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Los costos en las empresas de servicios
Enero 2014 Caso Práctico de la Comisión de Desarrollo Apoyo al Ejercicio Independiente - Bosques Núm. 10
Caso Práctico Comisión de Desarrollo Apoyo al Ejercicio Independiente - Bosques - Enero de 2014
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2012 – 2014 C.P.C. José Besil Bardawil Presidente C.P.C. María Isabel Pliego Rosique Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional L. C.P. Luis Bernardo Madrigal Hinojosa Director Ejecutivo Comisión de Desarrollo Apoyo al Ejercicio Independiente - Bosques Presidente C.P.C. José Humberto Cárdenas Cabrera Vicepresidente C.P.C. y P.C.C.A. Francisco J. Olvera Fonseca Integrantes
C.P. Mauricio Benjamín Álvarez Torres C.P.C. y P.C.CO. Marco Antonio Barbosa Díaz C.P.C. José Francisco Calva García Sinhue Francisco Contreras Rangel C.P.C. y P.C.FI. Juan Carlos Cubas Chávez C.P.C. y P.C.FI. Samuel Ricardo Egure Lascano C.P.C. Guadalupe González Lobato C.P.C. y P.C.FI. María Sara Guerrero Almaguer C.P.C. Herminia Guitrón del Río C.P.C. Enrique Federico Hernández Flores C.P.C. Ricardo Lechuga Reyes C.P.C. Juan Ramón Medina García de León C.P.C. y P.C.FI. José Juan Miranda Sánchez C.P. Jorge Monter García C.P.C. Javier Moreno Ibarra Juan Ornelas Ramírez C.P. Normando Ulises Ramírez Guzmán L.C.P. María Tomás Ignacio Rodríguez Santa C.P.C. José Alfredo Solís Aguilar Gerencia de Comunicación y Promoción Comisión de Desarrollo Apoyo al Ejercicio Independiente - Bosques del Colegio, Año I, Núm. 10, enero de 2014. Boletín Informativo edición e impresión por el Colegio de Contadores Públicos de México, A.C. Responsables de la Edición: Lic. Jonathan García Butrón, Lic. Asiria Olivera Calvo. Diseño: Dafne Tamara Portillo. Bosque de Tabachines Núm. 44, Fracc. Bosques de las Lomas, Deleg. Miguel Hidalgo 11700. El contenido de los artículos firmados es responsabilidad del autor; prohibida la reproducción total o parcial, sin previa autorización.
ÍNDICE PÁGINA
I. Introducción 3
II. Diferencias entre las empresas manufactureras y las de servicio 3
III. La importancia de los sistemas de costos 4
IV. Costos indirectos 7
V. Cómo determinar los precios de un servicio profesional 11
VI. Empleo del modelo costo-volumen-utilidad en las organizaciones de servicio 13
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I. Introducción
La empresa de servicios es aquella que, mediante la realización de una serie de
actividades, es capaz de ofrecer o prestar un servicio. A diferencia de las empresas
manufactureras, las de servicios no transforman materiales, sino que satisfacen las
necesidades de los clientes a través de la realización de actividades específicas.
II. Diferencias entre las empresas manufactureras y las de servicio
En las empresas de servicios los costos se hacen con base en órdenes y no sobre
procesos, ya que cada servicio tiende a ser diferente de acuerdo con las especificaciones
del cliente. Normalmente la materia prima no representa un elemento significativo del
costo total.
El servicio es un intangible; el entregable consiste en información o la realización de
alguna actividad física o administrativa en favor del cliente. Por lo tanto, el elemento
principal del costo es la mano de obra y/o trabajo intelectual, sin perder de vista los
costos indirectos.
Al ser el recurso humano el principal componente en la prestación del servicio, los costos
derivados de los salarios cobran especial importancia en el correcto costeo de los
entregables.
La calidad de la prestación del servicio se conoce hasta que el servicio ha sido prestado
al cliente, difícilmente se puede medir dicha calidad sin que el cliente lo manifieste. En un
producto tangible se puede verificar la calidad cuando el producto ha sido terminado.
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III. La importancia de los sistemas de costos
En un entorno cada vez más competido, el registro y control de los costos en cualquier
empresa resulta vital para mantener la competitividad, los análisis cada vez son más
sofisticados y las decisiones más audaces. Sin duda, un buen sistema y proceso de
costos otorga armas decisivas para entender cuáles son necesarios y si los productos o
servicios tiene la rentabilidad deseada o suficiente para seguirlos comercializando.
Las empresas que han entendido cómo controlar sus costos y hacer más eficientes sus
recursos tienen más posibilidades de mantenerse en operación.
Como ya lo dijimos, en las empresas de servicio, el recurso humano representa el
elemento principal del costo, por lo que resulta necesario (indispensable) conocer el costo
real de cada elemento que interviene en la entrega del servicio. En efecto, es válido
establecer reglas específicas en el reclutamiento y selección de personal, así como en la
perfecta definición del perfil del puesto.
Lo anterior es relevante debido a que el paquete de compensación del personal calificado
es parte fundamental del costo del servicio; sin embargo, existen particularidades que
hacen a cada persona diferente, en cuanto a lo que representan dentro del costo
Sabemos que el sueldo base es el detonante en el costeo de este elemento, no obstante,
existen diversas prestaciones que pueden resultar con valores diferentes dependiendo
de la edad, sexo o hábitos del personal, ya que existen prestaciones comunes asociadas
con estas variables, por ejemplo: el seguro de gastos médicos y el seguro de vida.
A continuación se enlistan las prestaciones más comunes que se otorgan en el mercado
laboral mexicano:
Por ley:
15 días de aguinaldo.
Seis días de vacaciones al año laborado, los cuales se incrementarán 2
cada año hasta llegar a doce, por cada año subsecuente de servicios.
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Después del cuarto año, el periodo de vacaciones aumentará en dos días
por cada cinco de servicios (art. 76 LFT).
25% de las vacaciones como prima vacacional (art. 80 LFT).
Prestaciones comunes no obligatorias, pero otorgadas por las empresas
mexicanas:
Fondo de ahorro (normalmente otorgado por el 13% sobre el sueldo base,
pero con un límite de hasta 1.3 salarios mínimos para ser deducible, aunque
debemos tomar en consideración la afectación que esta prestación tendrá
con la reforma fiscal 2014).
Vales de despensa (normalmente otorgado por el 10% sobre el sueldo
base, pero con un límite de hasta 1 salario mínimo para ser deducible,
aunque debemos considerar la afectación que esta prestación tendrá con
la reforma fiscal 2014).
Seguro de vida, normalmente otorgado en veces de salario mínimo, por
ejemplo: de 500 a 1000 veces de salario mínimo mensual.
Seguro de gastos médicos mayores, se contratan pólizas con coberturas
amplias sin cubrir males congénitos, ni cirugías estéticas, incluidas las
dentales.
Reservas que las empresas deben considerar dentro del costo, según la norma de
información financiera D3 "Beneficios a empleados”:
Obligaciones legales y obligaciones asumidas.
Prima de antigüedad, indemnizaciones,1 planes de jubilaciones, pensiones
o planes de retiro voluntario.
1 De acuerdo con la alineación que está teniendo México con las Normas Internacionales de Información Financiera, según la IAS 19 “beneficios a empleados”, las indemnizaciones ya no deben reservarse y deben cargarse a resultados en el periodo en que suceden, siempre que no se trate de planes de restructuración.
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Además de los costos adicionales descritos anteriormente, los impuestos y
contribuciones de seguridad social, a cargo del patrón, que por ley deben
generarse y pagarse, derivado de una relación por la prestación de un servicio
personal subordinado y, en ocasiones, no necesariamente subordinado, estas son:
Seguro social.
Infonavit.
Impuesto (estatal) sobre remuneraciones (mejor conocido como impuesto
sobre nóminas).
Por lo anterior, a continuación anexamos una tabla en la que se ejemplifica el costo que
se deriva por la relación laboral, el cual debe tenerse en cuenta al momento de determinar
el costo de los servicios que presta la empresa.
dias mes
30
31/12/2013 0.025 0.02 0.025 0.01
Nombre del Empleado Percepción
Total
Fecha de
IngresoAguinaldo
Mensual
Fondo de
Ahorro
Vales
Despensa
Antigüedad
EN AÑO S
Prima
Vacacional
Retiro
Voluntario
Indemnizaci
ones SGMM
Seguro de
Vida
EMPLEADO A 12,138.00$ 01/08/2006 $1,011.50 $1,577.94 $1,213.80 7 $ 118.01 $ 303.45 $ 242.76 $ 303.45 $ 121.38
EMPLEADO B 18,697.80$ 01/08/2008 $1,558.15 $2,430.71 $1,869.78 5 $ 181.78 $ 467.45 $ 373.96 $ 467.45 $ 186.98
EMPLEADO C 91,613.70$ 05/01/2009 $7,634.48 $2,525.64 $1,942.80 5 $ 763.45 $2,290.34 $1,832.27 $2,290.34 $ 916.14
EMPLEADO D 8,814.30$ 03/12/2012 $ 684.53 $1,067.86 $ 821.43 1 $ 34.23 $ 205.36 $ 164.29 $ 205.36 $ 82.14
EMPLEADO E 11,000.10$ 12/08/2013 $ 916.68 $1,430.01 $1,100.01 0 $ 45.83 $ 275.00 $ 220.00 $ 275.00 $ 110.00
EMPLEADO F 16,500.00$ 01/10/2011 $1,375.00 $2,145.00 $1,650.00 2 $ 91.67 $ 412.50 $ 330.00 $ 412.50 $ 165.00
EMPLEADO G 51,030.00$ 05/07/2013 $2,502.50 $2,525.64 $1,942.80 0 $ 125.13 $ 750.75 $ 600.60 $ 750.75 $ 300.30
209,793.90$ 15,682.83$ 13,702.81$ 10,540.62$ 1,360.09$ 4,704.85$ 3,763.88$ 4,704.85$ 1,881.94$
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Una vez que hemos determinado el costo de cada empleado, será necesario incorporar
los costos indirectos en los que incurrimos en la entrega de nuestros servicios.
IV. Costos indirectos
Son aquellos en los que incurrimos en la entrega del servicio pero que no están
directamente relacionados con la entrega del mismo. Normalmente estos existen
independientemente de que el servicio se entregue o no, pues son parte de la
0.025
0.05 MENSUAL MENSUAL
factor de
integració
n
salario
diario INFO NAVIT TO TAL IMPUESTO Mensual Mensual Mensual Mensual
Nombre del Empleado
IMSS Integrado
IMSS
Patronal
S/
NÓ MINAS Sueldo
Prestacione
s
Contribucion
es Costo Total % PREST
%
CO NTR % TO TAL
EMPLEADO A 1.0918 $ 456.29 $ 684.44 $2,050.15 $ 401.48 $12,138.00 $4,892.29 $3,136.07 $20,166.36 40.31% 25.84% 66.14%
EMPLEADO B 1.0918 $ 716.89 $1,075.33 $3,031.29 $ 618.46 $18,697.80 $7,536.25 $4,725.08 $30,959.13 40.31% 25.27% 65.58%
EMPLEADO C 1.0918 $1,657.86 $2,486.78 $6,574.05 $2,612.00 $91,613.70 $20,195.46 $11,672.83 $123,481.99 22.04% 12.74% 34.79%
EMPLEADO D 1.0877 $ 321.05 $ 481.57 $1,540.96 $ 285.56 $8,814.30 $3,265.18 $2,308.08 $14,387.57 37.04% 26.19% 63.23%
EMPLEADO E 1.0863 $ 409.08 $ 613.62 $1,872.39 $ 362.32 $11,000.10 $4,372.54 $2,848.33 $18,220.97 39.75% 25.89% 65.64%
EMPLEADO F 1.0890 $ 628.07 $ 942.10 $2,696.90 $ 544.04 $16,500.00 $6,581.67 $4,183.04 $27,264.71 39.89% 25.35% 65.24%
EMPLEADO G 1.0863 $1,657.86 $2,486.78 $6,574.05 $1,453.15 $51,030.00 $9,498.47 $10,513.98 $71,042.45 18.61% 20.60% 39.22%
5,847.08$ 8,770.62$ 24,339.78$ 6,277.01$ 209,793.90$ 56,341.85$ 39,387.41$ 305,523.16$
Premisas del calculo
Salario mínimo general $64.76 diario
El Seguro de vida y el seguro de gastos médicos mayores puede variar de acuerdo con: Edad, afecciones, costumbres, Sexo, cantidad a indemnizar en caso de siniestro.
Prima de riesgo de trabajo=1.8%(está puede variar de acuerdo con la clasificación de la empresa y su historial de accidentes de trabajo)
Treinta días de aguinaldo por año completo
Fondo de ahorro y vales despensa con limites de ley (ISR)
Mes de trienta días
Retiro voluntario e indemnizaciones de acuerdo con calculo actuarial.
Fecha supuesta del calculo: dic 2013
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infraestructura con la que contamos; por ejemplo: la energía eléctrica, la renta, el teléfono,
la depreciación del equipo, el mantenimiento de instalaciones y equipos, etc.
La forma de asignar estos costos a un producto, proyecto o servicio se ha convertido en
un dolor de cabeza, pues los criterios de asignación son muy diversos, ya que dependen
de quién los interpreta o como es conveniente hacerlo sin afectar injustamente a quienes
tienen asignada una remuneración, según la rentabilidad de determinado negocio,
producto, sucursal, unidad de negocios o UGE (Unidad Generadora de Efectivo). Cada
vez es más necesario hacer registros contables por centro de costos o de utilidad, es
decir, la forma de asignar los costos indirectos se convierte en un factor determinante
para evaluar el desempeño financiero de las unidades de negocios.
Cada orden de cliente es un trabajo distinto, implica una gama de actividades diferentes,
por ello es recomendable que en cada orden o servicio ofrecido se identifiquen tanto los
ingresos como los costos directos e indirectos que intervienen para cumplir con la
entrega.
En los últimos años se ha utilizado el método de costo basado en actividades (CBA) para
satisfacer esta necesidad. Este método consiste en controlar las actividades que están
relacionadas con la prestación de determinado servicio u orden, definir los generadores
de los costos (cost driver), separar los costos directos de los indirectos y detectar las
actividades que generan valor.
Antes de proporcionar un ejemplo de cómo utilizar el método CBA, es necesario repasar
los siguientes conceptos:
Costo variable: es aquel que varía proporcionalmente al cambio en los ingresos
(aumento o disminución de ingresos en dinero o unidades).
Costo fijo: no tiene relación con el cambio en los ingresos, existe aun cuando no
se generen ingresos.
Costo directo: está directamente relacionado con la obtención del ingreso, aunque
no varíe proporcionalmente al cambio en ingresos.
Costo semi-variable: cuenta con elementos fijos y variables dentro de su
composición.
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Ejemplo de asignación de un costo con elementos directos e indirectos a un producto
(servicio):
Una institución educativa gasta por concepto de programa de mantenimiento preventivo
20 mil pesos en un mes. Dicha institución tiene instalaciones de 1000 m2, el 70% está
destinado a aulas. El 20% a oficinas y ventas, y el 10% restante son áreas comunes.2
Durante dicho mes, las aulas fueron ocupadas de la manera siguiente:
Costo de mantenimiento correspondiente a aulas.
Costo de mantenimiento correspondiente a oficinas y ventas.
Costo de mantenimiento correspondiente a áreas comunes.
Primer prorrateo costo directo en aulas:
Tipo de curso
Utilización de aulas en m2
Horas de clase impartidas
Prorrateo (costo de
mantenimiento con base en m2)
Prorrateo (costo de
mantenimiento con base en
horas de clase impartidas)
Curso A 250 300 5,000 3,818
Curso B 100 250 2,000 3,182
Curso C 200 350 4,000 4,455
Curso D 150 200 3,000 2,545
700 1100 14,000 14,000
Segundo prorrateo costo directo en por áreas comunes: 2,000
Costo de mantenimiento por áreas comunes correspondiente a aulas (con base
en regla de tres): 70% X 100% entre 90%=78%
Costo de mantenimiento por áreas comunes correspondiente a oficinas y ventas
(con base en regla de tres): 20% X 100% entre 90%=22%3
2 Si se tratara de mantenimiento correctivo, la asignación del costo al producto muy probablemente sería diferente. 3 Nota: 90%=70% + 20%
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Tipo de curso
Utilización de aulas en m2
Horas de clase impartidas
Prorrateo (costo de mantenimiento con base en m2)
Prorrateo (costo de mantenimiento con base en horas de clase impartidas)
Curso A 250 300 556 424
Curso B 100 250 222 354
Curso C 200 350 444 495
Curso D 150 200 333 283
700 1100 1,556 1,556
Total costo directo de mantenimiento:
Tipo de curso
Prorrateo (costo de mantenimiento con base en
m2)
Prorrateo (costo de mantenimiento con base en horas de clase impartidas)
Curso A 5,556 4,242
Curso B 2,222 3,535
Curso C 4,444 4,949
Curso D 3,333 2,828
15,556 15,556
Nótese que la distribución del costo se modifica según la base de prorrateo elegida, por
lo tanto, el margen de utilidad de los cursos puede ser diferente, es decir, puede beneficiar
en algunos a casos a un producto y en otros perjudicarlo.
Esto implica que nuestra decisión para elegir el cost driver adecuado debe de estar bien
pensada.
En este ejemplo, el driver se eligió con base en metros cuadrados; donde el curso A tiene
el costo mayor. Por el contrario, si el cost driver elegido se hace con base en las horas
de clase impartidas, entonces el curso C tiene el costo mayor.
Esto se debe a que el curso A ocupó aulas más grandes o un número mayor de aulas,
aunque no necesariamente impartió más horas de clases.
Independientemente del driver que se elija, este análisis resulta muy valioso para detectar
cómo los productos donde se destinan más costos y/o esfuerzos no necesariamente son
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los que producen más ingresos. Es normal que esto suceda en las empresas, ya que no
significa que dichos productos deban ser descontinuados, pues existen otros factores por
los cuales estos productos (servicios) deben seguir comercializándose. Sin embargo,
este tipo de análisis nos ayuda a tomar decisiones valiosas para mejorar el rendimiento
de la empresa.
V. Cómo determinar los precios de un servicio profesional
Uno de los criterios que más se utilizan para determinar el precio de un servicio es la
relación entre los ingresos presupuestados del despacho y el costo de la mano de obra
directa. Supongamos que un despacho de profesionales pronostica que sus ingresos de
2013 sumarán 600 mil pesos y su mano de obra directa será de 200 mil pesos, con los
cuales se determina un markup (veces que el ingreso excede de los costos directos) de:
$600,000 =3 $200,000
Por lo tanto, el precio de los servicios equivale a 3 veces el costo de mano de obra directa,
o 300% de ésta.
Supongamos que se solicita a este despacho elaborar un trabajo, el cual va a requerir 10
horas del socio director a razón de mil pesos por hora, un encargado por 40 horas a razón
de cien pesos por hora; también se requiere un grupo de ayudantes con un costo de dos
mil pesos y los gastos indirectos se aplican a razón de 150% del costo de la mano de
obra directa. Por lo tanto, el costo del proyecto sería:
Costo del proyecto
Socio director ($1,000 x 10 horas) $10,000
Encargado ($100 x 40 horas) 4,000
ayudantes 2,000
16,000
Gastos indirectos (150% de $16,000) 24,000
Total del proyecto $40,000
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Con la información anterior, la pregunta sería: ¿cuáles son los honorarios que debe
cobrar el despacho por este proyecto? Si se aplica el criterio del markup que se quiere
ganar con relación a la preparación que guardan los ingresos totales presupuestados
respecto de la mano de obra, los honorarios serían:
$16,000 x 3 = $48,000
Por lo tanto, la utilidad directa del proyecto sería: $48,000 - $40,000 = $8,000
Este enfoque de costear y fijar el precio en empresas de servicios es de gran ayuda para
controlar los costos, planear el comportamiento del flujo de efectivo y diseñar estrategias
de precios, procesos que deben tomar en cuenta la demanda de dichos servicios, así
como la estrategia de precios que siguen sus competidores.
Para acumular costos, se utilizaron el costeo por órdenes y el costeo basado en
actividades, de tal manera que se obtuviera información relevante para planear, tomar
decisiones y controlar los costos.
Sin embargo, no debemos olvidar que para determinar el precio de un servicio se deben
considerar diversos aspectos, tales como:
Nicho de mercado al que se enfoca el servicio.
Disponibilidad de los servicios sustitutos.
Precio que ofrece la competencia (benchmarking).
Frecuencia de compra del servicio. Entre más se consume, más sensible al precio
es el volumen.
Condiciones económicas. Si la economía se encuentra en una época de auge, la
sensibilidad del volumen ante un cambio de precio es menor.
Al igual que en las empresas manufactureras, el empleo del costeo basado en metas es
de suma utilidad para asegurar que el servicio se encuentre en un rango competitivo de
precio, el cual podrá incrementar su mercado mediante la calidad del servicio que ofrece.
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VI. Empleo del modelo costo-volumen-utilidad en las organizaciones de servicio
Un restaurante inició sus operaciones en enero de 2013. Su dueño está preocupado
porque los primeros tres meses ha tenido pérdidas y desea saber a qué nivel de ventas
dejará de perder; para ello proporciona la siguiente información: Sueldos y prestaciones
mensuales 36 mil pesos, renta mensual 12 mil pesos; servicio públicos 4 mil pesos;
depreciación mensual de equipo y mobiliario 8 mil pesos; el margen de contribución
(margen bruto) que deja este tipo de restaurantes es de $40%.
Si utilizamos las siguientes fórmulas el punto de equilibrio del negocio sería: PE=CF/MC%
Dónde:
PE= Punto de equilibrio.
CF= Costos fijos.
MC%= margen de contribución expresado en porcentaje.
Por lo tanto el punto de equilibrio es: PE=60,000/40%=$150,000
Es decir, las ventas necesarias para no perder deben ser: $150,000 mensuales.
Ahora buscaremos como utilizar las fórmulas para determinar el nivel de ventas y generar
una utilidad neta mensual de $12,000, con una tasa de impuestos de 30%:
V= CF+(UN/(1-t))
MC%
Dónde:
V= ventas
UN=Utilidad neta
t=Tasa de impuestos
V=60,000+(12,000/(1-0.30))=192,857
40%
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Esto significa que al vender $192,857 se logrará una utilidad neta mensual de $12,000.
Comprobémoslo:
Ventas 192,857 Costo de ventas (variable, 60% de las ventas) 115,714
Margen de contribución 77,143
Costos Fijos 60,000
Utilidad de operación 17,143
.-ISR (30%) 5,143
Utilidad Neta 12,000