SVEUČILIŠTE U RIJECI

EKONOMSKI FAKULTET

MARINA ČULIĆ

OBRAČUN POSLOVANJA U PROIZVODNJI

DRVNIH ELEMENATA – PRIMJER PILANA VRATA D.O.O.

DIPLOMSKI RAD

RIJEKA,2014.

SVEUČILIŠTE U RIJECI

EKONOMSKI FAKULTET

OBRAČUN POSLOVANJA U PROIZVODNJI

DRVNIH ELEMENATA – PRIMJER PILANA VRATA D.O.O.

DIPLOMSKI RAD

Predmet: Računovodstvo troškova

Voditelj:Prof.dr.sc.Mira Dimitrić

Studentica: Marina Čulić

Smjer: Financije i bankarstvo

Matični broj:0081123810

Rijeka, rujan, 2014.

SADRŽAJ

1.UVOD ..................................................................................................................................... 5

1.1. Problem i predmet istraživanja rada ............................................................................ 5

1.2. Svrha i cilj rada ............................................................................................................ 5

1.3. Metode istraživanja i struktura rada ............................................................................. 6

2.TEORIJSKE ODREDNICE RAČUNOVODSTVA TROŠKOVA ........................................ 7

2.1. Pojam i vrste troškova .................................................................................................. 7

2.2. Mjesto i uloga računovodstva troškova ..................................................................... 12

2.3. Pretpostavke izgradnje računovodstva troškova ........................................................ 13

3.TEORIJSKE ODREDNICE OBRAČUNA POSLOVANJA ................................................ 15

3.1. Faze obračuna poslovanja i proizvodnog ciklusa ...................................................... 15

3.2. Računovodstvo inputa ................................................................................................ 16

3.3. Računovodstvo proizvodnje ...................................................................................... 18

3.4. Računovodstvo prodaje.............................................................................................. 27

4.PRIMJENA OBRAČUNA POSLOVANJA NA PRIMJERU PILANE VRATA D.O.O. ... 32

4.1. Opći uvjeti poslovanja u drvnoj industriji ................................................................. 32

4.2. Pilana Vrata d.o.o. – podaci o poslovanju i proizvodnom procesu ........................... 34

4.3.Računovodstveni podaci o poslovanju ....................................................................... 40

4.4. Analiza financijskih izvještaja ................................................................................... 44

4.5. Obračun i analiza troškova poslovanja ...................................................................... 49

5.ZAKLJUČAK ....................................................................................................................... 70

POPIS LITERATURE ............................................................................................................. 72

POPIS ILUSTRACIJA ............................................................................................................. 74

1

- 5 -

1. UVOD

1.1. Problem i predmet istraživanja rada

U radu je obrađena tematika obračuna troškova poslovanja kako bi se naglasila važnost

praćenja i upravljanja troškovima poslovanja. Kvalitetno planiranje i upravljanje nije moguće

bez kvalitetne podloge koju predstavljaju detaljne informacije o troškovima.

Iz navedenog proizlazi i glavni problem rada, odnosno predmet koji se istražuje, a to su

troškovi po fazama proizvodnje. U izloženoj tematici objašnjeno je koji se sve troškovi i zašto

vežu za određeni dio proizvodnje, te kako se njima najbolje upravlja.

Prvi dio rada prezentira teorijska objašnjenja navedenog problema istraživanja, dok drugi dio

rada obrađuje izloženu tematiku na praktičnom primjeru Pilane Vrata d.o.o. koja je relativno

mala pilana, pa upravljanje pomoću dobre podloge temeljene na informacijama o troškovima,

itekako su joj važni.

1.2. Svrha i cilj rada

Glavna svrha rada je istražiti važnost praćenja i upravljanja troškovima poduzeća. Kako

poslovni svijet iz dana u dan napreduje i konkurencija je sve veća, nužni su instrumenti

kojima se može utjecati na poslovanje i poboljšati konkurentski položaj poduzeća.

Računovodstvo troškova omogućuje prikupljanje informacija i podatka na temelju kojih se

mogu donijeti kvalitetne i brze odluke, koje omogućuju ostvarivanje konkurentske prednosti.

Cilj rada je teorijski obraditi bitne pojmove vezane za obračun troškova proizvodnje po

fazama te ih povezati i zaokružiti kroz praktičan primjer na poduzeću Pilana Vrata d.o.o.

Nakon izloženog teorijskog i praktičnog djela, oblikovat će se relevantni zaključci.

- 6 -

1.3. Metode istraživanja i struktura rada

Teorijski dio rada rezultat je proučavanja domaće i strane stručne literature vezane za

problematiku računovodstva troškova, pretraživanja internetskih izvora, te proučavanja

internih podataka i izvještaja poduzeća Pilana Vrata d.o.o.

Praktični dio rezultat je samostalnog istraživanja i proučavanja autorice, na temelju

prethodnih teorijskih saznanja. Istraživanje je omogućeno uz suradnju direktora i šefa

proizvodnje Pilane Vrata d.o.o. te knjigovodstvenog servisa Pilane Vrata d.o.o.

U prvom dijelu rada objašnjen je predmet i problem koji se istražuje. Također je definirana

svrha i cilj izrade rada. U ovom dijelu objašnjene su i metode koje su korištene te je dan

pregled strukture rada.

Drugo poglavlje se odnosi na teorijsko izlaganje računovodstva troškova te se objašnjavaju

temeljne kategorije računovodstva troškova.

Treći dio objašnjava bitne pojmove vezane za troškove koji nastaju prilikom tri faze

poslovnog procesa: računovodstvo inputa, proizvodnje i outputa. Ovaj dio daje teorijsku

podlogu za poglavlje koje slijedi.

Četvrto poglavlje je analiza praktičnog primjera u kojoj se prezentira promatrano poduzeće

Pilana Vrata d.o.o. i ocjenjuje obračun poslovanja.

Posljednji, peti dio je zaključak u kojem su izložena saznanja do kojih se došlo tijekom rada,

te se daje osvrt na rezultate rada.

- 7 -

2. TEORIJSKE ODREDNICE RAČUNOVODSTVA TROŠKOVA

Prije konkretnog proučavanja troškova na primjeru nekog poduzeća potrebno je definirati

ključne pojmove koji se pojavljuju prilikom analize troškova. Prvi i najvažniji je pojam

troška. U podpoglavlju 2.1. sažeto je objašnjen pojam troška, ali i ostali pojmovi kao što su

izdatak, rashod i utrošak koji se također pojavljuju kod analize troškova. Također su u ovom

podpoglavlju prikazane vrste troškova s obzirom na razne kriterije klasifikacije.

U podpoglavlju 2.2. objašnjena je zadaća računovodstva troškova, te ciljevi koji se mogu

ostvariti uvođenjem kontrole troškova. Istaknuta je važnost računovodstva troškova i njihova

povezanost sa proizvodnim ciklusom. Na kraju je objašnjena povezanost između

računovodstva troškova i financijskog računovodstva.

2.1. Pojam i vrste troškova

U računovodstvu troškova često je u praksi pogrešno poistovjećen pojam isplate, troška,

rashoda, izdatka i ulaganja. Navedene kategorije mogu, a i ne moraju u određenim situacijama

biti povezane, ali se nikako ne mogu poistovjetiti. Svaki dobar menadžer i računovođa mora

znati razliku među ovim kategorijama (Santini 1999, p. 2).

Trošak je svako tekuće ili buduće smanjenje sredstava u cilju ostvarenja prihoda. Ako se radi

o budućem smanjenju sredstava, onda je trošak svako povećanje obveza u cilju ostvarenja

prihoda. Trošak se sa stajališta ekonomike poduzeća definira i kao vrijednosni izraz utroška

proizvodnih čimbenika: stalne i tekuće imovine te rada i usluga sa svrhom stvaranja učinaka.

Trošak uvijek nastaje s ciljem stvaranja učinka i njegove realizacije, odnosno stvaranja

prihoda. Samo takvo smanjenje imovine koje je u vezi s stvaranjem i realizacijom učinaka

može biti predmetom internog obračuna (Dimitrić 2013, p. 4).

Izdaci predstavljaju novčana davanja vezana za nabavu sredstava za proizvodnju, plaćanje

usluga i raznih obveza, te materijala i sredstava za potrebe proizvodnje i poslovanja poduzeća

(Budimir 2012, p. 14).

- 8 -

Izdatak se smatra financijskom kategorijom pod kojom se podrazumijeva najprije izdatak,

smanjenje, odljev novca iz poduzeća. Svaki rashod ne mora, istovremeno postati izdatak i

svaki izdatak ne mora biti istovremeno priznat kao rashod. Postoji vremenska nepodudarnost i

rizik transformacije rashoda u izdatke, i obrnuto. Tipičan primjer za to je amortizacija koja je

nenovčani rashod iza koga ne slijedi novčani izdatak. Amortizacija se prikazuje u ukupnom

iznosu rashoda i čini odbitnu stavku od ukupnih prihoda u utvrđivanju rezultata poslovanja, a

da nema pritom nema odljeva novca iz poduzeća. Novčani izdatak ne mora biti povezan s

evidencijom troška jer se trošak evidentira uvijek u trenutku kada je nastao, a ne kada je

uslijedio izdatak.

Odnos između izdataka i troškova (rashoda) može biti slijedeći (Žager et al. 2008, pp. 202-

203):

· trošak nastaje prije rashoda,

· izdatak nastaje prije troškova,

· izdatak i trošak nastaju istovremeno,

· rashod nastaje bez izdatka.

Svako smanjenje vrijednosti imovine poduzeća koje najčešće nastaje kroz neplanirane i

neočekivane događaje koji nisu u cilju stvaranja novih proizvoda nazivamo rashodima.

Rashodi su smanjenje ekonomskih koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odljeva ili

iscrpljenja imovine ili stvaranja obveza, što za posljedicu ima smanjenje glavnice, osim onog

u svezi s raspodjelom glavnice sudionicima u glavnici. Rashod uglavnom podrazumijeva

obračunsku kategoriju financijskog računovodstva koja objedinjuje sve nastale rashode

tekućeg obračunskog razdoblja i znači negativnu komponentu rezultata poslovanja poduzeća.

Rashodi predstavljaju dospjele troškove u razdoblju koje prema konceptu sučeljavanja

povezujemo s prihodima tog razdoblja.

Utrošak čine sva fizička ulaganja materijalnih vrijednosti i dobara u stvaranju učinaka.

Obuhvaća sve oblike izdataka i troškova, a može se podijeliti na tekuće (kratkoročno) i

investicijsko (dugoročno) ulaganje (Budimir 2012, p. 14).

Troškovi se mogu razvrstati s obzirom na veliki broj kriterija. U nastavku u tablici 1. dan je

prikaz nekoliko osnovnih kriterija klasifikacije troškova te njihovih vrsta. Klasifikacija

- 9 -

troškova ovisi o ciljevima razvrstavanja koji često proizlaze iz različitih potreba menadžmenta

o izvještavanju o visini i strukturi troškova.

Menadžment razvrstavanjem troškova najčešće želi utvrditi (Tušek 2011, p. 6):

· vrijednost zaliha,

· utvrditi dobit poduzeća,

· izvršiti financijsko planiranje,

· imati kontrolu poslovanja,

· donijeti kvalitetne odluke.

Tablica 1. Kriteriji klasifikacije troškova i vrste troškova

KRITERIJI KLASIFIKACIJE TROŠKOVA VRSTE TROŠKOVA

Prema vremenu nastanka

1. Povijesni

2. Zamjenski ili sadašnji 3. Budući ili planirani

Prema funkcijama 1. Proizvodni

2. Neproizvodni

Prema položaju u financijskim izvještajima

1. Troškovi proizvoda i troškovi razdoblja

2. Primarni i konverzijski troškovi 3. Nedospjeli i dospjeli troškovi

Prema mogućnosti obuhvata po nositeljima 1. Direktni troškovi 2. Indirektni troškovi

Prema ponašanju na promjenu aktivnosti 1. Varijabilni troškovi 2. Fiksni troškovi 3. Mješoviti troškovi

Prema značajnosti za donošenje poslovnih odluka

1. Relevantni troškovi 2. Irelevantni troškovi

Prema mogućnosti kontrole 1. Kontrolirani troškovi 2. Nekontrolirani troškovi

Izvor: Budimir, V 2012, 'Računovodstvo troškova', p. 6

Od navedenih kriterija klasifikacije u nastavku rada su detaljnije objašnjeni troškovi

klasificirani prema mogućnostima obuhvata po nositeljima, odnosno direktni i indirektni

troškovi, zatim prirodne vrste troškova, te troškovi prema ponašanju na promjenu aktivnosti.

- 10 -

Direktni ili izravni troškovi predstavljaju sve one troškove koji se mogu pratiti s obzirom na

njihove nositelje. Konkretno, to znači da se točno može utvrditi koji učinci uzrokuju koje

troškove. U direktne troškove ubrajaju se troškovi direktnog materijala i troškovi direktnog

rada.

Neizravni ili indirektni troškovi su svi oni troškovi koje je nemoguće pratiti po njihovim

nositeljima, već se na njih alociraju pomoću raznih računovodstvenih metoda alokacije.

Najveći problem raspodjele se javlja kod indirektnih proizvodnih troškova. U širem smislu,

indirektni troškovi su opći troškovi proizvodnje i neproizvodni troškovi poput troškova

prodaje i administracije, a u užem smislu indirektni troškovi su opći troškovi proizvodnje

(Tušek 2011, p. 10).

Svi indirektni troškovi se ne mogu izravno pripisati troškovima proizvodnje. Oni uključuju i

troškove odjela za istraživanje i razvoj, marketing i prodaju te druge administrativne troškove,

te se iskazuju zasebno u izračunu trgovačkih ili operativnih troškova (Stutley 2003, p. 165).

Podjela troškova prema prirodnoj vrsti i konkretni troškovi prikazani su u tablici 2.

- 11 -

Tablica 2. Klasifikacija troškova prema prirodnoj vrsti

KLASIFIKACIJA TROŠKOVA PREMA PRIRODNOJ VRSTI

VRSTE TROŠKOVA

Materijalni troškovi

1. Trošak sirovina i materijala

2. Trošak ambalaže i sitnog inventara

3. Trošak energije

4. Troškovi rezervnih dijelova

5. Trošak materijala i dijelova za tekuće i investicijsko održavanje objekta i opreme

Troškovi usluga (proizvodnih i neproizvodnih)

1. Trošak izrade ili dorade proizvoda

2. Trošak prijevoza

3. Trošak održavanja objekta i opreme

Troškovi amortizacije 1. Trošak dugotrajne materijalne imovine

2. Trošak dugotrajne nematerijalne imovine

Troškovi plaća zaposlenika 1. Trošak plaća i naknada

2. Trošak poreza i doprinosa na plaće

Naknade troškova zaposlenicima

1. Trošak dnevnica

2. Troškovi prijevoza (s posla i na posao, službena putovanja, svi troškovi nastali u svezi sa sadašnjim i budućim radom)

Rezerviranja za rizike i troškove

1. Troškovi rezerviranja za mirovine i otpremnine

2. Troškovi obnavljanja prirodnih bogatstava

3. Troškovi po započetim sudskim sporovima

Izvor: Tušek, B 2011, 'Računovodstvo troškova', p. 13

S obzirom na reagiranje na stupanj zaposlenosti troškovi se dijele na varijabilne, fiksne, i

mješovite troškove.

Varijabilni troškovi su oni koji u ukupnosti izravno variraju s promjenom aktivnosti ili

stupnja iskorištenja kapaciteta. Tipični varijabilni troškovi su utrošak sirovine, utrošak

pogonske energije, trošak direktnog rada i sl. Povećanjem proizvodnje varijabilni troškovi

mogu se povećavati proporcionalno, degresivno ili progresivno u odnosu na opseg

proizvodnje ili obujam neke druge aktivnosti.

Fiksni troškovi su oni čije je temeljno obilježje da ostaju isti bez obzira na promjenu

aktivnosti. Jedinični fiksni troškovi drugačije se ponašaju u odnosu na promjenu aktivnosti i

to tako da porastom proizvodnje opadaju fiksni troškovi po jedinici proizvoda.

Mješoviti troškovi su troškovi koji se u odnosu na promjenu aktivnosti ne ponašaju striktno

kao varijabilni ili kao fiksni. To su troškovi koji sadrže obje komponente i varijabilnu i fiksnu

(Gulin 2001, pp. 3-4).

- 12 -

2.2. Mjesto i uloga računovodstva troškova

Računovodstvo troškova jedan je od važnijih upravljačkih alata svakog poduzeća. Njegova

glavna zadaća je da vrijednosno iskaže i evidentira sve nastale događaje u poslovnom

procesu. Iako ne postoji zakonska obveza vođenja računovodstva troškova, praćenje troškova

u poduzeću može uvelike olakšati i osigurati kvalitetnije upravljanje i odlučivanje u

poduzeću. Troškovi su značajni za poduzeće jer direktno određuju financijski rezultat

poduzeća. Što je bolja kontrola nad troškovima, olakšan je i proces donošenja odluka te

daljnje planiranje. Uz navedeno, troškovi omogućuju i pravovremene reakcije kojima se

mogu spriječiti razni neželjeni učinci (Milling 2005, p. 1).

Za razliku od financijskog računovodstva koje je prvenstveno usmjereno na eksterne

korisnike, računovodstvo troškova koriste uglavnom interni korisnici (menadžeri poduzeća)

najčešće prilikom planiranja i odlučivanja. Računovodstvo troškova omogućuje kontrolu,

nadzor, analizu i planiranje troškova u svrhu postizanja što bolje uspješnosti poduzeća.

Također, praćenjem troškova odlučivanje je kvalitetnije jer kroz evidentiranje troškova

omogućeno je usmjeravanje i usporedba željenog sa stvarnim stanjem. Računovodstvo

troškova omogućuje ocjenu utjecaja pojedinih troškova na cjelokupno poslovanje poduzeća.

Troškovno računovodstvo bavi se prikupljanjem troškova za vrednovanje zaliha, što se

zahtjeva kod vanjskog izvješćivanja, dok je upravljačko računovodstvo značajno za

pribavljanje primjerenih informacija menadžerima kao pomoć pri donošenju odluka (Drury

1988, p. 20).

Cilj računovodstva troškova je osigurati informacije o (Tušek 2011, p. 21):

· cijeni proizvoda za pojedinačni proizvod i ukupni trošak proizvodnje,

· kretanju i stanju zaliha,

· financijskom rezultatu prodanih dobara i usluga.

Računovodstvo troškova se sastoji od raznih tehnika, obrazaca i računovodstvene evidencije

koja se koristi za dobivanje pravovremenih informacija o troškovima proizvodnje pojedinih

proizvoda i obavljanju pojedinih funkcija. Sustav računovodstva troškova uglavnom

- 13 -

primjenjuju proizvodne organizacije, ali se može koristiti i kod neproizvodnih poduzeća

primjerice banaka, bolnica i slično.

Računovodstvo troškova ispunjava upravljačke ciljeve utvrđujući (Tušek 2011, p. 26):

· jedinični trošak svakog proizvoda,

· informacije za planiranje i kontrolu troškova.

2.3. Pretpostavke izgradnje računovodstva troškova

Pretpostavke izgradnje računovodstva troškova u poduzeću su (Dimitrić 2013, p. 6):

· organizacijske,

· kadrovske,

· informatičke.

Najpovoljnija organizacija poslovanja za izgradnju računovodstva troškova je decentralizirani

tip organizacije. Decentraliziranu organizaciju karakterizira oblikovanje dokumentacije na

mjestu nastanka poslovnog događaja, gdje se i vrijednosno izražava te se odatle povezuje s

ostalim informacijama iz drugih dijelova informacijskog sustava. Računovodstvo troškova

daje proizvodnji informacije o troškovima različitih vrsta materijala, rada, tehnoloških

procesa u svrhu odabira optimalne kombinacije, te informacije o troškovima različitih nijansi

kvalitete i različitog obujma proizvodnje. Kadrovski odjel od računovodstva troškova crpi

informacije o troškovima rada, prosječnim izostancima, naknadama, troškovnoj analizi po

dobnoj, spolnoj i kvalifikacijskoj strukturi te druge informacije vezane za troškove rada.

Marketinški odjel koristi računovodstvo troškova za prikupljanje informacija o profitabilnosti

pojedinih proizvoda kako bi se mogla voditi optimalna politika cijena. Računovodstvo

troškova povezano je i sa pravnim odjelom kroz informacije o efektima pojedinih propisa na

troškove poslovanja.

Kadrovska pretpostavka računovodstva troškova je ispunjena kada su u poduzeću zaposleni

mikroekonomisti i analitičari koji poznaju radni proces u poduzeću te su kompetentni

- 14 -

oblikovati informacije na osnovi podataka iz svih dijelova informacijskog sustava i iz

okruženja poduzeća. Na taj način korisnici informacija imaju uvid u moguće posljedice

pojedinih varijanti odlučivanja.

Informatička podrška također je jedan od preduvjeta uvođenja suvremenog troškovnog

računovodstva, posebice u području kvalitetnih programa i u kadrovima koji se znaju služiti

programskim alatima, unaprjeđivati ih i prilagođavati ih potrebama tekućeg odlučivanja.

Najadekvatniji je integralni informacijski sustav kod kojeg se podatak unosi samo jednom u

sustav u trenutku nastanka poslovnog događaja, a zatim je dostupan za korištenje u svim

poslovnim funkcijama i pripremi bilo koje poslovne odluke. Na taj način se smanjuje količina

rutinskog rada na unošenju i obradi masovnih podataka te se stvara prostor za kreativnu

pripremu informacijske podloge za odlučivanje na osnovi podataka unijeti u sustav (Dimitrić

2013, pp. 6-7).

- 15 -

3. TEORIJSKE ODREDNICE OBRAČUNA POSLOVANJA

U ovom poglavlju definiraju se faze poslovnog ciklusa, koje se prate kroz obračun

poslovanja. Svaka pojedina faza ciklusa rezultira različitim troškovima.

Objašnjen je pojam inputa i koji se svi troškovi pojavljuju u poduzeću vezano za njih, a zatim

su prezentirane odrednice računovodstva proizvodnje i računovodstva prodaje.

3.1. Faze obračuna poslovanja i proizvodnog ciklusa

Proizvodnja je proces u kojem se neka dobra i usluge, odnosno inputi proizvodnje, pretvaraju

u druga dobra i usluge koja se nazivaju outputi. Na slici 1. prikazan je proces proizvodnje u

kojem se inputi transformiraju u outpute.

Slika 1. Proces proizvodnog ciklusa

Izvor: izrada autorice

Proizvodnju možemo promatrati kao povezani proces inputa, proizvodnje i outputa. Ove tri

komponente međusobno ovise jedna o drugoj i bez jedne od njih proces proizvodnog ciklusa

ne bi bio moguć. Proces započinje ulaganjem određenih inputa u proizvodnju kako bi se

stvorili učinci u vidu outputa. Plasiranjem outputa na tržište pribavljaju se sredstva za nabavu

novih inputa, te se tako omogućuje još jedan obrtaj, odnosno novi ciklus proizvodnje.

- 16 -

Na slici 2. prikazana je povezanost faza proizvodnog ciklusa sa fazama obračuna poslovanja,

odnosno troškovnog računovodstva.

Slika 2. Faze obračuna i obuhvat troškova poslovanja

RAČUNOVODSTVO TROŠKOVA PO FAZAMA

OBUHVAT TROŠKOVA

Računovodstvo inputa Obuhvat troškova po prirodnim vrstama

Računovodstvo proizvodnje Raspored troškova po mjestima i nositeljima troškova

Računovodstvo prodaje Zbirni obračun troškova realizirane proizvodnje Izvor: izrada autorice

Računovodstvo inputa ima zadaću obuhvatiti troškove po njihovim prirodnim vrstama.

Računovodstvo proizvodnje raspoređuje troškove na njihove nositelje i po mjestima na

kojima nastaju troškovi. Računovodstvo proizvodnje obračunava troškova realizirane

proizvodnje. U nastavku je opisana svaka faza proizvodnog procesa i troškovi koji proizlaze

iz pojedine faze.

3.2. Računovodstvo inputa

Prva faza obračuna poslovanja poduzeća je obračun inputa, odnosno svega onoga što je

potrebno da bi se stvorila određena količina outputa. Menadžeri poduzeća trebaju nastojati da

uz minimalne inpute i ulaganja ostvare maksimalne outpute i učinke.

Računovodstvo inputa razvrstava troškove u razredu 4 po njihovim prirodnim vrstama. Tu se

ubrajaju troškovi po kontima 40, 41, 42, 43 odnosno materijalni troškovi, troškovi usluga ili

vanjski troškovi, troškovi osoblja i troškovi amortizacije (Vinković, Kravaica 2011, p. 5).

Osnovna sredstva prate procesi planiranja i kalkulacije oko nabave sredstva, sam proces

nabave i prijenosa u uporabu, te razni procesi koji se javljaju prilikom samog korištenja

sredstva (servisi, održavanja, kvarovi i slično) i procesi stavljanja izvan uporabe, prodaja ili

rashodovanje sredstava.

- 17 -

Inputi poslovnog ciklusa se sastoje od sredstava za rad, predmeta rada, usluga drugih i rada

zaposlenih. Glavna zadaća inputa je da se u proizvodnom procesu transformiraju u outpute.

Računovodstvo troškova prati sve promjene vezane za osnovna sredstva, materijal, vanjske

usluge i rad zaposlenih. Odnosno, knjigovodstveno se evidentiraju samo oni događaji koji

izazivaju promjene na sredstvima, izvorima, prihodima i rashodima.

Sredstva za proizvodnju mogu biti stalna i obrtna sredstva. Stalna sredstva se još nazivaju i

osnovnim sredstvima i ona predstavljaju sredstva koja će se postupno trošiti kroz dulji period

te svoju vrijednost prenose na gotove proizvode i usluge. U osnovna sredstva se ubrajaju

poljoprivredna zemljišta, građevinski objekti, oprema, višegodišnji nasadi, osnovno stado te

nematerijalna ulaganja kao što su izdaci za istraživanje i razvoj, kupnja patenata i licencija te

slično. Knjigovodstveno se kod stalnih sredstava bilježi njihova nabavna vrijednost, otpis i

sadašnja vrijednost, ali i svi poslovni događaji koji nastaju na pojedinačnim sredstvima u

tijeku njihova korištenja. Računovodstvom troškova prati se vrijednosni aspekt osnovnih

sredstava. Troškovi koji su povezani sa osnovnim sredstvima su amortizacija, troškovi

održavanja, premije osiguranja i kamate za kredite u vezi s osnovnim sredstvima (Poslovni

dnevnik).

Obrtna sredstva predstavljaju oblike kratkotrajnih ulaganja u poslovanje poduzeća. Ova

sredstva se još nazivaju i tekuća sredstva te se razlikuju po svom pojavnom obliku. Ti oblici

mogu biti (Budimir 2012, pp. 1-13):

· novčana sredstva (novac u blagajni i na žiro računu, devizna sredstva te

vrijednosni papiri),

· materijal u širem smislu (rezervni dijelovi, sitni alat, ambalaža i inventar),

· nedovršena proizvodnja (sva ulaganja u određenom razdoblju),

· gotovi proizvodi i usluge,

· potraživanja od kupaca (pravo naplate prodanih proizvoda i usluga).

- 18 -

Prema navedenim pojavnim oblicima obrtna sredstva mogu se pronaći u tri glavna oblika

(Budimir 2012, p. 13):

· novčani oblik,

· materijalni (naturalni) oblik,

· prijelazni oblici (predujmovi i potraživanja od kupaca za isporučene proizvode

ili izvršene usluge).

Predmeti za rad su elementi poslovnog procesa koji ulaskom u proces mijenjaju svoj oblik, te

jednokratno prenose svoju vrijednost na učinke. Materijal je najvažniji predmet rada, ali

prema računovodstvenoj konvenciji u materijal spadaju i elementi koji nisu predmet rada, npr.

dijelovi i sitni inventar.

Vrste materijala kao predmeta troškovnog računovodstva su (Dimitrić 2013, pp. 41-49):

· sirovine, materijal (u užem smislu),

· poluproizvodi i dijelovi,

· energija,

· sitni inventar.

Usluga je input poslovnog procesa koji nema fizičkog obilježja. Najčešće je utrošena

istodobno kada je i nabavljena, iako ima i dugoročnih usluga koje su nematerijalna sredstva

za rad, odnosno specifična prava – npr. patenti i licence.

Rad je usluga zaposlenika koja se vrijednosno iskazuje kroz plaće. Plaće su umnožak rada i

satnice ili tarife.

- 19 -

3.3. Računovodstvo proizvodnje

Nakon osiguranih sredstava koja će biti potrebna za proizvodnju nekog proizvoda slijedi sam

postupak proizvodnje.

Proizvodnja je postupak u kojem se uz sudjelovanje drugih inputa poslovnog procesa mijenja

predmet rada u gotove proizvode. Rezultat proizvodnje su gotovi proizvodi, nedovršena

proizvodnja, poluproizvodi i dijelovi vlastite proizvodnje.

Vrste proizvodnje dijele se s obzirom na kriterije (Dimitrić 2013, pp. 75-76):

1) prema kojem načinu preoblikuje predmet rada u gotov proizvod:

· proizvodnja u kojoj je proizvod fizički preoblikovan predmet rada

· proizvodnja u kojoj je proizvod kemijski preoblikovan predmet rada

2) prema količini i dinamici proizvodnje:

· pojedinačna proizvodnja

· serijska proizvodnja

· masovna proizvodnja

3) prema rasporedu sredstava za rad:

· radionička

· linijska

4) prema aktiviranju proizvodnog procesa:

· proizvodnja po narudžbi

· procesna proizvodnja.

Kada je riječ o raspoređivanju troškova za obračun proizvodnje, tada se prije svega misli na

podjelu troškova na proizvodne troškove koji terete zalihe te troškove razdoblja ili

neproizvodne troškove (troškovi uprave, prodaje i administracije koji ne mogu teretiti

troškove proizvodnje). Kod rasporeda troškova na proizvodne troškove i troškove razdoblja

- 20 -

polazište su troškovi koji su unutar razreda četiri razvrstani po prirodnim vrstama i koji terete

odgovarajuća mjesta troškova1.

Proizvodna mjesta troškova se, prema funkciji u procesu proizvodnje, mogu podijeliti na

(Rogošić 2009, p. 2):

· mjesto troškova osnovne (glavne) proizvodne djelatnosti,

· mjesto troškova sporedne proizvodne djelatnosti,

· mjesto troškova neindustrijske djelatnosti,

· mjesto troškova pomoćne djelatnosti.

Troškove s pomoćnih mjesta potrebno je prenijeti na mjesta na kojima su nastali (na

proizvodnju, upravu ili prodaju). Kriterij za prijenos troškova s pomoćnih mjesta moraju biti

utvrđeni računovodstvenom politikom. To mogu biti ostvareni sati rada, broj zaposlenih po

mjestu troška i slično. Nakon što su troškovi raspoređeni po mjestima troškova, potrebno je

proizvodne troškove rasporediti na nositelje troškova – proizvode. Rasporedom troškova po

proizvodima dolazimo do proizvođačke cijene pojedinog proizvoda (Horvat Jurjec 2006, pp.

52-53).

U ukupne proizvodne troškove ubrajaju se (Dimitrić 2013, p. 13):

· troškovi izravnog materijala,

· troškovi izravnog rada, odnosno plaće izrade,

· troškovi proizvodne režije ili operativni troškovi proizvodnje, odnosno troškovi

direktnih usluga.

U nastavku na slici 3. prikazani su svi proizvodni i neproizvodni troškovi te kako se oni

transformiraju u troškove proizvoda i troškove razdoblja u proizvodnom poduzeću.

1 Troškovno mjesto je funkcionalno, prostorno, organizacijski zaokružena cjelina u kojoj ili u svezi koje su se

javili troškovi i za koje postoji odgovornost. Također, može se reći da je to cjelina u poduzeća u kojoj se u poslovanju pojavljuju troškovi koji se mogu rasporediti na nositelje troškova.

- 21 -

Slika 3. Podjela ukupnih troškova sa stajališta internog obračuna

Izvor: izrada autorice prema Dimitrić, M 2013, ' Računovodstvo troškova' pp. 89-91

Na slici 3. prikazano je kako svi proizvodni troškovi postaju troškovi proizvoda, dok se

neproizvodni troškovi smatraju troškovima razdoblja.

Detaljna raščlamba troškova i razvrstavanje po kontima prikazana je na slici 4.

- 22 -

Slika 4. Podjela troškova na troškove proizvodnje i troškove razdoblja

Izvor: Horvat Jurjec, K 2006, 'Praćenje troškova u računovodstvu proizvodnje',

Računovodstvo, revizija i financije, br 10/2006, p. 53

Slika 4. prikazuje sve troškove koji spadaju u proizvodne troškove koji se prvo prenose na

konto razreda 6. Nakon prodaje proizvoda troškovi se sa razreda 6 prenose na troškove zaliha

prodanih proizvoda na račun 700. Prikazani su i troškovi koji sačinjavaju neproizvodne

troškove koji direktno terete troškove razdoblja na računima 702 i 720.

Nakon rasporeda troškova po mjestima troška, slijedi druga faza obračuna troškova

proizvodnje u kojoj se troškovi prenose na njihove nositelje. Navedeno se vrši pomoću

kalkulacije cijene koštanja, odnosno računsko tehničkog postupka koji omogućava da se

troškovi raspodjele na jedinice učinka. Cjelokupni smisao obuhvaćanja i raspoređivanja

troškova je taj da se proizvodnja proizvoda ili usluga optereti upravo onim troškovima koje taj

određeni učinak stvara.

- 23 -

Opća svrha izrade kalkulacije je izračunavanje troškova i cijena. Međutim, osim izravnog

utvrđivanja troškova i cijena, kalkulacije služe i kao podloga za donošenje različitih

kratkoročnih i dugoročnih poslovnih odluka, kao što su (Polimeni, Handy, Cashin, 1999, p.

48):

· utvrđivanje optimalnog opsega, strukture i intenziteta proizvodnje,

· određivanje optimalnog vijeka i najpovoljnijeg obujma korištenja tehničkih sredstava,

· ocjenjivanje veličine i ekonomske opravdanosti trajnih ulaganja (investicija).

Rezultat kalkulacija mogu biti i druge veličine, primjerice tržišna vrijednost proizvodnje,

ukupni troškovi, pojedine kategorije troškova, financijski rezultat, stupanj proizvodnosti rada,

koeficijent ekonomičnosti, stopa rentabilnosti i slično.

Pored svih nabrojanih zadaća kalkulacija dvije osnovne su (Polimeni, Handy, Cashin, 1999, p.

47):

· da obuhvati sve troškove,

· da rasporedi troškove.

Elementi kalkulacije su (Crnjac Milić 2011, pp. 6-20):

· neposredni troškovi materijala

· funkcionalna amortizacija

· neposredne bruto plaće po učinku

· ostali neposredni promjenjivi troškovi,

· promjenjivi dio općih troškova stvaranja učinaka,

· promjenjivi dio općih troškova stvaranja učinaka,

· promjenjivi dio općih troškova uprave i prodaje,

· stalni troškovi stvaranja učinaka,

- 24 -

· stalni dio općih troškova stvaranja učinaka,

· stalni dio općih troškova uprave i prometa,

· dobit ili gubitak,

· porez na dodanu vrijednost.

Kalkulacije se obično dijele prema (Crnjac, Milić 2011, pp. 21-41):

· vremenu kada se sastavljaju (planske, predkalkulacije, međukalkulacije i naknadne

kalkulacije),

· prema području na koje se odnose (mikrokalkulacije i makrokalkulacije),

· prema sadržaju i postupku izrade (kalkulacije korištenja kapaciteta, analitičke,

sintetičke i investicijske kalkulacije).

Kalkulacije koje su namijenjene izračunavanju cijena dijele se na (Crnjac, Milić 2011, pp. 21-

41):

· kalkulacije nabavnih cijena,

· kalkulacije prodajnih cijena,

· kalkulacije cijena koštanja.

U računovodstvo proizvodnje spada izračun cijene koštanja, dok se kalkulacije nabavnih i

prodajnih cijena odnose na računovodstvo prodaje.

Kalkulacija čiji je rezultat cijena koštanja mora obuhvatiti sve troškove nastale u proizvodnji

određenog proizvoda ili usluge. Zbrajanjem iznosa troškova elemenata kalkulacije dobiva se

iznos ukupnih troškova, a njegovim dijeljenjem s količinom dobivenih proizvoda dobiva se

cijena koštanja.

Izračun kalkulacija cijene koštanja se redovito sastavljaju u određenim vremenskim

intervalima, dok se druge vrste kalkulacija izrađuju po potrebi, primjerice kada treba pribaviti

informacije za rješavanje nekog problema ili donošenje odgovarajućih odluka.

- 25 -

Na slici 5. prikazane su dvije osnovne grupe metoda kalkulacija cijene koštanja.

Slika 5. Podjela metoda kalkulacija cijene koštanja

Izvor: izrada autorice prema Dimitrić, M 2013, ' Računovodstvo troškova' pp. 89-91

Djelidbene metode kalkuliranja troškova se primjenjuju u slučaju kada je nositelj troška masa

istovrsnih ili srodnih učinaka. Kod ovakve vrste kalkulacija ukupni troškovi dijele se sa

ukupnom proizvedenom količinom kako bi se dobio trošak koštanja po jedinici proizvoda.

Čista djelidbena kalkulacija karakteristična je za slučajeve kada su nositelji troškova masa

istovrsnih učinaka. Odnosno, ovakva metoda kalkulacije najbolje odgovara masovnoj

proizvodnji istovrsnih proizvoda. Metoda je primjerena za izračun jedinične cijene koštanja i

pomoću nje se može vršiti usporedba ostvarenih sa planiranim troškovima. Međutim, nije

primjerena za detaljniju i kompliciraniju analizu troškova (Dimitrić 2013, pp. 89-91).

Složena ili fazna kalkulacija se koristi pri proizvodnji jedne vrste istorodnih učinaka.

Troškovi se ne utvrđuju u jednom iznosu nego ovisno o fazi proizvodnje, mjestu nastanka

učinka i elementima strukturne cijene. Pruža kvalitetniju osnovicu za kontrolu troškova i

ekonomiziranje radnog procesa nego čista djelidbena kalkulacija.

Višefazna metoda djelidbenih kalkulacija se koristi u slučajevima kada se proizvodi jedan

proizvod u više faza. Za svaku fazu utvrđuje se cijena poluproizvoda, dok se u završnoj fazi

Kalkulacija

cijene

koštanja

Djelidbene

kalkulacije

Dodatne

kalkulacije

Čista

Raščlanjena

Višefazna

Srodnih

proizvoda

Sumarna

Elektivna

- 26 -

izračunava stvarna cijena dovršenog proizvoda na način da se podijele ukupni troškovi

dovršene proizvodnje sa količinom proizvedenih gotovih proizvoda.

Kalkulacija srodnih proizvoda još se naziva i kalkulacija ekvivalentnih brojeva. Primjenjuje

se kod stvaranja nekoliko srodnih proizvoda koji se razlikuju po dimenzijama, obliku i

kvaliteti. Troškovi pojedinih učinaka zbog srodnosti imaju određene omjere, a time im

pridodajemo određene ekvivalentne brojeve2. Primjenjuje se kod raznovrsnog asortimana

kada učinci nisu istovrsni (Polimeni, Handy, Cashin, 1999, p. 49-50).

Dodatne metode kalkulacije koriste se u proizvodnji većeg broja različitih proizvoda u

serijskoj i pojedinačnoj proizvodnji. Osnovica ove metode ja ta da se pojedinačni troškovi

direktno utvrđuju za svaki učinak ili vrstu učinka, a opći se dodaju po određenom ključu na

pojedinačne (Ekonomski web leksikon-Limun).

Jedna od dodatnih metoda kalkulacije je sumarna dodatna kalkulacija. Kod ove metode mora

biti ispunjen uvjet da je ključ dodavanja općih troškova na pojedinačne jedinstven za sve vrste

općih troškova, odnosno da on iznosi jedan. Pretpostavka ove metode jest da je nastanak

općih troškova u vezi s neposrednim troškovima, te da proizvod koji uzrokuje više

neposredne troškove veže na sebe i više opće troškove.

Elektivna dodatna kalkulacija direktno utvrđuje pojedinačne troškove po pojedinim

proizvodima, a opće troškove dodaje na pojedinačne primjenom više ključeva raspoređivanja,

polazeći od pretpostavke da su pojedine vrste općih troškova vezane za različite osnovice

raspoređivanja. Obično se koristi u slučaju kada je veća zastupljenost općih troškova u

ukupnim troškovima, pa se određene grupe općih troškova raspoređuju na učinke po

različitim osnovicama. Elektivna dodatna kalkulacija može biti horizontalna, vertikalna i

kombinirana (Dimitrić 2013, pp. 89-98).

2 Ekvivalentni broj odražava relativne odnose među troškovima pojedinih proizvoda ili usluga, a služi za

raspored troškova po učincima.

- 27 -

Iz svega navedenog proizlazi nekoliko glavnih koraka prilikom obračuna proizvodnje. To su

(Rogošić 2009, p. 4):

1) razvrstavanje troškova i evidentiranje troškova po prirodnim vrstama u razredu 4,

2) raspoređivanje i evidentiranje troškova po mjestima troškova,

3) obračun internih učinaka i raspoređivanje sekundarnih troškova na mjestima

troškova,

4) raspoređivanje troškova na nositelje troškova,

5) obračun troškova za dovršenu proizvodnju tijekom razdoblja, odnosno nedovršenu

proizvodnju na kraju razdoblja.

Odnosno, prethodno navedeno može se rasporediti u dvije glavne faze, a to su (Rogošić 2009,

p. 4):

· raspoređivanje troškova po troškovnim mjestima

· raspoređivanje troškova po troškovnim nositeljima odnosno učincima3.

3.4. Računovodstvo prodaje

Posljednja faza obračuna troškova proizvodnje je računovodstvo prodaje koje ima zadaću

utvrditi skupni obračun čitave proizvodnje te izvršiti kalkulaciju prodajne cijene proizvedenih

proizvoda.

Skupni ili zbirni obračun proizvodnje je utvrđivanje svih troškova koji su vezani za

realiziranu proizvodnju odnosno proizvode koji su prodani i utvrđivanje financijskog rezultata

poslovanja poduzeća. Tu se misli na troškove po kojima su vrednovani gotovi proizvodi, na

neraspoređene posredne troškove koji nisu sadržani u zalihama, nego ih treba pokriti

prihodima razdoblja i na neposredne troškove prodaje.

3 Nositelji troškova ili učinci su proizvodi ili usluge poduzeća. Odnosno, nositelji troškova su učinci zbog kojih

su se troškovi pojavili i s kojima su povezani.

- 28 -

U nastavku u tablici 3. dan je računski prikaz zbirnog obračuna proizvodnje i kalkulacije

prodajnih cijena.

Tablica 3. Zbirni obračun proizvodnje

ZBRIRNI OBRAČUN PROIZVODNJE

1.početne zalihe nedovršene proizvodnje

2.ulaganja u obračunskom razdoblju

3.konačne zalihe nedovršene proizvodnje

4.završena proizvodnja u obračunskom razdoblju (1+2-3)

5.početne zalihe gotovih proizvoda

6.konačne zalihe gotovih proizvoda

7.troškovi realizirane proizvodnje (4+5+6)

8.prihodi obračunskog razdoblja

9.ostali troškovi

10.financijski rezultat (8-7-9)

Izvor: Dimitrić, M 2013, 'Računovodstvo troškova', p. 13

Drugi zadatak računovodstva prodaje se odnosi na kalkulacije prodajnih i nabavnih cijena.

Kalkulacija nabavnih cijena važna je prilikom utvrđivanja početnih troškova koji će biti

potrebni za pokriće proizvodnje. Izračun nabavne cijene prikazan je u tablici 4. u nastavku.

Tablica 4. Izračun nabavne cijene

1.fakturna cijena

2.ovisni troškovi nabave4

3.nabavna cijena (1+2)

Izvor: izrada autorice

Do nabavne cijene dolazi se uvećavanjem fakturne cijene za sve ovisne troškove koji mogu

nastati prilikom nabave.

Za svaku uslugu ili proizvod koji želimo prodati potrebno je odrediti prodajnu cijenu kako bi

on bio što konkurentniji na tržištu. Cijena nekog proizvoda ili usluge izražena u novcu

4 Ovisni troškovi nabave mogu biti troškovi prijevoza, montaže i u nekim slučajevima carine.

- 29 -

definira njegovu vrijednost. Postupak kalkulacije prodajne cijene prikazan je u tablici 5. koja

slijedi.

Tablica 5. Izračun prodajne cijene

1.nabavna cijena

2.marža

3.prodajna cijena (1+2)

4.pdv

5.prodajna cijena s pdv-om (3+4)

Izvor: Vesna Erceg – kalkulacije

Prodajna cijena ovisi o porezu na dodanu vrijednost i željenoj visini marže koje se formira na

temelju nabavne cijene materijala, planirane dobiti, visine ostalih troškova, sezoni poslovanja,

konkurenciji i sl. Visina marže trebala bi biti određena tako da pokriva sve troškove koji

opterećuju prodajnu cijenu neke usluge, te da se ostvari planirana dobit.

Koncept kontribucijske marže također je važan prilikom određivanja prodajne cijene, posebno

kod poduzeća s više učinaka koji zajednički angažiraju kapacitete poduzeća. Pri tome je

najvažnije procijeniti osnovicu prema kojoj se određuje planirana stopa doprinosa pokrića. U

većini slučajeva primjena prosječne stope doprinosa pokrića kao čimbenika planiranja

prodajnih cijena može dovesti do opterećenja pojedinih učinaka doprinosom pokrića koji nije

sukladan njihovom angažiranju proizvodnih kapaciteta.

Planiranje prodajne cijene pomoću koncepta doprinosa pokrića se može se odnositi na

formiranje prodajne cijene postojećeg proizvodnog asortimana i na formiranje prodajne cijene

prilikom uvođenja novog proizvoda. Kada se formira prodajna cijena za već postojeći

proizvod potrebno je znati ukupne proporcionalne varijabilne troškove i planiranu stopu

doprinosa pokrića kako bi se mogao izračunati planirani doprinos pokrića po jedinici

proizvoda. U tom slučaju planirana prodajna cijena računa se kao zbroj varijabilnih troškova i

planiranog doprinosa pokrića. Kod prodajnih cijena novih proizvoda koje poduzeće želi

dodati u svoj asortiman, temeljno je pravilo da je u planiranju prodajne cijene novog

proizvoda nužno pored prosječnog varijabilnog troška uzeti u obzir i potreban doprinos

pokrića fiksnih troškova da bi se novim proizvodom uspjeli pokriti fiksni troškovi koji su

rezultat njegove proizvodnje, te dotadašnji postojeći fiksni troškovi za koje je izgubljen

- 30 -

doprinos pokrića, ako je došlo do opadanja količinske ili prodajne realizacije postojećih

proizvoda. Na ovaj način uvođenjem novog proizvoda neće doći do promjene u dotadašnjem

financijskom rezultatu poduzeća. Tu se zapravo radi o planiranju minimalne prodajne cijene

novog proizvoda.

Kod uključivanja novog proizvoda u postojeći asortiman može doći do slijedećih situacija

(Dimitrić, 2013, p. 41):

· postoje slobodni kapaciteti za proizvodnju novog proizvoda,

· ne postoje slobodni kapaciteti za proizvodnju novog proizvoda

· dodaju se novi kapaciteti za proizvodnju novog proizvoda,

· snižava se proizvodnja postojećih proizvoda iz asortimana zbog tržišnih ograničenja.

Kada postoji slobodni kapacitet za proizvodnju novog proizvoda, proizvodnja postojećih

proizvoda iz asortimana se neće mijenjati. Neće doći ni do promjene fiksnih troškova, a nema

niti drugih ograničenja. U tom slučaju minimalna prodajna cijena novog proizvoda može biti

njegov prosječni varijabilni trošak, a dotadašnji financijski rezultat poduzeća neće se

promijeniti. Planiranje povećane prodajne cijene iznad prosječnog varijabilnog troška

povećati će dotadašnji financijski rezultat poduzeća za razliku između prodajne cijene i

prosječnog varijabilnog troška pomnoženog s količinom prodaje novog proizvoda.

U drugoj situaciji, kada novi proizvod angažira postojeće kapacitete na način da se smanjuje

proizvodnja postojećih proizvoda, odnosno kada se novi proizvod uvodi u uvjetima kada

nema dovoljno slobodnih kapaciteta za njegovu proizvodnju, u prodajnu cijenu se uz

prosječne varijabilne troškove ugrađuje i postojeći prosječni doprinos pokrića. U ovom

slučaju poduzeće ostvaruje jednaki financijski rezultat kao i prije uvođenja novog proizvoda

uz uvjet da se novim proizvodom nadoknađuje izgubljen doprinos pokrića zbog sniženja

proizvodnje postojećih proizvoda.

U trećoj situaciji, kada proizvodnja novog proizvoda zahtjeva dodatna ulaganja, odnosno

povišenje fiksnih troškova, nužno je planirati prodajnu cijenu novog proizvoda na način kao i

u drugoj situaciji, ali količinska realizacija novog proizvoda mora biti dostatna za pokriće

novonastalih fiksnih troškova. Ako to nije moguće, tada dodatne fiksne troškove treba

- 31 -

podijeliti s mogućim opsegom realizacije novog proizvoda da bi se odredio jedinični doprinos

pokrića kojeg je nužno ugraditi u prodajnu cijenu novog proizvoda.

Četvrta situacija odnosi se na nadoknađivanje izgubljenog doprinosa pokrića postojećih

proizvoda. Računa se sniženje doprinosa pokrića uz nepromijenjen financijski rezultat, te se

sniženi doprinos pokrića nadoknađuje količinom ili prodajnom cijenom novog proizvoda.

Još jedna komponenta koja se može proučiti kod analize troškova prodaje je i točka pokrića.

Pomoću izračuna točke pokrića može se odrediti veličina outputa odnosno obujam prodaje

kod koje poduzeće ostvaruje upravo onoliko prihoda koliko mu je potrebno za pokriće svih

fiksnih i varijabilnih troškova, ne ostvarujući pritom ni gubitak ni profit. Pretpostavka točke

pokrića je da se radi o apsolutno fiksnim troškovima, što znači da imaju tendenciju

konstantnosti bez obzira na veličinu outputa. Kod varijabilnih troškova pretpostavlja se pak

da je riječ o troškovima koji variraju direktno proporcionalno s variranjem outputa, a to je

pretpostavka koja važi i za veličinu prihoda. Kako to u praksi ne mora biti uvijek slučaj,

potrebno je o tome prilikom analize točke pokrića voditi računa. Jednom kad je dovoljno

jedinica proizvoda proizvedeno i prodano, tako da njihova ukupna kontribucija pokriva fiksne

troškove poduzeća, kao i varijabilne troškove za tu razinu proizvodnje, poduzeće se nalazi u

točki pokrića. Ako je volumen proizvodnje i prodaje nedovoljan da njegova kontribucija

namiri sve fiksne troškove poduzeća i nastale varijabilne troškove, ono se nalazi u gubitku.

Ako pak vrijednost proizvodnje i prodaje nadmaši onu na razini točke pokrića, tada će ukupna

kontribucija biti dostatna ne samo za pokriće fiksnih troškova već i za višak iznad toga, što

čini profit (Ekonomski web leksikon-Limun).

- 32 -

4. PRIMJENA OBRAČUNA POSLOVANJA NA PRIMJERU PILANE

VRATA D.O.O

U ovom poglavlju prikazani su uvjeti poslovanja u drvno-prerađivačkom sektoru, proizvodni

proces poduzeća Pilana Vrata d.o.o. te je izrađena analiza financijskih izvještaja i prezentiran

obračun troškova i interni obračun.

4.1. Opći uvjeti poslovanja u drvnoj industriji

Drvna industrija Republike Hrvatske tradicionalno je izvozno orijentirana, radno intenzivna i

dominantna u ruralnim krajevima zemlje. Ima značajnu ulogu u ukupnom nacionalnom

gospodarstvu koja se ogleda u ekonomskom (7%-tni udio u ukupnoj robnoj razmjeni) i širem

društvenom doprinosu (1/3 ukupnog broja zaposlenih u prerađivačkoj industriji, 1,4%-tni udio

u BDP-u), čime se pridonosi harmonizaciji ukupnih razvojnih procesa unutar zemlje. U

kontekstu regionalnog i ruralnog razvoja zemlje, drvna industrija ima visoku poziciju jer

predstavlja jednu od dominantnih grana industrije u navedenim područjima te se razvojem iste

direktno doprinosi jačem i bržem gospodarskom regionalnom razvoju (Ministarstvo

poljoprivrede).

Drvno-prerađivački sektor, odnosno njegovo tržište 2013. godine prošireno je na područje

cijele Europe ulaskom Hrvatske u Europsku Uniju. Pozitivni učinci biti će vidljivi kod tvrtki

koje već izvoze gotove drvene proizvode, dok se kod poduzeća s manje iskustva u izvozu

mogu pojaviti problemi vezano za relevantne standarde i marketing na novootvorenim

tržištima. Drvni sektor Hrvatske članstvom u Europskoj Uniji nije ugrožen konkurentima, ali

se pojavljuju problemi ilegalnog uvoza drva iz susjedne Bosne i Hercegovina. Drugi problem

koji zabrinjava sve drvo-prerađivače je i opća administrativna klima u Hrvatskoj, te kvaliteta i

nesigurna budućnost primarnog dobavljača sirovine, Hrvatskih Šuma d.o.o. i njihove politike.

- 33 -

Karakteristike drvne industrije su (Hoadley 2000, pp. 102-107):

· vrlo visok udio domaće sirovine u proizvodima svih faza prerade,

· izvozna usmjerenost,

· dugoročna tendencija porasta potražnje,

· široka disperzija poduzeća i profitnih centara,

· mogućnost visokog stupnja zapošljavanja u malim mjestima,

· relativno niska vrijednost ulaganja,

· relativno ekološki prihvatljiva djelatnost.

Ekonomska situacija Hrvatske u 2008. godini doživljava slabljenje proizvodnje zbog sve

većeg obuhvata globalne ekonomske krize. To se u drvnoj industriji najviše odrazilo kroz pad

izvoza primarno obrađenog drva. Tako je primjerice u 2008. godini ukupni izvoz primarno

obrađenog drva u Hrvatskoj iznosio 977 mil. USD, a godinu dana kasnije 755 mil. USD.

Pritom je i vrijednost uvoza drvenih proizvoda u 2008. godini bila izrazito visokih 905 mil.

USD dok se u 2009. godini smanjila na 655 mil. USD. Naglasak se stavljao na problem

prevelikog uvoza u odnosu na izvoz, a kao jedan od glavnih razloga za takvu situaciju

navodila se činjenica da se većinom izvozi primarno obrađeno drvo, a uvoze finalni proizvodi

koji imaju dodanu i puno veću vrijednost od primarne obrade. Problemi za hrvatske

izvoznike javili su se zbog neuspješne prilagodbe novim, strožim zahtjevima na dosadašnjim

inozemnim tržištima, a nisu uspjeli ni pronaći nova u zemljama koje još nisu bile zahvaćene

recesijom (ponajprije u istočnim zemljama). Rezultat svega je bio veliki pad proizvodnje i

izvoza, a povezano s tim i zaposlenosti koji traje još i danas (Drvo – časopis za drvnu

industriju, obrt, tehnologiju, trgovinu i informatiku).

- 34 -

4.2. Pilana Vrata d.o.o. – podaci o poslovanju i proizvodnom procesu

Poduzeće Pilana Vrata d.o.o. u svojim počecima bila je sastavnica većeg poduzeća Drvenjača

d.d. Fužine osnovano 1975. godine kao OOUR5 šumskog gospodarstva Delnice. 1985. godine

poduzeće Drvenjača d.d. Fužine se registrira kao radna organizacija za proizvodnju

drvenjače6, a tek 1993. godine registrira se kao dioničko društvo za proizvodnju, trgovinu i

usluge, Drvenjača d.d. Fužine pod kojim nazivom i formom i danas posluje. Glavna djelatnost

tvrtke Drvenjača d.d. Fužine je iskorištavanje celuloznog drva7 iz crnogorične šume za

proizvodnja drvenjače poznato još i pod kraticom RMP koja se plasira na tržište kao sirovina

za proizvodnju višeslojnog kartona8 (Ćorlukić 1987, p. 15). Uz proizvodnju drvenjače,

poduzeće ima i pogon za proizvodnju peleta9.

1993. godine Drvenjača d.d. Fužine kupuje udjele u poduzećima Pilana Mrkopalj d.d. i Pilana

Vrata d.d., a 2001. godine ostvaruje i 100%-tno vlasništvo nad njima (internet stranice

Drvenjače d.d.Fužine). Pripajanjem dviju pilana, Drvenjača d.d. Fužine htjela je omogućiti

maksimalno iskorištavanje onog dijela svoje sirovine (pilanskih trupaca) koja je bila

previsoke kvalitete da se koristi za proizvodnju peleta.

Pilana Vrata d.o.o. ostaje u sastavu Drvenjače d.d. Fužine sve do travnja 2012. godine kada se

pilana odvaja od matičnog poduzeća i preuzima ju privatni vlasnik koji njome upravlja i

danas. Pilana Vrata d.o.o. specijalizirala se samo za rezanje trupaca jele i smreke i najveću

konkurentsku prednost pred drugim pilanama ostvaruje kroz brzinu isporuke robe te kroz

kvalitetu građe.

Pilana se nalazi u Gorskom Kotaru, u Vratima kraj Fužina. Geoprometno je vrlo povoljno

smještena zbog blizine sirovine i autoputa te većih gradskih središta kao što su Rijeka,

Zagreb, Ljubljana, Trst, te luka Bakar, Rijeka, Kopar i Trst. Zbog blizine i dostupnosti

sirovine, konkurencija pilane je velika te na samom području Gorskog Kotara djeluje oko 30-

tak pilana.

5 OOUR je skraćenica za osnovnu organizaciju udruženog rada.

6 Drvenjača je hrvatski naziv za mehanički obrađenu celulozu ili eng. RMP koja se koristi u proizvodnji

višeslojnih kartona. 7 Celulozno drvo je vrlo niske kvalitete i najčešće se upotrebljava u izradi RMP-a ili za energiju.

8 Višeslojni karton je svakodnevno je u našim rukama u obliku raznih kutijica za hranu, lijekove, kozmetiku…

9Pelet je proizvod dobiven prešanjem usitnjenog drveta pod pritiskom što mu daje visoku kaloričnu vrijednost. Proizvodi bez korištenja kemijskih tvari te predstavlja ekološki upotrebljivo gorivo za kućanstva ili proizvodnju električne energije.

- 35 -

Pilana djeluje na prostoru veličine 5.800,00 m2 na kojem se nalazi pogon odnosno pilana te

upravna zgrada. Razmještaj strojeva u pogonu prikazan je na slici 8. u nastavku.

Slika 8. Raspored strojeva u Pilani Vrata d.o.o.

Izvor: interni podaci Pilane Vrata d.o.o.

Unutar samog pogona trenutno je smješteno šest strojeva koji se aktivno koriste u proizvodnji

svaki dan. Glavni stroj brenta uz koju je smješten voz koristi se za piljenje cijelih trupaca.

Drugi stroj je stroj za širinsko obrubljivanje koji služi za prizmiranje dasaka. Treći stroj,

višelisna kružna pila koristi se za piljenje prizmi u gredice. Četvrti stroj je utovarivač Volvo

koji služi za utovar i istovar ispiljene građe, piljevine, sječke i sirovine te izvršavanje raznih

- 36 -

zadataka u proizvodnji. Peti stroj je stroj za dužinsko obrubljivanje koji se koristi prilikom

obrezivanja dasaka po njihovoj dužini. Posljednji stroj je brusilica za lisne pile kojima se oštre

pile od brente. Trenutno se u pilani nalazi i još jedan stroj drobilica koji se uskoro planira

staviti u upotrebu, a koristio bi se za usitnjavanje pilanskog otpada (Holtham 2009, pp. 22-

27).

Unutrašnjost pilane i linija na kojoj se nalazi ispiljena građa prikazana je na slici u nastavku.

Slika 7. Fotografija pogona Pilane Vrata d.o.o.

Izvor: autorica

Slika 7. Prikazuje unutrašnjost samog pogona Pilane Vrata d.o.o. i liniju koja spaja brentu i

izlaz gotovih paketa. Na liniji rade dva do tri zaposlenika koji razvrstavaju građu ovisno o

potrebama proizvodnje. U nastavku na slici 8. grafički je prikazan postupak nabave sirovine.

- 37 -

Slika 8. Proces nabave u Pilani Vrata d.o.o.

Izvor: interni dokumenti Pilane Vrata d.o.o.

Proces proizvodnje u pilani započinje prijemom sirovine za koju rukovoditelj proizvodnje

dobiva odgovarajuću popratnicu na kojoj se nalaze podaci o dopremljenoj sirovini. Nakon

toga administracija dobiva od šumarije elektroničku specifikaciju za preuzetu sirovinu, na

kojoj se nalaze svi podaci vezani za određenu dopremu (datum, broj popratnice, detalji o

šumariji koja je dopremila sirovinu, prijevoznik, broj i količina trupaca, te njihove duljine,

promjeri i kubikaža). Ta se elektronička popratnica zatim upisuje u računalo kako bi se po

njoj mogli razduživati trupci. Na ovaj način stvara se baza podataka ulazne sirovine iz koje se

mogu pronaći podaci za sve dopreme koje su bile tijekom godine. Na svakoj specifikaciji

- 38 -

nalazi se broj pločice koju svaki trupac ima pribilježenog na sebi. Ta pločica predstavlja

pojedinačnu identifikaciju trupca jer se iz nje može očitati iz koje šumarije je dopremljen

trupac te koja je klasa.

Slika 9. Fotografija šumarske pločice

Izvor: autorica

Primjerice, slika 9. prikazuje pločicu koja označuje da ona pripada Upravi Šuma Delnice, iz

podružnice Fužine. Broj 1 koji se nalazi uz oznaku šumarije označava klasu trupca. Tako se

brojem 1 označava treća kategorija, brojem 2 druga, a brojem 6 prva kategorija trupaca

Nakon preuzimanja sirovine viljuškarom se sortiraju trupci po njihovim duljinama. Zatim

viljuškar, ovisno o tome što se treba piliti, bira trupce i stavlja ih na dozirni stol sa kojeg

trupci odlaze na prepiljavanje. Utovarivač prilikom stavljanja trupaca na dozirni stroj

evidentira broj pločice svakog trupca, šumariju od koje je dopremljen te duljinu i tu

evidenciju po završetku smjene predaje u administraciju. Administracija zatim razdužuje te

trupce po brojevima pločica i zapisuje ukupan iznos ispiljenih kubika u smjeni i danu, te

naposljetku i ukupan mjesečni iznos.

Sam proces u pilani odvija se prema radnom nalogu koji se na dnevnoj bazi može mijenjati i

nekoliko puta s obzirom na hitnost isporuke narudžbi. Nakon što je građa ispiljena i složena u

pakete utovarivač slaže gotove pakete prema njihovoj duljini, kvaliteti i debljini. Sam

poslovni ciklus završava otpremom kamiona robom koja se na kamion utovara također

utovarivačem.

U pogonu pilane zaposleno je petnaest radnika koji rade u dvije smijene po osam radnih sati,

dok je u upravnoj zgradi zaposleno troje djelatnika. U nastavku na slici 10. prikazana je

organizacijska shema djelatnika i njihove zadaće u poduzeću.

- 39 -

Slika 10. Organizacijska shema Pilane Vrata d.o.o.

Izvor: izrada autorice

Pilana proizvodi piljenu građu za građevinu i stolariju. To su piljene grede, letve i štafle i

daske za krovišta, materijal za građevinske skele, daske i tavalone za stolariju i građu za raznu

upotrebu. Nusproizvode sječku i piljevinu pilana prodaje za proizvodnju peleta te izradu

pločastog materijala (OSB ploče). Proizvodi se plasiraju na domaće, i inozemno tržište u

poprilično jednakom omjeru s naglaskom na domaće tržište. Izvoz je uglavnom za zemlje

Sjeverne Afrike i Bliski Istok te Sloveniju i Austriju.

Sirovina se pribavlja putem godišnjih ugovora sa Hrvatskim Šumama d.o.o. u kojima se po

određenim stavkama dodjeljuje godišnja količina sirovine raspoloživa za određene pilane.

Pilana posluje koristeći prvenstveno trupce jele i smreke, prve, druge i treće kategorije sa

promjerom do 90 cm. Međutim, kako uglavnom količina prema stavkama iz ugovora nije

dovoljna za cjelogodišnju proizvodnju, pilana je primorana izlaziti na javne međunarodne

licitacije za sirovinu na kojima se nadmeće po znatno višim cijenama sa drugim pilanama.

Ugovorena količina za 2013. godinu za Pilanu Vrata d.o.o. bila je 7.200,00 m3, a u

proizvodnji iste godine je bilo utrošeno 11.000,00 m3 što znači da je poduzeće moralo

pribavljati sirovinu van ugovorenih količina. Ugovorena količina u 2014. godini je nešto viša

- 40 -

i iznosi 7.800,00 m3, ali također se predviđa da ta količina neće biti dovoljna za planiranu

proizvodnju. Uz ugovore i licitacije, pilana manji dio sirovine nabavlja i privatnim putem.

Punopravnim članstvom Republike Hrvatske u Europskoj Uniji, otvorila su se nova vrata za

poduzetništvo u Hrvatskoj. Navedeno vrijedi i za poduzeće Pilanu Vrata d.o.o. koje je 2013.

godine prijavom na natječaj Europske Unije uspjelo ostvariti sufinanciranje novih investicija

u iznosu od 295.000,00 kn. Investicije su u tijeku i kraj radova planiran je za rujan 2014.

godine. Procijenjena ukupna investicija iznositi će oko 70.000,00-80.000,00 EUR-a. Radi se

nabavi 1,5MW-nog kotla na biomasu čime bi se iskoristila kora, sječka i ostali neupotrebljivi

drvni otpad. Uz kotao grade se dvije sušare koje će pomoću topline iz kotla sušiti svježu

građu i tako smanjiti vlažnost proizvoda na minimum te samim time podignuti kvalitetu

proizvoda na jedan nivo više.

4.3. Računovodstveni podaci o poslovanju

Pilana Vrata d.o.o. prema hrvatskom zakonu o računovodstvu spada u male poduzetnike jer

ne prelazi niti jedan od zadanih uvjeta. Ti uvjeti glase (Zakon o računovodstvu, čl.3):

1. ukupna aktiva ne smije biti viša od 32.500.000 kn,

2. ukupni prihodi ne smiju biti viši od 65.000.000 kn,

3. prosječan broj radnika tijekom poslovne godine ne smije prelaziti 50.

U tablici 6. prikazani su podaci za 2012. i 2013. godinu na temelju kojih se pilana svrstava

među male poduzetnike.

- 41 -

Tablica 6. Podaci Pilane Vrata d.o.o. prema kriterijima razvrstavanja poduzetnika

2012. 2013.

Visina aktive 4.204.109 6.394.336

Ukupni prihodi 6.723.098 10.319.627

Prosječan broj zaposlenih 19 18

Izvor: izrada autorice

Kod pilane Vrata d.o.o. ukupna aktiva za 2013. godinu i 2012. godinu ne iznosi više od

32.500.000 kn pa je tako ispunjen prvi uvjet zakona o računovodstvu vezano za razvrstavanje

poduzetnika. Ukupni ostvareni prihodi u 2013. godini i 2012. godini nisu viši od 65.000,00 kn

te je i ovaj uvjet ispunjen prema zahtjevima zakona o računovodstvu. Prosječan broj radnika u

2012. i 2013. godini nije prelazio 50 radnika, što znači da je i posljednji uvjet ispunjen.

U nastavku je u tablici 7. prikazana skraćena bilanca Pilane Vrata d.o.o. na dan 04.04.2012.

godine. To je ujedno i prva bilanca poduzeća Pilana Vrata d.o.o. kao samostalnog poslovnog

subjekta.

Tablica 7. Skraćena bilanca Pilane Vrata d.o.o. na dan 04.04.2012.

AKTIVA

DUGOTRAJNA IMOVINA 1.695.975

zemljište 261.520

građevinski objekti 971.825

postrojenje i oprema 462.630

KRATKOTRAJNA IMOVINA 4.000

novac 4.000

UKUPNO AKTIVA 1.699.975

PASIVA

KAPITAL 1.699.900

OSTALE PRIČUVE 75

UKUPNO PASIVA 1.699.975

Izvor: izrada autorice prema podacima iz financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Aktiva bilance na dan 04.04.2012. godine je najvećim dijelom sastavljena od dugotrajne

imovine, dok kratkotrajna imovina sudjeluje u vrlo malom udjelu i to samo u obliku novca.

Gotovo cjelokupna vrijednost pasive odnosi se na kapital.

- 42 -

U tablici 8. prikazani su građevinski objekti koji su u vlasništvu pilane, odnosno njihova

nabavna vrijednost, ispravak vrijednosti i sadašnja vrijednost u 2012.godini. Treba obratiti

pozornost na to da se nabavna vrijednost dugotrajne imovine odnosi na vrijednost koju je

platila Drvenjača d.d. prilikom osnivanja poduzeća, a u Pilanu Vrata d.o.o. prenosi se iznos

sadašnje vrijednosti kao nova nabavna cijena dugotrajne imovine koja će biti u vlasništvu

Pilane Vrata d.o.o. (Revizija osnivanja društva 2012, p. 10).

Tablica 8.Građevinski objekti u vlasništvu Pilane Vrata d.o.o.

Konto Stavka Nabavna

vrijednost

Ispravak

vrijednosti

Sadašnja vrijednost

Stupanj

otpisanosti

201 Tvorničke zgrade 3.156.550 2.400.776 755.774 76,06%

2001 Silosi 210.242 65.930 144.312 38,57%

2012 Građevinski objekti za obavljanje

pomoćne djelatnosti 170.929 99.190 71.739 58,03%

Ukupno 3.537.721 2.565.896 971.825

Izvor: izrada autorice prema podacima iz financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Stupanj otpisanosti mjeri odnos između akumuliranog troška amortizacije i nabavne

vrijednosti imovine. Veliki stupanj otpisanosti može biti rezultat viših stopa amortizacije kako

bi se smanjila porezna osnovica, ali također može značiti da poduzeće posjeduje stariju

imovinu koju uskoro trebati zamijeniti novom. Na primjeru pilane Vrata d.o.o. stupanj

otpisanosti građevinskih objekata rezultat je vremenskog perioda izgradnje i nabave pojedinih

građevinskih objekata. Primjerice tvornička zgrada koja je izgrađena određeno vremensko

razdoblje prije silosa imala je duži vremenski period za amortizaciju te je sukladno tome i

otpisanost imovine veća.

Nakon građevinskih objekata u nastavku dan je isti prikaz podataka iz 2012. godine za

postrojenja i opremu u tablici 9.

- 43 -

Tablica 9. Postrojenja i oprema u vlasništvu Pilane Vrata d.o.o.

Konto Stavka Nabavna

vrijednost

Ispravak

vrijednosti

Sadašnja vrijednost

Stupanj

otpisanosti

210 Strojevi 3.029.228 2.890.955 138.273 95,44%

2101 Oprema za obavljanje

pomoćne djelatnosti 882.343 666.877 215.466 79,58%

212 Uredska oprema 7.459 7.459 0 100%

222 Uredski namještaj 68.578 68.578 0 100%

223 Prijevozna sredstva 896.918 788.027 108.891 87,86%

Ukupno 4.884.526 4.414.437 462.630

Izvor: izrada autorice prema podacima iz financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Postrojenja i oprema imaju kraće amortizacijsko razdoblje i više stope otpisa nego

građevinski objekti, pa je i kod njih zbog toga veći stupanj otpisanosti. Dio opreme sa

manjom novčanom vrijednošću kao što je uredski namještaj i oprema, otpisan je u potpunosti

u istoj godini.

Kako poduzeće spada u kategoriju malih poduzetnika ono ne mora primjenjivati

Međunarodne računovodstvene standarde financijskog izvještavanja, ali se mora pridržavati

Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja. Za poduzeće je važeći sustav dvojnog

knjigovodstva te u skladu s time vode se i odgovarajuće poslovne knjige (dnevnik, glavna

knjiga i pomoćna knjiga). Poduzeće je obveznik poreza na dobit koji se utvrđuje za poslovnu

godinu za razdoblje od 01.01.-31.12. prema poreznoj osnovici i po propisanoj poreznoj stopi

na dobit od 25%.

Ostvarena dobit Pilane Vrata d.o.o. i plaćeni porez na dobit u 2012. i 2013. godini prikazana

je u tablici 10.

Tablica 10. Dobit Pilane Vrata d.o.o.

2012. 2013.

Dobit 1.292.726 1.761.311

Reinvestirana dobit 1.292.726 1.403.300

Porezna osnovica 7.595 498.411

Porez na dobit 1.519 99.682

Izvor: izrada autorice prema podacima iz financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

- 44 -

Poduzeće je u 2012. i 2013. godini ostvarilo pozitivan financijski rezultat, te je sukladno

zakonskim propisima plaćen porez na dobit u iznosu od 25%. Porezno opterećenje u 2012.

godini je vrlo nisko s obzirom na iznos ostvarene dobiti zbog toga što se ukupan iznos dobiti

u potpunosti reinvestirao, a osnovicu za porez su sačinjavali samo troškovi reprezentacije jer

u 2012. godini nije bio aktualan zakon koji bi oporezovao reinvestiranu dobit10

.

U 2013. godini poreznu osnovicu sačinjavali su troškovi reprezentacije, troškovi prijevoza i

troškovi obrazovanja.

Kako bi porezni obveznici imali pravo koristiti olakšicu za reinvestiranu dobit, potrebno je

ispuniti uvijete koji su propisani člankom 12.a Pravilnika o porezu na dobit koji glase

(Pravilnik o porezu čl. 12.a):

· da je dobit ili dio dobiti poreznog razdoblja za koje se podnosi prijava poreza na dobit

uporabljena za povećanje temeljnog kapitala,

· da je u sudskom registru upisano povećanje temeljnog kapitala u visini reinvestirane

dobiti,

· da dobit nije ostvarena u bankarskom odnosno financijskom nebankarskom sektoru.

4.4. Analiza financijskih izvještaja

Financijska analiza pretpostavlja uporabu različitih financijskih izvješća. Ta izvješća

obavljaju nekoliko funkcija. Prvo, bilanca stanja sumira imovinu, obveze i vlasničku glavnicu

poduzeća u određenom vremenskom trenutku, obično na kraju godine ili tromjesečja.

Također, izvješće o dobiti prikazuje prihode i rashode poduzeća tijekom određenog

vremenskog razdoblja, obično za jednu godinu ili tromjesečje (Horne, Wachowicz 1995, p.

120).

Kako bi se dobio bolji pregled kretanja i odnosa stavki aktive i pasive Pilane Vrata d.o.o., te

njihova dinamika kretanja i struktura u nastavku je prikazana horizontalna i vertikalna analiza

bilance za 2012. i 2013. godinu.

10

Reinvestirana dobit je ostvarena dobit poreznog razdoblja (prije oporezivanja) kojom se u svrhe investiranja i

razvoja povećava temeljni kapital društva prema odredbama Zakona o trgovačkim društvima.

- 45 -

Tablica 11. Horizontalna i vertikalna analiza aktive za razdoblje 2012. i 2013.godine

BILANCA - AKTIVA

NAZIV POZICIJE

HORIZONTALNA

ANALIZA VERTIKALNA ANALIZA

2012.

2013. Apsolutna

razlika

Relativna

razlika

Postotni

udio u

2012.

Promjena u

postotnim

poenima

Postotni

udio u

2013.

DUGOTRAJNA IMOVINA 1.708.428 1.654.674 -53.754 -3,15% 40,64% 25,88% -14,76

Materijalna imovina 1.681.761 1.597.560 -84.201 -5,01% 40,00% 24,98% -15,02

Dugoročna financijska imovina 26.667 57.114 30.447 114,17% 0,63% 0,89% 0,26

KRATKOTRAJNA IMOVINA 2.494.446 4.735.078 2.240.632 89,82% 59,33% 74,05% 14,72

Zalihe 1.096.221 1.410.300 314.079 28,65% 26,07% 22,06% -4,02

Potraživanja 920.591 1.089.062 168.471 18,30% 21,90% 17,03% -4,87

NOVAC U BANCI I BLAGAJNI 477.634 2.235.716 1.758.082 368,08% 11,36% 34,96% 23,6

PLAĆENI TROŠKOVI BUDUĆEG RAZDOBLJA I OBRAČUNATI PRIHODI

1.235 4.584 3.349 271,17% 0,03% 0,07% 0,04

UKUPNO AKTIVA 4.204.109 6.394.336 2.190.227 52,10% 100% 100%

Izvor: izrada autorice prema podacima iz financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Tablica 11. Prikazuje rast ukupne aktive od 2012. godine do 2013. godine. Porast u 2013.

godini je iznosio 52,1% vrijednosti ukupne aktive u 2012. godini. Najveća promjena je

vidljiva kod novca u banci i blagajni gdje se novac u 2013. godini s obzirom za 2012. godinu

povećao za 368,08%. Također se vidi i značajan rast dugoročne financijske imovine koja se

uvećala a 114,17%, te kod plaćenih troškova budućeg razdoblja i obračunatih prihoda koji su

se uvećali gotovo za tri puta.

Pad aktive se bilježi jedino u stavkama dugotrajne imovine, odnosno materijalna imovina se u

2013. godini smanjila s obzirom na prethodnu godinu. To je i razlog ukupnog smanjenja

dugotrajne imovine u 2013. godini.

- 46 -

Tablica 12. Horizontalna i vertikalna analiza pasive za razdoblje 2012. i 2013. godine

BILANCA - PASIVA

NAZIV POZICIJE

HORIZONTALNA

ANALIZA VERTIKALNA ANALIZA

2012.

2013. Apsolutna

razlika

Relativna

razlika

Postotni

udio u

2012.

Promjena u

postotnim

poenima

Postotni

udio u

2013.

KAPITAL I REZERVE 2.992.701 4.754.012 1.761.311 58,85% 71,19% 74,35% 3,16

Temeljni kapital 1.699.900 2.992.500 1.292.600 76,04% 40,43% 46,80% 6,36

Kapitalne rezerve 75 201 126 168,00% 0,002% 0,005% 0,003

Dobit ili gubitak 1.292.726 1.761.311 468.585 36,25% 30,75% 27,54% -3,2

KRATKOROČNE OBVEZE 1.211.408 1.640.324 428.916 35,41% 28,81% 26,65% 3,16

UKUPNA PASIVA 4.204.109 6.394.336 2.190.227 52,10% 100% 100%

Izvor: izrada autorice prema podacima iz financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Horizontalna analiza pasive pokazuje porast u svim pozicijama pasive u 2013. godini s

obzirom na 2012. godinu. Najveći porast bilježi stavka kapitalnih rezervi koje su se s obzirom

na 2012. godinu u 2013. godini povećale za nešto više od jedan i pol puta. Kapitalne rezerve

spadaju pod stavku kapitala i rezervi koju u 2013. godini bilježe porast vrijednosti s obzirom

na prethodnu godinu.

Vertikalna analiza pokazuje da je struktura pasive u 2013. godini unutar pasive približno

jednaka. Najveća promjene su kod stavki kapitala i rezervi gdje su se vrijednosti udjela u

ukupnoj pasivi u 2013. godini povećale u odnosu na prijašnju godinu.

Također se iz prethodne analize zaključuje da je kratkotrajna imovina veća nego kratkoročne

obveze, što ukazuje na činjenicu da poduzeće nije imalo problema s likvidnošću.

Likvidnost je svojstvo imovine ili njezinih pojedinih dijelova da se mogu pretvoriti u

gotovinu dostatnu za pokriće preuzetih obveza. Likvidnost je uz rentabilnost jedno od

osnovnih načela privređivanja poduzeća u robno-novčanoj privredi (Limun - financijski web

leksikon).

Pokazatelji zaduženosti ili pokazatelji uporabe poluge ukazuju na strukturu kapitala, odnosno

način na koji poduzeće financira svoju imovinu. Pokazatelji su, mjere stupnja rizika ulaganja

u poduzeće. Poduzeća koja imaju visoke stupnjeve zaduženosti mogu imati probleme sa

financijskom fleksibilnošću, sa pronalaskom novih investitora te prijetnjom bankrota. S druge

- 47 -

strane ako je stupanj zaduženosti pod stalnom kontrolom, a ponuđena sredstva se racionalno

koriste, zaduženost može rezultirati porastom povrata na investirano.

Pokazatelji aktivnosti pokazuju koliko brzo cirkulira imovina u poslovnom procesu. Visoki

iznos amortizacije u odnosu na dugotrajnu imovinu može biti pokazatelj da je vrijeme za

unaprjeđenje imovine. S druge strane, porast novca može pokazivati da je sredstava previše.

Pokazatelji aktivnost računaju se na temelju podataka iz bilance i računa dobiti i gubitka, te se

smatra da je bolje da su koeficijenti obrtaja što veći, a dani vezivanja što manji.

Pokazatelji ekonomičnosti izračunavaju se na temelju podataka iz računa dobiti i gubitka.

Pokazuju koliki je iznos prihoda zarađen po jedinici rashoda. Poduzeća koja imaju

pokazatelje ekonomičnosti veće od 1 posluju sa dobitkom.

Za pokazatelje koji spadaju u kategoriju pokazatelja profitabilnosti smatra se da su najvažniji

pokazatelji. Oni pokazuju cjelokupnu učinkovitost poslovanja poduzeća (Osmagić, Bedenik

1999, pp. 89-91).

- 48 -

Tablica 13. Financijski pokazatelji Pilane Vrata d.o.o.

POKAZATELJI LIKVIDNOSTI BROJNIK I NAZIVNIK 2012. 2013.

1.Koef.trenutne likvidnosti =novac/kratkoročne obveze 0,39 1,36

2.Koef.ubrzane likvidnosti =(novac+potraživanja)/kratkoročne obveze 1,15 2,03

3.Koef.tekuće likvidnosti =kratkotrajna imovine/kratkotrajne obveze 2,06 2,89

4.Koef.fin.stabilnosti =dugotrajna imovina/(kapital+dugoročne obveze) 0,57 0,35

POKAZATALJI ZADUŽENOSTI

1.Koef.zaduženosti =ukupne obveze/ukupna imovina 29,0% 26,0%

2.Koef.vlastitog financiranja =glavnica/ukupna imovina 71,0% 74,0%

3.Koef.financiranja =ukupne obveze/glavnica 0,40 0,35

4.Stupanj pokrića I =glavnica/dugotrajna imovina 0,88 0,87

5.Stupanj pokrića II =(glavnica+dugoročne obveze)/dugotrajna imovina 1,75 2,87

POKAZATELJI AKTIVNOSTI

1.Koef.obrtaja ukupne imovine =ukupni prihod/ukupna imovina 1,6 1,62

2.Koef.obrtaja kratkotrajne imovine =ukupni prihod/kratkotrajna imovina 2,7 2,18

3.Koef.obrtaja potraživanja =prihodi od prodaje/potraživanja 7,23 9,11

4.Trajanje naplate u danima =broj dana u godini(365)/koeficijent obrtaja potraživanja 50,51 40,08

POKAZATELJI EKONOMIČNOSTI

1.Ekonomičnost ukupnog poslovanja =ukupni prihodi/ukupni rashodi 1,24 1,22

2.Ekonomičnost prodaje =prihodi od prodaje/rashodi od prodaje 1,23 1,18

3.Ekonomičnost financiranja =financijski prihodi/financijski rashodi 1,02 1,8

POKAZATELJI PROFITABILNOSTI

1.Neto marža profita =(neto dobit+kamate)/ukupni prihod 20,0% 18,0%

2.Bruto marža profita =(dobit prije poreza+kamate)/ukupni prihod 20,0% 19,0%

3.Neto rentabilnost imovine (ROA) =(neto dobit+kamate)/ukupna imovina 31,0% 28,0%

4.Bruto rentabilnost imovine =(dobit prije poreza+kamate)/ukupna imovina 31,0% 30,0%

5.Rentabilnost vlastitog kapitala (ROE) =neto dobit/vlastiti kapital(glavnica) 43,0% 37,0%

Izvor: izrada autorice prema podacima iz financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Koeficijent financijske stabilnosti u 2012. i 2013. godini nije bio veći od 1, što znači da nije

postojao deficit radnog kapitala. Odnosno, dugotrajna imovina nije financirana iz

kratkoročnih obveza. Što se tiče svih ostalih financijskih pokazatelja likvidnosti oni su

zadovoljavajući i vidljiv je pozitivan pomak u 2013.godini s obzirom na 2012.godinu.

Zaduženost poduzeća Pilana Vrata d.o.o. je vrlo niska, prvenstveno zbog činjenice da ne

postoje dugoročne obveze. Kao i pokazatelji likvidnosti, pokazatelji zaduženosti su

zadovoljavajući i poboljšavaju se u 2013. godini s obzirom na prethodnu.

Koeficijenti obrtaja imovine u 2013. i 2012. godini su gotovo jednaki, dok se koeficijent

obrtaja potraživanja povećao u 2013. godini. Navedeni porast obrtaja potraživanja ukazuje na

- 49 -

pozitivno smanjenje dana naplate potraživanja poduzeća sa 50,51 dan u 2012. godini na 40,08

dana u 2013. godini.

Pokazatelji rentabilnosti Pilane Vrata d.o.o. nisu se značajno promijenili u 2013. godini s

obzirom na prethodnu godinu, te svi iznose više od 1, što ukazuje na pozitivan poslovni

rezultat poduzeća.

Marža profita nije se značajno promijenila u 2013. godini s obzirom na prethodnu godinu.

Neto rentabilnost i rentabilnost vlastitog kapitala su se smanjile u 2013. godini s obzirom na

prethodnu. Unatoč blagom padu u 2013. godini rentabilnost je na vrlo visokoj razini.

4.5. Obračun i analiza troškova poslovanja

Prethodno navedeni postupci obračuna troškova proizvodnje prikazani su u nastavku prema

načinu obračuna koji je najbolji i najprilagodljiviji za promatrano poduzeće.

Računovodstvo troškova inputa

Troškovi inputa Pilane Vrata d.o.o. sačinjeni su od materijalnih troškova, troškova osoblja i

troškova amortizacije.

Nabavu osnovnog sredstva u pilani može se promotriti na stroju drobilici koji je nedavno

kupljen i još nije u upotrebi. Stroj je nabavljen početkom 2014. godine i planira se njegovo

stavljanje u uporabu u kolovozu 2014. Proces nabave započeo je promatranjem i

prikupljanjem ponuda za stroj. Nakon pronalaska odgovarajućeg stroja, direktor pilane odlazi

u Italiju osobno pogledati stroj i uvjeriti se da li sve odgovara potrebama pilane. Nakon

isprobavanja stroja, direktor pilane odlučuje se za nabavu stroja u iznosu od 4.000,00 EUR-a.

Nakon što je stroj dopremljen na skladište pilane na njemu su napravljene i neke preinake u

iznosu od 1.000,00 EUR-a gdje se zbog prilagodbe vremenskim uvjetima ugradio drugačiji

puž koji povlači u stroj materijal koji se treba drobiti. Kada se završi projekt izgradnje sušare

na bio masu, drobilica će imati funkciju da sve ostatke u proizvodnji (otpad, kora) usitni i

pripremi za loženje u kotlu. Za sada su to jedini troškovi koji su nastali u vezi sa osnovnim

sredstvom drobilicom.

- 50 -

Što se tiče troškova vezanih za materijal tu se najviše sredstava odvaja za sirovinu. Najviše se

nabavlja trupaca III. klase zbog strukture šuma u Gorskom Kotaru. Drugi najveći trošak

materijala je trošak električne energije te goriva. Električna energija najviše se koristi za

pokretanje svih strojeva u pogonu koji su u upotrebi dvije radne smijene, odnosno šesnaest

sati dnevno, pet radnih dana u tjednu, te za funkcioniranje upravne zgrade. Gorivo se koristi

za pokretanje Volvo utovarivača, poslovnih automobila te motornih pila i u prosjeku se

mjesečno potroši oko 2.000 litara eurodiesel goriva. Evidencija količine sirovine na

stovarištima trupaca se prati pomoću tablica ulazne sirovine koja se temelji na popratnicama

trupaca. Također se ručno jednom godišnje popiše sva sirovina na skladištu kako bi se

dodatno utvrdilo stanje zaliha sirovine. Zbog jednostavnosti obično se to radi u vrijeme kada

je na stovarištu najmanja količina trupaca. Troškovi sirovine, odnosno trupaca ulaze u rashode

u trenutku kada uđu u proizvodnju. Bilježenje trenutka kada pojedini trupac odlazi u

proizvodnju je vrlo jednostavno pomoću evidencijskih pločica koje se nalaze na njima. Nakon

završene smjene vozač utovarivača koji je zadužen za pripremu trupaca za piljenje, zapisuje

brojeve pločica trupaca koji se kasnije razdužuju.

Kod usluga se najviše troši na prijevozne usluge gotove građe do kupaca, te za usluge

prijevoza građe na sušenje. Sa dovršetkom projekta sušare na bio masu Pilana Vrata d.o.o.

uštedjeti će na troškovima prijevoza robe na sušenje, a također će uštedjeti i za samu uslugu

sušenja koju će pilana moći obavljati samostalno.

U tablici 14. prikazani su detaljno troškovi inputa u 2012. godini u svrhu analize strukture

troškova.

- 51 -

Tablica 14. Struktura troškova inputa Pilane Vrata d.o.o. u 2012. godini

TROŠKOVI Iznos Postotni udio

MATERIJALNI TROŠKOVI 4.355.149 77,83%

1.TROŠAK SIROVINA I MATERIJALA 3.593.860 82,52%

Trošak sirovine, mazivo i ostali materijal 3.309.813 92,10%

Trošak energije i goriva 257.198 7,16%

Rezervni dijelovi 21.153 0,59%

Sitni inventar 4.979 0,14%

Ostali materijalni troškovi 717 0,02%

2.TROŠKOVI PRODANE ROBE 275.970 6,34%

3.OSTALI VANJSKI TROŠKOVI 485.319 11,14%

Prijevozne usluge, trošak telefona i poštarine 258.410 53,25%

Usluge tekućeg i investicijskog održavanja 58.518 12,06%

Usluge dorade 3.200 0,66%

Komunalne usluge 1.633 0,34%

Usluge servisiranja pila i sušenja građe 82.262 16,95%

Naknada za korištenje šumskih cesta 50.925 10,49%

Ostale usluge (usluge špeditera, troškovi registracije) 30.371 6,26%

TROŠKOVI OSOBLJA 1.158.736 20,71%

Neto plaće i nadnice 724.470 62,52%

Troškovi poreza i doprinosa iz plaća 279.705 24,14%

Doprinosi na plaće 154.561 13,34%

TROŠAK AMORTIZACIJE 81.973 1,46%

UKUPNO TROŠKOVI INPUTA 5.595.858 100,00%

Izvor: izrada autorice prema podacima financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Najveći udio u ukupnim troškovima inputa imaju materijalni troškovi odnosno trošak sirovina

i materijala. Nakon materijalnih troškova slijedeći po veličini udjela u ukupnim troškovima

inputa su troškovi osoblja koji su najvećim djelom sačinjeni od neto plaća i nadnica. Vrlo

mali udio u troškovima inputa zauzima amortizacija.

Odnosi između veličina troškova inputa prikazani su na grafikonu 1.

- 52 -

Grafikon 1. Struktura troškova inputa Pilane Vrata d.o.o. u 2012. godini

Izvor: izrada autorice

Ovakva podjela troškova inputa logična je za Pilanu Vrata d.o.o. jer se najviše sredstava

izdvaja za trupce, odnosno sirovinu te električnu energiju za pokretanje proizvodnje i strojeva.

U materijalnim troškovima veći dio troškova zauzimaju i usluge prijevoznika koji otpremaju

gotovu građu kupcu, te troškovi servisiranja pila koji su nužni kako se proizvodnja ne bi

zaustavila.

U nastavku u tablici 15. prikazana je usporedba kretanja troškova inputa proizvodnje u 2012.

i 2013. godini.

- 53 -

Tablica 15. Kretanje troškova inputa u Pilani Vrata d.o.o.

TROŠKOVI INPUTA 2012. 2013. Apsolutna

razlika

Relativna

razlika

1.MATERIJALNI TROŠKOVI 4.355.149 6.038.973 1.683.824 38,66%

Troškovi sirovina i materijala 3.593.860 5.324.777 1.730.917 48,16%

Troškovi prodane robe 275.970 18.926 -257.044 -93,14%

Ostali vanjski troškovi 485.319 695.270 209.951 43,26%

2.TROŠKOVI OSOBLJA 1.158.736 1.468.965 310.229 26,77%

Neto plaće i nadnice 724.470 920.251 195.781 27,02%

Troškovi poreza i doprinosa iz plaća 279.705 354.892 75.187 26,88%

Doprinosi na plaće 154.561 193.822 39.261 25,4%

3.AMORTIZACIJA 81.973 122.013 40.040 48,85%

UKUPNI TROŠKOVI INPUTA 5.595.858 7.629.951 2.034.093 36,35%

Izvor: izrada autorice prema podacima financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Kretanje troškova inputa odnosno njihov rast rezultat je većeg opsega poslovanja pilane te

poskupljenje sirovine i energenata koji su relevantni za proizvodnju. Jedina stavka troškova

inputa koja se smanjila jesu troškovi prodane robe što je rezultat smanjene kupovine

trgovačke robe od ostalih pilana kako bi se u slučaju nedostatka proizvedene robe, nadopunila

narudžba kupca. Također treba uzeti u obzir da je poduzeće počelo sa samostalnim

djelovanjem početkom travnja 2012. godine, stoga su troškovi za 2012. godinu odraz

poslovanja za devet mjeseci, a ne za cjelokupnu godinu.

Usporedno kretanje troškova inputa također je grafički prikazano na grafikonu 2.

- 54 -

Grafikon 2. Kretanje troškova inputa u Pilani Vrata d.o.o.

1.000.000

2.000.000

3.000.000

4.000.000

5.000.000

6.000.000

7.000.000

Tro

ško

vi

inp

uta

(k

n)

Troškovi inputa

Izvor: izrada autorice

Pilana Vrata d.o.o. svake godine pokušava postupno rasti i razvijati te zadržati razinu

kvalitete. Sukladno navedenom, na grafikonu 2. kretanje troškova inputa bilježi blagi porast.

Što se tiče dugotrajne imovine koja se koristi u pilani, odnosno troškova amortizacije vezanih

za nju, oni su prikazani u tablici 16.

- 55 -

Tablica 16. Kretanje amortizacije dugotrajne materijalne imovine Pilane Vrata d.o.o. u

2012. i 2013. godini

Dugotrajna materijalna imovina Nabavna

vrijednost (04.04.2012.)

Ispravak

vrijednost (31.12.2012.)

Sadašnja vrijednost (31.12.2012.)

Ispravak

vrijednost (31.12.2013.)

Sadašnja vrijednost (31.12.2013.)

Zemljište 261.520 - 261.520 - 261.520

Građevinski objekti 971.825 26.386 945.439 35.182 910.257

Postrojenje i oprema 353.739 34.478 386.328 59.608 364.531

Alat, pogonski inventar i transportna

sredstva 108.891 20.417 88.474 27.222 61.252

Ukupno 1.695.975 81.281 1.681.761 122.012 1.597.560

Izvor: izrada autorice prema podacima financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Amortizacija imovine u 2012. godini odnosi se na devet mjeseci poslovanja. Ako bi se

ukupan iznos amortizacije rasporedio po mjesecima dolazi se do mjesečnog iznosa

amortizacije za 2012. godinu od 9.031 kuna, što je nešto manje od ostvarenih 10.167 kuna po

mjesecu za 2013. godinu.

Posljednja stavka troškova inputa su troškovi osoblja. U nastavku je prikazan izračun troška

plaće za djelatnika Pilane Vrata d.o.o.

- 56 -

Tablica 17. Izračun troška plaće u Pilani Vrata d.o.o.

STAVKA IZNOS

Bodovi prema radnom stažu 18,50%

Redovni sati rada 80 h (10 dana)

Vrijednost bod.sata 5,7

Broj bodova 1,4

Individualna stimulacija 30%

Grupna stimulacija 45%

Redovni rad 638,40

Individulna stimulacija 191,52

Blagdan 285,26

Bolovanje 0

Godišnji odmor 1426,30

Dohodan na staž 118,10

Grupna stimulacija 287,28

Topli obrok 350,00

1. BRUTO PLAĆA 3.296,86

Doprinosi ukupno 659,37

I.stup 15% 494,53

II.stup 5% 164,84

Dohodak 2.637,49

Osobni odbitak 2.200,00

2.OSNOVICA ZA POREZ 437,49

Ukupan iznos poreza 52,50

12% 52,50

25% -

40% -

Prirez (5%) 2,62

Sindikat 26,37

Prijevoz 448,00

Krediti -

3.UKUPAN IZNOS ZA ISPLATU 3.003,99

Izvor: izračun autorice prema podacima financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Iznos troškova osoblja započinje izračunavanjem bruto iznosa plaće radnika koja ovisi o

redovnim satima rada, koji se uvećavaju za sate rada na blagdan, te se na taj iznos dodaje i

postotak grupne i individualne stimulacije, dohodak na staž prema bodovima i naposljetku

35,00 kuna za topli obrok po danu. Od bruto iznosa odbijaju se prva dva stupa doprinosa i

osobni odbitak u iznosu od 2.200,00 kuna te se na taj način dolazi do osnovice za obračun

poreza. Iznos poreza ovisi o kategoriji u koju spada zaposlenik, te sukladno tome koriste se

porezne stope na dohodak koje su u Hrvatskoj trenutno propisane od 12%, 25% i 40%. Uz

- 57 -

porez obavezno se umanjuje i iznos prireza koji za grad Delnice iznosi 5% (RIF-ove

obavijesti, 2014 p.7). Dio djelatnika član je sindikata Drvenjače d.d. pa se stoga mjesečno

obračunavaju članarine od 1% od ukupnog dohotka. Također se od dohotka odbijaju i

eventualne obveze za kredite ako radnik ima takvu obvezu. Za radnike koji nisu iz Vrata gdje

je smještena pilana, djelatnici imaju pravo na novčanu naknadu prijevoza koja ovisi o broju

kilometara prijeđenih do posla. Zbrojem dohotka i iznosa prijevoza umanjenog za iznos

poreza, prireza, troškove sindikata i kredita dolazi se do konačnog iznosa za isplatu radniku.

Kretanje ukupnih troškova plaće može se vidjeti na tablici 18.

Tablica 18. Kretanje troškova osoblja Pilane Vrata d.o.o.

VREMENSKO

RAZDOBLJE

UKUPNI IZNOS

TROŠKOVA OSOBLJA

MJESEČNI IZNOS TROŠKOVA OSOBLJA

04.04.-31.12.2012. 1.158.736 1.158.736/9=128.748,45

01.01.-31.12.2013. 1.468.965 1.468.965/12=122.413,75

01.01.-31.06.2014. 722.194 722.194/6=120.365,67

Izvor: izrada autorice

Iz tablice 18. vidljivo je da troškovi vezani za osoblje nemaju značajne oscilacije na godišnjoj

razini. Može se zaključiti da su konstantni. Navedeno se može potvrditi ako se ukupni

godišnji iznos troškova podijeli sa mjesecima u godini te se tako izračuna mjesečni trošak

osoblja.

Navedeni troškovi za šest mjeseci u iznosu od 722.194 kn, uz njihovu konstantnost, rezultirali

bi ukupnim troškovima osoblja u 2014. godini od 1.444.388 kuna čime se potvrđuje

konstantnost tih troškova.

Što se tiče prosječne bruto plaće po radniku, ona je prikazana u tablici u nastavku.

Tablica 19. Izračun prosječne mjesečne bruto plaće u Pilani Vrata d.o.o. za mjesec

prosinac 2013. godine

1.Ukupni troškovi osoblja 72.135,49

2.Broj zaposlenih 18

3.Prosječna bruto plaća (1/2) 4.007,53

Izvor: izrada autorice

- 58 -

Izračun se odnosi na prosječnu plaću po radniku za prosinac 2013. godine koja bruto iznosi

4.007,53 kune. Za isto vremensko razdoblje prosječna bruto plaća u Hrvatskoj iznosila je

8.005 kuna, dok je prema NKD-u prosječna bruto plaća u drvo-prerađivačkom sektoru

iznosila 4.439 kune (Hrvatski državni zavod za statistiku).

Direktni i indirektni troškovi

Raščlamba troškova na direktne i indirektne vrlo je važna u proizvodnom sektoru, te tako i u

Pilani Vrata d.o.o. gdje se najviše pažnje obraća na troškove sirovine i materijala koji direktno

terete proizvodnju. Podjela troškova na direktne i indirektne prikazana je u tablici 20.

Tablica 20. Raspodjela troškova na direktne i indirektne troškove

Direktan trošak Skupina

konta 2012. 2013

Apsolutna

razlika

Relativna

razlika

sirovina i materijal 40 3.566.867,63 5.223.763,74 1.656.896,11 46,45%

usluge 41 214.367,88 323.522,05 109.154,17 50,92%

amortizacija 43 37.111,17 61.089,85 23.978,68 64,61%

plaće zaposlenih 47 730.536,17 1.030.816,19 300.280,02 41,10%

UKUPNO DIREKTNI TROŠKOVI

4.548.882,85 6.639.191,83 2.090.308,98 45,95%

Indirektni troškovi Skupina

konta 2012. 2013

Apsolutna

razlika

Relativna

razlika

sirovina i materijal 40 26.991,86 101.012,99 74.021,13 274,24%

usluge 41 301.414,57 417.556,53 116.141,96 38,53%

amortizacija 43 44.862,08 60.922,51 16.060,43 35,80%

ostale naknade za zaposlene 44 283.563,53 377.331,17 93.767,64 33,07%

plaće zaposlenih 47 428.199,73 438.148,49 9.948,76 2,32%

UKUPNO INDIREKTNI TROŠKOVI 1.085.031,77 1.394.971,69 309.939,92 28,57%

UKUPNO KLASA 4 5.633.914,62 8.034.163,52 2.400.248,90 42,60%

Izvor: izrada studentice prema podacima financijskih izvještaja Pilane Vrata d.o.o.

Kod direktnih troškova mora se uzeti u obzir da je poduzeće počelo samostalno djelovati tek

od travnja 2012. godine pa su troškovi manji u 2012. godini i zbog toga. Primjerice to se

može promotriti na direktnim troškovima plaće koji u 2013. godini iznose 1.030.816,19 kuna,

što bi u prosjeku mjesečno značilo 85.901,35 kunu. Ako se taj iznos pomnoži sa devet mjeseci

poslovanja u 2012.godini dolazi se do brojke 773.112,14 kune koja nije značajno različita od

ostvarenih 730.536,17 kuna.

- 59 -

Kod direktnih troškova najveća stavka su troškovi sirovina i materijala te zatim troškovi

direktnog rada. Slijedeći po veličini su troškovi usluga koje druga poduzeća obavljaju za

Pilanu Vrata d.o.o. Posljednji po veličini su troškovi amortizacije. Kod direktnih troškova

vidljiv je njihov rast jer je poduzeće povećalo obujam svog poslovanja, međutim on realno

iznosi puno manje upravo zbog nedostatka tri mjeseca samostalnog poslovanja. No, bez

obzira na navedeno zaključuje se da su se direktni troškovi povećali usporedno sa povećanjem

proizvodnje.

Kod indirektnih troškova vidljiv je značajan rast u 2013. godini. Stavke koje spadaju u

indirektne troškove materijala i sirovine pilane su eurodiesel gorivo, lož ulje, električna

energija, uredski i pomoćni materijal, materijal za čišćenje, pričuvni djelovi, i otpis sitnog

inventara. Vremenski period početka poslovanja u 2012. godini utjecao je i na porast

indirektnih troškova u 2013. godini zbog dužeg obračunskog razdoblja. Uz duži obračunski

period, porast indirektnih troškova sirovine i materijala je uzrokovan i plaćenjem troškova

koji su u 2012. godini bili namireni zajedničkim sredstvima Drvenjače d.d. dok su se u 2013.

godini u potpunosti platili sredstvima Pilane Vrata d.o.o. kao samostalnog subjekta.

Povećanje troškova se odnosi na trošak električne energije u visini od 11.585 kuna u 2013.

godini, kojih u 2012. godini nije bilo u indirektnim troškovima. Značajno povećanje

zabilježeno je i kod lož ulja koje se u poduzeću nabavlja početkom poslovne godine. Trošak

za lož ulje u 2012. godini iznosio je 768,44 kune, a u 2013. godini 18.501,30 kuna. Također je

i kod eurodiesel goriva za osobne automobile zabilježen porast troškova sa 17.887,21 kunu u

2012. godini na 24.455,87 kuna u 2013.godini.

Najveći dio direktnih troškova čine sirovina i materijal koji su nužni kako bi se proizvodnja

uopće odvijala, te usluge prijevoza. Tu se ne misli na prijevoza gotove robe do kupca, već

prijevoza sirovine iz šume do pilane, te utovara i istovara trupaca. Dok se usluge prijevoznika

svrstavaju u indirektne troškove jer nisu povezane sa proizvodnjom.

Amortizacija je većim djelom u direktnim troškovima nego u indirektnim, a to se prije svega

odnosi na opremu i strojeve koji su dio proizvodnje odnosno direktnih troškova. Manji dio

amortizacije otpada na amortizaciju onih stavaka koji nisu relevantne za samu proizvodnju.

Primjerice uredska oprema i slično. Međutim, iako se amortizacija koja je svrstana u direktne

troškove odnosi na proizvodnu opremu i strojeve, ona se zapravo može tretirati kao dio

indirektnih troškova jer se ne obračunava kroz funkcionalnu metodu.

- 60 -

Indirektni troškovi su se također povećali s obzirom na prethodnu godinu, međutim taj je rast

realno sporiji zbog, kako je već navedeno, samo devet mjeseci poslovanja.

Kretanje troškova u razredu 4 povezano je sa kretanjem obujma proizvodnje. Pilana Vrata

povećala je obujam svoje proizvodnje u 2013. godini, što se odrazilo i na povećanje troškova

u razredu 4.

Navedeno se može potvrditi i kroz porast poslovnih prihoda, koji su u 2012. godini iznosili

6.703.064 kune, a u 2013. godini 10.261.779 kuna. Ostvarujući tako porast od 53,09% u

2013. godini s obzirom na 2012. godinu. Odnosno, 3.558.715 kuna u apsolutnom iznosu.

Porast ukupnih troškova popraćen je bržim porastom poslovnih prihoda pa nema negativnih

posljedica na poslovni rezultat.

Na grafikonu 3. prikazana je struktura troškova klase 4 po postotnim udjelima koje

zauzimaju.

Grafikon 3. Struktura udjela direktnih i indirektnih troškova u ukupnim troškovima

razreda 4

Izvor: izrada autorice

Na grafičkom prikazu vidljivo je povećanje udjela direktnih troškova u ukupnim troškovima

razreda 4 u 2013. godini s obzirom na prethodnu, dok su se indirektni troškovi u 2013. godini

smanjili.

Na grafikonima 4. i 5. su prikazane sastavnice direktnih i indirektnih troškova, odnosno koliki

iznos ukupnih troškova se odnosi na svaku pojedinu stavku.

- 61 -

Grafikon 4. Struktura direktnih troškova

Izvor: izrada autorice

Kako je već prethodno navedeno, najveći udio ukupnih direktnih troškova čine sirovine i

materijal, nakon njih plaće zaposlenih te zatim usluge ostalih i manji dio koji otpada na

amortizaciju.

- 62 -

Grafikon 5. Struktura indirektnih troškova

Izvor:izrada autorice

Indirektni troškovi uglavnom se odnose na indirektne troškove plaća i naknade za zaposlene

te usluge kooperanata, dok se manji dio indirektnih troškova odnosi na sirovinu i materijal te

amortizaciju.

Raspored troškova na nositelje, odnosno učinke u Pilani Vrata d.o.o. radi se pomoću

odgovarajuće kalkulacije. Postupak započinje tako da se direktni troškovi uvećaju za iznos

vrijednosti zaliha gotovih proizvoda.

Početna vrijednost zaliha gotovih proizvoda računa se na način da se završna količina zaliha

iz prethodne poslovne godine pomnoži sa prosječnom cijenom završnih zaliha. Do cijene

zaliha dolazi se na način da se direktni troškovi ukupne proizvodnje uvećaju za početni saldo

gotovih proizvoda te se taj iznos podijeli sa ukupno proizvedenom količinom. Tako

primjerice početni saldo gotovih proizvoda u 2013. godini iznosi 531.447,71 kunu, odnosno

količina zaliha od 659,344 m3 pomnoženih sa prosječnom cijenom od 806,03 kuna. Cijena u

iznosu od 806,03 kune rezultat je omjera direktnih troškova u iznosu od 4.548.882,85 kuna i

ukupne proizvodnje od 5.643,592 m3. Kako u 2012. godini nije bilo početnih zaliha direktne

troškove nije potrebno korigirati. Detaljnije o izračunu cijena koštanja biti će riječ u poglavlju

4.4.4.

- 63 -

Izračun vrijednosti početnog i završnog stanja zaliha gotovih proizvoda odnosno razlika

između njih relevantna je i za izradu računa dobiti i gubitka s obzirom da utječe na umanjenje

ili uvećanje ukupnih rashoda.

Raspored troškova na njihove nositelje za 2012. i 2013. godinu prikazan je u tablici 21.

Tablica 21. Raspored troškova na nositelje

NOSITELJI TROŠKOVA 2012. 2013.

1.ukupno direktni troškovi 4.548.882,85 6.639.191,83

40 3.566.867,63 5.223.763,74

41 214.367,88 323.522,05

43 37.111,17 61.089,85

47 730.536,17 1.030.816,19

2.ukupno indirektni troškovi 1.085.031,77 1.394.971,69

40 26.991,86 101.012,99

41 301.414,57 417.556,53

43 44.862,08 60.922,51

44 283.563,53 377.331,17

47 428.199,73 438.148,49

3.klasa 4 (1+2) 5.633.914,62 8.034.163,52

4.ps gotovih proizvoda 0 531.447,71

5.direktni troškovi 4.548.882,85 6.639.191,83

6.ukupni direktni troškovi proizvodnje (4+6) 4.548.882,85 7.170.639,54

Izvor: izrada autorice

Direktni troškovi proizvodnje korigiraju se za iznos promjene vrijednosti zaliha, u ovom

slučaju povećanje vrijednosti zaliha povećati će direktne troškove proizvodnje, što se kasnije

u računu dobiti i gubitka prikazuje kao odbitna stavka poslovnih prihoda.

Druga komponenta obračuna troškova proizvodnje je izračun cijene koštanja. Pomoću

izračunatih ukupnih direktnih troškova iz prethodnog poglavlja izračunava se cijena koštanja

proizvoda po 1 m3. Pomoću izračuna cijene koštanja proizvodnje može se izračunati i cijene

koštanja završnih zaliha. Opisani izračun prikazan je u tablici 22.

- 64 -

Tablica 22. Cijene koštanja proizvodnje i zaliha proizvoda

CIJENA KOŠTANJA 2012. 2013.

PROIZVODNJA PO m3

= ukupni direktni troškovi/količina proizvodnje

4.548.882,85/5.643,592=806,03 7.170.639,54/8.048,090=890,97

ZAVRŠNE ZALIHE

=cijena koštanja proizvodnje po m3xzavršna količina zaliha u m3

806,03x659,343=531.447,71 890,97x234,066=208.546,74

Izvor: izrada autorice

Cijena koštanja proizvodnje po m3 u 2013. godini porasla je zbog povećanja cijena sirovina i

energenata. U 2013. godini je zbog veće količine proizvodnje bila potrebna veća količina

sirovina koja se morala pribavljati na javnim licitacijama gdje je cijena bila viša od

standardne. Cijena koštanja proizvodnje važna je i za izračun vrijednosti završnih zaliha

gotovih proizvoda čija vrijednost utječe na račun dobiti i gubitka ovisno o tome da li je

nastalo smanjenje ili povećanje vrijednosti zaliha.

Računovodstvo prodaje

Na kraju poslovnog procesa je prodaja. Praćenje troškova prodaje u Pilani Vrata d.o.o.

relevantno je za izračun financijskog rezultata poduzeća, također pruža informacije koje mogu

poslužiti za formiranje cijena prilikom izlaska na licitacije. Na tablici 18. prikazan je zbirni

obračun proizvodnje kojim se pomoću troškova ostvarene proizvodnje te prihoda

obračunskog razdoblja može doći do financijskog rezultata poduzeća.

- 65 -

Tablica 23. Zbirni obračun proizvodnje

ZBRIRNI OBRAČUN PROIZVODNJE 2012. 2013.

1.Završena proizvodnja u obračunskom razdoblju 4.548.882,85 6.639.191,83

2.Početne zalihe gotovih proizvoda 0 531.447,71

3.Konačne zalihe gotovih proizvoda 531.447,71 208.546,74

4.Troškovi realizirane proizvodnje (1+2-3) 4.017.435,14 6.962.092,80

5.Prihodi obračunskog razdoblja 6.703.064 10.261.779

6.Troškovi realizirane proizvodnje 4.017.435,14 6.962.092,80

7.Ostali troškovi 1.392.902,86 1.538.375,2

8.Financijski rezultat (5-6-7) 1.298.726 1.761.311

Izvor: izrada autorice

Cijena koštanja proizvodnje koristi se i za izračuna cijena prodanih proizvoda. Izračun cijene

koštanja prodanih proizvoda za Pilanu Vrata d.o.o. prikazan je u tablici 24.

Tablica 24. Cijene koštanja prodanih proizvoda

CIJENA KOŠTANJA 2012. 2013.

PRODANI PROIZVOD

=cijena koštanja proizvodnje po m3xkoličina prodanih proizvoda u m

3

806,03x4.984,249=4.017.435,14 890,97x7.814,024=6.962.092,80

Izvor: izrada autorice

Porast cijena koštanja proizvodnje u 2013. godini odrazio se i na porast cijene prodanih

proizvoda. Uz porast cijena proizvodnje, povećao se i iznos prodanih proizvoda, što je također

doprinijelo porastu cijene koštanja prodanih proizvoda. Prodajne cijene proizvoda i usporedbu

sa cijenama koštanja prikazane su u tablici u nastavku.

- 66 -

Tablica 25. Izračun prodajne cijene za srpanj 2012. i 2013.godine

2012. 2013.

1.PRIHODI OD PRODAJE 2.256.150,62 5.270.475,19

Domaće tržište 1.208.310,37 3.396.627,31

Inozemno tržište 1.047.840,25 1.873.847,88

2.PRODANA KOLIČINA (m3) 1.861,47 4.450,57

3.PROSJEČNA PRODAJNA CIJENA (1/2) 1.212,03 1.184,23

4.CIJENA KOŠTANJA 806,03 890,97

5.RAZLIKA U CIJENI (3-4) 406,00 (33,49%) 293,26 (24,76%)

Izvor: izrada autorice

Prosječnu prodajnu cijenu gotovih proizvoda može se izračunati na način da se u omjer stave

svi prihodi od prodaje i količina prodanih proizvoda. Ovako izračunata prodajna cijena može

se usporediti sa cijenom koštanja te tako dobiti zarada poduzeća. U tablici je izračunata zarada

za srpanj 2012. i 2013. godine i može se zaključiti da su u obje godine razlike u cijeni visoke.

Prema podacima iz financijskih izvještaja poduzeća razlika u cijenama za Pilanu Vrata d.o.o.

se u prosjeku uglavnom kreću, ovisno o mjesecima, oko 20%. Prikazana zarada u tablici za

2012. godinu bila je viša nego za vremensko razdoblje slijedeće godine zbog više prodajne

cijene te niže cijene koštanja.

Značajna stavka u internom obračunu pilane je koeficijent iskorištenja sirovine. Do

koeficijenta se dolazi na način da se u brojnik stavi iznos količine gotovih proizvoda po

primkama u m3, a u nazivnik iznos količine sirovine koja je izdana u proizvodnju po m3

.

Opisani izračun prikazan je u tablici 26. na primjeru za 2013.godinu.

Tablica 26. Koeficijent iskorištenja sirovine

STAVKA 2013.

1.Primke jelove građe 7.524,27

2.Količina izdane sirovine 10.334,55

3.Koeficijent iskorištenja sirovine (1/2) 72,81%

Izvor: izrada autorice

- 67 -

Iskorištenje sirovine od 72,81% je vrlo visoko jer je prosjek drvne industrije 62-70%. Rezultat

ovako visokog iskorištenja je politika poduzeća da se više obraća pažnja na iskorištenje

sirovine, a manje na brzinu proizvodnje.

Kako je proizvodnja neprekidan proces, tako i Pilana Vrata d.o.o. ima cilj da maksimalno

iskoristi svoje resurse te da nema zastoje proizvodnje jer bi to rezultiralo gubitcima. Da se

takvi problemi ne bi događali potrebno je znati koliko je točno potrebno sirovine za neometan

rad proizvodnje, odnosno točku pokrića. Navedeni podaci prikazani su u tablici 27.

Tablica 27. Izračun točke pokrića

1.Fiksni troškovi 1.456.061,54

2.Prodajna cijena 1.184,23

3.Cijena koštanja 890,97

4.dp (2-3) 293,26

5.sdp (4/2) 0,2476 (24,6%)

6.TP (Q) (1/4) 4.965,08

7.TP (kn) (1/5) 5.880.700,89

Izvor: izrada autorice

U izračunu točke pokrića fiksni troškovi su indirektni troškovi proizvodnje, ubrajajući i

amortizaciju, dok se doprinos pokrića izračunava kao razlika između prodajne cijene i cijene

koštanja.

Količinska točka pokrića Pilane Vrata d.o.o. računa se kao omjer fiksnih troškova i stope

doprinosa pokrića, te ona iznosi 4.965,08 m3. Navedeno znači da će pilana početi ostvarivati

zaradu nakon što počne prodavati veću količinu građe od 4.965,08 m3. Svaki prodani m

3

iznad točke pokrića Pilane Vrata d.o.o. donijeti će joj ukupnu zaradu od 293,26 kuna po

svakom slijedećem prodanom kubiku građe.

Ukupna količinu prodaje u 2012. i 2013. godini prikazana je u tablici 28.

- 68 -

Tablica 28. Ukupna količina prodaje građe Pilane Vrata d.o.o.

MJESEC TRŽIŠTE 2012. 2013.

1

TUZEMSTVO 143,066 255,149

IZVOZ 195,349 267,198

UKUPNO 338,415 522,347

2

TUZEMSTVO 296,152 228,750

IZVOZ 266,801 278,392

UKUPNO 562,953 507,142

3

TUZEMSTVO 496,450 341,901

IZVOZ 257,202 94,070

UKUPNO 753,652 435,971

4

TUZEMSTVO 663,268 639,06

IZVOZ 295,788 70,210

UKUPNO 959,056 709,270

5

TUZEMSTVO 238,293 650,456

IZVOZ 287,261 145,648

UKUPNO 525,554 796,104

6

TUZEMSTVO 161,433 457,545

IZVOZ 328,214 141,902

UKUPNO 489,647 599,447

7

TUZEMSTVO 326,436 425,547

IZVOZ 304,042 248,817

UKUPNO 630,478 674,364

8

TUZEMSTVO 317,197 465,254

IZVOZ 269,200 172,050

UKUPNO 586,397 637,304

9

TUZEMSTVO 440,420 621,233

IZVOZ 239,159 144,536

UKUPNO 679,579 765,769

10

TUZEMSTVO 439,550 530,978

IZVOZ 372,696 169,483

UKUPNO 812,246 700,461

11

TUZEMSTVO 344,026 394,263

IZVOZ 281,707 213,343

UKUPNO 625,733 607,606

12

TUZEMSTVO 192,052 530,764

IZVOZ 214,304 121,553

UKUPNO 406,356 652,317

∑

7.370,066 7.608,102

Izvor: izrada autorice

- 69 -

Ukupna količina prodane piljene građe u 2013. godini se povećala za 238,036 m3

uspoređujući sa prethodnom godinom. U 2012. godini najviše građe prodano je u travnju, a

najmanje u siječnju. U 2013. godini najmanje građe je prodanu u ožujku, dok je najviše

prodano u mjesecu svibnju. Poslovna politika pilane je da omjer prodaje na inozemnom i

domaćem tržištu bude približno jednak, s blagim naglaskom na domaće tržište. Održavanje

podjednakog omjera prodaje na domaćem i inozemnom tržišnu omogućava veliku

fleksibilnost pilane, jer se u slučaju da inozemno tržište u određenom mjesecu smanji svoju

potražnju, može plasirati veći udio domaćem tržištu i obratno.

Kako bi poduzeće znalo koliko sredstava treba pribaviti kroz poslovanje da bi namirilo svoje

obveze, potrebno je izračunati novčanu točku pokrića. Ona se računa se kao omjer fiksnih

troškova i stope doprinosa pokrića. U slučaju pilane točka pokrića iznosi 5.880.700,89 kuna.

Ukupna pribavljena sredstva u 2012. godini iznosila su 6.703.064 kune, a u 2013. godini

10.261.779 kuna, što je u obje godine više od izračunate točke pokrića.

- 70 -

5. ZAKLJUČAK

Računovodstvo troškova je upravljački alat pomoću kojega se iskazuju i evidentiraju svi

događaji nastali u poslovnom procesu. Orijentirano je internim korisnicima, prvenstveno

menadžmentu.

U današnjim nestabilnim uvjetima poslovanja planiranje i odlučivanje je vrlo teško i

neizvjesno. Međutim, dobro evidentiranje i upravljanje troškovima omogućuje kvalitetnu

podlogu za upravljanje. Upravo zbog toga računovodstvo troškova dobiva na važnosti.

Za uvođenje računovodstva troškova u poduzeću moraju biti zadovoljene organizacijske,

kadrovske i informatičke pretpostavke.

Obračun troškova proizvodnje prati troškove kroz tri faze: inpute, proizvodnju i otpute. Svaka

od ovih faza ima svoje specifičnosti i nudi mogućnost za uštede i poboljšanja. Na taj način

poduzeće si može stvoriti kvalitetnu podlogu na temelju koje može znatno utjecati na

poslovanje.

Praćenje troškova proizvodnje odnosi se na računovodstvo inputa koje nudi pregled troškova

po prirodnim vrstama, na računovodstvo proizvodnje koje raspoređuje troškove po mjestima i

nositeljima troškova, te na računovodstvo prodaje koje omogućuje zbirni obračun poslovanja,

izračun financijskog rezultata, doprinos pokrića i izradu kalkulacija prodajnih cijena.

Svaka od ovih faza promotrena je na primjeru proizvodnog poduzeća Pilana Vrata d.o.o. Iako

računovodstvo troškova nije zakonski obavezno, za promatrano poduzeće vrlo je važno i od

velike je pomoći prilikom upravljanja i odlučivanja. Zbog velike konkurencije i specifičnosti

grane ovakva prednost, koja je omogućena kvalitetnim upravljanjem troškovima, vrlo je

poželjna. Iz rada je vidljivo da postupak i način na koji se troškovi prate i analiziraju nije

univerzalan već se prilagođava poduzeću i njegovim potrebama.

Pilana Vrata d.o.o. započinje svoj samostalni rad nakon izdvajanja od matičnog poduzeća

početkom 2012. godine. Pilana je specijalizirana za piljenje građe od jele i smreke te ostvaruje

godišnju količinu proizvodnje oko 11.000 m3. Poduzeće ima tendenciju rasta i razvoja uz

održavanje visoke razine kvalitete. Prodaja građe se vrši na domaćem i inozemnom tržištu u

podjednakim omjerima.

- 71 -

Financijski pokazatelji poduzeća pokazuju dobru likvidnost i ekonomičnost poduzeća te malu

zaduženost. Pilana ostvaruje visoku razinu aktivnosti i visoke koeficijente obrtaja imovine i

potraživanja. U pokazateljima je zabilježeno skraćivanje vremena naplate što je rezultat dobre

poslovne politike poduzeća. Kraća naplata potraživanja doprinosi većoj likvidnosti poduzeća.

Kroz cjelokupno poslovanje ostvareni su visoki pokazatelji profitabilnosti.

Računovodstvo troškova u pilani Vrata d.o.o. ima najveću važnost kod planiranja sredstava

koji će se izdvojiti za sirovinu, jer su to najveći i najvažniji izdaci u poduzeću a ujedno i

preduvjet za poslovanje. Trošak sirovine predstavlja najveći udio materijalnih troškova pilane.

Bruto plaće zaposlenika nešto su niže od prosječne bruto plaće zaposlenika u Hrvatskoj i

bruto plaća drvno-prerađivačkog sektora.

Poduzeće je u dvije godine poslovanja ostvarilo dobit koju je najvećim dijelom reinvestiralo.

Dio reinvestiranih sredstava izdvojen je za investicije kotlovnice i sušaru koje su dijelom

sufinancirane i od strane fondova Europske Unije.

Pilana Vrata d.o.o. svake godine pokušava širiti svoje poslovanje. Sa povećanjem obujma

poslovanja povećali su se i troškovi cjelokupnog poslovanja, što je rezultiralo većom cijenom

koštanja proizvodnje. Iako se cijena koštanja proizvodnje i prodaje povećala poduzeće je

uspjelo zadržati visoku razliku u cijeni što je rezultat visokog stupnja iskorištenja sirovine.

- 72 -

LITERATURA

1. Drury, C, 1988, Management and cost accounting, drugo izdanje, Chapman and Hall,

London

2. Ćorlukić, F, 1987, Tehnologija papir, Školska knjiga, Zagreb

3. Hoadley, R, 2000, Understandingwood, TheTauntonPress, Newtown

4. Holtham, A, 2009, How to seasonanddryyour own wood, Craftsmanpublications,

Lewes, East Sussex

5. Milling, B, 2006, Osnove financija – financijski alati za nefinancijske menadžere,

Fortius plus, Zagreb

6. Polimeni, R, Handy, S, Cashin, J, 1999, Troškovno računovodstvo, Faber i Zgombić

Plus, Zagreb

7. Santini, I, 1999, Troškovi u poslovnom odlučivanju, HIBIS d.o.o. centar za ekonomski

consulting, Zagreb

8. Stutely, R, 2003, Uspješan poslovni plan, Poslovni zbornik, Zagreb

9. Van Horne, J, Wachowicz, J, 1995, Osnove financijskog menadžmenta, Mate

nakladnička kuća, Zagreb

10. Žager, K, Žager, L, Tušek, B, 2008, Osnove računovodstva – računovodstvo za

neračunovođe, Hrvatska zajednica računovođa i financijskih djelatnika, Zagreb

ČLANCI

1. Horvat Jurjec, K 2006, 'Praćenje troškova u računovodstvu proizvodnje',

Računovodstvo, revizija i financije, br 10/2006, Zagreb

2. Zečević, Z 2012, 'Drvni sektor Hrvatske', Drvo, no. 74, Zagreb

- 73 -

OSTALI IZVORI

1. Dimitrić, M 2013, Računovodstvo troškova, autorizirana predavanja, Ekonomski

fakultet Rijeka

2. Enokomski web leksikon – Limun, Financijski pokazatelji, gledano 01 kolovoza 2014,

<http://www.limun.hr//14.44auz.htm>

3. Gulin, D 2001, Upravljačko računovodstvo, autorizirana predavanja, Ekonomski

fakultet Zagreb

4. Hrvatski državni zavod za statistiku, prosječna plaća, gledano 01 kolovoza 2014,

<http://www.dzs.hr/Hrv_Eng/publication/2013/09-01-01_12_2013.htm>

5. Ministarstvo poljoprivrede, drvna industrija u Hrvatskoj, gledano 10 rujna 2014,

<http://www.mps.hr/default.aspx?id=8453>

6. Tušek, B 2011, Troškovno računovodstvo, autorizirana predavanja, Ekonomski

fakultet Zagreb

7. Revidirana financijska izvješća za 2013. i 2012. godinu Pilane Vrata d.o.o.

8. Revizijsko izvješće osnivanja društva Pilane Vrata d.o.o.

9. Rogošić, A 2009, Računovodstvo troškova u funkciji upravljanja kvalitetom,

autorizirana predavanja, Ekonomski fakultet Split

10. RIF-ove obavijesti 2014, dodatak uz časopis RIF br. 1/2014, Hrvatska zajednica

računovođa i financijskih djelatnika

11. Zakon o porezu na dobit – pročišćeni tekst 2014, članak 12.a, Ministarstvo financija-

Porezna uprava, gledano 24 kolovoza 2014, http://www.porezna-

uprava.hr/hr_propisi/_layouts/in2.vuk.sp.propisi.intranet/propisi.aspx#id=pro23

12. Zakon o računovodstvu pročišćeni tekst zakona, članak 3, NN 109/07, 54/13, gledano

12 kolovoza 2014, <http://www.zakon.hr/z/118/Zakon-o-ra%C4%8Dunovodstvu>

- 74 -

POPIS TABLICA

Redni broj Naslov tablica Stranica

1. Kriterij klasifikacije troškova i vrste troškova 9

2. Klasifikacija troškova prema prirodnoj vrsti 11

3. Zbirni obračun proizvodnje 27

4. Izračun nabavne cijene 28

5. Izračun prodajne cijene 29

6. Skraćena bilanca Pilane Vrata d.o.o. na dan 04.04.2012. 41

7. Podaci Pilane Vrata d.o.o. prema kriterijima razvrstavanja poduzetnika 41

8. Dobit Pilane Vrata d.o.o. 42

9. Građevinski objekti u vlasništvu Pilane Vrata d.o.o. 43

10. Postrojenja i oprema u vlasništvu Pilane Vrata d.o.o. 43

11. Horizontalna i vertikalna analiza aktive za razdoblje 2012.-2013.godine 45

12. Horizontalna i vertikalna analiza pasive za razdoblje 2012.-2013. godine 46

13. Financijski pokazatelji Pilane Vrata d.o.o. 48

14. Struktura troškova inputa Pilane Vrata d.o.o. u 2012. godini 51

15. Kretanje troškova inputa u Pilani Vrata d.o.o. 53

16. Kretanje amortizacije dugotrajne materijalne imovine Pilane Vrata d.o.o. u

2012. i 2013. godini 55

17. Izračun troška plaće u Pilani Vrata d.o.o. 56

18. Kretanje troškova osoblja Pilane Vrata d.o.o. 57

19. Izračun prosječne mjesečne plaće u Pilani Vrata d.o.o. za mjesec prosinac 2013.godine

57

20. Raspodjela troškova na direktne i indirektne troškove 58

21. Raspored troškova na nositelje 63

22. Cijene koštanja proizvodnje i zaliha proizvoda 64

23. Zbirni obračun proizvodnje 65

24. Cijene koštanja proizvodnje, zaliha i prodanih proizvoda 65

25. Izračun prodajne cijene za srpanj 2012. i 2013.godine 66

26. Koeficijent iskorištenja sirovine 66

27. Izračun točke pokrića 67

28. Ukupna količina prodane građe Pilane Vrata d.o.o. 68

- 75 -

POPIS GRAFIKONA

Redni broj Naslov grafikona Stranica

1. Struktura troškova inputa Pilane Vrata d.o.o. u 2012. godini 52

2. Kretanje troškova inputa u Pilani Vrata d.o.o. 54

3. Struktura udjela direktnih i indirektnih troškova u ukupnim troškovima razreda 4 60

4. Struktura direktnih troškova 61

5. Struktura indirektnih troškova 62

- 76 -

POPIS SLIKA

Redni broj Naslov slike Stranica

1. Proces proizvodnog ciklusa 15

2. Faze obračuna i obuhvat troškova poslovanja 16

3. Podjela ukupnih troškova sa stajališta internog obračuna 21

4. Podjela troškova na troškove proizvodnje i troškove razdoblja 22

5. Podjela metoda kalkulacije cijene koštanja 25

6. Raspored strojeva u Pilani Vrata d.o.o. 35

7. Fotografija pogona Pilane Vrata d.o.o. 36

8. Proces nabave u Pilani Vrata d.o.o. 37

9. Fotografija šumarske pločice 38

10. Organizacijska shema Pilane Vrata d.o.o. 39

- 77 -