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TRB - Diplomado en Tributación Curso 3 Imposición al Consumo 197

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Sistema de detracciones 3 Unidad

Prof. Christian Arias


Dr. Christian Arias Scipión Abogado egresado de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Con estudios de Maestría en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima y estudios de Tributación Internacional en la Universidad ESAN. Ex Docente del curso de Legislación Tributaria en la Universidad Científica del Sur y Docente del Diplomado en Tributación por la Universidad Sedes Sapientae. Expositor de la SUNAT en curso “Las obligaciones Tributarias en el ámbito laboral: conceptos remunerativos y no remunerativos Vs. Renta”. Actualmente se desempeña como asesor legal externo de importantes empresas del país.


Introducción Este es un régimen por el cual los adquirientes de los bienes o los usuarios de los servicios sujetos al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias (SPOT) deben detraer un porcentaje del precio (de venta o del servicio) y depositarlo en una cuenta corriente que el proveedor debe haber abierto previamente en el Banco de la Nación. Los depósitos efectuados en la cuenta del proveedor tienen como única finalidad el pago de las deudas tributarias que mantenga el titular de la cuenta en calidad de contribuyente o responsable por concepto de tributos o multas, así como los anticipos y pagos a cuenta por dichos tributos, incluidos sus respectivos intereses, siempre que constituyan ingreso del Tesoro Público o sean administrados y/o recaudados por la SUNAT. También podrá utilizar dichos fondos para el pago de las obligaciones con ESSALUD, ONP y el de costas y los gastos. Es importante tener en cuenta que, al igual que el Sistema de retenciones y Percepciones, el SPOT no constituye un nuevo tributo sino únicamente un sistema de recaudación que busca ampliar la base tributaria. Así lo ha dejado establecido además el Tribunal Constitucional en la siguiente jurisprudencia: TC, Exp. 03769-2010-PA/TC, Oct. 17/2011 "(...) Teniendo en cuenta su ámbito de aplicación, relativo básicamente a las operaciones afectas al IGV, debe entenderse que no se trata de un nuevo impuesto sino de un mecanismo que asegura la recaudación del Impuesto General a las Ventas. En tal sentido, preliminarmente resulta razonable y técnico que el mismo se concentre en aquellos sectores económicos que representan mayor dificultad recaudatoria y mayores niveles de evasión reportada. También nace con la finalidad de reducir la competencia desleal sustentada en el incumplimiento tributario de algunos participantes de la cadena de producción, comercialización y distribución de bienes y servicios. 9. Es importante precisar que del análisis del sistema de detracciones, podemos afirmar y reiterar que no estamos ante un tributo independiente, pues para empezar el titular de la cuenta es el prestador del servicio, lo que no extingue obligación tributaria alguna. Posteriormente, cuando el contribuyente (sujeto detraído) utilice los cheques de la cuenta de detracción, cancelará los tributos exigibles a su persona. Debe recordarse que el titular de la cuenta de detracciones es el propio proveedor o prestador del servicio y que estas sirven para garantizar el futuro pago de sus tributos. 24. Ciertamente, y como se viene estableciendo, las detracciones no tienen naturaleza de anticipo, pago a cuenta o impuesto independiente al definirlas como 'un mecanismo administrativo indirecto'. (...)". (Resaltado es nuestro).


Parte 1: Aspectos generales

1.1 ¿Qué se puede pagar? De acuerdo con el D. Leg. 940, el titular de la cuenta sólo podrá destinar los montos depositados al pago de sus deudas tributarias en calidad de contribuyente o responsable. En el caso que y siempre que se cumpla con el procedimiento fijado por la SUNAT, el titular podrá solicitar la liberación de los fondos.

Deuda tributaria susceptible de pago

Requisito

Tributos (incluidos los anticipos y pagos a cuenta).

Multas. Intereses (moratorios o

compensatorios).

Que sea ingreso del Tesoro Público. Se sea administrado y/o recaudado

por Sunat. Las originadas por aportaciones a

EsSalud y ONP.

Costos. Gastos.

Generados por el inicio de un procedimiento de cobranza coactiva.

Sobre el particular, la Administración Tributaria ha emitido el siguiente pronunciamiento: Informe N° 296-2005-Sunat/2B0000 “Montos ingresados como recaudación no imputados no pueden ser restituidos a las cuentas del SPOT. "En consecuencia, una vez aplicados los montos que ingresaron como recaudación de acuerdo a lo que dispone el artículo 9° del TUO del Decreto Legislativo N° 940, no procede la devolución del monto no imputado ni su restitución a la cuenta abierta en el Banco de la Nación, toda vez que los mismos debe aplicarse a la deuda tributaria así como costas y gastos que se generen con posterioridad al depósito realizado en la cuenta del titular, de ser el caso."

LECTURA OBLIGATORIA 3.1 Lee: Sentencia del TC emitida en el Exp. 03769-2010-PA/TC.

LECTURA SUGERIDA Lee: Resolución del Tribunal Fiscal N° 12075-1-2009, que precisa la constitucionalidad Sistema de Detracciones


1.2 ¿Qué tipo de cambio se utiliza para hacer el depósito? Si la operación se realiza en moneda extranjera, la conversión se realizará al tipo de cambio venta publicado por la SBS el día que nació la obligación tributaria o en la fecha en que se deba efectuar el depósito, LO QUE OCURRA PRIMERO.

1.3 ¿El depósito se realiza con decimales? En caso que la aplicación del porcentaje al importe de la operación sujeta al SPOT de como resultado una cifra con decimales, el sujeto obligado puede hacer el depósito sin ellos, aplicando las reglas del redondeo. Nótese que la norma utiliza el verbo “poder”, es decir, queda a elección del sujeto obligado hacer el abono decimales o aplicar el procedimiento del redondeo.

1.4 ¿Qué formalidades adicionales deben cumplir los comprobantes de pago?

No pueden incluir operaciones no sujetas al SPOT. Deben consignar la frase “Operación sujeta al Sistema de Pago de Obligaciones

Tributarias con el Gobierno Central”. En el caso de comprobantes por venta de recursos hidrobiológicos sujetos al Sistema:

Nombre y matrícula de la embarcación pesquera utilizada para la extracción y descarga de los bienes vendidos.

Descripción del tipo y cantidad de la especie vendida. Lugar y fecha en que se realiza la descarga.

1.5 ¿Cuáles son las consecuencias en el IGV de no realizar el depósito? Los adquirentes de bienes, usuarios del servicio o quienes encarguen la construcción, sólo podrán ejercer el derecho al crédito fiscal, saldo a favor del exportador o cualquier otro beneficio vinculado con la devolución del IGV, siempre que el depósito se efectúe en el momento establecido por la SUNAT, caso contrario, el derecho se ejercerá a partir del período en el que se acredite el depósito. Siendo ello así, si alguno de los sujetos mencionados en el párrafo precedente realiza el depósito fuera de plazo, existirá una diferencia entre su registro de compras y su declaración.

LECTURA OBLIGATORIA 3.2 Lee: Informe N° 296-2005-Sunat/2B0000.


Parte 2: Ámbito de aplicación El D. Leg. 940 establece un marco general de las operaciones que pueden estar sujetas al SPOT; sin embargo, deja a cargo de la SUNAT la labor de establecer a ciencia cierta (sin que pueda salirse de ese marco general) los sectores económicos, bienes, servicios y contratos de construcción a los que resultará de aplicación el Sistema.

Operación

Requisito para que esté sujeta al SPOT

La venta de bienes muebles o inmuebles.

La prestación de servicios. Los contratos de construcción.

Que estén gravados con IGV y/o ISC; o,

La R. 249-2012/Sunat incluyó como numeral 20 del Anexo 2 a los bienes detallados en el inciso A del Apéndice I de la Ley del IGV, siempre que el ingreso genere renta de tercera categoría para su perceptor.

Que el ingreso constituya renta de tercera categoría para el IR.

El retiro de bienes. Que esté gravado con el IGV.

Traslado de bienes fuera del centro de producción.

Traslado de bienes desde cualquier zona geográfica que goce de beneficios tributarios hacia el resto del país.

Dicho traslado no se origine en una

operación de venta. Se incluye el traslado de bienes

realizado por emisor itinerante de c/p.

Venta de arroz. Que la operación esté sujeta al Impuesto a la Venta de Arroz Pilado.

Parte 3: Sujetos comprendidos

El cliente paga su obligación en dos partes: Una parte al proveedor directamente. Otra parte se la abona en la cuenta del Banco de La Nación.

Proveedor del bien

Prestador del serv.

Adquirente del bien

Usuario del servicio


A continuación presentamos un cuadro sinóptico que muestra quién es el sujeto obligado a realizar el depósito por las operaciones sujetas al Sistema de Pago de Obligaciones con el Gobierno Central:

Operación

Sujeto obligado a hacer el depósito

Venta de bienes muebles o inmuebles.

Prestación de servicios. Contratos de construcción.

Regla: Adquirente del bien. Usuario del servicio. Quien encarga la construcción El proveedor si recibe el importe

total de la operación (responsable subsidiario).

Excepción: SUNAT puede establecer los casos en

los que el proveedor es el único obligado.

Retiro de bienes El sujeto del IGV, es decir, quien hace el retiro.

Traslado de bienes fuera del centro de producción.

Traslado de bienes desde cualquier zona geográfica que goce de beneficios tributarios hacia el resto del país.

El propietario de los bienes que

realice o encargue el traslado de los bienes. El depósito se hace en su cuenta.

Parte 4: Régimen de Infracciones y Sanciones

4.1 Introducción Las infracciones y sanciones, que genera el incumplimiento de las obligaciones del SPOT, se encuentran tipificadas en el Código Tributario y en el artículo 12 de D. Leg. 940, norma que además establece que los ingresos que generen estas sanciones constituyen ingreso del Tesoro Público (como son ingreso del Tesoro, las multas podrían ser canceladas por los sujetos infractores con el dinero depositado en las cuentas de detracción).

4.2 Infracciones previstas en el Código Tributario. El artículo 10 del D. Leg. 940 establece que en el caso de operaciones sujetas al SPOT en las cuales se deba efectuar el depósito antes del traslado, el remitente debe sustentar el mismo con la guía, el comprobante de pago y el documento que acredite el íntegro del depósito, salvo que la SUNAT exceptúe de este último requisito. Asimismo, este dispositivo señala que los servicios de transporte de pasajeros y bienes realizados por vía terrestre se sustentarán, además de los documentos requeridos por las normas tributarias correspondientes, con el documento que acredite el íntegro del depósito.


Por su parte, el artículo 174 del Código Tributario tipifica como conducta sancionable al transporte de bienes y/o pasajeros sin los documentos previstos por las normas para realizar el traslado, caso en el cual contempla una sanción de internamiento temporal del vehículo. Asimismo, contempla como conducta sancionable a la remisión de bienes sin los documentos previstos por las normas para realizar la remisión, caso en el cual contempla una sanción de comiso. Siendo ello así, resulta claro que dos de las sanciones que podrían imponerse a los sujetos que incumplan con las obligaciones antes descritas (no efectuar el depósito) son las referidas al comiso y al internamiento del vehículo. Al respecto debemos señalar que la norma precisa que para retirar el vehículo o los bienes comisados, además de los requisitos previstos en los artículos 183 y 184 del Código, se deberá acreditar haber efectuado el íntegro del depósito1.

4.3 Infracciones previstas en el D. Leg. 940. Este dispositivo contempla las infracciones y sanciones que se detallan a continuación:

Infracciones

Sanciones

1. El sujeto obligado que incumpla con efectuar el íntegro del depósito.

50% del importe no depositado.

2. El proveedor que permita el traslado de los bienes fuera del Centro de Producción sin haberse acreditado íntegro del depósito.

50% del monto que debió depositarse, salvo que se cumpla con efectuar el depósito dentro de los 5 días hábiles de realizado el hecho.

3. El sujeto que por cuenta del proveedor permita el traslado de los bienes sin que se le haya acreditado el depósito

Multa equivalente al 50% del monto del depósito, sin perjuicio de la sanción prevista para el proveedor en los 1 y 2.

4. El titular de la cuenta que otorgue a los montos depositados un destino distinto.

Multa equivalente al 100% del importe indebidamente utilizado.

5. Las Administradoras de Peaje que no cumplan con depositar los cobros realizados a los transportistas que efectúan transporte pasajeros por vía terrestre.

50% del importe no depositado.

4.4 Régimen de gradualidad. Mediante Resolución de Superintendencia N° 254-2004/Sunat se creó el Régimen de Gradualidad vinculado al SPOT el mismo que resulta de aplicación únicamente a:

Las infracciones cometidas a partir del 1 de diciembre de 2004 Las infracciones reguladas en el numeral 1 del cuadro descrito en el Punto anterior,

esto es, cuando el sujeto obligado que incumpla con efectuar el íntegro del depósito.

1 Ver numeral 12.3 del artículo 12 del D. Leg. 940 y artículo 27 de la Resolución de Superintendencia N°

183-2004/Sunat.


Esta norma establece dos criterios para graduar la multa, uno es el de “subsanación” (que implica la regularización total o parcial del depósito omitido) y otra es la de “comunicación oportuna” (que es la comunicación dirigida a la SUNAT por el adquirente o usuario indicando que el proveedor no tiene cuenta que permita efectuar el depósito). Debemos anotar que los porcentajes de rebaja según la oportunidad en la que se cumpla con la obligación, se encuentran previstos en el Anexo de la citada resolución. Finalmente, es pertinente recordar que mediante R. 063-2012/Sunat, norma publicada el 21.MAR.2012 y vigente a partir 02.ABR.2012, se incluyeron dentro del Sistema a todos aquellos servicios gravados con el IGV (numeral 1 inciso c) del artículo 3 de la LIGV) que antes de dicha norma no estaban incluidos2. Hacemos esta aclaración puesto que la Segunda Disposición Complementaria Final de la R. 158-2012/Sunat previó un período de inaplicación de sanciones3 siempre que el sujeto obligado haya cometido la infracción entre el 02.ABR.2012 y el 31.MAY.2012 y subsane la omisión hasta el último día hábil del mes de julio.

2 Cabe indicar que esta misma Resolución y la R. 158-2012/SUNAT excluyen de la aplicación del

Sistema a una serie de servicios gravados. 3 Nótese que no es Régimen de Gradualidad propiamente dicho.


Parte 5: Disposiciones específicas. Actualmente el Sistema de Detracciones resulta de aplicación a las siguientes operaciones y/o bienes y/o servicios específicos:

Res. 183-2004/Sunat R. 266. 2004/ Sunat

R. 057-2007/ Sunat

R. 073- 2006/ Sunat

Anexo 1 Anexo 2 Anexo 3 Arroz Pilado

Transporte público de pasajeros realizado por vía terrestre

Transporte terrestre de bienes

Azúcar Alcohol etílico

Recursos hidrobiológicos. Maíz amarillo duro. Algodón en rama sin desmotar. Caña de azúcar. Arena y piedra. Residuos, subproductos, desechos, recortes y desperdicios. Bienes del inciso a) del Apéndice I LIGV (cuando haya renuncia a la exoneración). Animales vivos. Carnes y despojos comestibles. Abonos cueros y pieles de origen animal. Aceite de pescado. Harina, polvo y “pellets” de pescado. Embarcaciones pesqueras. Leche. Madera. Oro gravado con IGV. Páprika y otros frutos de los géneros capsicum o pimienta. Espárragos. Minerales metálicos no auríferos. Bienes exonerados del IGV (Inc. A, Apéndice I LIGV). Demás minerales metálicos exonerados del IGV. Minerales no metálicos.

Intermediación laboral y tercerización. Arrendamiento de bienes. Mantenimiento y reparación de bienes muebles. Movimiento de carga. Otros servicios empresariales. Comisión mercantil. Fabricación de bienes por encargo. Servicio de transporte de personas. Contratos de construcción. Demás servicios gravados con el IGV.

Nota: Los bienes o servicios han sido mencionados a título referencial pues lo que vale son las partidas arancelarias mencionadas en las normas.


A continuación presentamos algunos pronunciamientos emitidos por la Sunat respecto a la aplicación del SPOT a las actividades antes descritas: Informe 112-2006-Sunat/2B0000 (referida a la comisión mercantil) “El supuesto en el cual un sujeto, a cambio de una retribución o ingreso que se considera renta de tercera categoría, presta el servicio de relacionar clientes o referenciar posibles compradores a favor de una empresa para la adquisición de sus productos, y para cuyo efecto no se celebra ningún contrato de mandato, ni se realiza –por parte del prestador del servicio– ningún acto jurídico de contenido comercial por cuenta e interés de la empresa usuaria; no configura el servicio de comisión mercantil a que hace referencia el numeral 6 del Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/Sunat, y por lo tanto no se encuentra sujeto al SPOT.” Informe 005-2004-Sunat/2B000 (referida al SPOT maíz amarillo) En caso que el maíz amarillo duro sea consumido por el mismo sujeto que lo produce, no será de aplicación el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central establecido por el Decreto Legislativo N° 917, en la medida que dicho consumo se encuentre comprendido entre los retiros que no constituyen venta para efectos del IGV. Carta 018-2006-Sunat/2B0000 (Referido al alquiler de maquinaria) Tratándose del alquiler de maquinaria especializada para la preparación del terreno, la cual es operada por personal dependiente o contratado por la empresa dueña de la máquina, realizándose el pago por hectárea y, en algunos casos, por horas; deberá en principio analizarse en cada caso concreto si estamos ante el alquiler de maquinaria con operario, o frente a un servicio de distinta índole, para lo cual deberá tenerse en consideración la naturaleza del contrato suscrito entre las partes y sus alcances jurídicos. Si se está ante el supuesto de la prestación del servicio de arrendamiento de bienes muebles con operario, debe tenerse en cuenta que dicho servicio se encuentra incluido en el Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT. En caso se esté ante un servicio de preparación de terrenos que implique el desarrollo integral de las actividades de nivelación de suelo, arado, etc., en terrenos destinados para el cultivo de caña de azúcar; tal servicio no se encuentra incluido en el Anexo antes mencionado. Informe 003-2008-Sunat/2B0000 (SPOT a las bonificaciones adicionales) La bonificación adicional al precio de venta inicialmente pactado, que se encuentra obligado a pagar el comprador al proveedor de chatarra, cuando éste sobrepasa ciertos topes de venta predeterminados, forma parte del importe de la operación, y por ende, se encuentra sujeto a la aplicación del SPOT. Informe 151-2006-Sunat/2B0000 Teniendo en cuenta las premisas señaladas en el presente Informe, se concluye que el servicio de fabricación de bienes por encargo materia de consulta califica como un contrato de prestación de servicios en la modalidad de contrato de obra, siendo que dicha operación se encuentra gravada con el IGV como un "servicio". El contrato de fabricación de bienes por encargo materia de consulta en el cual se pacta que el encargante otorga al encargado el dinero a fin que éste se encargue de la adquisición de los bienes o insumos necesarios para la fabricación materia del encargo, configura un servicio de fabricación por encargo para efectos del SPOT, por lo que se encuentra sujeto a dicho sistema.


Informe 097-2006-Sunat/2B0000 1. El servicio de fabricación de bienes por encargo sujeto al SPOT, no incluye aquellas operaciones por las cuales el usuario entrega únicamente bienes intangibles, en tanto el prestador se hace cargo de todo el proceso de elaboración, producción, fabricación o transformación de un bien. 2. Los contratos de construcción constituyen operaciones que no se encuentran sujetas al SPOT, no calificando los mismos como una operación de fabricación de bienes por encargo. (…). Informe 340-2003-Sunat/2B0000 No se encuentran sujetos al Sistema de pago de obligaciones tributarias con el Gobierno Central, los servicios en los que no se produzca el destaque de trabajadores de la empresa prestadora de los mismos a la empresa usuaria, por no calificar los mismos como servicios de intermediación laboral. Informe 164-2008-Sunat/2B0000 El servicio de movimiento de carga que se produce en la devolución de contenedores al terminal de almacenamiento se encuentra incluido en la Cuarta Disposición Final de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004-SUNAT y, por lo tanto, no se encuentra sujeto al Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central (SPOT). Informe 148-2008-Sunat/2B0000 El servicio integral de venta de productos farmacéuticos que una empresa presta con la finalidad de incentivar la venta de los productos de un tercero, al considerarse incluido en la Clase 7430 como actividades de “Publicidad”, se encuentra comprendido en el numeral 5 del Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT, que establece normas para la aplicación del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central (SPOT) a que se refiere el Decreto Legislativo N° 940; y por lo tanto, sujeto a dicho Sistema. Informe 232-2006-Sunat/2B0000 Los servicios de marketing directo que una empresa presta a través de trabajo con público, que ejecuta en el campo proyectos publicitarios elaborados por las Agencias de Publicidad de sus clientes, al considerarse incluidos en la Clase 7430 como actividades de "Publicidad", se encuentran comprendidos en el numeral 5 del Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT; y por tal motivo, sujetos al SPOT. Informe 119-2006-Sunat/2B0000 Tratándose de operaciones sujetas al SPOT, el traslado de los bienes señalados en el Anexo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT que se sustenta con una constancia que acredita el depósito parcial por concepto del SPOT configura la infracción tipificada en el numeral 8 del artículo 174° del TUO del Código Tributario, la cual está sancionada con el comiso de bienes. Informe 101-2006-Sunat/2B0000 El supuesto de la venta de bienes de parte del fabricante de los mismos a favor del respectivo adquirente, en el cual este último transfirió al fabricante, bajo cualquier título, bienes intangibles que sirvieron para elaborar los bienes materia de la operación de venta, no califica como un servicio de fabricación de bienes por encargo, por lo que no constituye una operación sujeta al SPOT.


Informe 073-2007-Sunat/2B0000 El servicio de transporte de correos se encuentra sujeto al SPOT aplicable al transporte de bienes realizado por vía terrestre, regulado en la Resolución de Superintendencia N° 073-2006/SUNAT. Informe 153-2006-Sunat/2B0000 Todo aquel servicio de transporte de personas realizado por vía terrestre gravado con el IGV y por el cual el prestador del mismo emita un comprobante de pago que permita ejercer el derecho al crédito fiscal del IGV, se encuentra sujeto al SPOT. Los servicios de hospedaje, de depósito de bienes y de estacionamiento o garaje de vehículos no se consideran como arrendamiento, subarrendamiento o cesión en uso de bienes inmuebles para efecto de lo dispuesto en el numeral 2 del Anexo 3 de la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT. En consecuencia, dichos servicios no se encuentran sujetos al SPOT. Informe 121-2007-Sunat/2B0000 El servicio que consiste en la recolección y transporte de residuos sólidos domiciliarios al relleno sanitario prestado por una Entidad Prestadora de Servicios de Residuos Sólidos, se encuentra sujeto al SPOT aplicable al transporte de bienes realizado por vía terrestre, regulado en la Resolución de Superintendencia N° 073-2006/SUNAT. Informe 188-2009-Sunat/2B0000

1. Servicio de instalación de pisos de madera está sujeto al SPOT cuando incluye la venta de la madera. "1. La venta de madera, la cual incluye los servicios de instalación de pisos de madera y barnizado, se encuentra sujeta a la detracción del 9%.

2. En caso se preste el servicio de instalación y de barnizado o sólo el servicio de

instalación, tales servicios constituirán una actividad de construcción, no siéndoles de aplicación las normas del SPOT.


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