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Umsatzsteuer trifft Zoll
Köln, 28. Juni 2017
Inhaltsübersicht
I. Grundzüge des deutschen Umsatzsteuer- und Zollrechts
II. Einfuhr von Waren aus dem Drittland
III. Lieferungen in das Drittland
IV. Reihengeschäfte mit Drittlandsbezug
V. Umsatzsteuer und Zoll bei Verfahren 4200 („EU-Verzollung“)
VI. Bedeutung von Belegen im Umsatzsteuer- und Zollbereich
VII. Zolltarifauskunft und Umsatzsteuer
VIII. Umsatzsteuer bei Transportleistungen
IX. Lohnveredelung mit Auslandsbezug
X. Compliance bei Zoll und Umsatzsteuer
2
I. Grundzüge des deutschen Umsatzsteuer- und Zollrechts
3
Bedeutung der Umsatzsteuer
Umsatzsteuer (217.090)
Lohnsteuer (184.826)
53.833
50.089 40.091
27.442
19.452
16.855
Einkommensteuer
Energiesteuer
Gewerbesteuer
Kapitalertrag-/ Zinsabschlag-
steuer
Körperschaftsteuer
Tabaksteuer
Solidaritätszuschlag
Grundsteuer
Versicherungssteuer (12.763)
Kfz-Steuer (8.952)
Grunderwerbsteuer (12.408)
Stromsteuer (6.569)
Abgeltungsteuer auf Zins- und Veräußerungs- erträge (5.940)
Zölle (5.113)
Erbschaftsteuer (7.006)
Branntweinsteuer (2.070)
Kaffeesteuer (1.040)
Rennwett- u. Lotteriesteuer (1.809)
Luftverkehrsteuer (1.074)
Kernbrennstoffsteuer (422)
Biersteuer (678)
Schaumweinsteuer (401)
Feuerschutzsteuer (442)
Zwischenerzeugnissteuer (15)
14.186
13.653
Steuerspirale 2016 Steuereinnahmen von Bund, Ländern und Gemeinden in Mio. EUR
Quellen: BMF, Statistisches Bundesamt © Ebner Stolz
705.765 Mio. EUR davon entfielen auf
sonstige Steuern: 1.544 Mio. EUR
Alkopopsteuer (2)
4
Einführung – Grundlagen des deutschen Umsatzsteuerrechts
Die MwStSystRL enthält Vorgaben des europäischen Gemeinschaftsrechts für die nationale
Gesetzgebung. Wirkung entfaltet die MwStSystRL grundsätzlich nur durch Umsetzung in nationales
Recht (z. B. UStG in D). Ist das europäische Recht jedoch für den Bürger günstiger als das nationale
Recht, kann er sich unmittelbar auf die MwStSystRL berufen.
Die EU-Verordnung zur MwStSystRL hat Gesetzescharakter, d. h. sie ist unmittelbar geltendes Recht in
Deutschland.
Im UStAE weitestgehend umgesetzt
5
Umsatzsteuer-gesetz (UStG)
Umsatzsteuer-Durchführungs-
verordnung (UStDV)
Umsatzsteuer-Anwendungs-
erlass (UStAE, früher: Umsatzsteuer-
Richtlinien)
Mehrwert-steuersystem-
richtlinie 2006/112/EG (MwStSystRL)
EU-Durchführungs-
verordnung vom 15. März
2011 zur MwStSystRL
(EU-Verordnung)
Einführung – Darstellung des Mehrwertsteuersystems „Grenzüberschreitendes Bestimmungslandprinzip“ – §§ 1a, 3a, 4 Nr. 1, 6, 6a und 15 UStG
6
Finanzamt (Steuergläubiger)
Unternehmer Leistungsempfänger
(steuerfreie) Leistungen
Entgelt 1.000,- €
190,- €
*) Hängt von weiteren Voraussetzungen ab
-190,- €*)
Zahllast
Erstattung
Dienstleistungen
Lieferungen innergemeinschaftlicher Erwerb
Einfuhrumsatzsteuer
Reverse-Charge
Vereinfachte allgemeine Umsatzsteuer(satz)findung
7
Rechnungsstellung
Steuerbarkeit Inland (Ausland?)
Steuerpflicht
Bemessungsgrundlage
Steuersatz
Nichtsteuerbarkeit (steuerbar im Ausland?)
Steuerpflicht
Bemessungsgrundlage
Steuersatz
Steuerschuldner? Reverse Charge Steuerschuldner?
Steuerbefreiung
Grundlagen des Zolls Rechtsgrundlagen
8
Unionszollkodex (Verordnung (EU) Nr.
952/2013 des Europäischen Parlamentes und des Rates
vom 09.10.2013) (UZK)
Delegierte Verordnung (EU) Nr. 2015/2446 der Kommission vom
28.07.2015 (DA)
Delegierte Verordnung (EU) Nr. 2016/341 der Kommission vom
17.12.2015 (TDA) hinsichtlich der
Übergangsbestimmungen bis zur Entwicklung erforderlichen
IT-Systeme
Durchführungsverordnung (EU) 2015/2447 der Kommission vom
24.11.2015 (IA)
Zollverordnung (ZollV)
Zollverwaltungsgesetz
(ZollVG)
Abgabenordnung (AO)
Grundlagen des Zolls
Physischer Warenverkehr (Ein- und Ausfuhr)
Zollunion
Abgabener-hebung / Tarifrecht
VuB
9
Exportkontrolle
Zollrechtliches Verfahren
Funktionen der Zölle Beispiele
FUNKTIONEN DER ZÖLLE
Klass. Schutzzoll
Schutzzoll
erschwerter Marktzugang für Drittlandsprodukte
Erzieh-ungszölle
Erziehungszölle
Schutz neuer aufstrebender Industriezweige
Krisen-zölle
Krisenzölle
gegen Krisen eines Wirtschaftszweigs/einer
Volkswirtschaft
Währungszölle
zur Bewältigung währungspolitischer Krisen
Anti-dumping-
zölle
Antidumpingzölle
Abwehrmaßnahme gegen Subventionen anderer Staaten/Wirtschaftsgebiete
Wirtschaftszoll
mind. teilw. Egalisierung unterschiedlicher Preis-gestaltungen zwischen Einfuhr- und EU-Waren
Wirt-schaftszoll
Finanz-/ Fiskalzoll
Finanz-/Fiskalzoll
Einnahmeerzielung
spielt heute keine überragende Rolle mehr
Währ-ungszölle
10
Zoll als Steuer
11
Zölle sind Steuern
Gesetzgebungs-, Ertrags- und Verwaltungskompetenz beim Bund
Verteilung zwischen EU und Mitgliedstaaten
Zölle sind echte Kosten!
Abgaben, die im Zusammenhang mit dem Grenzübertritt und der Integration einer Ware in den Wirtschaftskreislauf erhoben werden.
Zölle
75 % EU
25 % Mitgliedstaaten
12
Zusammenarbeit Zoll- und Finanzbehörden - neue Entwicklungen -
Die deutsche Zollbehörde hat eine „Task Force“ für Überschneidungsthemen zwischen Zoll und Einfuhrumsatzsteuer ins Leben gerufen.
Die dort beschäftigten Zöllner sind spezielle im Bereich EUSt geschult und prüfen z.B. Steuerbefreiungen und Vorsteuerabzugsberechtigungen.
Der Zoll informiert immer häufiger die Finanzbehörden und umgekehrt!
Spezielle Situation in Deutschland
II. Einfuhr von Waren aus dem Drittland
13
Zoll Bemessungsgrundlage für die Einfuhrabgaben
Zur Ermittlung der Höhe der zu zahlenden Einfuhrabgaben (Zoll und Einfuhrumsatzsteuer) ist der
Zollwert zu bestimmen, der sich grundsätzlich am Warenwert orientiert.
Zollwert Zollsatz in % Zoll in EUR
Zoll in EUR
Innergemeinschaftliche Beförderungskosten
EUSt-Wert (§ 11 UStG) EUSt-Satz in % EUSt-Betrag
Einfuhrabgaben
= x
=
+
+
=
x
+
14
Zoll Bestimmung Zollwert
Die Methoden sind im Zollrecht in den Art. 69 - 76 UZK geregelt.
Sie sind der Reihe nach zu prüfen.
1. Schritt: Prüfung, ob eine Zollwertermittlung nach Art. 70 UZK möglich ist.
2. Schritt: Falls (-), andere Methoden heranziehen (Art. 74 UZK)
Art. 74 Abs. 2 Buchst. c) UZK
Art. 70 UZK
Art. 74 Abs. 2 Buchst. b) UZK
Art. 74 Abs. 3 UZK
Art. 74 Abs. 2 Buchst. a) UZK
Art. 74 Abs. 2 Buchst. d) UZK
Transaktions-wert (TAW)
TAW gleicher Waren
TAW ähnlicher Waren
Methode des errechneten Wertes
Deduktive Methode
Schluss-methode
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Zoll Hinzurechnungen/Abzüge
Bestandteile des Transaktionswerts, falls noch nicht im Preis enthalten (Art. 71 UZK)
nicht einbezogene Bestandteile, falls im Rechnungspreis enthalten (Art. 72 UZK)
Warenpreis
= tatsächlich gezahlter oder zu zahlender Preis
+ Provisionen und Maklerlöhne, außer Einkaufsprovisionen
+ Umschließungskosten (Behältnisse, Verpackungen, wenn Wareneinheit)
+ Verpackungskosten (Material- und Arbeitskosten)
+ Vorleistungen des Käufers (Werkzeuge, Pläne, Vormaterialien etc.)
+ Lizenzen
+ Geistige Beistellungen (F&E, etc.)
+ Beförderungs- und Versicherungskosten bis z. Ort d. Verbringens (OdV)
+ Lade- und Behandlungskosten bis zum OdV
./. Beförderungskosten ab OdV
./. Montagekosten
./. Zinsen / Finanzierungskosten
./. Zahlungen für das Recht der Vervielfältigung
./. Einkaufsprovisionen
./. Einfuhrabgaben und andere Abgaben für die eingeführten Waren
= Transaktionswert x Zollsatz = Zollbetrag
16
Grundlagen Zoll und (Einfuhr-)Umsatzsteuer Entstehung von Zoll und EUSt – Hintergründe
17
EUSt und Vorsteuer (1)
18
Lieferung Ware
Unternehmer U Lieferant (CH)
Zo
ll
EUSt
Sachverhalt
Lieferant CH aus der Schweiz verkauft Ware an Unternehmer U in DE
CH befördert die Ware aus der Schweiz zu U nach DE
Entstehung von EUSt in DE
Mit Verwirklichung der Einfuhr in DE (Überführung der Ware in den freien Verkehr) entsteht deutsche EUSt
Steuerschuldner: Zollanmelder Art 77 (3) UZK, § 13 Abs. 2, § 21 Abs. 2 UStG
Zollanmelder: derjenige, der in eigenem Namen eine Zollanmeldung abgibt oder in dessen Namen eine Zollanmeldung abgegeben wird (Art 5 Nr. 15 UZK); Eigentum ist nicht maßgebend
Vorsteuerabzug hinsichtlich deutscher EUSt
Es stellt sich die Frage, wer (CH oder U) die deutsche EUSt als Vorsteuer abziehen kann und welche Voraussetzungen dazu erfüllt sein müssen.
EUSt und Vorsteuer (2)
19
Lieferung Ware
Unternehmer U Lieferant (CH)
Zo
ll
EUSt
Voraussetzungen für den Abzug der EUSt als Vorsteuer
1. Unternehmereigenschaft desjenigen, der EUSt als Vorsteuer abziehen möchte
2. Einfuhr der Ware in Deutschland, d.h. Entstehung von deutscher EUSt
vorherige Zahlung der EUSt ist keine Voraussetzung für den Abzug der EUSt (EuGH v. 29. März 2012 – C-414/10)
3. Einfuhr für das Unternehmen desjenigen, der EUSt als Vorsteuer abziehen möchte:
Absicht, die eingeführte Ware für wirtschaftliche Tätigkeit zu nutzen
Verfügungsmacht im Zeitpunkt der Einfuhr (Hauptthema in der Praxis)
EUSt und Vorsteuer (3)
20
Lieferung Ware
Unternehmer U Lieferant (CH)
Zo
ll
EUSt
Verfügungsmacht im Zeitpunkt der Einfuhr
1. Die Eigenschaft als Zollanmelder führt in Deutschland nicht automatisch zur Berechtigung, die EUSt als Vorsteuer abziehen zu dürfen. Diese hat insoweit lediglich Indizwirkung.
2. Wenn der Zollanmelder im Zeitpunkt der Einfuhr (Abfertigung der Ware in den freien Verkehr) keine Verfügungsmacht an der Ware hat, ist er nicht berechtigt, die EUSt als Vorsteuer abzuziehen
Kritische Situation in der Praxis: DDP Lieferung – siehe folgende Folie
EUSt und Vorsteuer (4) Praxisthema: Einfuhr mit der Lieferklausel DDP
21
Einfuhren nach Deutschland mit der Lieferklausel DDP sollten möglichst vermieden werden, wenn diese nicht „gelebt“ wird.
Praxishinweis
Lieferung Ware
Unternehmer U Lieferant (CH)
Zo
ll
EUSt
Typische Situation Praxis
Lieferant CH aus der Schweiz verkauft Ware DDP an Unternehmer U in DE
Von CH beauftragter Spediteur setzt U bei der Einfuhr als „Anmelder“ ein
CH befördert die Ware aus der Schweiz zu U nach DE
Umsatzsteuerliche Situation – Vorsteuerabzug EUSt
Kein Vorsteuerabzug bei U, weil lt. Incoterm keine wirtschaftliche Verfügungsmacht im Zeitpunkt der Einfuhr (DDP!)
CH hat Verfügungsmacht im Zeitpunkt der Einfuhr und kann vorsteuerabzugsberechtigt sein – Voranmeldungs- oder Vorsteuervergütungsverfahren
Vorsteuervergütungsverfahren ausgeschlossen bei fehlender Gegenseitigkeit (Schweiz wäre unproblematisch)
EUSt und Vorsteuer (5) – Pflichten des Verkäufers Incoterms 2010
22
Verladung auf
Transport-mittel
Export- Zollan-
meldungen
Transport zum
Exporthafen
Entladen des LKW im
Exporthafen
Lade-gebühren im Exporthafen
Transport zum
Importhafen
Entlade-gebühren
Importhafen
Verladen auf LKW im
Importhafen
Transport zum Zielort
Entlade-gebühr am
Zielort
Einfuhr Ver-
zollung
Einfuhr Ver-
steuerung Versicherung
EXW Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein
FCA Ja Ja Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein
FAS Ja Ja Ja Ja Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein
FOB Ja Nein Ja Ja Ja Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein
CFR Ja Ja Ja Ja Ja Ja Nein Nein Nein Nein Nein Nein Nein
CIF Ja Ja Ja Ja Ja Ja Nein Nein Nein Nein Nein Nein Ja
DAT Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Nein Nein Nein Nein Nein Nein
DAP Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Nein Nein Nein Nein
CPT Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Nein Nein Nein
CIP Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Nein Nein Ja
DDP Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Ja Nein
Lieferkonditionen bewusst wählen. Vorsicht bei Incoterm DDP: Vorsteuerabzug gefährdet bei nicht „gelebten“ DDP-Fällen oder Registrierungspflicht ausländischer Lieferanten (Schuldner EUSt = ausländischer Lieferant).
Praxishinweis
EUSt und Vorsteuer (6)
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Lieferung Ware
Unternehmer U Lieferant (CH)
Zo
ll
EUSt
Nachweise zum Abzug der EUSt als Vorsteuer
Im Zeitpunkt des Abzuges der EUSt in der UStVA muss der Finanzbehörde kein Nachweis vorgelegt werden.
Aber: Finanzverwaltung kann einen Einfuhrabgabenbescheid als Nachweis anfordern
Typische Situation in der Praxis
U ist im Einfuhrabgabenbescheid als Anmelder ausgewiesen
CH hat Verfügungsmacht im Zeitpunkt der Einfuhr und ist daher derjenige, der die EUSt im Zeitpunkt der Einfuhr abziehen kann
Auf Anforderung der Finanzverwaltung muss CH seine Verfügungsmacht im Zeitpunkt der Einfuhr anhand geeigneter Unterlagen nachweisen. Dazu muss er nicht im Einfuhrabgabenbescheid als Anmelder genannt sein.
III. Lieferungen in das Drittland
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Unternehmer (Lieferer) Abnehmer (Kunde)
Verkaufsgeschäft*)
*) Physische Warenbewegung körperlicher Gegenstände über die Grenze!!
Ausfuhrlieferung (grundsätzlich steuerfrei)
Ggf. Einfuhrumsatzsteuer
Bezahlung
„Zollstelle“
Ausfuhrlieferungen
25
Zoll Ausfuhr
Überwachung von Ausfuhrbeschränkungen und –verboten (z.B. Kriegswaffen, Dual-Use-Güter)
Erhebung von Ausfuhrabgaben
Überwachung handelspolitischer Maßnahmen (z.B. Erstattungen nach Marktordnungsrecht)
Unionsware Unionsware
Ausfuhrzollstelle
Unionsware
Ausgangs-zollstelle
Normalfall: 2-stufiges Ausfuhrverfahren
26
Zoll Ausfuhr
Systemüberblick ATLAS-Ausfuhr Normalverfahren Land/Straße
Überlassung/ Übermittlung ABD
Übermittlung der Ausfuhranmeldung
Entgegennahme
Annahme/Antrag nach § 12 (4) AWV
Vorabausfuhranzeige Gestellung
Ausgangsvermerk
Gestellung außerhalb des Amtsplatzes
Ausfuhrzollstelle
Empfänger Ausführer
Ausgangszollstelle
ABD
Ausgangsbestätigung
27
Gebrochene Beförderung Einleitung
28
Kunde K (China)
Lager des Spediteurs in Hamburg
Beauftragung durch U
Beauftragung durch K Unternehmer U
(Köln)
Gebrochene Beförderung oder Versendung (geteilte Transportverantwortung)
K kauft bei U Waren ein. U wird beauftragt, die Waren von Köln zum Lager eines von K beauftragten Spediteurs in Hamburg zu transportieren.
Die Strecke von Hamburg nach China wird durch den von K beauftragten Spediteur durchgeführt.
Ist die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen anwendbar?
Gebrochene Beförderung BMF-Schreiben vom 7.12.2015
29
Unternehmer A (China)
Lager des Spediteurs in Hamburg
Beauftragung durch D
Beauftragung durch A Unternehmer D
(Stuttgart)
Fallvarianten aus Sicht der Finanzverwaltung
1. Ware wird in Hamburg an den zu Beginn des Transport beauftragten Spediteur des A übergeben
Steuerfreie Ausfuhr, da Abnehmer zu Beginn des Transports feststeht und keine nennenswerte Unterbrechung während des Transports
2. Ware wird in Hamburg nach drei-wöchiger Unterbrechung an den zu Beginn des Transport beauftragten Spediteur des A übergeben
Nach wie vor Rechtsunsicherheit; es ist unklar ob Voraussetzungen für Steuerbefreiung vorliegen
Verweildauer von drei Wochen = nennenswerte Unterbrechung?
3. Erst als Ware in Hamburg ankommt, entscheidet A, die Ware nach China zu transportieren
Keine steuerfreie Ausfuhr, da Abnehmer erst nach Transportbeginn entscheidet, den Gegenstand über die Grenze bringen zu wollen
IV. Reihengeschäfte mit Drittlandsbezug
30
Reihengeschäfte Grundsätze
1. Für die Bestimmung des Lieferorts und für die Inanspruchnahme von Steuerbefreiungen ist entscheidend, welchem
Liefergeschäft die Warenbewegung zugeordnet werden kann
2. Nur eine Lieferung kann bewegte Lieferung sein
3. Bestimmung Lieferort:
a) Bewegte Lieferung = Beginn der Warenbewegung
b) Ruhende Lieferung, die der bewegten Lieferung vorangeht = Beginn der Warenbewegung
c) Ruhende Lieferung, die der bewegten Lieferung nachfolgt = Ende der Warenbewegung
4. Inanspruchnahme Steuerbefreiungen nur für bewegte Warenlieferung
a) Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferung, wenn Warenbewegung ins EU-Ausland
b) Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferung, wenn Warenbewegung ins Drittland (vgl. Fall oben)
c) Sitz des mittleren Unternehmers nicht maßgeblich (hier: obwohl mittlerer Unternehmer Franzose keine
innergemeinschaftliche Lieferung)
31
unmittelbarer direkter Warenweg – Lieferant D veranlasst Transport
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Lieferant D Kunde FR Endkunde (CH)
Reihengeschäfte Zuordnung der bewegten Lieferung
unmittelbarer direkter Warenweg
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Lieferant D Kunde FR Endkunde CH
32
1. Alternative 1. Lieferung = bewegte Lieferung 2. Lieferung = ruhende Lieferung
Lieferort in Deutschland Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferung
möglich
Lieferort in CH Beurteilung nach Recht CH
2. Alternative 1. Lieferung = ruhende Lieferung 2. Lieferung = bewegte Lieferung
Lieferort in Deutschland Steuerbar und grds. steuerpflichtig in
Deutschland
Lieferort in Deutschland Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferung
möglich Registrierungspflicht für Kunde FR in
Deutschland
Reihengeschäfte im Ausfuhrfall (1) Reihengeschäfte mit deutschem Kunden (mittlerer Unternehmer)
Lieferant D1 Liefergeschäft 1
Rechnung
Kunde D2 Endkunde (CN) Liefergeschäft 2
Rechnung
unmittelbarer direkter Warenweg
33
1. Alternative 1. Lieferung = bewegte Lieferung 2. Lieferung = ruhende Lieferung
Lieferort in Deutschland Lieferant D1 = Steuerbefreiung für
Ausfuhrlieferung
Lieferort in China Recht China? In Deutschland nicht steuerbar
2. Alternative 1. Lieferung = ruhende Lieferung 2. Lieferung = bewegte Lieferung
Lieferort in Deutschland Lieferung D1 = steuerbar und
steuerpflichtig in Deutschland Ausweis 19 % dt. USt
Lieferort in Deutschland D2: Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferung
in Deutschland
Reihengeschäfte im Ausfuhrfall (2) Reihengeschäfte mit deutschem Kunden (mittlerer Unternehmer)
34
Lieferant D1 Liefergeschäft 1
Rechnung 100.000 €
Kunde D2 Endkunde (CN) Liefergeschäft 2
Rechnung 111.000 €
unmittelbarer direkter Warenweg
Auftrag Spedition
Kann D1 zollrechtlicher
Ausführer sein?
Kann D2 zollrechtlicher
Ausführer sein?
Kann CN zollrechtlicher
Ausführer sein?
USt Ausfuhrlieferung
D1 Ja Ja Unter Umständen Liefergeschäft 1
D2 Ja Ja Unter Umständen Liefergeschäft 2
(kein Wahlrecht, da D2 kein ausl. Abnehmer)
CN Ja Ja Unter Umständen Liefergeschäft 2
• Nach der Auffassung des deutschen Zolls könnten wohl sowohl D1 als auch D2 Ausführer sein. Vorsicht: Nachweisführung steuerfreie Ausfuhrlieferung für die Umsatzsteuer!
• Den Chinesen sieht man grundsätzlich nicht als Ausführer. • Derjenige, der die umsatzsteuerfreie Ausfuhrlieferung hat, muss nicht zwingend auch der zollrechtliche
Ausführer sein.
unmittelbarer direkter Warenweg
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Lieferant EU Unternehmer D
(Kunde) Endkunde China
Reihengeschäfte im Ausfuhrfall (3) Lieferung ins Drittland aus anderem EU-Land
35
1. Alternative 1. Lieferung = bewegte Lieferung 2. Lieferung = ruhende Lieferung
Lieferort in EU-Ursprungsland Lieferant EU = Steuerbefreiung für
Ausfuhrlieferung
Lieferort in China Recht China? Keine Registrierung D in anderem EU-Land
2. Alternative 1. Lieferung = ruhende Lieferung 2. Lieferung = bewegte Lieferung
Lieferort in EU-Ursprungsland Lieferung Lieferant EU = steuerbar und
steuerpflichtig in EU-Ursprungsland
Lieferort in EU-Ursprungsland D: Steuerbefreiung Ausfuhr-lieferung im
EU-Ursprungsland Registrierungspflicht für Kunde D im
EU-Ursprungsland
unmittelbarer direkter Warenweg – Beauftragung durch D
Liefergeschäft 2
Rechnung
Liefergeschäft 1
Rechnung
Lieferant D Unternehmer CH
(Kunde) Unternehmer A
(Endkunde - Wien)
36
Lieferant D und Unternehmer A treten mit ihren jeweiligen nationalen USt-IdNr. auf
Lieferant D verschafft CH und A die Verfügungsmacht erst in Österreich
Liefergeschäft 1 (Lieferant D an CH) ist die bewegte Lieferung. CH verfügt aber nicht über EU-USt-IdNr.
BFH-Urteil vom 21. Januar 2015 (XI R 5/13, veröffentlicht 11. März 2015, UR 2015, S. 265)
Existenz USt-IdNr. kein materielles Tatbestandsmerkmal des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG
Ständige Rechtsprechung EuGH: USt-IdNr. = formelles Erfordernis
Fehlende buchmäßige Aufzeichnung USt-IdNr. kann zur Versagung Steuerbefreiung führen
In diesen Fällen Nachweis erforderlich, dass Lieferant vergeblich alle ihm zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat,
um die USt-IdNr. des Erwerbers zu erhalten
Grundsatz: Ohne (gültige) USt-IdNr. des Erwerbers keine Nettorechnung stellen!
Reihengeschäfte im Ausfuhrfall (4) Reihengeschäfte mit Unternehmer aus Drittland (mittlerer Unternehmer)
Exkurs Reihengeschäfte ohne Warenbewegung über die Grenze
Lieferant D1 Liefergeschäft 1
Rechnung
Kunde (CH) Endkunde (D2) Liefergeschäft 2
Rechnung
Warenweg in Deutschland
37
Hauptleistung Lieferung eines beweglichen körperlichen Gegenstandes
Lieferorte Alle in Deutschland, da Beförderung in Deutschland beginnt/endet
Steuerpflicht Steuerbefreiung grundsätzlich nicht möglich
Liefergegenstand verlässt Deutschland nicht
Beide Liefergeschäfte sind in Deutschland zu besteuern.
Es besteht grundsätzlich eine Registrierungs- und Deklarationspflicht für Kunde (CH) in Deutschland.
V. Umsatzsteuer und Zoll bei Verfahren 4200 („EU-Verzollung“)
38
Einfuhr ohne Verfahren 4200
39
Lieferung Ware
Unternehmer U Lieferant (CN)
Zo
ll
EUSt
Belastung mit EUSt
Mit der Überführung der Ware in den freien Verkehr entsteht deutsche EUSt.
Die EUSt muss im Regelfall an die deutsche Zollverwaltung entrichtet werden. Der Abzug der EUSt als Vorsteuer erfolgt in vielen Fällen erst später.
Hinsichtlich der EUSt entsteht damit zunächst eine Liquiditätsbelastung. Bei dem Erwerb von hochpreisigen Waren bzw. Waren in erheblichem Umfang kann diese Liquiditätsbelastung erheblich sein.
In der Praxis wird die Entrichtung hoher EUSt Beträge teilweise fremdfinanziert, so dass zusätzlich eine Zinsbelastung entsteht.
Vereinfachungsregeln, die eine tatsächliche Entrichtung der EUSt an die Zollverwaltung entbehrlich machen, existieren in Deutschland nicht. Hier kommt lediglich die Nutzung eines Aufschubkontos in Betracht, mit dem die Entrichtung der EUSt bis zum 16. Tag des Folgemonats der Einfuhr verzögert werden kann.
Einfuhr mit Verfahren 4200
40
Lieferung Ware Unternehmer DE Lieferant (CN)
Zo
ll
EUSt
Unternehmer PL Lieferung Ware
Keine Belastung mit EUSt bei Verfahren 4200
Ohne Anwendung Verfahren 4200 entsteht deutsche EUSt mit der Überführung der Ware in den freien Verkehr.
Bei Anwendung von Verfahren 4200 ist die Einfuhr in Deutschland steuerfrei – es entsteht keine EUSt.
Die Einfuhr ist gem. § 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG steuerfrei, wenn die Ware
vom Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer
im Anschluss an die Einfuhr
unmittelbar zur Ausführung von innerg. Lieferungen verwendet wird.
Unternehmer DE verwirklicht innerg. Lieferung an Unternehmer PL
Daher kann Unternehmer DE das Verfahren 4200 bei der Einfuhr anwenden – dies führt zur Vermeidung der Liquiditätsbelastung hins. EUSt, da diese nicht zu entrichten ist
Umsatzsteuer bei Verfahren 4200
41
Lieferung Ware Unternehmer DE Lieferant (CN)
Zo
ll
EUSt
Unternehmer PL Lieferung Ware
Umsatzsteuerliche Konsequenzen in DE
Unternehmer DE verwirklicht in DE eine innergemeinschaftliche Lieferung
Umsatzsteuerliche Konsequenzen in PL
Unternehmer PL verwirklicht in PL einen innergemeinschaftlichen Erwerb
Folge: im Rahmen seiner PL USt-Voranmeldung meldet Unternehmer PL den innergemeinschaftlichen Erwerb und macht gleichzeitig den Vorsteuerabzug geltend (keine Belastung mit USt in PL, sofern Unternehmer PL voll vorsteuerabzugsberechtigt ist)
Besonderheiten Zoll bei Verfahren 4200
42
Lieferung Ware Unternehmer DE Lieferant (CN)
Zo
ll
EUSt
Unternehmer PL Lieferung Ware
Spezielle Angaben in der Zollanmeldung erforderlich: Feld 37: Verfahren 4200 Feld 44: Name / Firma
Anschrift USt-IdNr. Erwerber im Bestimmungsmitgliedstaat Code Y044 Etwaig anfallender Zoll wird im Einfuhrland (DE) entrichtet, EUSt ist dagegen nicht zu zahlen.
Jäts
VI. Bedeutung von Belegen im Umsatzsteuer- und Zollbereich
43
Bedeutung von Belegen im Umsatzsteuer- und Zollbereich Überblick – Einfuhr
44
Sachverhalt Belege Umsatzsteuer Belege Zoll
Einfuhr aus Drittland
Einfuhrabgabenbescheid als Nachweis der Entstehung der EUSt
Rechnung keine Voraussetzung zum Abzug der EUSt als Vorsteuer
Rechnung / Pro-Forma-Rechnung / jegliche andere Unterlage mit zollrelevanten Informationen über Importwaren (keine Anforderungen an Form und Inhalt)
u.U. Genehmigung, Ursprungszeugnis (formgebunden)
„Einfuhr“ aus EU-Ausland
Innergemeinschaftliche Lieferung – Rechnung Lieferant ohne USt
Innergemeinschaftliches Verbringen eigner Ware - Pro-Forma-Rechnung (Eigenbeleg) ohne USt
Vorsteuerabzug für innergemeinschaftlichen Erwerb erfordert in DE keine ordnungsgemäße Rechnung / Pro-Forma-Rechnung
Pro-Forma-Rechnung grundsätzlich keine Erfassung in der Buchhaltung als Aufwand/Ertrag
In Rechnung / Pro-forma-Rechnung fälschlich ausgewiesene Umsatzsteuer berechtigt nicht zum Vorsteuerabzug
Nicht zollrelevant
Bedeutung von Belegen im Umsatzsteuer- und Zollbereich Überblick – Ausfuhr
45
Sachverhalt Belege Umsatzsteuer Belege Zoll
Ausfuhr Ausgangsvermerk als Nachweis der Steuerbefreiung einer Ausfuhrlieferung
Rechnung / Pro-Forma-Rechnung / jegliche andere Unterlage mit zollrelevanten Informationen über Importwaren (keine Anforderungen an Form und Inhalt)
u.U. Genehmigung, Ursprungszeugnis (formgebunden)
„Ausfuhr“ in das EU-Ausland (ig Lieferg.)
Innergemeinschaftliche Lieferung – Rechnung Lieferant ohne USt
Innergemeinschaftliches Verbringen eigner Ware - Pro-Forma-Rechnung (Eigenbeleg) ohne USt
Ordnungsgemäße Rechnung / Pro-Forma-Rechnung ist Bestandteil des für die Steuerbefreiung erforderlichen Belegnachweises
Belegnachweis erfordert zusätzlich den Nachweis des Gelangens der Ware in das EU-Ausland z.B. Gelangensbestätigung
Nicht zollrelevant
VII. Zolltarifauskunft und Umsatzsteuer
46
Zolltarifauskunft – Zweck der Tarifierung für die USt
47
Lieferung hier genannter Gegenstände ist unter weiteren Voraussetzungen nach § 4 Nr. 4a UStG steuerfrei, wenn Einlagerung in USt-Lager erfolgt oder Gegenstand sich dort befindet
UStG Anlagen 1 – 4 nehmen für die dort genannten Gegenstände jeweils Bezug auf Zolltarifnummern
Mit der Zolltarifauskunft bestätigt die Zollverwaltung, ob ein bestimmter Gegenstand unter eine spezifische Zolltarifnummer fällt oder nicht.
Anlage 1
Lieferung, Einfuhr und innergemeinschaftlicher Erwerb hier genannter Gegenstände unterliegt gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ermäßigtem Steuersatz von 7% (statt 19%)
Anlage 2
Lieferung hier genannter Gegenstände (bestimmte Abfälle / Schrott) unterliegt gemäß § 13b Abs. 2 Nr. 7, Abs. 5 S. 1 UStG dem Reverse-Charge-Verfahren, wenn Leistungsempfänger Unternehmer ist
Anlage 3
Lieferung hier genannter Gegenstände (bestimmte Metalle) unterliegt gemäß § 13b Abs. 2 Nr. 11, Abs. 5 S. 1 UStG dem Reverse-Charge-Verfahren, wenn Leistungsempfänger Unternehmer ist
Anlage 4
Zolltarifauskünfte
Verbindliche Zolltarifauskünfte (vZTA)
Einzige Möglichkeit, eine rechtsverbindliche Aussage von den
Zollbehörden hinsichtlich der Eintarifierung von Waren zu erhalten.
Schriftlicher Antrag
Nach Erhalt der vZTA Rechtssicherheit für grundsätzlich 3 Jahre
(ab Tag der Erteilung) in allen EU-Mitgliedstaaten.
Ausnahmen von der Rechtssicherheit:
Änderung der KN durch die EU durch Erlass einer EU-
Verordnung
Keine Übereinstimmung mehr mit der Auslegung der
Nomenklatur (durch z.B. Änderung der Erläuterungen HS oder
KN, neue Erkenntnisse bzgl. Material oder
Herstellungsverfahren…
Unverbindliche Zolltarifauskünfte
Ähnliches Prozedere wie vZTA aber ohne rechtliche Bindung
Benötigt keinen Import oder Exportvorgang ist somit auch für
deutsche oder EU Sachverhalte nutzbar
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VIII. Umsatzsteuer bei Transportleistungen
49
§ 4 Nr. 3 UStG Steuerbefreiungen bei Beförderungen
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Voraussetzung: Die in § 4 Nr. 3 UStG bezeichneten Leistungen müssen selbstständig zu beurteilende Leistungen sein.
Steuerfrei sind Beförderungen und andere sonstige Leistungen, die sich unmittelbar beziehen auf:
Gegenstände der Ausfuhr oder Durchfuhr
Eingeführte Gegenstände im externen Versandverfahren
Eingeführte Gegenstände, wenn die Kosten der Leistungen in der Bemessungsgrundlage der Einfuhr enthalten sind
…
Drittland
EU-Land 1
EU-Land N
Drittland Drittland DE
…
Drittland
EU-Land 1
EU-Land N
Sonderfall: Die Beförderung von Gegenständen von und nach Madeira und den Azoren ist auch umsatzsteuerfrei.
Nachweis, dass Kosten in der Bemessungsgrundlage für die Einfuhr enthalten sind
ABER: Ausnahme, wenn Leistungsentgelt unter 100€ und keine berechtigten Zweifel
§ 4 Nr. 3 Buchst. c UStG
Unmittelbar auf eingeführte Gegenstände beziehen,
für die zollamtlich eine vorübergehende Verwendung im Inland oder den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg bewilligt worden ist, und
deren Leistungsempfänger ein ausländischer Auftraggeber ist.
ABER: Sonstige Leistungen dürfen sich nicht auf Beförderungsmittel, Container und Paletten beziehen.
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§ 4 Nr. 3 UStG Steuerbefreiungen bei Beförderungen
EU- Land/ Drittland DE (vorübergehende Verwendung) Drittland
Leistungsempfänger: ausländischer Auftraggeber
sonstige Leistungen i.S.d. § 4 Nr. 3 UStG sind:
Beförderung, Umschlag, Lagerung und handelsübliche Nebenleistungen zu diesen Leistungen
ausschlaggebend ist der Ort der Leistung (Gegenstand muss Inland nicht berühren)
Belegpflicht der Ausfuhr
Freihäfen gelten nicht als Drittland
IX. Lohnveredelung mit Auslandsbezug
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Aktive Lohnveredelung Lohnveredelung im Inland
D Köln
CN China
Sachverhalt
Unternehmer CN aus China beauftragt den Unternehmer D aus Köln mit der Veredelung von Waren.
Die Ware gelangt aus China nach Deutschland und anschließend wieder zurück nach China.
Zo
ll
Zoll
Einfuhr
Abfertigung in besonderes Verfahren aktive Veredelung, Verfahrenscode: 5100
Vorherige Bewilligung; Üblicherweise Nichterhebungsverfahren, d. h. es werden keine Eingangsabgaben (Zoll + EUSt) erhoben
Wiederausfuhr
Ausfuhrverfahren in ATLAS mit Abmeldung aus der aktiven Veredelung; Verfahrenscode: 3151
Umsatzsteuer
Einfuhr (vgl. Abschnitt 7.1. UStAE)
Im Falle einer zollamtlich bewilligten aktiven Lohnveredelung ist die Einfuhr von der EUSt befreit.
Anderenfalls ist die EUSt eigentlich von dem Auftraggeber CN zu entrichten, da dieser die Verfügungsmacht behält, die Finanzverwaltung lässt es aber zu, dass die EUSt von dem Lohnveredler entrichtet wird und dieser die Vorsteuer geltend machen kann.
Lohnveredelungsleistung
Steuerfrei gemäß § 7 i.V.m. § 4 Nr. 1 Buchst. a 2. Alt. UStG (sofern im Inland steuerbar, d.h. bei inländischem Auftraggeber)
Der Nachweis ist entsprechend dem Ausfuhrnachweis zu führen.
Wiederausfuhr
Keine Lieferung, daher keine umsatzsteuerrechtliche Relevanz
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Passive Lohnveredelung Lohnveredelung im Drittland
D Hamburg
Zo
ll
CN China
Sachverhalt
Unternehmer D aus Hamburg beauftragt den Unternehmer CN aus China mit der Veredelung von Waren.
Die Ware gelangt aus Deutschland nach China und anschließend wieder zurück nach Deutschland.
Zoll
• Ausfuhr
Eröffnung des Ausfuhrverfahrens im Rahmen eines besonderen Verfahrens
passiver Veredelungsverkehr
Vorherige Bewilligung; Ausfuhranmeldung mit Verfahrenscode 2100.
• Wiedereinfuhr
Beantragung Abfertigung zum freien Verkehr
Mehrwertverzollung; d. h. lediglich der Wert der drittländischen Wertschöpfung sowie beigestellter Materialien wird verzollt.
Umsatzsteuer
• Ausfuhr
Keine Lieferung, daher keine umsatzsteuerrechtliche Relevanz
• Lohnveredelungsleistung
Grundsätzlich § 3a Abs. 2 UStG, d. h. die Lohnveredelung ist in D steuerbar.
Fraglich erscheint, ob in diesem Fall die Steuerbarkeit der Lohnveredelung in D gem. § 3a Abs. 8 UStG entfällt (Voraussetzung: Leistung wird in CN genutzt oder ausgewertet).
• Wiedereinfuhr
EUSt Bemessungsgrundlage richtet sich nach dem für die Veredelung zu zahlenden Entgelt, ggf. korrigiert gem. § 11 Abs. 3 UStG
EUSt für Lohnveredelung ist als Vorsteuer abziehbar.
X. Compliance bei Zoll und Umsatzsteuer
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Compliance Warum geht das Thema alle Unternehmen an?
Interesse der Unternehmen an
der Einhaltung gesetzlicher Rahmenbedingungen und Vorgaben
Vermeidung von Risiken aus Regelverstößen für das
Unternehmen und dessen Organe sicherstellt (insbesondere
Vermeidung von Haftungs- und Strafrisiken)
Optimierung von unternehmensinternen Prozessen
organisatorische Komponente
abwehrende Komponente
gestalterische Komponente
Rechtliche Rahmenbedingungen und Vorgaben
Compliance
Risikominimierung Prozessoptimierung
Einrichtung innerbetriebliches Kontrollsystem als mögliches Indiz
gegen Vorsatz/Leichtfertigkeit
Praxishinweis
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Umsatzsteuer und Zoll Compliance Praktische Bedeutung im Tagesgeschäft*)
(Regelmäßige) Verifizierung
Debitoren-/Kreditoren
(Stammdaten)
Verwendung von
Steuerschlüsseln und
Zollkennzeichen
Vorbereitung der
Deklarationen im In- und
Ausland
Regelmäßige Überprüfung von
Standardprozessen (Einkauf, Vertrieb
etc.)
Beachtung Rechtsprechung
Sicherstellung
Datensicherung (GoB)
Kompetenzen,
Verantwortungsbereich,
Reviewprozesse, Kontrollen
Anpassung System
(ERP, SAP etc.)/
Schnittstellen
Überwachung und
Einhaltung
von Fristen
Umsatzsteuer- und
Vorsteuerverprobungen;
Kontrolle v. Zollanmeldungen
Regelmäßige
Fortbildung
*) nicht abschließend
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COMPLIANCE
Umsatzsteuer Compliance Umsatzsteuerliche Pflichten von Unternehmen in Deutschland
Unternehmer
Umsatzsteuer-
Voranmeldung
Zusammenfassende
Meldung (ZM)
Intrastat „MOSS“
(Mini-One-Stop Shop)
Abgabefrist 10. des Folgemonats
(gegebenenfalls Dauerfrist-
verlängerung) zzgl. Jahres-
erklärung
25. des Folgemonats 10. Werktag des
Folgemonats
20. des Folgemonats
Häufigkeit monatlich/vierteljährlich monatlich/vierteljährlich monatlich monatlich
Inhalt/
Anwend-
barkeit
Steuerbare Leistungen im In-
und Ausland
Grenzüberschreitende
Leistungen innerhalb der EU
Grenzüberschreitende
Warenlieferungen inner-
halb der EU (> TEUR 500)
Elektronische Dienst-
leistungen an Nicht-
unternehmer in der EU
Compliance-
Aspekte
Systemseitige Verprobung und gegebenenfalls Anpassung sämtlicher Steuerschlüssel
Verprobung der einzelnen Erklärungen/Meldungen miteinander (z. B. innergemeinschaftliche Lieferungen in der
USt-VA entsprechen Wert der Lieferungen in der ZM)
Verantwortungsbereich auf einzelne Sachbearbeiter eingrenzen
Sensibilisierung der verantwortlichen Mitarbeiter hinsichtlich Fristen und Risiken bei Falsch- oder Nichtabgabe
Komplexität aufgrund umsatzsteuerlicher Verpflichtungen im Ausland
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Die Referenten
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Die Referenten
ROBERT BACKES
Tätigkeitsschwerpunkte
› Leitung Umsatzsteuerteam
Region West
› Betreuung von steuerlichen
Außenprüfungen
› Referententätigkeit im
Umsatzsteuerbereich
› Autorentätigkeit im
Umsatzsteuerbereich (u.a. DWS-
Verlag)
Steuerberater – Prokurist
robert.backes@ebnerstolz.de
Tel. +49 221 20643-174
Fax +49 221 20643-143
Branchenexpertise (Auswahl)
› Handel
› Automotive
› Anlagenbau
› Verlage
› Bauwirtschaft
› Produktion
› Erneuerbare Energien
DR. JULIA KURZROCK
Rechtsanwältin – Prokuristin
julia.kurzrock@ebnerstolz.de
Tel. +49 40 37097-491 Fax +49 40 37097-599
Tätigkeitsschwerpunkte
Zollrecht
Verbrauchsteuern (Strom,
Mineralöl, Erdgas, Bier,
Branntwein, Schaumwein, Tabak,
Kaffee etc.)
Außenwirtschaftsrecht
Branchenexpertise
Energie
Handel
Produktion
Chemie
Gesundheit
Transport & Logistik
Trotz sorgfältiger Aufbereitung der Unterlagen übernehmen wir keine Gewähr und somit auch keine
Haftung für die Richtigkeit, Aktualität und Vollständigkeit der Inhalte und Darstellungen. Das Skript ist
nicht zum Zwecke erstellt, abschließende Informationen über bestimmte Themen bereitzustellen oder
eine Beratung im Einzelfall ganz oder teilweise zu ersetzen. Hierfür stehen wir auf Wunsch gerne zur
Verfügung.
Nachdruck, auch auszugsweise, nur mit schriftlicher Genehmigung der Sozietät Ebner Stolz Mönning
Bachem Wirtschaftsprüfer Steuerberater Rechtsanwälte Partnerschaft mbB, Holzmarkt 1, 50676
Stuttgart.
Dies gilt auch für die Vervielfältigung auf fotomechanischem Wege.
Rechtsstand Juni 2017
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