regla 97-3

Conceptos Fundamentales que se d b lt l Ci Fi ldeben resaltar en el Cierre Fiscal 2009 – 2da Parte

Byron G. Martínez

[email protected]

Marzo 11, 2010

©2004 Firm Name/Legal Entity©2010 Lara, Aranky, Ramos & Asociados, S.C.

Alcance y Limitaciones:f ó d ó f lLa información contenida en esta presentación es para efectos ilustrativos

únicamente, por lo que no sustituye la consulta de la Ley. Asimismo, cualquier criterio o interpretación contenido en esta presentación también es para fines ilustrativos únicamente, y no es suficiente para la toma de decisiones en casos ilustrativos únicamente, y no es suficiente para la toma de decisiones en casos concretos. El lector es el único responsable de las decisiones contables, fiscales y/o de auditoría que tome en casos concretos. En ningún momento esta presentación tiene el objetivo de efectuar sugerencias o recomendaciones al l t E t t ió ti f t i l t D l itt lector. Esta presentación no tiene efectos vinculantes para Deloitte en casos concretos.


Impuesto pSobre la Renta.Regla 97 - 3

Relación de los Estados Financieros con l Ré i O t ti d l 31%el Régimen Optativo del 31%

Balance

A ti Pasivo

ResultadosIngresos

Flujos de Efectivo

OperacionesActivos Pasivo

Capital (-) Costos

(-) Gastos _______

Utilidad =====

Financiamiento

Inversión ____ Utilidad ===== Flujo Neto del año

(+) Saldo inicial ____

Saldo final de efectivo ====Utilidad Contable Saldo final de efectivo (-) Rentas no Afectas y Exentas

(-) Rentas Sujetas a Retención Definitiva

(+) Gastos no Deducibles

(-) Deducciones

(=)Renta Imponible

(X) Tarifa (31%)

©2010 Lara, Aranky, Ramos & Asociados, S.C.

(=) Impuesto determinado

(+) 31% de ganancias de capital

(=) Impuesto Sobre la Renta Total

Fórmula del Margen Bruto para li ió d l R l d l 97%aplicación de la Regla del 97%

Ingresos por servicios prestados(+)Ventas (Bienes)( ) Costo de Ventas (Bienes)(-) Costo de Ventas (Bienes)

(=) Margen Bruto

Margen Total de Ingresos = X%Bruto GravadosBruto Gravados

X < 4% No es aplicable la regla del 97%X > 4% Es aplicable la regla del 97%


Regla del 97% – IlustraciónRegla del 97% Ilustración

Aplicando la regla de 97% sólo a los gastos deducibles como

establece el reglamento

E t d d R lt dEstado de ResultadosIngresos

Gastos Deducibles

G

100.00

(108.00)

( )Gastos No Deducibles por otros conceptos distintos de la regla del 97%

(3.00)

Utilidad contable (Pérdida contable)

Cálc lo de la Renta Imponible

(11.00)

Cálculo de la Renta Imponible

No deducibles por otros conceptos

No deducibles por la regla del 97% (Q108 – Q97)

3.00

11.00

Renta Imponible / (Pérdida fiscal) 3.00

Impuesto sobre la Renta 31% 0.93


Carryforward para el año siguiente 11.00

Costos y Gastos No Deducibles, R l d l 97%Regla del 97%

Excepción de la Regla del 97%

Para que NO les sea aplicable esta disposición en el período impositivo en curso, los contribuyentes que a partir de la vigencia del Decreto No. 18-04, tengan pérdidas durante dos períodos de liquidación definitiva anual

i b i f i l i (4%)consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al cuatro por ciento (4%) del total de sus ingresos gravados, deberán como mínimo dos meses previo a que venza el plazo para la presentación de la declaración jurada anual y los anexos a que hace referencia el artículo 54 de la ley del ISR informar a laanexos a que hace referencia el artículo 54 de la ley del ISR, informar a la Administración Tributaria, mediante declaración jurada prestada ante Notario, de su circunstancia particular. La Administración Tributaria podrá realizar las verificaciones que estime pertinentes.q p


Caso Práctico literal j) –Art 39Caso Práctico literal j) Art. 39

Empresa con pérdidas en períodos no consecutivosDescripción Año 1 % Año 2 % Año 3 %

I d 100 000 100% 120 000 100% 100 000 100%

Empresa con pérdidas en períodos no consecutivos

Ingresos gravados 100,000 100% 120,000 100% 100,000 100%

( - ) Costos y gastos (108,000) -108% (107,000) -89% (106,000) -106%

Utilidad (pérdida) (8,000) -8% 13,000 11% (6,000) -6%

(+) Gastos no deducibles

Exceso de costos sobre 97% 11 000 11% 0% 9 000 9%Exceso de costos sobre 97% 11,000 11% - 0% 9,000 9%

(-) Otras Deducciones

Deducción de gastos en exceso del 97% del año anterior (11 000) -del 97% del año anterior (11,000) -

Renta Imponible (Pérdida Fiscal) 3,000 2,000 3,000


Impuesto a Pagar (31%) 930 1% 620 1% 930 1%

Caso Práctico literal j) –Art 39 (Cont )Caso Práctico literal j) Art. 39 (Cont.)

Empresa que pierde el Carryforward al tener durante 2 años e informar a la SAT su caso particular

Descripción Año 1 % Año 2 % Año 3 % Año 4 %p

Ingresos gravados 100,000 100% 100,000 100% 100,000 100% 120,000 100%

( - ) Costos y gastos (108,000) 108% (108,000) 108% (107,000) 107% (106,000) -88%( ) y g ( ) ( ) ( ) ( )

Utilidad (pérdida) (8,000) -8% (8,000) -8% (7,000) -7% 14,000 12%


Exceso de costos sobre 97% 11,000 11% 11,000 11% - 0% - 0%


Deducción de gastos en exceso del 97% del año anterior (11,000) (11,000) -

Renta Imponible (Pérdida Fiscal) 3,000 (8,000) (18,000) 14,000


Impuesto a Pagar (31%) 930 1% - 0% - 0% 4,340 4%

Caso Práctico literal j) –Art 39 (Cont )Caso Práctico literal j) Art. 39 (Cont.)

Empresa que mantiene el Carryforward al tener pérdida durante 2 añosEmpresa que mantiene el Carryforward al tener pérdida durante 2 años pero no informa a la SAT

Descripción Año 1 % Año 2 % Año 3 % Año 4 %

Ingresos gravados 100,000 100% 100,000 100% 100,000 100% 120,000 100%

( - ) Costos y gastos (108,000) 108% (108,000) 108% (107,000) 107% (106,000) -88%

Utilidad (pérdida) (8,000) -8% (8,000) -8% (7,000) -7% 14,000 12%


Exceso de costos sobre 97% 11,000 11% 11,000 11% 10,000 10% - 0%


Deducción de gastos en exceso del 97% del añoexceso del 97% del año anterior (11,000) (11,000) (10,000)

Renta Imponible (Pérdida Fiscal) 3,000 (8,000) (8,000) 4,000


Impuesto a Pagar (31%) 930 1% - 0% - 0% 1,240 1%

Regla 97% - Antecedentes Corte de C i i lid dConstitucionalidad

Corte de ConstitucionalidadCorte de Constitucionalidad “no refleja contravención “(…) de la Constitución Política de la República, en atención a las siguientes razones:atención a las siguientes razones:

a) porque las disposiciones contenidas en el artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, objeto de reforma por medio de la norma objetada de i tit i lid d ól li bl l tinconstitucionalidad, sólo son aplicables a las personas que opten como régimen de tributación el contenido en el artículo 72 de la ley ibíd., (acto dispositivo del contribuyente) con la salvedad de aquellos contribuyentes que hubiesen tenido pérdidas durante dos períodos de liquidación definitiva anualhubiesen tenido pérdidas durante dos períodos de liquidación definitiva anual consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al cuatro (4%) por ciento del total de sus ingresos gravados, una vez hubieren solicitado, en la forma que se indica en dicha ley que lo contenido en el literal j) in fine no les seaque se indica en dicha ley, que lo contenido en el literal j) in fine no les sea aplicable, lo que respeta la capacidad de pago de estos últimos;


Regla 97% - Antecedentes Corte de C i i lid dConstitucionalidad

Empresa Empresa Empresa EmpresaEmpresa A

Empresa B

Empresa C

Empresa D

Ingresos gravados 100 100 100 100

(-) Costos y gastos

Ganancia (Pérdida)

97

3

99

1

105

(5)

120

(20)Ganancia (Pérdida)

Impuesto sobre la R t

3

(5)

1

(5)

(5)

(5)

(20)

(5)RentaGanancia (Pérdida)

(5)

(2)

(5)

(4)

(5)

(10)

(5)

(25)

La carga tributaria no varía en función de la capacidad de pago.

Confisca el patrimonio del contribuyente


Confisca el patrimonio del contribuyente.

Empresas con rentabilidad abajo del 3% ó é did Ré i O i 31%ó con pérdidas –Régimen Optativo 31%

Empresa Empresa Empresa EmpresaEmpresa A

Empresa B

Empresa C

Empresa D

Ingresos gravados

(-) Costos y gastos

10097

10099

100105

100120

Ganancia (Pérdida)+ Gasto no d d ibl l

3 1 (5) (20)

deducible por la Regla 97%

= Renta Imponible

0

3

23

8

3

23

3= Renta Imponible

Impuesto (31%)

3

0.9331%

0.9393%

3

0.93

3

0.93


Tasa efectiva 31% 93%

Empresas con rentabilidad abajo del 3% ó é did Ré i O i 31%ó con pérdidas –Régimen Optativo 31%

Empresa A

Empresa C

Empresa D

Empresa B

Ingresos gravados

(-) Costos y gastos

10097

10099

100105

100120

Ganancia (Pérdida) 3 1 (5) (20)

Impuesto sobre la Renta

G i (Pé did )

(0.93)

2 07

(0.93)

0 07

(0.93)

(5 93)

(0.93)

(20 93)Ganancia (Pérdida) 2.07 0.07 (5.93) (20.93)

La carga tributaria no varía en función de la capacidad de pago.


g g

Confisca el patrimonio del contribuyente.

Impuesto sobre la Renta.Créditos Fiscales e impuestos pagados

li bl l ISRaplicables al ISR


Créditos aplicables al ISR

1. Pagos trimestrales de ISR

2. Pagos en exceso de ISR de años anteriores

3. ISET (la extinción se definió por Ley hasta su agotamiento)

4. Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz –IETAAP –

5. Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias –IEMA- (Decreto 32-95 y Decreto 99-98)

6. Impuesto de Solidaridad –ISO-


Acreditamiento del ISR pagado en excesoAcreditamiento del ISR pagado en exceso

Requisitos LegalesPara poder proceder con el acreditamiento del ISR pagado en exceso,Para poder proceder con el acreditamiento del ISR pagado en exceso, deberán cumplirse los siguientes requisitos:

1. Que el impuesto pagado en exceso se haga constar en la declaración jurada anual.

2 Que en dicha declaración anual se indique expresamente la solicitud de2. Que en dicha declaración anual se indique expresamente la solicitud de acreditamiento.

3. El acreditamiento puede efectuarse al día siguiente de presentada la declaración jurada.


Devolución del ISR pagado en excesoDevolución del ISR pagado en exceso

En el caso de la devolución, el artículo 71 de la ley del ISR establece que:

“Las devoluciones que soliciten los contribuyentes o responsables, se efectuarán en efectivo. La Superintendencia de Administración Tributaria deberá proceder a su devolución dentro de los noventa (90) días hábilesdeberá proceder a su devolución dentro de los noventa (90) días hábiles de presentada la solicitud de devolución.”



Proceso de Revisión

De acuerdo con la ley de la solicitud de devolución presentada por el contribuyente deberá seguir un proceso de revisión y aprobación por parte de la Administración Tributraria derivado del cual:de la Administración Tributraria, derivado del cual:

“La Superintendencia de Administración Tributaria podrá rechazar total o parcialmente las solicitudes de devolución , en caso que existan ajustes notificados al contribuyente o responsible por el impuesto establecido en esta ley y únicamente hasta por el monto de tales ajustes.”



Silencio Administrativo

Si la solicitud presentada no es resuelta por la Administración Tributaria dentro del plazo de 90 días, la ley establece el silencio administrativo en la forma siguiente:forma siguiente:

“La petición se tendrá por resuelta desfavorablemente para el sólo efectoLa petición se tendrá por resuelta desfavorablemente, para el sólo efecto de que el contribuyente pueda impugnar o acceder a la siguiente instancia administrativa, si transcurrido dicho plazo, la Superintendencia no emite y notifica la resolución respectiva ”y notifica la resolución respectiva.


Tratamiento de los Pagos en Exceso de ISR para compañías que cambian del régimen optativo alcompañías que cambian del régimen optativo al régimen general del 5%

Tratamiento de acuerdo al régimen a adoptar

En el caso de las compañías que al 31 de diciembre del período anterior, reporten pagos de ISR en exceso, pero que a partir del período impositivo siguiente se acogerán al régimen general para elperíodo impositivo siguiente se acogerán al régimen general para el pago del ISR (5% sobre sus ingresos brutos menos rentas exentas) deben considerar que el ISR pagado en exceso no podrá ser acreditado a los pagos mensuales del ISR ya que dicha figura no se ac ed tado a os pagos e sua es de S ya que d c a gu a o seencuentra establecida en la Ley del ISR, además de que el formulario de pago no lo permite.


Tratamiento de los Pagos en Exceso de ISR para compañías que cambian del régimen optativo alcompañías que cambian del régimen optativo al régimen general del 5% (Cont.)

R ió d l di dRecuperación de los pagos en exceso por medio de solicitudes de devolución presentadas ante el fisco

Considerando el caso de las compañías que hayan optado por el pago p q y p p p gdel 5%, ya sea vía retención o directamente a SAT, no existe la figura de acreditamiento de pagos en exceso de ISR, por lo tanto, únicamente queda la opción de solicitar la devolución del pago en exceso de ISR en efectivo.


Tratamiento de los Pagos en Exceso de ISR para compañías que cambian del régimen optativo alcompañías que cambian del régimen optativo al régimen general del 5% (Cont.)

Recuperación de los pagos en exceso porRecuperación de los pagos en exceso por medio de solicitudes de devolución presentadas ante el fiscoel fisco

Para cumplir con lo anterior, deben tomar en cuenta lo siguiente:

1. Presentar en formulario SAT-No. 2121 “Solicitud de Devolución de Crédito Fiscal de IVA o de Pagos Indebidos o en Exceso de Otros Impuestos”, con todos los anexos solicitados por el mismo formulario

2 Si después de 90 días hábiles la Administración Tributaria no resuelve se2. Si después de 90 días hábiles la Administración Tributaria no resuelve, se debe interpretar como una denegatoria y procedería la interposición de un Recurso de Revocatoria.

3. El proceso completo tomaría entre 1 y 2 años aproximadamente.


Acreditamiento del ISO (Artículo 11 Ley de ISO)

Para los efectos de acreditamiento, el ISR y el ISO podrán acreditarse

íentre sí.

L t ib t d á t d l í i i tLos contribuyentes podrán optar por uno de los regímenes siguientes:

a Acreditar el ISO al ISRa. Acreditar el ISO al ISR.

b. Acreditar el ISR al ISO.


Acreditamiento del ISO, Opción a) ISO , p )a ISR

El ISO pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, podrá ser acreditado al pago del ISR hasta su agotamiento durante los tres ser acreditado al pago del ISR hasta su agotamiento, durante los tres años calendario siguientes, tanto al que deba pagarse en forma trimestral, como al que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda.según corresponda.

El remanente del impuesto establecido en la presente ley que no sea acreditado conforme lo regulado en este articulo será considerado acreditado conforme lo regulado en este articulo, será considerado como un gasto deducible para efectos del ISR, del periodo de liquidación definitiva anual en que concluyan los tres años a los que se refiere el párrafo anterior.e e e e pá a o a te o


Ilustración de la Opción a) de p )acreditamiento del ISO

Año 2010 Años 2011, 2012, 2013

Obligación de Pago Derecho de Acreditamiento

Pago de ISOAcreditamiento al ISR


Ilustración de la Opción a) de p )acreditamiento del ISO a ISR

Trimestre al que Valor Fecha deCorresponde el pago en Q Pago__

Enero – Marzo 2010 1,200,000 /a Abril 2010

Abril – Junio 2010 1,200,000 /a Julio 2010

Julio – Septiembre 2010 1,200,000 /a Octubre 2010

Octubre – Diciembre 2010 1,200,000 /b Enero 2011

Acreditamiento al ISRa/ En 2011, 2012 y 2013b/ En 2012 2013 y 2014


b/ En 2012, 2013 y 2014

Acreditamiento del ISO, Opción b) ISO , p )a ISR

Los pagos trimestrales del Impuesto Sobre la Renta, podrán acreditarse al pago del Impuesto de Solidaridad en el mismo año calendario al pago del Impuesto de Solidaridad en el mismo año calendario.

Los contribuyentes que se acojan a esta forma de acreditación podrán Los contribuyentes que se acojan a esta forma de acreditación podrán cambiarla únicamente con autorización de la Administración Tributaria.


Ilustración de la Opción b) de acreditamiento del ISO

Ene-Mar Abr-Jun Jul-Sep Oct-Dic

Abril Julio Octubre EneroFecha de Pago ISR Trimestral

Fecha de acreditamiento a ISO

Abril Julio Octubre A/

A/ El trimestre de oct-dic de ISO debe pagarse en enero del siguiente año. El cuarto pago trimestral de ISR


A/ El trimestre de oct dic de ISO debe pagarse en enero del siguiente año. El cuarto pago trimestral de ISR no se efectúa. La Ley del ISR establece que “el cuarto trimestre se pagará cuando se presente la declaración jurada anual correspondiente, dentro de los tres primeros meses del año”. El reglamento establece que “El cuarto pago trimestral se liquidará en la declaración jurada anual.”

Impuesto sobre la Renta.Dictamen de Estados Financieros A dit dAuditados


Preparación y Presentación de la Declaración Jurada Anual de ISRAnual de ISR


SAT-1192 (Físico) SAT-1198 (Electrónico)

Declaración jurada y anexos –Art.54

La declaración debe presentarse a más tardar el 31 de marzo de cada año.

Los Estados Financieros deben adjuntarse si se presenta la declaración en papel. Si la declaración es electrónica (BancaSAT), el contribuyente debe conservarlos en su poder por si eventualmente

id SATson requeridos por SAT.

Deben adjuntar las constancias de retención y los recibos de pago del impuesto salvo al presentarse por medios electrónicosdel impuesto, salvo al presentarse por medios electrónicos.

Adicionalmente, deberán cumplir con los requisitos establecidos en el artículo 72 .


Estados Financieros AuditadosEstados Financieros Auditados

En fecha 17 de marzo de 2009 fue publicado en el Diario Oficial el Expediente No. 692 de la Corte de Constitucionalidad, sobre la suspensión temporal por parte de la Corte de Constitucionalidad de la norma contenida en el inciso 3 del artículo 72 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta sobre anexar a la declaración anual de ISR los estados financieros auditados por un Contador Público y Auditor independiente.

Por lo tanto dicha obligación quedó en suspenso y a partir de esa fecha la g q p y pdeclaración del año 2008 pudo presentarse sin acompañar los estados financieros auditados.


Obligados a presentar Estados Fi i A dit dFinancieros Auditados

Con fecha 25 de marzo de 2009 se publicó el Decreto 14-2009 que reformó el inciso 3 del artículo 72 por el Congreso de la República sobre el tema de la presentación de estados financieros auditados que requería la ley, en el sentido de que únicamente quedaban obligados a presentar dichos estados financieros auditados los contribuyentes catalogados por la SAT como contribuyentes especiales y los calificados a los decretos 29-89 y 65-89.

Dicha reforma entró en vigencia a partir del 26 de marzo de 2009, por lo que a partir de esa fecha existió la obligación legal para los contribuyentes antes p g g p yindicados. Cabe indicar que en este caso, el Congreso de la República reformó un artículo de la ley de ISR que está suspendido temporalmente.


Contribuyentes que declaran por di l t ó imedios electrónicos

El día 30 de marzo fue publicado en el Diario Oficial el expediente 1051-2009 de la Corte de Constitucionalidad, en donde suspendió provisionalmente el artículo 72, inciso tercero de la Ley del Impuesto sobre la Renta, contenida en el Decreto 26-92, reformado por el artículo 1 del Decreto 14-2000 del Congreso de la República, en la cual dice: “Auditados por un profesional o empresa de auditoría independientes”.

Con la publicación de dicha suspensión, la Corte de Constitucionalidad tenía la intención de eliminar la obligación para Contribuyentes Especiales y g p y p ycalificados a los Decretos 29-89 y 65-89 de presentar estados financieros auditados con su declaración jurada de ISR, sin embargo es importante mencionar que el decreto al que hace referencia éste expediente no tiene relación con la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en su momento, ya que el Decreto que contiene la regulación respecto de los estados financieros auditados es el Decreto 14-2009.


Sanción por omisión de la presentación d t d fi i dit dde estados financieros auditados

En fecha 2 de abril de 2009 fue publicado en el Diario Oficial una aclaración al Expediente No. 1051-2009 publicado en fecha 30 de marzo 2009, en el cual la Corte de Constitucionalidad aclara de oficio un error consignado en laCorte de Constitucionalidad aclara de oficio un error consignado en la publicación, ya que se menciona como reforma al artículo 72 de la Ley del Impuesto sobre la Renta el artículo 1 del Decreto 14-2000, cuando en realidad lo reformó el Decreto 14-2009 del Congreso de la República, en la cual dice: g p ,“Auditados por un profesional o empresa de auditoría independientes”.

Es importante indicar que la Corte de Constitucionalidad expresó la salvedad que el error detectado que se corrigió NO incide de ningunasalvedad que el error detectado que se corrigió, NO incide de ninguna manera en la validez de la suspensión provisional y que tampoco incide en el momento en que dicha suspensión entro en vigencia, es decir el 30 de marzo de 2009marzo de 2009.


Sanción por omisión de la presentación d t d fi i dit dde estados financieros auditados

Dentro de la declaración de ISR anual en el Régimen Optativo, en el formulario electrónico se dejaron las casillas respectivas pendientesformulario electrónico se dejaron las casillas respectivas, pendientes para ser activadas en el caso de que la Corte de Constitucionalidad decrete que la suspensión temporal NO procedía y la ley vuelva a cobrar vigencia Actualmente al momento de llenar la declaracióncobrar vigencia. Actualmente al momento de llenar la declaración respectiva, el sistema de SAT acepta que éstas casillas se queden sin incluirles información.


Ajustes Fiscales.Los más comunes y ysignificativos


Ajustes fiscales más comunes y significativossignificativos1. Impuesto de Timbres Fiscales en pago de dividendospues o de b es sca es e pago de d de dos

2 Regla del 97 – 3 para empresas que no la observan por violatoria del2. Regla del 97 3 para empresas que no la observan por violatoria del principio constitucional de capacidad de pago

3. Depreciaciones – cuotas de depreciación de años que exceden la vida útil a los porcentajes máximos deducibles

4. Cuentas Incobrables – falta de requerimientos fehacientes de cobro

5. Cuentas Incobrables – cuando SAT interpreta que el contribuyente utiliza la


p q yimputación directa e indirecta en el mismo año fiscal

Ajustes fiscales más comunes y significativos (Cont )7. Diferencial cambiario gasto cuando se deduce sobre la base de lo

significativos (Cont.)e e c a ca b a o gas o cua do se deduce sob e a base de o

devengado

8 Notas de crédito que no cumplen requisitos formales (el ajuste comprende8. Notas de crédito que no cumplen requisitos formales (el ajuste comprende 12% de IVA, 31% de ISR y 1% de ISO)

9 Impuesto de Timbres Fiscales en Regalías y Derechos9. Impuesto de Timbres Fiscales en Regalías y Derechos

10. Crédito fiscal IVA / deducibilidad de gastos que no cumplen con óBancarización

11. Inconsistencias entre ingresos declarados al IVA e ISR, que no están conciliadas

12. IETAAP, el fisco ajusta en forma proporcional a los calificados al Dto. 29‐89


, j p pque no son 100% exportadores

Ajustes fiscales más comunes y significativos (Cont )13. Gastos no deducibles por rentas no afectas y rentas exentas, para

significativos (Cont.)3 as os o deduc b es po e as o a ec as y e as e e as, pa a

contribuyentes que no determinan esta partida


Conceptos Fundamentales que se d b lt l Ci Fi ldeben resaltar en el Cierre Fiscal 2009 – 2da Parte

Byron G. Martínez

[email protected]

Marzo 11, 2010


regla 97-3

Documents