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I
UNIVERSIDAD DE GUAYAQUIL
FACULTAD DE CIENCIAS ADMINISTRATIVAS
CARRERA DE CONTADURÍA PÚBLICA AUTORIZADA
TESIS PRESENTADA COMO REQUISITO PARA OPTAR EL
TÍTULO DE CONTADOR PÚBLICO AUTORIZADO
TEMA: ANALISIS DE LAS INCIDENCIAS TRIBUTARIAS
QUE SE GENERAN AL ADOPTAR LA NIC 12 EN EL
ESTADO ECUATORIANO Y PROPUESTA DE POLITICAS
TRIBUTARIAS PARA PROMOVER SU APLICACIÓN TOTAL
AUTORA: ADANAQUE GONZALEZ IVONNE BLANCA
TUTOR: MBA LILIA PAREDES
II
REPOSITORIO NACIONAL EN CIENCIAS Y TECNOLOGÍA
FICHA DE REGISTRO DE TESIS
TÍTULO “Análisis de las incidencias tributarias que se generan al adoptar la NIC 12 en el Estado Ecuatoriano y propuesta de
políticas tributarias para promover su aplicación total”.
AUTOR/ES: Ivonne Blanca Adanaqué González REVISORES: CPA Lucy Castro, Ing. Félix Olivero
INSTITUCIÓN: Universidad Estatal de Guayaquil FACULTAD: de Ciencias Administrativas
CARRERA: Contaduría Pública Autorizada
FECHA DE PUBLICACIÓN: N° DE PÁGS.: 91
ÁREA TEMÁTICA: Contable-Tributaria
PALABRAS CLAVES: NIIF, Normativa Tributaria, Impuesto Diferido, Impuesto a la Renta.
RESUMEN: Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) tienen como objetivo proporcionar información
financiera que refleje la realidad económica de la empresa además de la estandarización de presentación a nivel global, sin
embargo existen jurisdicciones cuyas políticas tributarias excluyen la aplicación total de la normativa contable. En Ecuador
mediante Circular NAC-DGECCGC12-00009 publicada en registro oficial 718, con fecha 6 de junio de 2012 refiriéndose “A los
sujetos pasivos de impuestos administrados por el SRI” se prohíbe la aplicación de reverso de gastos, causando diferencias
entre lo contable y tributario. En enero del 2015 entra en vigencia la ley y el reglamento a la ley orgánica de incentivos
permitiendo reconocer ciertos casos de activos y pasivos por impuestos diferidos. Por ende se analiza el impacto tributario de
la aplicación del impuesto diferido de acuerdo a NIIF y normativa contable, siendo el impuesto a la renta el elemento clave en
el estudio.
N° DE REGISTRO(en base de datos): N° DE CLASIFICACIÓN:
Nº
DIRECCIÓN URL (tesis en la web): http://repositorio.ug.edu.ec/
ADJUNTO PDF
SI
NO
CONTACTO CON AUTORES: Teléfono: 0969935913 E-mail: [email protected]
CONTACTO EN LA INSTITUCIÓN: Nombre: Universidad Estatal de Guayaquil Teléfono:229-3598
III
CERTIFICACIÓN DEL TUTOR
Habiendo sido nombrado, MBA Lilia Paredes, como tutor de tesis de grado
como requisito para optar por título de Contador Público Autorizado
presentado por la egresada Adanaqué González Ivonne Blanca con C.I
0930167291.
Tema: “Análisis de las incidencias tributarias que se generan al adoptar la
NIC 12 en el Estado Ecuatoriano y propuesta de políticas tributarias para
promover su aplicación total”.
Certifico que he revisado y aprobado en todas sus partes, encontrándose
apto para su sustentación.
MBA Lilia Paredes
TUTOR DE TESIS
IV
CERTIFICACIÓN DE GRAMATÓLOGA
QUIEN SUSCRIBE EL PRESENTE CERTIFICADO,SE PERMITE
INFORMAR QUE DESPUÉS DE HABER LEÍDO Y REVISADO
GRAMATICALMENTE EL CONTENIDO DE LA TESIS DE GRADO DE
ADANAQUÉ GONZÁLEZ IVONNE BLANCA,CUYO TEMA ES: Análisis
de las incidencias tributarias que se generan al adoptar la NIC
12 en el Estado Ecuatoriano y propuesta de políticas tributarias
para promover su aplicación total”.
CERTIFICO QUE ES UN TRABAJO DE ACUERDO A LAS NORMAS
MORFOLÓGICAS, SINTÁCTICAS Y SIMÉTRICAS VIGENTES.
Atentamente:
V
DEDICATORIA
Dedico este trabajo: A mi familia que siempre estuvo incentivándome con
sus palabras, que confiaron en mí, especialmente a mi madre.
A Deloitte & Touche Ecuador por darme la oportunidad de adquirir
conocimientos.
Al Grupo IFRS que mediante capacitaciones contables aportó al desarrollo
de mi tema de tesis.
El camino a seguir es arduo, pero todo sacrificio será recompensado.
VI
ÍNDICE GENERAL
CARÁTULA I
FICHA DE REGISTRO DE TESIS II
CERTIFICADO DEL TUTOR III
CERTIFICADO DE GRAMATÓLOGA IV
DEDICATORIA V
ÍNDICE GENERAL VI,VII,VIII
ÍNDICE DE TABLAS IX
ÍNDICE DE GRÁFICOS X
AGRADECIMIENTO XI
RENUNCIA A DERECHO DE AUTORÍA XII
RESUMEN XIII
ABSTRACT XIV
INTRODUCCIÓN XV,XVI
ANTECEDENTES XVII-XXII
SUMARIO ANALÍTICO XXIII,XXIV
INDICE
1. IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO ............................................................................. 1
1.1. SECCION 29 IMPUESTO A LAS GANANCIAS NIIF PARA PYMES ........................... 1
1.2. RECONOCIMIENTO DE ACTIVO Y PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ................ 2
1.3. ACTIVOS Y PASIVOS CUYA RECUPERACION O LIQUIDACION NO AFECTARA LAS
GANANCIAS FISCALES. ................................................................................................... 3
1.4. NIC 12 IMPUESTO A LAS GANANCIAS ................................................................ 3
1.5. DIFERENCIAS TEMPORARIAS IMPONIBLES ........................................................ 3
VII
1.6. DIFERENCIAS TEMPORARIAS DEDUCIBLES ........................................................ 4
1.7. MEDICION: ........................................................................................................ 5
1.8. INVERSIONES EN SUBSIDIARIAS, SUCURSALES Y ASOCIADAS, Y
PARTICIPACIONES EN ACUERDOS CONJUNTOS ............................................................. 6
1.9. REGLAMENTO A LA LEY ORGANICA DE INCENTIVOS A LA PRODUCCION Y
PREVENCION DE FRAUDE FISCAL ................................................................................ 10
2. EXPERIENCIA DE ADOPCIÓN DE NIC EN PAISES SUDAMERICANOS ......................... 15
2.1. VENEZUELA...................................................................................................... 15
2.2. PERÚ ................................................................................................................ 15
2.2.1. EFECTO DEL CAMBIO DE TASA DEL IMPUESTO A LA RENTA SEGÚN LA NIC
12 16
2.2.2. REQUERIMIENTOS DE LA NIC 12 EN RELACION A LA MEDICION DE LOS
IMPUESTOS DIFERIDOS ........................................................................................... 16
2.2.3. Materialidad ............................................................................................ 17
2.2.4. ANÁLISIS DE LA NORMA .......................................................................... 17
2.3. COLOMBIA ....................................................................................................... 20
2.3.1. Principales cambios introducidos por la NIIF que afectan la interpretación
de la información financiera y/o tributaria ............................................................. 21
2.3.2. Diferencias de las Normas colombianas vs las NIIF plenas. ..................... 23
2.4. ARGENTINA ..................................................................................................... 25
2.4.1. Impuesto a las ganancias ......................................................................... 25
3. METODOLOGIA DE LA INVESTIGACIÓN ................................................................... 27
3.1. TIPO DE INVESTIGACIÓN ................................................................................. 27
3.2. RECOLECCION DE DATOS................................................................................. 29
3.3. TIPO DE SELECCIÓN ......................................................................................... 30
3.4. FORMA DE EVALUACION ................................................................................. 30
3.5. INSTRUMENTOS .............................................................................................. 30
4. ANALISIS E INTERPRETACION DE PARTIDAS SELECCIONADAS DE LOS ESTADOS
FINANCIEROS .................................................................................................................. 32
4.1. Pérdidas tributarias ......................................................................................... 32
4.2. PROVISION JUBILACION PATRONAL ................................................................ 40
4.3. DESMANTELAMIENTO DE ACTIVOS FIJOS ........................................................ 43
4.4. PRUEBA ÁCIDA ................................................................................................ 50
VIII
4.5. PÉRDIDA POR DETERIORO DEL INVENTARIO –AJUSTE PARA ALCANZAR SU
VALOR NETO DE REALIZACIÓN .................................................................................... 58
4.6. ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS POR CRÉDITOS FISCALES DE PERIODOS
ANTERIORES ................................................................................................................ 63
4.6.1 Compensación de créditos no utilizados procedentes de periodos
anteriores ............................................................................................................... 63
4.6.2 Art. 41 Pago del impuesto.- Los contribuyentes deberán efectuar el
pago del impuesto a la renta en base a lo siguiente: ...................................... 63
4.6.3 Art. 47 Crédito tributario y devolución ...................................................... 64
4.6.4 Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria del Ecuador .................... 65
4.7. PROVISIONES, MEDICIÓN Y RECONOCIMIENTO DE IMPUESTOS DIFERIDOS ... 66
4.8. PÉRDIDAS ESPERADAS EN CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN ........................... 68
4.9. Preguntas para la Encuesta: ............................................................................ 71
4.10 ENTREVISTA REALIZADA A ING LUIS SANCHEZ -GERENTE DE IMPUESTOS EN
AGRIPAC ...................................................................................................................... 77
5. ANALISIS DEL COMPORTAMIENTO DE LA RECAUDACION TRIBUTARIA ................... 79
5.1 Impuesto a la renta ............................................................................................... 79
5.3 RECAUDACIÓN DE IMPUESTO A LA RENTA DEL 2012-2015 POR SUJETO PASIVO . 83
5.4 RECAUDACIÓN DE IMPUESTO A LA RENTA ÚLTIMOS 4 AÑOS ............................... 84
5.5 Porcentaje del PIB que representan los Ingresos Tributarios ............................... 85
5.6 Fórmula de eficiencia tributaria ............................................................................ 85
5.7 CONCLUSIONES ..................................................................................................... 87
5.8 RECOMENDACIONES ............................................................................................. 88
5.9BIBLIOGRAFÍA ......................................................................................................... 89
IX
Índice de Tablas
TABLAS 1.- HECHOS ECONÓMICOS Y SU INCIDENCIA EN LA TABLA EFECTIVA 13
TABLAS 2.-PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE LAS NORMAS COLOMBIANAS Y LAS NIIF
PLENAS POR COMPONENTES EN LOS ESTADOS FINANCIEROS 23
TABLAS 3.-CÁLCULO DE IMPUESTO DIFERIDO –GAAP VS NIIF 25
TABLAS 4.-CONCILIACIÓN TRIBUTARIA 35
TABLAS 5-CÁLCULO DELA AMORTIZACIÓN DE LA PÉRDIDA TRIBUTARIA 39
TABLAS 6.-ESTADO DE RESULTADOS Y CONCILIACIÓN TRIBUTARIA 43
TABLAS 7.-DESMANTELAMIENTO DE PPE 47
TABLAS 8.-CARGOS FINANCIEROS 47
TABLAS 9.-REVERSIÓN DE AID 51
TABLAS 10.-IDENTIFICACIÓN DE DIFERENCIAS TEMPORARIAS 52
TABLAS 11.-CÁLCULO DEL VALOR NETO DE REALIZACIÓN 62
TABLAS 12.- DATOS FINANCIEROS –CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN 71
TABLAS 13.-PIB DE LOS INGRESOS TRIBUTARIOS 87
X
Índice de Gráficos
GRÁFICO 1.- TENDENCIA DE TASA EFECTIVA 44
GRÁFICO 2.- VENTAJAS DE APLICACIÓN DE NIC 12 73
GRÁFICO 3.-PARTIDAS CONTABLES INFLUENCIADAS POR LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO
DIFERIDO 74
GRÁFICO 4.- SECTORES AFECTADOS POR EL IMPUESTO DIFERIDO 75
GRÁFICO 5.- COEXISTENCIA DE NORMAS 76
GRÁFICO 6.- DIFERENCIA ENTRE EL VALOR FISCAL Y VALOR EN LIBROS 77
GRÁFICO 7.- FALTA DE APLICACIÓN DE LA NORMA 78
GRÁFICO 8.- RECAUDACIÓN IR 2009-2014 82
GRÁFICO 9.- DISTRIBUCIÓN DE RECAUDACIÓN IR AÑO 2014 83
GRÁFICO 10.- COMPOSICIÓN DE LA RECAUDACIÓN TRIBUTARIA 2014 84
GRÁFICO 11.- RECAUDACIÓN IR 2012-2015 85
GRÁFICO 12.- RECAUDACIÓN IR ÚLTIMOS 4 AÑOS 86
XI
AGRADECIMIENTO
A todos los que me brindaron apoyo moral por los cuales no desistí en mi
tesis.
A MBA Lilia Paredes por su inducción e impulso.
A Ing. Luis Eduardo Sánchez Villafuerte por su tiempo y apoyo.
A la Universidad de Guayaquil por sus docentes guías.
XII
RENUNCIA DE DERECHOS DE AUTOR
POR MEDIO DE LA PRESENTE CERTIFICO QUE LOS CONTENIDOS
DESARROLLADOS EN ESTA TESIS SON DE ABSOLUTA PROPIEDAD
Y RESPONSABILIDAD DE ADANAQUÉ GONZÁLEZ IVONNE BLANCA
CON C.I 0930167291, CUYO TEMA ES:
ANALISIS DE LAS INCIDENCIAS TRIBUTARIAS QUE SE GENERAN AL
ADOPTAR LA NIC 12 EN EL ESTADO ECUATORIANO Y PROPUESTA
DE POLÍTICAS TRIBUTARIAS PARA PROMOVER SU APLICACIÓN
TOTAL.
DERECHOS QUE RENUNCIO A FAVOR DE LA UNIVERSIDAD DE
GUAYAQUIL PARA QUE HAGA USO COMO A BIEN TENGA.
ADANAQUÉ GONZÁLEZ IVONNE BLANCA
C.I 0930167291
XIII
Guayaquil, agosto del 2015
Universidad de Guayaquil
Facultad de Ciencias Administrativas
Tesis presentada como requisito para optar por el título de Contador
Público Autorizado
Tema: “Análisis de las incidencias tributarias que se generan al adoptar la
NIC 12 en el Estado Ecuatoriano y propuesta de políticas tributarias para
promover su aplicación total”.
Autor: Ivonne Blanca Adanaqué González
RESUMEN
Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) tienen como objetivo proporcionar información financiera que refleje la realidad económica de la empresa además de la estandarización de presentación a nivel global, sin embargo existen jurisdicciones cuyas políticas tributarias excluyen la aplicación total de la normativa contable. En Ecuador mediante Circular NAC-DGECCGC12-00009 publicada en registro oficial 718, con fecha 6 de junio de 2012 refiriéndose “A los sujetos pasivos de impuestos administrados por el SRI” se prohíbe la aplicación de reverso de gastos, causando diferencias entre lo contable y tributario. En enero del 2015 entra en vigencia la ley y el reglamento a la ley orgánica de incentivos permitiendo reconocer ciertos casos de activos y pasivos por impuestos diferidos. El objetivo de esta investigación es proponer la aplicación total de la NIC 12 y determinar su impacto en los estados financieros. Los métodos usados son analíticos y deductivos. Mediante el análisis de casos prácticos, se demuestra que su reconocimiento no perjudica a la administración tributaria y se concluye que ambas normas pueden coexistir.
PALABRAS CLAVES:
NIIF, Normativa Tributaria, Impuesto Diferido, Impuesto a la Renta
XIV
ABSTRACT
International Financial Reporting Standards (IFRS) have as objective to provide financial reporting that reflect the economic reality of the entity in addition to standard its disclosure global level, but there are jurisdictions in which tax legislation keep out total application of standard accountant. In Ecuador through Circular NAC-DGECCGC12-00009 published Official Register 718, with date 6 of June 2012 referring “Tax payer of duties managed for Intern Rent Service” are forbidden the application reverse of non –deductible, causing differences between accountant and tax. On January 2015 enters into force standards tax incentives allowing recognizing cases of assets y liabilities on deferred tax. Analyzing with cases practices the application of NIC 12, be proves that it recognitions don´t harms the tax authority and in conclusion both can coexist. I suggest your total application for reflect real financial information. The objective of this research is to propose the full implementation of IAS 12 and determine its impact on the financial statements. The methods used are analytical and deductive. Through the analysis of case studies, shows that its recognition does not have a detrimental effect on the tax administration and it was concluded that both rules can coexist.
KEY WORDS
IFRS
Standard Accountant
Deferred Tax
Income Tax
XV
INTRODUCCION
Mediante la adopción de las NIIF una empresa utiliza un lenguaje mundial
para la comunicación de información financiera, lo que le permite hacerse
entender por el mercado global. Muchas empresas han descubierto que
este lenguaje les ayuda a acceder a los mercados mundiales de capitales,
a reducir gastos y a posicionarse como empresas internacionales.
Previo a la adopción de NIIF en nuestro país se presentaba la contabilidad
solo con el fin de cumplimiento a la administración tributaria y no se daba
relevancia a la información financiera imprescindible para los usuarios en
la toma de decisiones.
NIIF requiere principios tales como: comparabilidad, comprensibilidad,
relevancia y confiabilidad.
Así pues la adopción de NIIF implicaría no únicamente a dar cumplimiento
a la autoridad tributaria sino también a reflejar información financiera que
refleje la realidad económica de la entidad.
Un factor importante que es afectado por las NIIF, el cual tiene repercusión
en los estados financieros, es el impuesto a la renta, importe fiscal que
comprende el impuesto corriente y el impuesto diferido.
En Ecuador los empresarios habían omitido la aplicación de la NIC 12,
debido a una circular emitida por la administración tributaria en el año 2012,
la cual prohíbe la aplicación de activos impuestos diferidos, no obstante no
limita la aplicación de pasivo por impuestos diferidos, por ende este
escaso análisis ha provocado reflejar estados financieros incompletos.
Actualmente se dispone normativa tributaria que permite reconocer
impuestos diferidos en determinados casos.
Esta tesis mediante la metodología de investigación aplicada, demuestra
que las normas contables y tributarias pueden coexistir.
XVI
La estructura de la presente investigación se ha dividido en 4 capítulos:
Capítulo I.- Base legal para elaborar la tesis, refiere normativa contable
emitida por el IASB.
Capítulo II.-Estudio del impacto de las NIIF en otros países.
Capítulo IlI.-Metodología de la investigación.
Capítulo IV.-Resultados de la investigación, se realizan cálculos
matemáticos para demostrar tributariamente que la aplicación de la NIC 12
se compensa a través del tiempo y por ende no afecta a la recaudación
tributaria.
Capítulo IV.- Se analiza la recaudación tributaria de los últimos cinco años,
en especial el rubro de impuesto a la renta.
Para culminar se encuentran las conclusiones, recomendaciones y
bibliografía.
XVII
ANTECEDENTES
Con la sofisticación de las normas tributarias y su intensivo empleo como
herramienta de política económica, se empezaron hacer notorias las
diferencias entre las cifras consignadas en la declaración del impuesto a la
renta sociedades para propósitos fiscales y las registradas en la
contabilidad con fines comerciales.
La administración tributaria –Servicio de Rentas Internas (de aquí en
adelante SRI), estableció en el año 2012, que los gastos que fueron
considerados como no deducibles por el sujeto pasivo en un determinado
ejercicio fiscal, no podrán considerarlos como deducibles en ejercicios
fiscales futuros, en alusión directa a la aplicación del impuesto diferido.
Esta posición del SRI generó disputas de criterio sobre el monto que se
debería contabilizar como un pasivo con cargo a gastos del ejercicio. Al
prohibir reversión de gastos, una sociedad se ve perjudicada
financieramente ya que no podrá recuperar el impuesto en periodos
futuros. La NIC 12 permite recuperar o liquidar el impuesto en el futuro.
El SRI ha dispuesto que a partir de la declaración anual de impuesto a la
renta ejercicio fiscal 2015, se reflejen activos y pasivos por impuestos
diferidos en determinados casos.
¿Qué significa una partida de activos por impuestos diferidos (AID) de por
ejemplo $500.000,00 en el estado de situación financiera?
En palabras sencillas, un activo por impuestos diferidos significa: Si una
entidad cumple con ciertos requisitos tributarios a partir de ahora, esta
podrá deducirse el impuesto a la renta por $500.000,00 en futuros
ejercicios contables.
La administración tributaria sólo permite reconocer un impuesto diferido en
determinados casos:
XVIII
1) “Pérdida por deterioro parcial que se origine en el ajuste al valor
neto realizable del inventario.
2) Pérdidas esperadas en contratos de construcción.
3) Depreciación correspondiente al valor activado por
desmantelamiento.
4) El valor por deterioro de propiedad, planta y equipo.
5) Las provisiones diferentes a provisión de cuentas incobrables,
desahucio, jubilaciones patronales y desmantelamiento.
6) Gastos estimados para la venta de activos no corrientes mantenidos
para la venta.
7) Los ingresos y costos estimados de la aplicación de la normativa
contable correspondientes a reconocer y medir activos biológicos.
8) Pérdidas declaradas luego de la conciliación tributaria, de ejercicios
anteriores.
9) Créditos tributarios no utilizados, generados en periodos anteriores”
(SRI, Reglamento a la Ley Organica de Invcentivos a la Producción y Prevención
del Fraude Fiscal, 2015).
Estos gastos, serán considerados como no deducibles (partida que se
adiciona a la base imponible para cálculo del impuesto renta),en el
momento en que los registre, no obstante, se reconoce un impuesto
diferido, el cual podrá ser utilizado si se cumplen ciertos requisitos
tributarios; por ejemplo, para el caso de las provisiones diferentes a
provisión de cuentas incobrables, desahucio, jubilaciones patronales y
desmantelamiento, se puede utilizar el impuesto diferido, en el momento
en que se cumpla el requisito tributario(especificado en la ley y
reglamento), para cancelar la obligación.
Para calcular el impuesto a la renta diferido, se debe aplicar la tasa de
impuesto a la renta vigente a la fecha en que se espera recuperar el activo
o liquidar el pasivo.
XIX
Un caso habitual que tienen las empresas, es aplicar un método de
depreciación diferente al permitido por la normativa tributaria.
Suponiendo una maquinaria de $250.000,00 que se deprecia
aceleradamente: Contablemente la depreciación anual será de
(250.000,00/8)= $31.250,00 Tributariamente será de (250.000,00/10)=
$25.000,00 .Al final de la vida útil (10 años según normativa tributaria), en
ambos escenarios se habrá cargado el mismo valor al gasto.
La diferencia es que si se utiliza el método de depreciación acelerada, los
primeros años se carga un mayor valor al gasto, este exceso, ($31.250,00-
$25.000,00)= $6.250,00 se denomina diferencia temporaria, la cual es
multiplicada por la tarifa de impuesto renta sociedades ($6.250,00*0.22) =
$1.375,00 y se lo contabiliza como un activo por impuesto diferido, ya que
en este momento no lo aceptan como deducible, pero en el futuro servirá
para pagar menos impuestos.
Referencias de tesis elaboradas por otros autores:
Tema:Estudio del impacto tributario y financiero sobre la aplicación
de la NIC 12 impuesto a las ganancias en los estados
financieros de ALGOSACORP S.A. ejercicio fiscal 2011 ubicado
en la Ciudad de Guayaquil.
Autor: Borja Salinas, E. I. (2013).
Obtenido de: http://repositorio.unemi.edu.ec/handle/123456789/562
Resumen: En la sociedad cooperativa subyace un contrato de sociedad
que se remite a la normativa contable para la determinación de los
resultados. Esto puede dar lugar indirectamente a una modificación del
régimen originariamente previsto. Por tanto a la hora de legislar en materia
de cooperativas se ha de partir sobre la base de la normativa contable, con
mayor razón hoy en día, pues debemos tener presente el actual entorno
normativo contable caracterizado por la armonización internacional. No se
puede considerar actualmente a la normativa contable como un mero
apéndice instrumental de la normativa mercantil supeditada a la misma. El
XX
presente trabajo pretende pues identificar las áreas más relevantes
(además de las clasificación de las aportaciones al capital social como
patrimonio o pasivo financiero) en el régimen económico de las
cooperativas que pueden verse afectadas por las Normas Internacionales
de Información Financiera (en adelante NIIF) en la medida en que sus
criterios se vayan introduciendo en nuestro ordenamiento mercantil-
contable, es decir más allá de los supuestos obligatorios de aplicación de
las NIIF (cuentas consolidadas de empresas cotizadas), con la finalidad de
que sirva de base para futuras reformas legislativas cooperativas en orden
a mejorar su régimen económico por un lado y por otro para adecuarlo a la
mencionada nueva normativa mercantil-contable derivada de la adaptación
a la actual normativa contable europea que adopta las NIIF. A este
respecto hay que tener presente el mandato constitucional de fomento de
las cooperativas mediante una legislación adecuada.
Tema:Aplicación de la norma internacional de contabilidad N° 12
Impuesto a las ganancias y su impacto en el pago de impuesto a la
renta en el sector camaronero.
Autor: Palma Cevallos, P. M. (12 de 04 de 2014).
Obtenido de: http://repositorio.ug.edu.ec/handle/redug/5261
Resumen:El presente trabajo está dirigido al sector camaronero
ecuatoriano, en la aplicación de la Norma Internacional de Contabilidad
NIC 12 (Impuesto a las Ganancias) y su impacto que estas puedan diferir
en lo contable y en lo tributario con respecto a la base en la conciliación
tributaria (gastos no deducibles) y su afectación en el pago del impuesto a
la renta, la misma que servirá como guía para una adecuada toma de
decisiones que sean necesarias para afrontar los cambios con la
administración tributaria. Esto se produce por la diferencia de criterio entre
las NIIF y la normativa tributarias aplicable en el Ecuador. La preocupación
de la aplicación de este diferimiento, es la posición que el Servicio de
Rentas Interna SRI tendrá al respecto porque el Impuesto a la Renta no
puede diferirse ya sea en su pago o en su recuperación (con excepción de
XXI
las compañías que venden acciones a sus empleados), por lo cual estos
impuestos diferidos representen o no una mayor carga tributaria para las
compañías camaroneras.
Tema: Impactos tributarios por impuestos diferidos en los estados
financieros de la compañía Meisterblue S.A. ubicado en la ciudad de
Guayaquil.
Autor:Cabezas Cabezas Roberto Fernando, A. A. (03 de 2013).
Obtenido de: http://repositorio.unemi.edu.ec/handle/123456789/656
Resumen: El presente trabajo describe los impactos Tributarios por
Impuestos Diferidos en los Estados Financieros de la compañía
“Meisterblue S.A.” debido a que la aplicación de las NIIF la compañía
requiere efectuar cambios importantes en sus políticas contables,
procesos e incluso a efectuar inversiones que tal vez no estaban
programadas, razón por lo cual se hace necesario que todos los directivos
de la empresa y personal que manejan la información financiera, se
anticipen a estos eventos con el fin de efectuar un cambio organizado de
los mismos e incluso en el ámbito tributario se prevea también una
adecuada planificación tributaria. El cambio más importante en el País
representó la aplicación por primera vez de la Norma Internacional de
Contabilidad NIC 12, referente a Impuesto Sobre las Ganancias, la cual ha
originado varios cuestionamientos y expectativas para todos los usuarios
de información financiera, en vista de lo cual en el presente trabajo de
investigación se efectúa una descripción breve de la situación actual de las
normas contables, el porqué de su cambio y su normativa legal.
Tema:El efecto económico en la aplicación de las NIIF en las
empresas ecuatorianas 2009 - 2010.
Autor: Cerezo Morán, S. J. (6 de 10 de 2011).
XXII
Obtenido de http://repositorio.ug.edu.ec/handle/redug/1597
Resumen: Las empresas de todo el mundo, incluyendo las empresas
ecuatorianas, deben presentar sus estados financieros conforme a las
disposiciones de las Normas Internacionales de Información Financiera.
Las NIIF en Ecuador generarán mayor confianza y permitirán un acceso a
mayores y mejores recursos para el financiamiento de las operaciones de
las empresas o compañías. Con la implementación de las NIIF se busca
que la información sea útil a una amplia gama de usuarios al tomar sus
decisiones económicas, como por ejemplo a inversionistas, empleados,
prestamistas, proveedores y otros acreedores comerciales, clientes,
gobierno y otros organismos públicos, así como al público en general.
Entre los beneficios inmediatos vistos en otros lugares del mundo, como
en la Unión Europea, donde ya han adoptado las NIIF, están el aumento
de la calidad de la información financiera, la eliminación de barreras al flujo
de capitales.
Tema:EFECTO DE LA APLICACIÓN DE LA NIC 12 IMPUESTO
DIFERIDO EN LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE
DICIEMBRE DEL 2013 EN LAS EMPRESAS PRESENTADOS
BAJO NIIF.
Autora:Patricia, G. F. (15 de Julio de 2014).
Obtenido de: http://repositorio.ug.edu.ec/handle/redug/6051
Resumen: La tesis presentada busca desarrollar la implementación de la NIC 12
Impuestos Diferidos y establecer el tratamiento contable del impuesto a las
ganancias. Las diferencias que se originen al realizar la aplicación de la NIC 12 y
luego conciliarlo en base a la LORTI, establecen las diferencias temporarias
deducibles o imponibles, las cuales deberán ser compensadas con el paso del tiempo,
siempre y cuando los organismos de control lleguen al consenso y establezcan
parámetros que coordinen ambas normas.
SUMARIO ANALÍTICO
PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA
XXIII
El tratamiento contable que se le da a las cuentas de balance y de
resultados difiere del tratamiento fiscal que la administración tributaria
contempla; esta situación hace que la utilidad y por ende el impuesto a la
renta determinados por normas internacionales de contabilidad sean
diferentes a los determinados por las normas tributarias.
El impuesto a la renta diferido resulta de una diferencia entre utilidad
contable y fiscal.
El impuesto diferido puede ser débito o crédito, es débito cuando la
empresa, en un año debe pagar mayor impuesto, pero lo puede recuperar
en ejercicios posteriores, caso en el cual se considera un activo por
impuesto diferido.
Es crédito cuando la entidad, en un año paga menos impuestos, pero
deberá pagarlo en los periodos siguientes, en este caso se considera un
pasivo por impuestos diferidos.
¿Cómo afectan los impuestos diferidos a los resultados financieros de la
empresa?
¿Es recomendable pagar impuestos por anticipado, diferirlos o pagarlos
vencidos?
¿Esto produce un costo de oportunidad?
JUSTIFICACIÓN
El tema de tesis se justifica debido a que la aplicación de normas contables
es de carácter obligatorio a nivel mundial y hasta el momento no existe una
disposición tributaria que permita la aplicación de las mismas y esto hace
que se derogue la prohibición de reversión de gastos.
SISTEMATIZACIÓN:
1) ¿Cómo ha evolucionado la recaudación del impuesto a la renta en
los últimos 5 años?
XXIV
2) ¿De qué manera afecta el impuesto diferido en los estados
financieros?
3) ¿Cómo benefician las políticas tributarias en la recaudación fiscal?
OBJETIVO GENERAL:
Proponer la aplicación total de la Norma Internacional de Contabilidad 12
y determinar su impacto en los estados financieros.
OBJETIVOS ESPECIFICOS:
1) Calcular el impuesto renta corriente y diferido con ejercicios
prácticos.
2) Determinar impacto tributario y financiero aplicando métodos
matemáticos.
3) Incentivar a los empresarios la aplicación de la NIC 12, para reflejar
resultados reales en los estados financieros
VIABILIDAD
Para el desarrollo de este tema dispongo de las leyes tributarias y normas
contables correspondientes. El Servicio de Rentas Internas cuenta con
reportes anuales de la recaudación tributaria, específicamente impuesto a
la renta, en donde la evolución del impuesto está estrictamente vinculada
con las reformas tributarias.
1
CAPITULO I
ANALISIS DE LAS INCIDENCIAS TRIBUTARIAS QUE SE GENERAN
AL ADOPTAR LA NIC 12 EN EL ESTADO ECUATORIANO Y
PROPUESTA DE POLITICAS TRIBUTARIAS PARA SU APLICACIÓN
TOTAL
1. IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO
1.1. SECCION 29 IMPUESTO A LAS
GANANCIAS NIIF PARA PYMES
“Para el propósito de esta NIIF, el término impuesto a las
ganancias incluye todos los impuestos nacionales y
extranjeros que estén basados en ganancias fiscales. El
impuesto a las ganancias incluye impuestos, tales como
las retenciones sobre dividendos, que se pagan por una
subsidiaria, asociada con negocio conjunto, en las
distribuciones a la entidad que informa.
Se requiere que una entidad reconozca las consecuencias
fiscales actuales y futuras de transacciones y otros
sucesos que se hayan reconocido en los estados
financieros.
Una entidad contabilizará el impuesto diferido siguiendo
los siguientes pasos:
a) Identificará que activos y pasivos se esperaría que afecten
a las ganancias tributables si se recuperan y liquidan por
su importe en libros presente.
b) Determinará la base fiscal, al final del periodo sobre el que
se informa: La base fiscal de un activo, pasivo, u otro
2
elemento es su medición según las leyes o regulaciones
fiscales sustancialmente aprobadas que son aplicables.
c) Calculará cualquier diferencia temporaria, pérdida fiscal no
utilizada y crédito fiscal no utilizado.
d) Reconocerá activos y pasivos por impuestos diferidos que
surjan de diferencias temporarias, pérdidas fiscales no
utilizadas y créditos fiscales no utilizados.
e) Medirá los activos y pasivos por impuestos diferidos.
f) Reconocerá una corrección valorativa contra los activos
por impuestos diferidos en la medida en que no se espere
recuperar el importe bruto” (IFRS F. , NIIF PARA PYMES,
2009)
1.2. RECONOCIMIENTO DE ACTIVO Y PASIVO POR
IMPUESTO DIFERIDO
PRINCIPIO DE RECONOCIMIENTO GENERAL
“Una entidad reconocerá un activo o pasivo por impuesto
diferido por el impuesto por recuperar o pagar en periodos
futuros como resultado de transacciones o sucesos
pasados” (IFRS, 2009).
“Este importe surge de la diferencia entre los importes
reconocidos por los activos y pasivos de la entidad en el
estado de situación financiera y el reconocimiento de los
mismos por parte de la autoridad fiscal y la compensación
de pérdidas o créditos fiscales no utilizados hasta el
momento procedente de periodos anteriores” (IFRS,
2009).
3
1.3. ACTIVOS Y PASIVOS CUYA
RECUPERACION O LIQUIDACION NO
AFECTARA LAS GANANCIAS FISCALES.
“Si la entidad espera recuperar el importe en libros de un
activo, o liquidar el importe en libros de un pasivo, sin
afectar a las ganancias fiscales, no surgirá ningún
impuesto diferido con respecto al activo o pasivo” (IFRS,
2009)
1.4. NIC 12 IMPUESTO A LAS GANANCIAS
“El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento
contable del impuesto a las ganancias. El principal
problema al contabilizar el impuesto a las ganancias es
cómo tratar las consecuencias actuales y futuras de:
(a) La recuperación (liquidación) en el futuro del importe en
libros de los activos (pasivos) que se han reconocido en el
estado de situación financiera de la entidad; y
(b) Las transacciones y otros sucesos del periodo corriente
que han sido objeto de reconocimiento en los estados
financieros” (IFRS F. , NIC12, 2015).
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
1.5. DIFERENCIAS TEMPORARIAS IMPONIBLES
“Se reconocerá un pasivo de naturaleza fiscal por causa
de cualquier diferencia temporaria imponible, a menos que
la diferencia haya surgido por:
a) El reconocimiento inicial de una plusvalía; o
4
b) El reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una
transacción que:
1) No es una combinación de negocios; y
2) En el momento en el que fue realizada no afectó ni a la
ganancia contable ni a la ganancia (pérdida) fiscal” (IFRS
F. , NIC12, 2015).
“Todo reconocimiento de un activo lleva inherente la
suposición de que su importe en libros se recuperará en
forma de beneficios económicos que la entidad recibirá en
periodos futuros, pero puede darse el caso en que el
importe en libros del activo exceda a su base fiscal, por
ende el importe de beneficios económicos imponibles
excederá al importe fiscalmente deducible de ese activo.
Esta diferencia será una diferencia temporaria imponible y
la obligación de pagar los correspondientes impuestos en
futuros periodos será un pasivo por impuestos diferidos”
(IFRS F. , NIC12, 2015).
1.6. DIFERENCIAS TEMPORARIAS DEDUCIBLES
“Se reconocerá un activo por impuestos diferidos, por
causa de todas las diferencias temporarias deducibles en
la medida en que resulte probable que la entidad disponga
de ganancias fiscales futuras contra las que cargar esas
diferencias temporarias deducibles, salvo que el activo por
impuesto diferido aparezca por causa del reconocimiento
inicial de un activo o pasivo en una transacción que:
a) No es una combinación de negocios
b) En el momento en el que fue realizada no afectó ni a la
ganancia contable ni a la ganancia (pérdida) fiscal.
Detrás del reconocimiento de cualquier pasivo, está
inherente la expectativa de que la cantidad se liquidará en
5
futuros periodos por medio de una salida de recursos que
incorporen beneficios económicos.
Cuando tales recursos salgan efectivamente de la entidad,
una parte o la totalidad de sus importes pueden ser
deducibles para la determinación de la ganancia fiscal en
periodos posteriores al reconocimiento del pasivo” (IFRS
F. , NIC12, 2015).
1.7. MEDICION:
“Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben
medirse empleando las tasas fiscales que se esperan
,sean de aplicación en el período en que el activo se
realice o el pasivo se cancele, de acuerdo a la(s) tasa(s)
que hayan sido aprobadas al final del periodo sobre el que
se informa.
En aquellos casos en que se apliquen diferentes tasas
impositivas según los niveles de ganancia, los activos y
pasivos por impuestos diferidos se medirán utilizando
tasas promedio que se espere aplicar en los periodos en
los que se espera que vayan a revertir las diferencias”
(IFRS F. , NIC12, 2015).
“La medición de los pasivos por impuestos diferidos y los
activos por impuestos diferidos reflejará las consecuencias
fiscales que se derivarían de la forma en que la entidad
espera, al final del periodo sobre el que se informa,
recuperar o liquidar el importe en libros de sus activos y
pasivos”.
(IFRS, NIC12, 2015)
6
1.8. INVERSIONES EN SUBSIDIARIAS,
SUCURSALES Y ASOCIADAS, Y
PARTICIPACIONES EN ACUERDOS CONJUNTOS
“Una entidad debe reconocer un pasivo por impuestos
diferidos en todos los casos de diferencias temporarias
imponibles asociadas con inversiones en subsidiarias,
sucursales y asociadas, o con participaciones en acuerdos
conjuntos, excepto que se den conjuntamente las dos
condiciones siguientes:
La controladora, inversor, participante en un negocio
conjunto u operador, conjunto sea capaz de controlar el
momento de la reversión de la diferencia temporaria; y
Es probable que la diferencia temporaria no revierta en un
futuro previsible” (IFRS, 2015).
“Ejemplo 1 - Diferencia temporaria imponible de la
inversión en una subsidiaria
La Empresa A compró la Empresa B el 1 de enero de 20X1
por 300.000. El 31 de diciembre de 20X1, la empresa B
obtuvo resultados de 50.000, los cuales no fueron
distribuidos. No existe deterioro del valor llave generado
en la adquisición. Según la legislación tributaria del país
donde está domiciliada la empresa A, la base fiscal de la
inversión en la empresa B es el costo original. En los
estados financieros consolidados de la empresa A, hay
una diferencia temporaria imponible de 50.000 como
consecuencia de la diferencia entre el valor en libros de la
inversión en la empresa B en la fecha de cierre de 350.000
(300.000 + 50.000) y la base fiscal de 300.000. Como
empresa inversora, por definición, tiene el control de la
subsidiaria y será capaz de controlar la reversión de esta
diferencia temporal, por ejemplo a través del control de la
7
política de dividendos de la subsidiaria. Por lo tanto, el
impuesto diferido sobre las diferencias temporales
generalmente no se registra a menos que sea probable
que la diferencia temporaria se revierta en un futuro
previsible. En algunas jurisdicciones, no se cobra impuesto
sobre los dividendos de las inversiones pero si por las
ganancias de la venta de inversiones. Por lo tanto, de
acuerdo con la definición de la base fiscal de un activo y
de la legislación tributaria en estos países, la base fiscal
de un activo será igual a su valor en libros. Como se ha
señalado, la legislación fiscal varía de una jurisdicción a
otra. Por lo tanto, es necesario un conocimiento detallado
de la legislación fiscal aplicable” (IFRS, 2015).
“Ejemplo 2 - Venta probable de una subsidiaria
Suponer los mismos hechos que en el Ejemplo 1. Sin
embargo, al 31 de diciembre de 20X1, la empresa A ha
determinado que es probable la venta de su inversión en
la empresa B en el futuro previsible. Se espera que la
diferencia temporaria imponible de 50.000 se revierta en
un futuro previsible en la empresa A mediante la venta de
sus acciones en la empresa B. Esto genera el registro de
un pasivo por impuestos diferido en las cuentas
consolidadas de la Compañía A en la fecha de
presentación. La medición de los impuestos diferidos debe
reflejar la forma en que la empresa A espera recuperar el
importe en libros de la inversión. Suponiendo que la tasa
impuesto a las ganancias de capital por la venta de
acciones es de 10%, se debe registrar un pasivo por
impuesto diferido de 5.000 (50.000 × 10%). Para
determinar la tasa de impuestos a utilizar, se debe
considerar la forma jurídica de la venta de la inversión (ya
sea por venta de las acciones o participación los activos y
8
pasivos netos de la subsidiaria) ya que se pueden aplicar
diferentes tasas de impuestos dependiendo de la
naturaleza de la transacción. Además, la forma jurídica de
la transacción puede afectar si corresponde o no reversar
la diferencia temporal de 50.000” (IFRS, 2015)
“Ejemplo 3 - Diferencia temporaria imponible de la
inversión en una asociada
La empresa A compra una participación en la Asociada C
el día 1 de enero de 20X2 por 450.000. El 31 de diciembre
de 20X2 la Asociado C obtuvo resultados por 75.000 (parte
de la Compañía A), que se mantuvieron sin distribuir. No
existió deterioro de la inversión en Asociada C al 31 de
diciembre de 20X2. En base a la legislación tributaria en el
país donde está domiciliada la empresa A, la base fiscal
de la inversión en la Asociada C es el costo original. Por lo
tanto surge una diferencia temporaria imponible de 75.000
entre el valor en libros de la inversión en la asociada C en
la fecha de presentación de 525.000 (450.000 + 75.000) y
la base fiscal de 450.000. Como la empresa A no controla
la Asociado C no está en condiciones de controlar la
política de dividendos de la Asociada C. En consecuencia,
no puede controlar la reversión de la diferencia temporaria
y el activo por impuesto diferido por lo general se registra
sobre las diferencias temporarias que surgen en
inversiones en asociadas. Caso práctico de PP&E sujeto a
una subvención del gobierno libre de impuestos Caso
práctico: En el caso práctico del día de hoy, tenemos una
compra de Propiedad planta y equipo sujeto a una
subvención del gobierno no gravada por impuestos.
Constructora Atlántico S.A. adquiere una unidad de
Propiedad planta y equipo por $ 100.000 sujeto a una
subvención del gobierno libre de impuestos por un total de
9
$ 35.000. El activo es además totalmente deducible a
efecto de impuestos (o sea por $ 100.000). La NIC 20
permite a la subvención contabilizarla como un ingreso
diferido o deducido del costo del activo. Cualquiera sea el
tratamiento utilizado, una diferencia temporaria deducible
surge: si la subvención es registrada como un ingreso
diferido, exista una diferencia temporaria deducible entre
un pasivo por $ 35.000 y una base fiscal de cero (valor
contable $ 35.000 menos los montos no deducibles en el
futuro que suman también $ 35.000). Si la subvención se
registra como una reducción del costo de la de la
Propiedad planta y equipo existe también una diferencia
temporaria deducible entre el valor contable que asciende
a $ 65.000 y su base fiscal de $100.000. Bases para la
respuesta al caso práctico. El párrafo 33 de la NIC 12
establece: “Un caso donde aparecerá un activo por
impuestos diferidos, tras el reconocimiento inicial de un
activo, es cuando la subvención del gobierno relacionada
con el mismo se deduce del costo para determinar el
importe en libros del activo en cuestión, pero sin embargo
no se deduce para efectos del importe depreciable
fiscalmente (en otras palabras, es parte de la base fiscal);
en este supuesto el importe en libros del activo será inferior
a su base fiscal, lo cual hará aparecer una diferencia
temporaria deducible. Las subvenciones del gobierno
pueden también ser contabilizadas como ingresos
diferidos, en cuyo caso la diferencia entre el importe del
ingreso diferido y su base fiscal, que es nula, será una
diferencia temporaria deducible. Sea uno u otro el método
que la entidad adopte para la contabilización, nunca
procederá a reconocer el activo por impuestos diferidos
resultante”. Respuesta: La NIC 12 establece que aplica la
10
excepción al reconocimiento inicial, y que no debería
reconocerse un activo por impuesto diferido”.
(IFRS, Consultas IFRS, 2015)
1.9. REGLAMENTO A LA LEY ORGANICA DE
INCENTIVOS A LA PRODUCCION Y PREVENCION
DE FRAUDE FISCAL
“La administración tributaria para efectos tributarios y en
estricta aplicación de la técnica contable se permite el
reconocimiento de activos y pasivos por impuestos
diferidos, únicamente en los siguientes casos y
condiciones:
i. Las pérdidas por deterioro parcial producto del ajuste
realizado para alcanzar el valor neto de realización del
inventario, serán consideradas como no deducibles en el
periodo en el que se registren contablemente; sin
embargo, se reconocerá un impuesto diferido por este
concepto, el cual podrá ser utilizado en el momento en que
se produzca la venta o autoconsumo del inventario.
ii. Las pérdidas esperadas en contratos de construcción
generadas por la probabilidad de que los costos totales del
contrato excedan los ingresos totales del mismo, serán
consideradas como no deducibles en el período en el que
se registren contablemente; sin embargo, se reconocerá
un impuesto diferido por este concepto, el cual podrá ser
utilizado en el momento en que finalice el contrato, siempre
y cuando dicha pérdida se produzca efectivamente.
iii. La depreciación corresponde al valor activado por
desmantelamiento será considerada como no deducible
en el período en el que se registre contablemente; sin
embargo, se reconocerá un impuesto diferido por este
concepto, el cual podrá ser utilizado en el momento en que
11
efectivamente se produzca el desmantelamiento y
únicamente en los casos en que exista la obligación
contractual para hacerlo.
iv. El valor del deterioro de propiedades, planta y equipo que
sean utilizados en el proceso productivo del contribuyente,
será considerado como no deducible en el período en el
que se registre contablemente; sin embargo, se
reconocerá un impuesto diferido por este concepto, el cual
podrá ser utilizado en el momento en que se transfiera el
activo o a la finalización de su vida útil.
v. Las provisiones diferentes a las de cuentas incobrables,
desmantelamiento, desahucio y pensiones jubilares
patronales, serán consideradas como no deducibles en el
período en el que se registren contablemente; sin
embargo, se reconocerá un impuesto diferido por este
concepto, el cual podrá ser utilizado en el momento en que
el contribuyente se desprenda efectivamente de recursos
para cancelar la obligación por la cual se efectuó la
provisión.
vi. Las ganancias o pérdidas que surjan de la medición de
activos no corrientes mantenidos para la venta, no serán
sujetos de impuesto a la renta en el periodo en el que se
registren contablemente; sin embargo, se reconocerá un
impuesto diferido por este concepto, el cual podrá ser
utilizado en el momento de la venta, siempre y cuando la
venta corresponda a un ingreso gravado con impuesto a la
renta.
vii. Los ingresos y costos derivados de la aplicación de la
normativa contable correspondiente al reconocimiento y
medición de activos biológicos, medidos con cambios en
resultados, durante su período de transformación
biológica, deberán ser considerados en conciliación
12
tributaria, como ingresos no sujetos de renta y costos
atribuibles a ingresos no sujetos de renta; adicionalmente
estos conceptos no deberán ser incluidos en el cálculo de
la participación a trabajadores, gastos atribuibles para
generar ingresos exentos y cualquier otro límite
establecido en la norma tributaria que incluya a estos
elementos. En el período fiscal en el que se produzca la
venta o disposición del activo biológico, se efectuará la
liquidación del impuesto a la renta, para lo cual se deberán
considerar los ingresos de dicha operación y los costos
reales acumulados imputables a dicha operación, para
efectos de la determinación de la base imponible .En el
caso de activos biológicos, que se midan bajo el modelo
de costo conforme la técnica contable, será deducible la
correspondiente depreciación más los costos y gastos
directamente atribuibles a la transformación biológica del
activo, cuando éstos sean aptos para su cosecha o
recolección, durante su vida útil. Para efectos de la
aplicación de lo establecido en el presente numeral, el
Servicio de Rentas Internas podrá emitir la
correspondiente resolución.
viii. Las pérdidas declaradas luego de la conciliación tributaria,
de ejercicios anteriores, en los términos y condiciones
establecidos en la ley y en este reglamento.
ix. Los créditos tributarios no utilizados, generados en
períodos anteriores, en los términos y condiciones
establecidos en la ley y este reglamento.”
(SRI, Reglamento a la Ley Organica de Invcentivos a la Producción y
Prevención del Fraude Fiscal, 2015)
13
HECHOS ECONÓMICOS Y SU INCIDENCIA EN LA TASA EFECTIVA
Tabla No. 1
HECHO ECONÓMICO EXPLICACIÓN
Quebranto impositivo que no se reconoce en el ejercicio que se generó.
Esta pérdida, provocada por el no reconocimiento del ahorro fiscal que podría tener el ente en ejercicios futuros aumenta la tasa efectiva.
Quebranto impositivo que no se había reconocido en el ejercicio que se generó (por no darse las condiciones de activo) y en otro ejercicio se lo reconoce por haber cumplido las condiciones.
Este ahorro fiscal (ganancia) se reconoce en un ejercicio distinto al que se generó y provoca una disminución en la tasa efectiva.
Quebranto impositivo, diferencias temporales y créditos fiscales no utilizados que se desvalorizan (o revalorizan) en un ejercicio.
Esta pérdida (o ganancia) genera un aumento (disminución) en la tasa efectiva.
Cambio de tasa nominal sancionada en el ejercicio y que afecta a ejercicios futuros.
Las diferencias temporarias que se reversarán en el futuro, ahorrarán o generarán un mayor pago, en función de la tasa del momento de reconocimiento en la declaración jurada. Genera un aumento o disminución de la tasa efectiva, según se trate de (Disminución de AID u Aumento de PID) o (Aumento de AID y disminución de PID) respectivamente.
Excepciones al reconocimiento de diferencias temporarias como AID o PID.
Estas excepciones están planteadas en las normas Internacionales y genera un cambio en la tasa efectiva.
Traslación a moneda funcional de los estados contables siendo la base fiscal en moneda local.
Generan un aumento o disminución en la tasa efectiva dependiendo de la evolución de la tasa de cambio
14
Contabilización del impuesto determinado por su valor actual.
Genera una disminución de la tasa
efectiva.
Contabilización de los activos y pasivos diferidos a su valor actual
En el primer momento de aplicación provoca un menor valor de AID y PID (lo que genera un aumento o disminución neta de la tasa efectiva). En los siguientes ejercicios encontramos tres causas: a. Aplicación por primera vez en la nueva diferencias temporarias. b. Transcurso del tiempo y su efecto en el valor actual. c. Cambio de tasa de descuento entre el inicio y el cierre del ejercicio.
Cambios en activos y pasivos, que generan diferencias con su base fiscal y cuya imputación no se realiza en resultados, ni en resultados diferidos (ajuste por inflación contable de activos fijos sin su correlato impositivo.
Si es un aumento de activo genera un PID y por ende una mayor tasa impositiva.
Fuente: Dr. Jorge José Gil, Impuesto Diferido, Nuevo método basado en el balance. Elaborado por: Ivonne Adanaqué
15
CAPÍTULO II
2. EXPERIENCIA DE ADOPCIÓN DE NIC EN PAISES SUDAMERICANOS
2.1. VENEZUELA
“En Venezuela se autorizó la promulgación de las Normas
Internacionales de Información Financiera (NIIF) desde
hace ya más de 10 años y las entidades las vienen
empleando efectivamente desde hace 7 años. Se ha
recorrido un trayecto que en otros países apenas se inicia,
y se ha acumulado conocimiento y experiencia sobre las
normas como posiblemente en otras jurisdicciones no se
ha logrado. Además, eventos legales, económicos y
financieros han afectado profundamente al país y a las
entidades que deben reportar bajo el marco de las NIIF,
esas entidades han tenido que enfrentar retos y desafíos
para aplicar las normas en forma adecuada sin desvirtuar
el marco conceptual bajo el cual se promulgaron”
(VENEZUELA, 2015).
2.2. PERÚ
“El Consejo Normativo de Contabilidad (CNC) de Perú ha
venido adoptando las NIIF en los últimos años de forma
paulatina, así desde el año 1988 se aceptó que estas
normas se aplicarían, pero no se procedió a adoptarlas en
su totalidad, existiendo siempre desfases entre la fecha de
vigencia de estas normas a nivel local e internacional”
(Paredes, 2011).
“En el 2011 se promulgó la Ley 27920 “Ley que promueve
las emisiones de valores mobiliarios y fortalece el mercado
de capitales”, dicha Ley requiere que empresas privadas
de tamaño mediano y grande reemplacen sus actuales
16
métodos de llevar la contabilidad y preparar sus estados
financieros por prácticas basadas en estándares
internacionales (NIIF). Este cambio se ha planteado de
forma gradual entre el 2012 y 2015, y plantea dejar de lado
algunas prácticas comunes en la contabilidad actual, que
en ciertos casos privilegiaban los aspectos tributarios a los
aspectos económicos” (Paredes, 2011).
2.2.1. EFECTO DEL CAMBIO DE TASA DEL
IMPUESTO A LA RENTA SEGÚN LA NIC 12
“En estos días he sido testigo de discusiones bizantinas
entre algunos colegas respecto de cómo medir el activo
por impuesto a la renta diferido. La razón de la discusión
tiene origen en el cambio de la tasa del impuesto a la renta
para los próximos años. El 11 de diciembre de 2014, el
pleno del Congreso peruano aprobó un proyecto de Ley,
como resultado tenemos las siguientes que las tasas del
impuesto a la renta aplicables a los próximos años serán:
28% para los años 2015 y 2016; 27% para los años 2017
y 2018; y 26% en adelante. He escuchado a consultores y
he visto un informe de un funcionario de un gremio
empresarial, afirmando que la NIC 12 exige el uso de una
tasa promedio para calcular los impuestos diferidos. Sin
embargo, esto no es correcto” (Llanto, 2014).
2.2.2. REQUERIMIENTOS DE LA NIC 12 EN
RELACION A LA MEDICION DE LOS
IMPUESTOS DIFERIDOS
“En relación a la medición de los impuestos diferidos la NIC
12 establece lo siguiente (los subrayados son nuestros):
Párrafo 47
17
Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben
medirse empleando las tasas fiscales que se espera sean
de aplicación en el período en el que el activo se realice o
el pasivo se cancele, basándose en las tasas (y leyes
fiscales) que al final del período sobre el que se informa
hayan sido aprobadas o prácticamente terminado el
proceso de aprobación.
Párrafo 49
En los casos en que se apliquen diferentes tasas
impositivas según los niveles de ganancia fiscal, los
activos y pasivos por impuestos diferidos se medirán
utilizando las tasas medias que se espere aplicar, a la
ganancia o a la pérdida fiscal, en los períodos en los que
se espere que vayan a revertir las correspondientes
diferencias” (Llanto, 2014).
2.2.3. Materialidad
“Según el marco conceptual, la información es material o
tiene importancia relativa si su omisión o expresión
inadecuada puede influir en decisiones que los usuarios
adoptan a partir de la información financiera de una
entidad que informa específica” (Llanto, 2014).
2.2.4. ANÁLISIS DE LA NORMA
“La NIC 12 solamente menciona el uso de una tasa
promedio de impuesto a la renta cuando se apliquen
diferentes tasas impositivas de acuerdo con los niveles de
la utilidad, es decir uso de tasa escalonadas de acuerdo
con el párrafo 49, citado anteriormente. No es el caso
peruano analizado. En cambio el párrafo 47 establece que
18
se debe utilizar la “tasa fiscal que se espera aplicar en el
periodo en que se realice el activo”. Esta es la clave del
cálculo del impuesto a la renta diferido en el caso peruano.
Si usted está razonablemente seguro que la diferencia
temporaria se revertirá en el año 2015 o 2016, entonces
utilice la tasa del 28% para calcular el impuesto diferido. Si
su expectativa, es que la diferencia revertirá en el 2017 o
2018, debe utilizar la tasa del 27%.Finalmente, si la
diferencia temporaria será eliminada del 2019 en adelante
debe utilizar la tasa del 26%. ¿Qué pasaría si la diferencia
temporaria revertirá de manera progresiva desde el 2015
al 2019? .Este es el caso de las diferencias temporarias
por aplicación de diferentes vidas útiles para la
depreciación delos activos fijos. En este escenario
debemos hilar fino y hacer una hoja de trabajo acerca de
la reversión de las diferencias temporarias por cada
periodo y por cada porción revertida se debe aplicar las
tasas que estarán vigentes.
Digamos que en una empresa su diferencia temporaria
deducible asciende a S/1, 000,000. Y que su utilidad del
periodo asciende a S/20, 000,000. Dada la diferencia
temporaria, tenemos que el impuesto a la renta diferido
puede fluctuar entre las siguientes opciones:
A la tasa del 28%: S/280,000 (S/1, 000,000 x 28%)
A la tasa del 27%: S/270,000 (S/1, 000,000 x 27%)
A la tasa del 26%: S/260,000 (S/1, 000,000 x 26%)
¿Qué dilema? ¿Ahora cuál de todos los cálculos debo
registrar? ¿Eso no me enseñaron en el diplomado NIIF que
me costó muchísimo? ¿Debo pedir ampliación para la
19
entrega de estados financieros? ¿Esta situación hará que
demore mi cierre contable?
Nada de eso. Utilice la materialidad. Si usted se ha
equivocado en el cálculo, en el escenario planteado, la
máxima distorsión sería S/20,000(S/280,000-S/260,000) y
la mínima distorsión sería S/10,000 (S/280,000 –
S/270,000).Como hemos mencionado la utilidad del
periodo es S/20, 000,000. Es decir, la máxima distorsión
representa 0.1% de la utilidad y la mínima distorsión
representa 0.05% de la utilidad.
Con estos datos, dígame amigo contador:
¿Detendrá la marcha del cierre de sus estados
financieros?
¿Llamará a un “especialista” en NIIF?
¿Cree que los estados financieros se distorsionarían si
elige la tasa equivocada?
¿Cree que los estados financieros son exactos o
aproximaciones a la realidad? Los estados financieros son
aproximaciones a la realidad. No busque la exactitud
porque atenta contra la utilidad de los estados financieros,
contra el principio del costo-beneficio que establece el
marco conceptual. Mi consejo, sólo en este escenario,
porque cada realidad debe ser evaluada en su exacta
dimensión, tome la tasa que desee no detenga la marcha
de su cierre contable, ningún auditor financiero en su sano
juicio calificará su dictamen por las “distorsiones”
mencionadas.
Sin embargo, debe hacer su propio cálculo de las
distorsiones. Si las distorsiones superan el 10% de la
20
utilidad del periodo, comience a preocuparse, en este caso
la elección de la tasa del impuesto a la renta se ha tornado
en un tema de importancia significativa (o material) para
los estados financieros” (Llanto, 2014).
2.3. COLOMBIA
“En Colombia ha sido poco frecuente el registro en los
estados financieros del impuesto diferido, a pesar de la
obligatoriedad como mecanismo de asignación y
reconocimiento de impuestos, establecida en los decretos
2649 y 2650 de 1993 y que incide en los resultados,
asignación real de utilidades y flujos de caja futuros; sin
embargo, se espera que esto cambie a partir de la
adopción de las Normas Internacionales de Información
Financiera”. (Cardona, 2014)
A continuación se determinará el impacto que tendrá en
las entidades la aplicación de la NIC 12 en lo referente al
impuesto diferido, originado en el rubro de propiedades,
planta y equipo” (Cardona, 2014)
“El análisis práctico de los efectos de las NIIF en el registro
del ID se realiza en dos empresas manufactureras
intensivas en activos fijos que ya iniciaron su aplicación,
en las cuales se identifican las diferencias temporarias en
la medición de las propiedades, planta y equipo para fines
contables, tributarios, se determina el impacto patrimonial
negativo que tendrá el ID por éste concepto” (Cardona,
2014)
21
2.3.1. Principales cambios introducidos por la
NIIF que afectan la interpretación de la
información financiera y/o tributaria
“La Big Four Ernst & Young, en documento emitido en julio
del 2011 denominado “Impacto de la convergencia de las
Normas internacionales de Información Financiera en el
gobierno corporativo”, asevera que la conversión a IFRS
no es solamente un ejercicio contable, que tiene impactos
en otras áreas de la empresa como los sistemas de
información y reporte gerencial, relaciones con
inversionistas, compensaciones a ejecutivos y a
empleados, indicadores de desempeño, productos
financieros, planeación de impuestos y auditoría interna.
En cuanto a los impactos fiscales, el Comité de Expertos
en Impuestos, creado por el Consejo Técnico de la
Contaduría en Colombia en el año 2011, en el “Informe del
estudio para identificar los impactos en el impuesto sobre
la renta que se derivaran de la convergencia plena a NIIF
bajo el supuesto de que las normas contables actuales,
con incidencia fiscal, se mantienen vigentes solo para
efectos tributarios”, emitido en septiembre de 2012 (pág.
6), concluyó”: (Cardona, 2014).
“Generalmente, cuando las normas tributarias regulan
cabalmente el tratamiento fiscal de una transacción, hecho
económico o evento, no se produce ningún impacto en las
bases tributarias por efectos de cambios en las normas de
contabilidad. Por el contrario, cuando en las normas
tributarias existen remisiones expresas o implícitas a
normas contables, cuando éstas últimas cambian y,
consecuentemente, producen un cambio en el
reconocimiento, medición o presentación de un hecho
22
económico, dicho cambio sí impacta las bases tributarias”
(Cardona, 2014).
“KPMG, en estudio presentado en seminario organizado
por la Asociación para el Progreso de la Dirección
Española, establece que los principales impactos
contables de la aplicación de las NIIF están asociados
con las valoraciones de los instrumentos financieros
y los compromisos con el personal, que impacta en
indicadores financieros como la rentabilidad del
activo-ROA, rentabilidad del patrimonio-ROE, y
utilidades antes de intereses e impuestos-EBIT. Según
lo anterior, y teniendo en cuenta las conclusiones dadas
por Ernst & Young y KPMG en el mismo sentido, los
analistas tendrán que profundizar más en los sistemas
contables para conocer con mayor detalle el origen de la
información contable y explicar a los mercados financieros
y agentes relacionados, cuáles serán los principales
cambios que se van a producir en sus recomendaciones,
producto de la convergencia a las NIIF. Para los
especialistas financieros, la contabilidad es una fuente
básica que se complementa con otra información usada
para realizar modelos económicos de comportamiento y/o
predicción; sin embargo, esta labor se condiciona cuando
se trata de empresas multinacionales que operan en
distintos mercados, por lo que su información varía según
costumbres y estrategias fiscales y/o políticas, según las
necesidades de cada país, obligando a realizar ajustes con
el fin de tener una información homogénea, adicional a las
características mínimas de calidad y suficiencia”.(Cardona,
2014).
23
2.3.2. Diferencias de las Normas colombianas
vs las NIIF plenas.
Tabla 2
Caso 1
Los datos corresponden a los estados financieros con
corte a diciembre 31 de 2013, con los cuales se elaboró
balance de apertura bajo NIIF plenas a esa fecha. La
compañía pertenece al sector manufacturero donde uno
de sus principales activos lo componen las PPE. Por
compromiso de confidencialidad se reserva la razón social
de la compañía (cifras en millones de pesos)(Cardona, 2014).
Concepto Norma
Colombiana
NIIF
Método usado
para determinar el
ID
Diferido con base
en el Estado de
Resultados
Diferido con base
en el Balance
General
Tasa impositiva
aplicable
Tasa actual al
momento del
cálculo
Tasa proyectada
en el período en
que se reversan las
diferencias
temporales
Reconocimiento
del ID
Cuando es
probable
Cuando es
probable
Pérdidas fiscales No tiene impacto Si tiene impacto
Exceso de renta
presuntiva
No tiene impacto Si tiene impacto
24
Tabla 3 Cálculo de impuesto diferido- GAAP VS NIIF
(Cardona, 2014)
25
2.4. ARGENTINA
2.4.1. Impuesto a las ganancias
“El reconocimiento y la medición de los impuestos a las
ganancias corrientes y diferidas según las NIIF pueden
diferir de los PCGA argentinos en determinadas
circunstancias:
En general, los activos y pasivos por impuesto a las
ganancias corriente según las NIIF se medirán por sus
valores nominales. Sin embargo, tales activos y pasivos
debieran descontarse cuando los efectos del descuento
fueran relevantes. Según los PCGA argentinos, los activos
y pasivos por impuesto a las ganancias corriente se miden
siempre a valores descontados.
Según las NIIF, los activos y pasivos por impuesto a las
ganancias diferido no se descontarán. Según los PCGA
argentinos, las entidades que hacen oferta pública de sus
títulos valores medirán los activos y pasivos por impuesto
a las ganancias diferido por sus valores nominales. Otras
entidades no públicas que determinen los activos y pasivos
por impuesto a las ganancias diferido por primera vez,
podrán optar por medirlos por sus valores descontados o
nominales. Sin embargo, una vez que hayan optado por
uno de estos dos criterios contables la primera vez, no
podrán modificarlo en períodos futuros. Las entidades que
ya aplicaban el método del impuesto a las ganancias
diferido, y que ya habían elegido descontar los activos y
pasivos por impuesto a las ganancias diferido, o computar
tales activos o pasivos por sus valores nominales, no
pueden modificar el criterio contable por el cual ya habían
optado.
26
Según las NIIF, los activos y pasivos por impuestos a las
ganancias corriente y diferido se medirán utilizando las
tasas (y las leyes) impositivas que al cierre del periodo
sobre el que se informa hayan sido aprobadas o
prácticamente terminado el proceso de aprobación. Los
PCGA argentinos sólo permiten el uso de las tasas
impositivas que estén aprobadas al cierre del período
sobre el que se informa.
Los PCGA argentinos habían permitido a las entidades
evitar el reconocimiento de pasivos por impuesto a las
ganancias diferido correspondientes a diferencias
temporarias resultantes de diferencias entre la base
impositiva y los importes de libros de ciertos componentes
de propiedad, planta y equipo que se habían re-expresado
en moneda constante hasta 2003. A la fecha, en el caso
de que el efecto de esa re-expresión ya incluida en los
importes de libros de estos activos para propósitos de los
PCGA argentinos, también se incorpore al importe en
libros de tales activos para propósitos de las NIIF en el
primer año de su aplicación (a través del concepto del
“costo atribuido”), esos pasivos por impuesto a las
ganancias diferido actualmente omitidos según los PCGA
argentinos, pero que aún existan, deberán registrarse
según las NIIF. Éste también podría ser el caso de otras
revaluaciones anteriores de propiedades, planta y equipo
incorporadas según los PCGA argentinos y también
incorporadas según las NIIF (a través del concepto del
“costo atribuido”), que no habían generado pasivos por
impuesto a las ganancias diferido según los PCGA
argentinos, pero que ahora debieran registrarse según las
NIIF”. (Young, 2012)
27
CAPITULO III
3. METODOLOGIA DE LA INVESTIGACIÓN
3.1. TIPO DE INVESTIGACIÓN
La investigación se llevará a cabo con el fin de demostrar que la normativa
contable y tributaria pueden coexistir. Se han seleccionado los siguientes
tipos de investigación:
INVESTIGACIÓN EXPLICATIVA.- Según Herrera E. Luís, Medina F.
Arnaldo, Naranjo L. Galo (2009 pág.106), “Esta investigación
comprueba experimentalmente una hipótesis”. Es explicativa, ya que
con un análisis profundo de las causas del problema, podremos identificar
las posibles soluciones frente a la hipótesis a presentar, e implementar una
propuesta que promueva la aplicación de la NIC 12.
HIPÓTESIS
El análisis del impacto tributario de los impuestos diferidos a la
administración promoverá su aplicación para proporcionar información
financiera que refleje la realidad económica y se optimice la recaudación
fiscal con nuevas políticas tributarias.
Variable Independiente:
Optimización de recaudación fiscal
Variable Dependiente:
Análisis del impacto tributario
INVESTIGACION EXPLORATORIA.-Explorar un nuevo tema o asunto
con el fin de aprender acerca de él. Se realiza cuando el problema es nuevo
o el investigador ha escrito poco sobre él. Esto se conoce como la
investigación exploratoria. El objetivo del investigador es formular
preguntas más precisas que la investigación futura puede responder. La
investigación exploratoria puede ser la primera etapa en una secuencia de
28
estudios. Un investigador puede necesitar saber lo suficiente para diseñar
y ejecutar un segundo, más sistemático y extenso estudio
INVESTIGACIÓN DESCRIPTIVA.- El propósito del investigador es
describir situaciones y eventos. Esto es, decir cómo es y se manifiesta
determinado fenómeno. Los estudios descriptivos buscan especificar las
propiedades importantes de un fenómeno que sea sometido a análisis.
Miden o evalúan diversos aspectos, dimensiones o componentes del
fenómeno o fenómenos a investigar. El proceso de la descripción no es
exclusivamente la obtención y la acumulación de datos y su tabulación
correspondiente, sino que se relaciona con condiciones y conexiones
existentes, prácticas que tienen validez, opiniones de las personas, puntos
de vista, actitudes que se mantienen y procesos en marcha. Los estudios
descriptivos se centran en medir los explicativos en descubrir. El
investigador debe definir que va a medir y a quienes va a involucrar en esta
medición.
INVESTIGACIÓN CUANTITATIVA.-Se refiere a la investigación empírica
sistemática de los fenómenos sociales a través de técnicas estadísticas,
matemáticas o informáticas. El objetivo de la investigación cuantitativa es
desarrollar y emplear modelos matemáticos, teorías y / o hipótesis relativas
a los fenómenos.
Es cuantitativa porque se realizó el análisis de datos para contestar
preguntas de investigación y probar la hipótesis establecida previamente.
Método Deductivo.-Es el que aspira demostrar en forma interpretativa,
mediante la lógica pura ,la conclusión en su totalidad a partir de unas
premisas, de manera que se garantizan las conclusiones, sino se invalida
la lógica aplicada. (Luis Yaringaño Zevallos)
Método Analítico.-Es aquel método de investigación que consiste en la
desmembración de un todo, descomponiéndolos en sus partes o
elementos para observar las causas, naturaleza y efecto. El análisis es la
observación y análisis de un hecho en particular. Este método nos permite
conocer más del objeto de estudio, con lo cual se puede explicar,
comprender mejor su comportamiento. (eumed.net).
29
3.2. RECOLECCION DE DATOS
POBLACIÓN-Grupo de personas con características en común, el
personal que cumple con el conocimiento y criterio es el siguiente:
Gerentes de Auditoria, Gerentes de impuestos, Seniors de auditoria,
Seniors de impuestos, Sénior de Contabilidad, nos referimos a una
población finita.
Características de la Población.-Experiencia de trabajo con compañías
que han aplicado impuestos diferidos.
MUESTRA.-“La muestra es un subgrupo representativo de la población
sobre el cual se habrán de recolectar los datos y se delimita de antemano
con precisión.”
Fórmula para calcular la muestra:
Muestra: Npq
(N-1)E2
Z2
Descripción de elementos
n= tamaño de la muestra
N= tamaño de la población
p= posibilidad de que ocurra un evento
p= 0.5
q=posibilidad de no ocurrencia de un evento
q= 0.5
E= error , se considera el 0.05
Z= nivel de confianza
Z= 1.96
TAMAÑO DE LA MUESTRA.- La muestra se selecciona cuando la
población es muy amplia o cuando los recursos y posibilidades económicas
no permiten trabajar con la población total. En lo que corresponde al trabajo
de investigación, se selecciona a 1 Gerente de impuestos ,3 jefes y 5
+ pq n
=
30
asistentes del área de la compañía Agripac, por lo cual indicamos que
nuestra población es finita.
3.3. TIPO DE SELECCIÓN
NO PROBABILÍSTICO.- Las muestras no probabilísticas son
aquellas en las que el investigador selecciona a los individuos u
objetos no por probabilidad sino por causas relacionadas con las
características del investigador. En el presente trabajo de
investigación se considerarán muestras no probabilísticas, ya que
la población seleccionada se ajusta a este criterio.
3.4. FORMA DE EVALUACION
Para la evaluación de la tesis de titulación de CPA se
consideraron aspectos metodológicos, conceptuales y de forma,
tales como: pertinencia, relevancia, y calidad técnico/científica de
la temática abordada y de los resultados obtenidos, calidad de la
presentación: organización del contenido, claridad en la
redacción, pertinencia de la bibliografía, calidad de los gráficos,
grado de solvencia en el uso y manejo de conceptos.
3.5. INSTRUMENTOS
MÉTODO EMPIRICO
Los métodos empíricos se utilizan para obtener información, se clasifican
en: Fundamentales y Complementarios.
Métodos empíricos fundamentales:
Observación
Experimentación
Métodos empíricos complementarios
La encuesta
La entrevista
31
Marco Lógico
Muestreo
El estudio documental
El criterio de Expertos
En el presente trabajo de investigación se usará el método empírico
complementario/ entrevista.
ENTREVISTA.-Es utilizada en distintos momentos de la investigación, en
la etapa previa se conoce el problema, se recopilan datos, se adquiere
información acerca de las variables de estudio, en la etapa final se
comprueban los resultados y se corroboran con las opiniones del
entrevistado.
Se elaboró una guía de preguntas según las características del
entrevistado.
ENCUESTA.- “La encuesta es una técnica destinada a obtener datos de
varias personas cuyas opiniones impersonales interesan al investigador.
Para ello, a diferencia de la entrevista, se utiliza un listado de preguntas
escritas que se entregan a los sujetos, a fin que sean contestadas por
escrito. Ese listado se denomina cuestionario”
OBSERVACIÓN.-Es un elemento fundamental de todo proceso
investigativo; en ella se apoya el investigador para obtener el mayor
número de datos.
Modalidades de la Observación:
Observación Estructurada: Se observan los hechos establecidos de
antemano, qué aspectos se han de estudiar. Esta modalidad se ajusta a
los criterios de investigación de la presente tesis.
32
CAPITULO IV
4. ANALISIS E INTERPRETACION DE PARTIDAS SELECCIONADAS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
4.1. Pérdidas tributarias
Obsérvese el cálculo y registro contable en la tabla 3 en la que se analiza
el cálculo del impuesto diferido (Reconocimiento de activos por impuestos
diferidos) en pérdidas tributarias no utilizadas hasta el momento,
considerando el criterio que se dispondrán de ganancias fiscales futuras
antes de que prescriba el derecho de compensación de la pérdida fiscal no
utilizada. (Art.36 literal b de la NIC 12).En la medida en que no sea probable
disponer de ganancias fiscales contra las que cargar las pérdidas o
créditos fiscales no utilizados, no se procederá a reconocer los activos por
impuestos diferidos.
Nótese que el párrafo precedente hace hincapié al derecho de
compensación de la pérdida fiscal no utilizada antes de que prescriba.
La administración tributaria mediante la vigencia del Reglamento a la Ley
Orgánica de Incentivos a la Producción y Prevención del Fraude Fiscal, en
su artículo 10 numeral 8 establece: Art. (…).- Impuestos diferidos.- Para
efectos tributarios y en estricta aplicación de la técnica contable, se permite
el reconocimiento de activos y pasivos por impuestos diferidos, únicamente
en los siguientes casos y condiciones:
Las Pérdidas declaradas luego de la conciliación tributaria, de ejercicios
anteriores, en los términos y condiciones establecidos en la ley y el
reglamento.
De acuerdo a la normativa vigente se pueden compensar las pérdidas
sufridas en el ejercicio impositivo con las utilidades gravables dentro de
los 5 periodos impositivos siguientes, sin exceder del 25% de las utilidades
gravables. El importe que se reconoció en activos por impuestos diferidos
33
corresponde a la cantidad que se dejará de pagar en impuesto a la renta
a la administración tributaria por el ejercicio fiscal 2016, adicional
,entiéndase que no se excluye el beneficio de amortización de pérdida
tributaria, cuya partida disminuye la base imponible de impuesto a la renta.
(SRI, Reglamento Aplicación de la Ley de Régimen Tributario Interno, 2015)
(SRI, REGLAMENTO A LA LEY ORGÁNICA DE INCENTIVOS A LA PRODUCCIÓN Y PREVENCIÓN DEL
FRAUDE FISCAL, 2015)
(SRI, Ley De Régimen Tributario Interno) (SRI, Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria en el Ecuador, 2015)
34
CONCILIACIÓN TRIBUTARIA (TABLA 4)
DescripciónCasillero del
Formulario 101
Valor Según la
Cía.
CÁLCULO DE LA PARTICIPACIÓN TRABAJADORES
Utilidad del Ejercicio 801 850.000,00
Pérdida del Ejercicio 802 0,00
Más:
Ajuste por precios de transferencia 097 0,00
BASE DE CÁLCULO DE PARTICIPACIÓN A TRABAJADORES 098 850.000,00
PARTICIPACIÓN TRABAJADORES 803 127.500,00
CÁLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA CAUSADO
UTILIDAD / PÉRDIDA DEL EJERCICIO 801 o 802 850.000,00
Menos:
Amortización de Pérdidas Tributarias (Art. 11 LRTI) 811 199.125,00
Participación a Trabajadores (d) 803 127.500,00
Dividendos Exentos 804 0,00
Otras Rentas Exentas (Art. 9 LRTI) 805 0,00
Otras Rentas Exentas Derivadas del COPCI (Art. 9, 9.1 LRTI) 806 0,00
Deducciones por Leyes Especiales (b) 812 0,00
Deducciones Especiales Derivadas del COPCI (Art. 10 LRTI) 813 0,00
Deducción por incremento neto de empleados (Art. 10 LRTI) 815 223.560,00
Deducción por pago a trabajadores con discapacidad (Art. 10 LRTI) 816 0,00
Ingresos Sujetos a Impuesto a la Renta Único (g) 817 0,00
Exoneración por rentas generadas en el extranjero sometidas a imposición en otro Estado (Art. 49 LRTI) (f) 0,00
35
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Más:
Gastos no deducibles locales 807 74.000,00
Gastos no deducibles del exterior 808 0,00
Gastos Incurridos para Generar Ingresos Exentos 809 0,00
Participación de trabajadores atribuible a ingresos exentos 810 0,00
Ajuste por precios de transferencia 814 0,00
Costos y Gastos Deducibles Incurridos para Generar Ingresos Sujetos a Impuesto a la Renta Único (g) 818 0,00
UTILIDAD GRAVABLE / PÉRDIDA SUJETA A AMORTIZACIÓN EN PERIODOS SIGUIENTES 819 o 829 373.815,00
BASE IMPONIBLE PARA EL IMPUESTO A LA RENTA TARIFA 22% (Art. 37 LRTI; Arts. 47 y 51 RALRTI) 832 0,00
BASE IMPONIBLE PARA EL IMPUESTO A LA RENTA TARIFA 12% (Art. 37 LRTI; Arts. 47 y 51 RALRTI ) 831 0,00
IMPUESTO A LA RENTA CAUSADO 839 0,00
36
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
CÁLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA A PAGAR / SALDO A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE
IMPUESTO A LA RENTA CAUSADO 839 82.239,30
Menos:
Anticipo Determinado Correspondiente al Ejercicio Fiscal Corriente (e) 841 0,00
IMPUESTO A LA RENTA CAUSADO MAYOR AL ANTICIPO DETERMINADO 842 82.239,30
Mas:
Saldo del Anticipo Pendiente de Pago 844 8.754,40
Menos:
Retenciones en la fuente que le realizaron en el ejercicio fiscal 845 48.000,00
Retenciones por dividendos anticipados (Art. 126 RALRTI) 847 0,00
Retenciones por ingresos provenientes del exterior con derecho a crédito tributario (f) 848 0,00
Anticipo de Impuesto a la Renta pagado por espectáculos públicos 849 0,00
Crédito Tributario de Años Anteriores 850 0,00
Crédito Tributario Generado por Impuesto a la Salida de Divisas 851 0,00
Exoneración y Crédito Tributario por leyes especiales (b) 852 0,00
SUBTOTAL IMPUESTO A PAGAR 855 42.993,70
SUBTOTAL SALDO A FAVOR 856 0,00
37
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Mas:
Impuesto a la Renta Único (g) 857 0,00
Menos:
Crédito Tributario para la Liquidación del Impuesto a la Renta Único (g) 858 0,00
IMPUESTO A LA RENTA A PAGAR 859 42.993,70
SALDO A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE 869 0,00
AID máximo que reduce el IR a pagar declaración 2016 43.807,50
AID ha ser compensado próximo ejercicio fiscal 12.006,30
38
CALCULO DE AMORTIZACION DE LA PÉRDIDA TRIBUTARIA (TABLA 5)
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Detalle Valor Cía
Utilidad/Pérdida contable 850.000,00
(-) Participación a trabajadores (a) 127.500,00
Utilidad después de participaciones 722.500,00
(-) Ingresos exentos 0,00
(-) Ingresos sujetos a Impuesto a la Renta Único 0,00
(+) Gastos no deducibles 74.000,00
(+) Ajuste por Precios de Transferencia 0,00
(+) Costos y gastos deducibles incurridos para generar ingresos sujetos a
Impuesto a la Renta Único 0,00
Base de Cálculo para la amortización 796.500,00
Límite de amortización de pérdidas tributarias (25%) 199.125,00
39
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
CÁLCULO DEL ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO -PÉRDIDA TRIBUTARIA DEL 2015
Pérdida Tributaria 250.000,00
Tarifa del IR vigente 22%
AID 55.000,00 (a)
Registro Contable del 2015 DEBE HABER(ESF)Activo por Impuesto Diferido 55.000,00
(ERI) Impuesto a la Renta por pagar 55.000,00
P/R reconocimiento de AID referida a la pérdida tributaria ejercicio 2015
Pérdida tributaria 2015 máxima a amortizar en el año 2016 199.125,00
Tarifa del IR vigente 22%
AID máximo que reduce el IR a pagar declaración 2016 43.807,50
Registro Contable del 2016 DEBE HABER(ERI)Impuesto a la Renta por pagar 42.993,70
(ESF)Activo por Impuesto Diferido 42.993,70
P/R uso del AID en el impuesto a la renta por pagar
Tickmarks
(a)
Nótese registro contable del año 2015 en el cual se procedió a reconocer
a un AID del 22% por el total de pérdida tributaria correspondiente a
$USD55,000,00 ,sin
embargo en el año 2016 sólo se permite compensar un AID de
$USD43,807.50 en base a la normativa vigente.
40
4.2. PROVISION JUBILACION PATRONAL
De acuerdo al RLRTI Art.28.- Serán deducibles las provisiones que se
efectúen para atender el pago de desahucio y de pensiones jubilares
patronales, de conformidad con el estudio actuarial pertinente, elaborado
por sociedades o profesionales debidamente registrados en la
Superintendencia de Compañías o Bancos, según corresponda; debiendo,
para el caso de las provisiones por pensiones jubilares patronales, referirse
a los trabajadores que hayan cumplido por lo menos diez años de trabajo
en la misma empresa. (SRI, Reglamento Aplicación de la Ley de Régimen
Tributario Interno, 2015) . En el cálculo de las provisiones anuales
ineludiblemente se considerarán los elementos legales y técnicos
pertinentes incluyendo la forma utilizada y los valores correspondientes.
Las sociedades o profesionales que hayan efectuado el cálculo actuarial
deberán remitirlo al Servicio de Rentas Internas en la forma y plazos que
éste lo requiera; estas provisiones serán realizadas de acuerdo a lo
dispuesto en la legislación vigente para tal efecto.
Para efectos académicos se procede con una proyección de la utilidad
contable en los últimos diez años, considerando una provisión de jubilación
patronal anual de $8,000.00 de acuerdo a cálculo actuarial. Se procede a
reconocer y medir activos por impuestos diferidos, debido a que la partida
contable pertenece al grupo de los pasivos y su base contable es superior
a la base tributaria. Es importante indicar que la base contable desde el
año 2014 es de cero, esto hasta que se cumpla con el requisito tributario.
Por ende nótese la adición de la diferencia temporaria deducible que forma
parte de la base imponible (cálculo del impuesto a la renta).
41
Fuente: SRI
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Estado de Resultados y conciliación tributaria (Tabla 6)
Cuenta 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024
(=)Utilidad Contable 800.000,00 815.000,00 830.000,00 845.000,00 900.000,00 920.000,00 925.000,00 930.000,00 945.000,00 950.000,00 965.000,00
(-)15%PT 120.000,00 122.250,00 124.500,00 126.750,00 135.000,00 138.000,00 138.750,00 139.500,00 141.750,00 142.500,00 144.750,00
(=)Utilidad /Pérdida del Ejercicio 680.000,00 692.750,00 705.500,00 718.250,00 765.000,00 782.000,00 786.250,00 790.500,00 803.250,00 807.500,00 820.250,00
Diferencias Permanentes
(+)Adiciones permanentes (GND)
(-)Ingresos exentos
Diferencias Temporarias
(+)Adiciones 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 0,00
(-)Deducciones 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 80.000,00
Utilidad Tributaria 688.000,00 700.750,00 713.500,00 726.250,00 773.000,00 790.000,00 794.250,00 798.500,00 811.250,00 815.500,00 740.250,00
(-)22% IR 151.360,00 154.165,00 156.970,00 159.775,00 170.060,00 173.800,00 174.735,00 175.670,00 178.475,00 179.410,00 162.855,00
Utilidad antes ID 536.640,00 546.585,00 556.530,00 566.475,00 602.940,00 616.200,00 619.515,00 622.830,00 632.775,00 636.090,00 577.395,00
Reverso 17.600,00
(+)Pasivo por ID
(-)Activo por ID 1.760,00 1.760,00 1.760,00 1.760,00 1.760,00 1.760,00 1.760,00 1.760,00 1.760,00 1.760,00
Utilidad Neta 534.880,00 544.825,00 554.770,00 564.715,00 601.180,00 614.440,00 617.755,00 621.070,00 631.015,00 634.330,00 577.395,00
Gasto por IR 149.600,00 152.405,00 155.210,00 158.015,00 168.300,00 172.040,00 172.975,00 173.910,00 176.715,00 177.650,00 180.455,00
Tasa Efectiva 23% 23% 22% 22% 22% 22% 22% 22% 22% 22% 18%
42
Gráfico 1: Tendencia de Tasa Efectiva
Fuente: SRI
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
43
Puede visualizarse una tasa efectiva del 22% a lo largo del periodo, la cual
corresponde a la tarifa vigente de impuesto a la renta para sociedades que
no es afectada por el reconocimiento de impuestos diferidos sino hasta que
se recupera el activo o liquida el pasivo, en el ejemplo de provisiones por
pensiones jubilares obsérvese el beneficio financiero en el año 2024 con
una reducción de 4 puntos porcentuales en la tasa efectiva.
Los registros contables del AID tienen la misma esencia desde el año 2014
hasta el año 2023.
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
4.3. DESMANTELAMIENTO DE ACTIVOS FIJOS
Considerando la adquisición de una maquinaria en cuyo coste se adiciona
el desmantelamiento futuro se procede a reconocer el valor presente (ver
tabla 4), calcular cargos financieros (ver tabla 5) y registrar el respectivo
impuesto diferido (ver registros contables).
Nótese que la base tributaria es de cero; la cuenta provisión por
desmantelamiento es un pasivo no corriente y la depreciación por
desmantelamiento es de naturaleza acreedora, por ende se genera una
Registro Anual DEBE HABER
Gasto Jubilación Patronal 8.000,00
Provisión Jubilación Patronal 8.000,00
P/R Prov por Jubilación Patronal
- 1 -
Gasto por impuesto a la renta 149.600,00
Activo por impuesto diferido 1.760,00
Impuesto a la Renta por pagar 151.360,00
P/R Gasto de IR año 2014
Cuentas Debe Haber
Gasto por impuesto a la renta 180.455,00
Activo por impuesto diferido 17.600,00
Impuesto a la Renta por pagar 162.855,00
P/R Reversión del AID por liquidación del pasivo
44
diferencia temporaria deducible y se reconoce un activo por impuesto
diferido el cual otorgará en el futuro un beneficio tributario reflejado en una
reducción del impuesto a la renta.
Cabe mencionar que provisionar un desmantelamiento puede ser
necesario por:
a) Las modificaciones o mejoras realizadas sobre activos arrendados
o cedidos en uso, sobre los que exista una obligación de devolverlos
en su estado original;
b) Por los costes medioambientales a incurrir en el momento de la
retirada de determinados componentes de un inmovilizado;
c) Por los costes de adaptación de los terrenos para el acceso a la
explotación de las minas;
d) Por la construcción de una instalación petrolífera o una planta de
energía nuclear.
(Valencia, 2013)
45
Fuente: NIC 36 Elaborado por: Ivonne Adanaqué
DESMANTELAMIENTO DE PPE (Tabla 7)
Maquinaria Vida útil Desmantelamiento Tasa de interés Prov por desmantelamiento a VA
75.000,00 4 8.000,00 12% -5.084,14
CARGOS FINANCIEROS (Tabla 8)
Año Provisión
Ajuste
Actualización de
Provisión
0 -5.084,14
1 -5.694,24 -610,10
2 -6.377,55 -683,31
3 -7.142,86 -765,31
4 -8.000,00 -857,14
-2.915,86
REGISTROS CONTABLES
AÑO 2014
Cuentas Debe Haber
PPE 80.084,14
Banco 75.000,00
Prov por Desm 5.084,14
P/R Adquisición de PPE
y Prov desmantelamiento
46
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
AÑO 2015
Cuentas Debe Haber
Gtos.Depr.PPE 18750,00
Gtos.Depr.Desm 1271,04
Dep acumulada 20021,04
P/R dep anual de PPE
y desmantelamiento
Cuentas Debe Haber
Gtos Financieros 610,10
Prov por Desm 610,10
p/r aje de prov
Cuentas Debe Haber
Gasto de IR 26.534,22
Activo por ID 279,63
Impuesto Renta por pagar 26.813,85
47
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
AÑO 2016
Cuentas Debe Haber
Gtos.Depr.PPE 18750,00
Gtos.Depr.Desm 1271,04
Dep acumulada 20021,04
P/R dep anual de PPE
y desmantelamiento
Cuentas Debe Haber
Gtos Financieros 683,31
Prov por Desm 683,31
p/r aje de prov
Cuentas Debe Haber
Gasto de IR 27.650,33
Activo por ID 279,63
Impuesto Renta por pagar 27.929,96
48
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
AÑO 2017
Cuentas Debe Haber
Gtos.Depr.PPE 18750,00
Gtos.Depr.Desm 1271,04
Dep acumulada 20021,04
P/R dep anual de PPE
y desmantelamiento
Cuentas Debe Haber
Gtos Financieros 765,31
Prov por Desm 765,31
p/r aje de prov
Cuentas Debe Haber
Gasto de IR 22.168,37
Activo por ID 279,63
Impuesto Renta por pagar 22.448,00
AÑO 2018
Cuentas Debe Haber
Gtos.Depr.PPE 18750,00
Gtos.Depr.Desm 1271,04
Dep acumulada 20021,00
P/R dep anual de PPE
y desmantelamiento
Cuentas Debe Haber
Gtos Financieros 857,14
Prov por Desm 857,14
p/r aje de prov
Cuentas Debe Haber
Gasto de IR 24.938,57
Activo por ID 279,63
Impuesto Renta por pagar 25.218,20
49
Fuente: NIC 36
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
AÑO 2019
Cuentas Debe Haber
Gasto de IR 26.400,00
Activo por ID 1.118,51
Impuesto Renta por pagar 25.281,49
Reversión de AID (Tabla 9)
Cuenta
s / A
ños
2015 2016 2017 2018 2019
Utilidad del Ejercicio 120.000,00 125.000,00 100.000,00 112.500,00 120.000,00
Diferencia Permanente
Cargos Financieros 610,10 683,31 765,31 857,14 0,00
Diferencia Temporaria
Dep.Prov por desmantelamiento 1.271,04 1.271,04 1.271,04 1.271,04 -5.084,14
IR Corriente 26.534,22 27.650,33 22.168,37 24.938,57 26.400,00
IR Diferido 279,63 279,63 279,63 279,63
Reversión de AID -1.118,51
Cuenta
s / A
ños
50
4.4. PRUEBA ÁCIDA
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Prueba Ácida
Identificación de Diferencias Temporarias (Tabla 10)
Base
Contable
NIIF
Base
Tributaria
IR-SRI
Diferencias
Temporarias
Impuesto
Diferido
( 1 ) ( 2 ) ( 3 ) = (1 - 2) ( 3 ) *,22
Cuentas por Cobrar Deudora 100.000,00 250.000,00 -150.000,00 33.000,00
Existencias Deudora 60.000,00 110.000,00 -50.000,00 11.000,00
Vacaciones por Pagar Acreedora 30.000,00 0,00 30.000,00 6.600,00
50.600,00
Cuentas Naturaleza
Tipo
Diferencia
Temporaria
Deducible
51
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Cuentas por Cobrar neto 100.000,00 Vacaciones por Pagar 30.000,00
Cuentas por Cobrar 250.000,00
Deterioro -150.000,00
Existencias neto 60.000,00
Existencias 110.000,00
Deterioro -50.000,00
Cuentas por Cobrar neto 250.000,00 Vacaciones por Pagar 0,00
Cuentas por Cobrar 250.000,00
Deterioro 0,00
Existencias neto 110.000,00
Existencias 110.000,00
Deterioro 0,00
Estado de Situación Financiera (NIIF)
Estado de Situación Financiera (Tributario)
52
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
CONCILIACION ESTADO TRIBUTARIO CON LIBROS CONTABLES
DIFERENCIAS TEMPORARIAS Saldo Inicial Adiciones Deducciones Saldo Final
Deterioro de Cuentas por Cobrar 0,00 150.000,00 0,00 150.000,00
Deterioro de Existencia 0,00 50.000,00 0,00 50.000,00
Vacaciones por Pagar 0,00 30.000,00 0,00 30.000,00
230.000,00
50.600,00
Total de diferencias temporarias
Impuestos Diferidos
ACTIVOS CORRIENTES
Cuentas por Cobrar neto 100.000,00 Vacaciones por Pagar 30.000,00
Existencias neto 60.000,00
160.000,00
ACTIVOS NO CORRIENTES
Activo por impuesto a la renta diferido 50.600,00 PATRIMONIO 180.600,00
TOTAL ACTIVOS 210.600,00 TOTAL PASIVO Y PATRIMOMIO 210.600,00
Estado de Situación Financiera (NIIF)
53
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
PRIMER AÑOIR corriente ESC1 ESC2
Utilidad del ejercicio 870.000,00 870.000,00 870.000,00 870.000,00
Diferencias Temporarias
Deterioro de Cuentas por Cobrar 150.000,00 150.000,00
Deterioro de Existencia 50.000,00 50.000,00
Vacaciones por Pagar 30.000,00 30.000,00
Diferencias Permanentes
Gastos no sustentados 60.000,00 0,00 60.000,00 0,00
Utilidad Tributaria 1.160.000,00 1.100.000,00 930.000,00 870.000,00
Impuesto a la renta causado 255.200,00 242.000,00
(-)Retenciones en la fuente 25.000,00 25.000,00 25.000,00 25.000,00
Impuesto a la renta corriente 230.200,00 217.000,00
Activo por Impuesto Diferido 50.600,00 50.600,00
IR en ERI 179.600,00 166.400,00 179.600,00 166.400,00
Tasa Efectiva del IR 21% 19%
Prueba Acida
Gasto de Impuesto a la renta 179.600,00
Activo por Impuesto a la renta diferido 50.600,00
Impuesto a la renta 230.200,00
54
La tasa efectiva resulta de dividir la sumatoria del impuesto a la renta por pagar y el impuesto a la renta diferido para la utilidad
del ejercicio antes de impuestos.
Nótese una tasa efectiva de IR que resulta mayor a efectos de las diferencias permanentes, demuéstrese mediante prueba
ácida, obsérvese escenario 1 y 2.
Queda comprobado que el lío no son las diferencias permanentes, no es el impuesto diferido como tal, ya que este se liquida
o realiza en futuros periodos
Contables.
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
DIFERENCIAS TEMPORARIAS Saldo Inicial Adiciones Deducciones Saldo Final
Deterioro de Cuentas por Cobrar 150.000,00 50.000,00 0,00 200.000,00
Deterioro de Existencia 50.000,00 10.000,00 20.000,00 40.000,00
Vacaciones por Pagar 30.000,00 40.000,00 10.000,00 60.000,00
Total de diferencias temporarias 230.000,00 300.000,00
Impuestos Diferidos 50.600,00 66.000,00
55
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
SEGUNDO AÑOIR corriente ESC1 ESC2
Utilidad del ejercicio 900.000,00 900.000,00 900.000,00 900.000,00
Diferencias Temporarias
Deterioro de Cuentas por Cobrar 50.000,00 50.000,00
Deterioro de Existencia -10.000,00 -10.000,00
Vacaciones por Pagar 30.000,00 30.000,00
Diferencias Permanentes
Gastos no sustentados 45.000,00 0,00 45.000,00 0,00
Utilidad Tributaria 1.015.000,00 970.000,00 945.000,00 900.000,00
Impuesto a la renta causado 223.300,00 213.400,00
(-)Retenciones en la fuente 12.500,00 12.500,00 12.500,00 12.500,00
Impuesto a la renta corriente 210.800,00 200.900,00
Activo por Impuesto Diferido 15.400,00 15.400,00
IR en ERI 195.400,00 185.500,00 195.400,00 185.500,00
Tasa Efectiva del IR 21,71% 20,61%
Gasto de Impuesto a la renta 195.400,00
Activo por Impuesto a la renta diferido 15.400,00
Impuesto a la renta 210.800,00
Prueba Acida
56
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
DIFERENCIAS TEMPORARIAS Saldo Inicial Adiciones Deducciones Saldo Final
Deterioro de Cuentas por Cobrar 200.000,00 0,00 200.000,00 0,00
Deterioro de Existencia 40.000,00 0,00 40.000,00 0,00
Vacaciones por Pagar 60.000,00 0,00 60.000,00 0,00
Total de diferencias temporarias 300.000,00 0,00
Impuestos Diferidos 66.000,00 0,00
57
Fuente: NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
TERCER AÑOIR corriente ESC1 ESC2
Utilidad del ejercicio 910.000,00 910.000,00 910.000,00 910.000,00
Diferencias Temporarias
Deterioro de Cuentas por Cobrar -200.000,00 -200.000,00
Deterioro de Existencia -40.000,00 -40.000,00
Vacaciones por Pagar -60.000,00 -60.000,00
Diferencias Permanentes
Gastos no sustentados 30.000,00 0,00 30.000,00 0,00
Utilidad Tributaria 640.000,00 610.000,00 940.000,00 910.000,00
Impuesto a la renta causado 140.800,00 134.200,00
(-)Retenciones en la fuente 10.000,00 10.000,00 10.000,00 10.000,00
Impuesto a la renta corriente 130.800,00 124.200,00
Activo por Impuesto Diferido -66.000,00 -66.000,00
IR en ERI 196.800,00 190.200,00 196.800,00 190.200,00
Tasa Efectiva del IR 21,63% 20,90%
Gasto de Impuesto a la renta 196.800,00
Activo por Impuesto a la renta diferido 66.000,00
Impuesto a la renta 130.800,00
Prueba Acida
58
4.5. PÉRDIDA POR DETERIORO DEL INVENTARIO –
AJUSTE PARA ALCANZAR SU VALOR NETO DE
REALIZACIÓN
El párrafo 9 de la NIC 2, establece que los inventarios se medirán por el
costo o por el valor neto realizable, el menor entre los dos.
Puede que el costo del inventario no sea recuperado ya sea por motivos
de obsolescencia o su precio haya caído en el mercado. Adicional a ello
no se debe rebajar el costo de las materias primas y suministros que son
mantenidos para la producción del inventario, siempre que se espere que
el producto terminado sea vendido al costo o por encima de este.
A continuación 2 escenarios, en el cual, sólo uno cumple el criterio de
pérdida por deterioro en ajuste al valor neto de realización y por ende debe
ser reconocido y medido el impuesto diferido en base a la normativa
tributaria vigente.
Escenario 1
“La compañía “Hierros y Aceros García”, compró planchas
de acero por un importe de $1.200.000,00 en julio de 2013,
esta mercadería es utilizada como materia prima para la
construcción de estructuras metálicas en centros
comerciales. Si se hubieran comprado dichos suministros
al 31 de diciembre de 2013, el costo hubiera
sido $800.000,00. El menor costo se debió a la caída del
precio del acero en los mercados internacionales. La
compañía prepara presupuestos a sus clientes utilizando
el método de costo más margen de ganancia.
Escenario 2
Una empresa minera tiene suministros
denominados “bolas de acero”, cuyo stock, fue adquirido
en julio del 2013. Al 31 de diciembre del 2013 estos
suministros se presentaban en el Estado de Situación
59
Financiera a un costo de $1.200.000,00; si se hubieran
comprado dichos suministros al 31 de diciembre de 2013,
el costo hubiera sido $800.000,00.La empresa utiliza bolas
de acero en el proceso productivo de oro, estas sirven para
pulverizar el mineral en grandes molinos, de tal manera
que las bolas de acero también se pulverizan en el proceso
de molienda. Al 31 de diciembre de 2013, el precio de 1
onza de oro era $550. El análisis del área de costos
indicaba que el costo de producción de 1 onza de oro era
$120. Este costo de producción incluye el consumo de las
bolas de oro.
La empresa minera venderá una onza de oro y recibirá
$550; pero el costo sacrificado para esa onza, incluyendo
el costo de las bolas de acero es de $120 dólares, por ende
no perderá dinero en la transacción.
Por otro lado a la compañía “Hierros y Aceros García”, le
solicitan una cotización de estructuras metálicas el 31 de
diciembre de 2013. La gerencia comercial de Hierros y
Aceros García envía un presupuesto basado en el costo
más un margen de ganancia. Basado en el costo de
adquisición del mes de julio, más el margen de ganancia.
El empresario de centros comerciales revisa la propuesta,
intrigado por el alto precio llama a la gerencia de “Hierros
y Aceros García”, para preguntar la razón del alto precio
considerando que el precio del acero a diciembre de 2013
ha caído considerablemente. El gerente comercial pide
comprensión porque la compañía se había “stockeado” a
precios altos, si utilizan los precios de mercado, generaría
pérdidas para la empresa. “Déjenos recuperar algo”-
exclama el gerente comercial de “Hierros y Aceros
60
García”.Es claro que en esta situación la compañía no
tendrá otra opción que bajar el nivel de sus precios a la
realidad actual del metal. Esta situación generará pérdidas
por no recuperación del costo” (Llanto, 2014).
TABLA 11 CÁLCULO DEL VALOR NETO DE REALIZACIÓN
Fecha Costo
Precio estimado
de venta
Gastos de
venta VNR Deterioro
30/07/2013 1.200.000,00 1.600.000,00 300.000,00 1.300.000,00 N/A
30/12/2013 1.200.000,00 870.000,00 250.000,00 620.000,00 580.000,00
Tarifa IR 22%
Deterioro 580.000,00
Impuesto
Diferido 127.600,00
Estructuras Metálicas
Cálculo del Impuesto Diferido
Fuente: NIC 2
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Registros Contables
Cuentas Debe Haber
- 1 -
Gastos de Prov por Deterioro de activos 580.000,00
Prov de Inventario por VNR 580.000,00
- 2 -
(ESF) Activo por impuesto diferido 127.600,00
(ERI)Impuesto a la renta por pagar 127.600,00
Fuente: NIC 12 Y NIC 2
61
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
La caída del precio de mercado de una existencia no es sinónimo de que
una entidad afronte una pérdida por deterioro de existencias por ajuste al
VNR. Con este caso se ha mostrado dos situaciones en que se debe
aplicar el criterio del valor neto de realización, en ambos casos el valor neto
de realización es menor al costo de los inventarios, pero solamente en el
primer caso es necesario reconocer una pérdida por deterioro. En el
segundo caso, la Compañía está en condiciones de recuperar la inversión
en los inventarios porque estos se incluyen en el costo de producción de
un bien cuyo precio de mercado (precio de la onza de oro) permite
recuperar los costos incurridos.
El inventario de laptops asciende a $94.500,00, lo cual corresponde a
100 unidades, el precio de venta estimado de cada laptop es de
$800,00 y por cada una hay que pagar una comisión del 5% al
vendedor.
Precio estimado de venta 800,00
Unidades 100,00
Total 80.000,00
Inventarios 94.500,00
Deterioro 14.500,00
Comisión 5% 4.000,00
Total Deterioro 18.500,00
Registros Contables
Cuentas Debe Haber
- 1 -
Gastos de Prov por Deterioro de activos 18.500,00
Prov de Inventario por VNR 18.500,00
- 2 -
(ESF) Activo por impuesto diferido 4.070,00
(ERI)Impuesto a la renta por pagar 4.070,00
62
Fuente: NIC 12 Y NIC 36
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Por dicho deterioro se debe reconocer el impuesto diferido.
Después del ajuste, queda el siguiente saldo en Inventarios:
Inventarios 94.500,00
( - ) Prov de Inventario por VNR 18.500,00
Saldo 76.000,00
Fuente: NIC 2
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Al realizar la venta del inventario, se registra así:
Registros Contables
Cuentas Debe Haber
- 3 -
Costo de Ventas 76.000,00
Inventarios 76.000,00 Fuente: NIC 2
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Al cancelar la comisión por la venta:
Registros Contables
Cuentas Debe Haber
- 4 -
Gastos de Comisión 4.000,00
Bancos 4.000,00 Fuente: NICs
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
63
Pareciera que se hubiera registrado dos veces la comisión, sin embargo
no es así, al formar parte del deterioro sólo se provisionó, su
contabilización se plasma cuando se registra el gasto de la misma.
4.6. ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS POR
CRÉDITOS FISCALES DE PERIODOS ANTERIORES
4.6.1 Compensación de créditos no utilizados procedentes de
periodos anteriores
En este caso, corresponde a la utilización de remanentes de anticipos,
retenciones de Impuesto a la Renta de años anteriores y/o Impuesto a la
Salida de Divisas, en sujeción a lo establecido en los Arts. 41 y 47 de la
Ley de Régimen Tributario Interno y el artículo enumerado a continuación
del 162 de la Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria del Ecuador.
Para que el sujeto pasivo pueda hacer uso del crédito tributario originado
en el pago del anticipo, anticipo mínimo (cuando la normativa lo ampare),
las retenciones que le hayan sido efectuadas o el impuesto a la salida de
divisas, para el pago del Impuesto a la Renta causado de períodos futuros,
este crédito tributario debe ser reconocido por la Administración, o
informado a ella respecto de su utilización, de conformidad con los casos
y formas previstos en la normativa tributaria vigente.
4.6.2 Art. 41 Pago del impuesto.- Los contribuyentes
deberán efectuar el pago del impuesto a la renta en base
a lo siguiente:
1.- El saldo adeudado por impuesto a la renta que resulte
de la declaración correspondiente al ejercicio económico
anterior deberá cancelarse en los plazos que establezca el
reglamento, en las entidades legalmente autorizadas para
recaudar tributos;
2.- Las personas naturales, las sucesiones indivisas, las
sociedades, las empresas que tengan suscritos o
suscriban contratos de exploración y explotación de
hidrocarburos en cualquier modalidad contractual,
64
deberán determinar en su declaración correspondiente al
ejercicio económico anterior, el anticipo a pagarse con
cargo al ejercicio fiscal corriente de conformidad con las
siguientes reglas:
a) Las personas naturales y sucesiones indivisas no
obligadas a llevar contabilidad, las empresas que tengan
suscritos o suscriban contratos de exploración y
explotación de hidrocarburos en cualquier modalidad
contractual:
Una suma equivalente al 50% del impuesto a la renta
causado en el ejercicio anterior, menos las retenciones en
la fuente del impuesto a la renta que les hayan sido
practicadas en el mismo, y en el caso de accionistas,
partícipes, socios u otros titulares o beneficiarios de
derechos representativos de capital, menos el crédito
tributario por el impuesto pagado por la sociedad que
distribuya dividendos, hasta los límites establecidos para
el mismo.
c) Las personas naturales y las sucesiones indivisas
obligadas a llevar contabilidad y las sociedades, un valor
equivalente a la suma matemática de los siguientes rubros:
El cero punto dos por ciento (0.2%) del patrimonio total.
El cero punto dos por ciento (0.2%) del total de costos y
gastos deducibles a efecto del impuesto a la renta.
El cero punto cuatro por ciento (0.4%) del activo total.
El cero punto cuatro por ciento (0.4%) del total de ingresos
gravables a efecto del impuesto a la renta”(SRI, Ley De Régimen
Tributario Interno).
4.6.3 Art. 47 Crédito tributario y devolución
En el caso de que las retenciones en la fuente del impuesto
a la renta sean mayores al impuesto causado o no exista
impuesto causado, conforme la declaración del
65
contribuyente, éste podrá solicitar el pago en exceso,
presentar su reclamo de pago indebido o utilizarlo
directamente como crédito tributario sin intereses en el
impuesto a la renta que cause en los ejercicios impositivos
posteriores y hasta dentro de 3 años contados desde la
fecha de la declaración; la opción así escogida por el
contribuyente respecto al uso del saldo del crédito
tributario a su favor, deberá ser informada oportunamente
a la administración tributaria, en la forma que ésta
establezca. Por ende, para el ejercicio fiscal 2014
declarado en abril 2015, se consideran las retenciones no
utilizadas desde el año 2011” (SRI, Ley De Régimen
Tributario Interno).
4.6.4 Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria del
Ecuador
Crédito Tributario.- Podrá ser utilizado como crédito
tributario, que se aplicará para el pago del impuesto a la
renta del propio contribuyente, de los 5 últimos ejercicios
fiscales, los pagos realizados por concepto de impuesto a
la salida de divisas en la importación de las materias
primas, insumos y bienes de capital con la finalidad de que
sean incorporados en procesos productivos. Las materias
primas, insumos y bienes de capital a los que hace
referencia este artículo, serán los que consten en el listado
que para el efecto establezca el Comité de Política
Tributaria” (SRI, Ley Reformatoria para la Equidad
Tributaria en el Ecuador, 2015)
“Para la declaración del ejercicio fiscal 2014, declarado en
abril 2015, considere que el impuesto pagado por concepto
de salida de divisas, puede ser utilizado como crédito
tributario desde el ejercicio fiscal 2012 y hasta 4 (cuatro)
66
periodos fiscales posteriores” (SRI, Ley Reformatoria para la Equidad
Tributaria en el Ecuador, 2015).
4.7. PROVISIONES, MEDICIÓN Y RECONOCIMIENTO DE
IMPUESTOS DIFERIDOS
En la Norma Internacional de Contabilidad 37 se definen las provisiones
como pasivos en los que existe incertidumbre acerca de su cuantía o
vencimiento. Se debe reconocer una provisión cuando, y sólo cuando, se
dan las siguientes circunstancias:
“(a) una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal
o implícita) como resultado de un suceso pasado;
(b) es probable (es decir, existe mayor posibilidad de que
se presente que de lo contrario) que la entidad tenga que
desprenderse de recursos que comporten beneficios
económicos, para cancelar la obligación; y
(c) puede hacerse una estimación fiable del importe de la
obligación”. (IFRS, NIC 37, 2015)
En la Norma se destaca que sólo en casos extremadamente excepcionales
no será posible la estimación de la cuantía de la deuda.
Una compañía ofrece garantía por desperfecto de sus productos vendidos,
el importe de venta asciende a $700,000.00.
Según estadísticas de años anteriores, aproximadamente un 5% de los
productos vendidos salen con desperfectos.
La compañía tiene una obligación presente, hay la probabilidad de salida
de fondos y se puede estimar el importe de la obligación, entonces cumple
el criterio de provisión.
67
700.000,00 x 5% = 35.000,00
Registros Contables
Cuentas Debe Haber
- 1 -
Gastos de Provisión 35.000,00
Provisión por Garantía 35.000,00
- 2 -
(ESF) Activo por impuesto diferido 7.700,00
(ERI)Impuesto a la renta por pagar 7.700,00
Fuente: NIC 12 Y NIC 37
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
En Noviembre 30 del 2014, la administración de la Compañía decidió
cerrar la línea de procesos de un producto, del particular se comunicó
a los clientes y personal involucrado, se estima que el cierre de la
línea es de $50.000,00.
50.000,00 x 22% = 11.000,00
Registros Contables
Cuentas Debe Haber
- 1 -
Gastos de Provisión 50.000,00
Provisión por Reestructuración 50.000,00
- 2 -
(ESF) Activo por impuesto diferido 11.000,00
(ERI)Impuesto a la renta por pagar 11.000,00
Fuente: NIC 12 Y NIC 37
68
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
4.8. PÉRDIDAS ESPERADAS EN CONTRATOS DE
CONSTRUCCIÓN
En referencia a la NIC 11, el párrafo 36 establece que si existe la
posibilidad de que el costo exceda al ingreso que se ha previamente fijado
en el contrato, se debe reconocer la pérdida.
“La cuantía de tales pérdidas se determina con
independencia de:
(a) Si los trabajos del contrato han comenzado o no;
(b) El grado de realización de la actividad del contrato; o
(c) La cantidad de ganancias que se espera obtener en
otros contratos, siempre que aquéllos y éste no sean
tratados como uno sólo a efectos contables” (Jimenez,
2015).
Un contratista ha conseguido un contrato de precio fijo de 10.000 para la
construcción de un puente. La cantidad inicialmente pactada en el contrato
es de 10.000,00. La estimación inicial que el contratista hace de los costos
es de 9.000,00. La duración del contrato es de 3 años.
Al final del año 1, se estima que los costos totales del contrato han subido
hasta 9.050,00.
En el año 2, el cliente aprueba una modificación, de la que resulta un
incremento en los ingresos de actividades ordinarias de 250, y unos costos
adicionales de 150. Al final del año 2, los costos incurridos incluyen 100 de
materiales estándares almacenados en la obra, para ser usados en el año
3 en la terminación del proyecto.
El contratista determina el grado de realización del contrato, calculando la
proporción que los costos del contrato incurridos hasta la fecha suponen
sobre la última estimación del total de costos del mismo. El resumen de los
datos financieros durante el periodo de construcción es el siguiente:
69
TABLA 12 DATOS FINANCIEROS- CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
Descripción Año 1 Año 2 Año 3
Ingresos de actividades ordinarias
acordados al inicio del contrato 10.000,00 10.000,00 10.000,00
Variación - 250,00 250,00
Total ingresos de actividades ordinarias del contrato 10.000,00 10.250,00 10.250,00
Costos del contrato hasta la fecha 3.093,00 7.170,00 9.200,00
Costos para terminar el contrato 5.957,00 2.030,00 -
Costos del contrato totales estimados 9.050,00 9.200,00 9.200,00
Ganancia total estimada 950,00 1.050,00 1.050,00
Grado de realización 38% 62% 100%
Fuente: NIC 12 Y NIC 11
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
El grado de realización para el año 2 (62%) se determina excluyendo de
los costos del contrato, para el grado de ejecución hasta la fecha, los 100
de materiales estándares almacenados en la obra para ser utilizados
durante el año 3.
El año 1 no reporta novedades, en el año 2 se establece una penalización
de 500,00.
Los importes de ingresos de actividades ordinarias, gastos y ganancias
reconocidas en el estado del resultado integral en los tres años, son como
sigue:
70
Estado de Resultados Integral
Acumulado
Reconocido en
años
anteriores
Reconocido en el
periodo
corriente
Año 1Ingresos de actividades
ordinarias( 10,000 x38%) 3.800,00 - 3.800,00
Gastos (9,050x38%) 3.439,00 - 3.439,00
Ganancia/Pérdida 361,00 - 361,00
Año 2
Ingresos de actividades
ordinarias( 10,250 x62%) 6.355,00 3.800,00 2.555,00
Gastos (9,200x62%) 5.704,00 3.439,00 2.265,00
Penalización 500,00 - 500,00
Ganancia/Pérdida 151,00 361,00 (210,00)
Año 3
Ingresos de actividades
ordinarias( 10,250 x100%) 10.250,00 6.355,00 3.895,00
Gastos (9,200x100%) 9.200,00 6.204,00 2.996,00
Ganancia/Pérdida 1.050,00 151,00 899,00
Fuente: NIC 12 Y NIC 11
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Nótese la pérdida reconocida en el año 2, originada por una penalización,
para dicho rubro se reconoce el impuesto diferido.
71
4.9. Preguntas para la Encuesta:
1. ¿Qué ventajas considera Ud. Que trae consigo la aplicación
de NIC 12?
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Gráfico 2.- Ventajas de aplicación de NIC 12
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Interpretación:
El 44% de los empleados considera que la aplicación de la NIC 12 reducirá
el costo de financiamiento, el 11% indica que mejorará la toma de
decisiones, un 22% dice no observar ventajas y un 22% apunta que
reflejará información estratégica.
OPCIÓN DESCRIPCIÓN FRECUENCIA PORCENTAJE
a Reducirá el costo de financiamiento 4 44%
b Mejorará la toma de decisiones 1 11%
c Información estratégica 2 22%
d No se observan ventajas 2 22%
9 100%Total
0%
5%
10%
15%
20%
25%
30%
35%
40%
45%
50%
a b c d
Información estratégica
Mejorará la toma dedecisiones
No se observan ventajas
Reducirá el costo definanciamiento
DESCRIPCIÓN
44%
11%
22% 22%
72
2. ¿Qué partidas contables son influenciadas por la aplicación
del impuesto diferido?
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Gráfico 3.- Partidas contables influenciadas por la aplicación del impuesto diferido
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Interpretación:
Un 78% indica que todas las cuentas de balance se ven influenciadas
por la aplicación de impuestos diferidos y un 22% opina que sólo el
patrimonio.
OPCIÓN DESCRIPCIÓN FRECUENCIA PORCENTAJE
a Propiedad, Planta y Equipo 0 0%
b Pasivos Corrientes 0 0%
c Patrimonio 2 22%
d Activos Corrientes 0 0%
e Ninguna de las anteriores 0 0%
f Todas las anteriores 7 78%
9 100%Total
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
80%
90%
a b c d e f
Activos Corrientes
Ninguna de las anteriores
Pasivos Corrientes
Patrimonio
Propiedad, Planta y Equipo
Todas las anteriores
DESCRIPCIÓN
22%
78%
73
3. ¿Qué sectores son los más afectados por el efecto del
diferido?
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Gráfico 4.-Sectores afectados por el impuesto diferido.
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
Interpretación:
En referencia a la aplicación de impuestos diferidos a los diferentes
sectores, el 67% opina que el sector es indistinto, un 22% indica el
sector industrial y 11% al comercial.
OPCIÓN DESCRIPCIÓN FRECUENCIA PORCENTAJE
a Comercial 1 11%
b Servicios 0 0%
c Industrial 2 22%
d El sector es indistinto 6 67%
9 100%Total
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
a b c d
Comercial
El sector es indistinto
Industrial
Servicios
DESCRIPCIÓN
11%
22%
67%
74
4. ¿Cree Ud. Que la normativa tributaria y contable pueden
coexistir?
Gráfico 5.- Coexistencia de normas.
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
INTERPRETACIÓN:
El 80% de la población seleccionada para el estudio, está convencida de
la coexistencia de normas, mientras que el 20% no lo está
Respuesta Porcentaje
Si 80%
No 20%
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
80%
90%
No Si
80%
20%
Porcentaje
20%
80%
75
5. De la diferencia entre el valor fiscal y valor en libros surge:
Gráfico 6.- Diferencia entre el valor fiscal y valor en libros.
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
INTERPRETACIÓN:
Al aplicar los impuestos diferidos surgen diferencias entre el valor fiscal y
el valor en libros. Nótese en la gráfica los resultados del criterio de la
población.
OPCIÓN DESCRIPCIÓN PORCENTAJE
a Diferencia temporaria deducible 25%
b Diferencia temporaria imponible 10%
c Depende 60%
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
a b c
Depende
Diferencia temporariadeducible
Diferencia temporariaimponible
DESCRIPCIÓN
25%
10%
60%
76
6. ¿Por qué considera que algunas compañías hicieron caso omiso
a la aplicación de los impuestos diferidos, después de la
resolución de reversión de gastos deducibles?
Gráfico 7.- Falta de aplicación de la norma.
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
INTERPRETACION:
Un 25% hizo caso omiso a la aplicación de impuestos diferidos por falta de
análisis de la resolución, un 45% por falta de control tributario y un 30%
por escaso conocimiento de la NC 12.
OPCIÓN DESCRIPCIÓN PORCENTAJE
a Falta de análisis de la resolución 25%
b Falta de control tributario 45%
c Escaso conocimiento de la NIC 12 30%
100%Total
0%
5%
10%
15%
20%
25%
30%
35%
40%
45%
50%
a b c
Escaso conocimiento de la NIC 12
Falta de análisis de la resolución
Falta de control tributario
DESCRIPCIÓN
77
4.10 ENTREVISTA REALIZADA A ING LUIS SANCHEZ -
GERENTE DE IMPUESTOS EN AGRIPAC
1. ¿Cómo afectan los impuestos diferidos a los resultados
financieros de la empresa?
Hace más reales los resultados, al contabilizar el impuesto diferido
estamos reconociendo el impuesto que tenemos pagar en el futuro.
2. ¿Es recomendable pagar impuestos por anticipado, diferirlos o
pagarlos vencidos? ¿Esto produce un costo de oportunidad?
Es mejor diferirlos, si pago después, con ese dinero puedo invertir y
generar rentabilidad, siempre y cuando el margen de utilidad sea
superior al costo (esto se llama costo de oportunidad).
3. ¿Por qué considera que el SRI sólo permite reconocer
impuestos diferidos en determinados casos?
Falta de conocimiento, falta de control, no analizó esencia
económica de cada caso, por eso sólo permite reconocer el
impuesto diferido en los casos más comunes que se dan en las
empresas, ahora cuenta con más funcionarios y las compañías
tienen derecho a reconocer los impuestos diferidos.
4. Si bien es cierto, los impuestos diferidos se compensan en el
tiempo, ¿Está de acuerdo con la aplicación total de la NIC 12?
Claro que sí.
78
5. ¿Considera que un sector económico específico o incluso la
administración tributaria tenga un efecto financiero por la
aplicación de los impuestos diferidos?
Ningún perjuicio, más bien no permitirlo sería un perjuicio para la
empresa, porque no está reflejando información financiera real, es
un tema contable que no afecta recaudación del SRI, la razón del
reconocimiento es otra cosa, antes el SRI no te decía que no podías
reconocer el impuesto diferido, te decía “está prohibido usar un
gasto como deducible en un año para deducírtelo al año siguiente”
y por ende no dabas origen al diferido.
79
CAPITULO V
5. ANALISIS DEL COMPORTAMIENTO DE LA RECAUDACION TRIBUTARIA
5.1 Impuesto a la renta
Grava la renta global que obtengan los contribuyentes. A partir de enero
de 2011, en el Código Orgánico de la Producción, Comercio e Inversiones
se incorporaron reformas para la aplicación de este tributo en lo referente
a deducciones, exoneraciones, diferimiento en el pago y anticipos. La tarifa
del impuesto a la Renta de Sociedades para el ejercicio fiscal 2015, es del
22% según Ley No. 0, publicada en Registro Oficial Suplemento 847 de 10
de Diciembre del 2012. Este tributo se recauda a través de retenciones en
la fuente, declaraciones de ejercicios anteriores y por pago de anticipos.
Para el año 2015 se estima un ingreso total de USD 4.288.82 millones,
valor que no considera USD 109.8 millones destinados a devoluciones por
pagos en exceso y compensaciones; las pre-asignaciones de este
impuesto a favor de las Universidades y Escuelas Politécnicas Estatales y
Particulares asciende a USD 471,77 millones. El Impuesto a la renta
representa el 27.27% con respecto al total de ingresos tributarios y
presenta un incremento de 6.17% respecto al estimado para el año 2014.
80
5.2 RECAUDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA
Gráfico 8.- Recaudación IR 2009-2014
La tarifa del IR para
Sociedades se redujo
gradualmente del 25% al
22% a partir del año 2011,
no obstante la recaudación
de este impuesto ha
incrementado en los
últimos 5 años.
Fuente:www.sri.gob.ec
Elaborado por: Ivonne Adanaqué 82 80 93 113 168 190
685
474
744 774
940
1070
376
298 268 282
342
408
0
200
400
600
800
1000
1200
2009 2010 2011 2012 2013 2014
Recaudación del impuesto a la renta 2009-2014
Suma de IR PN
Suma de IR Sociedades
Suma de Anticipo
-31%
57%
4%
21%
14%
81
Gráfico 9.-Distribución de recaudación IR año 2014
Fuente:www.sri.gob.ec
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
DISTRIBUCIÓN DE LA RECAUDACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA AÑO 2014.-Las retenciones del impuesto a la renta
representan el rubro con mayor porcentaje de recaudación tributaria del IR, constituyen crédito tributario y la parte no utilizada
puede solicitar devolución hasta 3 ejercicios fiscales contados a partir de la fecha de declaración.
60%
25%
4% 9%
0% 2%
Distribución de la recaudación del impuesto a la renta año 2014
Retención IR IR Sociedades IR PN AIR IR Herencias IR Emp Petroleras
82
Gráfico 10: Composición de la
recaudación tributaria 2014
El impuesto a la renta es el segundo
rubro con mayor recaudación
tributaria, liderando así el IVA con
un 48%.
La brecha de recaudación entre el
IR y el IVA, se mantiene respecto al
año 2013.
Fuente:www.sri.gob.ec
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
48%
32%
9%
6% 5%
Composición de la recaudación tributaria 2014
IVA
IR
ISD
ICE
Otros
83
Gráfico 11.-Recaudación IR 2012-2015
5.3 RECAUDACIÓN DE IMPUESTO A LA RENTA DEL 2012-2015 POR SUJETO PASIVO
0
100000
200000
300000
400000
500000
600000
700000
800000
900000
1000000
Herencias,Legados y Donaciones Personas Jurídicas Personas Naturales
706.046
778,019
845.491
936.316
100.347 128.318 146.67 147.060
2.740 5.330 3.607
11.480
Nótese la recaudación del impuesto a la renta más significativa en las Personas Jurídicas.
Fuente:www.sri.gob.ec
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
84
Gráfico 12.-Recaudación IR últimos 4 años
5.4 RECAUDACIÓN DE IMPUESTO A LA RENTA ÚLTIMOS 4 AÑOS
0
500000
1000000
1500000
2000000
2500000
2012 2013 2014 2015
RetencionesMensuales
Anticipos de IR
Impuesto a laRenta recaudado
1.0460.21 1.120.975
1.237.669
1.762.219
1.981.132
15.865 22.450 13.235
15.918
Obsérvese evolución del impuesto a la renta en los últimos 4 años, debido a las reformas tributarias.
Fuente:www.sri.gob.ec
Elaborado por: Ivonne Adanaqué
85
5.5 Porcentaje del PIB que representan los Ingresos
Tributarios
Año 2015
La legislación impositiva ecuatoriana busca reducir niveles de evasión y
fraude, con la finalidad de mejorar la recaudación fiscal y corregir
desigualdades económicas; con estos objetivos se han expedido: Leyes y
Reglamentos, así como reformas establecidas en cuerpos legales como el
Código Orgánico de Producción, Comercio e Inversiones, entre otros.
Los ingresos tributarios de la proforma del Presupuesto General del Estado
para el año 2015 ascienden a USD 15.724,41 millones; la presión tributaria
frente al PIB, se mantiene en un nivel del 14,5%.
Tabla 13
5.6 Fórmula de eficiencia tributaria
E = A -1
B(1+C)(1+D)
A Recaudación del año en estudio
B Recaudación del año inmediato anterior del estudio
C Corresponde a la tasa de inflación en el año de estudio
D Tasa PIB en el año de estudio
CONCEPTO 2014 %PIB
PROFORM
A
2015
% PIB APORTE 2015
VARIACIÓ
N
2015/2014
TOTAL 14.613,03 14,40% 15.724,41 14,40% 100% 0,49
RENTA 4.039,46 4,00% 4.288,82 3,90% 27,27% 6,17%
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO 6.405,72 6,30% 7.033,08 6,50% 44,73% 9,79%
IMPUESTO A LOS CONSUMOS ESPECIALES 807,02 0,80% 858,28 0,80% 5,46% 6,35%
ARANCELES A LAS IMPORTACIONES 1.363,28 1,30% 1.381,79 1,30% 8,79% 1,36%
IMPUESTO A LA SALIDA DE DIVISAS 1.283,61 1,30% 1.344,61 1,20% 8,55% 4,75%
OTROS IMPUESTOS 468,96 0,50% 583,05 0,50% 3,71% 24,33%
OTROS INGRESOS 244,98 0,20% 234,78 0,20% 1,49% -4,16%
Fuente:SRI-SENAE-MEF
Elaboración: Subsecretaria de Presupuesto
% PIB de los Ingresos Tributarios
Millones de dólares
86
La recaudación de impuestos es indispensable para el gasto público
garantizando el principio de suficiencia.
Cálculo de Eficiencia Tributaria Ecuador año 2015
A 14.396.629.000,00
B 13.835.805.833,00
C 4,87%
D 1,90%
14.396.629.000,00
-1 14.785.292.159,03 103%
14.785.292.159,03
14.396.629.000,00
Obsérvese el resultado de eficiencia tributaria, calculada con datos reales
a junio del 2015, el cual supera el 100% con respecto al año anterior, esto
deriva de los beneficios tributarios autorizados por la Administración
Tributaria, específicamente, Ley de Remisión de Intereses y Multas. A
finales del presente año se estima un incremento de 50% en la
recaudación.
87
5.7 CONCLUSIONES
Los impuestos diferidos implican que a futuro existe una compensación. En base
al análisis realizado, se demuestra que el problema de pagar más impuestos no
se vincula con las diferencias temporarias sino más bien con las diferencias
permanentes, nótese la explicación y análisis financiero, como consecuencia de
una inadecuada planificación tributaria a futuro los empresarios están pagando
más impuestos, lo cual se refleja en la tasa efectiva calculada.
Si a futuro existiera otra reforma tributaria que implicara un plan gradual de
aumento o disminución de la tasa impositiva, se debe establecer el año previsto
en que se reversará la diferencia temporaria de acuerdo a lo indicado por la
Norma Internacional de Contabilidad 12.No necesariamente una partida
corriente se reversa en corto plazo, se deben cumplir ciertos criterios para ser
deducible o exenta fiscalmente.
Una aplicación de activos por impuestos diferidos en los estados financieros,
forma parte del cálculo del anticipo de impuesto a la renta, a excepción del
pasivo por impuestos diferidos.
Aplicar la NIC 12 en su totalidad no perjudica financieramente a las empresas ni
a la Administración Tributaria, queda demostrado que tanto norma contable y
tributaria pueden coexistir.
88
5.8 RECOMENDACIONES
Después de cinco años de aplicación de NIIF, Ecuador aún debe realizar
reformas tributarias que se acondicionen a las normas contables, para evitar
fricciones; razón por la cual genera incertidumbre a los inversionistas extranjeros
a pesar de los incentivos fiscales dispuestos por la administración tributaria.
En estricta aplicación de la normativa contable, la administración tributaria no
debería limitarse a la aplicación de NIC 12, puesto que no está reflejando la
información financiera real, la cual es la clave para la toma de decisiones.
Actualmente el Formulario 101, no refleja en la conciliación tributaria los gastos
no deducibles e ingresos exentos originados en la medición del impuesto
diferido, distinguiendo así lo correspondiente a impuesto corriente e impuesto
diferido, se sugiere hacerlo para mejorar el control.
Uno de los controles establecidos por la Administración Tributaria se plasma en
los Anexos del Informe de Cumplimiento Tributario, solicitando la cuenta
contable, año de reconocimiento inicial de diferencia temporaria, base fiscal,
valor en libros contables, tasa fiscal aplicada, saldo del activo por impuestos
diferidos y año en que se prevé reversar toda la diferencia temporaria. Adicional
a ello, el anexo 11 de ICT, requiere el valor de los créditos fiscales de periodos
anteriores utilizados (recuperados) en la liquidación del impuesto a la renta del
ejercicio fiscal 2014.
89
5.9BIBLIOGRAFÍA
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