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Ricavi
Prof. Daniele Gervasio
UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI BERGAMO
Dipartimento Scienze aziendali, economiche e metodi quantitativi
Corso di Bilanci secondo i principi contabili internazionali
90001
91070
NORMATIVA NAZIONALE
Normativa nazionale di riferimento:
- Codice civile: art. 2425 – 2425 bis
- Documento interpretativo n. 1 del principio contabile 12
- Cenni nel principio OIC 15
Non sono previsti criteri particolari per la
contabilizzazione dei ricavi
NORMATIVA NAZIONALE
I ricavi nel Conto economico devono essere indicati nella lettera A)
A) Valore della produzione:
1) ricavi delle vendite e delle prestazioni
2) variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione,
semilavorati e finiti
3) variazioni dei lavori in corso su ordinazione
4) incrementi di immobilizzazioni per lavori interni
5) altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in
conto esercizio
Totale
ART. 2425 C.C.
NORMATIVA NAZIONALE
ART. 2425 bis comma 1 C.C.
A1) I ricavi di vendita dei prodotti e delle merci o di prestazioni di
servizi relativi alla gestione caratteristica dell’impresa vanno indicati per
competenza al netto di:
resi;
sconti;
abbuoni;
premi;
imposte connesse con la vendita
Gli sconti sono quelli di natura commerciale, non gli sconti di natura
finanziaria che costituiscono oneri finanziari da rilevare nella voce C17
NORMATIVA NAZIONALE
I ricavi e i proventi, i costi e gli oneri
relativi ad operazioni in valuta devono
essere determinati al cambio corrente alla
data nella quale la relativa operazione è
compiuta
ART. 2425 bis comma 2 C.C.
NORMATIVA NAZIONALE
Tutte le rettifiche di ricavi devono essere riferite a ricavi di competenza
dell’esercizio; quelle riferite a ricavi di precedenti esercizi e derivanti da
errori o cambiamenti di principi contabili o eventuali operazioni
straordinarie devono essere rilevate nella voce E21 (oneri straordinari) o,
se si tratta di rettifiche positive, alla voce E20 (proventi straordinari)
I ricavi da indicare alla voce 1 devono essere depurati degli elementi
rettificativi, anche se questi sono determinati in base a stime.
Vanno compresi nella voce A1 anche i ricavi derivanti dall’eventuale
vendita di materie, materiali e semilavorati acquistati per essere
impiegati nella produzione. Si tratta, infatti, anche in questa ipotesi di
ricavi della gestione caratteristica.
NORMATIVA NAZIONALE
La voce A5, di natura residuale, comprende tutti i componenti positivi di
reddito non finanziari, di natura ordinaria, riguardanti le gestioni
accessorie.
La voce comprende:
fitti attivi di terreni, fabbricati, macchinari ecc…;
canoni attivi e royalties, diritti d’autore ecc…;
plusvalenze da alienazione di beni strumentali impiegati nella
normale attività produttiva, commerciale o di servizi;
sopravvenienze relative a valori stimati che non derivano da errori;
proventi derivanti dalla prescrizione di beni;
ricavi e proventi diversi di natura non finanziaria (rimborsi spese,
penalità addebitate a clienti, rimborsi assicurativi quando
indennizzano sinistri che non hanno comportato la rilevazione di
oneri straordinari ecc….
IAS 18: RICAVI
Gli IAS includono nella definizioni di componenti
positivi di reddito (income)
RICAVI
(Revenue) UTILI
IAS 18: RICAVI
RICAVI
Incrementi dei benefici economici dell’esercizio che si manifestano nel
corso dell’attività ordinaria dell’impresa in relazione a determinati eventi
(vendite, commissioni, interessi, dividendi e royalties) e sotto forma di
flusso lordo in entrata, o accrescimenti di attività o diminuzioni di passività
e che determinano incrementi del patrimonio netto, differenti dagli
incrementi derivanti dagli apporti degli azionisti.
Oggetto del principio
IAS 18: RICAVI
Elementi caratterizzanti un ricavo:
Entrata lorda di benefici economici
Derivanti dalla gestione caratteristica
Comportano incrementi nel patrimonio netto
Diversi dalle contribuzioni dei soci
Oggetto del principio
IAS 18: RICAVI
Finalità del principio
FINALITA’ DELLO IAS 18
Definire il momento della
rilevazione del ricavo
Definire il trattamento contabile dei
ricavi derivanti da :
-Vendita di beni
- prestazioni di servizi
- utilizzo da parte di terzi di beni
dell’impresa (interessi, royalties,
dividendi)
IAS 18: RICAVI
AMBITO DI APPLICAZIONE
Lo IAS 18 si applica per la contabilizzazione dei ricavi ad eccezione di quelli
derivanti da:
• contratti di locazione (IAS 17);
• dividendi derivanti da partecipazioni che sono contabilizzate con il metodo
del patrimonio netto (IAS 28);
• contratti di assicurazione delle imprese assicuratrici;
• modificazioni del valore corrente di attività e passività finanziarie o la loro
cessione (IAS 39);
• modificazioni del valore di altre attività correnti;
• incrementi naturali nei prodotti agricoli e nelle scorte vive;
• estrazioni minerali.
IAS 18: RICAVI
determinato in base al fair value del corrispettivo
ricevuto o spettante, al netto di eventuali sconti commerciali e riduzioni
legate alla quantità concessi dall’impresa
RICAVO
Fair value = corrispettivo al quale un’attività può essere scambiata – o una
passività estinta- in una transazione tra parti indipendenti, consapevoli e
disponibili
Criterio di valutazione
IAS 18: RICAVI
I RICAVI DEVONO ESSERE VALUTATI AL FAIR VALUE DEL
CORRISPETTIVO RICEVUTO:
nella maggior parte dei casi corrisponde al valore nominale delle
disponibilità liquide ricevute o ricevibili (al netto di eventuali sconti)
quando la riscossione delle disponibilità liquide o equivalenti è
differita, lo IAS 18 ritiene appropriato effettuare un’attualizzazione
e quindi calcolarne il valore attuale
Nel caso di scambio di beni o servizi simili non va rilevato nessun
ricavo
Nel caso di scambio di beni o servizi differenti, il ricavo va
riconosciuto al fair value dei beni/servizi ricevuti o, se questo non è
determinabile, al fair value dei beni/servizi dati
IAS 18: RICAVI
Requisiti necessari per la rilevazione dei ricavi:
1. fruizione probabile dei benefici economici da parte
dell’impresa venditrice
2. Ammontare dei ricavi determinato in modo attendibile
(IL RICAVO è RILEVATO SE Può ESSERE DETERMINATO
IN MODO ATTENDIBILE)
Vi sono inoltre altri requisiti specifici in base alle varie
tipologie di ricavo
IAS 18: RICAVI
Quando c’è incertezza sulla recuperabilità di un valore già compreso nei ricavi,
tale valore deve essere rilevato come costo, invece che come rettifica del ricavo
originariamente rilevato.
Quando c’è incertezza sulla determinazione dei ricavi, il riconoscimento dei
ricavi deve essere rinviato.
Quando i costi relativi ad un ricavo non possono essere attendibilmente valutati,
un eventuale corrispettivo già ricevuto per la vendita deve essere rilevato come
una passività.
IAS 18: RICAVI
Identificazione dell’operazione
I criteri di rilevazioni contabile previsti dallo IAS 18 vanno applicati
distintamente ad ogni operazione.
Vi possono quindi essere casi in cui:
Un’operazione va suddivisa nelle
sue parti separatamente
identificabili
(es: una prestazione di servizio
compresa nel prezzo di vendita di
un prodotto)
Una o più operazioni devono essere
riunite in un’unica operazione quando
esse sono così strettamente legate che il
risultato commerciale non può essere
valutato senza far riferimento alle varie
operazioni come ad un unico insieme
(es: operazione di vendita con patto di
riacquisto)
IAS 18: RICAVI
A. VENDITA DI BENI
B. PRESTAZIONI DI
SERVIZI
C. UTILIZZO DA PARTE DI
TERZI DI BENI
DELL’IMPRESA CHE
FRUTTANO INTERESSI
ATTIVI, ROYALTIES E
DIVIDENDI
Tipologie di ricavi
- prodotti dall’impresa per essere venduti
- prodotti acquistati per la rivendita
Svolgimento da parte dell’impresa di un
incarico contrattualmente concordato in un
periodi fissato di tempo
- Interessi attivi, oneri per l’utilizzo di
disponibilità liquide o equivalenti o
ammontari dovuti all’impresa;
- Royalties, oneri per l’utilizzo di
immobiliz. Immateriali appartenenti
all’impresa;
- Dividendi – distribuzione di utili
IAS 18: RICAVI
A. VENDITA DI BENI
I ricavi devono essere rilevati se tutte le condizioni sono soddisfatte:
1. Il venditore ha trasferito al compratore rischi e benefici significativi connessi
alla proprietà del bene
(si ha il mantenimento di rischi significativi connessi alla proprietà dei beni
nel caso in cui è prevista l’installazione dei beni e tale installazione, che
l’impresa non ha ancora completato, è parte integrante del contratto. O
ancora l’acquirente ha la possibilità di revocare l’acquisto per un motivo
specificato nel contratto di vendita e l’impresa è incerta sulle probabilità del
reso)
2. Gestione e controllo da parte del venditore sul bene sono cessati
PREVALENZA DELLA SOSTANZA
SULLA FORMA
IAS 18: RICAVI
A. ….VENDITA DI BENI
3. Il ricavo può essere determinato in modo attendibile (nel caso di prestazioni di
servizi si fa ricorso alla migliore stima, se non è possibile una stima
attendibile non viene fatta nessuna rilevazione. La stima risulta attendibile
quando le controparti coinvolte hanno concordato: i diritti che ciascuna delle
parti può far valere relativamente al servizio che deve essere prestato e
ricevuto dalle controparti, il corrispettivo da corrispondere e modi e termini
dell’adempimento)
4. E’ probabile che i benefici economici saranno fruiti dall’impresa
5. I costi relativi possono essere determinati in modo attendibile
IAS 18: RICAVI
A. ….VENDITA DI BENI
Quando sussiste un'incertezza sulla possibilità di incassare i crediti derivanti
da un ricavo già contabilizzato, il valore non recuperabile deve essere
rilevato come costo anziché rettifica del ricavo già imputato.
I costi e i ricavi devono essere rilevati simultaneamente, qualora i costi non
siano attendibilmente determinati l'eventuale corrispettivo già ricevuto per la
vendita deve essere rilevato come una passività.
IAS 18: RICAVI
A. ….VENDITA DI BENI - CASI PARTICOLARI
VENDITA CON PAGAMENTO RATEALE
Nel caso di vendita con pagamento rateale la consegna del bene può
avvenire:
All’inizio dell’operazione Differita nel tempo
Il ricavo deve essere differito al
momento della consegna Il ricavo è riconosciuto
immediatamente alla data
di vendita, ossia quando
l’acquirente acquista la
proprietà
IAS 18: RICAVI
Vendite con consegna differita (‘Bill and hold’ sales), nelle quali la consegna è
differita a richiesta dell’acquirente; tuttavia, l’acquirente assume la
titolarità e accetta la fatturazione
Il ricavo va rilevato al momento in cui l’acquirente assume la titolarità, a
condizione che:
a) sia probabile che la consegna sarà effettuata;
b) il bene sia a disposizione dell’acquirente, identificato e già pronto per la
consegna all’acquirente nel momento in cui la vendita è rilevata;
c) l’acquirente conosca perfettamente le condizioni per la consegna differita; e
d) siano applicati i normali termini di pagamento.
Il ricavo non può essere rilevato quando c’è semplicemente un’intenzione di
acquistare o di produrre i beni in tempo per la consegna.
A. ….VENDITA DI BENI - CASI PARTICOLARI
IAS 18: RICAVI
Esempio – VENDITA DI BENI
FORNITURE DI BENI SOGGETTE A CONDIZIONI
Nel caso di vendita di beni soggetta a determinate condizioni il ricavo deve essere
rilevato o meno solo dopo aver valutato la significatività delle condizioni ancora da
soddisfare
installazione e collaudo
I ricavi, di norma, devono essere rilevati quando l’acquirente accetta la consegna, e
l’installazione e il collaudo sono completati. Tuttavia, i ricavi possono essere
rilevati immediatamente al momento dell’accettazione della consegna da parte
dell’acquirente quando:
• il procedimento di installazione é di per sé semplice; per esempio, l’installazione
di un apparecchio televisivo già collaudato presso la fabbrica che richiede solo di
togliere l’imballaggio, la connessione elettrica e dell’antenna; o
• il collaudo é fatto solo allo scopo di determinare il prezzo finale contrattuale (per
esempio, spedizione di minerale di ferro, zucchero o semi di soya).
IAS 18: RICAVI
Esempio – VENDITA DI BENI
FORNITURE DI BENI SOGGETTE A CONDIZIONI
approvazione quando l’acquirente ha negoziato un limitato diritto di reso
Se c’è incertezza sulla possibilità di reso, i ricavi devono essere rilevati quando
la spedizione è stata formalmente accettata dall’acquirente, o i beni non stati
consegnati e il termine per la restituzione è scaduto.
IAS 18: RICAVI
A. ….VENDITA DI BENI - CASI PARTICOLARI
Abbonamenti a
pubblicazione e
simili
Nel caso in cui i numeri oggetto
dell’operazione hanno un valore similare il
ricavo deve essere rilevato a quote costanti
lungo il periodo in cui i numeri sono distribuiti
Nel caso in cui il valore dei numeri oggetto
dell’operazione varia di volta in volta il ricavo
deve essere rilevato sulla base del valore di
vendita dei numeri distribuiti in relazione al
valore di vendita stimato totale di tutti i
numeri inclusi nell’abbonamento
Vendita con pagamento
alla consegna
Il ricavo viene rilevato quando la consegna è
eseguita e il pagamento effettuato
IAS 18: RICAVI
B. PRESTAZIONI DI SERVIZI
I ricavi derivanti da prestazioni di servizi devono essere rilevati con
riferimento allo stadio di completamento dell’operazione alla data di
chiusura contabile (METODO DELLA PERCENTUALE DI
COMPLETAMENTO)
Se il risultato può essere stimato con attendibilità, cioè:
- Il ricavo può essere determinato in modo attendibile
- I benefici economici sono probabili
- Lo stato di completamento e i costi sostenuti possono essere determinati con
attendibilità
IAS 18: RICAVI
B. …PRESTAZIONI DI SERVIZI
METODO DELLA PERCENTUALE DI COMPLETAMENTO
I ricavi sono rilevati nell’esercizio in cui i servizi sono prestati attraverso
valutazioni del lavoro svolto, servizi resi come percentuale del totale dei servizi
che devono essere resi o proporzione tra i costi sostenuti e i costi totali
dell’operazione
Quando il risultato della prestazione di servizi non può essere attendibilmente
stimato, i ricavi devono essere rilevati solo nella misura in cui i costi rilevati
saranno recuperabili
IAS 18: RICAVI
La percentuale di completamento si basa su:
- Misura del lavoro svolto
- Servizi sostenuti alle date / totale dei servizi
- Costi sostenuti alle date / totale costi estimati
Ricavi da contratto 9.000
Costi sostenuti (2.000)
Costi da sostenere (6.000)
Totale costi (8.000)
Profitto stimato 1.000
Stadio di completamento
(2 000 / 8 000) 25%
Ricavo
(9 000 x 0.25) = 2.250
Costi
(8 000 x 0.25) = 2.000
Profitto 250
Esempio - PRESTAZIONI DI SERVIZI
IAS 18: RICAVI
B. ...PRESTAZIONI DI SERVIZI – CASI PARTICOLARI
Compensi per installazione
I compensi per installazione devono essere rilevati come ricavi con
riferimento allo stadio di completamento dell’installazione, a meno che essi
siano strumentali alla vendita del prodotto, nel qual caso vanno rilevati
quando i beni sono venduti.
Compensi per servizi inclusi nel prezzo di vendita del prodotto
Quando il prezzo di vendita di un prodotto include un valore identificabile
relativo a prestazioni successive (per esempio, assistenza post-vendita e
aggiornamento del prodotto in caso di vendita di software), tale valore deve
essere differito e rilevato come ricavo nell’esercizio nel quale il servizio è
reso. Il valore differito è quello che copre i costi attesi dei servizi previsti nel
contratto, insieme ad un utile ragionevole su tali servizi.
IAS 18: RICAVI
Commissioni per pubblicità
- Le commissioni per la divulgazione della pubblicità sui mezzi di
comunicazione devono essere rilevate quando i relativi annunci pubblicitari
sono trasmessi al pubblico;
- Le commissioni per la produzione della pubblicità sono rilevate con
riferimento allo stadio di completamento del progetto.
Compensi per le agenzie di assicurazione
In genere il ricavo viene rilevato alla data di decorrenza o di rinnovo della
polizza. Quando l’agente dovrà prestare ulteriori servizi nel periodo di durata
della polizza, la commissione deve essere differita e rilevata come ricavo
nell’esercizio nel quale la polizza è in vigore.
B. ...PRESTAZIONI DI SERVIZI – CASI PARTICOLARI
IAS 18: RICAVI
Compensi per sviluppo di software personalizzato
I compensi derivanti dallo sviluppo di software personalizzato devono essere
rilevati come ricavi con riferimento allo stadio di completamento dello
sviluppo, compreso il completamento dei servizi forniti per l’assistenza
successiva alla consegna
Compensi di istruzione
I ricavi per compensi d’istruzione devono essere imputati per competenza
lungo il periodo d’istruzione
B. ...PRESTAZIONI DI SERVIZI – CASI PARTICOLARI
IAS 18: RICAVI
C. INTERESSI, ROYALTIES, DIVIDENDI
contabilizzati sulla base di un criterio temporale che
consideri il rendimento effettivo dell’attività a cui si
riferiscono
(tasso di interesse richiesto per scontare il flusso di
disponibilità liquide attese durante la vita del bene per
uguagliare il valore iniziale iscritto per lo stesso)
Interessi metodo dell’effettiva maturazione
INTERESSI:
IAS 18: RICAVI
C. INTERESSI, ROYALTIES, DIVIDENDI
devono essere rilevate secondo il principio della
competenza, secondo quanto previsto dal contenuto
dell’accordo relativo, a meno che, considerando il
contenuto dell’accordo, sia più appropriato rilevare i
ricavi adottando un altro criterio sistematico e razionale;
Royalties competenza
ROYALTIES:
IAS 18: RICAVI
C. INTERESSI, ROYALTIES, DIVIDENDI
contabilizzati quando è certo il diritto degli azionisti a
ricevere il pagamento.
Devono essere dedotti dal costo della partecipazione e
non rappresentano un ricavo quando si tratta di una
distribuzione di utili prodotti dalla partecipata prima
dell’acquisizione
Dividendi diritto alla percezione
DIVIDENDI:
IAS 18: RICAVI
C. ...INTERESSI, ROYALTIES, DIVIDENDI – CASI PARTICOLARI
Licenze and royalties
Le licenze e le royalties pagate per l’uso di attività di un’impresa (quali marchi,
brevetti, software, diritti di autore musicali, diritti cinematografici) devono essere
normalmente rilevate secondo quanto previsto dal contenuto del contratto.
Per praticità, questo può essere fatto applicando quote costanti sulla durata del
contratto, ad esempio, quando un licenziatario ha diritto ad impiegare certe
tecnologie per un determinato periodo di tempo.
L’assegnazione di diritti per un compenso fisso o garanzia - non rimborsabile sulla
base di un contratto non cancellabile - che permette al licenziatario, di utilizzare
liberamente quei diritti, e a chi li concede, di non avere ulteriori obbligazioni è, nella
sostanza, una vendita.
IAS 18: RICAVI
C. ...INTERESSI, ROYALTIES, DIVIDENDI – CASI PARTICOLARI
…Licenze and royalties
Un esempio è un accordo di licenza per l’uso di software quando il licenziante non ha
obblighi successivi alla consegna. Un altro esempio è la concessione di diritti a
proiettare un film in mercati nei quali chi ha concesso l’autorizzazione non ha
possibilità di controllo sul distributore e non si aspetta di ricevere ulteriori ricavi dalla
vendita dei biglietti. In tali casi, i ricavi devono essere rilevati al momento della
vendita.
In alcuni casi, il ricevimento di un compenso di licenza o una royalty dipende da un
fatto futuro. In tali casi, i ricavi devono essere rilevati solo quando è probabile che la
licenza o royalty saranno riscosse, cosa che normalmente avviene quando il fatto è
avvenuto.
CONFRONTO IAS 18 – PRINCIPI CONTABILI NAZIONALI
IAS 18
• La rilevazione di un ricavo è
subordinata alla sua misurabilità e a
quella dei relativi costi, oltre che al
beneficio economico dell’impresa
venditrice. Un ricavo infatti deve
essere contabilizzato se il futuro
beneficio economico è probabile.
• La contabilizzazione del ricavo
avviene quando i rischi e i vantaggi
sono stati trasferiti (non è quindi
sufficiente la perdita del possesso
del bene e non vi è necessariamente
perfetta coincidenza con il
momento di trasferimento della
proprietà) e il ricavo può essere
attendibilmente misurato
• Non ci sono principi particolari
relativi alla contabilizzazione dei
ricavi.
• Il principio OIC 15 dispone che
è possibile la rilevazione dei
ricavi quando si verificano le
condizioni di completamento del
processo produttivo e quella della
conclusione dello scambio.
La rilevazione di un ricavo è
quindi legata al completamento
del processo produttivo e al
trasferimento della proprietà
Principi contabili italiani
CONFRONTO IAS 18 – PRINCIPI CONTABILI NAZIONALI
IAS 18 Principi contabili italiani
• I ricavi per vendite o servizi
devono essere contabilizzati al
momento dell’esecuzione, purchè
l’ammontare possa essere misurato
attendibilmente e l’incasso sia
ragionevolmente assicurato.
• Dall’analisi dell’art. 2425 c.c. e
dall’interpretazione del principio
n. 12, i ricavi sono composti da
quelli relativi alla vendita dei
prodotti e delle prestazioni, dagli
altri ricavi, dalle variazioni
positive di valore delle
rimanenze di magazzino, dai
ricavi della gestione finanziaria,
dai componenti positivi relativi a
rivalutazioni e rettifiche di
valore.
CONFRONTO IAS 18 – PRINCIPI CONTABILI NAZIONALI
IAS 18 Principi contabili italiani
• I ricavi delle vendite devono
essere indicati per competenza,
al netto di sconti , resi, abbuoni e
premi e delle relative imposte.
Anche per quanto riguarda i
servizi i ricavi derivanti da
questi sono riconosciuti in base
al principio di competenza,
quando il processo produttivo
dei servizi è stato completato
• Per le vendite di beni,
l’esecuzione avviene quando i
rischi e i benefici connessi alla
proprietà sono trasferiti al
compratore
• Per i servizi l’esecuzione deve
essere valutata con il metodo della
percentuale di completamento