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Revisione aziendale: concetti introduttivi
Nuovi Principi di revisione
Corso di revisione aziendaleanno accademico 2012-2013
Università degli Studi di BergamoProf.ssa Stefania Servalli
Informazioni generali sul Corso
� Crediti: 9 cfu (n.o.)
� Durata: I SEMESTRE
� Propedeuticità: ESAMI I ANNO
� Consigliato: nessuno
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Testi d’esame
� Principi di revisione, Giuffrè, Milano edizione aggiornata
� Claudia Rossi-Daniele Gervasio (2008), Revisione aziendale. Teoria e procedure,Giuffrè, Milano.
� Materiali a.a. 2012/2013 messi a disposizione dal docente durante il Corso
Corso: Docente e collaboratori
� Stefania Servalli Docente
� Daniele Gervasio
� Stefano Mazzocchi [email protected]
� Vari relatori Interventi esterni
***
� Stefano Amelio: Attività di Tutorato
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Perché studiare revisione aziendale?
La conoscenza dei principi di revisione è fondamentale per le seguenti professionalità :
� Società di revisione
� Commercialista
� Internal auditor
� Manager
� Società di revisione� Commercialista� Internal auditor� Manager
Temi del corso
� Revisione e i suoi principi
� Collegio sindacale e le sue funzioni
� Controllo interno
� Cultura del controllo!
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Evoluzione dell’istituto della revisione
� Istituto revisione: PROFONDA EVOLUZIONE concettuale e metodologica
� EVOLUZIONE dell’istituto della REVISIONE rispecchia EVOLUZIONE degli studi di RAGIONERIA e degli studi di ECONOMIA AZIENDALE
Rapporto tra principi dell’economia aziendale e principi della ragioneria
Fonte: Claudia Rossi, Revisione del bilancio d’esercizio, Giuffrè, Milano, 2001
AZIENDA
ECONOMIA AZIENDALE
Principi
Condizioni di tendenziale equilibrio
Profili dell’Impresa
Funzione autorigeneratrice
SPECIALIZZAZIONI
Economia degli intermediari finanziariEconomia delle aziende industrialiEconomia delle aziende commercialiEconomia delle aziende pubblicheEcc.
RAGIONERIA
PrincipiRilevazione in PDRilevazioni extra-contabiliProgrammazioneBilancio d’esercizioBilancio consolidatoBilanci straordinariBilancio socialeBilancio ambientale
SPECIALIZZAZIONI
Ragioneria generale
Ragioneria pubblica
Operazioni straordinarie
Ecc.
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I principi di economia aziendale
Condizioni di tendenziale equilibrio
� Rapporto in cui devono porsi le grandezze economiche, finanziarie e patrimoniali che caratterizzano l’impresa per consentirne l’istituzione e per garantirne l’esistenza nel tempo
Profili dell’impresa
� Tutti gli elementi che valgono a dare identità all’impresa (fattori della produzione, prodotti finiti, struttura organizzativa, sistema informativo, grado di indipendenza dell’impresa, veste giuridica, territorio e le sue offerte strutturali …)
I principi di economia aziendale
Funzione autorigeneratrice
� Potenzialità dell’impresa di mantenere integra nel tempo la capacità di produrre ricchezza, intesa come mezzo di sopravvivenza
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Rapporto tra economia aziendale, ragioneria e revisione
Fonte: Claudia Rossi, Revisione del bilancio d’esercizio, Giuffrè, Milano, 2001
AZIENDA
ECONOMIA AZIENDALE
Principi di economia aziendale
RAGIONERIA
Principi di ragioneria
REVISIONE
Principi di revisione
AZIENDALE CONTABILE
Negli ultimi 30 anni
Prima fase: standardizzazione dei controlli
� Applicazione di procedure predefinite e codificate
controllo formale ex post tra dato bilancio e riscontro fisico odocumentale
REVISORE COME ESECUTORE DI UN PROGRAMMA DI VERIFICHE
Seconda fase: revisione del sistema informativo
� Importanza delle procedure amministrativo contabili nella formazione dei valori analisi cicli che alimentano il sistema informativo
analisi del sistema di controllo interno
REVISORE COME VALUTATORE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
Segue
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Negli ultimi 30 anni
� DA REVISIONE CONTABILE A REVISIONE AZIENDALE
REVISIONE CONTABILE: controllo della corretta applicazione dei principi di ragioneria
REVISIONE AZIENDALE: controllo della corretta applicazione dei principi di economia aziendale
analisi dei RISCHI AZIENDALI e della CAPACITA’ dell’azienda di AUTOCONTROLLARSI
REVISORE COME VALUTATORE DELL’INTERO SISTEMA AZIENDALE (SYSTEM BASED APPROACH)
Terza fase: dal sistema informativo all’intero sistema aziendale
Revisione contabile nel processo della revisione aziendale
Revisione contabile si fonda
� Sull’ACCERTAMENTO della CORRETTA APPLICAZIONE delle NORME DI LEGGE e dei PRINCIPI CONTABILI che presiedono alla redazione del bilancio
� Nell’attività di verifica RISPETTO dei PRINCIPI DI REVISIONE (natura, estensione, limiti delle procedure di controllo)
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Le tipologie di revisione
Grado di APPROFONDIMENTO delle indagini conoscitive (ampiezza dell’oggetto sotto-posto al controllo)
Ispettorato amministrativo (Internal audit)
Verifiche finalizzate a evidenziare furti,
frodi, irregolarità amministrative
Revisione contabile
Analisi delle scritture contabili e del
bilancio d’esercizio; verifiche sugli errori
tecnici e sull’applicazione delle procedure.
(Financial audit)
Revisione aziendale
E’ finalizzata a valutare l’economicità
complessiva dell’azienda (indici misuratori
dell’efficienza e dell’efficacia).
A livello operativo: verifica dell’efficienza
operativa (operazioni/obiettivi aziendali)
A livello strategico: organizzazione,
posizione competitiva aziendale
Le tipologie di revisione
FINALITA’ che si intendono perseguire
Revisione esterna
E’ un sistema di controllo attuato da
revisori esterni basato sulle norme di
legge e le regole stabilite dalle
associazioni professionali a cui
appartengono i revisori
Revisione interna
Funzione consultiva (staff function)
imprese di media-grande dimensione,
specie se divise
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Revisione esterna ed interna: revisione interna
Revisione
interna
Definizione:
“Attività indipendente di valutazione e di verifica di operazioni, quale servizio
prestato dalla Direzione. Consiste in una funzione direzionale di accertamento
che si realizza attraverso la misura e la valutazione dell’efficacia del sistema dei
controlli adottati”
(Associazione Italiana Internal Auditors)
Obiettivi:
Accertate e stimolare l’efficienza aziendale
Si svolge con continuità, indaga su tutti i dati aziendali (preventivi,
consuntivi, standard, contabili, extra-contabili), entra nel merito della
gestione: giudizi su risultati, suggerimenti su piani operativi/strategie
aziendali
Proporre soluzioni per
- migliorare la funzionalità del sistema informativo
- correggere procedure inefficienti
- rettificare valutazioni e previsioni non sufficientemente
attendibili
migliorare
l’economicità della gestione
( costi, produttività)
Il processo decisionale e l’auditing interno
AZIONE INFORMAZIONE
DECISIONE
Proposte, suggerimenti degli internal auditors
Rimozione ostacoli verso una più elevata efficienza
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Revisione esterna ed interna: revisione esterna
Revisione
esterna
Definizione:
Sistema di controlli attuati da revisori esterni, indipendenti, secondo le norme di
legge o in base a regole stabilite dalle associazioni professionali a cui
appartengono i revisori
Obiettivi:
� espressione di un PARERE PROFESSIONALE sull’attendibilità o meno del
bilancio, in base a idonei principi di revisione
� altri compiti:
- rilevare disfunzioni organizzative e comportamenti scorretti
- avallare le stime sulla valutazione del complesso aziendale, in caso di
cessione, scorporazioni, scissioni, fusioni
- imprimere al bilancio il marchio della credibilità e della attendibilità
Classificazione:
� Revisione facoltativa o
volontaria
� Revisione obbligatoria
Revisione contabile facoltativa e obbligatoria
Attività di revisione che non e’ imposta da obblighi di legge ed èlegata ad esigenze conoscitive o di controllo del soggetto economico
Revisione contabile facoltativa
Revisione contabile obbligatoria
Attività di revisione attuata per definite disposizioni normative
Direttive comunitarie sui conti annuali delle società hanno istituzionalizzato a livello europeo l’obbligo di revisione contabile per le società di capitali (escluse le società di dimensioni minime):
Segue
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Revisione contabile facoltativa e obbligatoriaSegue
� IV DIRETTIVA del Consiglio (78/660/Cee) del 25 luglio 1978: obbligo per le società di capitale in generale
� VII DIRETTIVA del Consiglio (83/349/Cee) del 13 giugno 1983 sui conti consolidati: obbligo esteso a tutte le imprese tenute alla redazione del bilancio consolidato
� DIRETTIVA del Consiglio (86/645/Cee) sui conti annuali e consolidati delle banche: obbligo per tutte le entità che rientrano nel suo campo di applicazione
� DIRETTIVA del consiglio (91/674/Cee) sui conti annuali e consolidati delle imprese di assicurazione: estensione dell’obbligo a tutte le imprese di assicurazione
� VIII DIRETTIVA del Consiglio (84/253/Cee): requisiti dei soggetti che richiedono l’abilitazione alla revisione contabile
I soggetti
REVISIONE ESTERNA
� Revisore contabile
� Società di revisione (c.d. società di revisori)
� Società di revisione iscritta all’albo speciale tenuto dalla Consob
� Collegio Sindacale
REVISIONE INTERNA
� Internal Auditing
� Audit Committee
SARANNO TRATTATI NELLO SVILUPPO DEL CORSO
(ruoli/funzioni/relazioni ecc.)
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Organo di controllo societario e direzionale
Fonte: Giuseppe Bruni, Revisione aziendale e di bilancio, Isedi, Torino, 2004
AUTORITA’ DI VIGILANZA
ASSEMBLEA
CDA
DIREZIONE GENERALE
CONTROLLER
SOCIETA’ DI REVISIONE/ REVISORE
INTERNAL AUDITING AUDIT
COMMITTEE
COLLEGIO SINDACALE
Confronto tra principi di revisione nazionali ed internazionali
Paesi anglosassoniFine ‘800/ inizi ‘900
Codificazione dell’istituto della revisioneItalia:Anni ’70
(legge n. 216/74 r DPR 136/75)
DIVERSA ESPERIENZA PROFESSIONALE
DIVERSITA’ TRA PRINCIPI NAZIONALI ED INTERNAZIONALI
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Scopi
IFAC
International Federation of Accountants
Principi di revisione indicati come strumenti per “lo sviluppo e il miglioramento della professione contabile , coordinata a livello mondiale in base a principi armonizzati ”
CNDCeR
(Prima dell’ottobre 2002)
Documento n. 1 Principi di revisione “Concetti generali”
Principi di revisione elaborati dal CNDCeR sono definiti “una guida necessaria per definire chi deve svolgere e comedeve essere svolta la revisione di bilancio”
“standard in base ai quali deve essere commisurato il livello qualitativo della revisione”
Influenza nell’attività di revisione
Estero
International standards on audinting (ISAs) hanno spesso peso prevalente rispetto alle fonti interne
Italia
Riferimento alle fonti interne
� principi di revisione elaborati dai CNDCeR
� principi di revisione rac-comandati dalla Consob (per quotate)
Prima dell’ottobre 2002:
ISAs solo per ciò che non èdisciplinato dagli organismi nazionali
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ContenutiEstero
ISAs
Aspetti inerenti la conoscenza dell’azienda:� condizioni economiche generali e di
settore
� organizzazione interna e dell’attivitàd’impresa
Italia (prima dell’ottobre 2002)
Modalità tecniche di espletamento delle procedure di revisione
Principi internazionali Principi nazionali
Revisione delle aree di bilancioStruttura e caratteristiche del processo di revisione
Con i nuovi principi di revisione approvati 18/22 ottobre 2002 dal CNDC&R
Principi internazionali Principi nazionali
Allineamento dei principi di revisione nazionali a quelli internazionali
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I previgenti principi di revisione italiani
Vedi figura n. 3.1
I principi di revisione internazionali
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Nuovi principi di revisione (approvati 18/22 ottobre 2002 dal CNDC & CNR)
Documento n. 200 Obiettivi e principi generali della revisione contabile del bilancio
Documento n. 220 Controllo della qualità del lavoro di revisione contabile
Documento n. 230 Documentazione del lavoro
Documento n. 250 Gli effetti connessi alla conformità a leggi ed a regolamenti
Documento n. 300 La pianificazione
Documento n. 310 La conoscenza dell’attività del cliente
Documento n. 320 Il concetto di significatività nella revisione
Documento n. 400 La valutazione del rischio e il sistema di controllo interno
Documento n. 401 La revisione contabile in un ambiente di elaborazione elettronica dei sistemi informativi
Documento n. 402 Considerazioni sulla revisione contabile di imprese che utilizzano fornitori di servizi
Documento n. 500 Gli elementi probativi della revisione
Nuovi principi di revisione (approvati 18/22 ottobre 2002 dal CNDC & CNR)
Documento n. 501 Gli elementi probativi – considerazioni addizionali per casi specifici
Documento n. 505 Le conferme esterne
Documento n. 510 Le verifiche dei saldi di apertura a seguito dell’assunzione di un nuovo incarico
Documento n. 520 Le procedure di analisi comparativa
Documento n. 530 Campionamento di revisione ed altre procedure di verifica con selezione delle voci da esaminare
Documento n. 540 La revisione delle stime contabili
Documento n. 550 La parti correlate
Documento n. 560 Eventi successivi
Documento n. 580 Le attestazioni della Direzione
Documento n. 610 L’utilizzo del lavoro di revisione interna
Documento n. 620 l’utilizzo del lavoro dell’esperto
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Nuovi principi di revisione (documenti)
200-299 RESPONSABILITA’200 Obiettivi e principi generali della revisione contabile del bilancio
220 Il controllo della qualità del lavoro di revisione contabile
230 La documentazione del lavoro
250 Gli effetti connessi alla conformità a leggi ed a regolamenti
300-399 PIANIFICAZIONE
300 La pianificazione
310 La conoscenza dell’attività del cliente
320 Il concetto di significatività nella revisione
400-499 CONTROLLO INTERNO
400 La valutazione del rischio e il sistema di controllo interno
401 La revisione contabile in un ambiente di elaborazione elettronica dei sistemi informativi
402 Considerazioni sulla revisione contabile di imprese che utilizzano fornitori di servizi
Nuovi principi di revisione (documenti)
500-599 ELEMENTI PROBATIVI500 GLi elementi probativi della revisione
501 Gli elementi probativi – considerazioni addizionali per casi specifici
505 Le conferme esterne
510 La verifica dei saldi d’apertura a seguito dell’assunzione di un nuovo incarico
520 Le procedure di analisi comparativa
530 Campionamento di revisione ed altre procedure di verifica con selezione delle voci da esaminare
540 La revisione delle stime contabili
550 Le parti correlate
560 Eventi successivi
570 Continuità aziendale (ex Doc. 21)
580 Le attestazioni della direzione
600-699 UTILIZZO DEL LAVORO DI TERZI
600 Utilizzo del lavoro di un altro revisore (emesso luglio 2003)
610 L’utilizzo del lavoro di revisione interna
620 L’utilizzo del lavoro dell’esperto
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Nuovi principi di revisione (documenti)
DOCUMENTI IN VIA DI PREDISPOSIZIONE210 I termini dell’incarico di revisione
240 La responsabilità del revisore relativamente a frodi ed errori
545 La revisione delle voci di bilancio valutate al “valore equo”
700 La relazione del revisore
� Documento n.100Principi sull'indipendenza del revisoreraccomandato da Consob con Delibera n. 15185 del 5 ottobre 2005
�Documento n. 260Comunicazione di fatti e circostanze attinenti la revisione ai responsabili delle attività di governance
�Documento n. 600 Comunicazione di fatti e circostanze attinenti la revisione ai responsabili delle attività di governance
Principi di revisione approvati dopo Ottobre 2002
Nuovi principi di revisione (documenti)
ALTRI DOCUMENTI APPROVATI1005 Considerazioni sulla revisione delle imprese ed enti minori (ottobre 2004)
1006 Principio sulla revisione dei bilanci delle banche (ottobre 2004)
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I NUOVI PRINCIPI DI REVISIONE: CONTESTO DI FORMAZIONE
L’ATTENDIBILITÀ DELLE INFORMAZIONI FINANZIARIE SI FONDA SU
� TRASPARENZA
� CULTURA DELLA RESPONSABILITÀ
� INTEGRITÀ INDIVIDUALE
DI AMMINISTRATORI, SINDACI, REVISORI, ANALISTI ESTERNI E COMUNICATORI (c.d. “FILIERA DELL’INFORMAZIONE ”)
ESIGENZA DI OMOGENEITA’ A LIVELLO INTERNAZIONALE
NELLE REGOLE DI REDAZIONE
NEI SISTEMI DI SUPERVISIONE E CONTROLLO
ESIGENZA DI GIUNGERE ALLA PREDISPOSIZIONE DI • PRINCIPI CONTABILI • PRINCIPI DI REVISIONERICONOSCIUTI A LIVELLO GENERALE
LA COMMISSIONE EUROPEA (FEBBRAIO 2001) HA DELIBERATO L’ADOZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI IAS(INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS) PER LA REDAZIONE DEI BILANCI CONSOLIDATI DELLE SOCIETÀQUOTATE DAL 2005
ESSA SOTTOLINEA CHE“UN’ALTA QUALITÀ DELLA REVISIONE CONTABILE SIA UN ELEMENTO CRUCIALE PER ASSICURARE UN’APPROPRIATA APPLICAZIONE DEI NUOVI PRINCIPI”
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IL COMITATO EUROPEO PER L’AUDITING (EU COMMITTEE ON AUDITING) HA PROPOSTO (GIUGNO 2002) L’ADOZIONE DEI PRINCIPI INTERNAZIONALI DI REVISIONE ISA (INTERNATIONAL STANDARDS ON AUDITING) PER LA STESSA DATA DEL 2005
FASI PER ATTUARE LA PROPOSTA:1. VERIFICA DELL’APPLICABILITÀ DEGLI ISA2. PROGRESSIVA INTRODUZIONE DI DETTI PRINCIPI NEI
PAESI COMUNITARI3. CONFRONTO TRA LE SOLUZIONI ADOTTATE NEI VARI
PAESI E SUCCESSIVA ARMONIZZAZIONE
ITALIA
IN QUESTO CONTESTO DI
− SOSTANZIALI CAMBIAMENTI
− ESIGENZA DI TRASPARENZA
ACCELERAZIONE
DEL LAVORO DI PREDISPOSIZIONE
DI NUOVI PRINCIPI DI REVISIONE
IN LINEA CON GLI ISA
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NUOVI PRINCIPI DI REVISIONE• PREDISPOSTI IN FASCICOLI SEPARATI E NUMERATI COME
GLI ISA• SOSTITUISCONO IN BLOCCO QUELLI GIÀ ESISTENTI
AD ECCEZIONE del DOCUMENTO N°19 “PRINCIPI DI REVISIONE DEL BILANCIO DI UN’AZIENDA BANCARIA” (CHE ERA IN VIA DI RIFACIMENTO ED E’ STATO SUCCESSIVAMENTE EMESSO: PRINCIPIO DI REVISIONE N. 1005 “PRINCIPIO SULLA REVISIONE DEI BILANCI DELLE BANCHE”)
del DOCUMENTO N°21 “CONTINUITÀ AZIENDALE” (INGLOBATO INTEGRALMENTE NEL NUOVO DOCUMENTO N°570)
NON VIENE PER ORA EMESSO IL DOCUMENTO N° 700RELATIVO ALLA “RELAZIONE DEL REVISORE”(notevolmente influenzato dalla normativa societaria in corso dievoluzione)
PER ORA IL MODELLO DELLA RELAZIONE FINALE RIMANE QUELLO PREVISTO DALLA COMUNICAZIONE CONSOB 1°DICEMBRE 1999(Per ulteriori considerazioni sul modello della Relazione finale si veda lezione relativa)
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APPROCCIO PER “PRINCIPI E PROCEDURE GENERALI”
CIOE’MENTRE I PRINCIPI PRECEDENTI ENUNCIANO DETTAGLIATE PROCEDURE DI REVISIONE INCENTRATE ESSENZIALMENTE SULLE VOCI DI BILANCIO
I NUOVI PRINCIPI REGOLANO I VARI ASPETTI E LE FASI DELLA REVISIONE , QUALI: LA RESPONSABILITÀ DEL REVISORELA DOCUMENTAZIONE DELLA REVISIONELA PIANIFICAZIONE, ECC. EIN PARTICOLARE: LA VALUTAZIONE DEI RISCHI
CARATTERISTICHE DEI NUOVI PRINCIPI
QUALI MIGLIORAMENTI?
COMPLETEZZA E ORGANICITÀ
MAGGIOR APPROFONDIMENTO RICHIESTO AL REVISORE NELLA FASE DI IDENTIFICAZIONE E VALUTAZIONE DEIRISCHI che possono incidere sulla correttezza dei bilanci (APPROCCIO BASATO SUL BUSINESS RISK)
CONOSCENZA SPECIFICA DELL’ATTIVITÀ SVOLTA DALLA SOCIETÀ REVISIONATA
UN PROGRAMMA DI LAVORO PIÙ INCISIVO ED EFFICACE
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ANCHE SE E’ PREVEDIBILE UN’ULTERIORE REVISIONE A BREVE DI ALCUNI DI QUESTI PRINCIPI
ESSI AD OGGI RAPPRESENTANO IL MIGLIOR PUNTO DI RIFERIMENTO
PER INCREMENTARE LA QUALITÀ DELLA REVISIONE CONTABILE
PER CONTRIBUIRE PERCIO’ AD AUMENTARE LA FIDUCIA DEI MERCATI NELLE INFORMAZIONI DI BILANCIO