kursdokumentasjon 6b skatt pÅ tvers av landegrenser€¦ · • forslag om kildeskatt på royalty...

© Den norske Revisorforening

KURSDOKUMENTASJON

6B SKATT PÅ TVERS AV

LANDEGRENSER

Advokatene Kim Fosshaug og Eivind Falck-Ytter, Advokatfirmaet PwC

Agenda

| Side 2Agenda

Ingress

I dette kurset vil vi se på skattlegging av

grensekryssende strukturer med fokus på skattleggingen

av multinasjonale selskaper i Norge. Kurset vil ta for seg

trender innen internasjonal skatterett og status på BEPS-

prosjektet og skatteavtaler, og temaer som

hjemmehørendebegrepet, kildeskatt, dobbeltbeskatning,

kreditfradrag, fast driftssted, internprising, samt

skattlegging av den digitale økonomien.

Målgruppe

• Regnskapsførere og revisorer med noe

grunnleggende internasjonal

skatterettskompetanse.

Kursinnhold

• Trender i internasjonal skatterett

• Status på BEPS-prosjektet

• Skattlegging av den digital økonomien, status OECD og EU

• Fritaksmetodens anvendelsen på investeringer i utlandet

• (Nye) regler for når et selskap skal anses skattemessig

hjemmehørende i Norge

• Kildeskatt på utbytte til utenlandsk aksjonær og til norsk

aksjonær

• Forslag om kildeskatt på royalty og renter

• Mekanismer for unngåelse av dobbeltbeskatning

• Vilkår for begrenset skatteplikt (fast driftssted)

• Internprising

• Politikk og skatt - fra globalisering til nasjonalisering?

– Trump og US tax reform, toll/-handelskrig

– Unilaterale tiltak for å opprettholde/oppnå proveny – økt

fokus på “rettferdig” allokering og beskatningskompetanse

– Gamle og “nye” problemstillinger, mer vilje som følge av

større omfang og åpne grenser, til lokalt fokus og lukkede

grenser?

– Internasjonal skattekonkurranse?

• Mer skjønn og mindre forutberegnelighet for skattyter?

– Mer anti avoidance og mer skjønn?

• PPT, ATAD, CFC, lovfesting, men bruk av

skjønnskriterier

• Økt transparens og økt/effektivisert rapportering

– BEPS (CbCr, DAC6/Skatterådgiveres opplysnings- og

taushetsplikt, CRS/FATCA, SAF-T)

Trender

| Side 3Innledning/trender


OECD/G20 IF

BEPS-PROSJEKTET OG MLI

Bakgrunn og status oppdatering

Bakgrunn BEPS/MLI

| Side 5BEPS/MLI

• Kompliserte strukturer som utnytter gjeldende

regler for å oppnå overskuddsflytting og i resultat

uthuling av skattefundamenter («BEPS»)

• Fortjeneste skattlegges ikke hvor verdiskapning

skjer etter tradisjonell lære og regler

• BEPS-modeller anslått å innebære tap av årlig

skatteproveny på USD 110-240 mrd.

• BEPS’ formål er å forhindre slik

overskuddsflytting gjennom å endre eksisterende

regler

• Sterkt fokus på misbruk

(«gjennomskjæring»/tap av beskyttelse)

og transparens (rapportering).

• «Double Dutch» ikke lenger mulig mellom

skatteavtaleland -> nå Single Malt

BEPS/MLI - Bakgrunn

| Side 6BEPS/MLI

Bakgrunn

• Februar 2013: OECD/G20 kunngjorde 15

arbeidsstrømmer under 5 brede kategorier

• Arbeidet involverte mer enn 60 land (medlemsland

+ land med observatørstatus)

• Endelig rapport på 15 Actions i 2015 med

anbefalinger om tiltak for å motvirke «BEPS»

gjennom endring i skatteavtaler og internrett

• 2016: OECD/G20 opprettet Inclusive Framework

(«IF»), fora for også ikke-medlemmer til å delta i

BEPS-arbeidet.

• Resultert i et multilateralt instrument (MLI) for

effektiv innføring. 90+ land har signert MLI

• 130+ land (IF) samarbeider nå om BEPS-prosjektet

• Oppfølgingsarbeid på enkelte Actions, kfr Pilar I og

II, herunder digital økonomi

BEPS/MLI − Bakgrunn

| Side 7BEPS/MLI

Problemstillinger og Action Plan (2013)

Endelige rapporter på 15 Actions (2015) og oppfølgingsarbeid (siden 2016)

# TEMA

1 Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy

2 Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements

3 Designing Effective CFC Rules

4 Limiting Base Erosion Involving Interest Deductions and Other Financial Payments

5 Countering Harmful Tax Practices More Effectively

6 Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances

7 Preventing the Artificial Avoidance of Permanent Establishment Status

8-10 Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation

11 Measuring and Monitoring BEPS

12 Mandatory Disclosure Rules

13 Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting

14 Making Dispute Resolution Mechanisms More Effective

15 Developing a Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties

# Oppfølgingsarbeid Tema

1 Tax Challenges Arising from Digitalisation – Interim Report 2018 –Inclusive Framework on BEPS (2018)

2 Neutralising the Effects of Branch Mismatch Arrangements, Action 2 – Inclusive Framework on BEPS (2017)

4 Limiting Base Erosion Involving Interest Deductions and Other Financial Payments, Action 4 – 2016 Update (2016)

7 Additional Guidance on the Attribution of Profits to Permanent Establishments (March 2018)

8 • 2017 OECD Transfer Pricing Guidelines (TPG)

• Revised Guidance on the Application of the Transactional Profit Split Method (2018)

• Guidance for Tax Administrations on the Application of the Approach to Hard-to-Value Intangibles (June 2018)

• Discussion Draft on Financial Transactions (July 2018)

BEPS/MLI - Bakgrunn

| Side 8BEPS/MLI

# TEMA




4 Limiting Base Erosion Involving Interest Deductions and Other Financial

Payments


6 Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate

Circumstances








Action 2

Action 6

Action 14

Action 7

Action 15

Angår skatteavtaler

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/preventing-the-granting-of-treaty-benefits-in-inappropriate-circumstances-action-6-2015-final-report_9789264241695-en

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/neutralising-the-effects-of-hybrid-mismatch-arrangements-action-2-2015-final-report_9789264241138-en

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/making-dispute-resolution-mechanisms-more-effective-action-14-2015-final-report_9789264241633-en

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/preventing-the-artificial-avoidance-of-permanent-establishment-status-action-7-2015-final-report_9789264241220-en

BEPS/MLI - Bakgrunn

| Side 9BEPS/MLI

# TEMA




4 Limiting Base Erosion Involving Interest Deductions and Other Financial Payments


6 Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances








# Fire minimumsstandardertema

5 Preferential Regimes, Transparency of Tax Rulings

6 Preventing Tax Treaty Shopping (PPT, PPT + LoB or LoB + Anti Conduit Rule) → Article 29 OECD MC, MLI

13 Country-by-Country Reporting → CbCR MCAA

14 Effectiveness of Cross-Border Dispute Resolution (MAP) (MLI)

BEPS/MLI - status minstestandarder

| Side 10BEPS/MLI

• BEPS Action 5 – Harmful Tax Practices

– Transparens rundt preferantial regimes

og tax rulings

• Lavskattregimer

– IP regimer: Non-nexus IP regimer lukket

for nye deltakere den 30. juni 2018

– Slutt på grandfathering for omfattede

regimer den 20. juni 2021

– Progress Reports i 2017 og 2018,

oppdatering i 2019

– Resumption of Application of Substantial

ActivitiesFactor to No or only Nominal

Tax Jurisdictions (2018)(Rapport om vesentlige aktiviteter,

kfr også Action 8 (TP) om DEMPE-funcitions)

• Informasjonsutveksling om tax rulings

(avtaler/APA//”BFU”)

– Peer reviews 2016 og 2017 Kilde: OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS Progress Report July 2018-May 2019 (2019).

http://www.oecd.org/tax/beps/harmful-tax-practices-2017-progress-report-on-preferential-regimes-9789264283954-en.htm

https://www.oecd-ilibrary.org/docserver/9789264311480-en.pdf?expires=1568799217&id=id&accname=ocid54019382&checksum=3F1B60E3EDDB837F1E7B0E3929989F42

https://www.oecd-ilibrary.org/docserver/9789264311480-en.pdf?expires=1568799217&id=id&accname=ocid54019382&checksum=3F1B60E3EDDB837F1E7B0E3929989F42

http://www.oecd.org/tax/beps/resumption-of-application-of-substantial-activities-factor.pdf

http://www.oecd.org/tax/beps/harmful-tax-practices-peer-review-reports-on-the-exchange-of-information-on-tax-rulings-9789264285675-en.htm

http://www.oecd.org/tax/beps/harmful-tax-practices-2017-peer-review-reports-on-the-exchange-of-information-on-tax-rulings-9789264309586-en.htm


| Side 11BEPS/MLI

• BEPS Action 6 – Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate

Circumstances –MLI and Minimum Standards → Peer Review Report 2019

Kilde: OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS Progress Report July 2017-June 2018 og June 2018-May 2019 (2019).

➢ Vedrører «gjennomskjæring» på skatteavtalenes område

➢ Preambel➢ Norge = PPT+s LOB


| Side 12BEPS/MLI

BEPS Action 6 – Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances

(Forts.)

• BEPS Action 6 on Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances

• Endringer i skatteavtale inkluderer (OECD MC Update 2017 og MLI)

• Title and preamble (minstestandard – 100%)• Saving clause • Dual-resident entities • Splitting-up of contracts• Minimum holding periods • LoB• Tredjelands-PE • PPT (Minstestandard - 100%)

http://www.oecd.org/tax/beps/prevention-of-treaty-abuse-peer-review-report-on-treaty-shopping-9789264312388-en.htm

https://www.oecd-ilibrary.org/docserver/9789264312388-en.pdf?expires=1573478994&id=id&accname=guest&checksum=96853B2244B59076EBB1E2B1473F0303


| Side 13BEPS/MLI

• BEPS Action 13 – Country-by-Country Reporting

(CbCR)

– Status/Peer review report

• fase 1: 23. mai 2018

• fase 2: 3. september 2019

• OECD Forum on Tax Administration (FTA) utvikler

praktiske verktøy for rapportering og bruk av CbC-

rapporter, inkludert ICAP 2.0 (International Compliance

Assurance Programme)

– Compliance og transparency

– Norge: treffer om lag 70 norske morselskap

• Kun ultimat morselskap, med

• Konsolidert omsetning >6,5mrd. NOK

Kilde: OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS Progress Report July 2017-June 2018 og June 2018-May 2019 (2019).


| Side 14BEPS/MLI

• BEPS Action 14 on More Effective Dispute Resolution Mechanisms – Improvement of

mutual agreement procedures (MAP) – Peer reviews and monitoring: Schedule

Kilde: OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS Progress Report July 2017-June 2018 (2018) and BEPS Progress Report July 2018-May 2019 (2019).

• Peer reviews og anbefalinger

• BEPS Action 14 minimum standard pålegger også landene å

• Gi tidsriktig og komplett rapportering av MAP statistikk basert på et utviklet MAP

statistikk rapporterings rammeverk

• Mutual Agreement Procedure Statistics for 2018 (basert på avtalt

rapporteringsrammeverk)

• Publisere MAP profiler, tidsriktig, ihht. avtalt rammeverk – MAP profiles

• Action 14 tilrettelegger for implementering og innføring, felles standard

• Skaper press for effektiv tilgang til- og gjennomføring av MAP (tidsriktig).

• Skatteavtaler legger opp til MAP

• Eks.: skattemessig hjemmehørighet – inkorporeringsprinsipp/PoEM. Ikke lenger

tiebreakers, men MAP.

• NB! Statene trenger ikke bli enige!(?) (Norge ikke valgt arbitration)

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/country-by-country-reporting-compilation-of-peer-review-reports-phase-1_9789264300057-en

https://www.oecd.org/tax/beps/country-by-country-reporting-compilation-of-peer-review-reports-phase-2-f9bf1157-en.htm

http://www.oecd.org/tax/forum-on-tax-administration/publications-and-products/international-compliance-assurance-programme-pilot-handbook-20.htm

http://www.oecd.org/tax/beps/beps-actions/action14/

http://www.oecd.org/tax/beps/beps-action-14-peer-review-assessment-schedule.pdf

http://www.oecd.org/tax/beps/beps-actions/action14/

http://www.oecd.org/tax/dispute/mutual-agreement-procedure-statistics-reporting-framework.pdf

http://www.oecd.org/tax/dispute/mutual-agreement-procedure-statistics-reporting-framework.pdf

http://www.oecd.org/tax/dispute/country-map-profiles.htm

Multilaterale instrument

| Side 15MLI


| Side 16

Action 2 Action 6

Action 14Action 7

Action 15

2017 Update of the

OECD MC and

Commentary in

November 2017

Condensed Version

of the OECD MC and

Commentary 2017

BEPS

Implementation

in the UN MC

2017

Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent

BEPS and Explanatory Memorandum

(90 signaturer 30. oktober 2019 og 37 deponerte ratifikasjonsdok.)

Fees on technical services…

MLI

http://www.oecd.org/tax/treaties/multilateral-convention-to-implement-tax-treaty-related-measures-to-prevent-beps.htm

https://www.regjeringen.no/contentassets/5a0143f936dc4763bd167a9ce593aae6/no/pdfs/prp201820190015000dddpdfs.pdf

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/preventing-the-granting-of-treaty-benefits-in-inappropriate-circumstances-action-6-2015-final-report_9789264241695-en

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/neutralising-the-effects-of-hybrid-mismatch-arrangements-action-2-2015-final-report_9789264241138-en

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/making-dispute-resolution-mechanisms-more-effective-action-14-2015-final-report_9789264241633-en

https://www.oecd-ilibrary.org/taxation/preventing-the-artificial-avoidance-of-permanent-establishment-status-action-7-2015-final-report_9789264241220-en


https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-signatories-and-parties.pdf


| Side 17MLI

Hva er Multiavtalen?

• Frittstående traktat

• Instrument for effektiv implementering av BEPS actions i

flere skatteavtaler (vs. bi/multilateral forhandling)

• Over 1500 «matchede» skatteavtaler (av 3000+)

Hvordan virker Multiavtalen?

• Innfører minstestandarder og valgte anbefalinger tatt av

ett land,

• i utvalgte skatteavtaler (covered tax treaties),

• og endrer innholdet i respektive skatteavtale til MLI-

posisjon, forutsatt at match på skatteavtale og valg av

anbefaling.

• Hvis match på skatteavtale, men ikke match på

anbefalinger minstestandard til anvendelse (eks. PPT).


| Side 18MLI

Verktøy for anvendelse og forståelsen av Multiavtalen

• MLI Country Positions

• Note on the functioning of the MLI under public

international Law

• MLI Matching Database

• Matrix of options and reservations

• Step-by-Step Overview

• Flowcharts

• Secretariat‘s note on entry into effect

• Guidance for the development of synthesised texts

• Prop. 15 S (norske forarbeider)



http://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-signatories-and-parties.pdf

http://www.oecd.org/tax/treaties/legal-note-on-the-functioning-of-the-MLI-under-public-international-law.pdf

http://www.oecd.org/tax/treaties/mli-matching-database.htm

http://www.oecd.org/tax/treaties/mli-database-matrix-options-and-reservations.htm

http://www.oecd.org/tax/treaties/step-by-step-tool-on-the-application-of-the-MLI.pdf

http://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-flowcharts.pps

http://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-secretariat-note-entry-into-effect-under-article-35-1-a.pdf

http://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-guidance-for-the-development-of-synthesised-texts.pdf

https://www.regjeringen.no/no/dokumenter/prop.-15-s-20182019/id2618975/

http://www.oecd.org/tax/treaties/mli-matching-database.htm


| Side 19MLI


| Side 20MLI

Norske posisjoner• Art 3: Hybrider, transparente enheter/arrangementer - mismatch

• Art 4: Dobbelt bosted jur.pers. MAP – tie-breaker (vid PoEM)

Art.5: Unntaksmetode i kombinasjon med ingen skatt.

NOR = kreditfradrag

• Art 6 (Minstestandard): Preambel: Forhindre dobbeltbeskatning,

samt dobbelt ikke-beskatning/fordeler ved unndragelse/omgåelse

• Art 7: Misbruk av skatteavtaler. PPT (minstestandard), PPT+ S-LOB,

LOB

• Art 8: Krav til eierperiode for nedsatt kildeskatt (365 dager)

• Art 11: en skatteavtale omfattet av MLI ikke hindrer en stat i å

skattlegge egne borgere, med unntak (eksklusiv beskatningsrett i

kildestaten). Bidrar til å forhindre dobbelt ikke-beskatning, kfr. Art 3.

• Art 12: Agent PE. Den sentrale rollen som leder til

kontraktsinngåelse…

• Art 13: Virksomhet av hjelpende/forberedende art =>

kjernevirksomheten.

• Art 14: unaturlig oppsplitting av kontrakter => nærstående, kfr art 15.

• Art 15: definerer nærstående.

• Art 16 (minstestandard): om MAP, vilkår, frister og fremgangsmåte

• Art 17: om korresponderende retting når en stat har foretatt

inntektsjustering etter bestemmelsene om tilknyttede foretak


| Side 21MLI

Ikrafttredelse og virkningstidspunkt

1. Krever signering av MLI (stor signeringsseremoni i Paris 7. juni 2017)

2. Krever internrettslige rettsakter (ratifisering)

3. Deponering av ratifikasjonsdokumenter

➢ Underretning til depositar om hvilke posisjoner som er tatt og hvilke skatteavtaler

som er dekket

4. Ikrafttredelse: 3 måneder etter deponering av det femte ratifikasjonsdokument,

deretter 3 måneder etter hvert påfølgende deponering (art. 34 MLI)

➢ 1. juli 2018: Østerrike, Isle of Man, Jersey, Slovenia og Polen

➢ Pr. 30. oktober 2019: 90 signaturer og 37 deponerte ratifikasjonsdok

➢ Ratifikasjoner siden da: Australia, Belgia, Canada, Curaçao, Finland, France,

Georgia, Guernsey, India, Irland, Israel, Japan, Litauen, Luxembourg, Malta,

Monaco, Nederland, New Zealand, Norge*, Russland, Serbia, Singapore, Slovakia,

Slovenia, Sverige, Sveits, Ukraina, UAB og UK (m.fl.!)

❑ Krever ikrafttredelse for begge kontraherende jurisdiksjoner!

*Norge deponerte ratifikasjonsdokumentet med posisjoner/forbehold 17. juli 2019.


| Side 22MLI

Ikrafttredelse og virkningstidspunkt (forts.)

• Virkningstidspunkt (art 35 MLI):

➢ For kildeskatter: Fra 1. januar året etter ikrafttredelse.

➢ For andre skatter: skatteår/inntektsår som starter på eller etter utløpet av en

6 måneders periode fra ikrafttredelse.

➢ Eks: Ikrafttredelse 1. juli 2018, MLI anvendelig for både kildeskatter og andre

skatter fra 1. januar 2019.

➢ Norge: i kraft fra 1. november 2019.

➢ Virkningstidspunkt kildeskatter: 1. januar 2020

➢ Virkningstidspunkt andre skatter: 1. januar 2021



https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-signatories-and-parties.pdf



MLI – Principal purpose test• Pt 90 signerte MLI =>PPT og preambel i alle

avtaler som omfattes (MLI eller bilateralt)

– Eks. NSA fra 2020

• PPT vs. konkrete omgåelsesbestemmelser?

– PPT vs. Beneficial ownership?

– PPT vs. LOB og 3. stat PE-artikkel?

– PPT vs. andre artikler, som minimum holding

periode, oppdeling av kontrakter mv.?

✓ PPT er en generell misbruksregel (anti

avoidance) som ligger over alle andre artikler

✓ «Notwithstanding the other provisions…»

| Side 23MLI

Kilde: OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS Progress Report July 2017-

June 2018 (2018) and Progress Report July 2018 – May 2019 (2019).

MLI – Principal purpose test

| Side 24MLI

MLI art. 7 (Art 29 no. 175 OECD MC Comm) • Notwithstanding: hevet over enhver bestemmelse

• Benefit: enhver rettighet/begrensning i beskatning/sats

• Directly or indirectly: Favner bredt. «følgefordel» av en

annen transaksjon.

• One of the principal purposes/object and purpose

• Objektiv analyse av målene og formålene til alle

personer som er involvert og den enkelte artikkel

som involveres

• Å oppnå en fordel etter en skatteavtale trenger

ikke være det eneste eller dominerende formålet

• Hvis en ordning er uløselig knyttet til en

kommersiell kjernevirksomhet og dens form ikke

har vært drevet av hensyn til å oppnå en fordel,

er det lite sannsynlig at dens hovedformål vil bli

ansett å være å oppnå fordelen.

• Reasonable to conclude vs. unless it is established

➢ Forskjell i beviskrav?


| Side 25MLI

Eksempler: OECD MC Comm. (Art. 29 no. 182 OECD MC Comm. 2017)

A og B. Kildeskatt og tildeling av utbytterettigheter, kildeskatt og bruksrett

TCO

SCO

RCO

(bank)

Ingen DTT

mellom TCO

og SCO

0% eller 5%

kildeskatt

etter DTT

mellom R og

S

Overføring av

utbytterett


| Side 26MLI


C. Valg av lokasjon for fast driftssted

RCO

A B C

Ingen skatteavtale mellom A eller B,

men avtale med C


| Side 27MLI


D. Valg av fondslokasjon for porteføljeinvesteringer

RCO

10% kildeskatt etter skatteavtale

Investor InvestorInvestor

Investeringer

Dividender

Land R Land T


| Side 28MLI


F. Øke aksjeeie til over 25% (minimum holding)

RCO

Øke aksjeeie fra 24% til 25% for å

oppnå 0/5% kildeskatt vs. 15%

SCO

Dividender


| Side 29MLI


G. Valg av holdinglokasjon

TCO

Datterselskaper

SCOSCO

SCOSCO

RCO

Konserntjenester

ZCO

Ny datter ZCO

under RCO som

holdingselskap


| Side 30MLI


J. Oppsplitting av kontrakter

SCO

RCO

SubCo

(R)

Kontrakt 2:

11 mnd

Kontrakt 1:

11 mnd

RCO garanterer at

kontrakten vil

oppfylles av SubCO


BESKATNING AV MULTINASJONALE

SELSKAPER I

DEN DIGITALISERTE

ØKONOMIEN

Hvem er eller bør være berettiget til å beskatte inntekt fra

digitaliserte virksomhetsformer, og hvor mye?

Den digitaliserte økonomien

| Side 32Beskatning av multinasjonale digitale selskaper

Hva har skjedd siden 2013 til i dag?

– Masse! Og ingen ting…


| Side 33

Hva har skjedd siden 2013 til i dag?

– Masse! Og ingen ting…

Beskatning av multinasjonale digitale selskaper


IRECo fysisk tilstede i Norge-> fast driftssted-> skattlegging

• Klassisk «brick and mortar» virksomhet -> fysisk tilstedeværelse i Norge for å utføre arbeid• Lokal skatteplikt til Norge etter norsk internrett og skatteavtale (>6/12mnd, fast sted, etc.)• Allokering på bakgrunn av risiko, funksjoner og eiendeler• Resultat av «the 1920 compromise» -> siste vesentlige endring innen internasjonal skatterett

Den digitaliserte økonomienFra brick and mortar til scale without mass


Storage’nShipping.

com

• Ingen fysisk tilstedeværelse i Norge (-> E-handel med lager i Tyskland -> BEPS Action 6/7 og limitation of PE Exceptions, kfr. OECD MC Art. 5 (4) -> innsnevring av unntak -> Core business, MLI

• Eksempel på Action 1 med henvisning til øvrige actions.• Eksisterende regler laget for å treffe «brick and mortar» -> fysisk tilstede



SearchEngine.com

• Ingen fysisk tilstedeværelse i Norge -> ingen form for skattlegging• «Gratis tjeneste»? – tjeneste man vil benytte i bytte mot data, etc.• Verdi på data, brukermedvirkning, etc.?• Skal verdien på data skattlegges i kildemarkedsstaten?• Hvor mye (allokeringsutfordringer)? (verdiskapning i utlandet og i Norge?)• «Equal terms»?• Rettferdig allokering?• Dobbeltbeskatning?• Noe nytt eller kun større omfang?

Norge AS



• Eksisterende regler er fra 1920-tallet, utarbeidet

for «brick and mortar-virksomhet».

– virksomhet med fysisk tilstedeværelse i et annet

land,

– trigger normalt skatteplikt («fast driftssted»).

• Moderne digitaliserte forretningsmodeller har

global rekkevidde, men krever ikke fysisk

tilstedevære

Scale without mass, reliance on intangibles,

network effects

• Overskuddet fra digital virksomhet blir derfor ikke

skattlagt i kildestaten hvor (deler) av

verdiskapningen kan hevdes å skje.

• Konsensus om behov for endring (?)


Hva er utfordringene?



Kilde: COM(2017)547 final (21. september 2017Kilde: COM(2017)547 final (21 September 2017) – Men se: Matthias Bauer, Digital

Companies and Their Fair Share of Taxes: Myths and Misconceptions, ECIPE

Occasional Working Paper 03/2018.

Hvor sto vi i 2015?

BEPS (2015) Action 1: Addressing the tax challenges

of the digital economy

• Problemstillingen i kjernen av BEPS

• Action 1 vurderer problemstillingen og undersøker hva

som kjennetegner den digitaliserte økonomien

– «Scale without mass»

– Brukerdeltakelse/brukerdata

– IP sentral driver og verdi

Skjer/hvor skjer verdiskapning?

o Informasjonsinnhenting noe av verdi? Ja/nei

• Action 1 - ingen «unike» forslag

– Refererer til Actions 2-14; inneholder tiltak som er ment å

også fange opp den digitaliserte økonomien gjennom endring

av bestemmelser om fast driftssted (agent/mellommann,

støtte/kjerneaktivitet) opphør av IP-regimer, rapportering,

CFC, substans, hybrider mv.

– Men ofte ikke minimumsstandarder, en rekke land har

reservert seg mot endringene.

Tiltak foreslått av OECD



Tiltak foreslått av OECDAction 1 - bruk av øvrige actions

Hvor sto vi i 2018?

OECD – Tax Challenges Arising From Digitalisation – Interim

Report 2018

• Politisk press og enighet om at mer må gjøres

utover Action 1

• Nærmere vurdering av

– hva som kjennetegner digitale forretningsmodeller

– hvor verdiskapning skjer - i hjemstaten der IP

utvikles, eller i kildestaten ved brukermedvirkning?

• Vurderer kortsiktig tiltak (eks. DST) og langsiktig

«unified» tiltak (nye nexus-kriterier for PE)

• Ikke konkluderende, men

– Støtter langsiktig løsning

– Argumenterer for samlet løsning fremfor unilaterale

tiltak

• Mål om en konsensusbasert løsning i 2020

Tiltak foreslått av OECD


2018 – EU Kommisjonen forslag til to direktiv for

skattlegging av digitale selskaper

• COM (2018) 147 Final (Langsiktig løsning)

– «Significant Digital Presence» (SDP)

– Nye nexus-kriterier for «virtuelt PE»

• Beskatning som PE, men uten fysisk tilstedeværelse

• Krever reforhandling av 3. landsavtaler

• Utfordringer med nexus (terskler) og hvor verdiskapning skjer, hva er

verdi.

• COM (2018) 148 Final (Kortsiktig/midlertidig løsning)

– «Digital Sales Tax» (DST): 3% bruttoskatt på omsetning fra

utvalgte digitale tjenester hvor brukermedvirkning er del av

verdiskapning (reklame, salg av brukerdata og formidlingstjenester)

• Strukturert for ikke å anses som VAT ei heller som WHT for ikke å kreve

reforhandling av skatteavtale med 3.land/EØS-land, men kunne utfordres.

• Irland, Luxembourg, Finland, Sverige og Danmark stemte ned

forslagene.

• I mars 2019: EUs finansministre skrotet forslagene. Fokus på

en global konsensusløsning gjennom OECD sitt arbeid.

Tiltak foreslått av EU


Kilde: COM(2017)547 final (21 September 2017) – Men se: Matthias Bauer, Digital Companies and

Their Fair Share of Taxes: Myths and Misconceptions, ECIPE Occasional Working Paper 03/2018.

https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/proposal_significant_digital_presence_21032018_en.pdf

https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/proposal_common_system_digital_services_tax_21032018_en.pdf

Tiltak foreslått av EU


Kilde: https://ec.europa.eu/taxation_customs/business/company-tax/fair-taxation-digital-economy_en

DST - Midlertidig løsning Nexus/virtuelt PE – Langsiktig løsning

– Spania

• «Digital services tax» - 3 % bruttoskatt på

inntekt fra digitale reklamegrensesnitt rettet mot

forbrukere, digitale grensesnitt for levering av

varer og tjenester mellom brukere og overføring

av brukerdata (i kraft fra 2019).

– Italia


inntekt fra en rekke digitale tjenester (2019)

– Frankrike

• Skatt på fysisk distribusjon av audiovisuelt

innhold – «Youtube-skatt», siden 2016


inntekt fra en rekke digitale tjenester (i kraft fra

juli 2019 - til store protester fra Mr. Trump)

Unilaterale tiltak


• Mangel på OECD- eller EU

konsensus/gjennomføring har medført at en rekke

land har innført unilaterale tiltak.

• OECD/EU ønsker å begrense unilaterale tiltak av

hensyn til en koordinert politikk, forutberegnelighet

og redusere utfordringer for det indre marked

• Eksempler:

– UK

• «Google tax» - 25 % skatt på inntekter (mot ordinær sats

på 19 %) på selskapsstrukturer som brukes til å skifte

profitt fra UK til lavskatteland (i kraft fra 2015).

• «Digital services tax» - 2 % bruttoskatt på inntekt fra

digital virksomhet, som online søkemotorer, online

markedsplasser, sosiale medietjenester og inntekter fra

tilknyttede reklamevirksomheter (i kraft fra april 2020).

OECD 2019


OECD arbeid Pilar 1 og Pilar 2

Technical program

Pilar 1 og Pilar 2

Inclusive Framework

2 pilarer:

- Pilar 1: Nexus og

allokering

- Pilar 2: “BEPS 2.0”

Pilar 1: om digital økonomi og de bredere utfordringene – reviderte profittallokerings- og nexus-regler

• Kan få store implikasjoner, endrer grunnleggende prinsipper ved det nåværende rammeverket for internasjonal beskatning

• Kan «nødvendiggjøre revidering av de gjeldende internprisingsregler som forholder seg til ikke-rutinevis avkastning», «medføre endringer som potensielt går utover ikke-rutinevis avkastning», «vil føre til løsninger som går utover armlengdeprinsippet»,

• Kan føre til beskatning uten hensyn til dagens krav til fysisk tilstedeværelse:

• Mulig endring av terskelen for fast driftssted ved innføring av nye nexus-prinsipper knyttet til betydelig økonomisk tilstedeværelse, betydelig digital tilstedeværelse, samt lex specialisskatteavtaleartikler

Pilar 2: Gjenværende BEPS-utfordringer →

Anti-BEPS-regler («GloBE», «BEPS 2.0»)

• Skal styrke en jurisdiksjons anledning til å skattlegge hvor den andre jurisdiksjonen –som har beskatningskompetansen – benytter en lav effektiv skattesats

• Erkjenner at "skatteutfordringer ved digitalisering av økonomien er en del av et større bilde knyttet til gjenværende BEPS-utfordringer og reflekterer over nyere utvikling, så som amerikansk skattereform".

• «Adressere den fortsatte risikoen for inntektsskifting til enheter som er underlagt ingen eller veldig lav beskatning gjennom utviklingen av to innbyrdes relaterte regler, dvs. en inntektsregulering/income inclusionog en skatt på eroderende utbetalinger".

OECD 2019


Secreteriat Proposal for a «Unified Approach» under

Pillar I

• Forslag fra Sekreteriatet, samler tre forslag til videre

vurdering fra de 134 medlemslandene i OECD/G20 IF innen

«challenges of the digital economy»

• Økt fokus på å finne en løsning som følge av økt andel

unilaterale tiltak.

• Forslaget definerer ikke den s.k. digitale økonomien - søker i

stedet å allokere en større andel beskatningsrett til land hvor

brukerne er lokalisert, uavhengig av selskapets/tilbyders

fysiske tilstedeværelse.

• Sett i sammenheng med forslag som forventes senere i år

vedrørende bl.a. en global minimumsskatt (pilar 2, GloBE,

BEPS 2.0), så vil disse forslagene kunne medføre de

største endringene i rammeverket for internasjonal

beskatning siden 1920.

• Kfr også EU og arbeidet med CC/CCCTB

https://www.oecd.org/tax/beps/programme-of-work-to-develop-a-consensus-solution-to-the-tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy.pdf

https://www.oecd.org/tax/beps/policy-note-beps-inclusive-framework-addressing-tax-challenges-digitalisation.pdf

https://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document-secretariat-proposal-unified-approach-pillar-one.pdf

– Beløp A: formalistisk allokering av andel beregnet

globalinntekt (inntekt som overstiger en fastsatt

størrelse basert på årsregnskap, konsernregnskap e.l.)

mellom land hvor kunder er lokalisert, uavhengig av

virksomhetens/selskapets fysiske tilstedeværelse.

Ingen %-sats i Sekretariatets forslag. Krever ny

skatteavtalebestemmelse og muligens internrettslig

endring.

– Beløp B: opprette en fast prosentvis avkastning som

vil bli allokert til noen "rutine" –funksjoner (spesifikt

markedsføring og distribusjon), og kan dermed forenkle

og standardisere en distribusjonsavkastning til

markedsland (forenkle tradisjonell ALP)

– Beløp C: vil gjelde der virksomhetens aktiviteter i et

land anses som mer enn "rutine" –funksjoner som

kompenseres gjennom beløp B. I dette tilfellet kan et

land vurdere ytterligere beløp hvis det er berettiget

etter tradisjonelle internprisingsprinsipper, tilsvarende

som etter det eksisterende internprisingsprinsipper.

OECD 2019



Pillar I (forts.)

• Forslaget anbefaler at armlengdeprinsippet («ALP») fravikes

i enkelte tilfeller ved at det skal gjøres en allokering av

global inntekt i tillegg til tradisjonell allokering under ALP

• ALP vil opprettholdes, men suppleres av to formalistiske

mekanismer, den ene basert på tradisjonelle ALP-konsepter

og den andre en helt ny tilnærming til allokering av globalt

overskudd (nexus).

• Gjennomføres ved en ny bestemmelse, og to modifiseringer

av eksisterende bestemmelse:

• Primærnæringer vil bli definert out of scope

• Mulig sektorspesifikke carve outs

(eks. finansielle tjenester, varer og enkelte B2B-tjenester)

• Usikkert

– hvilke carve outs som skal gjøres,

– hvilke justeringer som må gjennomføres i det globale

overskuddet og

– om forskjellige virksomhetslinjer i en gruppe vil bli

segmentert

• Videre arbeid med

– Scope: definiere consumer facing businesses og

treffende carve outs

– Nexus-kriterier: terskler, kalibrere for små økonomier

– Beløp A: hvordan beregne konsernresultat, tenkt

residualoverskudd, allokeringsnøkler,

dobbeltbeskatningseffekter

– Beløp B: definere funksjoner gjenstand for fast

avkastning

– Beløp C: tvisteløsning – APA, MAP, etc.

OECD 2019



Pillar I (forts.)

• Retter seg mot «consumer-facing businesses».

Begrepet er ikke definert p.t., men antas å treffe

– «digital-sentriske virksomheter som samhandler med brukere,

som ikke er deres primære kunder, og andre forbrukervendte

virksomheter hvor kundeengasjement, bidrag og samhandling

enklere kan utføres fra et eksternt sted.

– Vil også omfatte de som selger gjennom ikke-relaterte

distributører

– «stakeholders» invitert til å kommentere/arbeide videre med

definisjonen

– Antakelig et videre nedslagsfelt sammenlignet med tidligere

forslag

• Forutsetter fastsettelse av lokale nexus-krieterier

– Antakelig gjennom omsetningsterskler og størrelse på

«markedet»

– Må hensynta at brukere kan være lokalisert andre steder enn

hvor omsetningen «bokføres»

OECD 2019


Pilar II: «Global anti-base erosion proposal»

(«GloBE, «BEPS 2.0») – minimum skatt

• Bakgrunn / begrunnelse

– Gi jurisdiksjoner muligheten til å ta tilbake og skattlegge

konsernoverskudd som er gjenstand for en lav effektiv skattesats («tax

back»)

• Multilateral løsning for å unngå ukoordinerte regler

– økt kompleksitet og risiko for overbeskatning

• Redusere presset på u-land til å gi skatteinsentiver

• Adressere risiko for inntektsskifting/erodering gjennom immaterielle

eiendeler, men ikke «inngjerde»/avgrense den digital økonomien

• Nylige skattepolitisk utvikling/reformer (f.eks. GILTI i USA)

OECD 2019


Pilar II: «Global anti-base erosion proposal»


• Problemstilling 1: inntektsinkludering (income inclusion)

– Øke skattlegging til en minimumstas (CFC/NOKUS)

– Bruk av fast sats (ATAD)

– Utforming:

• Test for å fastslå når inntekt har vært gjenstand for minimum

effektiv skattesats (beregning av skattegrunnlag, forenklinger,

behandling/effekt av tap, tidfesting, etc.)

• Unntak/carve-outs (eks. samsvar med BEPS Action 5, avkastning

på IP

• Tekniske utfordringer – koordinering med andre regler

(CFC/NOKUS, etc.)

OECD 2019


Pilar II «Global anti-base erosion proposal»


• Problemstilling 2: Skatt på provenyeroderende betalinger (base eroding

payments)

– «undertaxed payment rule» (nekter fradrag eller ilegge kildebasert

beskatning)

– «gjenstand for skatt-regel» i skatteavtaler (subject to tax)(gir

skatteavtalefordeler hvis inntektstypen er gjenstand for skatt på etter en

minstesats)

– Utforming, eks. mtp. Transaksjoner mellom relaterte parter, definere

«underskattlegging» («undertaxation»), carve-outs, mv.

– Koordinering av regelsett

BEPS/MLI, digital økonomiOppsummering

– Saktegående godstog

– Involverer ca. 1500 av 3000+ skatteavtaler

– Involverer mange (90 signaturer, 37 deponeringer), men også lite effekt på enkelte sentrale

temaer

• Viktige tiltak om PE ikke minstestandard/ikke valgt av sentrale land

(agent-PE=> …den hovedsakelige rollen som normalt sett fører til kontraktsinngåelse…)

– Flere og flere ratifiserer, og BEPS/MLI endrer helt klart tilgangen til skatteavtaler, samt øker

transparens og rapportering, egnet til å motvirke base erosion and profit shifting.

• Eks.: PPT vil ramme flere oppsett som ellers ville ha fått beskyttelse, jf. skatteavtalens rang over evt.

internrettslig omgåelsesnorm.

• Mange avtaler reforhandles utenfor MLI (bilateralt)

– Mye arbeid igjen innen den digitaliserte økonomi (Action 1…), men seneste forslag kan

medføre fundamentale endringer (Pilar I og II)

– Jf. også EU og ATAD I og II (substans, reell eier, rentebegrensning, CFC, hybride

instrumenter, DAC6 (NOU:2019:15), SAF-T, US GILTI mv.)



VIKTIGE ENDRINGER I NORGE

SENERE TID FORUTEN MLI (I LYS

AV BL.A. BEPS)

• Rentebegrensning (i lys av BEPS)

• Fritaksmetoden og hybride instrumenter (BEPS-arbeidet)

• CbCR (skatteforvaltning)

• CRS/FATCA

• Skatterådgiveres rapporteringsplikt og taushetsplikt (DAC6)

• Konsernbidrag (CJEU Final losses, HRD 15. sept 17 «Yara», FINs høringsforslag)

• SAF-T

• Pt. ingen lokale tiltak for å fange opp virksomhet/inntekter omfattet av den

digitaliserte økonomien

• Hjemmehørendebegrepet

Endringer i norsk internrett

| Side 54Endringer i Norge

Hjemmehørendebegrepet

Skatteloven § 2-2 1., 7. og 8. ledd

Endringer i norsk internrett

| Side 55Endringer i Norge

(1) Plikt til å svare skatt har følgende selskaper mv.

såfremt de er hjemmehørende i riket

• Endret f.o.m. 1. januar 2018

• Bakgrunn – BEPS

• Unngå muligheten for bostedsløse

selskaper

• Anvisning på en bredere PoEM smln.

med tidligere regler

➢ Selskaper stiftet i Norge

=> alltid hjemmehørende i Norge.

Eneste unntak: bosatt i annen stat etter

skatteavtale.

➢ Selskaper stiftet i utlandet - “reell ledelse

som finner sted i eller fra Norge”.

(7) Som hjemmehørende i riket etter første ledd anses

selskaper mv. som:

a) er stiftet i henhold til norsk selskapsrett, eller

b) har reell ledelse i Norge. I vurderingen av om reell

ledelse er i Norge, skal det ses hen til hvor ledelse

på styrenivå og daglig ledelse utøves, men også til

øvrige omstendigheter ved selskapets organisering

og virksomhet.

(8) Et selskap mv. som nevnt i syvende ledd, skal

likevel ikke anses som hjemmehørende i riket, dersom

selskapet etter skatteavtale er hjemmehørende i en

annen stat.


GRENSEKRYSSENDE

STRUKTURER

Utbytte- og gevinstbeskatning, kildeskatt og dobbeltbeskatning,

internrett og skatteavtaler

Faktum

| Side 57Grensekryssende strukturer

Norge AS

EØS LtdIkke EU

Ltd

1. utbytte 1. utbytte

2. Realisasjon 2. Realisasjon

Norge AS

EØS Ltd Ikke EU Ltd



1. Alminnelig beskatning (22%) eller fritaksmetode (0%/3%-regelen)?2. 25% kildeskatt eller fritak?

1 2

Fritaksmetoden – skatteloven § 2-38

Hva: Kvalifiserende enheter (subjektsiden) er

fritatt for skatt på inntekt fra kvalifiserende

enheter (objektsiden).

- Utbytte: fullt fritatt eller 3%-regelen

(</>90% aksjeeie)

Fritaksmetoden


Objektsiden – hva omfattes (§ 2-38 (2))

• Lovlig udelt utbytte

• Gevinst/tap ved realisasjon av eierandel i selskap

nevnt i 1. ledd a-c (jf. § 2-2 (1) a-d) og tilsvarende

utenlandsk selskap

• Derivat med kvalifisert underliggende objekt

• Realisasjon av andel i SDF/USDF

(krav til kvalifisert aksjeandel hvis eier aksjer)

Formål: Unngå kjedebeskatning

Subjektsiden – hvem omfattes

(§2-38, 1. ledd a-i, jf. § 2-2 (1) a-d):

- Aksjeselskap, allmennaksjeselskap

- (…)

- Tilsvarende utenlandsk selskap

➢ Retningslinje: egne skatte/rettssubjekter etter

norsk rett -> investors ansvar begrenset til

innskutt kapital.

Fritaksmetoden – skatteloven § 2-38 - Tilsvarendevurderingen

Fritaksmetoden


Inntekt fra tilsvarende utenlandsk selskap – konkret vurdering

Ot.prp. nr. 1 2004-2005

Omfattes så sant lovgivningen i utlandet ikke på sentrale punkter gir anvisning på andre

løsninger enn det som gjelder for den norske selskapsformen som det sammenlignes med.

Det må også tas i betraktning hvordan den utenlandske enheten rent faktisk operer og er

organisert.

- Viktig: ansvarsform og rettsevne (begrenset ansvar)

Utv. 2009 s. 1280 (FIN)

Ikke krav til – i hvert fall innefor EØS – at selskapet skal være undergitt

selskapsbeskatning i hjemstaten for å kunne regnes som tilsvarende. Men må være opprettet i

samsvar med lovgivningen i vedkommende stat og etter denne anses som et eget

rettssubjekt.

- Fremgangsmåte: Faktum løftes hjem og vurderes/klassifiseres etter norsk rett

Fritaksmetoden – skatteloven § 2-38 – Hjemmehørende- og substanskravet

Fritaksmetoden


- Inntekt fra tilsvarende utenlandsk selskap (1) hjemmehørende i (2) lavskatteland innenfor EØS?

1) Hjemmehørende: er selskapet hjemmehørende etter vedkommende lands internrett/skatteavtale?

2) omfattes dersom selskapet er reelt etablert og driver reell økonomisk virksomhet innen EØS

(substanskravet)

- Substanskravets bakgrunn – Cadbury Schweppes-saken (C-196/04) – rent kunstige arrangementer

- Substanskravets formål – hindre tilpasninger og skatteomgåelse – tilpasning til EØS – unnta rent

➢ Subjektiv test: formålet med etableringen?

➢ Objektiv test: hva har selskapet av fysisk tilstedeværelse? (støtte til den subjektive testen)

➢ Relevante momenter etter forarbeidene (Ot.prp. nr. 1 2007-2008) er

…om selskapet disponerer lokaler, inventar og utstyr i etableringsstaten, om selskapet har fast ansatt ledelse

og øvrige ansatte i etableringsstaten som driver selve virksomheten der og om de ansatte har tilstrekkelig

kvalifikasjoner, kompetanse og fullmakt til å drive selskapets virksomhet, samt treffe relevante beslutninger.”

Men et relativt begrep! Er enheten organisert og driftet i samsvar med hva som må anses ordinært både i

vedkommende stat og i Norge (FIN Utv. 2009 s. 1280 om CIV).

Innholdet er usikkert, særlig for enheter som krever liten fysisk substans, eks. holdingselskaper.


Fritaksmetoden


Hva omfattes ikke av fritaksmetoden?

• Inntekt fra investeringer i selskaper mv. hjemmehørende i lavskatteland innenfor EØS som ikke

oppfyller substanskravet

• Inntekt fra selskaper mv. hjemmehørende i lavskatteland utenfor EØS

• Porteføljeinvesteringer i selskap hjemmehørende i land utenfor EØS (<10% i to år, NB! Pretenderer

ved utdeling)

• Gevinst på andel i SDF/USDF med diskvalifisert aksjeandel (90/10-kravet)

• Inntekt fra instrument hvor utdelende selskap får fradrag (hybrid instrument, ref. BEPS, eks. PPN?)

• Gjeldsinstrumenter – eks. konvertibel obligasjon (ingen dekomponering, ref. HRD).


Fritaksmetoden


Når må eierkravet være oppfylt - målingstidspunktet?

- Utbytte avsettes i år 1, men deles ikke ut før etter generalforsamling våren år 2.

- Ved utgangen av år 1 og på tidspunktet for GF-vedtak eies 100%.

- Ved utgangen av år 2 er aksjene solgt/eie redusert til under 90%.

• 3%-regelen vs. konsernunntak (0% ved <90% eie)

➢ Målingstidspunktet bør være eierstørrelsen på avsetningstidspunktet. Gir best samsvar med

konsernbidragsreglene.

• 10%/2 år for porteføljeinvesteringer i selskap hjemmehørende i normalskatteland utenfor EØS.

➢ Eierkravet pretenderes for utdelinger som mottas før 2 år har gått.

➢ Selges aksjene etter mottatt utbytte og før det har gått 2 år, så må det gjennomføres retting.

Fritaksmetoden – hvem/hva

| Side 63

• Aksjeselskap/allmennaksjeselskap

• Sparebanker,

selveiende finansieringsforetak og

gjensidige forsikringsselskaper

• Samvirkeforetak

• Kommuner, fylkeskommuner og

interkommunale selskap

• Selskaper som er heleid av staten

• Verdipapirfond (sjablong)

• Foreninger

• Stiftelser

• Konkurs- og administrasjonsbo etter

debitor omfattet av fritaksmetoden

• Tilsvarende utenlandske selskap –

dividende (substans)

”Selskap mv”

Subjekter

Skattefrie

objekter

Aksjer

ANS, KS mv, sjablonv/underliggende

aksjegevinster

Andeler i verdipapirfond (sjablong)

Andeler i interkom. selskap

Andeler i sparebank, selv-eiende

finansieringsforetak, gjensidig

forsikringsselskap og samvirkeforetak

Finansielle instrumenter der ovenstående objekter er

underliggende objekt

Tilsvarende utenlandske selskap (substans,

porteføljekrav)

NB! Hybride instrumenter omfattes ikke, jf. 3. ledd h, kfr. BEPS(Utdeling på eierandel, men fradrag hos utdeler, eks. PPN?)

Grensekryssende strukturer

Hjemmehørende-kriteriet

– Hjemmehørende etter vedkommende lands internrett

og skatteavtale?

– Innenfor/utenfor EØS?

• Hvor er selskapet stiftet?

• PoEM?

• Skatteavtale

Tilsvarendevurderingen

- Sammenlignbart med norske kvalifiserte enheter?

- Vurderes og klassifiseres etter norsk rett, utgangspunkt

i hvordan selskapet er opprettet og organisert etter

utenlandsk rett

➢ Ansvarsbegrensning vesentlig moment

Substansvurderingen (lavskatteland innenfor EØS)

– Reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet

innenfor EØS?

– Relativt begrep

– Ekskludere rent kunstige arrangementer

• Subjektiv/objektiv test

Eierkravet (konsern/portefølje utenfor EØS)

Fritaksmetoden - datterselskap


Norge AS

EØS LtdIkke EU

Ltd



Fritaksmetoden - Investeringsfond


Rådgiver AS

Lux SICAV(AIF)

Rådgivningsavtale

Fritaksmetode for norsk investor? Utfordringer knyttet til

– Hjemmehørende?

• kfr norske regler, § 2-2 (7) (bred PoEM)

• Skatteavtale? SICAV ikke omfattet…

– Hvis omfattet -> PoEM -> MAP?

– Substans?

• Luxembourg anses som lavskatteland

• Kun minimumsfunksjoner i Lux for å oppfylle Lux

regulatoriske- og selskapsrettslige minstekrav

– Investeringskomite i LUX + rapportering

– Rådgivning/daglig oppfølgning i Norge

– Resultat?

• Norge kun rådgiver, beslutninger tas av

investeringskomite/AIFM i Lux (realitet?)

• Riktig styresammensetning i Lux + styremøter i Lux

• Oppfyller Lux minstekrav – kan man kreve mer? (relativt?)

• Norsk rett og EU sekundærlovgivning åpner for

grensekryssende forvaltning

• Motiv bak etableringen – skatt og marked (besparelse?)

Investor ASUtdeling

Lux AIFM

Investering EØS/non-EØS

Hybride selskapsformer


Investor ASLimited partner(kommandittist)

GP(komplementar)

LP

Norsk investor i utenlandsk limited partnership (LP)

• Utenlandsk LP anses i utgangspunktet som et selskap

gjenstand for deltakerfastsetting etter norske regler

(deltakermodellen)

• Fritaksmetode kan da være tilgjengelig

• Men ser oftere tilfeller hvor GP ikke holder en kvalifisert

eierandel når vurdert etter norsk rett.

• Enheten anses da ikke som et USDF etter norsk rett,

men som en enhet hvor samtlige deltakere har

begrenset ansvar for selskapets forpliktelser = enhet

sammenlignbar med AS.

• Problemstilling: LP ikke hjemmehørende etter

internretten i opprettelseslandet => oppfyller ikke

hjemmehørendevilkåret etter fritaksmetoden

➢ FINs hybriduttalelse 3. november 2011

➢ HR i Statoil Holding dommen (Rt-2012-1380)

➢ FINs hybriduttalelse 19. mars 2015

investering

EU

investering

utenfor EU

NB! GPs eierandel må vurderes etter norsk rett

https://www.regjeringen.no/no/dokumenter/fritaksmetoden---utenlandske-selskap/id2403873/

Fritaksmetoden – utgående utbytte


Norge AS



1. Utbytte til selskapsaksjonær hjemmehørende i utlandet

Kildeskattesats:

- Internrettslig utgangspunkt: 25% (§ 10-13, ssv)

Fritaksmetoden

0% kildeskatt hvis mottaker er

• Et kvalifisert selskap (sammenlignbart subjekt),

• Hjemmehørende innenfor EØS

(etter vedkommende lands internrett og skatteavtale),

og

• oppfyller substanskravet (uavhengig av lavskatteland)

Skatteavtale

• Redusert sats til 15% evt. 5%/0% ved eie >10%) hvis

reell eier

• NB! PPT etter MLI (1. januar 2020 + NSA)

Fritaksmetoden – utgående utbytte


Kildeskatt – redusert sats og forhåndsgodkjenning

• F.o.m. 1. januar 2019 – nye krav til dokumentasjon

• Ikke et vilkår for redusert sats, men vil kunne fjerne

potensielt ansvar for utdelende selskap

– ikke solidaransvar hvis mottaker har godkjenning.

• NB! Aksjer registrert i VPS må søke – tidligere

godkjennelser for registrering av konti med 0-sats er

trukket tilbake

• Sende inn ny søknad, evt. tidligere innhentet BFU eller

positivt refusjonsvedtak

• Kildeskatt innrapporteres gjennom RF 1005:

o Frist er 7 dager etter at trekk er foretatt

o Evt. 1 måned om aksjene er registrert i VPS.

o Ikke nødvendig å sende inn hvis nullsats/ikke

trekk.

Fritaksmetoden – Realisasjon


Norge AS



2. Realisasjon utenlandsk aksjonær

• Ingen hjemmel for beskatning i Norge

• Heller ingen claw back for «eiendomsselskaper», kfr.

BEPS Action 6, MLI art. 9.


MEKANISME FOR UNNGÅELSE AV

DOBBELTBESKATNING

- KREDITFRADRAG

Skatt på tvers av landegrenser

Kildeskatt og kredit


Norge AS

Eks. utdelingKildeskatt: 15%

Utland Ltd

Utbytte fra Utland Ltd til Norge AS

❑ Ilegges 15% kildeskatt ihht. Internretten og skatteavtalen

- Utbytte omfattet av fritaksmetoden?

- Ingen dobbeltbeskatning – ingen kreditfradrag

- Gjelder selv om 3%-regelen kommer til anvendelse

- Utbytte omfattes ikke av fritaksmetoden?

- Dobbeltbeskatning – sjekke skatteavtalens

bestemmelser om mekanisme for unngåelse av

dobbeltbeskatning

- Som regel art. 23 (kfr. OECD MC art. 23)

- Som regel kreditmetoden (vs. Unntaksmetoden)

- Skatteavtalen suppleres av sktl. §§ 16-20 flg. for

prosedyre og beregning

- Hvis ingen skatteavtale => sktl. §§ 16-20 flg.

NOKUSFilial/USDF

Generelt om ordinært kreditfradrag – sktl. § 16-20

• Skattyter kan få fradrag i norsk skatt for skatt betalt i utlandet

– Må være ilagt til samme subjekt

– Samme type skatt (enten inntektsskatt eller formuesskatt i begge stater)

– Må foreligge en endelig skattefastsettelse (ordinær ligning)

• Maksimalt fradrag i norsk skatt i inntektsåret er det minste av

– Betalt skatt i utlandet i inntektsåret + fremført utenlandsk skatt

– Betalt skatt i Norge i inntektsåret

– Beregnet norsk skatt på utenlandsinntekten (kreditramme)

Ordinært kreditfradrag

| Side 72Skatt på tvers av landegrenser

• Beregning av kreditfradrag gjøres særskilt for de følgende inntekter:

– utenlandsk skatt ilagt virksomhet i lavskatteland/NOKUS-inntekt

– utenlandsk skatt på annen type utenlandsinntekt

• Utgangspunkt: direkte allokering av inntekter og kostnader

– Andre kostnader fordeles etter indirekte metode

• Medfører ofte at en høy andel av indirekte kostander allokeres til utenlandsinntekten

• Rentekostnader som utgangspunkt alltid fordeles etter indirekte metode

– Unntak ved virksomhet i EØS-stat og 90% av rentekostnaden allokeres til

Norge/utlandet –> direkte allokering

Beregning av kreditramme


• Formel for fordeling av kostnader etter indirekte metode:

Indirekte kostnader x netto utenlandsinntekt*

Netto globalinntekt*

• Annen fordeling av indirekte kostander kan godtas av skattekontoret hvis den er

• anvendt konsekvent og

• i samsvar med alminnelig aksepterte forretningsmessige og bedriftsøkonomiske prinsipper

(TP)

Beregning av kreditramme


• 5 års fremføringsrett for skatt som ikke kommer til fradrag i inntektsåret

• Årets skatt må fradragsføres innenfor årets kreditramme før man får fradrag for tidligere års

fremførte utenlandske skatt.

– Eksempel:

A AS har i 2018 blitt ilagt 100 i skatt i utland B og har en kreditramme på 150. Selskapet

har fremført utenlandsk skatt på 20 fra 2013 og 70 fra 2014. Av kredittrammen for 2018 får

A AS fradrag for

• 100 til fradrag i utenlandske skatt fra 2018

• 20 til fradrag i utenlandsk skatt fremført fra 2013 og

• 30 til fradrag i fremført skatt fra 2014. A AS har da igjen 40 til fremføring fra 2014.

Fremføring av utenlandsk skatt


Fremsetting av ordinært kreditfradrag gjøres på følgende skjema

• RF-1145 – skjema for kreditfradrag for selskaper, mv.

• RF-1147 – skjema for kreditfradrag for privatpersoner, enkeltpersonforetak, mv.

• RF-1149 – spesifikasjon av virksomhetsinntekt i utlandet

Dokumentasjonskrav

• Endelig (ordinær) skattefastsettelse i utlandet

• Betaling av utenlandsk skatt

• Utenlandsk skatt er fradragsberettiget i norsk skatt

Ordinært kreditfradrag


• Skattyter har 3 års endringsadgang for sin egenfastsetting jf. sktfvl. § 9-4 - omfatter også

kreditfradrag.

– Eks: endring av egenfastsetting for inntektsåret 2018 må gjøres innen 31.5.2022

• Subsidiær frist: kreditfradrag må fremmes innen 6 måneder etter at endelig skatt er fastsatt i

utlandet, jf. sktl. § 16-25.

– Absolutt frist: 10 år etter utløpet av det året utenlandsinntekten er skattepliktig i Norge.

Frister for ordinært kreditfradrag


Utfordringer med kreditfradrag i praksis

- Kostnadsfordeling – høy andel allokeres til utenlandsinntekten

- Dokumentasjon på utenlandsk skatt

- Utnyttelse av fremført utenlandsk skatt – ofte lav kreditramme

- Underskudd til fremføring– ingen norsk skatt å kreve fradrag i

Planleggingsmuligheter:

- Bruk av alternativ metode for fordeling av kostnader

- Konsernbidrag

- Valg av selskap for utførelsen av utenlandsvirksomheten

- «6-15-fradrag» dersom vilkår for kredit ikke er oppfylt/for krevende å oppfylle.

Særlige problemstillinger i praksis



STATSBUDSJETTET 2019

KILDESKATT PÅ RENTER

OG ROYALTY


Kildeskatt på renter og royalty

• Diskutert siden Scheel-utvalget

(NOU:2014: 13)

• BEPS Action 4

• Prop. 1 LS (2019-2020)

Kildeskatt renter og royalty

| Side 80Kildeskatt på renter og royalty


DAC 6

OG

NOU 2019: 15 SKATTERÅDGIVERES

OPPLYSNINGSPLIKT OG TAUSHETSPLIKT


Respons til OECD/G20s BEPS Action 12

• Forslag til endring av rådsdirektiv 2011/16/EU om administrativt samarbeid på skatteområdet (DAC 6), opprinnelig

kunngjort av EU-kommisjonen i juni 2017

• Obligatorisk rapportering av grenseoverskridende arrangementer med potensiale for aggressiv skatteplanlegging

(“skatteplanleggingspakker”)

– Ordninger som involverer grenseoverskridende betalinger og overføringer

– Grenseoverskridende leasingtransaksjoner

– Oppkjøpsfinansiering

• Opplysningsplikt faller på rådgiverne, i noen tilfeller skattepliktige selv

– En rådgiver eller tilbyder er den som utvikler, tilbyr, tilrettelegger eller gjennomfører et rapporterbart

arrangement

• Konsulenter, regnskapsførere, rådgivere, advokater (inkludert interne rådgivere)

• Banker, forsikringsformidlere

• Holdingselskaper, konsernfunksjoner

DAC 6: opplysningsplikt for skattepliktige og

rådgivere

| Side 82DAC6

Respons til OECD/G20s BEPS-prosjekt tiltak 12

• Rapporteringsplikt hvis oppfyller nærmere bestemte kjennetegn («hallmarks»); trekk eller egenskaper ved et

grenseoverskridende arrangement som antyder at det er potensiell risiko for skatteomgåelse.

• Men kun hvis hovedformålstesten er oppfylt (hallmark A-C): om et av hovedformålene/fordelene som forventes av

arrangementet en skattefordel?

• Hallmarks:

– Kategori A: generiske kjennetegn knyttet til vilkåret om skattefordel (kommersielle kjennetegn ved markedsført

skatteundragelsesordning)

– Kategori B: Spesielle kjennetegn knyttet til vilkåret om hovedformål

– Kategori C: Spesifikke kjennetegn knyttet til grenseoverskridende transaksjoner

– Kategori D: Spesifikke kjennetegn knyttet til automatisk utveksling av informasjon og reelle rettighetshavere

– Kategori E: Spesifikke kjennetegn knyttet til internprising


rådgivere

| Side 83DAC6

Respons til OECD/G20s BEPS-prosjekt tiltak 12

Når

• Fristen for å gi opplysninger for tilbyderen av skattearrangementet skal være 30 dager etter det som først

inntreffer av

– Den dagen arrangementet ble gjort tilgjengelig for gjennomføring,

– Den dagen arrangementet er klart for gjennomføring, eller

– Når det første skrittet i gjennomføringen av arrangementet ble tatt

• Brudd på opplysningsplikten kan sanksjoneres og straffes

Hva

• Opplysninger om den opplysningspliktige (identifikasjon av seg selv og andre involverte), inkludert tilbydere og kunder

• Opplysninger om hvilke kjennetegn som gjør at arrangementet er opplysningspliktig, og en beskrivelse av arrangementet

• Opplysninger om hvilke land arrangementet gjelder og hvilke utenlandske lovregler er relevante

• Beskrivelse av skattefordelen som søkes oppnådd eller verdien av arrangementet

• Informasjon om dato for gjennomføring av arrangementet eller planlagt gjennomføring


rådgivere

| Side 84DAC6

Respons til OECD/G20s BEPS-prosjekttiltak 12

Hvem

• En rådgiver kan være unntatt fra opplysningskravene hvis rådgiver kan vise at en annen rådgiver har rapportert ordningen

• Skattepliktige selv må gi opplysninger når det ikke er noen tilbyder eller når tilbyderen som følge av taushetsplikt ikke kan

gi opplysningen til skattemyndighetene

Hvor

• Hierarki for å bestemme i hvilket medlemsland opplysningene skal gis:

– Skattemessig bosted

– Plasseringen av et PE knyttet til de aktuelle tjenestene

– Sted for opprettelse og plassering av en skatte-, rådgiver- eller advokatforening som rådgiver er registrert med


rådgivere

| Side 85DAC6

NOU 2019: 15 Skatterådgiveres opplysningsplikt og taushetsplikt

• Finansdepartementet mottok utredningen fra utvalget den 27. juni 2019

– Høringsfristen er 2. desember 2019

– Lovvedtak i 2020 anses som sannsynlig

• Utvalget foreslår ikke generelle begrensninger i skatterådgiveres taushetsplikt på skatteområdet

• Opplysningsplikter bør legges på den skattepliktige selv og ikke på rådgiverne

• Opplysningene bør gis uoppfordret

• Utvalget foreslår at det innføres en opplysningsplikt om innenlandske og grenseoverskridende

skattearrangement for skatterådgivere og kunder (i tråd med EUs direktiv for å hindre aggressiv

skatteplanlegging)

– DAC 6 med tilpasninger til norske forhold

– Plikten vil omfatte enhver plan, opplegg eller overenskomst, der hovedfordelen eller en av

hovedfordelene ved arrangementet er å oppnå en skattefordel

Opplysningsplikt for skattepliktige og

rådgivere

| Side 86NOU 2019: 15

NOU 2019: 15 Skatterådgiveres opplysningsplikt og taushetsplikt

• Den som utvikler, tilbyr, tilrettelegger eller gjennomfører skattearrangement (tilbyderen eller rådgiveren), vil ha

den primære opplysningsplikten angående arrangementet

• Kunden vil i noen tilfeller få sekundær opplysningsplikt

– Når tilbyderen ikke er hjemmehørende i den samme jurisdiksjonen som den som benytter arrangementet

– Når det ikke er noen tilbyder

– Når tilbyderen som følge av advokaters taushetsplikt ikke kan gi opplysningen til skattemyndighetene

• Brudd på opplysningsplikten bør sanksjoneres med tvangsmulkt og overtredelsesgebyr

– Den skattepliktige skal kunne sanksjoneres på lik linje med tilbydere og andre kunder som anses som

tredjeparter etter skatteforvaltningsloven

Opplysningsplikt for skattepliktige og

rådgivere

| Side 87NOU 2019: 15


FAST DRIFTSSTED

• Hvordan unngå internasjonal dobbeltbeskatning?

– Den klassiske problemstillingen i internasjonal skatterett

er internasjonal dobbeltbeskatning.

– Særlig praktisk er det at én stat skattlegger inntekten på

basis av at skattyteren er bosatt eller hjemmehørende i

staten, mens en annen stat skattlegger den samme

inntekten fordi den har sin kilde der.

Dobbeltbeskatning


• Skatteloven § 2-3 1. ledd b

– Person, selskap eller innretning, som ikke har skatteplikt

etter §§ 2-1 eller 2-2, plikter å svare skatt av formue i og

inntekt av virksomhet som vedkommende utøver eller

deltar i og som drives her eller bestyres herfra, herunder

virksomhet hvor arbeidstaker stilles til rådighet for andre

innen riket

Begrenset skatteplikt


• Folkerettslige traktater

– Norge har skatteavtaler med ca. 90 land

– Ikke hjemmelsgrunnlag – men unntak fra beskatningsrett

– Hvem skal ha beskatningsrett?

– Hvem viker – bostedsstaten eller kildestaten?

Skatteavtaler


• Artikkel 7 «Fortjeneste ved forretningsvirksomhet»

– Fortjeneste som oppebæres av et foretagende i en

kontraherende stat skal bare kunne skattlegges i denne

stat, med mindre foretagendet utøver forretnings-

virksomhet i en annen kontraherende stat gjennom et fast

driftssted der.

Fast driftssted


• Artikkel 5 «Fast driftssted»

– Uttrykket «fast driftssted» betyr et fast forretningssted

gjennom hvilket et foretagendes virksomhet helt eller delvis

blir utøvet.

• Må foreligge en forretningsinnretning

• Forretningsinnretningen må være fast

• Virksomhet må drives gjennom en forretningsinnretning

– Bygge og installasjonsprosjekt

– Agentregelen

Fast driftssted


• Artikkel 7 «Allokering av profitt»

– Hvis foretagendet utøver slik forretningsvirksomhet, kan

dets fortjeneste skattlegges i denne annen stat, men bare

så meget av den som kan tilskrives det faste driftssted.

– Ulike versjoner av artikkel 7!

• OECD’ kommentarer

• OECD’ rapport om tilordning til fast driftssted

Fast driftssted


• Husk:

– Stater uten skatteavtale med Norge

– Undersøkelse, utforskning eller utnyttelse av

petroleumsforekomster (f.eks. 30 dager)

– Rapportering, skattemelding, regnskap og revisjon

– BEPS - MLI

– Selektive skattemyndigheter?

– Allokering av profitt til byggeprosjekter

Fast driftssted



INTERNPRISING

Formålet med internprising er, i mangel av markedskrefter, å finne riktig pris for skattemessigeformål på en transaksjon mellom nærstående parter.

Tidligere har problemet vært omtalt som"internfakturering", nå heter det "internprising" eller"transfer pricing". Resultatet er det samme: Multinasjonale selskaper klarer å få flytte overskuddtil skatteparadiser via internprising.Dagsavisen

“Alle Googles [...] inntekter i

Norge, forsvinner ut av

landet [...] hvor pengene

gjennom en rekke

transaksjoner fullstendig

unngår beskatning”Dagens Næringsliv

99

“Norske skattemyndigheter

mener Clas Ohlson

feilfakturerer

fellesfunksjoner, og krever

økt skatt til Norge”Finansavisen

100

● Økt global handel og stadig flere internasjonale selskaper har aktualisert utfordringen med

at overskudd flyttes ut av Norge som selskapsinterne transaksjoner.

● Riktig regnskap og andre krav.

● Viktig å ivareta en god balansegang mellom at Norge skal framstå som konkurransedyktig

for utenlandske investeringer, og behovet for å verne om Norges skattegrunnlag

(Riksrevisjonen).

Hvorfor internprising?


● Armlengdeprinsippet er det grunnleggende prinsippet for prising av interne

transaksjoner.

● Formålet er å sikre markedsmessige priser i transaksjoner mellom nærstående parter

for skattemessige formål.

● Prinsippet innebærer at pris og vilkår som avtales mellom parter i interessefellesskap

skal tilsvare den pris og de vilkår som ville ha vært avtalt mellom uavhengige parter i

en sammenlignbar situasjon.

Armlengdeprinsippet


OECDs mønsteravtale artikkel 9

• ”[When] conditions are made or

imposed between … two [associated]

enterprises in their commercial or

financial relations which differ from

those which would be made between

independent enterprises, then any

profits which would, but, by reason of

those conditions, have not so

occurred, may be included in the

profits of that enterprise and taxed

accordingly”

OECDs kommentarer

• Kommentarene til mønsteravtalens

artikkel 9 (Model Tax Convention on

Income and on Capital) gir overordnet

veiledning til armlengdeprinsippet.

Kommentarene gir sjelden svar på

konkrete problemstillinger

Armlengdeprinsippet


OECDs retningslinjer

● OECD har også utarbeidet egne retningslinjer for internprising (Transfer Pricing

Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations) og anbefalt at disse

legges til grunn både av skatteadministrasjon og skattytere.

● Høyesterett la i Rt. 2001 s. 1265 Agip til grunn at OECDs retningslinjer «gir et mer

presist uttrykk for» innholdet av armlengdeprinsippet i norsk rett.

● Retningslinjene inneholder blant annet veiledning om armlengdeprinsippet,

prisingsmetoder, sammenlignbarhetsanalyse, immaterielle eiendeler, konserninterne

tjenester og konserninterne restruktureringer.

Armlengdeprinsippet


Lov om skatt av formue og inntekt

• Armlengdeprinsippet er nedfelt i

skatteloven § 13-1. Skattemyndighetene

kan gripe inn mot internprising som

avviker fra markedsvilkår.

• For at bestemmelsen skal kunne

anvendes, må en skattyter ha fått inntekt

«redusert», og dette må skyldes «direkte

eller indirekte interessefellesskap».

• Er vilkårene oppfylt, skal «inntekt

fastsettes som om interessefellesskapet

ikke hadde foreligget».

Lov om aksjeselskaper

• Transaksjoner mellom selskaper i

samme konsern skal grunnes på vanlige

forretningsmessige vilkår og prinsipper.

• Vesentlige avtaler mellom

konsernselskaper skal foreligge skriftlig

Armlengdeprinsippet


PRISING AV TJENESTER

Er det levert en tjeneste, og hvilken internpris skal betales

for tjenestene.

Konsernintern tjeneste

I henhold til armlengdeprinsippet

vil en konsernintern tjeneste

foreligge når et konsernselskap

utfører en aktivitet som har

økonomisk eller kommersiell

verdi for tjenestemottaker.

En “aktivitet” som har “nytteverdi”

for mottaker.

Konkret vurdering

Aktivitetstest hos tjenesteyter

Aktiviteter er ikke generelt

definert, f.eks. adm, teknisk,

finansiell og kommersiell.

Kreves som utgangspunkt en

aktiv handling (noe må være

levert).

OECD godtar “on-call” tjenester.

Nyttetest hos tjenestemottaker

Må resultere i økonomisk eller

kommersiell verdi for mottaker.

Undersøke om en uavhengig

part, under eller slike

forutsetninger, ville vært villig til å

betale for aktiviteten eller utført

aktiviteten selv.

Hvis ja, er aktiviteten ordinært å

anse som en konsernintern

tjeneste i henhold til

armlengdeprinsippet.

Når er det levert en tjeneste?


Aksjeeieraktiviteter

Aktiviteter som utføres

utelukkende på grunn av

eierinteressen i et eller flere

konsernselskap i kapasitet av å

være aksjeeier. Kostnad skal

bæres av morselskap fordi

aktivitetene ikke fører til nytte til

for datterselskapene.

Dupliserende aktiviteter

I alminnelighet vil det ikke

foreligge noen konsernintern

tjeneste der aktiviteter utført av

en konsernenhet ikke gjør annet

enn å duplisere en tjeneste som

en annen konsernenhet utfører

for seg selv, eller som utføres for

sistnevnte konsernenhet av en

tredjepart.

Aktiviteter med nytte som følge

av passive konsernforhold

I enkelte tilfelle vil en

konsernintern tjeneste utført av

en konsernenhet, som for

eksempel en aksjeeier eller en

koordineringssentral, kun relatere

seg til enkelte konsernenheter,

men medføre indirekte fordeler

for andre konsernenheter.

Aktiviteter som ikke bestårnyttetesten


Valgfri metode!

Alternativet er de ordinær

metoder/analyser/dokumentasjon

Hovedpunkter

1. Definisjon av tjenestene som faller inn under

tilnærmingen (“støttende av natur”)

2. Definisjon av kostnader som skal tas med i

kostbasen (fullkost, inkl. andel av

driftskostnader)

3. Et fast fortjenestepåslag - kost-pluss 5%

4. Forenklet “nytte-test”. Påvise at tjeneste er

levert.

5. Lavere krav til dokumentasjon.

Forenklet metode: Low value-adding services


111

Forenklet metode: Low value-adding services (forts.)Direkte kostnader

Indirekte kostnader

Andel driftskostnader

Aksjeeierkost

Aktiviteter som bare tjenesteyter selv har

nytte av

Kategorisert per

type

Kostbase til fordeling (indirekte)

Selskap A → Selskap B kost (direkte)

Viderefakturering

Allokeres med nøkler med påslag

Direkte med påslag

Allokeres med nøkler uten påslag

Allokeres ikke


Internprisingsmetoder

• Sammenlignbar ukontrollert pris-metoden

(CUP)

• Kostplussmetoden

• Transaksjonsbasert nettomarginmetode

(TNMM)

Armlengdeprinsippet

• Det vederlag som uavhengige parter ville

avtalt under ellers like vilkår.

• Vederlaget skal hensynta både

tjenesteyter og mottaker.

• Hvor mye ville en uavhengig part vært

villig til å betale for tjenesten?

• Kostnadene tjenesteyter har pådratt seg.

• Et armlengdes intervall av priser som

uavhengige kunne avtalt.

Ordinær fastsettelse av armlengdesvederlag


RAPPORTERING OG

DOKUMENTASJON

Rapportering

• Formålet med oppgaven er å gi

skattemyndighetene et grunnlag for

utvelgelse av hvilke skattytere de ønsker å

kontrollere i forbindelse med

skattefastsettingen.

• Det er viktig å være klar over at oppfyllelse

av oppgaveplikten ikke nødvendigvis er

tilstrekkelig for å oppfylle den generelle

opplysningsplikten.

• Reglene omfatter både

grenseoverskridende transaksjoner og

transaksjoner mellom norske selskap mv.

Vilkår

• Selskap eller innretning med kontrollerte

transaksjoner til en verdi av minst NOK 10m

per år, eller som per 31. desember har

mellomværende over NOK 25m, skal levere

melding RF-1123 om «kontrollerte

transaksjoner og mellomværende» sammen

med skattemeldingen

Rapportering RF-1123


Dokumentasjon

• Selskap skal utarbeide

internprisingsdokumentasjon som gir

grunnlag for å vurdere om priser og vilkår i

deres transaksjoner og mellomværender

med nærstående selskaper og innretninger

samsvarer med det som ville vært fastsatt i

transaksjoner og mellomværender inngått

mellom uavhengige parter under

sammenlignbare forhold og omstendigheter.

• Hvilken informasjon myndighetene har

behov for vil bero på de faktiske forhold og

omstendigheter ved den enkelte

transaksjon.

Vilkår

• Oppgavepliktige selskap, som sammen med

nærstående, har minst 250 ansatte, og

enten a) salgsinntekt som overstiger NOK

400m eller b) balansesum som overstiger

NOK 350m skal utarbeide dokumentasjon.

• Innlevering innen 45 dager etter anmodning

fra skattemyndighetene.

Dokumentasjon


Innholdskrav dokumentasjon

• Opplysninger om foretaket, konsernet og virksomheten

• Opplysninger om finansielle forhold

• Opplysninger om art og omfang av kontrollerte transaksjoner

• Funksjonsanalyse

• Særlige opplysninger om sentralisert tjenesteyting

• Særlige opplysninger om immaterielle verdier

• Opplysninger om valg og anvendelse av prisingsmetode

• Sammenlignbarhetsanalyse

• Opplysninger om avtaler mv.

• Oversikt over typer av uvesentlige transaksjoner

Se skatteforvaltningsforskriften § 8-11 og SKDs retningslinjer av desember 2007

Dokumentasjon


RF-1352

• Store flernasjonale konsern må

rapportere overordnet informasjon om

aktiviteten i alle land de har

virksomhet.

• Rapporten skal leveres som vedlegg til

RF-1352 i xml-format via Altinn.

• Norske datterselskap som inngår i

konsern som leverer land-for-land

rapport i utlandet skal notifisere norske

myndigheter. Notifiseringen gjennom

post på skattemeldingen side 1.

Vilkår

• Morselskap, med datterselskap i

utlandet, med samlet inntekt over NOK

6.500m skal levere land-for-land

rapport (CBCR) innen 31. desember i

året etter regnskapsåret.

Land-for-land rapport


Retningslinjer

• Rutiner og retningslinjer “Slik

gjør vi det”, f.eks. fordeling

av kostnader til konsernstab.

Dokumenter ledelsens fokus,

gjennomtenkt prosess,

årshjul, rutiner og

oppdateringer, faktiske

justeringer viser realitet

• Sikre notifikasjon og

konsistens.

Avtale

• Dokument som beskriver

den rettslige enigheten

mellom partene

• Skattekontoret etterspør

alltid avtaler!

• Tips - Anbefalt å tilstrebe å

lage tilsvarende beskrivelse

som i avtaler med

uavhengige.

Dokumentasjon

• Grunnlag for å vurdere om

priser og vilkår i kontrollerte

transaksjoner er fastsatt i

samsvar med

armlengdeprinsippet.

Retningslinjer, avtale ogdokumentasjon


• Et av de mest aktuelle tema innen

selskapsbeskatning

• Det overordnede fagansvaret knyttet til

internprising ligger hos

Skattedirektoratet.

• I Nye Skatt er internprising et prioritert

område.

• Ressursbruken har gått opp fra 87 til

110 årsverk fra 2016 til 2019.

Fokusområder

• Selskap med lave, negative eller

synkende fortjenestemarginer

• Konserninterne tjenester

• Royalty

• Restruktureringer

• Konsernkonto, lån og garantier

Skattemyndighetenes fokusområder


Takk for oppmerksomheten!

| Side 120

kursdokumentasjon 6b skatt pÅ tvers av landegrenser€¦ · • forslag om kildeskatt på royalty...

Documents