EXAMENSARBETE

MATHIAS HULTDINPETER STENLUND

Säkrare beslutsfattandemed Target Costing?

En fallstudie av Hultdins System AB

Institutionen för Industriell ekonomi och samhällsvetenskapAvdelningen för Ekonomistyrning

EKONOMPROGRAMMET C-NIVÅVetenskaplig handledare: Hans Lundberg

2004:164 • ISSN: 1404 - 5508 • ISRN: LTU - SHU - EX - - 04/164 - - SE

2004:164 SHU

Samhällsvetenskapliga och ekonomiska utbildningar

Förord Vi vill först och främst tacka Johan Ridderstråle, Rolf Örnberg och Mats-Ola Hultdin på Hultdins System AB för att de avsatte sin dyrbara tid till att bistå oss med information till denna uppsats. Vi vill även tacka vår handledare Hans Lundberg för värdefulla tips och råd genom hela uppsatsens genomförande. Ett sista tack vill vi även rikta till opponenterna för deras råd och synpunkter.

Mathias Hultdin Peter Stenlund

Sammanfattning För att överleva på dagens konkurrensutsatta marknad måste företag tillägna betydande resurser till produktutveckling. Det gäller för företagen att tillverka produkter som marknaden efterfrågar till rätt pris och rätt kvalitet. Beslut som fattas under produktutvecklingen påverkar de framtida tillverkningskostnaderna för produkten och blir på så vis väldigt betydelsefulla. Target Costing är en metod för att bearbeta kostnader vid utveckling av produkter i enlighet med marknadens preferenser. Syftet med uppsatsen är att undersöka huruvida Target Costing kan leda till minskad osäkerhet vad gäller beslutsfattande vid produktutvecklingar. Undersökningen baseras på en fallstudie av ett medelstort tillverkande företag i västerbottens inland som har en egen produktutveckling och är aktörer på världsmarknaden. Det resultat som vi kom fram till är att en väl fungerande Target Costing process kan reducera osäkerheten vid beslutsfattande kring produktutvecklingar.

Abstract To survive on today’s competitive markets companies have to focus on product development. Companies have to manufacture products that the market asks for at the right price and the right quality. Decisions made during product development affect the future manufacturing costs, and are in that way very important. Target Costing is a method that focuses on the costs of product development and the market’s preferences. The purpose of this essay is to examine whether Target Costing can lead to reduced uncertainty concerning decision-making about product developments or not. The examination is based upon a case study of a medium sized manufacturing company in Västerbotten that is an established actor on the world market, with product development capability. The result of this examination is that a well-working Target Costing process can reduce the uncertainty concerning decision-making about product developments.

Innehållsförteckning

INNEHÅLLSFÖRTECKNING 1 PROBLEMOMRÅDE

1.1 Bakgrund ....................................................................................................1 1.2 Problematisering ........................................................................................1 1.3 Syfte .............................................................................................................3 1.4 Definitioner .................................................................................................3 1.5 Uppsatsens disposition...............................................................................3

2 METOD

2.1 Metodsynsätt...............................................................................................4 2.2 Val av studieobjekt.....................................................................................4 2.3 Insamling av material ................................................................................5

2.3.1 Litteraturstudie .....................................................................................5 2.3.2 Empirisk studie......................................................................................5

2.4 Analysmetod ...............................................................................................6 2.5 Validitet och reliabilitet .............................................................................6 2.6 Metodproblem ............................................................................................6

3 TEORI 3.1 Referensram ...............................................................................................7

3.2 Produktutveckling......................................................................................7 3.2.1 Besluts- och kostnadslåsning ................................................................7

3.3 Target Costing ............................................................................................8 3.3.1 Market-Driven Costing .........................................................................9 3.3.2 Product-Level Target Costing.............................................................11 3.3.2.1 Fastställa PLTC........................................................................12 3.3.2.2 Övervaka processen...................................................................13 3.3.2.3 Nå målkostnad ...........................................................................14 3.3.3 Component-Level Target Costing .......................................................15 3.3.4 Sammanfattning av Target Costing processen ...................................17

3.3.4.1 Styrkorna med Target Costing .......................................................18

4 EMPIRI 4.1 Företagspresentation ...............................................................................19 4.2 Produkter..................................................................................................19 4.3 Produktutvecklingsprocessen .................................................................21

4.3.1 Konstruktionsmöten ............................................................................22 4.3.2 Sammanfattning av Hultdins produktutvecklingsprocess ...................23

5 ANALYS OCH SLUTSATSER 5.1 Market-Driven Costing............................................................................26 5.2 Product-Level Target Costing ................................................................26 5.3 Component-Level Target Costing ..........................................................28 5.4 Sammanställning av skillnader och likheter .........................................29 5.5 Avslutande diskussion och slutsatser .....................................................30 KÄLLFÖRTECKNING

Innehållsförteckning

BILAGOR 1 Intervjuguide 1 2 Intervjuguide 2 3 Kompletterande intervjuunderlag 4 Organisationsschema FIGURFÖRTECKNING 1 Kostnadslåsning .........................................................................................8 2 Market-Driven Cosing.............................................................................10 3 Product-Level Target Costing ................................................................12 4 Component-Level Target Costing ..........................................................15 5 Sammanfattning av Target Cosing processen.......................................17 6 Produktandelar av försäljning................................................................20 7 Konstruktionsmöte 1 ...............................................................................22 8 Konstruktionsmöte 2 ...............................................................................23 9 Sammanfattning av Hultdins produktutvecklingsprocess ...................24 10 Market-Driven Costing............................................................................26 11 Product-Level Target Costing ................................................................27 12 Component-Level Target Costing ..........................................................28 13 Sammanställning av skillnader och likheter .........................................30

Problemområde

1 PROBLEMOMRÅDE I detta avsnitt kommer vi att behandla bakgrunden till vårt ämnesval, problematisering, syftet med vårt arbete samt definitioner. 1.1 Bakgrund Cooper och Slagmulder (1999, s 23) inleder artikeln develop profitable new products with Target Costing med att förklara att dagens företag verkar på en ständigt föränderlig marknad, och för att kunna överleva på denna flyktiga marknad gäller det att lyssna på vad marknaden efterfrågar. Företagen måste även ta hänsyn till sina finansiärers vinstkrav vilket är en bidragande orsak till att de börjat söka sig till nya marknader och på så sätt blivit mer och mer internationaliserade (ibid). För att kunna konkurrera på en global marknad krävs att företagen många gånger måste konkurrera prismässigt såväl som kvalitetsmässigt (ibid). Följden av företagens nya förändrade förutsättningar har enligt Fisher (1995, s 50) styrt företagsledningens syn på innovationer och produktutvecklingar. Företagen måste anpassa dess kostnadsstrukturer för att passa dessa nya förutsättningar (ibid). Enligt Cooper och Chew (1996, s 88) måste produkterna ständigt förbättras och utvecklas för att de ska bli framgångsrika på marknaden, något som försvåras av att produkternas livscykler har en tendens att bli kortare. De kortare produktlivscyklerna leder till att företagen inte hinner dra ekonomiska fördelar av produkterna lika länge som tidigare (ibid). Ax och Ask (1995, s 122) framhåller att de nya förutsättningarna som råder har lett till att ett antal nya metoder har utvecklats varav de flesta har sitt ursprung i Japan och har den gemensamma nämnaren att de i större utsträckning är marknadsfokuserade. Ax, et al (2001, s 720) skriver att japanska företag de senaste årtiondena har haft betydande framgångar på världsmarknaden. Detta har lett till att företag i väst har börjat intressera sig för hur de japanska företagen går tillväga i deras ekonomistyrningsarbete (ibid). De metoder som de japanska företagen tillämpat innefattar en rad modeller som exempelvis Just In Time, Total Quality Management och Target Costing (ibid). Det är de tillverkande företagen som enligt Gagne och Discenza (1995, s 16) har de största svårigheterna kring innovationer och produktutvecklingar, och således är det dessa företag som till största delen måste knyta an sina produktutvecklingssystem till de nya förutsättningarna som råder. Ax, Johansson, och Kulvén (2001, s 563) nämner att tillverkande företag traditionellt sett har använt metoder som exempelvis standardkostnadskalkylering, vilka går ut på att beräkna ett förutbestämt värde för en viss uppoffring för den kommande tidsperioden. 1.2 Problematisering Cooper och Slagmulder (1999, s 28) skriver att kunder på marknader med hög konkurrens förväntar sig att varje ny generation produkter ska förbättras med högre kvalitet och funktionalitet eller lägre priser. För att uppnå en eller flera av dessa krävs det att företaget sänker kostnaderna för att upprätthålla lönsamhet och därmed tillfredsställa aktieägarna

1

Problemområde

(ibid). Ansari och Bell (1997, s 5f) påpekar att marknaden i få fall tillåter misstag eller förseningar av produkter. Innovationer och produktutvecklingar tar enligt Gagne och Discenza (1995, s 16) ofta lång tid och tenderar att kräva betydande resursinsatser. I kombination med de allt kortare produktlivscyklerna blir följden att företagen börjat producera med högre grad av standardiserade tillverkningsprocesser och mer avancerad teknik för att snabbt få ut produkterna på marknaden medan det finns pengar att tjäna på dem (ibid). Enligt Kato (1993, s 36) visade en undersökning gjord i slutet av 80-talet att drygt 80 % av de japanska tillverkande företagen tillämpade Target Costing. De förutsättningar och tillverkningsförhållanden som råder på marknaden åtskiljer inte nämnvärt japanska företag från företag som verkar i väst, anser Ax och Ask (1995, s 122). Med detta i beaktande torde även Target Costing kunna lämpa sig för de västerländska företagen likväl som de japanska företagen.

Tanken med Target Costing, menar Ax och Ask (1995, s 123), är att utifrån fastställda vinstkrav och fastställda marknadskrav ställa upp ett vinstmål och utifrån detta anpassa produkt och tillverkningsförlopp till givna parametrar. Vidare anser de att Target Costing är en process för att reducera kostnader vid innovations- och produktutvecklingsarbete (ibid). Ax, et al (2001, s 723) framlägger emellertid att beroende på vad företag tillverkar för typ av produkter, vilken marknad de verkar på samt varierande produktlivscykler skiljer tillämpningen av Target Costing. Shank och Fisher (1999, s 74) påpekar att vissa forskare inom området Target Costing anser att processen främst är passande under utvecklingsarbetet av en innovation eller produktutveckling. Argumentet för att Target Costing endast skulle lämpa sig i utvecklingsfasen är att tillverkningskostnaderna låses upp till cirka 80 % när produkten kommit till produktionsfasen, och således är det endast cirka 20 % av tillverkningskostnaderna som är påverkbara när produkten väl satts i produktion (ibid). Emellertid delar inte Shank och Fisher (op cit, s 75) ovanstående argument tillsammans med ett antal andra forskare inom området. De håller förvisso med om att kostnaderna kan låsas upp till cirka 80 % vid utvecklingsarbetet vid användning av Target Costing men hävdar att Target Costing är ett strategiskt styrningsverktyg som ger fördelar under hela produktlivscykeln (ibid). Wahlund (1989, s 34) skriver att de individer som ingår i produktutvecklingsprocessen ibland förbiser de faktorer som talar mot produkten på grund av att de har fattat starkt tycke för produkten. En faktor som dessa individer ofta bortser från är produktens marknadsförutsättning, något som kan leda till att de beslut som fattas angående produkten inte är rationella (ibid). Vidare finns risk att marknadsundersökningar och liknande utredningar utformas så att de stödjer det resultat som önskas av analyserna och således ger felaktig information (ibid) Enligt Rydmark (2002, s 9) är det bristen på relevant information som är ett av de problem som bidrar till att företagsledare måste ta beslut vars följder är osäkra. Många projekt kräver en serie beslut som är beroende av varandra (ibid). Beslutfattarna förväntas att inför varje delbeslut utvärdera och överväga de framtida alternativen som väljs bort då det

2

Problemområde

aktuella beslutet tas (ibid). För att besluten ska vara rationella krävs ett välgrundat beslutsunderlag om samtliga beslut och konsekvenser av dessa genom hela projektet (ibid). 1.3 Syfte Vårt syfte är att utreda huruvida Target Costing processen kan leda till minskad osäkerhet vad gäller beslutsfattandet kring produktutvecklingar för ett tillverkande företag. 1.4 Definitioner

• Vi har valt att genomgående använda den engelska benämningen Target Costing istället för den svenska översättningen målkostnadskalkylering, eftersom vi anser att denna översättning är för begränsad och inte återspeglar Target Costing processen på ett holistiskt sätt. Begreppet målkostnadskalkylering åsyftar själva beräkningarna i processen och utelämnar bland annat tillvägagångssätt i metoden, kontakter med leverantörer och det långsiktiga tänkandet.

• I arbetet avses med produktutvecklingar mindre modifikationer och större

förändringar på befintliga produkter.

• Med ekonomistyrning avses att avsiktligt påverka en verksamhet och dess befattningshavare i avsikt att nå vissa uppsatta ekonomiska mål.

1.5 Uppsatsens Disposition

• Kapitel 2 beskriver den metod vi har använt för att uppnå vårt syfte. • Kapitel 3 behandlar den relevanta teorin kring ämnet Target Costing. • Kapitel 4 redogör för det empiriska materialet som vi insamlat genom vår fallstudie. • Kapitel 5 innehåller de analyser vi har utfört samt de slutsatser vi har dragit i

enlighet med vårt syfte.

3

Metod

2 METOD Under avsnittet metod beskriver vi det tillvägagångssätt vi använt för att uppfylla vårt syfte och anledningen till vårt val av studieobjekt samt de problem vi anser att metoden medför. 2.1 Metodsynsätt Vi hade i detta arbete, i enlighet med vårt syfte, för avsikt att undersöka huruvida beslutsfattande i produktutvecklingssituationer skulle bli säkrare med användande av Target Costing. Tillvägagångssättet för att uppfylla syftet kunde ske med ett antal olika metodsynsätt. Dessa synsätt var aktörssynsättet, systemsynsättet och det analytiska synsättet. Det synsätt som vi tyckte passade vårt syfte allra bäst var aktörssynsättet varför detta synsätt valdes. I enlighet med Nilsson och Westerberg (2004, s 1ff) innebär aktörssynsättet att ur aktörernas synvinkel förstå sociala sammanhang, och det baseras på en dialog med aktören med en strävan att öka självförståelsen hos aktören. En undersökning i enlighet med aktörssynsättet innebär att undersökningen blir kvalitativ då strävan är att komma nära aktören (ibid). Motivet till detta val var att vi ville komma nära ett företag för att på bästa sätt kunna utreda huruvida Target Costing processen skulle kunna leda till säkrare beslutsfattande. Enligt Thurén (1991, s 19) kan slutsatser dras på två olika sätt antingen induktivt eller deduktivt. Vår undersökning var deduktiv då vi utgick från teorin för att därifrån samla in empirin och sedan dra slutsatser utifrån teorin. För deduktiva undersökningar som görs med aktörssynsättet lämpar sig fallstudier då dessa syftar till att undersöka ett fåtal aktörer på djupet. Vi valde därför att göra en fallstudie av endast ett företag eftersom vi ville komma riktigt nära aktören och gå så djupt det var möjligt i fallföretagets produktutvecklingssystem. 2.2 Val av studieobjekt Vi hade som målsättning att studieobjektet skulle vara ett medelstort1 tillverkande företag med egen produktutveckling. Vidare hade vi som kriterium att studieobjektet skulle vara lokaliserat i västerbottens inland. Anledningen till att vi ville att företaget skulle vara lokaliserat i västerbottens inland grundar sig på att vi båda kommer därifrån och att det därför kunde vara intressant att undersöka en aktör där. Vi ville även att de skulle vara aktörer på världsmarknaden då sådana företag kan antas ha en prominent produktutveckling. Efter att vi identifierat och utvärderat möjliga alternativa studieobjekt föll valet på Hultdins System AB eftersom de uppfyllde samtliga kriterier; de är ett tillverkande företag med egen produktutveckling, lokaliserat i västerbottens inland och aktörer på världsmarknaden.

1 Eu:s definition på små och medelstora företag: mindre än 250 anställda, årlig omsättning som inte överstiger 346000000 kr eller en årlig balansomslutning som inte överstiger 245700000 kr. (Nutek, 24 Maj, 1 euro = 9,10 Sek)

4

Metod

2.3 Insamling av material Materialet som låg till grund för arbetets slutsatser bestod av två studier, en litteraturstudie och en empirisk studie. Litteraturstudien syftade till att öka våra kunskaper inom ämnesområdet för att sedan ligga till grund för de frågor som skulle utgöra den empiriska studien. Insamlingen av det empiriska materialet kunde ske på flera sätt. Vi valde att genomföra personliga intervjuer då att vi ansåg att de skulle ge det bästa informationsunderlaget för vårt komplexa ämnesområde. 2.3.1 Litteraturstudie Initialt genomförde vi vår litteraturstudie genom att läsa in oss på ämnet Target Costing. Vi läste böcker, artiklar och andra uppsatser som behandlade ämnet. De böcker och artiklar vi ansåg oss behöva hittade vi genom att söka i databaserna på Luleå Tekniska Universitets bibliotek. Uppsatserna vi studerade gav oss en bild av vad som tidigare blivit undersökt inom området Target Costing. Sökorden som användes var Target Costing, målkostnadskalkylering, produktutveckling och beslutsfattande. De böcker och artiklar som inte fanns på biblioteket beställdes som fjärrlån från andra bibliotek. 2.3.2 Empirisk studie Då vi hade inhämtat kunskaper kring ämnet började vi formulera en bakgrund och problematisering som i sin tur resulterade i ett syfte. När syftet stod klart kontaktade vi vårt fallföretag och hörde oss för huruvida det var möjligt att genomföra en undersökning hos dem. Efter att ha fått ett positivt besked bokade vi en tid för en första övergripande intervju som i sin tur sedan resulterade i en mer djupgående intervju. Tiden innan vår första intervju började vi även sammanställa den teoretiska referensramen som sedan skulle ligga till grund för våra intervjuguider. Den empiriska studien bestod av två personliga intervjuer samt en kompletterande intervju som vi genomfört med till vårt syfte relevanta personer i företaget. Den första intervjun ägde rum tisdagen den 13/4 2004 mellan klockan 13.00-15.00 med företagets VD Johan Ridderstråle och syftade till att få en övergripande bild av företaget och dess verksamhet samt ge uppslag på vilka personer inom företaget som kunde lämpa sig för en vidare intervju. Då våra intervjuer avsåg att förse oss med material som skulle hjälpa oss att förstå studieobjektets tillvägagångssätt vid produktutveckling ansåg VD:n att de fortsatta intervjuerna skulle ske med den konstruktionsansvarige samt den marknadsansvarige på företaget, vilket även vi ansåg vara rimligt. Den andra intervjun genomfördes fredagen den 16/4 2004 mellan klockan 08.00-10.00 med Rolf Örnberg, konstruktionsansvarig och Mats-Ola Hultdin, marknadsansvarig. Denna intervju var mer djupgående. Aktörerna berättade mer ingående om deras produktutvecklingsprocess och osäkerheten kring beslutsfattandet. Den kompletterande intervjun bestod av ett intervjuunderlag som e-postades till den konstruktionsansvarige eftersom de frågorna hade anknytning till dennes ansvarsområde. För att kunna få ut så mycket som möjligt från våra intervjuer utvecklade vi intervjuguider som låg till grund för intervjuerna. Frågorna ställdes inte i någon exakt följd utan användes

5

Metod

mest för att styra dialogen mot det område som var relevant för oss. Intervjuguiderna fungerade även som en checklista på att vi fått med allt väsentligt. 2.4 Analysmetod När vi genomfört våra intervjuer så sammanställde vi vårt empiriska material, varpå arbetet med att analysera och jämföra detta med det den valda teorin. De likheter och skillnader som vi identifierat använde vi sedan till att dra slutsatser om, i enlighet med vårt syfte. 2.5 Validitet och reliabilitet Enligt Thurén (1991, s 22) är det viktigt att ha både hög validitet och reliabilitet då undersökningar genomförs. Med validitet menas att det är det som avsågs undersökas som har undersökts och ingenting annat. Reliabilitet innebär att mätningarna är rätt gjorda (ibid). Vi kunde styra intervjuerna så vi erhöll den för oss relevanta informationen. Vidare fanns möjligheten att i efterhand komplettera materialet genom frågor via telefon eller e-post. Avslutningsvis skickades det färdigställda materialet till aktörerna som gavs möjlighet att korrigera eventuella felaktigheter, något som ytterligare bidrog till en högre validitet. Reliabilitet är mer ämnat för analyssynsättet då det är viktigt att en ny undersökning skulle påvisa i stort sett samma resultat (ibid). Eftersom vi använder oss av aktörssynsättet, som syftar till att påverka aktören, anser vi att reliabiliteten inte är av någon större relevans i vårt arbete varför vi inte har bedömt någon grad av reliabilitet. 2.6 Metodproblem Eftersom intervjuer angående företags produktutveckling kan vara aningen känsliga valde vi att inte använda bandspelare eftersom det troligtvis skulle verka hämmande för aktören. Vi förde båda anteckningar under intervjuernas gång och satte oss ner direkt efter intervjun och sammanfattade materialet utifrån våra gemensamma anteckningar och det skriftliga material som de försåg oss med. Detta tillsammans med att vi sedan skickade vår sammanfattning till aktören så denne hade möjlighet att rätta till felaktigheter torde leda till att avsaknaden av inspelning minskade i betydelse. Denscombe (2000, s 138ff) skriver att det vid intervjuer finns risk för så kallad intervjuareffekt vilket innebär aktören påverkas av vem det är som ställer frågorna. Vi försökte undvika detta genom att hålla oss så neutrala som möjligt och inte använda ledande frågor under intervjuerna. Ett annat problem som kan finnas med vår undersökning är att det endast är ett företag som har intervjuats. Denscombe (2000, s 48) berättar att det kan vara väldigt svårt att dra generella slutsatser när endast ett företag undersökts. För att det ska vara möjligt att dra generella slutsatser utifrån vårt arbete anser vi att det krävs att företagen har liknande förutsättningar som vårt fallföretag.

6

Teori

3 TEORI Teoriavsnittet inleds med att klargöra referensramen för vårt arbete, varpå teoriavsnittet vidare behandlar de teorier vi anser vara relevanta i förhållande till vårt problemområde. Avslutningsvis sammanfattar vi Target Costing processen samt tydliggör denna med ett exempel. 3.1 Referensram Teoriavsnittet fokuserar främst på Target Costing processen då vi har för avsikt att jämföra hela denna process mot det sätt som vårt fallföretag arbetar med produktutveckling. Detta för att sedan dra slutsatser kring huruvida Target Costing skulle leda till att säkrare beslutsunderlag skapas när det gäller produktutveckling. Vi har även valt att redogöra för Target Costing processens styrkor eftersom vi tycker att detta har anknytning till huruvida Target Costing kan leda till ett säkrare beslutsfattande eller inte. 3.2 Produktutveckling Produktutveckling är enligt Robinson (1999, s 21) en process för att utveckla produkter. Många tillverkande företag har en egen enhet för produktutveckling. Enheten arbetar sällan enskilt med detta (ibid). För att företaget ska lyckas med produktutvecklingen bör ett nära samarbete mellan de olika enheterna inom företaget etableras (op cit, s 15). Detta innebär i praktiken att flera enheter gemensamt hjälps åt att ta fram och pröva olika idéer till dess att produkten är färdig för tillverkning (op cit, s 21). Med stöd av Ax och Ask (1995, s 123) utgörs produktutvecklingsprocessen av fyra olika stadier. Det första stadiet är idé- och planeringsstadiet och precis som namnet antyder innebär stadiet att företaget har en idé till en produkt som de eventuellt vill utveckla (ibid). Därefter kommer grunddesignstadiet där produktens grunddesign fastläggs (ibid). När denna är bestämd fastställs produktens egenskaper mer i detalj, det så kallade detaljdesignstadiet (ibid). Det sista stadiet innan beslut tas om produkten ska sättas i tillverkning är produktionsplaneringsstadiet (ibid). Robinson (1999, s 21) instämmer i stort med det ovan sagda då han skriver att det är under dessa stadier som beslut fattas om exempelvis design, kvalitet, tillverkningsvolym. Dessa beslut påverkar även de framtida tillverkningskostnaderna för produkten som är under utveckling (ibid).

3.2.1 Besluts- och kostnadslåsning Ax och Ask (1995, s 132) hävdar att allt eftersom de olika stadierna i produktutvecklingen genomlevs fattas beslut som sedan blir väldigt svåra att förändra. Besluten som fattas i idé- och planeringsstadiet låses fast så att endast ett fåtal andra beslut kan fattas i grunddesignstadiet och så vidare, detta kallas beslutslåsning (ibid). I och med att beslut låses i de olika stadierna låses även de kommande tillverkningskostnaderna (ibid).

7

Teori

Ett antal undersökningar är gjorda som visar att låsningseffekten är väldigt hög under produktutvecklingsstadierna (op cit, s 133). Hur stor del av de framtida tillverkningskostnaderna som verkligen låses är svårt att uppskatta, men de flesta undersökningar visar att det ligger mellan 70-95 % (ibid). Detta kan givetvis bero på att alla företag är olika och tillverkar olika produkter med olika förutsättningar. I en undersökning som utfördes 1995 fick 1000 stycken japanska företag ange hur mycket de upplevde att de framtida tillverkningskostnaderna låstes i de olika stadierna (ibid). Resultatet från denna undersökning presenteras i nedanstående graf.

Figur 1. Kostnadslåsning

Att kostnaderna är låsta innebär att de inte går att påverka när produkten väl är satt i produktion (op cit, s 134). Det avgörande är inte till vilken exakt procent som kostnaderna låses vid utan att kostnaderna låses till en väldigt stor del innan produkten sätts i produktion (ibid). Detta innebär att det är i produktutvecklingsstadierna som den största delen av kostnadsreducering är möjlig (ibid). 3.3 Target Costing Begreppet Target Costing härrör enligt Ax et al (2001, s 721) från den japanska benämningen ”Genkakikaku”. Metoden kan sägas vara ett tillvägagångssätt för att nå lönsamhet på marknaden genom strukturerad kostnadsreducering. Johansson och Samuelson (1997, s 256f) påpekar att det krävs stor marknadskännedom redan när produkten är på idéstadiet, alltså långt innan produkten ska ut på marknaden. Ax et al (2001, s 723) skriver att Target Costing processen skiljer sig åt beroende på vilket företag det är som tillämpar metoden. Ax et al (2001, s 739) nämner att metoden lämpar sig för både tillverkande företag och tjänsteföretag, emellertid skriver Gagne och Discenza (1995, s 21) att det är de tillverkande

8

Teori

företagen med heterogena produkter som torde kunna dra störst fördel av Target Costing. Vidare fortsätter de med att beskriva fler kännetecken på förhållanden inom de tillverkande företagen som kan vara särskilt lämpade för Target Costing. Även Ax och Ask (1995, s 124) har identifierat liknande kännetecken. Faktorer som kan skilja sig mellan företagen är olika slags produkter, marknadsvillkor och produktlivscykler (ibid). Trots detta återfinns ett antal huvudpunkter som generellt sett finns i de flesta Target Costing tillämpningar (ibid). Dessa är i enlighet med Ax och Ask (1995, s 125) fastställande av försäljningspris, vinstkrav, målkostnad och kostnadsanalys. Target Costing kan i jämförelse med konventionella metoder kräva större tidsåtgång under utvecklingsfasen om målkostnaden inte uppfyllts och ytterligare kostnadsreduceringar krävs, detta med stöd av Ax och Ask (1995, s 131). De understryker att produkten inte skall sättas i produktion förrän målkostnaden är uppnådd, om inte produkten är strategiskt viktig för företaget. Det gäller enligt Cooper och Slagmulder (1997, s 72) att ta reda på vad marknaden vill ha för produkt, vilka egenskaper den ska ha och vad de är villiga att betala för produkten med dessa egenskaper. Detta kan göras på ett antal olika sätt, men det viktiga är att företaget verkligen lyckas fånga in marknadens önskemål. Robinson (1999, s 10) påpekar att om felaktiga slutsatser dras leder detta det till att det fortsatta arbetet med produkten fortskrider mot fel mål. Target Costing kan, i analogi med Ewert och Ernst (1999, s 24), beskrivas med tre översiktliga kännetecken. Dessa är marknadskännedom, intern målöverensstämmelse och långsiktig kostnadshantering (ibid). Cooper och Slagmulder (1999, s 24) skriver om tre centrala delar som tillsammans utgör själva Target Costing processen. Dessa delar är Market-Driven Costing, Product-Level Target Costing och Component-Level Target Costing (ibid). För att uppnå önskad effekt bör delarna harmonisera med varandra, något som i sin tur involverar hela organisationen i processen. Anthony och Govindarajan (2003, s 8) nämner att svårigheter att få målöverensstämmelse i en organisation kan uppstå. Svårigheten kan antas minska i och med användande av Target Costing då hela organisationen genom detta har klara mål att arbeta efter. Som exempel kan nämnas att målkostnaden aldrig får överstigas. Olika författare benämner och beskriver delarna i Target Costing processen på varierande sätt. Vi har valt att använda den beskrivning av Target Costing processens tre centrala delar som Cooper och Slagmulder har redogjort för. Vi har även kompletterat de centrala delarna på detaljnivå med andra författares beskrivningar. Dessa tre centrala delar, Market-Driven Costing, Product-Level Target Costing och Component-Level Target Costing, utgör Target Costing processen. 3.3.1 Market-Driven Costing (MDC) Market-Driven Costing, härefter benämnt MDC, utgår från marknadsförhållanden för att fastställa försäljningspris och med hänsyn vill vinstkrav sätta en målkostnad. Cooper och Slagmulder (1999, s 24) skriver att MDC är första steget i processen och innebär att företaget fokuserar på marknadens efterfrågan, för att på så sätt vara konkurrenskraftiga. MDC kan delas in i fem olika delar, varav de två första gäller för företagets samtliga produkter och innefattas båda i företagets marknadsförhållanden (op cit, 24f). Dessa två är

9

Teori

fastställandet av långsiktiga försäljnings- och vinstmål samt strukturering av produktsortimentet (ibid). Övriga tre är att fastställa försäljningspris, vinstkrav och därefter räkna fram tillåten kostnad (ibid). MDC kan sammanfattas med nedanstående figur.

Figur 2. Market-Driven Costing

Försäljnings-pris

Vinstmarginal Målkostnad Marknads förhållanden

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 25) Faktumet att Target Costing processen inleds med att sätta de långsiktiga målen för försäljning och vinst medför att varje produkt över dess livstid bidrar till företagets lönsamhetsmål (op cit, s 25). Trovärdighet för de långsiktiga målen är essentiellt inom företagen, det finns två omständigheter som kan underlätta att uppnå denna trovärdighet (ibid). För det första att företagen erhåller deras mål genom att noggrant studera all relevant information hos kunder och konkurrenter (ibid). För det andra så accepteras endast realistiska mål, för att på så sätt minimera önsketänkanden (ibid). Target Costing processen fortskrider sedermera med en strukturering av produktsortimentet (ibid). För att struktureringen ska vara framgångsrik måste den vara noggrant genomtänkt för att tillfredställa så många kunder som möjligt, dock bör företaget inte ha alltför stort produktutbud då risken finns att kunderna blir förvirrade (ibid). Efter arbetet med att strukturera produktsortimentet är färdigt fortsätter processen med att på produktnivå försöka reducera kostnaderna där det är möjligt (ibid). De konventionella metoderna för att sätta pris på en produkt går enligt Evert och Ernst (1999, s 23) ut på att företaget identifierar vilka kostnader de haft för produkten och sedan sätter ett pris utifrån dessa kostnader. Inom Target Costing är tillvägagångssättet det omvända, det vill säga att företaget utifrån marknadens preferenser tar reda på vad de är villiga att betala för produkten, alltså försäljningspriset (ibid). Ax et al (2001, s 723) skriver att det även är viktigt att uppskatta försäljningsvolymen redan nu utifrån marknadens preferenser. Då försäljningspris och försäljningsvolym är fastställda är nästa steg i processen enligt Ax och Ask (1995, s 127) att fastställa ett vinstkrav för den tilltänkta produkten. Gagne och Discenza (1995, s 18) säger att detta ska göras utifrån företagets långsiktiga vinstplaneringsstrategi, något som Ax och Ask (1995, s 127) delar åsikt med. Det går att fastställa vinstkravet på ett antal olika sätt. Ax et al (2001, s 723) nämner exempelvis Return On Sales och räntabilitet på totalt kapital. Ax och Ask (1999, s128) skriver att de flesta japanska företag som tillämpar Target Costing sätter vinstmarginalen i förhållande till den uppskattade försäljningsvolymen för den tilltänkta produkten, alltså Return On Sales. Ax och Ask (1995, s 129) skriver att då försäljningspriset och vinstkravet är fastställt är det dags att fastställa målkostnaden. Målkostnaden ska enligt Ax et al (2001 s, 724) sättas under den kostnadsnivå som företaget skulle kunna utveckla, tillverka och distribuera produkten i dagsläget (ibid). Det finns tre huvudsakliga metoder för att fastställa målkostnaden, vilka är vinstplanerings-, additions- och kombinationsmetoden (ibid). Vinstplaneringsmetoden är den av metoderna som mest används av de företag i väst som tillämpar Target Costing (ibid). Med vinstplaneringsmetoden sätts målkostnaden utifrån det

10

Teori

marknadsbestämda försäljningspriset och det internt bestämda vinstkravet, således är det endast målkostnaden som är påverkbar (ibid). Vinstplaneringsmetoden är den metod som är mest marknadsfokuserad och är således den metod som kräver störst kännedom om marknaden (op cit, 725). Additionsmetoden fastställer målkostnaden genom redan kända interna förhållanden (ibid). Metoden går ut på att företaget genom vetskap utifrån tidigare produktutvecklingar, vet vilka möjligheter det finns till kostnadsreduceringar (ibid). Metoden är inte i någon större utsträckning marknadsfokuserad utan fokuserar mer på internt kända faktorer (ibid). Kombinationsmetoden är en kombination av vinstplaneringsmetoden och additionsmetoden och är den använda metoden hos Target Costing tillämpande företag i Japan (ibid). Metoden innebär att företaget först fastställer målkostnaden med både vinstplaneringsmetoden och additionsmetoden (ibid). Utifrån detta samråder sedan de olika enheterna inom företaget och detta får sedan utgöra underlag för förhandlingar med olika leverantörer (ibid). Kombinationsmetoden anses vara den mest effektiva metoden då den inkluderar fler personers samlade kunskaper för att komma fram till en realistisk och nödvändig målkostnad (ibid).

3.3.2 Product-Level Target Costing (PLTC) Product-Level Target Costing, härefter benämnt PLTC, beaktar olika faktorer som kan påverka produktens målkostnad. I Target Costing processens andra steg, skriver Cooper och Slagmulder (1999, s 27), åläggs produktdesigners och produktkonstruktörer uppgiften att ta fram produkter som tillgodoser marknadens krav till målkostnaden. I realiteten kan detta vara svårt och resultera i att kostnadsreduceringar närmar sig eller tangerar gränsen på hur mycket det går att spara utan att kompromissa bort den kvalitet och funktionalitet som marknaden kräver (ibid). Figuren nedan visar PLTC processen, som utgår från målkostnaden som fastställdes i MDC momentet och tar i beaktning den nuvarande kostnaden, målsättningen för kostnads-reduceringarna samt den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen för att leda fram till en målkostnad på produktnivå. Med strategisk kostnadsreduceringsutmaning menas skillnaden mellan målkostnad och målkostnad på produktnivå och den visar om företaget lyckas nå målkostnaden. Målsättning för kostnadsreducering innefattar företagets interna förmåga att reducera kostnader, ofta i kombination med nära leverantörssamarbete. Nuvarande kostnad betecknar det belopp som produkten i dagsläget, utan kostnadsreduceringar, kan tillverkas till.

11

Teori

Målkostnad

Strategisk kostnadsreducerigs

utmaning

Målkostnad på produktnivå

Målsättning för

Figur 3. Product-Level Target Costing

kostnads-reducering

Nuvarande kostnad

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 27) Cooper och Slagmulder (1999, s 27) klargör att PLTC kan delas in i tre steg:

1. Fastställa en realistisk och uppnåelig målkostnad på produktnivå. 2. Kontrollera och styra över kostnadsreduceringsprocesserna för att säkerställa att den

realistiska målkostnaden uppnås där det är möjligt. 3. Sänka produktens kostnader till den fastställda nivån utan att understiga marknadens

krav på kvalitet och funktionalitet genom att använda value engineering och andra kostnadsreduceringstekniker.

3.3.2.1 Fastställa PLTC Cooper och Slagmulder (1999, s 28) förklarar att varje ny generation produkter ska förbättras med högre kvalitet och funktionalitet eller lägre priser. För att uppnå en eller flera av dessa krävs det att det tillverkande företaget sänker kostnaderna för att upprätthålla lönsamhet (ibid). Vidare förklaras i artikeln att graden av kostnadsreduceringar som krävs för att hålla målkostnaden brukar kallas målsättning för kostnadsreducering och erhålls genom att subtrahera målkostnaden från nuvarande kostnaden vilket ger: Målsättning för målkostnadsreducering = Nuvarande kostnad – Målkostnad. Denna formel säger alltså hur stort kostnadsbelopp företaget måste reducera innan målkostnaden uppnås. Den nuvarande kostnaden räknas fram genom att addera samtliga kostnader för den nya modellen utan att räkna med de kostnadsreduceringar som Target

12

Teori

Costing processen ämnar minska, dock påpekas att de tillverkningstekniker som företaget använder sig av bör i stora drag likna de som användas till den nya produkten för få en rättvisande nukostnad (ibid). Cooper och Slagmulder (1999, s 28) förklarar att målkostnaden påverkas och fastställs av utomstående faktorer och de tar inte med företagets design- och produktionsförmågor samt leverantörernas möjligheter till kostnadsreduceringar. Risken finns att målkostnaden i vissa fall inte kan uppnås (ibid). I dessa fall måste företaget, för att upprätthålla trycket på kostnadsreduceringarna, identifiera uppnåeliga och ouppnåeliga delar av kostnadsreduceringsmålsättningen (ibid). De uppnåeliga delarna, även kallade målsättning för kostnadsreducering, utläses genom att analysera förmågan hos produktdesigners, produktkonstruktörer och leverantörer att sänka kostnaderna hos en föreslagen produkt (ibid). Syftet med de interaktiva förhållandena med företagets leverantörer är att ge dessa god tid att lämna upplysningar om vilka priser som ämnas tas ut och eventuella förändringar av dessa (ibid). PLTC fastställs därpå i samverkan mellan designers, konstruktörer och med beaktande av leverantörers prisnivåer och kan räknas fram med följande formel (ibid): PLTC = Nuvarande kostnad – Uppnåeligt kostnadsreduceringbelopp De ouppnåeliga delarna brukar benämnas den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen och kan sägas utgöra skillnaden mellan PLTC värdet och målkostnaden på följande sätt (ibid): Strategisk kostnadsreduceringsutmaning = PLTC värdet – målkostnad Resultatet av denna formel visar vinstbortfallet som uppstår då företagets designers och konstruktörer inte lyckas hålla sig på samma nivå eller under målkostnaden (ibid). För att nå framgång bör företaget kontrollera och eftersträva lägsta möjliga värde på den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen. Oftast är de i företag där Target Costing systemet inte fungerar alltför väl som den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen blir större än noll (ibid). Målsättningen för kostnadsreduceringarna bör sättas på ett värde som varken är för högt eller för lågt (ibid). För lågt värde resulterar i att företaget förlorar konkurrenskraft då nya produkter får för högt marknadspris. Ett högt värde leder till att disciplinen i Target Costing processen förloras då målkostnaden frekvent överstigs samtidigt som de involverade individerna utsätts för mycket stor arbetsbelastning och riskerar utbrändhet (ibid). Den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen bör beaktas i förhandlingar mellan företagets ledning och designers/konstruktörer där ledningen vanligtvis vill ha lägsta möjliga kostnader samtidigt som produktutvecklarna vill ha en PLTC-kostnad som med säkerhet kan uppnås (ibid). 3.3.2.2 Övervaka processen Då målsättningen för kostnadsreduceringarna är fastställd kan, enligt Cooper och Slagmulder (1999, s 29), arbetet med att designa produkten med hänsyn till de uppsatta kostnaderna inledas. Designprocessen måste hela tiden kontrolleras för att företaget snabbt ska kunna åtgärda eventuella konstruktioner som faller utanför kostnadsramarna och därför

13

Teori

bryter mot den i Target Costing sammanhang högst stående regeln, som benämns cardinal rule (ibid). Denna regel säger att målkostnaden aldrig får överstigas och ser därigenom till att disciplinen i Target Costing processen upprätthålls, något som sker på ett antal sätt (ibid). Den första effekten av cardinal rule är att då förbättringar i designen leder till högre kostnader måste företaget hitta ställen i designen där de kan spara in det motsvarande beloppet som överstegs i den tidigare konstruktionen (ibid). Vidare hindrar denna regel att företag initierar tillverkning av en produkt som inte nått målkostnaden (ibid). Ytterligare kan cardinal rule bidra till att företaget gör en försiktig och välplanerad övergång till tillverkning för att säkerställa att målkostnaden inte överstigs (ibid). Regeln hjälper även till att få samtliga inblandade att förstå att ett misslyckande i vanliga fall leder till att projektet läggs ner, något som dock inte är alltför vanligt i ett väl fungerande Target Costing program (ibid). 3.3.2.3 Nå målkostnad Cooper och Slagmulder (1997, s 126) nämner ett flertal metoder som kan underlätta arbetet med kostnadsreduceringarna, som exempel kan nämnas value engineering (VE), design for manufacture and assembly (DFMA) och quality function deployment (QFD). Value engineering har som övergripande mål att, genom ett försök till högre kvalitet och funktionalitet samtidigt eftersträva reducerade kostnader, maximera kundvärdet (ibid). Monden (1995, s 217) skriver att value engineering utgör själva kärnan i Target Costing. Det framhävs att value engineering är endast ett av flera delsystem i ett komplett Target Costing etablissemang (ibid). Ax et al (2001, s 726) berättar att value engineering syftar till att nå lägsta möjliga totalkostnad genom en studie av faktorer och omständigheter som kan tänkas påverka kostnader kring produkten. I denna process ingår även en utvärdering av bland annat tillverkningsprocesser, material, komponenter och arbetsmetoder då även dessa påverkar målkostnaden och således inte kan lämnas därhän (op cit, s 727). Value engineering kan användas på ett antal alternativa sätt beskriver Ax et al (2001, s 727). Ett alternativ innebär att hålla funktionalitet och kvalitet konstanta, så länge de uppfyller marknadens krav, och istället inrikta sig på att reducera kostnaderna (ibid). En annan inriktning är att utifrån fastbundna kostnader öka funktionalitet och kvalitet, något som kräver att den fastställda målkostnaden är godtagbar på marknaden (ibid). En kombination av ovanstående två inriktningar torde vara önskvärd för att maximera kundvärde samtidigt som kostnader minimeras, dock kan det antas att detta skulle kräva ett mer omfattande arbete. Stödsystem till value engineering som enligt Ax et al (2001, s 728) uppmärksammats i väst, innefattar bland annat funktionsanalys och kostnadstabeller. Att genomföra en funktionsanalys innebär att en produkt delas upp i dess funktioner för att sedan utgöra mål för analyser vars syfte är att utreda huruvida samma funktioner kan erbjudas till lägre kostnad (ibid). Funktionsanalysen ämnar även undersöka ifall ytterligare funktioner kan läggas till på ett kostnadseffektivt sätt samt hur produktfunktioner i olika kombinationer påverkar kundernas syn på produkten (ibid). Analyserna utförs ofta med representanter från flera enheter då det åligger samtliga inblandade att tillsammans utarbeta och utvärdera produktens egenskaper och kostnadsställen (ibid). Vad kostnadstabeller anbelangar förklarar Monden (1995, s 158) att dessa är referenser som är till för att uppskatta kostnader vilka styr processen med att fastställa bland annat

14

Teori

tillverkningsspecifikationer och tillverkningsmetoder. Ax et al (2001, s 728) definierar kostnadstabeller genom att skriva ”De är erfarenhets- och uppskattningsbaserade databaser med detaljerade uppgifter om t ex material- och tidsåtgång för tillverkningsmoment samt kostnader för olika designlösningar och kvalitetsnivåer”. Dessa tabeller kan vid kostnadsuppskattningar och prestationsmätningar i värdeanalysarbetet utgöra viktiga hjälpmedel (ibid). Utöver dessa metoder nämner Ax et al (2001, s 729) även att feleffektanayls och modularisering kan inkorporeras i arbetet med kostnadsreduceringar. En feleffektanalys används för att identifiera möjliga produkt- och tillverkningsprocessfel som kan uppstå (ibid). Tillverkningsprocess och produktens sammansättning studeras ingående varpå möjliga felkällor urskiljs med tillhörande uppföljning kring hur sannolikt det är att felen uppstår, hur allvarliga felen är samt hur stor risken för att felen inte upptäcks är (ibid). Utifrån detta ställs ett poängsystem upp och utvecklingsarbetet fortskrider sedan med fokus på fel med höga risktal (ibid). Konceptet modularisering kännetecknas av att produkten består av olika moduler, delar, som kan sättas ihop i olika kombinationer för att attrahera olika slags kunder (ibid). Detta har fördelar som visar sig i form av rationell tillverkning med kundanpassning, underlättande av service och underhåll. Utöver detta kan tidsåtgången för specifik kundanpassning göras kortare vilket ytterligare minskar kostnaderna (ibid). Cooper och Slagmulder (1997, s 126) nämner att design for manufacturing and assembly (DFMA) fokuserar på kostnadsreduceringar genom att anpassa produktens komponenter till att i möjligaste mån underlätta tillverknings- och hopsättningsprocessen. Quality function deployment, eller som Ax et al (2001, s 728) uttrycker det, kundcentrerad planering kan användas för att omvandla kundkrav till tekniska krav och kan därigenom bidra till produktutvecklingsarbetet. Styrkan med denna metod är att risken för att sent i utvecklingsarbetet behöva göra resurskrävande förändringar minskar (ibid).

3.3.3 Component-Level Target Costing (CLTC) När produktens målkostnad är bestämd ska det i enlighet med Cooper och Slagmulder (1999, s 30) även sättas målkostnader för produktens delkomponenter. Denna process benämns Component-Level Target Costing, hädanefter benämnt CLTC, och uppfyller det andra målet med Target Costing, nämligen att överföra företagets kostnadsreduceringstryck till företagets leverantörer (ibid). Detta är en väsentlig del av Target Costing processen eftersom de flesta tillverkande företag har många leverantörer och företaget kan få betydligt lägre kostnader om de lyckas få sina leverantörer att arbeta med kostnadsreducerande åtgärder (ibid). CLTC processen är horisontellt integrerad på det sätt som modellen nedan visar (ibid).

Figur 4. Component-Level Target Costing

Målkostnad på Bryta ner mål-kostnaden för

större funktioner

Sätta målkostnaden

för komponenter

Leverantörs- produktnivå förhållanden

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 30)

15

Teori

Processen utgår från målkostnaden på produktnivå och följs sedan av tre steg som är bryta ner målkostnaden för större funktioner, sätta målkostnaden för komponenter och beakta leverantörsförhållanden (ibid). Att bryta ner målkostnaden för större funktioner innebär att företaget identifierar olika individuella delar av produkten (ibid). De kan för en bil exempelvis vara motor, växellåda och värmepaket (ibid). Designen för de olika större funktionerna bestäms av en grupp som är sammansatt från olika avdelningar, exempelvis produktdesigners, ingenjörer, produktionsansvariga och inköpsansvariga (ibid). Det är oftast chefsingenjören som har det övergripande ansvaret när det gäller funktionens design och funktionalitet (ibid). Vidare skriver Cooper och Slagmulder (1999, s 30f) att det även är chefsingenjören som bestämmer målkostnaden för varje större funktion genom omfattande förhandlingar med designgruppen. Målkostnaden kan antingen baseras på historiska kostnadsreduceringsmått eller genom marknadsanalyser (op cit, s 31). Oavsett på vilket sätt målkostnaden sätts kan chefsingenjören ändra målkostnaden av tre olika anledningar (ibid). Den första anledningen är om summan av det historiska kostnadsreduceringsmåttet inte överensstämmer med målet för kostnadsreduceringen, vad som då sker är att chefsingenjören omförhandlar med designgruppen för att få ner kostnaden för funktionen så att den passar målkostnaden för produkten (ibid). Den andra anledningen är om en större funktion genomgår ett generationsbyte och på så sätt leder till att den kommer att bli dyrare, dock säger cardinal rule att om en funktion blir dyrare så måste en annan bli billigare (ibid). Den tredje anledningen är om teknologin som en större funktion är beroende av förändas och resulterar i att kostnadsberäkningarna för den historiska teknologin blir felaktiga jämfört med den nya teknologin (ibid). Införs helt ny teknologi kan andra problem uppstå då det inte finns historiska teknologier att basera kostnadsberäkningarna på (ibid). Det andra steget i CLTC processen inleds när företaget bestämt målkostnaden för de större funktionerna och innebär att målkostnaden ska sättas för de olika delkomponenterna som den består av (ibid). Målet är att sätta en målkostnad för varje komponent som företaget köper in externt (ibid). För de olika enheterna sätts kostnadsramar som de sedan måste hålla och på så vis kan varje avdelning köpa in en dyrare komponent om det anses nödvändigt om de samtidigt lyckas med att köpa in en annan komponent billigare (ibid). Endast i vissa speciella fall är det chefsingenjören som bestämmer hur mycket en komponent får kosta, exempelvis kan detta ske om det är en stor och dyr komponent (ibid). Hantering av leverantörsförhållanden, vilket är det tredje och sista steget i CLTC processen, är speciellt vikigt och består av två delar (ibid). Den första delen är att utvärdera och välja leverantörer och det andra är att belöna leverantörs kreativitet (ibid). Att välja leverantör görs genom förhandlingar och jämförelser mellan olika leverantörer, både interna och externa, som tillhandahåller liknande komponenter för att bedöma vem som kan leverera komponenten med högsta kvalitet och funktionalitet till lägst kostnad (op cit, s 32). Sedan kan företaget utreda om de kan tillverka funktionen till målkostnaden genom att jämföra den med summan av de förväntade kostnaderna för komponenterna (ibid). Kan inte funktionen tillverkas inom målkostnaden måste nya förhandlingar ske med leverantörerna ändå till dess att målkostnaden är uppnådd för funktionen (ibid). Cooper och Slagmulder (1999, s 33) skriver att det är viktigt att belöna leverantörernas kreativitet med att själva använda sig av kostnadsreduceringsarbete då det leder till att

16

Teori

företaget kan köpa billigare komponenter. Detta även om företaget inte vid det första tillfället kan leverera komponenten till målkostnaden eftersom leverantören då får incitament att fortsätta med sitt kostnadsreduceringsarbete så att företaget nästa gång kan köpa komponenten till målkostnaden (ibid). Belöningen kan exempelvis vara att företaget skriver kontrakt med leverantören så att denne blir företagets huvudleverantör av den aktuella komponenten (ibid).

3.3.4 Sammanfattning av Target Costing processen Cooper och Slagmulder (1999, s 33) visar hur de tre centrala huvuddelarna i Target Costing processen tillsammans bildar produktutvecklingsprocessen. Samtliga delar hänger ihop och är beroende av varandra för ett optimalt fungerande Target Costing system och bidrar därigenom att endast lönsamma produkter utvecklas och produceras (ibid). Figuren nedan visar hur de olika delarna samverkar med varandra och utgör även vår analysmodell. Efter modellen har vi förtydligat processen med ett sifferexempel på de olika delarna. Siffrorna som visas inom parentes samt de skuggade rutorna tillhör exemplet.

Figur 5. Sammanfattning av Target Costing processen

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 32)

Försälj-nings pris

(120)

Marknads för-

hållanden

Vinst marginal

(20)

Mål- Kostnad

(100)

Strategisk kostnads-reducerigs utmaning

(10)

Målkostnad på

produktnivå(90)

Målsättning för

Kostnads-reducering

(70)

Nuvarande kostnad (150)

Bryta ner mål-

kostnaden för större funktioner

Sätta mål-kostnaden

för kompo-nenter

Leverantörsför-

hållanden

Funk-tion 1 (40)

Funk-tion 2 (50)

(20)

(10)

(10)

(25)

(10)

(15)

MDC PLTC

CLTC

17

Teori

Exempel på hur Target Costing processen fungerar i praktiken: Om marknadsförhållandena visar på att de potentiella kunderna är villiga att betala 120 kr för produkten och företaget har en vinstmarginal på 20 kr så leder detta till att målkostnaden blir 100 kr. Företaget kan i dagsläget utan kostnadsreduceringar tillverka produkten till en kostnad av 150 kr. Målsättningen för kostnadsreduceringen är inledningsvis 70 kr per enhet, varefter kostnadsreduceringsarbetet inleds med bland annat value engineering. Dock kan företaget inte kostnadsreducera vissa delar av den tilltänkta produkten utan endast 60 kr varpå en strategiskkostnadsreducering på 10 kr uppstår. I fall där målkostnad på produktnivå tillsammans med den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen är större än målkostnaden ställs företaget inför två alternativ. De kan antingen försöka reducera kostnaderna ytterligare med det belopp som motsvarar den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen för att nå målkostnaden eller lägga ner projektet i de fall där kostnaderna inte kan reduceras mer eller ytterligare kostnadsreduceringsarbete inte anses lönsamt. Samtliga delmoment under CLTC sker simultant med framtagningen av målsättningen för kostnadsreduceringen. I vårt exempel består produkten av två större funktioner och ett antal komponenter. Efter att kostnadsreduceringsarbetet, tillsammans med förhandlingar med leverantörer, är genomförda framkommer det att kostnaderna för funktion 1 är 40 kr och 50 kr för funktion 2. Funktion 1 består av tre komponenter som kostar 20, 10 och 10 kr och funktion 2 består också av tre komponenter med kostnaderna 25, 15 och 10 kr. I vårt exempel kan produkten tillverkas till målkostnaden trots en strategisk kostnadsreduceringsutmaning på 10 kr då målkostnad på produktnivå är 90 kr.

3.3.4.1 Styrkor med Target Costing Ax et al (2001, s 730) skriver att företag ger uttryck åt att de inte ser några starka alternativ till Target Costing då denna metod anses vara den mest effektiva i fråga om arbete med kostnader. Utövare av metoden lyfter även fram andra fördelar som de anser vara betydande (ibid), dessa är:

• Kostnadsramar för projekt håller i mycket större utsträckning än vid användning av alternativa tillvägagångssätt, något som kan översättas till att livscykelkostnaderna blir lägre.

• Metodens starka koppling till marknaden anses reducera risken att utveckla och

tillverka produkter som saknar efterfrågan samtidigt som den förstärker möjligheten att nå önskad lönsamhet och därmed en starkare marknadsposition.

• Target Costing fokuserar på och bearbetar kostnader innan de uppkommit och

därigenom ämnar minska produktutvecklingskostnaderna som till större del låses fast och blir svåra att ändra i efterhand, det så kallade kostnadslåsningsfenomenet, se figur 1.

18

Empiri

4 EMPIRI I empiriavsnittet presenteras fallföretaget och de förhållanden som framkom vid de intervjuer som genomförts. 4.1 Företagspresentation Hultdins System AB, hädanefter benämnt Hultdins, är ett tillverkande företag som bildades 1928 av Waldemar Hultdin och är lokaliserat i Malå, Västerbottens inland. För ett par år sedan köpte Hultdins upp ett företag i Burträsk utöver detta har företaget även ett försäljningsbolag i Kanada. I dagsläget utgörs ägarstrukturen av Mats-Ola Hultdin, Ove Hultdin, Carl-Erik Ridderstråle samt Johan Ridderstråle. Verksamhetens produktion är inriktad på skogsrelaterade produkter med timmergripare, kapenheter och gripsågar som huvudsakliga sortiment. Försäljningen av produkterna sker till OEM (Original Equipment Manufacture) kunder och återförsäljare och således inte till direkt till slutkunder. Den största OEM kunden är Timberjacket. Företaget har cirka 80 anställda och omsatte 2003 nära 95 miljoner kronor varav cirka 63 % utgörs av export. Exportförsäljningen sker i ett tjugotal länder där Finland i nuläget är den största marknaden följt av Nordamerika, Tyskland och Frankrike. Den hårdaste konkurrensen återfinns på marknaden för timmergriparna, där de två största konkurrenterna är Loglift i Finland och Cranab i Vindeln. Trots detta är Hultdins ledande på denna marknad med ungefär 30 % av världsmarknaden. Totalt sett har företaget cirka 5 konkurrenter på gripare och bedriver inget samarbete med någon av dessa. Företagets affärsidé är: ”Vi ska som oberoende företag marknadsföra, utveckla och tillverka högkvalitativa redskap och inbyggnadskomponenter till skogsrelaterade maskiner och fordon”. Hultdins har valt att skriva marknadsföra först i affärsidén eftersom de vill poängtera att det är utifrån marknaden företagen utvecklar och tillverkar sina produkter. Vidare har de valt att skriva redskap och inbyggnadskomponenter om deras produkter då de som tidigare nämnt inte säljer till slutkunderna. Företagets organisation är uppbyggd som en funktionsorganisation, vilket innebär att personalen har specifika ansvarsområden. Organisationsschema finns som bilaga (4) där de olika funktionerna tydligt framgår. 4.2 Produkter Hultdins har valt att inrikta sig på att tillverka högkvalitativa produkter till en differentierad och fokuserad marknad och producerar därför inte billiga produkter för mindre skogs- och jordbruk. Tillverkningen genomsyras av företagets kärnverksamhet som består manuell och robotstyrd svetsning samt produktutveckling och design. Produkterna är kvalitetssäkrade enligt ISO 9001-2000, som är en internationell standard för kvalitetsstyrningssystem. Standarden ska säkra att företaget vidtar åtgärder för att säkra jämn och god kvalitet. Hultdins använder detta som ledningssystem för att få kvalitetstänkandet att sätta sin prägel på hela tillverkningsprocessen.

19

Empiri

Produktandelar av försäljningen

33%

20%

16%

10%

7%5% 5%

4%

0%

5%

10%

15%

20%

25%

30%

35%

Timmerg

ripar

Kapenhet

er

Reservd

elar

Övrigt

Dämpare

Gripsåg

arALS

Lego

Andel av försäljning

Figur 6. Produktandelar av försäljning

Som diagrammet ovan visar är den största andelen av Hultdins försäljning, 33 %, timmergriparna som Hultdins till största delen tillverkar helt själva. De köper in råmaterial vilket de förädlar till färdig produkt. Timmergriparna tillverkas i tre olika modeller och ett antal olika underserier, samtliga standardiserade. Då det råder hård konkurrens på marknaden tvingas Hultdins till att ha låga marginaler på dessa produkter. Kapenheterna är den produkt som står för den näst största delen av omsättningen med cirka 20 %. Kapenheterna är inte nämnvärt konkurrensutsatta, då Hultdins har patent på bland annat ett kedjesträckarsystem och därigenom även kan ta ut en högre marginal på denna produkt. Alla delar förutom motor, kedja och sågblad tillverkas av företaget själva men produkten monteras och färdigställs till fullo i tillverkningsprocessen. Kapenheterna finns i dagsläget i ca 60 olika utföranden (små detaljskillnader). Gripsågarna, som utgörs av en kapenhet monterad in i en kassett vilken i sin tur monteras på en grip, utgör cirka 5 % av den totala försäljningen. Gripsågarna är inte nämnvärt konkurrensutsatta, då Hultdins har patent på bland annat ett kedjesträckarsystem och därigenom även kan ta ut en högre marginal på denna produkt. Alla delar förutom motor, kedja och sågblad tillverkas av företaget själva men produkten monteras och färdigställs till fullo i tillverkningsprocessen. Gripsågstillverkningen sker endast på beställning och är kundanpassad. Hultdins har även viss legotillverkning även om denna inte utgör någon stor del av den totala försäljningen. Företagets VD anser att denna tillverkning är väldigt viktig eftersom de på så sätt kontinuerligt får en utomstående värdemätare på företagets

20

Empiri

produktionskunnande samt att fylla upp maskinbeläggningen när övrig produktion är låg. Legotillverkningen består av svetsning och bearbetning av komponenter till två av Brokks olika maskiner. Företaget i Burträsk som Hultdins förvärvat tillverkar ett variabelt lastutrymme till skotare som heter Active Load Space (ALS). ALS optimerar lastutrymmet i och med att den är variabel och även har en belastningskontroll som ska undvika överlastning. Utöver ALS tillverkas även dämpare i Burträsk. Dämparna är till för att få en mjukare gång och på så sätt skona maskin, förare och last. Denna produkttyp har kommit att öka i relation till den totala försäljningen. Beroende på vilken produkt som avses är produktlivscyklerna av varierande längd. Som exempel kan nämnas att timmergriparna har en produktlivscykel på cirka tio år. Hultdins försöker innan nerläggning av en produkt att dra ekonomiska fördelar så länge som möjligt. Under en produkts livscykel sker i snitt cirka 3 produktförändringar, oftast beror dessa förändringar på att maskintillverkarna gör kraftigare armar vilket kan leda till att griparna måste förstärkas. Hultdins eftersträvar att endast ha små buffertlager för att kunna säkerställa snabba leveranser. Detta är nödvändigt då många kunder köper flera modeller samtidigt. Företaget vill dock i största utsträckning tillverka direkt mot kundorder för att kunna hålla kostnaderna nere. 4.3 Produktutveckling Hultdins ligger väldigt långt fram beträffande utveckling och förbättring av högkvalitativa kranspetsutrustningar för dagens och morgondagens professionella skogsbruk. Initiativet till dessa utvecklingar kan komma från i stort sett vem som helst, allt ifrån kunder, utvecklingsavdelningen eller någon annan inom företaget. Det är inte så ofta företaget utvecklar helt nya produkter utan oftast handlar det om vidareutvecklingar och modifieringar av befintliga produkter. Tidigare engagerade sig Hultdins i ett stort antal utvecklingsprojekt samtidigt, något som resulterade i att projekten blev alltför långdragna och ineffektiva. Idag driver företaget mellan tre till fem vidareutvecklingsprojekt simultant med betydligt högre effektivitet. Beroende på hur stora modifieringar det handlar om tar projekten olika lång tid, allt mellan en månad till flera år, som exempel kan nämnas att en timmergrip tar mellan ett och tre år att utveckla. De kostnadsreduceringsmål som Hultdins kan sägas använda är deras strävan att sänka tillverkningskostnaderna med 30 % till nästa produktgeneration. Detta är något de tar hänsyn till i produktutvecklingsstadiet då de vill att den tilltänkta produkten ska gå så fort som möjligt genom verkstaden, helst ska produkten gå genom verkstaden på en dag. Anledningen till detta är att varje moment i tillverkningen kostar betydande insatser i både tid och pengar, varför Hultdins samkör design och konstruktionsplaner för att minimera antalet framtida tillverkningsmoment. Produktutvecklingsprocessen kan sägas ske i projektform med ett samarbete mellan VD, marknadsansvarig och konstruktionsansvarig. Den konstruktionsansvarige kan sägas vara projektledare då denne har det övergripande ansvaret för produktutvecklingen. Hultdins har

21

Empiri

en egen forsknings- och utvecklingsavdelning som är dedikerad till produktutveckling. Denna avdelning kan sägas vara fristående och har egen utrustning för tester av prototyper då de vill undvika att störa den ordinarie produktionen. En annan uppgift för denna avdelning är att testa olika konstruktioner med bland annat CAD (Computer Aided Design) för att få fram den billigaste konstruktionen med den högsta kvaliteten och funktionaliteten. Oavsett vad det gäller för produktutveckling går processen till på samma sätt. Processen utgörs av fyra möten där det första steget är idé och granskning där de ser om produkten överensstämmer med företagets affärsidé och passar Hultdins verksamhet. Det tillsätts även en projektgrupp som tilldelas ansvaret för produktutvecklingen. Finner produktutvecklings-gruppen att projektet passar företaget så fortsätter processen i de resterande tre stegen, K1 Prototyp, K2 Avstämning och K3 Avslut. Då konstruktionsmötena är avslutade med fullgott resultat inleds serietillverkning av produkten.

4.3.1 Konstruktionsmöten Vid det första konstruktionsmötet (K1) fastställs en kravspecifikation som anger vilka egenskaper den tilltänkta produkten ska ha, såsom storlek och typ. Vid detta möte genomförs även en marknadsanalys där tillverkningsvolym fastställs. Dessutom upprättas olika dokument, såsom grov förkalkyl och ritningar. Det görs även en riskanalys där de bedömer riskerna med användningen av produkten, för att försöka konstruera bort denna risk eller bygga in den med skydd. Detta för att produkten ska klara kraven för CE-märkning. Det framtas även budgetmål för varje delmoment som måste följas. Efter detta tas en prototyp och verktyg för att tillverka produkten fram. När prototypen är färdig provkörs den i testbänk, kravet är att prototypen inte får vara sämre än de produkter som företaget tillverkar i dagsläget. Projektgruppen tittar även på om de uppfyller målen och ifrågasätter om produktutvecklingsarbetet skall fortskrida. Uppfyller de målen och de beslutar att fortsätta produktutvecklingsarbetet fortsätter arbetet i enlighet med K2.

Marknads-analys

Krav specifikation

Förkalkyler Ritningar

Budgetmål

Figur 7. Konstruktionsmöte 1

Prototyp Riskanalys

När det andra konstruktionsmötet (K2) inleds är allt tekniskt klart och projektutvecklingsgruppen bedömer om allt är tillräckligt bra och om så är fallet tillverkas en nollserie i Hultdins regi. Är nollserien inte nog tillfredställande görs en ny förändrad

22

Empiri

nollserie till dess att allt är nog bra. Vid detta möte är även fixturer för tillverkning och alla dokument klara såsom bland annat en reservdelskatalog. Det utvecklas och tillverkas även reservdelar och de ser till att produkten har de önskade egenskaperna och den önskade kvaliteten. Detta görs genom att de anlitar provvärdar som sedan ska testa och utvärdera produkten i fält. Slutligen ser produktutvecklingsgruppen än en gång på om de uppfyller de uppställda målen och om de håller sig inom budget. Är så fallet går de vidare i processen till K3 och om det inte är det går de tillbaka till K1.

Nollserie Provvärdar

Figur 8. Konstruktionsmöte 2

Reservdelar Reservdels

katalog

Har projektet fortsatt till det tredje konstruktionsmötet (K3) är allt testat och godkänt varpå projektet avslutas och produkten börjar serietillverkas. Mellan K-mötena sker ett stort antal mindre sammanträffanden där eventuella komplikationer som uppstått behandlas samtidigt som projektet styrs framåt genom att olika designlösningar utvärderas och fastslås. Under produktutvecklingsprocessen sker kontinuerlig avvägning huruvida de skall tillverka komponenten själva eller köpa in den externt. Även tillverkningsmetod övervägs där valet kan stå mellan att skära ut komponenten med laser alternativt gjuta den. Hultdins använder sig av ett betygssystem med vilket de ständigt utvärderar sina leverantörer internt för att bedöma pris- och kvalitetsförhållanden. Under produktutvecklingsprocessen utvärderas olika leverantörers komponenter för att den tilltänkta produkten ska kunna tillverkas med tillfredställande kvalitet till lägsta möjliga pris. I samtliga projekt sparas, signeras och arkiveras samtliga relevanta dokument för en eventuell framtida användning i ett senare projekt. I de fall där projekten inte utmynnar i nya produkter eller modifikationer sammanställs även en slutsats där de avhandlar anledningen till projektets nedläggning. Information kring alla projekt görs tillgänglig för samtliga inom företaget så att dessa ges möjlighet att komma med synpunkter rörande produktens fortsatta utveckling.

4.3.2 Sammanfattning av Hultdins produktutvecklingsprocess De ovanstående konstruktionsmötena utgör tillsammans med idé och granskning hela Hultdins produktutvecklingsprocess. De olika delarna utav konstruktionsmötena illustreras och sammanfattas i nedanstående modell. Pilarna i modellen visar hur de olika delarna integrerar med varandra samt när olika beslut fattas i processen.

23

Empiri

Idé och

granskning

Marknads-analys

Krav specifikation

Figur 9. Hultdins produktutvecklingsprocess

Då Hultdins till största del saluför sina produkter till OEM kunder och återförsäljare uppstår svårigheter med att få reda på slutkundernas åsikter om produkterna. Mässor, där Hultdins kommer i kontakt med slutkunderna, och reklamationer utgör de största informationskällorna som ligger till grund för modifieringar och förbättrande åtgärder på produkterna. Trotts att det är produktutvecklingsgruppen som har ansvaret för produktutvecklingen är det VD som i slutändan fattar beslut huruvida en produkt ska sättas i produktion eller inte. Hultdins har en lång erfarenhet inom sitt produktområde och sin bransch, och det brukas mycket sunt förnuft när beslut ska fattas. Vid utveckling av en ny produkt tar Hultdins reda

Förkalkyler Ritningar

Budgetmål

Prototyp

Riskanalys

Nollserie

Provvärdar

Reservdelar Reservdels

katalog

Avslut

K1

K2

K3

24

Empiri

på vad marknaden skulle kunna vara beredda att betala för den nya produkten/funktionen. Vad gäller vidareutveckling av en befintlig produkt (exempelvis förstärkning av en klo som går av ”för tidigt”) så är prisbilden redan etablerad, varför de anser att någon sådan undersökning inte är nödvändig. Om vidareutvecklingen av produkten tillför ett nytt värde för kunden är detta att jämställa med en ”ny” produkt varför kundnyttobaserad prissättning används. Produktutvecklingsgruppen upplever en påtaglig osäkerhet beträffande utveckling och lansering av nya produkter. Den största osäkerheten som produktutvecklingsgruppen står inför är att provvärdarna har varit för försiktiga under utprovningen av produkten, något som kan leda till att produktens eventuella brister inte framkommer innan serietillverkningen inleds. De åtgärder för att minska osäkerheten som vidtas är bland annat att de utför minutiösa laboratorietester av produkterna för att säkerställa hög kvalitet och funktionalitet samt att förlänga provtiden hos provvärdarna för att undvika så kallade barnsjukdomar.

25

Analys och slutsatser

5 ANALYS OCH SLUTSATSER I detta kapitel har vi med utgångspunkt i teoriavsnittet jämfört detta med empiriavsnittet och sedan dragit slutsatser i enlighet med vårt syfte. Den analysmodell som vi presenterat i teoriavsnittet utgör basen i vår analysering. Vi har valt att först behandla de olika delarna var för sig för att sedan i den avslutande diskussionen sammanfatta hela modellen. För att det ska vara enkelt att följa vår analys har vi först återgett modellen och numrerat beståndsdelarna i de olika momenten. Efter vi har behandlat de olika delarna följer en sammanställning av hela processen där vi markerat hur mycket vi anser att de olika delarna stämmer överens eller skiljer sig genom att använda olika färger. 5.1 Market-Driven Costing

Figur 10. Market-Driven Costing

2. För-säljningspris

3. Vinst-marginal

4. Målkostnad1. Marknads förhållanden

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 25) 1. Företaget är enligt dem själva väl insatta de marknadsförhållanden som råder i deras bransch eftersom de har varit aktörer på denna marknad i många år och säger sig därför veta vad som krävs för att kunna konkurrera där. Det utförs inga direkta marknadsanalyser i samband med produktutvecklingar av befintliga produkter, något som Target Costing processen förespråkar. Fallföretagets produktsortiment kan sägas vara välstrukturerat då sortimentet består av en standardiserad variant av produkten och ett litet antal förstärkta varianter. På så sätt kan en potentiell kund enkelt leta sig igenom produkter och tillbehör utan att stöta på onödigt stora och varierande produktserier. 2. I enlighet med Target Costing processen ska försäljningspriset sättas tidigt i processen och priset ska baseras på kända marknadsförhållanden och långsiktiga vinstkrav. Fallföretagets prissättning baseras på erfarenheter och kunskaper från tidigare produktutvecklingar och därmed har enligt dem själva klart för sig hur mycket produkten får kosta innan den tillverkas. De tar även i viss utsträckning hänsyn till det långsiktiga vinstkravet eftersom de inte tillverkar någon produkt som inte ger tillräcklig avkastning. I tillvägagångssättet med Target Costing finns tre olika metoder för att sätta målkostnaden, och den metod som mest påminner om den som fallföretaget använder är additionsmetoden. Detta eftersom företaget kan sägas endast beakta interna faktorer när de använde sig av sitt procentbaserade kostnadsreduceringsmål som ”målkostnad” för den produkt som de utvecklar. 3. När det gäller vinstmarginalen utgör den skillnaden mellan målkostnaden och försäljningspriset och bör sättas på en nivå som tillgodoser avkastningskrav samtidigt som den inte blir för hög då detta antingen höjer försäljningspriset eller tvingar till ytterligare kostnadsreduceringar. Företaget använder ingen fastställd vinstmarginal utan baserar prissättningen på kunskaper kring branschens krav och betalningsvillighet.

26

Analys och slutsatser

Tillverkningskostnaden tillsammans med vinstmarginalen utgör försäljningspriset. Finns det ingen fastställd vinstmarginal kan det i fall där försäljningspriset inte går att öka leda till att företaget tappar en del av kostnadsreduceringstrycket. Detta genom att kravet på kostnadsreduceringar inte blir lika stort som när vinstmarginalen är fastställd och därmed finns risken att kostnadsreduceringar inte genomförs även om de är möjliga. Följden av detta blir att summan av de uteblivna kostnadsreduceringarna dras från vinstmarginalen, givet att försäljningspriset förblir detsamma. 5.2 Product-Level Target Costing

4. Målkostnad

5. Strategisk kostnads-

reducerings utmaning

8. Målkostnad på produktnivå

7. Målsättning för kostnads-reducering

Figur 11. Product-Level Target Costing

6. Nuvarande kostnad

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 27) 4. Den målkostnad som fastställdes under MDC momentet ingår även i PLTC processen då målkostnaden tillsammans med ett antal faktorer påverkar hur ett företag arbetar med kostnadsreduceringsarbete efter Target Costing modellen. Fallföretaget använder sig inte av någon uttalad målkostnad, även om de har uppsatta mål på hur många procent kostnaderna ska reduceras. Denna målsättning har likheter med den målkostnad som används i Target Costing modellen. Skillnaden kan sägas vara att fallföretaget uttrycker målkostnaden i procent av tidigare tillverkningskostnader istället för absoluta tal som är marknadsbaserade, något som leder till att företaget jämför med kostnader i tidigare produktutvecklingar och produktionsförhållanden istället för att koncentrera sig på marknadens krav. Det kan antas att en uppsatt procentsats, istället för en målkostnad i ett absolut tal, som baseras på tidigare

27

Analys och slutsatser

värden i vissa fall inte räcker till för att uppnå tillfredsställande lönsamhet även om procentsatsen i sig är hög. 5. Strategisk kostnadsreduceringsutmaning utgörs av kostnader som de involverade inte kan reducera ned trots ett noga utfört arbete under produktutvecklingen. I de fall där sådana uppstår kan det bli vinstmarginalen som blir mindre om företaget inte lyckas hitta punkter i produkten eller tillverkningsprocessen där kostnaderna kan reduceras ytterligare och kompensera för den överkostnad som den strategiska kostnadsreduceringsutmaningen utgör. Det tillvägagångssätt som vårt fallföretag använder leder i vissa fall till att kostnadsreduceringarna inte når den satta nivån och kräver därav ett åtgärdande i form av en ändring i design eller tillverkningsprocess. En stor fördel för företaget, anser vi, är att de har en separat avdelning för utveckling och prövning av produkter som bidrar till att tidigt bearbeta de kostnader som överstiger tillåtna belopp. Företaget lägger stor vikt vid att hålla de uppsatta kostnadsramarna vilket bidrar till att de endast i enstaka fall inte lyckas hålla den uppsatta procentsatsen för kostnadsreduceringarna. Ur ett Target Costing perspektiv kan fallföretaget sägas ha en strategisk kostnadsreduceringsutmaning som i de allra flesta fall uppgår till noll och i ytterst få fall har ett värde som överstiger noll men ändå är accepterbart med beaktande av marknadens krav och aktieägarnas avkastningskrav. 6. Nuvarande kostnad anges i fallföretaget som den kostnad som skulle gälla om företaget inte skulle utföra några kostnadsreduceringar alls. Som ovan nämnt bör företaget använda liknande tillverkningsmetoder då de jämför nya produkters kostnadsposter med äldre produkters kostnadsposter för att få en rättvisande bild. Företagets tillverkningsprocess skiljer sig inte i någon hög grad mellan nya och äldre produkter då företaget är specialiserat inom sin nisch. Detta leder till att företaget kan jämföra tidigare produktgenerationers kostnader med nya produktgenerationer med rättvisande värden, vilket de också gör då de inte använder en målkostnad angiven i ett absolut tal utan en procentsats. 7. Fallföretagets interna förmåga att reducera kostnader, som motsvarar Target Costing processens målsättning för kostnadsreducering, bygger på produktutvecklingsmötena (K1-K3) vilka inbegriper bland annat value engineering och CAD (Computer Aided Design). Slutsatsen av detta är att företagets tillvägagångssätt i detta avseende överensstämmer med Target Costing metoden. 8. Den målkostnad på produktnivå som företaget eftersträvar styrs av den uppsatta procentuella kostnadsreduceringen som nämnts tidigare. I och med detta har vårt fallföretag samma procentsats på produktnivå som i den övergripande målsättningen. Understrykas bör dock att företaget jämför med tidigare produktutvecklingar då det procentuella kostnadsreduceringsbeloppet används. 5.3 Component-Level Target Costing

Figur 12. Component-Level Target Costing

8. Målkostnad på

9. Bryta ner målkostnaden

för större funktioner

10. Sätta målkostnaden

för komponenter

11. Leverantörs-

produktnivå förhållanden

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 30)

28

Analys och slutsatser

9. Eftersom de flesta av fallföretagets produkter inte består av några större funktioner, utan endast en stor funktion så är det svårt att kunna hitta några likheter eller skillnader mellan företagets tillvägagångssätt och med Target Costing processen när det gäller att bryta ner målkostnaden för större funktioner. Den enda produkt som kan sägas bestå av fler än en större funktion är gripsågarna som består av en grip med påmonterad kapenhet. Dock utvecklas sällan både en ny grip samtidigt som en ny kapenhet och vice versa eftersom dessa egentligen är två separata produkter som endast monteras ihop. 10. När det gäller komponenter till produkter så förespråkar Target Costing processen att det även ska sättas en målkostnad för dessa. När företaget utvecklar nya produkter sätts ingen målkostnad för dessa komponenter, däremot utreder de på vilket sätt de kan erhålla den billigast på och till den bästa kvaliteten samt om det blir billigare att tillverka själv eller köpa in den externt. De enda komponenter som vårt fallföretag köper in till sina gripar är hydraulikcylindrarna och råvaruplåten. Under utveckling av en ny grip sker förhandlingar med leverantörerna av dessa komponenter. Även när det gäller utveckling av andra produkter så förhandlas priserna på dess komponenter med leverantörerna. Detta är dock inte något som endast sker vid produktutvecklingar utan företaget försöker fortlöpande förhandla inköpspriserna för att kunna hålla nere kostnaderna. 11. Det sista steget i CLTC processen, som är leverantörsförhållanden, innebär att välja rätt leverantörer och belöna dessa leverantörer. Om vårt fallföretag kan sägas att de ständigt försöker hitta nya leverantörer så länge som de leverantörer som de använder inte levererar komponenter till rätt kvalitet och till lägsta möjliga pris, detta genom det betygssystem som de använder för leverantörerna. Företaget uppmuntrar däremot inte sina leverantörer att arbeta med kostnadsreduceringar, men om en leverantör kan leverera en komponent till fördelaktigt pris och till en tillräcklig kvalitet skriver de avtal med denna som leverantör för dessa komponenter, vilket kan ses som en sorts belöning. 5.4 Sammanställning av skillnader och likheter För att ytterligare tydliggöra de skillnader och likheter som ovan nämnts mellan vårt fallföretags tillvägagångssätt och teorin kring Target Costing har vi nedan sammanställt dessa skillnader och likheter i Target Costing modellen nedan. De olika delarna i processen har fått en färg beroende på hur mycket vi anser att de överensstämmer med vårt fallföretags tillvägagångssätt. Den röda delen stämmer inte på något sätt överens mellan de olika sätten. De orangea delarna visar att vissa likheter har kunnat skönjas, medan de gröna delarna uppvisar full överensstämmelse. Den svarta delen markerar att vi inte kunnat dra några slutsatser då fallföretagets produkter inte kan sägas bestå av flera funktioner.

29

Analys och slutsatser

Figur 13. Sammanställning av skillnader och likheter

Källa: Cooper och Slagmulder (1999, s 32) 5.5 Avslutande diskussion och slutsatser Efter att vi har jämfört Target Costing processen med fallföretagets produktutvecklingsprocess uppmärksammade vi både likheter och skillnader mellan de olika tillvägagångssätten. Den största skillnaden mellan de olika metoderna var att Target Costing processen fokuserar starkt på marknadens preferenser genom noggranna undersökningar av dessa, fallföretagets produktutveckling bygger däremot på erfarenheter om branschen. Detta anser vi vara riskabelt eftersom beslut som bygger på erfarenheter har en tendens att beakta historiska förhållanden istället för de förhållanden som råder på marknaden i dagsläget. Dock torde inte marknaden för vårt fallföretags produkter fluktuera så mycket, men risken för att otillförlitliga beslut fattas ökar i och med att besluten inte bygger på marknadens preferenser i lika stor utsträckning som Target Costing processen gör. Vi anser att erfarenheter i sig är bra, men en kombination av erfarenheter och noga genomförda marknadsundersökningar finner vi ännu bättre. Även försäljningspris baseras på erfarenheter istället för på marknadsundersökningar vid produktutvecklingar, vilket tar mindre hänsyn till kundernas betalningsvillighet och

2.Försälj-nings pris

1.Marknads för-

hållanden

3.Vinst marginal

4.Mål- kostnad

5.Strategisk kostnads-reducerigs utmaning

8.Mål-kostnad på

produktnivå

7.Mål-sättning förKostnads-reducering

6.Nu-varande kostnad

9.Bryta ner mål-

kostnaden för större funktioner

10.Sätta målkost-naden för kompo-nenter

MDC PLTC

1. Orange 2. Orange 3. Röd

CLTC 4. Orange 5. Orange 6. Grön 11.

Leverantörs7. Grön för-hållanden 8. Orange

9. Svart 10. Orange 11. Orange

Röd = Stämmer inte överens Orange = Stämmer till viss del överens Grön = Stämmer helt överens Svart = Går ej att bedöma

30

Analys och slutsatser

därigenom kan resultera i ett försäljningspris som inte stämmer överens med betalningsvilligheten. Väl genomförda marknadsundersökningar säkerställer att prisnivån motsvarar kundernas krav på funktionalitet och därigenom vet företaget med säkerhet att produkten kan säljas till det satta priset. Erfarenhetsbaserade prissättningar innefattar således inte samma höga kvalitet på informationen som en marknadsbaserad prissättning. Som ovan nämnt i 5.2 Product-Level Target Costing första stycket kan vårt fallföretag sägas använda en sorts målkostnad genom deras procentbaserade kostnadsreduceringsmål. Att de använder kostnadsreduceringsmålet som målkostnad leder till att de eftersträvar att minska kostnaderna jämfört med tidigare produktutvecklingar och produktionsförhållanden. Däremot finns det inget som visar att företagets ”målkostnad” leder till tillräcklig kostnadsreducering, för att produkten ska vara lönsam och företaget ska hålla sig konkurrenskraftiga på marknaden, bara för att den baserar på tidigare förhållanden och i sig är ett stort tal. Med detta vill vi understryka att 30 % kanske inte räcker till, utan det kan i vissa fall krävas ännu större kostnadsreduceringar. Fallföretaget förhandlar inköpspriser med sina leverantörer men det kan inte sägas att de uppmuntrar sina leverantörer till att utföra kostnadsreducerande åtgärder och skiljer sig därigenom mot Target Costing där detta utgör en viktig del för att hålla nere kostnaderna. Om vårt fallföretag skulle göra detta anser vi att de skulle komma närmare sina leverantörer och på så vis få bättre beslutsunderlag, då detta exempelvis skulle kunna leda till att företaget skulle få större insikt i sina leverantörers verksamheter. Svårigheterna fallföretaget har med att ta del av slutkundernas åsikter tror vi skulle minska med ett användande av Target Costing. Anledningen till detta är att en väl fungerande Target Costing process baseras på kundernas preferenser och därigenom genomsyras av dessa genomgående i hela produktutvecklingsprocessen. Svaret på huruvida Taget Costing leder till ett säkrare beslutsfattande vid produktutvecklingar anser vi är att en väl fungerande Target Costing konstellation leder till att beslutsfattaren har ett bättre och mer tillförlitligt beslutsunderlag tack vare bland annat Target Costing processens starka koppling till marknaden. Vidare skapas ett säkrare beslutsunderlag genom Target Costing processens totala koll över kostnader för produkten ändå ner på komponent- och materialnivå. Utifrån denna ovanstående diskussion anser vi att en användning av Target Costing skulle leda till ett säkrare beslutsfattande vid produktutvecklingar.

31

Källförteckning

KÄLLFÖRTECKNING Ansari, S H. & Bell, J E. (1997). Target Costing. Chicago: Irwin Professional Publishing. ISBN 0-7863-1053-7. Anthony, R N. & Govindarajan V. (2003). Management Control Systems. (11th ed.). New York: McGraw-Hill. ISBN 0-07-123227-3 Ax, C. (2004). Föreläsningsanteckningar/Overheadbilder från ”Target Costing” Luleå 13:e Mars. Ax, C. & Ask, U. (1995). Cost Management –Produktkalkylering och ekonomistyrning under utveckling. Lund: Studentlitteratur. ISBN 91-44-39941-3 Ax, C. Johansson, C. & Kulvén, H. (2001). Den Nya Ekonomistyrningen. Malmö: Liber Ekonomi. ISBN 91-47-04008-4 Böer, G. & Ettlie, J. (1999). Target Costing Can Boost Your Bottom Line. Strategic Finance, July, Vol 81, No 1, 49-52. ISSN 0025-1690 Cooper, R. & Chew, B. (1996). Control Tomorrow´s Cost Through Today´s Designs. Harvard Buisness Review, Jan/Feb, Vol 74, No 1, 88-97. ISSN 0017-8012 Cooper, R. & Slagmulder, R. (1997). Target Costing and Value Engineering. Portland: Productivity Press. ISBN 1-56327-172-9 Cooper, R. & Slagmulder, R. (1999). Develop Profitable New Products with Target Costing. Sloan Management Review, Summer, Vol 40, No 4, 23-33. ISSN 0019-848X Denscombe, M. (2000). Forskningshandboken. Lund: Studentlitteratur. ISBN 91-44-01280-2 Ewert, R. & Ernst, C. (1999). Target Costing, Co-ordination and Strategic Cost Management. The European Accounting Review, Vol 8, No 1, 23-49. ISSN 0963-8180 Fisher, J. (1995). Implementing Target Costing. Journal of Cost Management, Vol 9, No 2, 50-60. ISSN 1092-8057 Gagne, M L. & Discenza R. (1995). Target Costing. Journal of Buisness & Industrial Marketing, Vol 10, No 1, 16-22. ISSN 0885-8624 Horngren, C T. Foster, G & Datar, S M. (2000). Cost Accounting –A Managerial Emphasis. (10th ed.). New Jersey: Prentice-Hall, Inc. ISBN: 0-13-085177-9 Johansson, S E. & Samuelson L A. (1997). Industriell Kalkylering och Redovisning. (9:e uppl). Stockholm: Norstedts Juridik. ISBN 91-39-00190-3

Källförteckning

Kaplan, R S. & Cooper, R. (1998). Cost & Effect –Using Integrated Cost Systems to Drive Profitability and Performance. Boston: Harvard Buisness School Press. ISBN 0-87-584-788-9 Kato, Y. (1993). Target Costing Support Systems: Lessons from Leading Japanese Companies. Management Accounting Research. Vol 4, No 1, 33-47. ISSN 1044-5005 Lockamy III, A. & Smith W I. (2000). Target Costing for Supply Chain Management: Criteria And Selection. Industrial Management & Data Systems, Vol 100, No 5, 210-218. ISSN 0263-5577 Monden, Y. (1995). Cost Reduction Systems: Target Costing and Kaizen Costing. Portland: Productivity Press. ISBN 1-56327-068-4 Nilsson, A. & Westerberg, M. (2004). Föreläsningsanteckningar/Overheadbilder från ”Metodsynsätt och konsekvenser av detta” Luleå 6:e April. Nutek, Verket för näringslivsutveckling. (2003-06-17). EU:s definition av Små och medelstora företag (SMF) [On-line]. Available: http://www.nutek.se/pub/www/common/print.jsp?a=1042 [2004, Maj 24] Robinson, F. (1999). A Practical Guide to Target Costing –processes and techniques. London: Kogan Page Limited. ISBN 0-7494-2862-7 Rydmark, J. (2002). Beslut under osäkerhet – en experimentell mikrovärldsstudie av metoder för att hantera osäkerhet vid ledning och beslutsfattande i komplexa och dynamiska situationer. Göteborgs universitet: Förvaltningshögskolans rapport nr 42 (licentiatuppsats). ISSN 1401-7199 Shank, J K. & Fisher, J. (1999). Case Study –Target Costing as a Strategic Tool. Sloan Management Review. Fall, Vol 41, No 1, 73-82. ISSN 0079-848X Thurén, T. (1991). Vetenskapsteori för Nybörjare. Stockholm: Liber. ISBN 91-47-04807-7 Wahlund, R. (1989). Att fatta beslut under osäkerhet och risk. Stockholm: Norstedts. ISBN 91-1-897451-1

Bilaga 1

INTERVJUGUIDE 1 Information om Target Costing och vår uppsats. Företagspresentation: Allmänt: Företagets historia? Antal anställda? Affärsidé? Omsättning? Utbildningsgrad hos anställda? Organisationsstruktur? Företagets marknad: Vilka är kunderna? Hur stor är marknaden geografiskt? Företagets position på marknaden? Upplevd konkurrens på marknaden? Antal konkurrenter? Närmsta konkurrenter? Samarbete med konkurrenter? Produkter: Vilka är produkterna? Standard eller kundanpassade produkter? Egen tillverkning av hela produkten eller inköp av halvfabrikat? Kvalitetssäkrade? Hur bestäms marknadspriset? Produktutveckling: Antal produktutvecklingar per år? Hur lång tid för produktutveckling? Modifiering av produkter? Vem tar initiativ till produktutveckling? Samarbete inom organisationen? Beslutsfattande: Centraliserad eller Decentraliserad? Prissättning? Vinstkrav? Upplevd säkerhet/osäkerhet vid produktutvecklingar? Förslag på vidare intervjuer på företaget, vem eller vilka kan vara lämpliga?

Bilaga 2

INTERVJUGUIDE 2 Vilken är din position i företaget? Vad är din roll i produktutvecklingsprocessen? Hur ser livscyklerna ut för era produkter? Vad står K för i de olika mötena (K1, K2, K3)? Hur går produktutvecklingsprocessen till? (vilka beslut tas i de olika stadierna K1, K2 och K3?) Bedrivs något kostnadsreduceringsarbete under utvecklingsprocessen, alltså innan produkten gått till tillverkning? Hur lång tid tar utvecklingsprocessen? När processen är avslutad, finns osäkerhet angående produktens plats på marknaden? Beslutslåsning i produktutvecklingsprocessen? Ungefär hur stor del av de framtida tillverkningskostnaderna uppskattar ni blir låsta innan produkten satts i produktion? Antal produktutvecklingar som läggs ner? Hur/när bestäms försäljningspriset? Tas någon hänsyn till vinstkrav vid prissättningen? Skulle ni uppleva större trygghet om försäljningspriset var satt tidigare, och därmed kunna jobba mot en målkostnad? Målsättningar inom produktutvecklingen? (exempelvis en stor produktlansering per år) Hur bestäms tillverkningsvolymer på de standardiserade produkterna? Lagerhållning av standardiserade produkter?

Bilaga 3

KOMPLETTERANDE INTERVJUUNDERLAG Varför är legotillverkningen viktig? Hur många tillverkas i en nollserie? Vad innebär riktad konstruktionsstyrning? Vad ingår i riskanalyserna? Vad innebär beredning vid K2? Vad behandlas i K3? Upplevs några osäkerheter kring produktutvecklingar, i så fall vilka? Vad görs för att minska osäkerheten kring produktutvecklingar? Påverkar ni leverantörer genom att försöka få dessa att sänka kostnader/höja kvalitet? Belönas leverantörer för utförda kostnadsreduceringar/kvalitetshöjningar (genom att exempelvis göra dessa till huvudleverantörer)? Utvärderas pris och kvalitet gällande hydraulikcylindrarna och råvaruplåten som köps in?

Bilaga 4

ORGANISATIONSSCHEMA