accounting update #44 - pwc.se€¦ · accounting update #44 december 2016 pwc 113 97 stockholm...

Accounting Update #44December 2016 PwC

113 97 StockholmTelefon 010-212 40 00www.pwc.com/seAnsvarig utgivare: Christian Stralström

www.pwc.com/se Sid 1 Accounting update december 2016

Kära läsare!

Det lackar mot jul och det sista vi på Accounting Update-redaktionen gör är att förse er med ett jul-nummer av redovisningsnyheter, inslaget med ett litet rött snöre. Som vår tradition bjuder så inleder vi med en sammanfattning av det ni behöver veta när ni upprättar er årsredovisning för 2016 (se ”Nyheter inför bokslutet”). Vi vill vidare så här inför bokslutet passa på att dela med oss av vad ESMA har valt ut för fokusområden för sin granskning av de finansiella rapporterna för 2016. Att ha dessa i bakhuvudet när årsredovis-ningen för 2016 upprättas tror vi är en fördel. Som flertalet IFRS-tillämpare har uppmärksammat så publicerade ESMA i somras en rapport om vad de anser är god informationsgivning för implemente-ringsarbetet av IFRS 15. Under hösten kom mot-svarande publikation vad gäller IFRS 9. Läs mer om detta inne i nyhetsbrevet. På tal om IFRS 9 så har standarden nu äntligen blivit antagen av EU. Läs mer om detta och IFRS 9:s inne-börd för icke finansiella företag ”IFRS 9 for corporates” i vår artikel. Detta nummer innehåller också den tredje delen i vår artikelserie om bokföring och räkenskaps-information och ämnet är denna gång arkivering. Vi har i detta nummer även en intressant artikel i ämnet hållbarhetsredovisning. Det är ju inte bara den finansiella rapporteringen som förändras utan rapportering i stort är i omvandling. Läs gärna om de nya kraven på när och hur företag ska upprätta en hållbarhetsredovisning. Detta är Ulrikas sista utgåva av Accounting Update i egenskap av redaktör. Från och med det nya året lämnar hon över redaktörskapet till vår kollega Anna Sandberg. Vi önskar Anna lycka till! Ulrika ber att få tacka för sig och hälsar att "Lite vemodigt är det, det har varit 5 roliga redaktörsår. Jag kommer förmodli-

gen inte att kunna avhålla mig från att titta in i form av författare någon gång ibland". God Jul & Gott Nytt År! Stockholm 12 december 2016 Christian Stralström Ulrika Anjou Ansvarig utgivare Redaktör christian.stralstroem@ [email protected] se.pwc.com

Innehållsförteckning Sid Nyheter som ska tillämpas i samband med upprättande av bokslut 2016 2 ESMA:s rapport om fokusområden för granskning av årsredovisningar 2016 7 IFRS 9 – godkänd av EU 9 Bokföring och räkenskapsinformation Del 3: Arkivering 11 Lagstadgad hållbarhetsrapport från 2017 13

mailto:christian.stralstroem@

mailto:[email protected]




Nyheter som ska tillämpas i samband med upprättande av bokslut 2016

I samband med att årsbokslut upprättas för 2016 finns det vissa förändringar inom IFRS att ta hänsyn till i koncernredovisningen. Samma situation gäller för bolag inom en IFRS-koncern som följer RFR 1 och RFR 2 samt även bolag som följer K2 och K3. I denna artikel redogör vi för de nyheter som finns. Förutom förändringar i redovisningen som beskrivs nedan bör också beaktas ESMA:s uttalanden avseende vilka upplysningar de anser att bolag bör lämna angående de nya standarderna IFRS 15 och IFRS 9, riktlinjer för alternativa nyckeltal samt vilka ESMA:s fokusområden är. ESMA:s fokusområden 2016 beskrivs ytterligare i en separat artikel i detta nummer.

Nyheter från IASB och IFRIC Vi har valt att kortfattat redogöra för samtliga ändringar av väsentlig karaktär som påverkar ”IFRS-bolag” och deras bokslut som upprättas per 31 december 2016. Omformuleringar, förtydliganden, ändrade ordalydelser som inte ändrar något i sak m m tas inte upp i denna artikel. Notera att vi i denna artikel utgår ifrån att bokslut upprättas för kalenderåret 2016 och att bokslutsperioden således inleds 1 januari 2016.

IFRS 8 Rörelsesegment I IFRS 8 Rörelsesegment har det tillkommit en del upplysningskrav om rörelsesegment. Det första tillägget som tillkommit i standarden är att det numera krävs att upplysningar lämnas om de bedömningar ledningen gjort vid sammanslagning av flera rörelsesegment till rapporterbara segment. Därtill har det tillkommit krav att när segmentens tillgångar presenteras i de finansiella rapporterna ska företaget även presentera en avstämning mellan segmentens tillgångar och företagets totala tillgångar Investmentföretag: Ändring i IFRS 10 Koncern-redovisning och IAS 28 Innehav i intresseföretag och joint ventures. Ändringarna i IFRS 10 Koncernredovisning och IAS 28 Innehav i intresseföretag och joint ventures klargör att:

- Undantaget att konsolidera dotterföretag även gäller för moderföretag som är dotter-företag till investmentföretag.

- Ett investmentföretag ska konsolidera dotterföretag som inte är investmentföretag och vars huvudsakliga syfte och verksamhet är att tillhandahålla tjänster till invest-mentföretagets investeringsverksamhet.

- Företag som inte är investmentföretag men som har ett innehav i ett intresseföretag eller joint venture som är investmentföretag kan göra ett principval vid tillämpningen av kapitalandelsmetoden. Antingen kan före-taget behålla verkligt värde-värderingen, som intresseföretaget eller joint venturet tillämpar, eller så kan företaget ta in kapi-talandelen genom att göra en konsolidering på intresseföretags- eller joint venture-nivå, vilket skulle resultera i att verkligt värde-värderingen " vecklas ut".

IFRS 11 Samarbetsarrangemang Ändringen i IFRS 11 Samarbetsarrangemang ger ny vägledning om hur redovisning ska ske vid förvärv av andelar i en gemensam verksamhet som utgör en rörelse. Ändringarna kräver att en investerare tillämpar principerna för redovisning av rörelseförvärv när den förvärvar andelar i en gemensam verksamhet som utgör en rörelse. Detta innebär; 1) redovisa identifierbara tillgångar och skulder till verkligt värde, 2) kostnadsföra förvärvs-relaterade kostnader, 3) redovisa uppskjuten skatt, 4) redovisa residualen som goodwill och nedskriv-ningspröva denna årligen.

IAS 1 Utformning av finansiella rapporter I december 2014 publicerade IASB ändringar i IAS 1 som en del av deras ”disclosure initiative” i syfte att klargöra väsentlighetsprincipen, presentation av delsummor och strukturen av de finansiella rapporterna samt upplysning om redovisnings-principer. Inom EU är ändringarna tillämpliga för räkenskapsår som inleds den 1 januari 2016 eller senare. Ändringarna kommer att påverka alla företag som redovisar enligt IFRS men kräver inte




någon specifik justering. Däremot belyser ändring-arna ett flertal problemområden vid presentation av de finansiella rapporterna och understryker att upprättare är tillåtna att skräddarsy formatet och presentationen av rapporterna efter deras omständ-igheter och användares behov. Väsentlighet Ett företag ska inte slå ihop eller dela upp information på ett sätt som döljer användbar information till exempel genom att slå ihop poster av olika karaktär eller att upplysa om detaljer som är oväsentliga. Detta betyder att en upplysning inte ska lämnas trots att det finns ett minimikrav enligt en specifik standard, om upplysningen är oväsentlig. När bedömning görs av vad som är väsentligt ska man beakta om ytterligare information är nödvändig för att förstå påverkan på företagets finansiella ställning och resultat.

Delsummor Ändringarna förtydligar att det kan vara nödvändigt att dela upp vissa poster i de finansiella rapporterna om det krävs för att förstå bolagets finansiella ställning och resultat. Ändringarna ger vägledning för vilka delsummor som är accepterade och hur de kan presenteras. Ändringen fångar delsummor som inte specifikt krävs av IFRS som till exempel rörelseresultat eller resultat före finansiella poster. Delsummor ska:

• Bestå av belopp som redovisas och värderas enligt IFRS.

• Presenteras och benämnas på ett sätt som gör innehållet begripligt.

• Användas konsekvent från period till annan. • Inte framhävas mer än de delsummor och

totaler som finns specificerade i IAS1. Noter Noter ska presenteras i en ordningsföljd som är begriplig och jämförbar, det finns med andra ord inget krav på vilken ordningsföljd ett företag ska ha i notpaketet. Ett företag kan till exempel välja att presentera mer betydande noter först, eller att presentera noter som hör samman efter varandra.

Upplysningar om Redovisningsprinciper Endast väsentliga redovisningsprinciper ska finnas med. Övrigt totalresultat Ägarföretagets andel av övrigt totalresultat i bolag som är redovisade enligt kapitalandelsmetoden, som till exempel joint ventures och intressebolag, ska delas upp mellan poster som kan omklassificeras till resultaträkningen och poster som inte omklassi-ficeras till resultaträkningen.

IAS 16 Materiella anläggningstillgångar och IAS 38 Immateriella anläggningstillgångar Ändringen i IAS 16 Materiella anläggningstill-gångar klargör att det inte är tillåtet att fastställa avskrivningar av en materiell anläggningstillgång med hjälp av intäktsbaserade metoder. Ändringen i IAS 38 Immateriella tillgångar klargör också att det normalt inte är tillåtet att fastställa avskrivningarna av en immateriell tillgång med hjälp av intäktsbaserade metoder. Undantag kan bara göras under vissa begränsade omständigheter, som när en immateriell tillgång är värderad utifrån beräknade intäkter eller när det kan påvisas att det finns en hög grad av korrelation mellan intäkter och förbrukning av de ekonomiska fördelar som är förknippade med tillgången.

IAS 16 Materiella anläggningstillgångar och IAS 41 Jord- och skogsbruk Ändringarna i IAS 16 Materiella anläggnings-tillgångar och IAS 41 Jord- och skogsbruk klargör skillnaden mellan producerande biologiska till-gångar och andra biologiska tillgångar. Producer-ande biologiska tillgångar ska från 1 januari 2016 redovisas i enlighet med IAS 16, d v s till anskaff-ningsvärde eller omvärderat värde minskat med ackumulerade avskrivningar och nedskrivningar. Producerande tillgångar definieras som en tillgång som används i produktionen av biologiska produkt-er, förväntas ge avkastning i mer än en period och som inte förväntas säljas som en jordbruksprodukt. Som exempel nämns vinstockar, gummiträd och oljepalmer. Produkterna från producerande bio-logiska tillgångar redovisas dock fortfarande enligt




IAS 41 och värderas till verkligt värde efter avdrag för försäljningskostnader med verkligt värde-för-ändringar redovisade i resultatet.

IAS 19 Ersättningar till anställda Ändringen förtydligar att förstklassiga företags-obligationer ska avse företagsobligationer i den valutan som pensionsskulden är uttryckt i och inte företagsobligationer i ett specifikt land. Om det inte finns en fungerande marknad för företagsobliga-tioner i den valutan som pensionsskulden är uttryckt i ska i stället statsobligationer i den relevanta valutan användas.

IAS 24 Upplysningar om närstående Ändringen utökar definitionen av närstående till att inkludera ett företag som tillhandahåller ”manage-ment-tjänster” till det rapporterande företaget eller dess moderföretag. Upplysningar ska lämnas om de kostnader som belastat det rapporterande företaget.

IAS 27 Separata finansiella rapporter I IAS 27 Separata finansiella rapporter har införts en ändring som numera tillåter företag att använda kapitalandelsmetoden i sina separata finansiella rapporter för att värdera investeringar i dotter-företag, joint ventures och intresseföretag. De nu-varande reglerna i IAS 27 tillåter företag att i sina separata finansiella rapporter värdera investeringar i dotterföretag, joint ventures och intresseföretag antingen till anskaffningsvärde eller som en finan-siell tillgång i enlighet med IFRS 9. Ändringarna introducerar kapitalandelsmetoden som ett tredje alternativ. Valet kan göras för varje investerings-kategori separat (dotterföretag, joint venture och intresseföretag). Ett byte av redovisningsprincip till kapitalandelsmetoden skall göras retroaktivt.

Nyheter från rådet för finansiell rapport-ering - Förändringar i RFR 2 Ett antal viktiga uppdateringar har införts i RFR 2 som är tillämpliga för räkenskapsår som inleds 1 januari 2016 för juridiska personer som tillämpar IFRS i sin finansiella rapportering. De viktigaste förändringarna behandlas nedan.

Det undantag som tidigare fanns i RFR 2, som angav att valutakursdifferenser på monetära poster som utgör en del av ett företags nettoinvestering i utlandsverksamhet ska redovisas i fonden för verkligt värde, har nu tagits bort. Detta innebär att sådana valutakursdifferenser numera ska redovisas i resultatet. Detta är då konsekvent med IAS 21 och inget undantag i RFR 2 har bedömts nödvändigt då denna hantering är förenlig med ÅRL. Därtill har det tillkommit utvidgade upplysningskrav avseende finansiella instrument när ett företag väljer att tillämpa en metod med utgångspunkt i an-skaffningsvärde enligt ÅRL. Ett företag som tillämp-ar undantaget för IAS 39 i juridisk person (d v s redovisning till anskaffningsvärde) ska utöka sina upplysningar till att inkludera en beskrivning av tillämpade redovisningsprinciper för finansiella instrument, principer för säkringsredovisning och principer för borttagande ur balansräkningen. I IAS 27 har införts möjlighet att i företagets separata finansiella rapporter redovisa innehav i dotterbolag, intressebolag och joint ventures med tillämpning av kapitalandelsmetoden. Denna princip är dock inte förenlig med ÅRL avseende redovisning av dotterföretag och joint ventures och således inte tillåten i RFR 2. Ett intresseföretag kan dock redo-visas enligt kapitalandelsmetoden i enlighet med den ändrade IAS 27 vilket är överensstämmande med ÅRL 4 kap 13a §. Vidare kan konstateras att det genomförts en hel del förändringar i RFR 2 för att harmonisera med de förändringar som genomförts i årsredovisningslagen avseende bland annat upplysningskrav, uppställ-ningsformer m m och som till stor del baserar sig på EU:s nya redovisningsdirektiv. Rådet har dock gjort bedömningen att ett mindre företag som väljer att upprätta sin årsredovisning med tillämpning av RFR 2 ska lämna alla de upplysningar som krävs av IFRS, med de undantag och tillägg som finns i RFR 2. Detta står inte i strid med bestämmelserna om full-harmonisering av notupplysningar för mindre före-tag eftersom RFR 2 är frivilligt att tillämpa för mindre icke-noterade företag som ingår i en IFRS- koncern.




Uttalanden från ESMA ESMA har under året publicerat olika offentliga uttalanden för noterade bolag att ta hänsyn till i sina finansiella rapporter. En kort redogörelse för dessa uttalanden lämnas nedan. Alternativa nyckeltal För nyckeltal som presenteras utanför de finansiella rapporterna och som inte definieras av IFRS såsom till exempel nettoskuld eller resultat före engångs-poster gäller att:

• De tydligt ska definieras. • De ska benämnas på ett sätt som avspeglar

innehållet. • En avstämning lämnas. • Förklaring av användningen av nyckeltalen

ska lämnas. • De får inte ha en mer framträdande plats

eller betoning än mått som kommer direkt från finansiella rapporter.

• Jämförelsetal för motsvarande tidigare perioder ska lämnas.

Upplysningar kring IFRS 9 och IFRS 15 i årsredo-visningen 2016 I ESMA:s uttalande beskriver de vilken information de anser bör lämnas i årsredovisningen för 2016 gällande IFRS 9 och IFRS 15. ESMA anser att följande upplysningar ska lämnas:

• Detaljerad beskrivning och förklaring av hur huvudsakliga begrepp inom de nya standarderna kommer att implementeras. Om tillämpligt ska även skillnader mot nuvarande standarder belysas.

• Tidsplan för övergången. • Övergångsmetod (IFRS 15). • Kvantifiering om detta är möjligt, annars

ytterligare kvalitativa upplysningar för att användarna ska förstå omfattningen av den förväntade påverkan på de finansiella rapporterna.

Nyheter från ÅRL, BFN, K3 och K2 Inledning I Accounting Update under vintern 2015 och våren 2016 har vi belyst olika delar av de nyheter som kommit gällande årsredovisningslagen och K-regel-verken. Redan i decembernumret 2015 gjorde vi en generell genomgång av de kommande regeländring-arna och har under 2016 även publicerat en fördjup-ningsartikel om den nya fonden för utvecklings-utgifter som införts i år. I denna artikel gör vi en sammanfattning av de nya reglerna. I artikeln finns information som är bra att känna till vid upprättandet av årsredovisningen för 2016. Artikeln ger även en uppdatering av vad vi har att vänta oss gällande de kommande K-regelverken.

Nyheter i ÅRL

Förenklingar för mindre företag Ett övergripande syfte med de förändringar som genomförts är att minska den administrativa bördan för företag. Företag ska inte vara skyldiga att lämna mer upplysningar än vad som är nödvändigt för att trygga utomstående intressenters behov av informa-tion. Detta blir särskilt tydligt för de mindre före-tagen, där upplysningar inte behöver lämnas i en rad fall, exempelvis:

- Löner och andra ersättningar till personal och ledande befattningshavare, fördelningen av de anställda på kvinnor och män samt på olika länder. Detta innebär att upplysning endast behöver lämnas om medeltal anställ-da under året.

- Dotterföretag, dock ska not finnas för samtliga anläggningstillgångar (IB/UB-analys).

- Operationella leasingavtal. - Analys av årets redovisade skattekostnad

samt upplysningar om uppskjutna skatter. - Uppskattningar och bedömningar. - Jämförelsetal i noterna.

Fond för utvecklingsutgifter Den ändrade årsredovisningslagen som gäller från och med 1 januari 2016 innebär en begränsning av




utdelningsmöjligheter för företag som väljer att aktivera sina utvecklingsutgifter för egenupparbeta-de immateriella tillgångar. Det är alltså viktigt att företag som vill planera sin utdelning, sätter sig in i regelförändringarna. Förändringen syftar till att företagens utdelnings-möjligheter inte ska påverkas av om kostnads-förings- eller aktiveringsmodellen tillämpas för utvecklingsutgifter. Ikraftträdandet av den nya ÅRL innebär inte att en retroaktiv tillämpning av omföring till fond för utvecklingsutgifter ska ske. Av K-regelverken är det endast K3 som tillåter aktivering av egenupparbetade immateriella anlägg-ningstillgångar, genom tillämpning av aktiverings-modellen. Tillämpas kostnadsföringsmodellen kommer istället samtliga utvecklingsutgifter att redovisas som kostnad i den period de uppkommer och då är det inte aktuellt med någon fond för utvecklingsutgifter. Beloppet som ska omföras från fritt till bundet eget kapital ska vara lika stort som summan av periodens utgifter för egenupparbetade immateriella tillgångar. Utgifter för förvärvad utveckling, d v s utgifter för förvärv av annans utvecklingsarbete, omfattas inte av kravet på omföring till fond för utvecklingsut-gifter. Distinktionen mellan vad som är förvärvade och vad som är egenupparbetade immateriella an-läggningstillgångar blir därmed än viktigare än tidigare.

Nya poster i resultat- och balansräkningarna I och med att nya regler införts om fond för utveck-lingsutgifter, tillkommer även en post för detta i bundet eget kapital. Ett annat nytt begrepp som införts i årsredovisningslagen är ägarintresse (läs om detta i Accounting Updates decembernummer 2015). Ett ägarintresse ska redovisas på egen rad bland anläggningstillgångarna och posten kallas Ägarin-tressen i övriga företag. Det tillkommer också fordrings- och skuldposter för ägarintressen.

Andra förändringar i ÅRL Upplysningar om förändringar i eget kapital, som tidigare lämnats i not, ska nu i stället finnas i

förvaltningsberättelsen eller i egen räkning placerad efter balansräkningen. I remissen för K2-regelverket anges dock att informationen bara kan lämnas i förvaltningsberättelsen. Poster inom linjen ska nu läggas i not och inte som tidigare i anslutning till balansräkningen. Det som tidigare kallades ansvarsförbindelser kallas nu eventualförpliktelser. Hänvisning i balansräkningen ska göras till den post den ställda säkerheten avser.

Ett nytt upplysningskrav har tillkommit för både större och mindre företag. Upplysning ska lämnas om så kallade exceptionella intäkter och kostnader. En exceptionell post kan till exempel vara om-struktureringar, nedskrivningar eller kundförluster. En not kopplas till raden där den exceptionella posten förekommer och i noten förklaras vad detta avser.

Nyheter i kommande K-regelverk Bokföringsnämndens K2- och K3-regelverk kommer med anledning av ändringarna i ÅRL att uppdateras under december 2016. Förslagen för nya K-regelverk har varit ute på remiss under 2016 och vi kan förvänta oss följande:

- K2 får en ny struktur liknande strukturen i K3 och kommer att omfatta fler företags-former än tidigare. Till exempel finns regler för stiftelser och ideella föreningar.

- Reglerna ska gälla för räkenskapsår som inleds efter 31/12 2015, men de nya företags-formerna som tidigare inte haft ett K2-regelverk får ett års respit.

- Kravet på upplysning om verkligt värde på förvaltningsfastigheter i K3-regelverket gäller endast för större företag.

- K2 inför ett kapitel för frivilligt upprättade kassaflödesanalyser.

- Om ett företag vill upprätta en koncern-redovisning ska både moderföretaget och koncernen tillämpa K3.




ESMA:s rapport om fokusområden för granskning av årsredovisningar 2016

Bakgrund ESMA (The European Securities and Markets Authority) har publicerat sin årliga rapport över gemensamma fokusområden att beakta vid upprättande och revision av årsredovisningar för 2016 (”European common enforcement priorities for 2016 financial statements”). Rapporten har sin bakgrund i att ESMA vill främja en konsekvent tillämpning av IFRS inom hela EU. Fokusområdena har arbetats fram tillsammans med de nationella övervakarna. De nationella övervakningsorganen kan utöver dessa gemensamma fokusområden lägga till ytterligare fokusområden vad gäller andra relevanta områden. Nasdaq OMX kommer att fokusera på dessa områden vid sin granskning av årsredovisningarna för 2016 avseende svenska börsnoterade företag. Fokusområdena för 2016 är följande;

• Presentation av och upplysningar om före-tagets ”performance”.

• Finansiella instrument: distinktion mellan eget kapital och skulder.

• Upplysningar om effekterna av de nya standarderna, IFRS 15 (intäktsredovisning), IFRS 9 (finansiella instrument) och IFRS 16 (leasing), på de finansiella rapporterna.

Utvalda fokusområden baseras på tidigare noterade vanligt förekommande felaktigheter och på de väs-entliga förändringar som förväntas i och med in-förandet av nya redovisningsstandarder.

Presentation av och upplysningar om företagets ”performance” Presentation av information, utöver kraven enligt IFRS, i de finansiella rapporterna IFRS-regelverket tillåter att ytterligare upplysningar lämnas i de finansiella rapporterna utöver sådana upplysningar som krävs av standarder. ESMA poängterar vikten av att sådana ytterligare upp-

lysningar är förenliga med de övergripande princip-erna i IAS 1. Exempelvis uppmanas företagen att säkerställa att frivilliga tillägg av sådana prestations-mått, som inte definieras av IFRS, i de finansiella rapporterna ska beräknas och presenteras på ett objektivt sätt (d v s företag ska inte eliminera eller justera för enbart negativa aspekter av företagets performance). Notera att ESMA:s riktlinjer om alter-nativa nyckeltal, APM, avser prestationsmått ej definierade enligt IFRS som presenteras utanför de finansiella rapporterna. Tillägg av rader, rubriker och delsummor i resultat- och balansräkningen Tilläggen i IAS 1 (p. 55A och 85A) som trädde i kraft den 1 januari 2016 innebär att vissa specifika kriterier infördes som måste vara uppfyllda för att ett företag ska kunna lägga till egna delsummor i resultat- och balansräkningen. När ett företag presenterar sådana delsummor ska dessa delsummor

(a) bestå av poster som omfattar belopp som redovisas och värderas i enlighet med IFRS

(b) redovisas och rubriceras på ett sådant sätt som gör de poster som utgör delsumman tydliga och begripliga

(c) vara konsekventa från en tid till annan (d) inte redovisas med större vikt än de

delsummor och totalsummor som krävs enligt IFRS.

ESMA poängterar även att poster som har upp-kommit tidigare perioder eller väntas uppkomma i kommande rapportperioder inte ska benämnas som poster av engångskaraktär, ett vanligt exempel är omstruktureringskostnader och nedskrivningar. Segmentinformation ESMA påminner upprättare av finansiella rapporter att lämna segmentinformation utifrån ledningens perspektiv. Vidare förväntar sig ESMA, trots att det inte är ett krav enligt IFRS, att de delar av verksam-heten som presenteras i segmentsinformationen inom de finansiella rapporterna och de delar som presenteras i pressmeddelanden, förvaltnings-




berättelser eller i samband med analytikerpresenta-tioner är enhetliga vad gäller vilka segment och finansiella mått som presenteras. ESMA påminner upprättare av finansiella rapporter att, när det är tillämpligt, lämna upplysningar i enlighet med IFRS 8 p. 32-34, det vill säga upp-lysningar avseende företagets produkter och tjänster, information om geografiska områden samt information om större kunder. Slutligen pekar ESMA på de nya kraven i IFRS 8 som infördes 2016 och som kräver tilläggsupplysningar om de bedöm-ningar som företaget gjort vid tillämpning av sammanslagningskriterierna i IFRS 8. Förändringar i övrigt totalresultat ESMA uppmuntrar företagen att lämna mer detalje-rade upplysningar i det fall ackumulerat övrigt totalresultat uppgår till väsentliga belopp. Resultat per aktie ESMA lyfter fram beräkningen av resultat per aktie i enlighet med IAS 33 och poängterar upplysnings-kraven i p. 70. Företaget ska lämna upplysningar om beloppen i täljaren och nämnaren vid beräkningen av resultat per aktie före och efter utspädning samt inkludera avstämningar. Avstämning ska presen-teras mellan det belopp som används i täljaren för resultat per aktie före utspädning och det belopp som används i täljaren för resultat per aktie efter utspädning. Avstämningen ska inkludera den en-skilda effekten av varje slag av instrument som påverkar resultatet per aktie. Avstämning ska även presenteras mellan det vägda genomsnittliga antalet stamaktier som använts i beräkningen av resultat per aktie före, och efter utspädning, och denna avstämning ska inkludera den enskilda effekten av varje slag av instrument som påverkar resultat per aktie. Företaget ska även, i not, upplysa om instrument som kan ge potentiell utspädningseffekt på resultat per aktie i framtiden men som inte inkluderas i beräkningen av resultat per aktie efter utspädning per balansdagen eftersom det inte ger upphov till någon utspädningseffekt under de redo-

visade perioderna (exempelvis teckningsoptioner som är ”out of the money”). ESMA:s riktlinjer om alternativa nyckeltal ESMA:s riktlinjer om alternativa nyckeltal är tillämpliga utanför den del av årsredovisningen som benämns finansiell rapport (finansiell rapport omfattar resultaträkning, balansräkning, kassa-flödesanalys, eget kapital-rapport och notapparat enligt IFRS) och syftar till att främja användbarhet och transparens av alternativa nyckeltal som presen-teras i framvagnen av årsredovisningen och i förvalt-ningsberättelsen. Riktlinjerna började gälla 2016 och tillämpningen av dessa riktlinjer ingår i fokus-områdena vid granskningen av de finansiella rapporterna för 2016.

Finansiella instrument: distinktion mellan eget kapital och skulder ESMA och nationella övervakare har identifierat många situationer där distinktionen mellan eget kapital och skuld har krävt väsentliga bedömningar vid tillämpning av företagets redovisningsprinciper och där IFRS-standarder inte tillhandahåller tydlig vägledning. ESMA uppmanar företag att vara transparenta i sina upplysningar om redovisnings-principer och de väsentliga bedömningar som gjorts vid tillämpningen av dessa redovisningsprinciper för att klassificera sina finansiella instrument såsom skuld eller eget kapital. ESMA uppmanar även före-tagen att lämna transparenta upplysningar om viktiga egenskaper i dessa instrument (t ex nominellt värde, räntevillkor, vad som ”triggar” betalningar, nyckeldatum i kontraktet, konverteringsoptioner, köp- och säljoptioner). Om relevant uppmuntras företagen att presentera ytterligare delposter i balansräkningen eller i resul-taträkningen om beloppen som är hänförliga till de finansiella instrumenten är väsentliga. En uppdel-ning av flöden i kassaflödesanalys och information om överföring av medel till innehavare av instru-ment som klassificeras som eget kapital (utöver utdelningar hänförliga till stamaktier) möjliggör för användarna av de finansiella rapporterna att identi-fiera dessa poster enklare.




Upplysningar om effekterna av de nya standarderna IFRS 15 (intäktsredovisning), IFRS 9 (finansiella instrument) och IFRS 16 (leasing) på de finansiella rapporterna ESMA uppmanar samtliga att, så snart som möjligt, påbörja implementeringen av de nya standarderna för att säkerställa tillämpningen av respektive standard vid tidpunkten för obligatorisk tillämpning. Vidare ska företagen i enlighet med IAS 8 p. 30 upplysa om de förväntade effekterna av de nya standarderna jämfört med dagens standarder, så snart effekterna är kända eller på ett tillförlitligt sätt kan estimeras. ESMA har publicerat ett separat uttalande avseende implementeringen av IFRS 15 (obligatorisk tillämpning från och med 1 januari 2018) där de understryker att företag i årsredo-visningen för 2016 och i den finansiella rapport-eringen under 2017 progressivt ska lämna mer företagsspecifik information, både kvantitativ och kvalitativ, om effekten av tillämpning av den nya standarden. ESMA har även publicerat ett liknande separat uttalande avseende implementeringen av IFRS 9 (obligatorisk tillämpning från och med 1 januari 2018). ESMA belyser slutligen vikten av tillförlitliga upp-lysningar av hög kvalitet i leasingnoten för årsredo-visningen 2016. Intressenter kommer med stor sannolikhet att dra egna slutsatser av effekter på tillämpningen av IFRS 16 utifrån dagens upplys-ningskrav på framtida minimileaseavgifter, den generella beskrivningen av leasingavtalet samt summan av kostnadsförda leasingavgifter enligt IAS 17.

Övriga beaktanden - eventuell effekt av att Storbritannien lämnar EU I och med osäkerheten kring konsekvenserna av att Storbritannien har röstat för att lämna EU upp-manar ESMA och de nationella övervakarna företag som förväntas påverkas av detta att lämna upplys-ningar avseende riskexponering, både vad gäller finansiella-, operationella- och strategiska risker, förväntade effekter och hur ledningen arbetar för att motverka dessa risker.

Hela rapporten (”European common enforcement priorities for 2016 financial statements”) går att återfinna på ESMA:s hemsida (www.esma.europa. eu/).

Claes Janzon 010-213 30 42 [email protected]

Daniela Casadei 010-212 61 01 [email protected] IFRS 9 – godkänd av EU!

IFRS 9 har så äntligen godkänts av EU, nu råder inte längre några tvivel om att denna nya standard för redovisning av finansiella instrument kommer att införas. Det är 12 månader kvar till den 1 januari 2018, då IFRS 9 skall tillämpas för första gången. ESMA har har också meddelat att man förväntar sig att bolag redan i 2016 års redo-visning kan redogöra mer detaljerat för hur IFRS 9 kommer att påverka företaget. Kvantitativa upp-gifter om påverkan förväntas kunna lämnas helst i någon delårsrapport under men senast i 2017 års årsredovisning. Vi vill därför uppmana alla företag som tillämpar IFRS att påbörja arbetet med att analysera vad en övergång kommer att innebära och kräva för just ert företag. Vilka är de nyheter i IFRS 9 som öppnar nya möjligheter för, eller som kommer att påverka vanliga icke-finansiella före-tag mest? Förändringarna i IFRS 9 berör främst tre olika områden; klassificering och värdering, nedskriv-

http://www.esma.europa/





ningar och säkringsredovisning. För icke-finansiella företag förväntas IFRS 9 säkringsredo-visning vara det område som öppnar upp för flest positiva möjligheter och med anledning av det börjar vi artikeln där.

Säkringsredovisning IFRS 9 säkringsredovisning gör det möjligt för företag att på ett bättre sätt spegla företagets risk-hanteringsaktiviteter i den finansiella rapportering-en. Bland förbättringarna ingår bl a att kravet på att effektiviteten ska ligga mellan 80-125% tas bort och ersätts av en mer övergripande bedömning om huru-vida säkringsrelationen är effektiv eller inte. Detta innebär exempelvis att en säkringsstrategi som endast är effektiv till 79% kommer att tillåtas säk-ringsredovisas att jämföra med IAS 39 där detta inte är tillåtet utan hela värdeförändringen på derivatet redovisades i resultaträkningen. För bolag som är exponerade mot olika typer av råvarurisker ger IFRS 9 ökade möjligheter till säkringsredovisning bl a genom att tillåta att sepa-rata riskkomponenter är säkrat föremål även i ej finansiella poster. Inom detta område har det tidigare varit mycket svårt, ibland omöjligt, att tillämpa säkringsredovisning. Detta har ibland inne-burit att företag valt mindre effektiva metoder att hantera risken på än via derivat, eller att man valt att inte hantera risken överhuvudtaget. IFRS 9 inför även en ny redovisning av optioners tidsvärde där det initiala tidsvärdet behandlas som en kostnad för säkringsstrategin och där förändringar i tidsvärdet inte behöver redovisas i resultaträkningen. Precis som tidigare är det frivilligt att tillämpa säkrings-redovisning, metoderna för säkringsredovisning har inte förändrats och ineffektivitet redovisas fort-farande direkt i resultatet. Även om det är möjligt att fortsätta med säkrings-redovisning på samma sätt som enligt IAS 39 finns det goda skäl att tidigt överväga de fördelar som en implementering av IFRS 9 kan innebära. Relevanta frågor för företag att ställa sig är till exempel huruvida nuvarande riskhantering är den bästa strategin för bolaget eller är det en följd av IAS 39:s begränsningar? Går det att uppnå säkringsredo-

visning för strategier som tidigare inte fungerat tillräckligt väl under IAS 39? Detta är fråge-ställningar alla företag bör analysera. Företaget bör göra detta oavsett om man tidigare tillämpat säkringsredovisning eller inte. En sådan analys bör även innefatta en översyn av företagets system och processer för att utvärdera om företaget har möjlig-het att implementera nya rutiner och processer.

Klassificering och värdering IFRS 9 innebär ett nytt angreppssätt vad gäller klassificering och värdering och där företagets övergripande affärsmodell/-er samt tillgångens karaktär påverkar klassificering och värdering av finansiella tillgångar i form av skuldinstrument, såsom exempelvis kundfordringar, lånefordringar och placeringar i obligationer. IFRS 9 skiljer på affärsmodeller som utgår ifrån att kassaflöde uppstår genom försäljning (other business models), kassaflödena främst utgörs av tillgångens kontrakt-uella kassaflöden (hold to collect) eller en tredje affärsmodell som är en blandning av de två före-gående (hold to collect and sell). När affärsmodellen är ”hold to collect” eller ”hold to collect and sell” har det betydelse för klassificeringen om den finansiella tillgången är komplex eller enkel. Klassificeringen bestäms genom ett s k SPPI-test som avgör om tillgångens kassaflöde endast består av återbetalning av kapitalbelopp (nominal) och ränta, där räntan i princip uteslutande består av ersättning för tidsvärdet på pengar, likviditetsrisk och kreditrisk. För icke-finansiella företag blir frågan om klassi-ficering högintressant om bolaget exempelvis tillämpar s k factoring, d v s där företaget säljer sina kundfordringar. Affärsmodellen för kundfordringar kan då vara ”other business model” eller ”hold to collect and sell” vilket i så fall leder till redovisning till verkligt värde. För finansiella tillgångar i form av aktieinstrument är huvudregeln enligt IFRS 9 att dessa redovisas till verkligt värde över resultat-räkningen, men det finns ett oåterkalleligt undantag om de ej innehas för handel och det är redovisning i övrigt totalresultat. Avseende derivat kan det generellt konstateras att de enligt IFRS 9 kommer




att hanteras på samma sätt som enligt IAS 39, det vill säga till verkligt värde via resultaträkningen. Det är alltså hög tid för ett icke-finansiellt företag att börja inventera vilka typer av finansiella instrument som finns i företaget och analysera vilken/-a affärs-modell/-er som tillämpas och de specifika avtals-villkor som bolagets tillgångar har. För vanliga finansiella instument, exempelvis lån med enkla villkor med endast betalning av kapitalbelopp och ränta, bör inte genomgången bli så omfattande. Det finns däremot många typer av avtal där en mer genomgående analys kommer att krävas, såsom om det exempelvis finns kundfinansiering, finansiering av bolag utanför koncernen eller likviditet som placeras i värdepapper.

Nedskrivningar IAS 39 har kritiserats för att den medför systematisk underskattning av kreditförluster eftersom dess regler innebär att hänsyn bara har tagits till inträffade förlusthändelser. IFRS 9 råder bot på detta och inför en modell som istället bygger på förväntade kreditförluster. Enligt IFRS 9 kommer företagen att reservera för åtminstone 12 månaders förväntade kreditförluster initialt och detta gäller alla fordringar som inte redovisas till verkligt värde över resultaträkningen, exempelvis kundfordringar. IFRS 9 använder en modell i tre steg där föränd-ringar i kreditkvaliteten på de finansiella tillgång-arna styr. För exempelvis kundfordringar och leasingfordringar kommer dock en förenklad modell kunna tillämpas där företaget redan vid start redovisar livstids förväntade kreditförluster direkt utan att behöva fånga upp när en väsentlig ökning av kreditrisk har skett. Vid bedömningen av förväntade förluster ska man ta hänsyn till förväntad utveckling av ekonomin i stort. I praktiken innebär detta att företag behöver se över sina nuvarande modeller för kreditreserveringen för att se om de på ett adekvat sätt speglar såväl förväntade förluster som beaktan av makroeko-nomiska data, såsom exempelvis BNP-tillväxt och räntesatser. Detta kan bli en stor utmaning om före-taget exempelvis har stora kundfinansieringsport-följer eller långa leveransavtal (entreprenadavtal).

Den 1 januari 2018 ligger närmare i tiden än man kan tro. Det är därför hög tid att påbörja arbetet med en analys av vad IFRS 9 kommer att innebära för just er. För att vara konkret så innebär det att varje företag bör inventera sina finansiella tillgångar för att fastställa klassificering och värdering. Baserat på resultatet av klassficiering och värdering bör företaget analysera hur man kan anpassa befintliga nedskrivningsmodeller så att dessa även beaktar information om framtiden. Utöver detta bör före-taget se över sina önskade riskhanteringsstrategier för att ta ställning till om de ökade möjligheterna för säkringsredovisning är något som kan förbättra redovisningen av riskhanteringen. Det är bara att sätta igång med arbetet!

Sandra Ljungqvist 010-212 72 98 [email protected]

Per-Ove Zetterlund 010-213 32 97 [email protected]

Bokföring och räkenskapsinformation Del 3: Arkivering

Nedan följer den tredje artikeln i vår serie om bokföring och räkenskapsinformation. Artikeln baseras på bestämmelserna i Bokföringslagen (BFL) och den tolkning av lagen som Bokföringsnämnden (BFN) gör i sitt allmänna råd BFNAR 2013:2 Bokföring, med tillhörande vägledning.






I texten nedan lämnas hänvisningar till berörda punkter i det allmänna rådet. En del textavsnitt i det allmänna rådet/vägledningen saknar numrering, och hänvisning görs då till en närliggande punkt.

Hur länge ska räkenskapsinformation sparas I 7 kap 2§ bokföringslagen anges att räkenskaps-material ska sparas i sju år efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades.

• Det kan dock vara aktuellt med längre arkiveringstid än så vilket t ex är fallet gällande arkivering av avtal som sträcker sig längre tid än ett räkenskapsår. I dessa fall räknas arkiveringstiden på sju år från ut-gången av det sista räkenskapsåret som informationen avser. Arkiveringstiden kan också behöva bli längre p g a andra lagar och regelverk så som skattelager och pre-skriptionstider.

Överföring av räkenskapsinformation I 7 kap. 6 § bokföringslagen framgår att ett företag får förstöra sådant material för bevarande av räken-skapsinformation som avses i 1§ (dokument, mikro-skrift eller maskinläsbart medium), om räkenskaps-informationen på ett betryggande sätt överförs till något annat sådant material. Om materialet är sådant som avses i 1 § andra stycket (material som företaget tagit emot från annan), får det dock förstöras först från och med det fjärde året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret av-slutades.

• Utgångspunkten är att räkenskapsinforma-tionen ska sparas i sin ursprungliga form, d v s i den form informationen hade när den kom till företaget. Enligt 7 kap. 6 § BFL får dock det ursprungliga materialet förstöras efter tre år (från och med det fjärde året) efter utgången av det kalenderår då räken-skapsåret avslutades om räkenskapsin-formationen på ett betryggande sätt har överförts till något annat material som informationen sparas på under den åter-stående arkiveringstiden.

Räkenskapsinformation som företaget har tagit emot från någon annan – generellt (punkt 7.1) I 7 kap 1§ bokföringslagen framgår att ”räken-skapsinformation som företaget har tagit emot från någon annan skall bevaras i det skick materialet hade när det kom till företaget”.

• Uttrycket ”kom till företaget” innebär inte att räkenskapsinformationen fysiskt måste ha kommit till företaget. Har företaget anlitat någon annan, t ex en redovisnings-konsult, ett inskanningsföretag eller en för-medlare av elektroniska fakturor, anses räkenskapsinformationen ha kommit till företaget redan när den togs emot av den som företaget anlitat, eftersom räkenskaps-informationen tagits emot för företagets räkning.

En fråga som ofta ställs är huruvida kvitto som en anställd erhåller vid utlägg för företagets räkning men med egna medel, är att se som att den anställde erhållit kvittot eller att det är företaget som erhållit det? Här finns inget uttryckligen sagt i lag eller allmänna rådet. En fråga har nyligen ställts till Bok-föringsnämnden om vad som gäller i denna fråga. Detta var efter att Skatteverket gjort en s k genom-syn i frågan och ansett att eftersom den anställde agerar för företagets räkning ska kvittot i pappers-form som den anställde erhöll, arkiveras av företaget i den formen. Vi kommer att redogöra för BFN:s svar så snart vi erhållit det vilket torde bli under 2017 enligt dem. För säkerhets skull uppmanar vi till att arkivera papperkvittona tills vidare! En fråga som inte har bäring på vare sig bokföring eller räkenskapsinformation är avdragsrätten för den ingående momsen. Denna rätt till avdrag riskerar att gå förlorad om originalkvittot ej finns arkiverat (i detta fall i den form som den anställde mottog det).

Räkenskapsinformation som företaget har tagit emot från någon annan (punkt 7.4)

• Räkenskapsinformation som företaget tar emot både i elektronisk form och i pappers-




form i nära anslutning till varandra får sparas i den form i vilken räkenskaps-informationen är avsedd att sparas/arki-veras (presenteras) i företaget.

Har företaget dock t ex tagit emot ett papperskvitto och sedan fotograferar eller skannar kvittot, ska även det ursprungliga papperskvittot sparas i tre år, d v s det får förstöras först från och med det fjärde året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades.

Räkenskapsinformation som företaget har tagit emot från annan i elektronisk form (punkt 7.1)

• Mottagen elektronisk räkenskapsinforma-tion kan av tekniska skäl behöva anpassas (konverteras) till företagets system. T ex kan elektroniska fakturor tas emot av en fakturaväxel som konverterar fakturorna till ett format som företagets system kan läsa. Om uppgifterna i fakturan inte förändras eller försvinner i samband med konverte-ringen, får fakturan sparas i det elektroniska format den fick genom konverteringen och i vilken den ska presenteras i företaget.

Om det är tillåtet att rensa bort sådan information från elektronisk räkenskapsinformation får bedömas mot bakgrund av bestämmelserna om vilka uppgifter verifikationer och fakturor ska innehålla samt övriga bestämmelser om vad som utgör räkenskapsin-formation. Företagslogotyp, personliga hälsningar och reklam kan inte anses utgöra räkenskaps-information och får därmed rensas bort från elektro-nisk räkenskapsinformation.

Räkenskapsinformation som företaget har upprättat självt (punkt 7.5) I 7 kap 1§ andra stycket andra meningen i bok-föringslagen anges att ”Dokument, mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskapsinformation som företaget självt har upprättat skall bevaras i det skick materialet fick när räkenskapsinformationen sammanställdes”.

• Eftersom räkenskapsinformation som före-taget självt har upprättat ska sparas i den form den är avsedd att presenteras i måste företaget ha tagit ställning till presenta-tionsformen. All räkenskapsinformation behöver inte ha samma presentationsform. Ett företag kan t ex ha valt att presentera egenupprättade verifikationer i elektronisk form medan mottagna verifikationer presen-teras i pappersform.

Det är företagets val av presentationsform i bok-föringen som avgör hur fakturan ska sparas och inte i vilken form kunden får den. Vanligast är dock att företagen väljer att presentera räkenskapsinforma-tion de själva upprättat i elektronisk form eftersom presentationsformen per automatik är elektronisk i en datorbaserad bokföring.

Marcus Johansson 010-2013 01 03 [email protected]

Hanna Uddenberg 010-213 33 31 [email protected]

Lagstadgad hållbarhetsrapport från 2017

Bakgrund Under hösten beslutade riksdagen om en ändring i årsredovisningslagen (och motsvarande lagar för kreditinstitut, värdepappersbolag, försäkringsföretag m fl) som innebär att företag av en viss storlek från och med räkenskapsår som påbörjas efter 31/12






2016 ska upprätta en hållbarhetsrapport, i de flesta fall således kalenderåret 2017. Uppskattningsvis träffas cirka 1 600 svenska företag av denna lag-ändring som alltså innebär att de årsredovisningar som publiceras från och med våren 2018 ska innehålla en särskild hållbarhetsrapport (eller en tydlig hänvisning till en sådan). Rapporteringskravet bygger på ett EU-direktiv från 2014 som syftar till att göra information om hur företag arbetar med hållbarhetsfrågor mer öppen och jämförbar. Sedan tidigare finns ett allmänt upplysningskrav avseende icke-finansiell informa-tion i förvaltningsberättelsen i den mån detta behövs för att förstå företagets utveckling, ställning eller resultat, samt särskilda krav för de företag som bedriver verksamhet som är tillstånds- eller anmälningspliktig enligt miljöbalken. Dessa upp-lysningskrav kvarstår men kompletteras nu således med ett nytt krav på en ”hållbarhetsrapport” med utökad information.

Vilka företag berörs? Enligt ändringen i årsredovisningslagen ska ”stora företag” som uppfyller mer än ett av följande villkor (under de två senaste räkenskapsåren) upprätta en hållbarhetsrapport: • Medelantalet anställda > 250 • Balansomslutning > 175 Mkr • Nettoomsättning > 350 Mkr

Stora företag som är moderföretag i en koncern som är stor enligt ovan definition ska också upprätta en hållbarhetsrapport för koncernen som helhet. Det-samma gäller om moderföretagets värdepapper är noterade på en reglerad marknad, oavsett moder-företagets storlek. Ett stort företag som är dotterföretag i en koncern som upprättar en hållbarhetsrapport kan hänvisa till koncernens rapport istället för att göra en egen, under förutsättning att det är tydligt att dotter-företaget (och dess samtliga dotterföretag) omfattas av koncernrapporten.

Vad ska redovisas? Hållbarhetsrapporten ska förutom det som nämns ovan även innehålla upplysningar som behövs för förståelsen av ”konsekvenserna av verksamheten”. Lagen anger specifika upplysningar som bör lämnas, däribland rörande miljö (exempelvis användning av energi och vatten, samt växthusgasutsläpp och andra föroreningar), sociala och personalrelaterade frågor (exempelvis jämställdhet, arbetsvillkor, hälsa och säkerhet, samt dialog med lokala grupper), respekt för mänskliga rättigheter, samt motverkande av korruption. Förväntan är att företaget lämnar upplysningar om de mest väsentliga frågorna, det vill säga där det finns risk att verksamheten ger upphov till allvarliga konsekvenser för miljö, personal etc. Enligt lagtexten bör hållbarhetsrapporten åtminstone behandla de ovan nämnda frågorna vilket innebär att företaget måste påvisa vilka frågor som är väsentliga och varför. Vilka upplysningar ska då lämnas avseende de mest väsentliga hållbarhetsfrågorna? Företaget ska redo-göra för de hållbarhetsrisker i verksamheten som rör dessa frågor med avseende på (där det är relevant) affärsförbindelser, produkter eller tjänster, inklusive hur företaget hanterar dessa risker. Företaget ska beskriva sin affärsmodell och hur denna tar hänsyn till hållbarhetsaspekter, det vill säga vilken hållbar-hetspåverkan som uppstår genom företagets sätt att göra affärer. Man ska också redovisa hur hållbar-hetsarbetet styrs i organisationen genom exempelvis policys, mål och resultatindikatorer för de mest väsentliga hållbarhetsfrågorna. Om företaget inte följer någon policy i en eller flera av ovan nämnda frågor ska detta förklaras och motiveras. Ett ytterligare upplysningskrav enligt ändring i års-redovisningslagen gäller ”mångfaldspolicy” i styrels-en. Utöver det som nämns ovan ska stora företag vars värdepapper är noterade på en reglerad mark-nad i bolagsstyrningsrapporten redogöra för den mångfaldspolicy som gäller vid tillsättning av styrelseledamöter, inklusive hur den har tillämpats under året och vilket resultat som har uppnåtts. Denna information ska således inte ingå i själva håll-




barhetsrapporten utan i bolagsstyrningsrapporten och behandlas inte vidare här.

Redovisningens format Utgångspunkten är att hållbarhetsrapporten inklu-deras i förvaltningsberättelsen, men det finns även möjlighet att ta med hållbarhetsrapporten i årsredo-visningens ”framvagn” (alltså utanför själva förvaltningsberättelsen) eller i en helt separat publikation. Redan idag publicerar ett betydande antal svenska företag särskilda hållbarhetsredo-visningar och härigenom kan de således fortsätta med detta och helt enkelt hänvisa till denna i förvaltningsberättelsen. Oavsett hållbarhetsrapportens format och placering ska företaget i förvaltningsberättelsen upplysa om var hållbarhetsrapporten finns och därigenom också avgränsa rapporten. Detta kan vara särskilt relevant i det fall hållbarhetsupplysningarna förekommer på mer än ett ställe, exempelvis i såväl förvaltnings-berättelsen som några sidor i ”framvagnen”. Genom att hållbarhetsrapporten inkluderas i eller i varje fall hänvisas till från förvaltningsberättelsen blir det också tydligt att det är styrelsen som är ansvarig för och avsändare av hållbarhetsrapporten.

Revisorns granskning Ett annat krav enligt årsredovisningslagen är att revisorn i företaget ska kontrollera att hållbarhets-rapporten har upprättats (i enlighet med lagens krav). Detta är alltså endast en kontroll av att rapporten finns och har det innehåll som anges i lagen, det är inte någon granskning av innehållet där underlag samlas in för att verifiera de uppgifter som presenteras. Enligt EU-direktivet fanns också en möjlighet för medlemsländerna att kräva att revisorn ska kvalitetssäkra innehållet i hållbarhetsrapporten genom en mer ingående granskning, men detta alternativ har alltså inte valts av lagstiftaren i Sverige. Revisorn ska lämna ett yttrande om hållbarhets-rapporten. Enligt ändring i revisionslagen förtyd-ligas att detta kan göras genom att revisions-berättelsen innehåller ett uttalande om huruvida en hållbarhetsrapport har upprättats eller inte. Därmed

blir det tydligt att hållbarhetsrapporten undantas från den revision som revisorn normalt utför på all information i förvaltningsberättelsen. Hållbarhetsrapporten ska överlämnas till revisorn för kontroll inom samma tid som årsredovisningen (förvaltningsberättelsen) i övrigt. Detta gäller även i det fall företaget upprättar en separat hållbarhets-rapport fristående från årsredovisningsdokumentet. Revisorn ska då skriva ett särskilt uttalande att en hållbarhetsrapport har upprättats som överlämnas till företagets ledning samtidigt som revisions-berättelsen och sedan fogas till den fristående hållbarhetsrapporten.

Ytterligare vägledning Innehållet i årsredovisningslagen är inte mer konkret eller utförligt än vad som presenterats ovan. Enligt EU-direktivet uppmuntras företag att tillämpa något etablerat ramverk för hållbarhetsrapportering, däribland riktlinjerna från Global Reporting Initiative (GRI) som idag är den de facto standard som används av de allra flesta företag som frivilligt upprättar hållbarhetsredovisningar. GRI:s riktlinjer ger stöd i hur väsentliga hållbarhetsfrågor kan identifieras och innehåller principer för hållbarhets-redovisning samt förslag på potentiellt relevanta hållbarhetsaspekter och resultatindikatorer. Härutöver har EU utlovat att Kommissionen ska utarbeta (icke-bindande) riktlinjer för hållbarhets-rapportering inklusive allmänna och sektorsspecifika resultatindikatorer. Dessa riktlinjer skulle publiceras senast i början av december 2016, men hade vid skrivandet av denna artikel ännu inte offentliggjorts. Att döma av den återkoppling som Kommissionen fått när man tidigare under året bad om svar på vissa frågor rörande utformningen av riktlinjerna borde dessa bli ganska allmänt hållna och principiella snarare än omfattande och detaljerade. En majoritet rekommenderade Kommissionen att istället hänvisa till befintlig vägledning för hållbarhetsredovisning, exempelvis GRI:s riktlinjer. I väntan på Kommissionens riktlinjer har flera andra instanser tagit fram olika former av vägledning. Den europeiska revisorsfederationen FEE har publi-




cerade i november 2016 en skrift ”Disclose what truly matters” som ger konkreta exempel på hur en hållbarhetsrapport enligt EU-direktivet kan komma att se ut. I Sverige har den svenska revisors-organisationen FAR tagit fram en FAQ som svarar på vanligt förekommande frågor kring införandet av EU-direktivet i svensk lagstiftning. Även Svenskt Näringsliv har publicerat en FAQ där ändringen i årsredovisningslagen tolkas.

Vad innebär detta för mitt företag? Sammanfattningsvis innebär denna ändring i års-redovisningslagen att stora företag från och med räkenskapsåret 2017 ska upprätta en hållbar-hetsrapport som en del av årsredovisningsdoku-mentet (förvaltningsberättelsen) eller som ett separat dokument som avges samtidigt med årsredo-visningen. Hållbarhetsrapporten ska innehålla vissa upplysningar om åtminstone fyra specifika hållbar-hetsfrågor i den mån dessa är relevanta för verk-samheten. Revisorn ska uttala sig om huruvida hållbarhetsrapporten är korrekt upprättad eller inte. En del företag som träffas av lagändringen har säkert redan någon form av hållbarhetsrapportering. Då gäller det att utreda vilket gap som finns mellan den nuvarande hållbarhetsrapporten och lagens krav så att framtida rapporter också innehåller det som årsredovisningslagen föreskriver. För en hel del före-tag innebär lagändringen att de nu måste upprätta sin första hållbarhetsrapport. Ett första steg på denna resa är att utreda vilka hållbarhetsfrågor som är mest väsentliga för företaget och som då bör vara i fokus för hållbarhetsarbetet (med policys, mål och resultatindikatorer) och den kommande hållbarhets-rapporten. Ett etablerat ramverk som GRI:s rikt-linjer för hållbarhetsredovisning kan vara ett stöd i arbetet med väsentlighetsanalysen och hållbarhets-rapporten.

Fredrik Ljungdahl 010-213 32 34 [email protected]





Ett urval av PwC:s publikationer

Koncernredovisning 2015 - Exempel enligt IFRS Detta exempel är en svensk översättning och anpassning av det internationella exemplet Illustrative IFRS consolidated financial statements. Exemplet innehåller en koncernredovisning enligt IFRS m a p utformning och upplysningar. I exemplet har också beaktats sådana krav enligt svensk lag, god redovisningssed och börskrav som ställs på koncernredovisningar som svenska företag upprättar enligt IFRS. Publikationen kan laddas ner från PwC:s hemsida Skriften behandlar inte upplysningskraven i detalj, dessa återfinns i IFRS disclosure checklist vilken har uppdaterats för att återspegla samtliga upplysningskrav i standarder och tolkningar per 31 december 2015.

Manual of accounting – IFRS 2015 Guide till IFRS med omfattande praktiska instruktioner om hur finansiell information enligt IFRS ska upprättas. Inkluderar ett hundratal praktiska exempel och utdrag från bolagsrapporter samt ett exempel på koncernredovisning. Årets utgåva består av tre delar: • Manual of accounting – IFRS 2015 – volume 1 • Manual of accounting – IFRS 2015 . volume 2 • Illustrative IFRS consolidated financial statements for

2014 year end För mer information och beställning se PwC:s hemsida

Revenue from contracts with customers Guiden summerar den nya 5-stegsmodellen och går igenom respektive steg mer i detalj. Den tar även upp huvudaspekter i den nya intäktsstandarden samt ger exempel för att illustrera applicering. Publikationen kan laddas ned från PwC:s hemsida

Illustrative IFRS 15 disclosures December 2015 Exemplet innehåller illustrativa upplysningar för en IFRS-tillämpare som har valt att tillämpa IFRS 15 Revenue from contracts with customers för rapportperioden som avslutas 2015. Exemplet innefattar även kompletterande kommentarer. Publikationen kan laddas ned från PwC:s hemsida

Practical guide - General hedge accounting Denna guide beskriver nyheterna kopplat till säkringsredovisning i IFRS 9. Guiden beskriver även vad säkringsredovisning är, de kriterier som ställs för att få tillämpa säkringsredovisning, vad som kan utgöra ett säkringsinstrument respektive säkrad post samt några alternativ till säkringsredovisning. Guiden kan laddas ned från PwC:s hemsida

IFRS 9 Hedging in Practice FAQ Denna skrift sammanfattar ett antal vanliga frågor inom många olika situationer som alla är kopplade till säkringsredovisning enligt IFRS 9.Frågor och svar har grupperats utifrån ämnesområden. Rekommendation är att läsa FAQ tillsammans med säkringsredovisningskapitlen i IFRS 9 i vår manual (Manual of accounting – IFRS 2015). Publikationen kan laddas ned från PwC:s hemsida

Segmentrapportering enligt IFRS 8 IFRS 8 Rörelsesegment anpassar identifiering och redovisning av rörelsesegment till den rapportering som ledningen använder internt för uppföljning av verksamheten. Denna broschyr förklarar de viktigaste kraven i standarden och tar upp vissa praktiska frågor som företag måste ta ställning till när standarden tillämpas för första gången. Beställs kostnadsfritt från Redovisningsspecialisterna

Kvalitet i delårsrapportering Denna skrift har tagits fram för att diskutera frågeställningar om kvalitén i utformningen av en delårsrapport. En genomläsning av aktuella delårsrapporter visar att det finns några områden där relativt många bolag brister i informationsgivningen. Vi redogör för dess områden, samt exemplifierar kvalitetsfrågorna och tar även upp vad undersökningar säger om användares önskemål om innehållet i en delårsrapport. Beställs kostnadsfritt från Redovisningsspecialisterna

http://www.pwc.se/sv/publikationer/koncernredovisning-2012-exempel-enligt-ifrs.jhtml

https://inform.pwc.com/inform2/show?action=informContent&id=1352263811171635

http://www.pwc.com/gx/en/ifrs-reporting/ifrs-manual-of-accounting.jhtml





mailto:[email protected]?subject=Best%C3%A4llning%20%22Segmentrapportering%20enligt%20IFRS%208%22

mailto:[email protected]?subject=Best%C3%A4llning%20%22Segmentrapportering%20enligt%20IFRS%208%22




K3 i praktiken - andra upplagan Boken ger kompletterande vägledning i den praktiska tolkningen och tillämpningen av K3s regler och principer. Detta sker bl a med ett stort antal praktiska exempel. Strukturen i boken följer helt K3, vilket innebär att den är indelad i kapitel, rubriker och punkter som överensstämmer med K3. För att läsaren ska få en komplett bild av redovisning enligt K3 bör boken läsas tillsammans med det allmänna rådet Boken riktar sig till alla som upprättar årsredovisning enligt K3 och alla som ska tolka och bedöma sådana redovisningar. Boken beställs från Studentlitteratur

Årsredovisningslagen En beskrivning av lagens bestämmelser så som de tillämpas från och med 2012. Årsredovisningslagen har under de senaste åren varit föremål för ett antal större och mindre ändringar av olika karaktär. Flertalet ändringar har utgjorts av anpassningar till EU-rätten och av sådana ändringar som är avsedda att medföra förenklingar för företagen. Den ändring som sannolikt får störst genomslag är att gränsen mellan större och mindre företag har ändrats så att betydligt fler företag klassas som mindre. Därigenom kan fler företag tillämpa de lättnadsregler för mindre företag som lagen innehåller. Skriften beställs från Studentlitteratur

Value IFRS Plc – Illustrative IFRS consolidated financial statements 2016 Detta är PwCs internationella exempel; Illustrative IFRS consolidated financial statements. Exemplet innehåller en koncernredovisning upprättad enligt IFRS m a p utformning och upplysningar.

Accounting Consulting Services, ACS, är en grupp redovisningsspecialister inom PwC, specialiserade på finansiell rapportering. Vi hjälper alla företag med att förstå alla aspekter av redovisningsregelverken. Vi bevakar utvecklingen löpande, tar fram goda exempel och ger praktisk vägledning

Kontaktinformation:

Ansvarig för Accounting Consulting Services

[email protected] Tel. 010-213 38 54 IFRS: Technical Partners

[email protected] Tel. 010-213 30 42 [email protected] Tel. 010-213 30 38 Technical Directors [email protected] Tel. 010-213 32 97 [email protected] Tel. 010-213 32 38 [email protected] Tel. 010-213 36 21 [email protected] Tel. 010-213 38 65 [email protected] Tel. 010-213 33 34 [email protected] Tel. 010-213 36 40 [email protected] Tel. 010-212 94 19 [email protected] Tel. 010-213 32 58

Svensk redovisning: Technical Partner [email protected] Tel. 010-213 30 44 Technical Directors

[email protected] Tel. 010-212 70 75 [email protected] Tel. 010-213 12 64 [email protected] Tel. 010-213 01 03 IFRS/Svensk redovisning Konverteringar och implementeringar:

[email protected] Tel. 010-213 34 21 Marknadsnoteringar och prospektfrågor:

[email protected] Tel. 010-213 30 37 jon.widefjaell @se.pwc.com Tel. 010-213 31 49

För att prenumerera/avbeställa, sänd ett mejl till Maria Olsson.

http://www.bfn.se/REDOVISNING/RAD/bfnar12-1.pdf

https://www.studentlitteratur.se/%23katalog/2431

https://www.studentlitteratur.se/%23katalog/2431















mailto:[email protected]?subject=Prenumeration%20p%C3%A5%20Accounting%20Update

https://www.studentlitteratur.se/product_images/imagecache/pcatimg/_pm_w-800_h-800/9789144095745.jpg

accounting update #44 - pwc.se€¦ · accounting update #44 december 2016 pwc 113 97 stockholm...

Documents