse constatado en el período involucrado la comisión de la
infracción prevista y penada por el artículo 61, primer párrafo, del Código
citado”.------------------------------------------------------------------------------------------------
------Que lo expuesto es de suma trascendencia, toda vez que, teniendo en
cuenta la resolución que se propicia ut supra, en lo referente a las actividades
de “Servicio de expendio de comidas y bebidas en bares y cafeterías y
pizzerías” (Código de Actividad NAIIB Nº 552112) y “Procesamiento de datos”
(Código de Actividad NAIIB Nº 723000), no es posible considerar que en el
caso de autos se encuentre acreditada la configuración del elemento material u
objetivo propio de la infracción imputada.---------------------------------------------------
------Que no puede desconocerse en este punto, que con relación al período
fiscal 2007, los saldos a favor del contribuyente establecidos en el artículo 6 de
la Disposición apelada ($ 743.541,60.-), son superiores a los establecidos a
favor del Fisco provincial en el artículo 5 ($ 439.484,70.-); y que, con relación al
período fiscal 2008, la diferencia en favor de la Autoridad de Aplicación – en
función de lo resuelto precedentemente y de conformidad con el resultado
vinculado al período fiscal inmediato anterior– no permite afirmar la existencia
de una efectiva y comprobada omisión en el pago del tributo--------------------------
------Que, consecuentemente, corresponde revocar la sanción aplicada a la
firma de autos mediante el artículo 7 de la Disposición Delegada SEFSC Nº
3735/13; que así se declara.--------------------------------------------------------------------
VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Debo adelantar que, tal como
resultan planteadas las cuestiones esgrimidas por los apelantes, entiendo
necesario formular algunas consideraciones particulares, que determinan que
la resolución del presente deba ser -según mi criterio- diferente.---------------------
------En primer lugar, y respecto al agravio de prescripción de los períodos
fiscales 2007 y 2008 incoado por el recurrente, quien considera que resultan
aplicables las normas del Código Civil, me remito a lo que he sostenido
reiteradamente antes de ahora, (Ver mi Voto en TFABA, Sala III, “Banco
Societe Generale S.A.”, de fecha 14/08/2012, “Yahoo de Argentina SRL”, de
fecha 06/08/2013, “Toyota Argentina S.A.”, de fecha 05/05/2014, entre otras).---
------Asimismo, creo relevante agregar que la Dra. Carmen M. Argibay, en
oportunidad de pronunciarse sobre el tema, en autos “Casa Casmma S.R.L.” C.
2374 XLII del 26/03/2009, expresó que “...los agravios vinculados con el plazo
de prescripción aplicable encuentran respuesta en los fundamentos dados por
la Corte en fallos: 326:2899”. Para agregar que “...la línea de decisiones que
viene siguiendo el Tribunal a partir del fallo “Filcrosa” no ha merecido respuesta
alguna del Congreso Nacional, en el que están representados los estados
provinciales y cuenta con la posibilidad de dar precisiones en los textos
legislativos para derivar así las interpretaciones judiciales de las leyes, si de
alguna manera se hubiera otorgado a éstas un significado erróneo”. Continúa
expresando: “Tal circunstancia confiere plausibilidad a la interpretación de la
legislación nacional que sirvió de fundamento a la decisión adoptada en dicho
precedente, pese a las dificultades que encuentro para extraer del Código Civil,
a partir de la argumentación utilizada en el fallo, el claro propósito legislativo de
limitar el ejercicio de los poderes provinciales en el ámbito de sus materias
reservadas”.-----------------------------------------------------------------------------------------
------Pues bien, el Congreso Nacional se ha expresado y así las disposiciones
del Código Civil y Comercial vigente desde el 1º de agosto de 2015, en especial
el artículo 2532, vienen a confirmar que la regulación del instituto constituye
una potestad no delegada por las Provincias al Congreso Nacional, que puede
ser regulada de manera excluyente por el derecho local.-------------------------------
------Tal había sido la conclusión a la que llegara nuestro máximo Tribunal
local, en reiterada jurisprudencia, hasta que por razones de economía procesal
y seguridad jurídica decidió extender la aplicación del precedente “Filcrosa” (ver
Votos de los doctores Soria, Hitters, Genaud, Kogan en “Cooperativa Provisión
Almaceneros Minoristas de Punta Alta Limitada”, citado en párrafos
precedentes) y algunos de los ministros, no obstante la aceptación del criterio
sentado en el precedente, dejaron a salvo su opinión contraria.----------------------
------A ello debo añadir que recientemente el Tribunal Superior de Justicia de
CABA, con fecha 23 de octubre de 2015 en autos “Fornaguera Sempe, Sara
Stella y otros c/ CGBA s/ otras demandas contra la Autoridad Administrativa s/
Recurso de Inconstitucionalidad concedido” ha ratificado la autonomía del
derecho local, señalando que “…el Código Civil y Comercial de la Nación
(artículo 2532) sancionado por el órgano competente para fijar el alcance y
contenido del derecho común ha venido a validar la tesis que este Tribunal
sentara en sus decisiones referida a la autonomía local para reglar el plazo de
prescripción de los tributos de la jurisdicción –independientemente de la fecha
de entrada en vigencia del nuevo plexo, y de los aspectos de derecho
intertemporal–; y existen suficientes razones para apartarse de la
jurisprudencia anterior sentada por la CSJN sobre esta materia”. Es decir que el
T.S.J., reafirmó la doctrina sentada en la causa “Sociedad Italiana de
Beneficencia en Buenos Aires s/ queja por recurso de inconstitucionalidad
denegado…”, apartándose fundadamente de la jurisprudencia de la Corte
Suprema de Justicia de la Nación, en la causa “Filcrosa S.A. s/ quiebra s/
incidente de verificación de Municipalidad de Avellaneda” (30/09/2003), con
independencia de la fecha de entrada en vigencia del nuevo Código.---------------
------Sin perjuicio de ello, remitiéndome a las normas fiscales supra
mencionadas vigentes al momento de los acontecimientos que juzgamos, y a
los fundamentos ya expuestos respecto de estas, cabe colegir que el plazo
quinquenal de prescripción de las acciones y poderes de la Autoridad de
Aplicación para determinar y exigir el pago del impuesto sobre los Ingresos
Brutos del período fiscal más antiguo (2007), comenzó a correr el 1° de enero
de 2009 (cf. artículo 133 Código Fiscal T.O. 2004- 159 T.O. 2011), y hubiera
finalizado el 1º de enero de 2014, sin embargo, tal como surge de fojas 1747
con la notificación practicada con fecha 14 de noviembre de 2013, de la
Disposición Delegada SEFSC Nº 3735, se ha verificado en autos la causal
suspensiva establecida por el artículo 135 inc a) del Código Fiscal T.O. 2004
(artículo 161 T.O. 2011) En orden a ello, entiendo que el planteo de
prescripción respecto del gravamen, no puede prosperar; lo que así declaro.----
------Sorteado el cuestionamiento prescriptivo, debo destacar que coincido con
lo expuesto por la instrucción en orden a la improcedencia del planteo
nulificante por falta de causa y motivación en lo que respecta al ajuste
impositivo por aplicación de la sobrealícuota dispuesta por el artículo 36 de la
Ley 12.727. Examinando la Disposición apelada, advierto el debido tratamiento
y la atención a los planteos efectuados por los recurrentes, sin que se observe
carencia de los requisitos formales y sustanciales que debe contener el acto
apelado. La Agencia ha plasmado en él los antecedentes de hecho y de
derecho reunidos, dando los fundamentos del criterio que la llevó a decidir del
modo en que lo hizo, como así del derecho aplicado.------------------------------------
------En definitiva, interpreto que las quejas articuladas no devienen atendibles,
por cuanto resultan ser una disconformidad en cuanto al modo en que el
Organismo ha resuelto la cuestión, aspecto que no hace a la validez formal del
acto, sino a la justicia de la decisión, y por tanto debe hallar reparación, no por
la vía de la nulidad, sino al tiempo de abordar los agravios de fondo que hacen
al recurso de apelación. Por las consideraciones vertidas, interpreto que la
nulidad impetrada carece de andamiento, lo que así declaro.-------------------------
------Sentado lo que antecede entiendo que el punto central de la discusión
versa sobre la aplicación del incremento alicuotario del 30% establecido por la
ley 12.727 (BO 23 y 24/07/01) y aplicado para las posiciones del año 2008 de
la empresa del apelante, en cuanto el art. 38 de la ley 13.787, impositiva para
ese año fiscal, dispone que a los fines de la aplicación, durante 2008, de lo
dispuesto en el art. 36 de la ley 12.727 y modificatorias, deberá considerarse el
monto de impuesto establecido en el art. 51 de la ley 13.404 (arts. 36 de la ley
12.727; 38 de la ley 13.787 y 51 de la ley 13.404; art. 38 de la ley 13.787). ------
------En tal sentido estimo que el informe de ARBA 05/2008 resulta aplicable al
caso, en tanto, con toda claridad, se ha expedido esa Autoridad de Aplicación,
señalando que el incremento alicuotario resultará procedente, según art. 51 de
la ley 13.404 (impositiva 2008), para los contribuyentes cuyo monto de
impuesto total para el periodo fiscal 2006 resulte superior a $1.000.000, (monto
que se mantuvo hasta el 29/07/2008 conforme art. 7 de la ley 13.850), y
concluye expresando que: “… el Instituto Provincial de Lotería y Casinos en su
carácter de ente autárquico, es parte del Estado provincial y por consiguiente
los impuestos abonados por el contribuyente por su actividad consistente en
prestaciones de servicios o venta de bienes efectuadas a aquél, no deberán
considerarse a los fines de determinar el monto de $1.000.000 dispuesto por el
art. 51 de la ley 13.404 impositiva para el año 2006. Al respecto aclara que el
monto que no debe considerarse a los efectos de establecer si se encuentra
alcanzado por la referida norma, es el que resulta del impuesto
correspondiente a los ingresos que constituyen retribución por parte del
Instituto de Lotería y Casinos en concepto de prestaciones de servicio o ventas
que le son efectuadas a aquel...”. Advierte seguidamente que: “...dicho
tratamiento no alcanza al impuesto resultante de los ingresos provenientes de
los servicios cuya explotación han sido conferidos por el ente estatal a la
empresa a su exclusivo cargo y beneficio, por considerarse que tales ingresos
no provienen de prestaciones efectuadas al Estado....”.---------------------------------
------Conforme lo señalado, y en coincidencia con lo resuelto por la Sra. Vocal
Instructora, la Autoridad de Aplicación deberá rectificar el ajuste realizado,
teniendo en cuenta que el monto base para la aplicación del incremento
alicuotario no ha sido alcanzado por la apelante, lo que así declaro.----------------
------En cuanto a los restantes agravios incoados contra la determinación y
ajuste practicados por la Autoridad de Aplicación sobre la base imponible del
impuesto de marras, así como respecto a los saldos a favor del contribuyente
reconocidos en el acto apelado, comparto las apreciaciones vertidas en el voto
de la Vocal instructora; lo que así declaro.--------------------------------------------------
------Con relación al planteo referido al saldo a favor del período 12/2006,
adhiero a lo resuelto por la Cra. Hardoy en su voto, toda vez que al ser un
período no determinado en autos, la Autoridad de Aplicación deberá proceder a
su compensación en la medida en que la Declaración Jurada correspondiente
no haya sido impugnada, lo que así declaro.-----------------------------------------------
------En cuanto a la sanción aplicada, entiendo que de conformidad al artículo 6
de la Disposición en crisis, al quedar acreditada la existencia de un saldo a
favor del contribuyente superior al establecido a favor del Fisco respecto del
período 2007, y teniendo en cuenta el modo en el que se resolvió la cuestión
relativa al incremento alicuotario para el período 2008, puedo afirmar la no
configuración de la infracción por omisión, correspondiendo por lo tanto dejar
sin efecto la multa aplicada (conforme me he expedido en “Chevron Argentina
S.R.L.”, del 24/04/2015, Registro Nº 3089, Sala III), lo que así declaro.------------
------En tal sentido dejo expresado mi voto.-------------------------------------------------
P OR ELLO SE RESUELVE: 1) Hacer lugar parcialmente a los recursos
incoados por el Dr. Gastón Arcal en representación de BOLDT S.A. y de los
responsables solidarios los Señores: Tabanelli Antonio Ángel, Tabanelli Antonio
Eduardo y Tabanelli Rosana Beatriz, Rodriguez Traverso Mario, Eumann
Guillermo José, Pires Bernardo Aníbal, Ratto Juan Ángel, Pique Jorge Raúl y
Canellas Adolfo Ricardo, contra la Disposición Delegada SEFSC N° 3735 de
fecha 31/10/2013, agregada a fojas1729/1746; 2) Ordenar a la ARBA practique
la liquidación del gravamen bajo los lineamientos explicitados en el
Considerando III de la presente; 3) Dejar sin efecto la multa aplicada en el
artículo séptimo de la citada Disposición; 5) Confirmar en todo lo demás la
Disposición Delegada SEFSC N° 3735 en cuanto ha sido materia de agravio.
Regístrese, notifíquese a las partes mediante cédulas y al Fiscal de Estado con
remisión de las actuaciones. Hecho, vuelvan las actuaciones al Organismo de
origen a los efectos de la continuidad del trámite.
Fdo: Dra. Dora Mónica Navarro. Vocal
Dra. Silvia Ester Hardoy. Vocal (en disidencia)
Dra. Mónica Viviana Carné. Vocal ( por su voto)
Dr. Eduardo Anibal Alza. Secretario Sala III
Registrado bajo el número 3306 - Sala II
