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CENTRO DE ENSINO SUPERIOR DE MARABÁ

Curso: Contabilidade

Turma: CON51/61

Disciplina: Análise de Custos

Professora: Pollyanna Souto

Semestre: 2014/02

Página 48

4 - CUSTOS PARA TOMADA DE DECISÃO

4.1 - MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO

Margem de Contribuição (MC) representa a diferença entre o Preço de Venda, deduzido do

Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) + as despesas variáveis. É o excesso do preço de venda em

relação aos custos e despesas variáveis; destina-se a amortizar os custos e despesas fixos e a formar o

lucro da empresa.

É o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que

de fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro, ou seja, é o valor, ou percentual, que sobra das

vendas, menos o custo direto variável e as despesas variáveis. A margem de contribuição representa o

quanto a empresa tem para pagar as despesas fixas e gerar o lucro líquido.

A finalidade da Margem de Contribuição é cobrir as despesas fixas e formar o lucro da empresa.

Exemplo:

Preço de Venda = R$ 20,00 (100%) - Custo das Mercadorias Vendidas = R$ 12,00 (60%) - Despesas

Variáveis = R$ 2,00 (10%) = Margem de Contribuição = R$ 6,00 (30%).

As vantagens de conhecer as margens de contribuição de cada produto ou linha de produtos podem ser

resumidas em:

A margem de contribuição ajuda a empresa a decidir que mercadorias merecem maior esforço de

vendas e qual será o preço mínimo para promoções.

As margens de contribuição são essenciais para auxiliar a administração da empresa a decidir pela

manutenção ou não de determinados produtos; pela manutenção ou não de determinada filial.

As margens de contribuição podem ser usadas também para avaliar alternativas de reduzir preços e

aumentar o volume de vendas.

A margem de contribuição é utilizada também para determinar o ponto de equilíbrio da empresa.

A margem de contribuição ajuda os gerentes das empresas de quatro diferentes formas.

Ajuda o gerente a decidir sobre se deve diminuir ou expandir uma linha de produção.

Ajuda a avaliar alternativas provenientes da produção, de propagandas especiais etc.

Ajuda a decidir sobre estratégias de preço, serviços ou produtos.

Ajuda a avaliar o desempenho da produção.

MC= PREÇO DE VENDA - CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA - DESPESAS VARIÁVEIS



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Através da margem de contribuição pode-se avaliar o potencial de cada produto e o volume adequado

da produção a fim de se amortizarem os custos fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado.

RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO

É a margem de contribuição dividida pelas vendas, ou a margem de contribuição unitária dividida pelo

preço de venda. Representa igualmente a parte das vendas que cobrirá os custos fixos e originará o

lucro, porém em termos percentuais.

EXEMPLO 1

Comparação de dois produtos pela margem de contribuição

PROD A PROD B

P ($ / UN.) 10, 20,

CV ($) 6, 10,

MC ($ / UN.) 4, 10,

Razão de Contrib 40% 50%

EXEMPLO 2

Produto X

Preço de Venda = $ 20,00/unid.

Custos Fixos = $ 130.000,00/ano

Custo Variável = $ 3,00/unidade

Fabricação com venda integral = 30.000 unid./ano, com capacidade para aumentar a produção para

40.000 unid./ano

Unidades

Vendidas

30.0000 unidades 40.000 unidades

Total ($) Unid $ Total ($) Unid $

Receita Total

Custo Variável

Margem de Contribuição

Custo Fixo

Lucro Líquido

RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO = MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO / PREÇO



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EXEMPLO:

Um comerciante de calçados compra cada par em média por $80,00

Incorre em fretes e seguros no valor de $18,00 por par

Vende cada par por $180,00

Paga comissões iguais a 5% do preço

Recolhe impostos iguais a 20% do preço

Qual a sua margem de contribuição?

Calculando a contribuição

Preço:

(-) Custo ................................................

(-) Frete e seguro ..................................

(-) Comissões (5%) .............................

(-) Impostos (20%) ...............................

(=) Margem contrib. .........................

4.1.2- LIMITAÇÕES NA CAPACIDADE PRODUTIVA

A preocupação principal do empresário é, quase sempre, maximizar o lucro da empresa. Nas

indústrias que fabricam simultaneamente diversos produtos, uma das formas de maximizar o resultado

é encontrar o melhor mix de produção, ou seja, determinar o conjunto de produção e venda que

permitira a obtenção do lucro máximo.

Esta tarefa poder ser simplesmente efetuada com base na analise das diversas margens de

contribuição de cada produto. Por exemplo, o produto com a melhor margem de contribuição, no caso

de haver maior procura pelos clientes, a venda deste deve ser incentivada, se não houver restrições

para a produção. No entanto, se houver restrições nos processos de produção, ou qualquer fator

limitativo da produção, o analista de custos e demais responsáveis por estabelecer o mix de produção

deve analisar com cuidado uma possível nova composição dos produtos fabricados e vendidos. Em

outras palavras, não será mais suficiente a analise pura e simples da margem de contribuição de todo o

produto, da maneira que foi efetuada anteriormente.

MC/u __ ___________

Fator Limitante da capacidade, por unidade

Há necessidade de analisar a chamada margem de contribuição por fator limitativo da

produção, quando houver qualquer restrição uso dos fatores produtivos



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EXERCICIOS:

1- Uma loja de artesanatos compra um vaso de cerâmica por $16,00 e o vende por $30,00. Sabendo

que sobre o preço de venda incidem impostos no valor de 10% e que a empresa paga uma comissão

aos seus funcionários de 5%, calcule a margem de contribuição registrada para o vaso de cerâmica.

Resolução:..................................................................................................................................................

.....................................................................................................................................................................

.....................................................................................................................................................................

.....................................................................................................................................................................

2- Fábrica Divina Delícia produz o sorvete em compota e cascão. Baseado nos dados abaixo calcule a

margem de contribuição dos produtos.

Descrição do Gasto Valor

Mão-de-obra direta alocada ao produto Compota (variável) $80.000,00

Preço por Kg do produto Compota $4,50

Materiais diretos consumidos (Compota =70% e Cascão= 30%) $300.000,00

Outros custos indiretos (todos fixos) $50.000,00

Depreciação das maquinas e equipamentos fabris $60.000,00

Produção e vendas mensais do produto Cascão 150.000,00 Kg

Preço por Kg do produto Cascão $1,50

Mão-de-obra direta alocada ao produto Cascão (variável) $120.000,00

Produção e vendas mensais do produto Compota 100.000 Kg

Aluguel do galpão da fábrica $40.000,00

Solução:

Descrição Compota 10.000 Cascão 15.000

Soma Total Unitário Total Unitário

Receita

MD

MOD

Rateio %

CIF (R$)

Custo Total

Resultado

Margem de Contribuição



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3- A empresa Clean produz apenas dois produtos – enceradeiras e aspiradores de pó – cujos preços de

venda, líquidos dos tributos, são $120 e $80, respectivamente, e sobre esses preços ela paga comissões

de 5% (cinco por cento) aos vendedores.

Os custos variáveis são os seguintes:

Enceraderias Aspiradores

Matéria-prima 2 kg/um a $8/kg 1 kg/um a $8/kg

Mão-de-obra direta 2,5 kg/um a $20/kg 1,5 kg/um a $20/kg

Segundo o diretor de marketing, o mercado consome, no máximo, 100 unidades de cada produto da

empresa por período. Pede-se para calcular:

a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto

b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas;

c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas

200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização.

CALCULOS:

a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto

ENCERRADEIRAS ASPIRADORES

b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas

ENCERADEIRAS ASPIRADORES



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c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas

200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização.

Produtos MC/un Matéria-prima

(fator limitante)

MC/un (fator

limitante) A fabricar

Matéria-prima

disponível

Enceradeiras

Aspiradores

4- A Cia. Volksford produz apenas dois modelos de automóveis, sendo um com duas portas e outro

com quatro, e em ambos utiliza o mesmo tipo de maçaneta.

O mercado adquire no máximo 100 veículos de cada modelo por período, e o valor total dos custos e

despesas fixos é de $ 1.460.000. As despesas variáveis são de 5% (cinco por cento) do preço de venda

(PV), para qualquer modelo.

Outros dados:

Produtos Preço de venda Custos variáveis

Carro 2 portas $ 20.000/un. $ 11.000/un.

Carro 4 portas$ 22.000/un. $ 11.700/un.

Considerando-se:

a) que a empresa utiliza o Custeio Variável em suas decisões;

b) que o único objetivo da empresa é maximizar o resultado econômico de curto prazo; e

c) que todas as demais variáveis são irrelevantes,

Pede-se para calcular:

a) a Margem de Contribuição unitária (MC/un.) de cada modelo;

b) a Margem de Contribuição Total (MCT) de cada modelo, considerando o volume máximo de venda;

c) o resultado (o lucro ou prejuízo) da empresa com os volumes máximos;



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d) a quantidade de cada modelo que deve ser produzida e vendida para que a Volksford maximize seu

resultado no caso de haver, em determinado período, apenas 400 maçanetas disponíveis; e

e) o resultado (lucro ou prejuízo) da empresa com o mix de produção indicado no item anterior (alínea

d).

SOLUÇÃO DO EXERCÍCIO EXTRA

a) Margem de contribuição unitária (em $/un.):

Carro 2 portas Carro 4 portas

b) Margem de contribuição total (em $):

Carro 2 portas Carro 4 portas

c) Lucro da empresa (em $):

Carro 2 portas Carro 4 portas TOTAL

d) Melhor mix de produção:

Produtos MC/un

Maçanetas

(fator

limitante)

MC/um

(fator

limitante)

A fabricar Maçanetas

disponíveis

2 portas

4 portas

e) Resultado máximo da empresa:



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4.2 - PONTO DE EQUILÍBRIO.

Ponto de equilíbrio é o valor ou a quantidade que a empresa precisa vender para cobrir o custo

das mercadorias vendidas, as despesas variáveis e as despesas fixas. No Ponto de Equilíbrio os Custos

Totais e as Receitas Totais se igualam, logo, a empresa não terá lucro nem prejuízo. A partir deste

ponto a empresa entra na área da lucratividade.

Podemos então afirmar que é o processo de se calcular as vendas necessárias para cobrir os

custos, de forma que os lucros e os prejuízos sejam iguais a zero. Essa análise é importante para o

processo de planejamento do lucro da empresa, permitindo manter e melhorar os seus resultados

operacionais.

Para alcançar o equilíbrio nas linhas de produção e/ou no serviço do departamento, deverá ser

calculado:

o volume de vendas necessário para cobrir os custos;

saber como usar corretamente esta informação;

entender como os custos reagem com as mudanças de volume.

A análise do Ponto de Equilíbrio é fundamental nas decisões referente a investimentos, nos

planejamento de controle do lucro, no lançamento ou corte de produtos e para análises das alterações

do Preço de Venda conforme comportamento do mercado. Além disso, a análise do equilíbrio também

pode ser usada quando se introduz um novo produto ou serviço, quando se moderniza um dispositivo,

no início de um novo negócio ou como primeira tentativa para determinar a viabilidade econômica de

uma proposta de investimento.

IMPORTANTE!

O cálculo do Ponto de Equilíbrio pode

ser feito antes, durante e após as

atividades operacionais da empresa.

Quando o cálculo do Ponto de

Equilíbrio é feito antes tem a finalidade

de prever o volume necessário de vendas

para que a empresa não tenha prejuízo

e, nesse caso, trata-se de uma

ferramenta que auxilia no planejamento

das vendas.

Quando o cálculo for realizado durante as atividades operacionais da empresa tem como objetivo

acompanhar a evolução das vendas e dos custos e despesas do período. E feito após serve para

comparar o volume de vendas planejado com o realizado e tomar as decisões necessárias caso haja

algum tipo de distorção.

Volume

Variáveis

Fixos

Custos e

Despesas

Totais

Receitas

Totais

Ponto de

Equilíbrio



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PONTO DE EQUILIBRIO CONTÁBIL, ECONÔMICO E FINANCEIRO

A diferença fundamental entre os três pontos de equilíbrio são os custos e despesas fixos a serem

considerados em cada caso. O objetivo é fornecer importantes subsídios para um bom gerenciamento

da empresa.

Ponto de Equilíbrio Contábil - PEC

No ponto de equilíbrio contábil são levados em conta todos os custos e despesas contábeis

relacionados com funcionamento da empresa. Estabelece o nível de atividades necessárias para

recuperar todas as despesas e custos de uma empresa. O lucro líquido contábil é igual a zero.

A análise do ponto de equilíbrio do PEC poder ser utilizado para:

Determinar o nível de atividades necessárias para cobrir todas as despesas e custos, tanto fixos

quanto variáveis.

Avaliar a lucratividade associada aos diversos níveis possíveis de vendas, ou seja, aos vários níveis

possíveis de atividades.

Facilitar a analise dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de alterações nas despesas e custo fixos

e variáveis, no volume de vendas, no preço de vendas e na distribuição relativa de linhas de produtos

vendidos.

Ponto de Equilíbrio Financeiro - PEF

No ponto de equilíbrio financeiro os custos considerados são apenas os custos desembolsados

que realmente oneram financeiramente a empresa. Informa o quanto a empresa terá de vender para não

ficar sem dinheiro e, conseqüentemente, ter de fazer empréstimos, prejudicando ainda mais os lucros.

Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilíbrio financeiro, ela poderá até cogitar

uma parada temporária nas atividades. Na maioria das empresas existem parcelas de despesas e custos

que não representam desembolsos de numerários no período. Como por exemplo, as despesas e os

custos com a depreciação dos bens do ativo imobilizado da empresa (prédios, máquinas,

equipamentos, ferramentas, etc.)

Para a obtenção do ponto de equilíbrio financeiro (PEF), tais despesas e custos devem ser

excluídos do total.

O nível de produção e vendas em que o saldo de caixa é igual a zero. Representa a quantidade de

vendas necessárias para cobrir os gastos desembolsáveis tanto operacionais quanto não operacionais.

No PEF, a empresa apresenta prejuízo contábil e saldo de caixa zero.

QPEC = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS

MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITARIA

QPF = (Despesas Fixas + Custos Fixos) – (Despesas e Custos Fixos que não representam desembolsos

financeiros)

Margem de Contribuição Unitária



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Ponto de Equilíbrio Econômico - PEE

O ponto de equilíbrio econômico mostra a rentabilidade real que a atividade escolhida traz,

confrontando-a com outras opções de investimento. São também incluídos nos custos e despesas fixos

todos os custos de oportunidade referentes ao capital próprio.

EXEMPLO:

Uma empresa produz um produto com preço de venda de $ 8, por unidade. Os custos variáveis são de

$ 6, por unidade e os custos fixos totalizam $ 4.000, por ano, dos quais $ 800, são relativos à

depreciação. O patrimônio líquido da empresa é de $ 10.000, e sua taxa mínima de atratividade é de

10% ao ano. Calcule os pontos de equilíbrio:

a) contábil,

b) econômico e

c) financeiro.

SOLUÇÃO

a) CONTÁBIL

A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são

de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).

O ponto de equilíbrio contábil da empresa é 2.000 unidades ($ 4.000 / $ 2).

b) ECONÔMICO


de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).

O ponto de equilíbrio econômico da empresa é 2.500 unidades ($ 4.000 + $ 1.000) / $ 2).

c) FINANCEIRO


de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).

O ponto de equilíbrio financeiro da empresa é 1.600 unidades ($ 4.000 - $ 800) / $ 2).

QPEE = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS + CUSTO DE OPORTUNIDADE

MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITARIA



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APLICAÇÃO PARA MÚLTIPLOS PRODUTOS

A aplicação do ponto de equilíbrio é mais facilmente entendida quando se tratar de:

único produto;

mais de um produto desde que todos tenham a mesma margem de contribuição;

uma linha de produção em que se possa estabelecer o ponto de equilíbrio por unidade de produção

(horas, toneladas etc.)

EXEMPLO – MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO IGUAIS

Dados:

Supondo-se custos e despesas fixos mensais de $ 30.000,00.

PRODUTOS

Preços

Unitários

$

Custos +

Despesas

Variáveis

Unitárias ($)

Margens de

Contribuição

Unitárias ($)

A 800,00 400,00 400,00

B 1.200,00 800,00 400,00

SOLUÇÃO

PE = Custos + Despesas Fixos = PE = $ 30.000,00 =$ 400,00

Margem Contribuição Unitária 75 unidades

Essa quantidade corresponde a 75 margens de contribuição de $ 400,00 o que equivale a 75 unidades

de produtos A ou B, quaisquer que sejam as quantidades de cada um.



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EXEMPLO – MARGENS DE CONTRIBUIÇÃO DIFERENTES

Dados: Supondo-se custos de despesas fixos mensais de $ 45.300,00.

PRODUTOS

Quantidades

Vendidas

(Unidades)

Preços

Unitários

($)

Custos + Desp

Variáveis

Unitários

($)

Margens de

Contrib.

Unitária

($)

A 50 655,00 495,00 160,00

B 30 800,00 550,00 250,00

C 120 1.100,00 600,00 500,00

SOLUÇÃO

1 – Mix de produtos

Participação nas vendas, ou análise vertical da quantidade vendida.

Produtos Quantidade AV%

A 50 25%

B 30 15%

C 120 60%

200 100%

Margem de Contribuição Média Ponderada:

Produtos MC Unit. AV% MC

(Média Ponderada)

A $ 160,00 25% $ 40,00

B $250,00 15% $37,5

C $500,00 60% $300

$377,5

PE= Custos + Despesas Fixos PE = $ 45.300,00 = 120 unidades

Marg. Contrib. Unit. Média Ponderada $ 377,50

Mix de produtos em que ocorrem o Ponto de Equilíbrio: Produto A: 120 u x 25% = 30 u

Produto B: 120 u x 15% = 18 u

Produto C: 120 u x 60% = 72 u

120 u



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COMO CALCULAR O PONTO DE EQUILÍBRIO?

O Ponto de equilíbrio é calculado das seguintes formas:

A- Ponto de Equilíbrio em Valores:

Valor total das despesas fixas, dividido pela % da margem de contribuição.

Exemplo: - Valor total das despesas fixas = R$ 5.000,00;

- % margem de contribuição = 30%;

- Ponto de Equilíbrio: R$ 5.000,00 / 30% = "R$" 16.666,67.

B- Ponto de Equilíbrio em Quantidades:

Valor total das despesas fixas, dividido pelo valor da margem de contribuição.

Exemplo: - Valor das despesas fixas = R$ 5.000,00;

- Valor da margem de contribuição = R$ 6,00;

- Ponto de Equilíbrio em Qtde: R$ 5.000,00 / R$ 6,00 = 833 unidades.



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EXERCÍCIOS

1- Colégio Prático Monte Negro

Trinta jovens amigos recém-formados estão interessados em aplicar suas economias na compra de um

colégio em um bairro de classe média de uma grande cidade. Tomaram conhecimento que o Colégio

Prático Monte Negro está a venda, por $ 1.600.000. Esse colégio dispõe atualmente de 3.500 alunos de

diversos cursos e horários, que pagam uma mensalidade média mensal de $ 300.

O colégio tem os seguintes custos e despesas por mês:

Custos e despesas $

Custos variáveis, para cada aluno 120

Custos fixos, total mensal 300.000

Despesas variáveis, para cada aluno 20

Despesas fixas, total mensal 100.000

Com base nas informações disponíveis:

a) Calcule o ponto de equilíbrio contábil.

b) Calcule o ponto de equilíbrio financeiro, supondo que os custos e despesas fixas mensais incluem $

20.000 de depreciação.

c) Imaginando que os futuros sócios precisem obter um empréstimo bancário de $ 1.000.000, à taxa de

6% ao mês de encargos financeiros, qual será o ponto de equilíbrio financeiro no primeiro mês,

supondo o pagamento da primeira parcela de $ 50.000 do empréstimo mais os juros de $ 60.000?

Solução:



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2-Indústria de Bebidas KaiKai S.A.

A Indústria de Bebidas KaiKai produziu e vendeu em abril o total de 100.000 litros de vinho, ao preço

unitário de vendas de $ 5,20, líquido dos tributos sobre as vendas.

Durante o mês, os custos de produção e as despesas foram:

Custos variáveis, por unidade fabricada $

Diretos – matérias-primas 1,20

Diretos – mão-de-obra direta 0,80

Outros custos variáveis indiretos 0,30

Custos fixos, total no mês

Mão-de-obra indireta 19.600

Depreciação 70.400

Outros custos fixos 30.000

Despesas variáveis de vendas, por unidade vendida 0,70

Despesas fixas, total no mês (inclui $ 9.900 de depreciação) 29.600

Com base nas informações disponíveis, calcule:

a) a margem de contribuição unitária do produto;

b) o ponto de equilíbrio contábil;

c) o ponto de equilíbrio financeiro.



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4.3 – MARGEM DE SEGURANÇA

Margem de Segurança

A margem de segurança consiste na quantia ou índice das vendas que excedem o ponto de

equilíbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em

prejuízo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual. Pode ser calculada em

quantidade (MSQ), em unidades monetárias (MS$) ou em percentual (MS%).

Quantidade em Equilíbrio de Ponto - AtuaisVendas )(MS Quantidade em Segurança de Margem Q

A margem de segurança em unidades monetárias (MS$) é igual à margem de segurança em

quantidades (MSQ), multiplicada pelo preço de vendas. Expressando algebricamente:

Venda de Preço Q

MS )$

(MS $ em Segurança de Margem

A margem de segurança percentual (MS%) é igual à margem de segurança em quantidade (MSQ),

dividida pela quantidade de vendas:

AtuaisVendas

MS )(MS Percentual Segurança de Margem Q

%

Um exemplo de uso das margens de segurança pode ser visto no exemplo das indústrias Confiança

Ltda. Segundo os dados da contabilidade da empresa, seus principais gastos fixos somados

alcançavam $ 54.000,00. Seu custo variável unitário era estimado em $ 4,50, seu preço de venda

era estimado em $ 7,50 e seu volume de vendas era igual a 25.000 unidades.

Com base nos dados fornecidos, para achar a margem de segurança seria preciso, inicialmente,

calcular o ponto de equilíbrio em quantidade. Aplicando a fórmula, é possível determinar que o

ponto de equilíbrio em quantidade seria igual a 18.000 unidades.

PEC Qs UnitárioVariáveis Gastos - Preços

Fixos Gastos

unidades 18.000 4,50- 7,50

54.000 PEC

Q



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Como a empresa possui vendas iguais a 25.000 unidades, as margens de segurança em

quantidade, unidades monetárias e percentual seriam respectivamente iguais a:

Quantidade em Equilíbrio de Ponto - AtuaisVendas(MS Segurança de Margem Q )

MSQ = 25.000 - 18.000 = 7.000 unidades

Venda de Preço Q

MS )$

(MS $ em Segurança de Margem

MS$ = 7.000 x $ 7,50 = $ 52.500,00

AtuaisVendas

MS )(MS Percentual Segurança de Margem

Q

%

MS% = 7.000/25.000 = 28%

As margens obtidas indicam que para a empresa entrar na região de prejuízo, exibida no gráfico de

ponto de equilíbrio, precisaria perder vendas no valor de 7.000 unidades, que representam $ 52.500,00

ou aproximadamente 28% das vendas atuais.

4.4 - RELAÇÃO CUSTO/VOLUME/LUCRO

Uma das principais funções da contabilidade de custos consiste em fornecer subsídios para a

tomada de decisões. Nesse sentido, a identificação e distinção de gastos conforme sua variabilidade em

variáveis e fixos torna-se muito mais importante do que a mera separação entre custos e despesas, por

exemplo. A relação entre custos fixos e variáveis consiste em importante etapa na análise de formação

de preços e projeção de lucros obtidos a diversos níveis possíveis de produção e vendas.

Para ilustrar o efeito da relação conjunta entre custos, volumes e lucros, veja o exemplo da

Sorveteria Lambe Lambe Ltda., empresa que comercializa sorvetes a quilo em um grande shopping da

cidade. Alguns dados mensais da empresa estão apresentados na tabela a seguir. O sorvete costuma ser

comercializado a $ 16,00 por kg. A empresa gostaria de analisar o comportamento de seus custos e

lucros para diferentes volumes mensais de vendas, predeterminados em 1.000 e 2.000 kg.

Descrição Valor ($)

Energia elétrica 200,00

Aluguel 2.400,00

Sorvete (por kg) 8,00

Salários e encargos 1.600,00

Condomínio 700,00

Telefone 100,00

Embalagens para sorvete (por kg de

sorvete) 2,00



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Para poder analisar o comportamento dos custos, seria necessário, em um primeiro momento,

separar os gastos fixos e variáveis. Veja as tabelas a seguir.

Gastos Fixos Valor ($) Gastos Variáveis

Valor

($)

Energia elétrica 200,00 Sorvete (por kg) 8,00

Aluguel 2.400,00 Embalagens para sorvete

(por kg de sorvete)

2,00

Salários e encargos 1.600,00

Condomínio 700,00

Telefone 100,00

Soma 5.000,00 Soma 10,00

Da análise de gastos fixos e variáveis, pode ser feita a seguinte análise entre custos, volumes e lucros:

Situação Vendas = 1.000 unidades Vendas = 2.000 unidades

Total Unitário Total Unitário

Receita 16.000,00 16,00 32.000,00 16,00

Gastos variáveis 10.000,00 10,00 20.000,00 10,00

Gastos fixos 5.000,00 5,00 5.000,00 2,50

Gastos totais 15.000,00 15,00 25.000,00 12,50

Lucro 1.000,00 1,00 7.000,00 3,50

Em relação à tabela anterior, algumas conclusões podem ser extraídas:

a) os gastos variáveis unitários não se alteram;

b) os gastos fixos totais não se alteram;

c) os gastos fixos unitários são reduzidos; como consequência, o gasto unitário total é

reduzido e o lucro unitário aumenta de $ 1,00 para $ 3,50, um aumento de 250%.

É interessante notar que, por sua própria natureza, os gastos fixos totais são variáveis

unitariamente e os gastos variáveis totais são fixos unitariamente.

Assim, em função da existência de gastos fixos, a empresa apresentaria significativa elevação de

seus lucros. Análise mais cuidadosa dos custos em função de diversos volumes de vendas pode ser

vista na tabela a seguir.

Volume Gasto Fixo Gasto Variável


1 5.000,00 5.000,00 10,00 10,00

10 5.000,00 500,00 100,00 10,00

100 5.000,00 50,00 1.000,00 10,00

1.000 5.000,00 5,00 10.000,00 10,00

2.000 5.000,00 2,50 20.000,00 10,00



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A representação da tabela pode ser verificada na Figura 5.1. Enquanto os gastos fixos totais

(5.000,00) e gastos variáveis unitários mantêm-se inalterados (10,00), os gastos variáveis totais

aumentam proporcionalmente ao aumento do volume de vendas. O gasto fixo unitário cai

exponencialmente, em função da economia de escala.

Figura 5.1. Gastos fixos e variáveis, totais e unitários, da Sorveteria Lambe Lambe Ltda.

IMPORTÂNCIA DA ANÁLISE CUSTO-VOLUME-LUCRO

Apóia a Tomada de Decisões relativamente a:

Fabricar ou comprar

Introdução de linhas de produto

Determinação de preços de venda

Dimensionamento da empresa

Planejamento

Facilita a elaboração de orçamentos

Permite a projeção de lucros

Induz à redução de gastos

Gasto F ixo T o tal

0,00

1.000,00

2.000,00

3.000,00

4.000,00

5.000,00

6.000,00

1 10 100 1.000 2.000

Vo lume

Gasto Variável Total

-

5.000

10.000

15.000

20.000

25.000

1 10 100 1.000 2.000 3000

Volume

Gasto F ixo Unitário

0,00

1.000,00

2.000,00

3.000,00

4.000,00

5.000,00

6.000,00

1 10 100 1.000 2.000 3000

Vo lume

Gasto Variável Unitário

0,00

2,00

4,00

6,00

8,00

10,00

12,00

1 10 100 1.000 2.000

Vol ume



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Controle

Facilita o controle orçamentário

Permite a realização de orçamentos flexíveis

A análise responde o seguinte:

O empreendimento é viável?

Qual o produto mais rentável?

Qual o produto mais lucrativo?

Quais as consequências da retirada de determinado produto de fabricação?

Variando um tipo de custo, quais as consequências nos resultados da empresa?

Reduzindo a produção, quais as consequências nos resultados?

Quais as consequências das variações de custos nos resultados?

Produzindo vários produtos, em proporções diferentes, quais as consequências no ponto de

equilíbrio?

Exercício 01

A agrícola Arco-íris projeta vendas futuras iguais a $ 600.000,00. Quais os custos totais da

empresa previstos para esse volume de vendas, sabendo que para um total de vendas líquidas de $

400.000,00, os custos totais foram iguais a $ 280.000,00, incluindo $ 30.000,00 de custos fixos?

Volume Gasto Fixo Gasto Variável

Custos Totais

Total Unitário Total

Unitário



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Exercício 02

Os produtos da Alfabeto Ltda. costumam ser comercializados por $ 20,00 a unidade. O volume mensal

de produção e vendas da empresa é de aproximadamente 80.000 unidades, o que representa 65% de

sua capacidade instalada. Sabe-se que seus custos fixos mensais são iguais a $ 300.000,00 e o custo

variável unitário é igual a $ 8,00. Supondo que a empresa eleve sua produção e vendas para 100.000,

calcule:

(a) qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção?

(b) qual será o reflexo no lucro total e unitário?

(c) qual o comportamento dos custos variáveis e custos fixos, em função do aumento de vendas

mencionado?

Análise da relação custo, volume e lucro.

DRE Simplificado

Quantidade 80.000 Quantidade 100.000


Receita

(-) Custos totais

(-) Custos fixos

(-) Custos variáveis

(=) Lucro bruto



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Análise das variações em unidades monetárias e percentuais (de 80.000 para 100.000).

DRE Simplificado

Variação em $ Variação em %


Receita

(-) Custos totais

(-) Custos fixos


(=) Lucro bruto

Exercício 03

A Fábrica de guarda-chuva Chuvisco Ltda. está trabalhando com capacidade ociosa de 40%.

Portanto, o volume mensal de produção e vendas da empresa atualmente é de 16.900 unidades.

Seus produtos têm custo variável igual a $ 3,00 por unidade, preço de venda igual a $ 6,50 cada, o

que gera um custo variável total igual a $ 50.700,00. Os custos fixos da empresa são estimados em

$ 19.000,00. Após contratar uma empresa de pesquisa mercadológica, a empresa verificou que,

caso reduzisse seus preços em apenas 15%, aumentaria suas vendas em 35%. Valeria a pena

reduzir o preço?

DRE Simplificado

Quantidade Quantidade


Receita

(-) Custos totais

(-) Custos fixos


(=) Lucro bruto



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Análise das variações em unidades monetárias e percentuais.

DRE Simplificado

Variação em $ Variação em %


Receita

(-) Custos totais

(-) Custos fixos


(=) Lucro bruto

Exercício 04

Um importante grupo empresarial estuda soluções viáveis que resultem no aumento de

lucratividade de duas empresas:

indústria de sabonetes Cheiro Bom Ltda.: apresenta lucratividade nula - fabrica e vende 15.000

unidades por mês, a $ 0,32 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 0,13 e o custo fixo

mensal é de aproximadamente $ 2.850,00.

indústria de xampus Espuma Cremosa Ltda.: também apresenta lucratividade nula - fabrica e

vende 23.200 unidades por mês, a $ 3,68 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 3,02 e o

custo fixo mensal é de aproximadamente $ 15.312,00.

Pesquisa mercadológica conduzida recentemente revelou que com um desconto de 10% no preço

de venda, as vendas se elevariam em 22%. Por outro lado, uma elevação de 8% nos preços

resultaria em redução de vendas de 13%. Que sugestões você daria para ambas as empresas?

Indústria de Sabonetes Cheiro Bom

Cheiro Bom

DRE Simplificado

Quantidade = Quantidade =


Receita

(-) Custos totais

(-) Custos fixos


(=) Lucro bruto



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Indústria de Xampus Espuma Cremosa Ltda.

Espuma Cremosa

DRE Simplificado

Quantidade = Quantidade =


Receita

(-) Custos totais

(-) Custos fixos


(=) Lucro bruto

Exercício 05 A Companhia Indústrias do Sol Poente produz um artigo que vende por $ 18,00 a unidade. Os

custos fixos de produção são iguais a $ 100.000,00 por mês, e o custo variável, $ 8,00 por unidade.

O volume mensal de produção e vendas é de 20.000 unidades. Com o aumento da demanda por

seus produtos, a empresa espera aumentar sua produção e vendas para 30.000 unidades/mês. Pede-

se: (a) Qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção e vendas

de 20.000 para 30.000 unidades?

(b) Qual será o reflexo no lucro?

(c) Comente também o comportamento dos custos variáveis e dos custos fixos x unitários, em função

do aumento de vendas mencionado.

DRE Simplificado Original 20.000 unidades Nova 30.000 unidades


Receita


(-) Custos fixos

(-) Custos totais

(=) Lucro bruto



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5 - CUSTOS E GESTÃO DE PREÇO

5.1- INTRODUÇÃO

A formação do preço de venda de produtos é um trabalho técnico e também um fator

determinante de sobrevivência da exploração da atividade. Alguns especialistas afirmam que ter os

preços definidos exclusivamente pelo mercado é um risco, ou seja, o mercado não é nem deve ser o

único caminho para a definição de preços, mas é importante ter os preços compatíveis com o

mercado.

Existem diferentes critérios para a definição do preço de venda dos produtos, entre eles as

despesas com vendas, impostos etc. Nas vendas a prazo, deve-se tomar o máximo cuidado os prazos

concedidos e com a taxa de juros praticada no mercado.

Cabe ao produto a decisão de formar seus preços de venda. No entanto, se errar para maior,

perde o mercado; se errar pra menor, compromete o negocio. Portanto, o produtor deve aprender a

calcular os custos reais de sua atividade, fazer a gestão estratégica dos custos e trabalhar

identificando oportunidades de mercado e ganho.

A empresa precisa aprender a gerenciar, com competência a contabilidade de custos de sua

unidade e dominar sua demonstração financeira, pois é tendo o domínio dessas ferramentas que ele

melhora a qualidade de suas decisões e torna sua atividade mais competitiva. Os números são meros

detalhes, são sinais de vida da atividade. É importante acompanhá-los diária, semanal e

mensalmente. O fruto desse trabalho será o domínio do negocio e confiança nas decisões a serem

tomadas.

A gestão estratégica dos custos é um procedimento gerencial muito importante para os produtores

atentos com o melhor desempenho financeiro de seu negocio. Para esses produtores, é imprescindível

ter boas ferramentas que lhes permitam chegar a uma “contabilidade de custos estrategicamente útil”.

Na pratica, é preciso entender bem sua cadeia de valores, procurando ao máximo compreender os

custos de seu principal concorrente ou do líder de mercado e, em seguida, partir para o benchmarking.

Os custos devem ser baseados no valor, ou seja, no quanto o cliente está disposto a pagar pelo

produto. Alguns autores definem que calcular o custo de um produto para depois definir o preço é,

muitas vezes, um erro. Para eles, não se deve mais determinar o valor partindo do custo, mas partir

do preço para se chegar ao custo.



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Em alguns casos, a saída não é reduzir os custos, e sim aumentá-los, se for preciso, para

agregar valor ao produto, ter produtos melhores, mais evoluídos, concorrer com qualidade. A gestão

estratégica de custos é apenas uma resposta à ameaça representada pela economia globalizada, e a

ideia principal é começar a entender a que o cliente dá valor e partir daí para trás.

O que a gestão estratégica de custos quer mesmo saber é o que tem e o que não tem valor para

o cliente. Ou seja, ver a empresa em sua totalidade, focando clientes, produtos, processos de

fabricação e comercialização, seus sistemas, as pessoas, suas relações e capacidade de agir e reagir.

GESTÃO DOS PREÇOS

Independentemente da condição específica de um produto, mercadoria ou serviço, em determinado

momento de tempo, quatro objetivos básicos estarão, de alguma forma, sempre presentes com

relação à gestão dos preços. São eles:

um adequado retorno sobre o investimento;

uma determinada participação no mercado;

uma capacidade de enfrentar a concorrência;

a obtenção de uma lucratividade global compatível.

5.2- CONCEITOS E ELEMENTOS BÁSICOS PARA FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA

FIXAÇÃO DO PREÇO DE VENDA

Analisar e projetar os preços de venda dos produtos é vital para sobrevivência da empresa no

mercado.

O preço de venda é um assunto muito difícil de ser resolvido nas empresas, pois em muitas

vendas o preço ideal para cobrir os custos e despesas é incompatível com o aplicado pelos

concorrentes. Quando se verifica casos como o acima mencionado, a empresa tem que passar por corte

de despesas e buscar diminuir as despesas variáveis por meio de produtos alternativos, revisão da carga

tributária, etc.

A análise do preço de venda é o meio que a empresa dispõe de verificar se o preço praticado

suporta pagar as despesas fixas, pois quando se calcula o preço de um produto, leva-se em

consideração o custo e a despesa variável como: o custo do produto, comissões, impostos, etc. e, em



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muitas vezes depois de feita a análise do preço de venda, é verificado que precisaria praticar por um

valor maior, pois está com seus custos fixos altos.

Além do cálculo do preço de venda dos produtos, é importante que a empresa também efetue a

análise de lucro por cliente. O preço pode estar compatível com o mercado e com suas despesas fixas,

mas, por exemplo, o cliente pode estar em outra localidade e o custo de entrega (frete) pode

inviabilizar a venda.

Outro fator importantíssimo que deve ser levado em consideração são as condições financeiras

da venda, não basta o preço estar correto, se as vendas forem feitas com prazos de recebimentos

maiores que os prazos de pagamentos, isto poderá levar a empresa a ter que descontar seus recebíveis

em banco ou factoring.

Portando, é importante o controle de custos, pois muitas empresas somente percebem que as

coisas vão mal quando lhes falta dinheiro em caixa. A empresa que não possuir um rigoroso controle

de custos e uma análise do preço de venda, com certeza, terá dificuldades para evidenciar onde está o

problema, se está em seu financeiro (descasamento do fluxo de caixa) ou na incompatibilidade entre os

prazos do “a receber” e do “a pagar”, ou ainda nos custos e despesas elevados e não-controlados.

Para administrar preços de venda, sem duvida é necessário conhecer o custo do produto; porem

essa informação, por si só, embora seja necessária, não é suficiente. Alem do custo, é preciso saber o

grau de elasticidade da demanda, os preços de produtos dos concorrentes, os preços de produtos

substitutos, a estratégia de marketing da empresa etc.; e tudo isso depende também do tipo de mercado

em que a empresa atua.

O importante é que o sistema de custos produzira informações úteis e consistentes com a

filosofia da empresa, particularmente com sua política de preços.

O sucesso empresarial pode não ser conseqüência da DECISÃO DE PREÇO. Contudo, o preço

equivocado de um produto certamente o levará ao insucesso.

É importante de ter os preços compatíveis com o mercado, além de aprender a calcular os custos

reais da sua atividade, fazer a gestão estratégica da empresa e trabalhar na identificação de novas

oportunidades de mercado e, conseqüentemente, aumentar a lucratividade.

O mercado pode reduzir ou elevar o preço de um determinado produto mediante ao seu excesso

ou escassez. Se houver escassez, a lucratividade unitária poderá aumentar, pois seus gastos de

produção serão os mesmos. Por outro lado, com o excesso de oferta do produto, seu preço é forçado a

ser reduzido. Para não reduzir a margem de lucro é preciso reduzir os gastos de produção (fig. 1).



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(Figura 1)

Como uma empresa nem sempre pode controlar o mercado diretamente, é conveniente que seja

possível conhecer e controlar os gastos para fabricar e vender os produtos. Daí a importância de tratar

os custos de maneira responsável e criteriosa.

COMPONENTES DO PREÇO

O preço pode ser apresentado em função de seus quatro componentes:

os custos - que correspondem aos gastos produtivos ou incorporados no produto),

as despesas - que correspondem aos gastos não incorporados ao estoque dos produtos,

representando gastos comerciais ou de vendas, administrativos ou financeiros),

PREÇOS

Gastos para Fabricar

e Vender

LUCROS

Custos de Fabricação

Despesas

Lucro

Impostos

Despesas

Custos

Gastos

Preço



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os impostos - diversos são os tributos incidentes sobre o preço, como Imposto sobre Produtos

Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICM´S), o Programa de

Integração Social (PIS), e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e

o lucro (que representa a remuneração do empresário).

Em relação aos componentes dos preços praticados em operações comerciais alguns

comentários são importantes. Os custos são formados essencialmente por parte do valor pago ao

fornecedor, mais despesas com logísticas, como fretes ou seguros. Porem é importante destacar que

do valor pago ao fornecedor, alguns gastos, como o associado aos impostos recuperáveis como o

ICMS, poderão ser compensados no futuro. O valor pago a título de ICMS ao fornecedor pode

tornar-se um credito fiscal, que pode ser compensado posteriormente. Assim, neste caso, não deve

ser incorporado no custo.

As despesas correspondem aos demais gastos com o negocio, não associados aos produtos.

Dentre as principais despesas destacam-se as associadas à manutenção do ponto-de-venda ou do

empreendimento, como gastos com alugueis, condomínios, água, energia elétrica, telefone, salários,

comissões e encargos, contador e outros. Custos e despesas são denominados genericamente de

gastos.

Os impostos devem ser vistos com cuidado. Conforme mencionado, impostos pagos em notas

fiscais de produtos adquiridos de fornecedores e que podem gerar credito fiscal, como ICMS, o PIS

e a Cofins, não devem ser incorporados nos custos. São registrados como valores a recuperar. Em

cada operação de venda feita pela empresa, outros débitos fiscais referentes ao ICMS, ao PIS e a

Cofins surgirão. No momento de pagar os seus impostos devidos em decorrências das vendas feitas,

a empresa deve compensá-los com os créditos adquiridos nas operações junto aos fornecedores.

Tecnicamente, esses impostos que apresentam mecânicas especificas de debito e credito recebem o

nome de impostos não cumulativos.

5.3- FATORES QUE INTERFEREM NO PREÇO DE VENDA

Os principais fatores influenciadores da formação do preço de venda:

a) metas mercadológicas (crescimento, penetração, imagem);



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b) situação macroeconômica (recessão, excesso de oferta, excesso de demanda etc.);

c) estrutura de custos da empresa;

d) características do produto (aspectos de elasticidade, sazonalidade, moda, ciclo de vida);

e) situação econômico-financeira da empresa (nível de estoque, grau de endividamento etc.);

f) qualidade do produto diante das necessidades do mercado consumidor;

g) existência de produtos similares a preços menores;

h) demanda estimada do produto;

i) controle de preço por órgãos reguladores;

j) níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar;

k) custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto;

l) níveis de produção e vendas desejados etc.

Estes diversos fatores devem ser levados em conta na fixação do preço de venda. Embora os

fatores considerados tenham em muitos aspectos, características semelhantes, como os já

mencionados, outros são acrescidos. São fatores importantes:

as necessidades do comprador;

sua disposição para pagar;

as reações da concorrência e a possibilidade do aparecimento de novos competidores;

as expectativas de preços dos insumos e as restrições de fornecimento;

o grau de utilização da capacidade instalada;

a situação financeira da empresa;

as restrições governamentais, etc.

Igualmente importante, e diretamente ligada à sobrevivência da empresa no longo prazo, é a

remuneração e conservação do capital empatado em giro e em imobilizações. Sabemos que soa

inúmeras as variáveis que afetam os preços e sabemos também da dificuldade que temos de

quantificar a influencia de cada uma dessas variáveis.



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5.4- FORMAÇÃO MARK-UP

INTRODUÇÃO

A taxa de marcação ou Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para

formação do preço de venda. Tem por finalidade cobrir os fatores, como tributação sobre vendas

(ICMS, IPI, PIS Cofins ou Simples), percentuais incidentes sobre o preço de venda (comissões sobre

vendas, franquias, comissão da administradora do cartão de credito etc.), despesas administrativas

fixas, despesas de vendas fixas, custos indiretos de produção fixos e margem de lucro.

Um dos pontos mais polêmicos é a margem de lucro que deve ser utilizada no Mark-up. O

percentual de margem de lucro a incluir no Mark-up depende de inúmeros fatores e difere de empresa

para empresa, mesmo se atuantes no mesmo segmento mercadológico.

Além disso, no comércio (principalmente) é comum a utilização de margens de lucro baixas em

determinados produtos que servem como “atração” aos consumidores. Por exemplo: os supermercados

anunciam determinado produto (carne) por um preço baixo. Tem intenção de que os clientes venham

comprar o produto e levem junto outras mercadorias (cerveja, condimentos, legumes, arroz, etc.)

comercializadas com margem de lucro maior. Assim, compensam a pequena margem numa

mercadoria com margens maiores em outras.

Quanto à elaboração existe duas formas de utilização do Mark-up: divisor ou multiplicador.

Independente de qual modo é utilizado, o valor do preço de venda será igual.



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Mark-up divisor

ou

Mark-up Multiplicador

A FUNÇÃO DE CUSTOS

A forma mais tradicional de apuração de custos consiste na agregação de todos os seus fatores

com vista à obtenção de um custo total do produto, mercadoria ou serviço.

PREÇO = CUSTO TOTAL + RESULTADO

O estabelecimento do preço de venda, nesse caso, consiste na simples adição de um markup ao

custo apropriado. Markup é o valor acrescentado ao custo de um produto para determinar o preço de

venda final. Em valores percentuais, é a seguinte a forma de cálculo do markup:

Lucro

Impostos

Despesas

Custos indiretos

Base

Custos Diretos

Taxa de Marcação

Preço X =

Mark-up

Preço = Custo

(1- Soma %)

Preço = Custo x (1 ÷ 1- Soma%)



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Percentual de Markup = ( 1 - Custo ) x 100%

Preço de Venda

ou, calculando o preço de venda: Preço = ( Custo ) x 100

100 % - Percentual de Markup

Exemplo:

Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir um produto X e deseja um markup de 50 %.

Preço = ( 12 ) x 100 Preço = $ 24,00

100 % - 50 %

Essa postura unilateral de preço, como função direta do custo, merece

contestações. Adicionalmente ao motivo do lucro, dentro da política de preços, deve ser considerado

também o comportamento do mercado.

O sistema que está voltado para a gestão de preços deve estar calcado em princípios de agilidade

(importante para área mercadológica) e confiabilidade (importante para a área econômico-financeira).

Obtenção do Mark-up divisor

Para obtenção do Mark-up, é necessário que sejam observadas as fases a seguir relacionadas:

a) listar todas as despesas variáveis de venda (DVVs)

ICMS s/ vendas 17%

Comissões s/ vendas 3%

Lucro desejado 5%

b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%)

c) dividir a soma das DVVs por 100 (para achar a forma unitária) = (25% ÷ 100 = 0,25)

d) o quociente da divisão deve ser subtraído de “1” = (1-0,25 = 0,75)

e) dividir o custo de compra pelo Mark-up divisor.

Exemplo: se o custo unitário da mercadoria é de $500, o preço de venda a vista seria então de $666,67,

pois $500÷0,75= $666,67). A exatidão do cálculo pode ser verificada pela demonstração a seguir:

(+) preço de venda orientativo ($) .......................................................... = 666,67

(-) percentuais utilizados (17%+5%+3%=25%) ..................................... = (166,67)

(=) custo da mercadoria ($) ..................................................................... = 500,00



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Obtenção do Mark-up multiplicador

a) listar todas as despesas variáveis de venda (DVVs)

ICMS s/ vendas 17%

Comissões s/ vendas 3%

Lucro desejado 5%

b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%)

c) partindo de 100% e subtrair a soma das DVVs) = (100% - 25% = 75%)

d) o Mark-up multiplicador é obtido dividindo 100 pelo resultado da fase anterior = (100÷75=1,333)

e) o preço de venda a vista é obtido multiplicando o custo unitário da mercadoria pelo Mark-up

multiplicador.

Exemplo: se o custo unitário da mercadoria é de $500 x 1,333, o preço de venda é $666,67. A mesma

comprovação utilizada no Mark-up divisor pode ser utilizada no caso do Mark-up multiplicador.

Nesta forma de calcular preços – preços de dentro para fora -, o ponto de partida é o custo do

bem ou serviço apurado, segundo o critério do Custeio por Absorção e Custeio Variável etc.

Sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada MARKUP, que deve ser estimada para

cobrir os gastos não incluídos no custo, os tributos, e comissões incidentes sobre o preço e o lucro

desejado pelos administradores.

Suponha uma situação bastante simples que apresente os seguintes dados (Custeio por Absorção):

Custo unitário: $8

Despesas Gerais e Administrativas (DGA): 10% da receita bruta (despesas operacionais fixas; o

percentual é uma estimativa).

Comissões dos Vendedores (COM): 5% do preço de venda bruto.

Tributos (IMP) incidentes sobre o preço de venda: 20% bruto

Margem de Lucro desejada (MLD): 5% sobre a receita bruta



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O markup seria, então, calculado da seguinte forma:

DGA = 10%

COM = 5%

IMP = 20%

MLD = 5%

TOTAL = 40% sobre o preço de venda bruto = markup

O preço de venda (PV) será o custo acrescido de 40% do PV:

PV = $8 + 0,4 PV

PV – 0,4PV = $8

0,6 PV = $8

PV = $8

0,6

PV= $13,33

Por esse método o preço de venda seria fixado em $13,33.

Esse preço de $13,33 seria, então, uma referencia, sujeita a ajustes – para mais ou para menos –

de acordo com as condições de mercado e com negociações especificas com cada cliente, talvez

transação a transação.

FORMULAS CALCULAR O PREÇO DE VENDA:

Obtenção do Mark-up divisor

Preço = Custo

(1- Soma %)

Obtenção do Mark-up Multiplicador

Preço = Custo x (1 ÷ 1-Soma%)

O Mark-up divisor é calculado da seguinte forma: 100% ( - )% despesas variáveis ( - )% despesas fixas

(-) % lucro líquido.

Exemplo: Pelo Custeio Variável

Custo Direto Variável: R$ 20,00;

Despesas Variáveis: 7%;

Despesas Fixas: 30%;

Lucro Líquido: 8%;

Preço de Venda = Custos variáveis = R$ 20,00 = R$ 20,00

Markup (100% - 7% - 30% - 8%) 55%

Preço de venda = R$ 36,36



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Demonstrativo do Resultado:

Preço de Venda: R$ 36,36 (100%);

(- )Custo Direto Variável: R$ 20,00 (55%);

(- )Despesas Variáveis: R$ 2,54 (7%);

(- )Despesas Fixas: R$ 10,91 (30%);

= Lucro Líquido: R$ 2,91 (8%).

Entretanto, deve-se comparar com o preço praticado pelo mercado. Caso o preço de mercado

seja menor do que o preço calculado, a empresa deverá desenvolver alguma ação para diminuir os seus

custos, ou despesas, ou então, aceitar um lucro líquido menor.

5.5- Cálculo do preço de venda

Na formação do preço de venda devem ser observadas algumas condições. Inicialmente,

calcula-se um preço orientativo fazendo uso extremamente de dados internos da empresa. Critica-se tal

preço orientativo em relação às características existentes no mercado de atuação como preço dos

concorrentes, volume de vendas, prazo, condições de entrega, qualidade, aspectos promocionais etc.

Posteriormente testa-se o preço orientativo nas condições do mercado, considerando a relação

custo/volume/lucro e demais aspectos econômicos e financeiros da empresa. Estudam-se alternativas,

pesquisando a relação mais apropriada, considerando-se condições diferenciadas para atender:

volumes distintos, prazos diferentes de financiamento de vendas, descontos para prazos mais curtos e

comissões sobre vendas para cada condição.

CÁLCULO DO CUSTO DE COMPRA

Todo o esforço despendido para a aquisição das mercadorias, materiais ou serviços até o momento de

sua utilização participam do custo da compra. Assim, compõem os custos de compra os seguintes

fatores:

(+) custo da fatura (valor constante na nota fiscal)

(-) descontos dados na fatura (incondicionais mencionados no corpo da nota fiscal. Não são descontos

recebidos por pagamento no vencimento ou antecipado da duplicata)

(+) despesas acessórias (fretes, seguros, outros)

(+) impostos não recuperáveis fiscalmente (IPI no comercio)

(-) impostos recuperáveis fiscalmente (IPI e ICMS na indústria e ICMS no comércio)

(=) custo de aquisição das mercadorias, materiais ou serviços.



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Exemplos:

Cálculo do custo de compra de mercadorias no comercio

Custo de compra da mercadoria $

(+) custo unitário na fatura 300

(-) descontos na fatura (incondicionais) (5)

(+) fretes/seguros/outros 10

(-) impostos recuperáveis (ICMS) (36)

(+) impostos não recuperáveis (IPI) 22

(+/-) outros -

(=) custo de compra da mercadoria 291

Cálculo do custo de compra de matéria-prima para a indústria

Custo de compra matéria-prima $

(+) custo unitário na fatura 300

(-) descontos na fatura (incondicionais) (5)

(+) fretes/seguros/outros 10

(-) impostos recuperáveis (ICMS e IPI) (36+22)

(+) impostos não recuperáveis (IPI) -

(+/-) outros -

(=) custo de compra da mercadoria 247

Diferença básica entre os dois cálculos de custo de compra para comercio e indústria esta na

recuperação de tributos. O ICMS e IPI são recuperáveis fiscalmente no caso industrial, enquanto

somente O ICMS é recuperável quando se trata de comércio. Quando da análise de custos, é

recomendável a consulta ao contador da empresa para verificar aspectos da legislação tributária, em

virtude das inúmeras peculiaridades jurídica existentes.



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A FUNÇÃO DO MERCADO

O comportamento do mercado com relação ao preço passa a ser cada vez mais importante

dentro de um cenário competitivo.

Nessa circunstância, a margem de contribuição passa a ser o instrumento mais adequado de

mensuração de desempenho.

A fórmula tradicional de custo e preço deve ser invertida para:

Preço de venda (ajustado ao mercado para ser competitivo) (-) Custo (a ser administrado e

minimizado)=Margem de Contribuição (suficiente para remunerar o custo fixo e propiciar um retorno

adequado).

Fixação de margem

A margem de lucro é a diferença entre o preço de venda e o custo por unidade.

Ela traduz o quanto a empresa gera de receita adicional aos custos para fazer face às suas

necessidades de distribuição de resultados, cobrir despesas e se capitalizar.

A partir da unidade vendida, é aplicada a margem desejada.

Preço = (1 + Margem) x (Custo)

Exemplo:

Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir o produto X e deseja uma margem de 50 %.

Preço = (1 + 50 %) x 12

Preço = (1,50) x 12

Preço = $ 18,00

Formação de preços de produtos padrões

A formação de preços dos produtos padrões requer considerações de longo prazo. A ideia é reconhecer

que o preço de venda estabelecido deve ser suficiente para que a longo prazo cubra os custos de

administração, produção e venda, tanto os custos fixos como os custos variáveis, bem como possibilite

um retorno adequado para futuras expansões.

Há duas maneiras principais de se formar os preços dos produtos que são vendidos comumente no

mercado e ambas usam algum tipo de fórmula baseada nos custos.



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1. A que aborda o custo total define o custo básico como sendo o custo total da unidade produtiva.

Os custos administrativos e de venda são adicionados ao custo básico.

2. A que aborda a contribuição define o custo unitário variável como custo básico. Os custos fixos

são somados a esta base.

EXEMPLO:

Você colhe os seguintes dados sobre o custo do produto regular da sua empresa:

Por unidade Total

Matéria-prima 6

Mão-de-obra direta 4

Despesas gerais variáveis 4

Despesas gerais fixas (com base em 20.000 unidades) 6 120.000

Despesas variáveis administrativas e de vendas 1

Despesas fixas administrativas e de vendas

(com base em 20.000 unidades) 2 40.000

Suponha que para obter o preço de venda desejado a firma tem a política geral de acrescentar 50% ao

custo total por unidade ou 100% ao custo unitário variável.

Pela abordagem do custo total, o preço de venda será:

Matéria-prima 6


Despesas gerais de produção (fixas e variáveis) 10

Custo Total por unidade 20

Acréscimo para cobrir despesas administrativas

e de vendas e o lucro desejado (50% do custo total da unidade) 10

Preço de Venda desejado 30

Pela abordagem da contribuição, o preço de venda é determinado assim:

Matéria-prima 6


Custos variáveis (despesas gerais, despesas administrativas

e de vendas) 5

Custo variável por unidade 15

Acréscimo para cobrir os custos fixos e o lucro desejado

100% do custo variável da unidade 15

Preço de venda desejado 30

Ao determinar o acréscimo, as companhias usam a taxa de retorno desejado como base.



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FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA A VISTA NA INDÚSTRIA

Para uma decisão acertada quanto ao preço de venda, você tem que considerar vários fatores, e

os principais são os custos que incorrem sobre a fabricação e venda dos produtos e uma analise

apurada dos preços praticados pelos seus concorrentes.

Quanto ao primeiro fator a ser considerado, toda e qualquer empresa incorre em um conjunto de

custos, que são os valores monetários por ela despendidos, para utilização dos elementos

indispensáveis as atividades de produção e venda de seus produtos. Para uma correta apuração e

apropriação dos custos é necessário saber identificá-los e classificá-los.

Para tanto, explicaremos algumas definições com relação à classificação dos custos.

Custos Variáveis de Produção (CVP) são todos aqueles que estão diretamente ligados à

produção. Variam proporcionalmente à quantidade produzida e podem ser chamados também de

custos com material direto (CMD).

Custos Fixos (CF) são todos aqueles que independem, ate certo limite, do volume de produção e

venda dos produtos. Melhor dizendo, são os custos despendidos pela empresa para manutenção de sua

estrutura operacional.

Custos Variáveis de Venda (CVV) são todos aqueles que incidem sobre o preço de venda dos

produtos. Variam de acordo com a quantidade vendida e são representados em % (percentual) sobre as

vendas.

Outro componente do preço de venda é a margem de lucro que toda empresa almeja, pois é ela

que remunera o capital investido (aplicado).

Para facilitar seu entendimento, ordenamos os seguintes passos:

1˚ passo: Verificar os preços nas notas fiscais de compras de materiais diretos e embalagens, retirando

o ICMS que vem embutido, somar os valores correspondentes a embalagem, seguro e frete. Quanto ao

IPI, quando houver incidência dele na aquisição do material direto e não incidência na venda, ele

deverá ser somado ao preço de aquisição; caso contrário, deverá ser retirado.

2˚ passo: Levantar as quantidades gastas com materiais diretos e embalagens para fabricação dos

produtos.

3˚ passo: Estimar a quantidade d peças a serem produzidas no mês.



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4˚ passo: Levantar todos os custos fixos que a empresa teve no mês da apuração e dividir pela

quantidade total de peças produzidas neste mesmo mês. A resultante é o Custo Fixo Unitário (CFU)

que deverá ser somado ao custo unitário de material direto. Existem várias formas de rateio dos custos

fixos e essa uma delas.

5˚ passo: Levantar todos os Custos Variáveis de Vendas (CVV).

6˚ passo: Verificar a margem de lucro pretendida.

EXEMPLO:

Uma indústria de Confecções de Roupas de Cama, que fabrica basicamente lençóis de solteiro,

acompanhado de fronha e lençóis de casal, com duas fronhas.

Cálculo do preço de custo e preço de venda

Levantamento dos custos:

Materiais Diretos

Tecido Lençõis Solteiro Lençõis Casal

Discriminação Unidade Preço Unit. Quant. Valor Quant. Valor

Poliester M 5,30 1,90 10,07 2,50 13,25

Linha 0 0 0 0,07 0 0,10

Etiqueta un. 0,15 1,00 0,15 1,00 0,15

Embalagem un. 0,18 1,00 0,18 1,00 0,18

Total (CVP) 10,47 13,68

Custos Fixos:

Item Discriminação Valores

1 Salários + Encargos Sociais 940,00

2 Pró-Labore + Encargos Sociais 1.500,00

3 Honorários Contábeis 200,00

4 Água e Energia 40,00

5 Combustível e Lubrificantes 100,00

6 Lanche 70,00

7 Materiais de Limpeza e

Escritório 40,00

8 Telefone 50,00

9 Depreciações 45,00

Total 2.985,00



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Considerando que esta empresa fabricará 2.000 peças por mês, temos:

Custo Fixo (CF) = $2.985 = CFU = $1,49

Qtde. Peças/mês 2.000 peças/mês

Custo da Produção de cada produto: lençol de solteiro e lençol de casal:

Custo de Produção (CP) = Custo com Material Direto (CMD) + Custo Fixo Unitário

(CFU)

a) Lençol de Solteiro

CP = $10,70 + $1,49 = $11,95

b) Lençol de Casal

CP = $13,68 + $1,49 = $15,17

CUSTOS VARIAVEIS DE VENDAS (CVV)

Custos Variáveis de Vendas (Cvv)

ICMS 17% (alíquota hipotética)

PIS 0,65%

COFINS 3%

CSLL 1,08%

Imposto de Renda 1,2%

Comissão sobre Vendas 5% (critério de cada empresa)

TOTAL

27,93% de incidência sobre o preço de

venda

Lucro desejado por esta empresa: 10%

Observação:

a) a alíquota de ICMS é variável de acordo com o produto e a região;

b) para as empresas optantes pelo SIMPLES, deve-se observar as regras a elas aplicadas;

c) os valores utilizados são fictícios, não correspondendo a nenhuma moeda específica.

FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDAS

Fórmula básica:

Preço de venda (PV) = Custo de Produção (CP) = Custo o

100% - (% CVV + % Lucro) Mark-up divisor



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a) Lençol de solteiro: PV =

b) a) Lençol de casal: PV =

APURAÇÃO DO PREÇO TOTAL DE VENDA

a) Lençol de Solteiro

DESCRIÇÃO VALO

R (%)

Preço de Venda (PV)

(-) Custo de Material

(-) CVV x PV

(-) Custo Fixo Unitário (CFU)

(=) Lucro Unitário

b) Lençol de casal

DESCRIÇÃO VALOR (%)

Preço de Venda (PV)

(-) Custo de Material

(-) CVV x PV (27,93% x $24,44)

(-) Custo Fixo Unitário (CFU)

(=) Lucro Unitário

A par dos preços de venda dos produtos, deve-se analisar o segundo fator que é de suma importância

para a tomada de decisão quanto ao preço de venda ideal do produto. Analise os preços praticados

por seus concorrentes e compare-os com os seus. Caso eles estejam abaixo dos seus, a melhor política

é baixar o lucro, pois mais vale um produto girando que um produto parado.



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5.6 - ANÁLISE DO CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA

Na situação em que a concorrência tornou-se extremamente acirrada, ocasionando queda real

nas margens de lucros, ganha importância atenção que deve ser dada a uma das estratégicas comerciais

mais cruciais: a fixação de preços.

A correta formação de preços de venda é questão fundamental para sobrevivência e crescimento

das empresas, independentemente do porte e de área de atuação. É comum observar companhias que

não tem a menor noção da lucratividade proporcionada por seus produtos e serviços, bem como das

necessidades para atingir os respectivos equilíbrios operacionais.

Atualmente, a determinação do preço de venda esta sendo cada vez mais influenciada por fatores

de mercado e menos por fatores internos. Entretanto, toda empresa deve saber o preço de venda

orientativo, ou seja, o preço mínimo pelo qual deve vender seus produtos/mercadorias/serviços.

ALGUMAS OBSERVAÇÕES IMPORTANTES:

O custo deve ser o de reposição, a vista, e em moeda corrente. Assim, o preço calculado também é

para venda a vista;

Para calcular preços de venda a prazo, é necessário embutir os encargos financeiros correspondentes;

Se o critério de custeio for o Custeio Variável (somente os custos variáveis), então o markup terá

que ser acrescido de um percentual estimado para cobrir os custos fixos de produção, não incluídos no

custo do produto;

Se os vendedores tiverem vinculo empregatício com a empresa, então o percentual de comissão

deve incluir os encargos sociais;

Os tributos a considerar são os incidentes direta e proporcionalmente sobre a receita, como ICMS,

PIS, COFINS, ISS, ETC.;

O lucro desejado pode ser expresso de várias outras formas, inclusive em valor absoluto, tomando-

se por base o capital investido, o custo de oportunidade etc.

Esse método de calcular preços com base em custos é muito utilizado pelas empresas, porém apresenta

algumas deficiências, como: não considerar, pelo menos inicialmente, as condições de mercado, fixar

o percentual de cobertura das despesas fixas de forma arbitraria etc.



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OBJETIVOS DOS PREÇOS.

Preço é a expressão do valor de troca que se oferece por alguma coisa que satisfaça um a necessidade

ou desejo. No calculo do preço de venda, as empresas devem procurar valores que:

a) Maximizem os lucros;

b) Possibilitem alcançar as metas de vendas com tal preço;

c) Permitam otimização do capital investido; e

d) Proporcionem a utilização eficaz da capacidade de produção instalada.

Proporcionar, a longo prazo, o maior lucro possível

Empresas buscam a perpetuidade.

Cuidados com preços de curto prazo para maximizar lucros.

Permitir a maximização lucrativa da participação de mercado

Faturamento e lucros devem ser aumentados.

Efeitos negativos sobre os lucros: excesso de estoques, fluxo de caixa negativo, concorrência

agressiva, sazonalidade, etc.;

Maximizar a capacidade produtiva

reduzir ociosidade e desperdícios operacionais.

preços devem considerar a capacidade de atendimento aos clientes.

preços baixos podem ocasionar elevação de vendas e a não capacidade da manutenção de

qualidade do atendimento ou dos prazos de entrega.

preços elevados reduzem vendas, podendo ocasionar ociosidade da estrutura de produção o de

pessoal.

Maximizar o capital empregado para perpetuar os negócios de modo auto-sustentado

o retorno do capital se dá através lucros auferidos ao longo do tempo. Assim, somente através da

correta fixação e mensuração dos preços de venda é possível assegurar o correto retorno do

investimento efetuado.



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EXERCICIOS:

01) A empresa Cofag realizou uma compra de mercadoria para venda cuja nota fiscal de compra

apresentou os registros seguintes:

1. Na nota fiscal de compra estão registrados os seguintes dados:

Quantidade Descrição Valor $ IPI $ ICMS $

50 Aço 250,00 22,00 24,00

20 Ferro 960,00 45,00 108,00

10 Papel 110,00 - 12,00

30 Fita 670,00 48,00 72,00

Totais 1.990,00 115,00 216,00

Valor total da nota fiscal

$2.105

a) Sabendo-se que o ICMS esta incluso no valor total da mercadoria e que para esta nota fiscal a

empresa pagou R$210,00 de frete, sendo rateado o valor entre os produtos de forma que ficou sendo os

valores do frete de acordo com cada produto da seguinte forma:

Aço=R$27,14;

Ferro=R$100,26;

Papel=R$10,97;

Fita=R$71,63.

Calcule o custo comercial de compra de cada produto:

Custo Comercial de compra de cada produto

Produtos Aço Ferro Papel Fita

(+) Custo na fatura $

(–) Descontos NF $

(+) Impostos não recuperáveis $

(–) Impostos recuperáveis $

(+) Fretes/seguros/outros $

(=) Custo total $

(÷) Quantidade comprada 50kg 20kg 10kg 30mt

(=)Custo unitario $



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b) Considerando-se os considerando-se os seguintes fatores: ICMS (vendas) 12%; PIS/COFINS (vendas)

2,65%;

Comissões sobre vendas 5%; Lucro desejado 6%; Descontos para negociar 10%; Frete sobre as vendas 3%.

Determine o Mark-up de cada produto para o comércio:

MARK-UP Alíquotas ( %)

ICMS vendas

IPI vendas

PIS/cofins

Comissões

Lucro desejado

Desconto neg.

Fretes

TOTAL

MARK-UP

c) Determine o preço de venda de cada produto para o comércio:

Fatores/Produtos Aço Ferro Papel Fita

Custo de compra unitário $

Preço venda orientativo $

d) Supondo que a empresa esteja dispensada de recolher os tributos sobre vendas, calcule os novos

Mark-ups para comércio e os respectivos preços de venda nesta situação:


ICMS vendas

IPI vendas

PIS/cofins

Comissões

Lucro desejado

Desconto neg.

Fretes

TOTAL

MARK-UP

Fórmula: Preço = Custo ........

(1- Mark-up)


(1- Mark-up)



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e) Incluindo o fator financeiro de 5% no Mark-up (da situação inicial) em quantos por cento aumentará

o preço de venda comercial dos produtos:


ICMS vendas

IPI vendas

PIS/cofins

Comissões

Lucro desejado

Desconto neg.

Fretes

TOTAL

MARK-UP





(1- Mark-up)



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EXERCÍCIO EXTRA

A Panificadora Industrial Luanda, acompanhando e registrando o movimento de vendas, verificou que,

quando cobra $ 3,00/kg por determinado produto, vende um total de 2.400 kg por mês, e quando cobra

$ 3,20, vende 2.100 kg. Cada quilo produzido lhe causa um acréscimo imediato de custo variável de $

1,60/kg (dos quais 50% é farinha de trigo); além disso há, também, $ 1.200 mensais de custos fixos

diretos (identificados).

Desconsiderando a incidência de tributos sobre a receita, PEDE-SE PARA CALCULAR:

a) O valor do lucro mensal, quando pratica o preço de $ 3,00.

b) Idem, cobrando $ 3,20.

c) O lucro mensal caso a farinha de trigo tenha aumento de 30% e o preço de venda seja $ 3,00.

d) Idem, ao preço de $ 3,20.

CALCULOS:



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6.0 - SISTEMA DE CUSTEIO ABC - Activity Based Costing

Introdução

O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity-Based Costing), é uma

metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio

arbitrário dos custos indiretos e está baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de

fabricação de seus produtos. É geralmente aplicado tanto em empresas de grande porte quanto em

Pequenas Empresas.

O sistema de custeio ABC procura, igualmente, amenizar as distorções provocadas pelo uso do

rateio, necessários aos sistemas tratados anteriormente, principalmente no que tange ao sistema de

custeio por absorção. Poderia ser tratado como uma evolução dos sistemas já discutidos, mas sua

relação direta com as atividades envolvidas no processo configura mero aprofundamento do sistema de

custeio por absorção.

O ABC pode ser aplicado, também, aos custos diretos, principalmente à mão-de-obra direta, e é

recomendável que o seja; mas não haverá, neste caso, diferenças significativas em relação dos

chamados “sistemas tradicionais”. A diferença fundamental está no tratamento dado aos custos

indiretos.

Este sistema tem como fundamento básico a busca do princípio da causa, ou seja, procura

identificar de forma clara, por meio de rastreamento, o agente causador do custo, para lhe imputar o

valor.

A idéia básica é atribuir primeiramente os custos às atividades e posteriormente atribuir custos

das atividades aos produtos. Sendo assim, primeiramente faz-se o rastreamento dos custos que cada

atividade causou, atribuindo-lhes estes custos, e posteriormente verificam-se como os portadores finais

de custos consumiram serviços das atividades, atribuindo-lhes os custos definidos.

“O Custeio Baseado em Atividades parte da premissa de que as diversas atividades

desenvolvidas geram custos e que os produtos consomem essas atividades” Conforme Eller (2000,

p.82).

Segundo Martins (2003, p.96) para atribuir custos às atividades e aos produtos utiliza-se de

direcionadores. Martins ensina ainda que “há que se distinguirem dois tipos de direcionador: ...

direcionador de custos de recursos, e os direcionadores de custos de atividades”. O citado autor

continua afirmando que “o primeiro identifica a maneira como as Atividades consomem recursos e

serve para custear as atividades”. Afirma ainda que “o segundo identifica a maneira como os produtos

consomem atividades e serve para custear produtos”. Nakagawa (2001, p.42), conceitua atividade

“como um processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, métodos e seu

ambiente, tendo como objetivo a produção de produtos”. Assim para o estudo do método ABC deve-se

ponderar sobre as atividades envolvidas em cada processo de produção, seja de uma mercadoria ou um

serviço.



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A gestão por atividade tem sido uma das contribuições mais significativas para o campo da

gerencia da produção, advinda da implantação de tecnologias avançadas de produção.

A possibilidade de combinar custos com medidas de desempenho abre novas perspectivas, tanto

para engenheiros como contabilistas, interessados em medidas acuradas do uso e da eficiência no

consumo de recursos.

O ABC vem despertando recentemente inusitado interesse junto às empresas brasileiras devido,

especialmente Método de Custeio por Atividades, ABC, um elemento-chave na gestão por atividade,

tem chamado a atenção de profissionais nos Estados Unidos e na Europa e, de forma mais intensa,

agora no Brasil, por sua capacidade de medir o consumo de atividades por produtos em nível de

unidades, lotes grandes ou pequenos, projeto do produto e utilização dos recursos gerais da fábrica. O

conceito de atividades consumindo recursos e de produtos consumindo atividades é fundamental para

uma visualização de como o sistema de operações se desenvolve e o que e como adiciona valor no

sistema produtivo, o que acaba por tornar as operações mais eficientes e a empresa mais competitiva a

longo prazo.

Outra contribuição relevante do custeio por atividade foi à extensão de sua aplicação para outras

funções além da produção, como nas atividades comerciais e nos sistemas de serviços.

O ABC vem sendo reconhecido como elemento indispensável à implementação com sucesso da

Reengenharia de Processos, Gestão de Processo da Qualidade Total, decisões de investimentos em

Tecnologias Avançadas de Produção.

Embora conhecido e praticado há muitos anos, o ABC tem se tornado apenas mais recentemente,

graças aos seguintes principais fatores:

a) como consequência de novos conceitos e estilos de vida, hábitos, lazer etc.; as inovações

tecnológicas nas áreas de informática e de comunicações permitiram rápida e extraordinária mudança

no perfil da demanda e oferta de bens e serviços em nível global;

b) adicionalmente às estratégias de negócios fundamentadas nos princípios da economia de escala, as

empresas defrontam agora, inseridas que estão em um cenário de mercado global, com a necessidade

de enfrentar seus concorrentes com base também nos princípios da economia de escopo;

c) para sobreviver neste cenário, em que a diversidade e volatilidade de produtos associados à

complexidade de processos constituem as características das empresas de sucesso em nível global,

tem-se constado a necessidade de uma nova forma de analise de custos.

Atualmente em quase todos os setores industriais, comerciais e de serviços a margem de lucro

está direcionando-se rapidamente, principalmente devido às seguintes causas:

Redução do ciclo de vida dos produtos;

Proliferação de linhas de produtos e serviços;

Competição entre as empresas em nível global;

Explosão tecnológica.



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Neste contexto, o que se observa é que cada vez mais ganha importância a economia de escala

(Economia de escala é aquela que organiza o processo produtivo de maneira que se alcance a máxima

utilização dos fatores produtivos envolvidos no processo, buscando como resultado baixos custos de

produção e o incremento de bens e serviços. Ela ocorre quando a expansão da capacidade

de produção de uma empresa ou indústria provoca um aumento na quantidade total produzida sem um

aumento proporcional no custo de produção. Como resultado, o custo médio do produto tende a ser

menor com o aumento da produção), fato este que implica uma complexidade jamais imaginada para

as empresas que pretendem continuar sobrevivendo com sucesso neste cenário de competitividade

global.

A resposta das empresas diante deste quadro tem sido:

Compressão do tempo (projeto, produção e entrega de produtos e serviços);

Redução de custos (uso eficiente e eficaz de recursos, através da eliminação de desperdícios);

Contínuo aperfeiçoamento da qualidade de produtos e serviços (kaizen);

Melhoria no atendimento aos clientes (internos e externos);

Mudança na cultura organizacional e fomento às inovações.

ABC: SISTEMAS DE CUSTEIO BASEADOS EM ATIVIDADES (Custeio por atividades )

Evitam alocações arbitrárias e distorções subsequentes nos custos por atribuir primeiro os custos

dos recursos às atividades que os utilizam.

Os custos das atividades são atribuídos aos produtos, serviços e clientes que criaram demanda

pelas atividades executadas ou foram por estas beneficiadas.

O custo das compras é atribuído aos itens comprados. Os custos de projetar produtos são

atribuídos aos novos produtos projetados. O custo do atendimento ao cliente é atribuído a cada um

deles.

Definição do ABC

O ABC é uma metodologia desenvolvida para facilitar a análise estratégica de custos

relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa.

Trata-se de um sistema de custo baseado na análise das atividades que são significativas

para a empresa. Além disso, iremos determinar e justificar os direcionadores e atividades do sistema,

bem como mostrar um comparativo entre o método de custeio tradicional e o ABC.

Conceito de apropriação de custos baseado na premissa que os produtos ou serviços elaborados

por uma organização requerem a realização de atividades; e que estas, por sua vez, requerem o

consumo de recursos (custos).



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Abordagem Multifuncional

Método do ABC

Método que mede o custo e o desempenho de processos e produtos. Mais especificamente, que:

- atribui custos às atividades com base no consumo de recursos;

- Atribui custos a produtos/serviços com base no consumo de atividades;

- Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o consumo destas pelos

produtos ou outras atividades.

Quem necessita do ABC

O ABC é necessário em qualquer meio competitivo, aonde os custos são muitos altos (margens

pequenas de lucros) e o mercado determina os preços.

A maioria das organizações necessita do ABC. Contudo, somente uma parte está apta a implementá-lo.

Uma empresa candidata é aquela que:

Recursos

Fatores

Determinantes de

Custo Atividades

Mensuração

de

Desempenho

Objetos de

custeio

Visão Econômica e de Custeio

Visão de Aperfeiçoamento

do processo

CLIENTES

demandam PRODUTOS

demandam ATIVIDADES

demandam RECURSOS

demandam GASTOS

significam CUSTOS

Relação conceitual que fundamenta



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Quer e necessita diminuir o desperdício e aumentar a produtividade;

Quer se tornar mais organizada;

Não consegue reduzir seus custos com a queda da produção;

Deseja implementar um sistema de pagamento por desempenho; e

Tem a intenção de elaborar um orçamento baseado no desempenho.

ABC - ETAPAS

Campos de Aplicação do ABC

Montante das despesas e dos custos indiretos passa a ser substancial, aumentando em relevância com

relação aos custos diretos

Investimentos em equipamentos fabris são altos, resultando em mudanças significativas no processo

e fazendo com que os custos e despesas indiretos se tornem quase fixos

Fábrica produz grande quantidade de produtos diferentes que atendem múltiplas necessidades de uma

grande quantidade de seus diferentes clientes

Operações (fabris, principalmente) podem ser analisadas com facilidade, favorecendo a implantação

das técnicas do método, em busca da relação custo- benefício

Empresas dispõem de sistemas de informações automatizados que não só controlam os processos

produtivos, como o consumo de recursos.

Necessidade de medir o Desempenho Organizacional

ABC

Linhas de

Produtos e

Serviços

Clientes

e Mercado

Processos

Estratégicos

do Negócio

Organizacional

Informa os custos reais

Permite determinar a rentabilidade

Identifica os fatores geradores de custo.

Informa os custos de pedidos customizados

Informa os custos dos clientes

Permite determinar o impacto de pedidos customizados

Permite definir políticas de comercialização

Possibilita melhorar o desempenho dos processos,

atividades, tarefas e operações.

Possibilita a reengenharia

Informa os custos de maneira funcional

Identifica os fatores geradores de custos

Permite a redução/melhoria de custos

Aumenta a capacidade de criar e agregar valor

Análise



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Como funciona o ABC:

Mapeamento das atividades.

Alocação dos custos às atividades.

Redistribuição dos custos das atividades indiretas às diretas.

Cálculo dos custos dos produtos.

Importância e utilização do ABC

A importância que se dá à utilização do sistema de custeio ABC é em virtude do mesmo não ser

apenas um sistema que dá valor aos estoques, mas também proporciona informações gerenciais que

auxiliam os tomadores de decisão, como por exemplo, os custos das atividades, que proporcionam aos

gestores atribuírem responsabilidades aos responsáveis pelas mesmas. Um diferencial do sistema de

custeio ABC, é que a sua utilização, por exigir controles pormenorizados, proporciona o

acompanhamento e correções devidas nos processos internos da empresa, ao mesmo tempo em que

possibilita a implantação e/ou aperfeiçoamento dos controles internos da entidade.

Implantação do ABC

A implantação do ABC requer uma cuidadosa análise do sistema de controle interno da entidade.

Sem este procedimento que contemple funções bem definidas e fluxo dos processos, torna-se inviável

a aplicação do ABC de forma eficiente e eficaz. O ABC, por ser também um sistema de gestão de

custos, pode ser implantado com maior ou menor grau de detalhamento, dependendo das necessidades

de informações gerenciais para o gestor, o que está intimamente ligado ao ramo de atividade e porte da

empresa.

Analisar Atividades

Coletar Custos

Rastrear Custos para as Atividades

Estabelecer Medidas de Saída

Analisar Custos



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Desafio da implantação do ABC:

– Mudança é sinônimo de ameaça

– Resistência Cultural

Objetivos do ABC

O objetivo do ABC é o de “rastrear” as atividades mais relevantes, identificando-se as mais

diversas rotas de consumo dos recursos da empresa.

Técnica de contabilidade que permite a uma organização determinar os custos associados a cada

produto ou serviço elaborado, sem considerar a estrutura organizacional.

Processo de gerenciamento que atribui custos aos serviços ou produtos com base no consumo de

recursos pelas atividades realizadas para elaborá-los.

Classificação das atividades do ABC

ANÁLISE DAS ATIVIDADES

Análise de valor deve ser feito sob a ótica dos clientes internos e externos.

Atividades que Não Agregam Valor: são as atividades que não contribuem para atender às

necessidades dos clientes.

Exemplo: Correções, inspeções, estocagem, solução de problemas, retrabalho.

Relações entre Processo, Atividade, Tarefa e Operações

Elaboração de um PRODUTO demanda:

PROCESSO

=

Soma de Atividades

ATIVIDADE

=

Soma de Tarefas

TAREFAS

=

Soma de Operações



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Análise de Valor do Processo: é a técnica que focaliza determinado nível de tarefas a fim de

determinar se cada tarefa ou atividade agrega valor ao consumidor, e se essa pode ser realizada com

menor custo.

As atividades podem ainda ser classificadas como primárias, quando dão suporte à missão da

organização; ou secundárias, quando dão suporte às atividades primárias.

A Figura seguinte vai mostrar a relação existente entre estes critérios.

DIRECIONADORES DE CUSTOS

Direcionadores de custos: são os fatores que fazem com que as atividades sejam realizadas. É

utilizado para custear as atividades que compõem os processos.

Fatores para escolhermos um Direcionador de Custos:

- a facilidade na obtenção dos dados necessários para o direcionador de custos escolhidos;

- a correlação entre o consumo da atividade e o consumo real;

- a influência que um determinado direcionador terá no comportamento das pessoas (efeito

comportamental).

Quantidade de Direcionadores de Custos:

- O desejado nível de exatidão nos custos dos produtos

- Grau de diversificação de produtos

- Custo relativos de atividades diferentes

Critérios de classificação das atividades

Atividades que não agregam

valor para a satisfação do cliente

e são passiveis de serem

eliminadas.

Atividades que não agregam

valor para a satisfação do

cliente mas, são necessárias

para possibilitar as atividades

AV a serem realizadas.

Atividades que agregam valor

para a satisfação do cliente.

Não necessárias Necessárias

A. V.

N. A. V.



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- Grau de diversificação de volumes

- Uso de direcionadores de custos correlacionados imperfeitamente

Direcionadores de Custos – Exemplos

Atividade Direcionador

Venda de Produtos

Venda de Sistemas

Venda por Representantes

Atendimento a Clientes

Reparo de Produtos

Cursos para Clientes

Faturas Emitidas

Faturas emitidas

Pedidos

Número de Atendimentos

Tempo de Reparo

Tempo de Curso

Diferenças entre rateio e rastreamento

Recentemente, têm surgido inúmeras criticas em relação ao chamado “rateio” de custos, que é uma

forma tradicionalmente utilizada para se fazer à alocação dos custos indiretos de fabricação (CIF) aos

produtos (conforme a figura).

Alega-se que os “rateios” são as principais causas das distorções nos custos dos produtos, e que

estas têm provocado inúmeros erros de decisões.

Os críticos do chamado “rateio”, amplamente utilizado nas aplicações usuais do método

tradicional de custeio (por absorção e variável), apontam as seguintes razoes para as distorções que

ocorrem na apuração de custos de produtos e serviços:

CUSTOS

DIRETOS

DEPARTAMENTOServiço B

DEPARTAMENTOServiço A

Alocáveis

Diretamente aosDepartamentos

INDIRETOS

COMUNS

PRODUTO XDEPARTAMENTO

Produção D

DEPARTAMENTOProdução C

ESTOQUE

R

R

R

R

R

Demonstração de Resultados

RECEITA

CPV

LUCRO BRUTO

DESPESAS

LUCRO OPERACIONAL

PRODUTO Y



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a) assume-se que os custos variam basicamente em função do volume de produção;

b) os custos indiretos de fabricação (CIF) têm crescido mais do que proporcionalmente em relação aos

custos de mão-de-obra direta;

c) os “rateios” são praticados com grande dose de arbitrariedade pessoal de quem os utiliza,

prejudicando a exatidão dos números relacionados com os custos finais dos produtos.

Embora compreensíveis tais críticas contem um grau de contundência não justificáveis, por diversas

razões:

1- para a alocação de balanços e outros relatórios financeiros, a contabilidade de custos utiliza-se de

um esquema, como já foi mostrado, no qual os CIF são “rateados” aos departamentos e destes aos

produtos, para apurar os custos de produtos e serviços vendidos e dos que serão mantidos em estoque,

esquema este que é imposto pela legislação fiscal e societária;

2- a não ser o mau uso representado pelas arbitrariedades e inconsistências de critérios e

procedimentos de quem faz o “rateio”, este é absolutamente necessário em alguns casos, como o

mencionado e, ademais, não há nada de errado com o “rateio” em si, do ponto de vista conceitual;

3- nos casos de uso de informações de custos para fins de decisão e controle, já há muito tempo se

utiliza o método de custeio variável (ou direto), segundo o qual não faz o “rateio” dos CIF aos

departamentos e produtos, a não ser os “diretamente identificáveis” com os mesmos.

Por outras razoes, eventualmente até mesmo o ABC também pode fazer uso de “rateio”, mas o

que ele faz essencialmente é o rastreamento do consumo de recursos, porque:

a) o ABC não é mais um sistema de acumulação de custos para fins contábeis, ou seja, não apura o

custo de produtos e serviços para a elaboração de balanços e demonstração de resultados;

b) o ABC é um novo método de analise de custos, que busca “rastrear” os gastos de uma empresa para

analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos “diretamente identificáveis” com suas

atividades mais relevantes, e destas para os produtos e serviços;

c) o ABC tem como objetivo facilitar a mudança de atitudes dos gestores de uma empresa, a fim de

que estes, paralelamente à otimização de lucros para os investidores, busquem também a otimização do

valor dos produtos para os clientes (internos e externos).

Idealmente, todos os custos deveriam ser diretamente apropriados às atividades e aos produtos,

mas, à medida que as tecnologias evoluem, cada vez mais os custos vão tornando-se indiretos. Nesse

contexto, o ABC é um facilitador para a apropriação direta dos custos indiretos e o “rateio” deve ser

usado só em ultima instancia.

Portanto, podemos concluir, neste ponto, que conceitualmente, não há nada de errado com o

“rateio” que faz dos CIF para os produtos e serviços, quando se usa o método tradicional de custos

(absorção e variável) para fins de elaboração de balanços e demonstrativos complementares, ou até

mesmo, o ABC em determinadas circunstancias, desde que mantida a transparência e a consistência

dos critérios e procedimentos utilizados.

As críticas, entretanto, ao “rateio” são perfeitamente validas e aceitáveis, nos casos em que os

custos de produtos e serviços apurados para fins de balanço e outros relatórios financeiros são usados



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para decisões e controle gerenciais, porque para esta finalidade, no atual cenário de competitividade

global, o desenho de um sistema de informações, além de fundamentar-se nos princípios da

responsabilidade e controlabilidade, deveria considerar também a necessidade de sua interação com os

demais sistemas da empresa. Provavelmente, entre todos os outros, de igual importância, destaca-se o

de recursos humanos.

As razoes para esta preocupação são muitas, mas destacamos alguns que estão ocorrendo com

intensidade cada vez maior:

a compressão do tempo (no lançamento e manutenção de novos produtos no mercado);

a complexidade do processo de produção (com produtos cada vez mais diferenciados e lotes de

produção cada vez menores);

a crescente taxa de inovações tecnológicas e metodológicas (novas gerações de materiais,

computadores e softwares, tecnológicas de informação etc.).

Evidentemente, tudo isto tem preocupado muito as empresas, porque o rápido crescimento dos

gastos indiretos, decorrente do uso destas inovações, além de impactar diretamente seus lucros, tem

demonstrado a necessidade de uma nova visão e forma de gestão de negócios.

É neste contexto que se justifica a importância do “rastreamento” que o ABC faz das atividades

mais relevantes de uma empresa, supostamente as que consomem a maior parte dos recursos da

empresa e que são, geralmente, aquelas que se localizam nas áreas de engenharia, logísticas de

armazenamento, movimentação, transporte e distribuição de materiais e produtos, inspeções, etc. O

“rastreamento” feito pelo ABC tem o significado de identificar, classificar e mensurar, numa primeira

etapa, a maneira como as atividades consomem recursos e, numa segunda etapa, como os

produtos consomem as atividades de uma empresa.

Entretanto, a informação gerada pelo “rastreamento” é ainda apenas um meio para se chegar a

um fim, que é a identificação das ações necessárias à sobrevivência e competição com sucesso da

empresa no cenário descrito, e isto só se conseguirá efetivamente se ocorrerem mudanças significativas

e permanentes de atitudes dos recursos humanos. É para isso que, fundamentalmente, o ABC se propõe

contribuir, através do “rastreamento”.

BENEFÍCIOS E AS RESTRIÇÕES DO ABC

Benefícios:

♦Permite uma melhoria nas decisões gerenciais, pois deixa de ter produtos “subcusteados” ou

“supercusteados”.

♦Permite a determinação dos custos das atividades que incidem nos produtos, traz pois as condições de

se permitir a análise desses custos indiretos.

♦Facilita a determinação dos custos relevantes.



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Como toda ferramenta gerencial, o ABC possui algumas limitações.

As mais importantes são as citadas:

1-A utilização de direcionadores de recursos não elimina totalmente a arbitrariedade atribuída

aos rateios efetuados no Custeio por Absorção.

2) Os custos indiretos, em sua maioria, são de natureza fixa. Ao apurar o custo por unidade, o

ABC modifica o comportamento do elemento de custo.

3) Dificuldade na implementação de forma detalhada ou quando a empresa utilizar muitas

atividades ou processos, ou seja, detalhamento e ao volume de dados que esse método requer.

Com relação ao primeiro ponto desfavorável ao ABC, convém esclarecer que alguns autores

consideram essa forma de custeamento não imune à arbitrariedade que costuma ser atribuída

exclusivamente ao custeio por Absorção.

Entendem que, se o seu maior problema é a subjetividade inerente à escolha do critério de rateio,

a utilização de vários critérios (ou direcionadores) como preceituado no ABC apenas aumentaria a

possibilidade de erros; isto é, a restrição acontece pelo rateio dos custos indiretos aos produtos e não

pelo maior ou menor número de critérios utilizados.

A terceira desvantagem atribuída ao ABC diz respeito ao detalhamento e ao volume de dados

que esse método requer.

Em empresas que possuem operações complexas, que exigem diversas etapas de produção, o

número de processos, de atividades e os respectivos dados (direcionadores, recursos etc.) para

Produtos do ABC e seu potencial de uso

ABC informa sobre

Custo das Atividades

Direcionadores de Custos/Atividades

e Consumo de Recursos

Rentabilidade de Produtos/Serviços

Rentabilidade por Cliente/Mercado

ABC possibilita

Identificar oportunidades de aprimoramento.

Reduzir custos e tempos e melhorar acuracidade.

Reduzir/eliminar atividades que não agregam valor.

Determinar a necessidade de recursos.

Elaborar orçamentos.

Estabelecer medidas de desempenho.

Direcionar melhoramentos contínuos.

Redefinir responsabilidades e organização.

Analisar o custo da qualidade.

Investir em novos produtos/serviços.

Abandonar produtos/serviços.

Aumentar a escala de produção.

Determinar custos para atendimento.

Rever a formação de preços.

Determinar prioridades.



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alimentar o sistema de custeio baseado em atividades pode ser tão alto que complicaria (ou

inviabilizaria) um detalhamento maior.

Em sua forma mais detalhada pode não ser aplicável na prática, em virtude de exigir um número

excessivo de informações gerenciais que podem inviabilizar sua aplicação.

VANTAGENS E DESVANTAGENS DA APLICAÇÃO DO CUSTEIO ABC

As principais vantagens do ABC:

Através dos atributos revelados pela análise das atividades, permite a identificação de detalhes

importantes que antes não eram percebidos pelo sistema tradicional;

Mostra uma visão de negócios, processos e atividades, que são fundamental interesse para a

competitividade das empresas;

Permite a tomada de ações para o melhoramento contínuo de tarefas de redução de custos;

Facilita a determinação dos custos relevantes na composição dos custos de produtos ou serviços;

Pode ser implementado sem interferir no sistema contábil vigente, podendo ser um sistema paralelo

ou periódico;

Pode incorporar conceitos utilizados na gestão econômica, como custo de oportunidade, de

reposição;

Informações gerenciais relativamente mais fidedignas por meio da redução do rateio;

Adequar-se mais facilmente às empresas de serviços, pela dificuldade de definição do que sejam

custos, gastos e despesas nessas entidades;

Menor necessidade de rateios arbitrários;

Obriga a implantação, permanência e revisão de controles internos;

Proporciona melhor visualização dos fluxos dos processos;

Identifica, de forma mais transparente, onde os itens em estudo estão consumindo mais recursos;

Identifica o custo de cada atividade em relação aos custos totais da entidade;

Pode ser empregado em diversos tipos de empresas (industriais, comerciais, e serviços, com ou sem

fins lucrativos);

Pode, ou não, ser um sistema paralelo ao sistema de contabilidade;

Pode fornecer subsídios para gestão econômica, custo de oportunidade e custo de reposição;

Possibilita a eliminação ou redução das atividades que não agregam valor ao produto.



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As principais desvantagens do ABC:

Gerações de informações confiáveis a longo prazo;

Controle dificultado em empresas com grande número de atividades;

Análise comparativa restrita;

Os limites das áreas de responsabilidade;

Pode não ser aplicável na prática;

É dispendioso e com gastos elevados para implantação;

Alto nível de controles internos a serem implantados e avaliados;

Necessidade de revisão constante;

Levam em consideração muitos dados e as informações são de difícil extração;

Dificuldade de envolvimento e comprometimento dos empregados da empresa;

Necessidade de reorganização da empresa antes de sua implantação;

Dificuldade na integração das informações entre departamentos;

Falta de pessoal competente, qualificado e experiente para implantação e acompanhamento;

Necessidade de formulação de procedimentos padrões;

Maior preocupação em gerar informações estratégicas do que em usá-las.

Questões que ABC possibilita responder:

Quais atividades são executadas em cada um dos processos da empresa?

Quanto custa executar cada atividade?

Qual o real motivo que leva a empresa a executar tais atividades?

A quantidade de atividades consumidas por determinado produto, cliente ou fornecedor da empresa é

adequada?

As atividades executadas agregam valor (ou não) à empresa, do ponto de vista dos clientes?

Cabe averiguar se o tipo de gasto é condizente com a estratégia da organização, agregando ou

não valor da ótica dos clientes.

Se a empresa optar por competir com a estratégia de diferenciação, assegurando um padrão

rigoroso de qualidade para seus produtos, o gasto é plenamente justificável. Entretanto, caso a opção

estratégica seja a competição com custos (preços) baixos, talvez fosse interessante verificar a

possibilidade de reduzir esses gastos ou até eliminá-los.

O valor total de cada atividade seria alocado aos produtos com base na quantidade de atividades

que eles requerem para serem elaborados ou fornecidos aos clientes, isto é, a concepção teórica do

ABC é a de que os produtos consomem atividades para serem elaborados e são essas atividades que

geram custos à empresa, pelo consumo necessário de recursos para serem executadas.



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Concepção Teórica do ABC

Exemplo:

PRODUTOS (camisas e calças) consomem

ATIVIDADES (corte, costura, inspeção, expedição) que geram

CUSTOS (de fabricação) pelo consumo de

RECURSOS (como salários, energia elétrica, depreciação).

ABC – Alocação

Custos

Atividades/Processos

Produtos/Serviços

DIRECIONADORES DE

CUSTOS PRIMÁRIOS

DIRECIONADORES DE

CUSTOS

SECUNDÁRIOS

ABC – Concepção

Custos


Produtos/Serviços

GERAM

CONSOMEM



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Assim, se um produto não consumir determinada atividade, não receberá os custos associados a

essa atividade. Se o produto exigir a execução da atividade, lhe será atribuído valor de custos

proporcionalmente a sua utilização no período.

No ABC os custos são atribuídos aos produtos com base na proporção do consumo médio das

atividades requeridas para fabricar cada produto. Com isso, os custos são associados às atividades e,

em seguida, repassados aos produtos por intermédio dos direcionadores de custos.

Já no Custeio por Absorção os custos são acumulados por departamentos ou centros de custos e

posteriormente rateados pelos produtos, em geral por um fator volumétrico de medição (como número

de unidades produzidas ou número de horas trabalhadas).

Enquanto no Custeio Absorção emprega-se um ou poucos critérios de rateio (com base em

volumes), no ABC utilizam-se diversos critérios de direcionamento conforme o tipo de atividade a ser

considerada.

Outra distinção importante entre os dois métodos é que dentro de um departamento ou centro de

custos pode haver várias atividades.

No centro de custos “Corte”, por exemplo, podem existir as atividades de:

“(1) Ajuste da Máquina de Corte”,

“(2) Processamento na Máquina de Corte” e

“(3) Transferência para o setor de montagem”.

O Custeio por Absorção consideraria apenas o total do centro de custos, enquanto no ABC

seriam priorizadas as atividades executadas em tal centro de custos, que podem ou não ser consumidas

por determinado produto ou cliente.

Por exemplo, se no custeio por Absorção foi utilizado apenas um critério de rateio (volume de

unidades fabricadas) para alocar os custos indiretos aos produtos.

Enquanto no ABC seria usados três direcionadores de custos indiretos para atribuir valor às

atividades (“número de horas consumidas” para salários, “consumo de kw/h” para energia elétrica e

“metragem quadrada ocupada” para aluguel).

Os critérios de rateio (ou direcionadores de custos) adotados no ABC proporcionam uma

alocação mais confiável (ou lógica) dos custos indiretos aos produtos, uma vez que eles têm uma

ligação mais estreita com os fatores de custos.

Por outro lado, o custeio por Absorção empregou apenas um critério “volumétrico” (número de

produtos fabricados), sem relação “lógica” com todos os fatores de custos considerados.



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PENSAMENTO TRADICIONAL PENSAMENTO MODERNO

Orientação por função Orientação por processo de negócio

Redução de custos Prevenção de custos

Informação precisa, estática Informação relevante, oportuna

Busca do culpado Participação proativa

Hierarquia/departamento Equipe/células de processo

Desempenho individual Desempenho por processo (coletivo)

Voltado para a organização interna Voltado para o cliente

(Olhar o próprio umbigo) (Olhar o umbigo do cliente)

O Sistema ABC em Serviços

O custeio baseado em atividades também pode ser aplicado nas organizações prestadoras de

Serviços produto: pode representar um bem ou um serviço.

Exemplo de serviço: Serviço de "interface" com o cliente.

Exemplo de organizações de serviços que utilizam custeio baseado em atividade: Bancos e Hospitais.

Despesas de vendas, gerais e administrativas:

São despesas não fabris:

- Em algumas empresas, essas despesas correspondem a mais de 50% das despesas fabris; assim, essas

despesas, muitas vezes, são rateadas também.

- Quando o rateio é feito utilizando métodos simplistas, como a da percentagem sobre as vendas, pode

conduzir a distorções nos custos finais.

ABC – Visão Geral da Técnica

Recursos


Produtos/Serviços

CUSTEIO DE

PROCESSOS

CUSTEIO DE

PRODUTOS

“os recursos da empresa são consumidos e utilizados na

condução de um conjunto de atividades, as quais são

executadas para permitir a produção dos produtos entregues

aos clientes.”



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Problema Causa Solução

Manutenção de estoques elevados Falta de adequado

planejamento da produção

Obter planejamento de compras de

clientes e planejar as compras e a

produção de acordo com esse

planejamento

Gastos com o controle da qualidade

dos materiais entregues pelos

fornecedores

Falta de confiança no

controle de qualidade do

fornecedor

Exigir do fornecedor garantia da

qualidade de seus produtos

Gastos elevados de esquematização

da fábrica cada vez que muda o tipo

de produto a ser fabricado

Chão de fábrica tradicional Transformar o processo produtivo

em células de produção

EXERCÍCIOS TEÓRICOS: CUSTEIO ABC.

1) No ABC, o objetivo principal é:

a) Gestão de custos

b) Custeio de produtos

c) Rateio dos custos fixos

d) Avaliação de rateio

e) Valoração de estoques.

2) O ABC que apropria custos aos produtos no sentido vertical, mediante atividades realizadas em

cada departamento, é uma visão:

a) Econômica de custeio

b) Meramente tributária

c) Tradicionalista apenas

d) De custeio de produto

e) Meramente financeira

3) No ABC a visão horizontal, no sentido de captar os custos dos processos por meio das

atividades realizadas no vários departamentos funcionais, busca:

a) Avaliação física dos estoques

b) Aperfeiçoamento dos processos

c) Elaboração de custos com rateios

d) Levantamento físico de material



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4) O ABC deve ser implantado mediante análise de:

a) Processos

b) Orçamento

c) Fornecedor

d) Lucratividade

e) Manutenção

5) O ABC propõe que os custos sejam reportados por:

a) Produção

b) Orçamento

c) Mercado

d) Atividades

e) Fornecedor

6) A análise do valor proporcionada pelo ABC e pelo ABM deve ser realizada pela óptica dos:

a) Clientes

b) Preços

c) Custos

d) Canais

e) Lucros

7) Com relação à gestão de atividades e processos para obter vantagens competitivas, a gestão

Baseada em Atividades (ABM) é focada em:

a) Planejamento, execução e mensuração

b) Economias de escala, custos e preços

c) Lucratividade, planejamento e despesas

d) Orçamento, execução e cadeia de valor

e) Estudo, análise de gestão dos custos indiretos de produção (Overhead).

8) É exemplo de Gestão de Custos:

a) Levantamento de balanços

b) Uso de custeio por absorção

c) Utilização do custo histórico

d) Contagem física dos estoques

e) Eliminação dos desperdícios.



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EXERCÍCIO PRÁTICO: CUSTEIO ABC.

1) A vice presidente de operações do Home Bank estava interessada em investigar a eficiência das

operações.

Saber quais os custos de abertura de conta, de processamento de depósitos e saques e do

processamento de outras transações dos clientes?

Uma das agências apresentou os seguintes dados de custo no último ano:

Salário dos caixas 160.000

Salário do subgerente da agência 75.000

Salário do gerente da agência 80.000

TOTAL 315.000

Distribuição de consumo de recurso por atividades:

Abertura

de contas

Processament

o de depósitos

e saques

Processament

o de outras

transações do

cliente

Outras

atividade

s

Total

Salário dos caixas 5% 65% 20% 10% 100%

Salário do subgerente da

agência

15% 5% 30% 50% 100%

Salário do gerente da agência 5% - 10% 85% 100%

Pede-se: Efetue o primeiro estágio de alocação segundo o estudo pelo custeio por atividades.



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1.2) Continuação do exercício 1:

Dados relativos às operações da agência no ultimo ano:

Atividade Atividade total da agência

Abertura de contas 500 novas contas

Processamento de depósitos e saques 100.000 depósitos e saques processados

Processamento de outras transações do cliente 5.000 outras transações dos clientes

processados

Os custos mais baixos dessas atividades divulgados por outras agências são os seguintes:

Pede-se: Determine, utilizando o primeiro estágio de alocação (exercício 01) e os dados mostrados

anteriormente, as taxas da atividade no sistema de custeio por atividades.

O que estes resultados sugerem a você?

Atividade Custos mais baixos entre as demais

agências do Home Bank

Abertura de contas $ 26,75 Novas contas abertas

Processamento de depósitos e saques $1,24 Depósitos e saques processados

Processamento de outras transações do cliente $ 11,86 Outras transações dos clientes

processados



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2) Você foi chamado por seu amigo, que é Administrador da Indústria W. Luxemburgo, para ajudá-

lo na melhor maneira de custear os seus dois produtos: Chuteiras e Tênis.

Os dados que você conseguiu são os seguintes:

Chuteiras Tênis

Unidades Produzidas 200 600

Horas de MOD por unidade 2 3

Número de ordem de

produção

10 5

Custos relacionados à atividade de preparação de ordens de produção= $ 36.000,00.

O Administrador informou que estava fazendo a atribuição dos custos aos produtos na base de

horas de MOD totais.

Você que está estudando na Faculdade os procedimentos da técnica ABC, resolveu apropriar os

custos com base no direcionador não relacionado aos volumes dos produtos. Preferiu usar

como direcionador dos custos a quantidade de ordens de produção.

Pede-se:

a) Calcule os custos dos dois produtos com base no procedimento adotado pelo

Administrador.

b) Calcule os custos dos dois produtos com base nos procedimentos da técnica ABC.

3) A Sociedade Industrial Abelhas Rainhas Ltda. resolveu implantar em sua contabilidade de custos,

como forma de exercer melhor controle sobre as despesas indiretas de fabricação, a técnica

chamada ABC. Pelo critério que usava, as despesas indiretas de fabricação eram alocadas aos

produtos com base nas horas máquinas empregadas.

Uma das primeiras revelações feitas pela equipe de consultores foi a de que a contabilidade de

custos poderia identificar os custos das atividades de preparação de máquinas e de preparação

de ordens de produção e que seria fácil acumular, por produto, a quantidade de preparações de

máquinas e de ordens de produção.

A sistemática ABC indica que esses dois direcionadores de custos estão mais de acordo com a

realidade, do que o direcionador de custos que estava sendo usado antes: a quantidade de horas

máquina.



Turma: CON51/61



Semestre: 2014/02

Página 119

Abaixo você vai encontrar os dados operacionais pertinentes às linhas de produtos, do mês de

maio.

Custos indiretos- análise por atividades Valores

Preparação de máquinas 24.000,00

Preparação de ordens de serviços 12.000,00

Total 36.000,00

Outros dados operacionais Colméia Cera

Materiais diretos consumidos $20.000 $72.000

MOD $9.000 $ 60.000

Quantidade de horas máquinas 1.000 2.000

Quantidade de preparação de máquinas 20 20

Quantidade de ordens de serviços 500 100

Pede-se:

a) Calcular os custos das duas linhas de produtos com base no critério adotado antes da

implantação do critério ABC.

b) Calcular os custos das suas linhas de produtos com base na técnica ABC.

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