РЕПИН Иван Андреевич ИСТОРИЯ ПРАВОВОГО...

Нижегородская правовая академия

На правах рукописи

РЕПИН Иван Андреевич

ИСТОРИЯ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ

НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В РОССИИ

В IX – НАЧАЛЕ XX в.

Специальность 12.00.01 – теория и история права и государства;

история учений о праве и государстве

Диссертация на соискание ученой степени

кандидата юридических наук

Нижний Новгород – 2015

Научный руководитель:

почетный работник высшего

профессионального образования РФ,

доктор юридических наук,

кандидат исторических наук,

профессор

Демичев Алексей Андреевич

2

ОГЛАВЛЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ ……………………………………………………………………… 3

Глава 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИССЛЕДОВА-

НИЯ ИСТОРИИ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНО-

ШЕНИЙ В РОССИИ В IX – НАЧАЛЕ XX в. ………………………………... 12

§ 1. Правовое регулирование налоговых отношений: понятие, сущность, со-

держание ………………………………………………………………………... 12

§ 2. Источники изучения истории правового регулирования налоговых отно-

шений в России в IX – начале XX в. ………………………………………….. 32

Глава 2. ИСТОРИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВА-

НИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В РОССИИ В IX – НАЧАЛЕ XX в. НА

РАЗЛИЧНЫХ ЭТАПАХ РАЗВИТИЯ ………………………………………... 53

§ 1. Генезис правовых норм, регулировавших общественные отношения по

установлению, введению и взиманию налогов на Руси в IX – XIV вв. ……. 53

§ 2. Развитие налоговых отношений в России в XV – XVII вв. …………….. 70

§ 3. Реформирование сферы налоговых правоотношений в Российской импе-

рии в XVIII в. …………………………………………………………………... 87

§ 4. Формирование эффективной системы правового регулирования налого-

вых отношений России в XIX – начале XX в. ……………………………… 103

ЗАКЛЮЧЕНИЕ ………………………………………………………………. 130

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ …………...………………………………….......... 143

3

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования. С глубокой древности и до насто-

ящего времени налоги представляют собой неотъемлемый и значимый ком-

понент государственной сферы жизни общества. Как известно, право сбора

налогов является одним из признаков государства.

С одной стороны, за длительную историю человечества в целом и мно-

говековую историю России в частности накопился богатый опыт правового

регулирования налоговых отношений. С другой стороны, правовое регулиро-

вание налоговых отношений в Российской Федерации характеризуется нали-

чием многочисленных проблем. В первую очередь это обусловлено тем, что

налоговая реформа, начавшаяся более десяти лет назад, до сих пор остается

незавершенной. Конечно, в течение этого периода в развитии отечественной

налоговой сферы произошло множество позитивных изменений. Вместе с

тем, появились и некоторые негативные тенденции (например, повышение

налоговых ставок, введение новых налогов), которые подвергают сомнению

эффективность всей налоговой реформы.

Успех проведения современных преобразований в налоговой сфере во

многом зависит от того, насколько реформаторы учитывают богатый истори-

ческий опыт развития отечественного налогообложения. Изучение истории

правового регулирования налоговых отношений в России, воссоздание це-

лостной картины их эволюции имеют особую значимость, так как способ-

ствуют более глубокому осознанию сущности данного института. Обобще-

ние исторического опыта регулирования налоговых отношений в дореволю-

ционной России, анализ его эффективности, выявление положительных и от-

рицательных сторон могут быть полезны для совершенствования законода-

тельства, регламентирующего эту сферу в современной России.

Таким образом, историко-правовое исследование правового регулиро-

вания налоговых отношений в России в IX – начале XX в. является актуаль-

ным и в научно-теоретическом, и в практическом плане.

4

Степень научной разработанности темы исследования. Отдельные ас-

пекты правового регулирования налоговых отношений вызывали и продолжают

вызывать интерес исследователей. Следует разделить все работы такого рода на

три группы: 1) труды, написанные современниками событий и посвященные

анализу актуальной в конкретно-исторический период налоговой системы; 2) ра-

боты историко-правового характера, авторы которых целенаправленно рассмат-

ривают именно ретроспективный аспект эволюции налоговой системы России в

целом или отдельных налогов; 3) работы сравнительно-правового характера,

написанные в рамках методологии хронодискретного моногеографического

сравнительного правоведения, а также работы, в которых последовательно изла-

гаются вопросы истории и современности отечественного налогообложения.

Первая группа исследований налоговых отношений в России по хроно-

логическому принципу может быть подразделена на две подгруппы: а) доре-

волюционные работы; б) современные работы. К первой подгруппе относят-

ся труды дореволюционных исследователей российских налогов и системы

налогообложения в целом, финансов, денежного обращения А.А. Алексеен-

ко, С.С. Антонова, Н.А. Ачадова, С.И. Илловайского, И.М. Кулишера,

М.Ф. Лучинского, В.А. Незабитовского, И.Х. Озерова, А.П. Погребинского,

М.Я. Соболева, Н.И. Тургенева, М.И. Фридмана, И.И. Янжула. Во вторую

подгруппу входят диссертации и монографии современных авторов

А.В. Анджаева, Т.Н. Затулиной и Н.М. Чепурновой, Н.Н. Злобина, М.Ю. Ко-

валевской, И.Г. Кузьмина, И.И. Кучерова, С.Г. Олейниковой, А.К. Саркисова,

Т.Г. Скорик, И.Н. Соловьева, Г.В. Петровой, Д.Г. Черника, С.И. Улезько и

др., в которых содержится информация, позволяющая уточнить понятие,

сущность и содержание правового регулирования налоговых отношений.

Вторая группа исследований представляет для нашей работы наиболь-

ший интерес. В работах В.М. Чибинева была предпринята попытка изучения

налоговых отношений в контексте эволюции государственно-правовой си-

стемы России с IX по XX вв. Более узкие хронологические рамки были из-

браны для изучения А.А. Свистуновым и Д.Б. Рязанцевым. Предметом ис-

5

следования первого из названных авторов стала налоговая система России в

IX–XVII вв., второго – во второй половине XIX – начале XX в.

Истории налогов в России в целом были посвящены работы В.А. Ти-

мошенко, Н.Е. Петухова, а также два коллективных труда (В.Н Захарова,

Ю.А. Петрова, М.К. Щацилло и А.Б. Паскачева, В.А. Кашина, М.Р. Бобоева,

А.С. Колесникова). Организационно-правовые основы деятельности налого-

вых органов в Российском государстве исследовались Р.М. Цыгановым, ис-

тория становления налогового дела и налоговой политики в России –

А.Г. Молчановым, история финансовой мысли и политики налогов –

В.М. Пушкаревой, проблемы теории и истории налогообложения –

И.А. Майбуровым, М.Е. Косовым и Н.В. Ушак.

Более узкие либо хронологические, либо территориальные, либо пред-

метные рамки в исследовании отечественных налогов были установлены в

диссертациях, монографиях, учебных пособиях и статьях ряда других уче-

ных. Так, в разных работах Е.С. Кравцовой изучалась история сбора налогов

в Курской губернии, российской провинции и в целом в России на рубеже

XIX–XX столетий. При этом следует отметить, что кандидатская и доктор-

ская диссертации, а также прочие исследования Е.С. Кравцовой носят не ис-

торико-правовой, не юридический, а исключительно исторический характер.

Вопросы, связанные с контрольными полномочиями финансовых орга-

нов России в сфере налогов и сборов в XVII–XIX вв., изучались М.В. Сол-

датченко, различные виды отечественных налогов в период до XIX в. –

С.А. Козловым и З.В. Дмитриевой (исследование этих авторов так же, как и

Е.С. Кравцовой, носит не юридический, а исторический характер). Ю.В. Со-

рокиной анализировалась система правового регулирования финансовых от-

ношений в России в XVIII–XX вв. Е.В. Сапиловым было обращено внимание

на проблему государственных доходов, расходов и налогов в Российской им-

перии в 1898–1914 гг. Региональным аспектам налогообложения крестьян-

ства в России (на материалах Среднего Поволжья) во второй половине XIX –

первой половине XX в. были посвящены работы О.И. Марискина.

6

Третья группа работ представлена статьями Е.О. Шкарина и Е.В. Иваню-

тиной, в которых авторы проводят сравнительно-правовое исследование инсти-

тута налогообложения в России во второй половине XIX – начале XX в. и конце

XX – начале XXI в. и, как того требует методология хронодискретного моно-

географического сравнительного правоведения, исходя из указанного сравне-

ния, предлагают ряд рекомендаций по совершенствованию действующего рос-

сийского законодательства. Кроме того, в современной литературе имеется ряд

исследований, в которых изложение материала по интересующей нас пробле-

матике идет от истории к современности (например, работы И.В. Архипкина,

С.Г. Верещагина, И.Н. Куксина, Т.Н. Пастушенко, О.В. Сиполс и др.).

Проанализировав степень научной разработанности проблематики дис-

сертации, можно сделать вывод, что до настоящего времени в юридической

литературе не имеется исследований, в которых бы проводился комплексный

историко-правовой анализ правового регулирования налоговых отношений в

России в IX – начале XX в.

Таким образом, хронологические рамки исследования охватывают весь

дореволюционный период отечественной истории с момента образования

Древнерусского государства с центром в г. Киеве (IX в.) до создания Совет-

ского государства в 1917 г.

Объектом исследования являются общественные отношения, возника-

ющие в различные исторические периоды в налоговой сфере в России в IX –

начале XX в.

Предметом исследования выступают нормативные правовые акты, в

совокупности представлявшие основу государственного воздействия на об-

щественные отношения, связанные с процессом установления, введения и

взимания налогов в России в IX – начале XX в., а также практика применения

этих нормативных актов.

Цель исследования – выявить исторические особенности, тенденции и

закономерности правового регулирования налоговых отношений в России в

IX – начале XX в.

7

Для достижения поставленной цели исследования в работе решается

комплекс взаимосвязанных задач:

– уточнить смысл и содержание категорий: «правовое регулирование»,

«налоговые отношения», выявить сущность обозначаемых ими явлений;

– разработать периодизацию истории правового регулирования налого-

вых отношений в России в IX – начале XX в.;

– выявить совокупность нормативных правовых актов, представлявших

основу государственного воздействия на общественные отношения, связан-

ные с процессом установления, введения и взимания налогов в России в IX –

начале XX в.;

– охарактеризовать этап генезиса правовых норм, регулировавших об-

щественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов на

Руси (IX–XIV вв.);

– определить особенности развития налоговых отношений в условиях

формирования русского централизованного государства и становления абсо-

лютизма (XV–XVII вв.);

– оценить результаты реформирования сферы налоговых правоотноше-

ний Российской империи в период активного развития абсолютизма (XVIII в.);

– установить специфику налоговых отношений в России в XIX – нача-

ле XX в.;

– обосновать необходимость учета исторических особенностей, тен-

денций, закономерностей, положительных и отрицательных результатов раз-

вития налоговых отношений в процессе совершенствования законодатель-

ства, регламентирующего налоговую сферу в современной России.

Цель и задачи предопределили структуру диссертационного исследо-

вания. Работа состоит из введения, двух глав, включающих в общей сложно-

сти шесть параграфов (два и четыре параграфа соответственно), заключения

и списка литературы.

Научная новизна работы заключается в том, что она является одной

из первых, в которой осуществлен комплексный анализ исторических осо-

8

бенностей, тенденций и закономерностей правового регулирования налого-

вых отношений в России в IX – начале XX в.

Также научная новизна исследования заключается в следующем:

– выявлены теоретико-методологические основы исследования право-

вого регулирования налоговых отношений в изучаемый период;

– установлена совокупность нормативных правовых актов, регулиро-

вавших налоговые отношения в России в IX – начале XX в.;

– уточнены смысл и содержание категорий «правовое регулирование»,

«налоговые отношения», определена сущность обозначаемых ими явлений;

– предложена авторская периодизация истории правового регулирова-

ния налоговых отношений в России в IX – начале XX в.;

– охарактеризована специфика правового регулирования отечествен-

ных налоговых отношений в различные исторические периоды;

– обоснована необходимость учета исторических особенностей, тен-

денций, закономерностей, положительных и отрицательных результатов раз-

вития налоговых отношений в процессе совершенствования законодатель-

ства, регламентирующего налоговые отношения в Российской Федерации.

Теоретическая и практическая значимость работы. Теоретическая

значимость диссертационного исследования заключается в том, что сформу-

лированные в нем положения и выводы уточняют и расширяют объем науч-

ной информации об особенностях становления и развития налоговых отно-

шений и налоговой системы в России в IX – начале XX в. Автор по-новому

интерпретировал отдельные факты, касающиеся развития налоговых отно-

шений в дореволюционный период российской истории, получил некоторые

новые данные и обобщил материалы исторических источников по изученной

проблематике, что в совокупности дало приращение новых знаний в сфере

истории правового регулирования налоговых отношений в России.

Практическая значимость диссертации состоит в том, что сформулиро-

ванные в ней теоретические положения и выводы могут способствовать бо-

лее глубокому пониманию истории правового регулирования налоговых от-

9

ношений в России современным правоприменителем и выработке на основе

исторического опыта практических рекомендаций по совершенствованию

действующего законодательства в сфере налогообложения.

Материалы диссертации могут быть использованы в образовательных

учреждениях высшего профессионального образования России при чтении

лекций и проведении семинарских и практических занятий по истории госу-

дарства и права России и налогового права, а также при написании учебных

пособий, дипломных и курсовых работ по этим учебным дисциплинам.

Методология и методы диссертационного исследования. Методоло-

гической основой диссертации является сочетание исторического подхода и

всеобщего диалектического метода познания, позволяющее в совокупности

рассматривать явления историко-правовой реальности в их эволюции, взаи-

мосвязи и взаимообусловленности. Кроме этого, работа базируется на обще-

научных приемах познания (анализ, синтез, сравнение, индукция, дедукция)

и частнонаучных методах. Так, формально-юридический метод в сочетании с

хронологическим позволили последовательно проанализировать развитие

налогового законодательства в России с IX до начала ХХ в.

Положения, выносимые на защиту:

1. Правовое регулирование налоговых отношений представляет собой

совокупность финансово-правовых норм, посредством которых государство

оказывает воздействие на общественные отношения по установлению, введе-

нию и взиманию налогов, используя при этом совокупность методов, глав-

ным образом, императивного характера, но с элементами диспозитивности.

2. История правового регулирования налоговых отношений в России в

IX – начале XX в. делится на четыре качественно отличающиеся друг от дру-

га периода развития: 1) IX–XIV вв. – период генезиса правовых норм, регу-

лировавших общественные отношения по установлению, введению и взима-

нию налогов на Руси; 2) XV–XVII вв. – период развития налоговых отноше-

ний в условиях формирования Русского централизованного государства и

становления абсолютизма; 3) XVIII в. – период реформирования сферы нало-

10

говых правоотношений в Российской империи в период активного развития

абсолютизма; 4) XIX – начало XX в. – период создания стройной и рацио-

нальной системы правового регулирования налоговых отношений Россий-

ской империи.

3. Правовое регулирование налоговых отношений с первых дней суще-

ствования государства является необходимой для него мерой, которая обу-

словливается спецификой характера налоговых отношений, заключающейся

в сочетании публично-правовых и частноправовых интересов. По этой при-

чине налоговые отношения изначально являются конфликтными.

4. В Российском государстве неоднократно предпринимались попытки

масштабного реформирования налоговой сферы, направленные на введение

оптимальных критериев измерения налоговой платежеспособности населе-

ния; становление такой совокупности налогов, которая способствовала бы

решению государственных задач и справедливо была оценена налогопла-

тельщиками; создание совершенной системы государственных органов, взи-

мающих налоги; выработку механизма контроля за их деятельностью. Одна-

ко, ни одна из них не привела к созданию налоговой системы, полностью

удовлетворяющей интересам и государства, и общества.

5. На протяжении всех периодов развития правового регулирования

налоговых отношений в дореволюционной России наблюдался произвол ор-

ганов государственной власти и местного самоуправления, уполномоченных

на сбор налогов; распространение жестких мер изъятия средств, вымогатель-

ства и злоупотреблений с их стороны. Порядок сбора налогов никогда фак-

тически не строился на принципах справедливости, пропорциональности,

равномерности. Нормативные правовые акты не предусматривали механизма

и гарантий защиты интересов и прав налогоплательщиков. Все это привело к

тому, что в России никогда не было доверия между субъектами налоговых

отношений.

6. Неудачи налоговых реформ, проведенных в России, были обуслов-

лены тем, что нормы, регулировавшие налоговые отношения, формировались

11

под влиянием актуальных для того или иного периода развития финансовых

потребностей страны и не учитывались дальнейшие перспективы.

Степень достоверности диссертации обусловливается избранной ме-

тодологией научного исследования, апробацией материалов работы в публи-

кациях и учебном процессе, выступлениях на научно-практических конфе-

ренциях, использованием широкого круга научной литературы и норматив-

ных правовых актов. Работа базируется более чем на сорока дореволюцион-

ных нормативных правовых актах, регулировавших налоговые отношения в

IX – начале ХХ в.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выво-

ды диссертационного исследования обсуждались на заседании кафедры тео-

рии и истории государства и права Нижегородской правовой академии, ис-

пользуются в учебном процессе Нижегородской правовой академии при про-

ведении занятий по истории государства и права России; докладывались на

пяти международных научно-практических конференциях: «Человек и обще-

ство в противоречиях и согласии» (Н. Новгород, 2011, 2013 гг.), «Студенче-

ский гений – 2012» (Н. Новгород, 2012 г.), «Студенческий гений – 2013» (Н.

Новгород, 2013 г.), «Студенческий гений – 2015» (Н. Новгород, 2015 г.) и от-

ражены в десяти опубликованных работах автора (в том числе, в четырех – в

ведущих рецензируемых журналах и изданиях, рекомендованных ВАК Ми-

нистерства образования и науки РФ) общим объемом 4,45 п. л.

12

Глава 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ

ИССЛЕДОВАНИЯ ИСТОРИИ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ

НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В РОССИИ В IX – НАЧАЛЕ XX в.

§ 1. Правовое регулирование налоговых отношений:

понятие, сущность, содержание1

Важным этапом любого научного исследования является определение

его теоретико-методологических основ. Невозможно изучать явления право-

вой действительности интуитивно, основываясь на здравом смысле, эмпири-

ческом несистематизированном материале2.

Теоретико-методологические основы настоящего исследования, в

первую очередь, предполагают уточнение смысла и содержания таких клю-

чевых категорий, как «правовое регулирование», «налоговые отношения», а

также выявление сущности обозначаемых ими явлений. Без создания ясного

и отчетливого представления о научном значении и смысле этих слов и сло-

восочетаний невозможен системный анализ изучаемой проблематики.

В теории права нет существенных разногласий по вопросу о том, что

следует понимать под термином «правовое регулирование». Считается, что

правовое регулирование – это процесс воздействия государства на обще-

ственные отношения с помощью юридических норм3. Известно, что предмет

правового регулирования составляет определенная форма общественных от-

ношений, которая закрепляется соответствующей группой юридических

1 При написании данного параграфа использовались ранее опубликованные работы дис-

сертанта: Репин И.А. Налоговая ответственность как элемент налоговых отношений // Че-

ловек и общество в противоречиях и согласии: Сб. научн. тр. по материалам Междуна-

родной научно-практической конференции: В 2-х ч. Н. Новгород: Гладкова О.В, 2013. Ч.

2. С. 248-252; Репин И.А. Теоретико-методологические основы исследования правового

регулирования налоговых отношений в России в IX – начале XX вв. // Юридическая наука

и практика: Вестник Нижегородской академии МВД России. 2014. № 2 (26). С. 268-272. 2 Демичев А.А., Исаенкова О.В. Теоретико-методологические проблемы изучения россий-

ского суда присяжных: Монография. Н. Новгород, 2005. С. 4. 3 Российская юридическая энциклопедия. М., 1999. С. 758.

13

норм4. В частности, налоговые отношения составляют предметную область

налогового права.

Что касается понятия «налоговые отношения», то в современной юри-

дической науке относительно его нет единства мнений. Одни исследователи

(Е.Ю. Грачева, И.И. Кучеров, Н.И. Химичева), признающие налоговое право

подотраслью финансового права, считают, что налоговое правоотношение

представляет собой один из видов финансового правоотношения. Другие

ученые, настаивающие на отраслевой самостоятельности налогового права,

придерживаются иной позиции5. Данная дискуссия свидетельствует о том,

что по своей природе, сущности и значению налоговые отношения являются

сложными по составу, и влечет за собой спор относительно определения их

материального содержания. Одни ученые (С.Д. Цыпкин, А.В. Брызгалин,

Д.В. Винницкий, М.В. Кустова, О.В. Староверова, Н.И. Химичева) сводят

материальное содержание налоговых отношений к отношениям по установ-

лению, введению и взиманию налогов и сборов. Другие (Е.Ю. Грачева, А.А.

Тедеев, И.И. Кучеров, А.В. Чуркин) исходят из более широкого подхода,

включая в состав налоговых правоотношений отношения по установлению,

введению и взиманию налогов и сборов, отношения в сфере налогового кон-

троля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их

должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налоговых

правонарушений6.

Обобщив вышеуказанные позиции, Д.А. Атаев предложил еще одну

точку зрения, в соответствии с которой налоговые отношения характеризу-

ются как сложный комплекс, образованный совокупностью следующих пра-

вовых отношений:

1) властных отношений по установлению, введению налогов и сборов в

России;

4 Радько Т.Н. Теория государства и права. М., 2009. С. 398.

5 Затулина Т.Н. Постановка проблемы регулирования принципов налоговых правоотно-

шений // Финансовое право. 2008 № 6. С. 16. 6 См., напр. Кучеров И.И. Налоговое право. Курс лекций. М., 2001. С. 87.

14

2) правовых отношений, возникающих в процессе исполнения соответ-

ствующими лицами своих налоговых обязанностей по исчислению и уплате

налогов и сборов;

3) правовых отношений, возникающих в процессе налогового контроля

и контроля за соблюдением налогового законодательства;

4) правовых отношений, возникающих в процессе защиты прав и за-

конных интересов участников налоговых правоотношений (налогоплатель-

щиков, налоговых органов, государства и др.), т.е. в процессе обжалования

актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а

также в процессе налоговых споров;

5) правовых отношений, возникающих в процессе привлечения к от-

ветственности за совершение правонарушений в сфере налогообложения7.

На наш взгляд, именно последняя позиция является наиболее верной,

тем более, что она находит подтверждение в положениях действующего за-

конодательства (например, ст. 2 НК РФ).

Историко-правовое исследование правового регулирования налоговых

отношений в России предполагает необходимость анализа:

- во-первых, понятия и сущности налогов;

- во-вторых, субъектов налоговых отношений;

- в-третьих, налоговой ответственности за совершение налоговых пра-

вонарушений;

- в-четвертых, отечественного опыта разрешения конфликтов, возни-

кающих в процессе защиты прав и законных интересов субъектов налоговых

отношений.

В соответствии с современным российским законодательством под

налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж,

взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадле-

жащего им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативно-

7 Атаев Д.А. Понятие налогового правоотношения // Право и современность: Сборник

научно-практических статей. Саратов, 2008. Вып. 3. Ч. 2. С. 210.

15

го управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятель-

ности государства и (или) муниципальных образований8. Сущность налога

состоит именно в отчуждении денежных средств, принадлежащих на праве

собственности.

Ученые единогласно сходятся в вопросе о том, что налоги являются

неотъемлемым признаком любого государства9. И это представляется вполне

логичным, поскольку налоги выступают в роли регулятора общественных

отношений, используемого государством и органами местного самоуправле-

ния для стимулирования развития общественного производства либо для

сдерживания его отдельных отраслей, регулирования потребления и доходов

населения10

. Налоги оказывают непосредственное влияние на политический

порядок в государстве, но, вместе с тем, они испытывают на себе и обратное

воздействие политической среды, т.к. налоговая система не может от нее аб-

страгироваться.

В категории «налог» сконцентрирована совокупность денежных отно-

шений, организованных государством, в процессе которых осуществляется

формирование общегосударственных фондов денежных средств для реализа-

ции экономических, социальных и политических задач11

. Они необходимы

для содержания органов государственной власти и материального обеспече-

ния выполнения ими своих функций12

, поэтому можно утверждать, что поли-

тической целью государства в налоговой сфере является обеспечение его

функций.

Неоспоримым является факт, что государство и общество не могут су-

ществовать без налогов. Налоги выступают основным источником образова-

ния государственных финансов через изъятие в виде обязательных платежей

8 Налоговый кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ. Часть первая.

Ст. 8. 9 Напр., Радько Т.Н. Теория государства и права: учебник. М., 2009. С. 84.

10 Мальцев В.А. Налоговое право. М., 2004. С. 33.

11 Царгуш Р.В. История возникновения и некоторые особенности подоходного налогооб-

ложения в зарубежных странах // Государство и право. 2004. № 8. С. 95. 12

Петрюк М.Ю. История развития обязанности по уплате налогов и сборов // Вестник

Московского университета МВД России. 2005. № 4. С. 148.

16

части общественного продукта13

. Они заняли достойное месте в системе эко-

номических отношений уже на раннем периоде развития любого государства.

Налоги не были известны родовому строю, где не существовало особо-

го аппарата управления и подавления, где каждый участвовал и в управлении

и в производстве материальных благ14

. Их возникновение, которое произо-

шло в результате естественно-исторического развития общества как соци-

ального организма, носило объективный характер. Оно было обусловлено

появлением и становлением финансов, «когда формирование и использова-

ние бюджета стало носить системный характер и, следовательно, возникла

необходимость в наличии доходов, получение которых носило бы постоян-

ный характер»15

.

В научной литературе существует мнение о том, что налоги возникли

гораздо раньше государства, а при установлении государственности на Руси

они только органично вписались в ее систему16

, однако, по нашему мнению,

оно является весьма сомнительным. Полагаем, что применительно к прото-

государственному период русской истории корректно говорить не о налогах,

а о квазиналогах.

Конечно, прообразы налогов можно обнаружить и в более ранний пе-

риод развития человеческого общества. Ими являлись жертвоприношения,

дань с побежденных народов, военные трофеи, различные пошлины и другие

обязательные платежи17

. Несмотря на варварский характер, эти формы взи-

мания средств характеризовались древними философами как общественно

13

Лужецкая Т.С. Историческое развитие налоговой системы России в дореволюционный

(1917 г.) период // Проблемы теории и юридической практики в России. Материалы 5-й

Международной научно-практической конференции молодых ученых, специалистов и

студентов. 16-17 апреля 2008 г. Самара, 2008. Ч. 3. С. 100. 14

Павлов С.Ю. Налоговая система как признак государства // Правовое государство: тео-

рия и практика. Общественно-политический и научно-правовой журнал. 2009. № 1 (15). С.

55 – 56. 15

Царгуш Р.В. История возникновения и некоторые особенности подоходного налогооб-

ложения в зарубежных странах // Государство и право. 2004. № 8. С. 95. 16

Соколова Е.В. История возникновения и развития налогов в России // Вестник Россий-

ской правовой академии. 2009. № 1. С. 38. 17

Глушаченко С.Б., Щепкин С.С. Исторические предпосылки возникновения налогов

(теоретико-правовой анализ) // История государства и права. 2007. № 12. С. 4.

17

необходимые и полезные явления18

. В научной литературе они получили

название «квазиналоги»19

.

Квазиналоги – это прообразы налоговых форм, которые появились в

результате обобщения естественного опыта людей по решению возникавших

перед ними проблем и функционировали в виде обычаев, правил поведения.

Один из теоретиков налоговедения так объясняет их происхождение: вера в

божественность и духовность окружающего мира, полного опасностей и

невзгод, свойственна человеку, отсюда возникают жертвоприношения как

способ задабривания богов, которые достаточно часто приводили к желае-

мым целям. А неприношение жертвы богам связывалось с несчастиями, бе-

дами для общества. Поэтому невыплата жертвы осуждалась обществом и

требовала запрета или табу. Такие обычаи передавались от поколения к по-

колению, соответственно становились традицией и превращались в постоян-

но действующие нормы20

. В определенный момент эти правила поведения

приобретают правовую форму, наделяются механизмом государственного

обеспечения и становятся налогами.

Главными условиями появления налога являются не столько возникно-

вение государственности, сколько: во-первых, достижение определенного

уровня развития товарно-денежных отношений в стране и, во-вторых, нали-

чие государственных фондов денежных средств, обособленных от казны гос-

ударя21

. Только в условиях соответствующего роста всеобщего экономиче-

ского благосостояния налоги приобретают ту правовую форму, которая соот-

ветствует современному содержанию этой категории. И только в этом случае

18

Ворновских Д.В. Исторические этапы правового регулирования налогообложения в

России // Государство и право: теория и практика: Межвузовский сборник научных тру-

дов. СПб., 2008. Вып. 4. С. 63 19

Налоги и налоговое право: учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М., 1997. С. 17

– 18. 20

Боголепов Д. Краткий курс финансовой науки. Харьков, 1929. С. 18. 21


ложения в зарубежных странах // Государство и право. 2004. № 8. С. 95.

18

государство в состоянии предоставить гражданам то, что они от него ожида-

ют22

.

Со временем процесс взимания государством налогов приобрел харак-

тер не только экономический, но и политический, т.к. было установлено пра-

во одного, сильного, на часть имущества другого, более слабого23

.

Предназначение налогов состоит, прежде всего, в регулировании эко-

номических процессов в государстве. Причем, свое воздействие на экономи-

ку налоги оказывают двояким способом:

- во-первых, через возможность накопления с их помощью необходи-

мых для государственного регулирования денежных средств;

- во-вторых, через воздействие, которое оказывает правительство на

развитие тех или иных отраслей экономического комплекса посредством

гибкого регулирования налоговых ставок, льгот и видов налогообложения24

.

Система действующих в Российской Федерации налогов представлена

двумя построениями. Первая система – официальная. В соответствии с ней

иерархия налогов обусловлена бюджетным (федеративным) устройством

государства и состоит из трех видов: 1) федеральные – обязательные на всей

территории страны; 2) региональные – обязательные к уплате лишь на терри-

тории субъектов Российской Федерации; 3) местные – действующие и обяза-

тельные на территории муниципального образования. Вторая система вы-

страивает налоги в зависимости от способа взимания и подразделяет их на: 1)

прямые, объектом обложения которых является доход и имущество налого-

плательщика, а исчисление осуществляется в виде определенной доли от де-

нежных доходов либо имущественного состояния плательщика; 2) косвенные

22

Глушаченко С.Б., Щепкин С.С. Исторические предпосылки возникновения налогов

(теоретико-правовой анализ) // История государства и права. 2007. № 12. С. 5 – 6. 23

Верещагин С.Г. Формы разрешения социально-политических конфликтов в налоговой

сфере: революции, восстания и бунты // Правовая политика и правовая жизнь. 2010. № 1.

С. 62. 24

Чибинев В.М. Тенденции исторического налогового права России // Юрист. 2002. № 7.

С. 41.

19

не связанные с доходом и имуществом налогоплательщика, а включенные в

цену товаров и оплаченные покупателем25

.

Участники налоговых правоотношений именуются их субъектами.

Важной характеристикой этого элемента налоговых отношений является

налоговая правосубъектность, которая представляет собой установленную

нормами права способность быть носителем юридических прав и обязанно-

стей. Ее содержание составляет совокупность трех, а, по мнению некоторых

ученых26

, четырех элементов:

- налоговой правоспособности, т.е. способности обладать определен-

ным комплексом прав и обязанностей, независимо от участия в тех или иных

налоговых правоотношениях;

- налоговой дееспособности, т.е. способности лица самостоятельно со-

вершать юридически значимые действия;

- налоговой деликтоспособности, т.е. способности лица отвечать за

свои поступки при совершении налоговых правонарушений;

- налоговой сделкоспособности, т.е. способности лично своими дей-

ствиями совершать гражданско-правовые сделки27

.

Исходя из современного понимания, субъектами налоговых правоот-

ношений являются индивидуумы и коллективные образования, обладающие

определенными правами и обязанностями, предусмотренными налоговым за-

конодательством28

. С одной стороны, это налогоплательщики, а, с другой

стороны, органы государства, наделенные налоговыми полномочиями,

предоставленными им для реализации налоговой компетенции. Такая клас-

сификация предполагает деление субъектов налоговых отношений с точки

зрения соотношения частных и публичных начал в правовом регулировании.

25

Бельский К.С. Налоговая система: генезис, основные элементы, принципы // Государ-

ство и право. 2006. № 9. С. 51 – 52. 26

Кузнецов Э.В., Сальников В.П. Наука о государстве и праве. М., 1999. С. 132 – 134. 27

Мышкин Б.В. Некоторые теоретические аспекты содержания налоговой правосубъект-

ности // Государство и право. 2004. № 3. С. 92. 28

Налоговое право России: учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. М., 2008. С. 230.

20

Она наиболее полно отражает своеобразие их интересов и объясняет наличие

противоречий и коллизий.

Исходя из сказанного выше, налоговые отношения возникают между

государством (или муниципальным образованием) и частными лицами. Со-

ответственно, их особенностью является принудительный характер изъятия

денежных средств собственника в счет погашения налогов29

. Следовательно,

они носят властно-имущественный характер, о чем прямо указывает совре-

менный законодатель в ст. 2 НК РФ, определяя в качестве предмета регули-

рования налогового права властные отношения по установлению, введению и

взиманию налогов и сборов, отношения, возникающие в процессе налогового

контроля, обжалования актов налоговых органов, привлечения к ответствен-

ности за совершение налогового правонарушения.

Налоговая ответственность является важным элементом налоговых от-

ношений. Уклонение от уплаты налогов во все времена выступала серьезной

проблемой, которая нарушает права государства, причиняя вред, прежде все-

го, его экономическим интересам. «Неуплата организациями и гражданами

налогов и сборов подрывает устойчивость бюджетной политики, провоциру-

ет социальную напряженность и политическую нестабильность в обществе»,

- отмечают исследователи30

. Не случайно в ст. 57 Конституции Российской

Федерации уплата законно установленных налогов закреплена в качестве

обязанности. Причем, эта обязанность должна исполняться добросовестно,

что означает, что всей действия по уплате налогов плательщик осуществляет

своевременно, в полном объеме и добровольно, т.е. без административного

воздействия со стороны органов налогового администрирования. Недобросо-

29

Кот А.Г. Налоговые отношения как объект уголовно-правовой охраны // Особенности

развития уголовной политики в современных условиях. Труды Академии МВД России.

М., 1996. С. 124. 30

Ахтырская Н.В. Уголовно-правовые меры охраны налоговых отношений // Междуна-

родные юридические чтения. Материалы научно-практической конференции (Омск, 18

апреля 2007 г.). Омск, 2007. Ч. 4. С. 7.

21

вестные действия налогоплательщика квалифицируются как злоупотребле-

ния правом31

и предполагают привлечение его к налоговой ответственности.

Вопрос о налоговой ответственности относится к числу дискуссионных

в современной юридической литературе. Ряд ученых не признает существо-

вания налоговой ответственности как самостоятельного вида юридической

ответственности, указывая на то, что она обладает той же правовой приро-

дой, что и административная ответственность32

.

Другие утверждают обратное, в силу того, что, во-первых, налоговая

ответственность обладает достаточным количеством специфических призна-

ков; во-вторых, имеет собственное основание – налоговое правонарушение, в

качестве которого выступает виновное совершенное противоправное (в

нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или без-

действие) налогоплательщика, налогового агента или иных лиц, за которые

установлена налоговая ответственность33

; в-третьих, предполагает особый

порядок привлечения34

.

Итак, правовым основание налоговой ответственности является нало-

говое правонарушение, которое, в свою очередь, характеризуется совокупно-

стью объективных и субъективных признаков, образующих состав налогово-

го правонарушения.

Состав налогового правонарушения – это установленные нормами

налогового права признаки (элементы), совокупность которых позволяет

считать противоправное деяние налоговым правонарушением35

. Их четыре:

- объект налогового правонарушения, т.е. охраняемые законом обще-

ственные отношения, складывающиеся в налоговой сфере;

31

Радченко С.Д. Злоупотребление правом в налоговых отношениях // Юрист. 2005. № 10.

С. 23. 32

Калинина Л.А. Проблемы административной ответственности за нарушения финансово-

го и налогового законодательства // Законодательство. 1999. № 8. С. 33 и др. 33

Налоговый кодекс РФ. Ст. 106. 34

Лущаев С. Становление законодательства о юридической ответственности за налоговые

правонарушения // История государства и права. 2006. № 8. С. 18 – 19. 35

Крохина Ю.А. Правовая охрана механизма налоговых отношений // Финансовое право.

2010. № 11. С. 28.

22

- объективная сторона, т.е. совокупность признаков противоправных

деяний, предусмотренных нормами налогового права и характеризующих

внешнее отражение налоговых правонарушений в реальной действительно-

сти;

- субъект налогового правонарушения, т.е. лицо, его совершившее и

подлежащее привлечению к юридической ответственности;

- субъективная сторона, т.е. совокупность признаков, отражающих

внутреннюю сторону противоправного деяния (действия или бездействия) и

характеризующих внутренние психические процессы, происходящие в со-

знании правонарушителя относительно содеянного и его последствий.

Специфика налоговой ответственности состоит в том, что ее состав об-

разуют равнозначные, самостоятельные институты различных отраслей пра-

ва. Поэтому правовая охрана механизма налоговых отношений обеспечива-

ется различными отраслями права: финансовым, уголовным, административ-

ным и таможенным. В силу этого налоговая ответственность по праву отно-

сится к межотраслевым правовым институтам36

.

Современное законодательство и юридическая наука уделяют доста-

точно внимания вопросам неисполнения налоговой обязанности и ответ-

ственности за нее37

. Однако, объективное понимание данного элемента нало-

говых отношений и выявление особенностей государственной политики в

сфере борьбы с неуплатой налогов невозможны без обращения к историче-

скому опыту развития изучаемого института.

Ответственность за уклонение от уплаты налогов появилась одновре-

менно и развивалась параллельно с налоговой системой любого государства.

36

Крохина Ю.А. Правовая охрана механизма налоговых отношений // Финансовое право.

2010. № 11. С. 27. 37

Сащихина Т. Ответственность за неисполнение налоговой обязанности: отдельные ис-

торические аспекты // История государства и права. 2007. № 18. С. 11; Кучеров И.И.

Налоговая преступность: криминологические и уголовно-правовые проблемы: дис. … д-

ра. юрид. наук. М., 1999; Соловьев И.Н. Реализация уголовной политики в сфере налого-

вых преступлений: проблемы и перспективы: дис. … д-ра. юрид. наук. М., 2004; Крохина

Ю.А. Неисполнение налоговой обязанности как основание юридической ответственности

// Уголовное право. 2003. № 1 и др.

23

Исследователи справедливо характеризуют проблему преодоления нежела-

ния определенных групп населения или отдельных лиц часть своего имуще-

ства или принадлежащие им ценности отдавать государству в качестве нало-

га как вечную38

.

В целях охраны своих интересов государство всегда стремилось пре-

сечь подобные действия налогоплательщиков, боролось с лицами, не желав-

шими платить налоги, устанавливая ответственность за несоблюдение правил

в области налогообложения39

. Конечно, на различных этапах развития нало-

говых отношений степень общественной опасности налоговых правонаруше-

ний оценивалась по-разному. В результате, ответственность за уклонение от

уплаты налогов варьировалась от жестоких мер уголовного наказания (ка-

торжные работы, лишение свободы на продолжительный срок, конфискация

имущества и др.) до более либеральных мер административного воздействия.

Причем, обобщая результаты исторического развития этой сферы нало-

говых отношений, исследователи выявили ряд закономерностей. Например:

1) зависимость налоговой ответственности от уровня экономического

развития общества: «при улучшении благополучия общества снижается

налоговое бремя со стороны государства и становится более либеральным

уровень ответственности за уклонение от уплаты налогов, а при снижении

благополучия общества увеличивается налоговый «пресс» и ужесточается

ответственность»40

;

2) несвоевременный характер норм, регулировавших сферу налоговой

ответственности: «уголовное законодательство… всегда устремлялось в по-

гоню за изменениями налоговой системы страны и нередко значительно от-

ставало от ее развития. Как только изменялась налоговая система, так сразу

38

Шестопалов М. Исторический аспект проблемы налогообложения // Право и жизнь.

2006. № 96. С. 236. 39

Заболуев Д.С. Развитие налоговой системы в России: историко-правовой аспект иссле-

дования // Человек: преступление и наказание. Сборник материалов научно-теоретической

конференции. Рязань, 2005. С. 118. 40

Ташкинов А.А. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов в дорево-

люционной России // Законность. 2005. № 8. С. 56.

24

же появлялись новые способы и формы уклонения от уплаты налогов, а зако-

нодатель стремился устранить «пробелы»41

.

Несомненно, что в настоящее время нормы налоговой ответственности

сформулированы более четко и конкретно, чем в предшествующие историче-

ские периоды. В частности, нормативные правовые акты, устанавливая от-

ветственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, указыва-

ют, что в выборе принудительных мер законодатель ограничен требования-

ми:

а) справедливости, которое предполагает дифференцированное уста-

новление налоговых санкций с учетом характера налогового правонаруше-

ния, степени его общественной опасности;

б) соразмерности, в соответствии с которым денежное взыскание

должно быть соразмерно содеянному, т.е. должно налагаться с учетом при-

чиненного государству или муниципальному образованию вреда;

в) однократности применения мер юридической ответственности, со-

гласной которому никто не может быть наказан дважды за одно и то же пра-

вонарушение;

г) учета личности виновного, характера вины, обстоятельств, смягча-

ющих и отягчающих ответственность и иными конституционными принци-

пами42

.

Перечисленные принципы были сформулированы в результате дли-

тельного процесса исторического развития налоговых отношений. Однако и

в настоящее время их реализация не всегда носит совершенный характер.

Современное законодательство не предусматривает достаточных механизмов

и гарантий защиты интересов налогоплательщиков. Острые проблемы оста-

ются нерешенными на протяжении длительного времени. Среди них: спра-

ведливое распределение налоговых взносов между гражданами и группами

41


люционной России // Законность. 2005. № 8. С. 56. 42

Курилюк Ю.Е. Принципы установления ответственности в налоговом праве // Налого-

вое право. 2008. № 6. С. 21 – 22.

25

соразмерно их возможностям; социальная защита и помощь при налогообло-

жении нуждающимся в ней группам населения; установление ограничений

на общий объем налогов, взимаемых с определенной категории налогопла-

тельщиков; закрепление в налоговом законодательстве гарантий, прав, сво-

бод и экономических интересов субъектов налоговых отношений; установле-

ние разумных видов и величины ответственности за налоговые правонару-

шения43

.

Обозначенные проблемы усугубляют и без того сложный характер

налоговых отношений, являясь причиной конфликтов.

На протяжении всего периода развития сфера налоговых отношений

характеризуется как одна из самых сложных, неоднозначных и противоречи-

вых. Исторический опыт свидетельствует о том, что во все времена налоги

использовались для принудительного подчинения интересов «простого лю-

да» интересам суверена (вождя, короля, царя и т.п.), а позже - государствен-

но-властным интересам44

.

Диаметрально противоположные интересы субъектов налоговых отно-

шений являются причиной острых разногласий. В научной литературе спра-

ведливо отмечается, что в любую систему налогообложения изначально за-

ложен конфликт двух уровней: 1) социальный, вызванный необходимостью

отдавать часть своего дохода государству и 2) политический, обусловленный

правом государства применять силу при взимании налогов45

.

Противостояние интересов приводит к негативным последствиям, сре-

ди которых, с одной стороны, уклонение от уплаты налоговых платежей и

совершение налогового правонарушения; и, с другой стороны, установление

43

Горош Ю.В. Принципы правового регулирования налоговых отношений // Юрист. 1998.

№ 3. С. 21. 44


С. 41. 45



С. 63.

26

непомерного налогового бремени и злоупотребления со стороны представи-

телей налоговых органов46

.

Сочетая в себе публично-правовые и частноправовые интересы, нало-

говые отношения изначально в силу своей природы являются конфликтными.

Причем причиной таких конфликтов выступает социальная дифференциация

общества, обусловливающая несовпадение налоговых статусов субъектов, их

ролевых назначений и функций, интересов и потребностей. А основой явля-

ется борьба за распределение собранных налогов47

.

Своеобразный характер налоговых отношений предопределяет необхо-

димость их правового регулирования, которое осуществляется целым ком-

плексом методов. В научной литературе их объединяют в две группы48

. К

первой из них относят методы построения налогов и сборов, посредством ко-

торых государство на законодательном уровне устанавливает систему нало-

гов; прямые и косвенные налоги; пропорциональную и прогрессивную шкалу

налоговых ставок; способов льготирования; специальных и упрощенных

налоговых режимов; технико-юридических способов взимания налогов. Ко

второй группе относят методы налогового администрирования, применяемые

органами исполнительной власти при их взимании.

Правовое регулирование налоговых отношений, осуществляемых обо-

значенными выше методами, ориентировано в значительной мере на одно-

сторонние властные предписания государственных органов в отношении

всех других субъектов, вовлеченных в сферу налоговых правоотношений49

.

Поэтому доминирующую роль в налоговом праве играют обязывающие и за-

46

Мышкин Б.В. Некоторые теоретические аспекты содержания налоговой правосубъект-

ности // Государство и право. 2004. № 3. С. 91. 47



С. 63. 48


ство и право. 2006. № 9. С. 53–54. 49

Рыбасова Е.А. Понятие и особенности метода правового регулирования налоговых от-

ношений // Эволюция государственных и правовых институтов в современной России:

ученые записки. Ростов-на-Дону, 2009. Вып. 7. С. 113.

27

прещающие нормы, а метод властных предписаний, характерный для регули-

рования налоговых отношений, может быть охарактеризован как императив-

ный. Это означает, что субъекты налогового права не могут по своему усмот-

рению приобретать налоговые права и обязанности, определять в известных

пределах их содержание, осуществлять их, распоряжаться ими. Они выпол-

няют свои обязанности в случаях, установленных законами, подзаконными и

иными нормативными правовыми актами. Права их вторичны, производны

от обязанностей. Причем, это касается как субъектов, издающих властные

предписания, так и следующих им50

.

Следует отметить, что важным элементом налоговой системы любого

государства является налоговый контроль, который представляет собой ком-

плекс действий органов налогового администрирования по надзору за пра-

вильностью уплаты плательщиками налогов и сборов в соответствующие

бюджеты и внебюджетные фонды, за выполнением ими налогового законо-

дательства51

.

Формами осуществления налогового контроля являются: 1) проверка

правильности начисления и уплаты налогов организациями и физическим

лицами; 2) определение правильности ведения бухгалтерского учета, свое-

временности предоставления налоговых деклараций и достоверности содер-

жащихся в них сведений; 3) выявление нарушителей налогового законода-

тельства.

Исторический опыт развития отечественного государства свидетель-

ствует о том, что формирование обособленных органов, предназначенных

осуществлять контроль за взиманием налоговых платежей, прошло сложный

и длительный путь эволюции. Сначала и контроль, и сбор налогов осуществ-

ляли органы, на которые были возложены и иные, не связанные с налоговы-

50

Рыбасова Е.А. Понятие и особенности метода правового регулирования налоговых от-

ношений // Эволюция государственных и правовых институтов в современной России:

ученые записки. Ростов-на-Дону, 2009. Вып. 7. С. 113 –114. 51


ство и право. 2006. № 9. С. 54.

28

ми отношениями задачи. Потом налоговые органы вошли в систему финан-

совых учреждений, ведавших как доходами, так и расходами бюджета. И

только в новейший период развития произошло разделение налогового и фи-

нансового ведомств52

.

В этой связи под правовым регулированием налогообложения ученые

понимают совокупность финансово-правовых норм, регулирующих обще-

ственные отношения по установлению, введению и взиманию налогов путем

императивного метода воздействия на соответствующие субъекты с элемен-

тами диспозитивности53

.

Исторически налоговая система каждого государства развивалась на

протяжении длительного времени в нескольких направлениях: в поисках оп-

тимальных измерителей налоговой платежеспособности подвластного насе-

ления; в установлении и введении налогов и сборов, которые могли покры-

вать расходы государства и выглядеть справедливыми в глазах плательщи-

ков; в организации государством структур, с помощью которых оно могло бы

эффективно контролировать взимание налогов; в выработке методов и тех-

нических приемов взимания налоговых платежей54

.

В разных государствах процесс формирования налогов и налоговых си-

стем имел характерные черты и индивидуальные признаки, обусловленные

историческими особенностями, степенью развития экономических отноше-

ний, спецификой политического устройства и уровнем культуры. Вместе с

тем, несмотря на различия, этот процесс в любом государстве происходил

как минимум в три этапа. На первом этапе налогообложение отличалось

неразвитостью и случайным характером. Именно на этом этапе налоги и ме-

ханизмы их взимания появились в зачаточном состоянии. Второй этап разви-

52

Грибанов С.Л., Свистунов А.А. История обеспечения законности и контроля за сбором

налогов в России // История государства и права. 2006. № 9. С. 31. 53

См., напр.: Комарова Г.В. Правовое регулирование налоговых отношений: актуальные

теоретические проблемы // Государство и право. 2010. № 4. С. 91; Ковалевская М.Ю. Ад-

министративно-правовое регулирование налогообложения. Дис. … канд. юрид. наук. М.,

2006. С. 16. 54


ство и право. 2006. № 9. С. 48.

29

тия налогообложения отличался формированием стройной, рациональной и

обоснованной государственной налоговой системы, когда налоги стали ве-

дущим источником доходной части бюджетного устройства. В этот период

начали формироваться научные теории налогообложения, названные инди-

видуалистическими55

. Третий этап характеризовался снижением числа нало-

гов и большим значением правового регулирования при их установлении и

взимании. В этот период формируется налоговое государство, громадные

расходы которого осуществляются за счет больших и весьма прибыльных

централизованных налогов, налогов с оборота и на добавленную стоимость,

подоходного налога, налога на корпорации и отчислений на социальное

страхование56

.

Не исключением является и российское государство, история формиро-

вания системы налогов в котором, несомненно, вписывается в рамки этих

этапов. Однако, данная периодизация является весьма абстрактной, т.к. она

не учитывает специфических особенностей того или иного государства.

Применительно к истории России в научной литературе существует не-

сколько периодизаций, более подробно отражающих развитие налогообло-

жения и налоговой системы в нашей стране. Различия между ними обуслов-

лены критериями, положенными в их основу57

. Первый критерий – единица

налогообложения («соха», «двор», «душа» и «доход») – стал основой эконо-

мического подхода к периодизации изучаемого феномена, который в отече-

ственной науке развивали В.А. Незабитовский, В.А. Тимошенко. Второй

критерий – этапы развития российского государства или уровень развития

форм и методов взимания налогов – послужил поводом для формирования

исторического подхода, которого придерживались И.Н. Куксин, Д.Г. Черник.

Третьим критерием выступили «системные атрибутивные характеристики

55

Чибинев В.М. Понятие налогов в истории налогового права // История государства и

права. 2003. № 5. С. 6. 56

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное пособие. М.,

2008. С. 197. 57

Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX – начале XX века (ис-

торико-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 8.

30

налогообложения и соответствующие им сквозные показатели, историческое

изменение параметров которых отражает состояние и зрелость налоговой си-

стемы в логическом аспекте»58

. Они легли в основу логического подхода,

обоснованного Т.Г. Скорик. Четвертым критерием явился фактор развития

социально-экономического уклада общества (уровень экономического и тех-

нического развития, формы собственности, источники права) и государ-

ственное развитие, с точки зрения которого был выработан комплексный ис-

торико-теоретический подход к периодизации изучаемого феномена (Д.Б. Ря-

занцев). В соответствии с данным подходом автор выдели пять этапов эво-

люции налоговой системы России59

:

1. Этап зарождения налоговых отношений в Древней Руси (IX – XI вв.).

2. Этап становления системы сборов в условиях феодальной раздроб-

ленности и иноземной зависимости (XII – XIV вв.).

3. Этап создания единой податной системы обложения Русского (Мос-

ковского) государства (XV – XVII вв.).

4. Этап утверждения централизованной податной системы Российской

империи периода абсолютизма (XVIII – середина XIX вв.).

5. Этап буржуазного развития капиталистического механизма налого-

обложения в Российской империи в период перехода к буржуазной монархии

(середина XIX – начало XX вв.).

На наш взгляд, данная периодизация является наиболее удачной из

всех существующих, но в контексте настоящего исследования нам представ-

ляется более правильным выделить четыре этапа в истории правового регу-

лирования налоговых отношений в России:

1) период генезиса правовых норм, регулировавших общественные от-

ношения по установлению, введению и взиманию налогов на Руси (IX – XIV

вв.);

58

Скорик Т.Г. Историческое и логическое в развитие налоговой системы России: Дис. …

канд. экон. наук. Волгоград, 2002. С. 148. 59

Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX – начале XX века (ис-

торико-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 9 – 10.

31

2) период развития налоговых отношений в условиях формирования

Русского централизованного государства и становления абсолютизма (XV –

XVII вв.);

3) период реформирования сферы налоговых правоотношений Россий-

ской империи в период активного развития абсолютизма (XVIII в.);

4) период создания стройной и рациональной системы правового регу-

лирования налоговых отношений России (XIX – начало XX вв.).

32

§ 2. Источники изучения истории правового регулирования

налоговых отношений в России в IX – XX вв.60

Под источником налогового права в современной юридической науке

понимается внешняя форма выражения воли государства в сфере налогооб-

ложения, выступающего в виде нормативного правового акта, имеющего

высшую юридическую силу, принятого в особом порядке, в котором содер-

жатся нормы права, регулирующие общественные отношения по поводу

установления, введения и взимания налогов и сборов61

.

Содержанием источников налогового права являются правовые нормы,

регулирующие вопросы установления, введения и взимания налогов и сбо-

ров, отношения в сфере налогового контроля и отношения по привлечению к

ответственности за совершение налогового правонарушения62

.

В различные периоды исторического развития отечественного государ-

ства правовое регулирование налоговых отношений различалось и имело

свои особенности.

На этапе зарождения Древнерусского государства, когда еще отсут-

ствовали писаные источники права, налоговые отношения в Древней Руси

регулировались нормами обычаев и традиций. Как следствие, существовав-

шая система взимания средств характеризовалась:

- во-первых, недостаточной односторонностью налоговых процессов

под воздействием многостороннего влияния извне;

- во-вторых, существенным отличием степени налоговой организации

на разных территориях;

60

При написании данного параграфа использовалась ранее опубликованная работа дис-

сертанта: Репин И.А. Источники изучения истории правового регулирования налоговых

отношений в России в IX – XVII вв. // Студенческий гений – 2012: Сб. ст. по материалам

X Международной научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых

ученых: В 2-х ч. Н. Новгород, 2012. Ч. I. С. 239-246. 61

Олейникова С.Г. Источники налогового права Российской Федерации: Дис. … канд.

юрид. наук: 12..00.14. Саратов, 2003. С. 41. 62

Налоговое право России: учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. М., 2008. С. 100.

33

- в-третьих, отсутствием совместимости с налоговыми системами дру-

гих государств, обусловленной особенностями географического положения,

скандинавским и византийским влиянием, неустойчивостью международных

отношений и границ;

- в-четвертых, началом интеграции русского налогового пространства,

переходом от спонтанности и случайности к периодичности сбора налогов в

соответствии с периодичностью основных хозяйственных процессов63

.

В процессе усложнения отношений внутри государственного образова-

ния возникла необходимость документального закрепления порядка налого-

обложения. Правовые основы регулирования налоговых отношений форми-

ровались под влиянием ряда факторов: внутренних (например, исторических

особенностей развития государства) и внешних (например, взаимоотношений

с другими государствами). В результате государственно-правовое воздей-

ствие на налоговые отношения в период их зарождения на Руси осуществля-

лось совокупностью нормативных правовых актов, к которым относились:

Русская правда, уставные грамоты и княжеские уставы, судные грамоты.

Первым законодательным актом, в котором содержались нормы права,

регулировавшие налоговые отношения, является Русская правда64

. Этот ис-

точник права сыграл важную роль в дальнейшем развитии русского права.

Являясь одним из первых кодифицированных актов, он систематизировал

нормы права (уголовного, гражданского, процессуального и др.), результатом

чего стало упорядочение законов по отраслям65

. В этом смысле Русская

правда отличалась от иных, современных ей документов, в которых нормы

права содержались фрагментарно и бессистемно. Не случайно исследователи

63

Должиков С.Ф. Зарождение налоговой системы в Древней Руси // Право: теория и прак-

тика. 2005. № 13 (65). С. 73. 64

Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 1 Законодательство Древней Руси.

М., 1984. С. 47 – 79. 65

Пантюхова О.О. Русская правда как историко-правовой источник // История и теория

государственно-правового развития России. Материалы научно-практической конферен-

ции. 20 сентября 2002 г. Ставрополь, 2002. С. 258.

34

характеризуют ее как первый национальный законодательный памятник,

имевший нормативно-системное значение66

.

Вторая часть Краткой редакции Русской правды, которая носит в лите-

ратуре название Правды Ярославичей, посвящена регламентированию во-

просов жизни лиц, служивших князю, находившихся в той или иной зависи-

мости от него. В частности, ст. 41 определяет размер вознаграждения за вы-

полнение дружинниками князя судебных функций и указывает размер отчис-

лений в пользу церкви.

Третья составная часть Краткой правды – Покон вирный (ст. 42) -

определяет типичный для раннефеодального государства порядок кормления

княжеского слуги – вирника.

Урок мостников (ст. 43), завершая статьи Краткой правды о порядке

оплаты княжеских слуг, указывает денежные суммы, полагавшиеся на ре-

монт и строительство мостов (мостовые деньги).

Ст. 9, 10, 20 Пространной редакции Русской правды (Суд Ярослава) со-

держат указания на размеры натурального обеспечения общиной вирников, а

также расчет доли, причитающейся ему. Ст. 74 той же редакции (Устав Вла-

димира Мономаха) устанавливает размеры дополнительной платы княже-

ским судебным чиновникам, собиравшим не виры, а продажи.

Три статьи этой редакции касались судебных пошлин: ст. 86 устанав-

ливала размеры судебных пошлин при применении железа в судебном про-

цессе: в государственную казну, судебному чиновнику и судебному исполни-

телю; ст. 107 кроме пошлин, которые платились осужденными, вводила до-

полнительные судебные пошлины с выигравших процесс; в ст. 109 речь шла

о пошлинах, взимаемых с истца при привнесении роты.

Ст. 96, 97 устанавливали порядок оплаты (в денежной и в натуральной

форме) за строительство городских укреплений, башен и мостов.

66

Георгиевский Э.В. К вопросу об общей характеристике и происхождении Русской прав-

ды // Сибирский юридический вестник. 2009. № 1. С. 74.

35

Итак, в Русской правде впервые на законодательном уровне получили

регулирование налоговые отношения. Дальнейшее исследование эволюции

правовых норм подтверждает закрепившийся в научной литературе вывод о

влиянии этого нормативного правового акта на последующее развитие отече-

ственного законодательства, которое состояло в том, что: 1) древнерусское

право дало толчок для развития права; 2) были заложены основы преем-

ственности норм в дальнейшем законодательстве67

.

Вопросы налогообложения в Древней Руси регулировались также

уставными грамотами и княжескими уставами.

Уставными грамотами назывались акты, определявшие местное управ-

ление той или иной области68

. Этот документ либо устанавливал повинности

феодально-зависимого населения, либо закреплял взаимоотношения светской

и церковной властей в связи с конкретным случаем в определенном княже-

стве на определенное время. Вместе с тем уставные грамоты содержали зна-

чительное число правовых норм, регулировавших иные сферы общественных

отношений, тех, которые в современном праве регулируются гражданским,

уголовным, административным и в том числе налоговым законодатель-

ством69

.

Уставные грамоты отличались от других актов сферой правового регу-

лирования: их действие ограничивалось пределами определенной террито-

рии. Именно в силу того, что уставные грамоты имели местное и временное

значение, они не пользовались широким распространением.

В структуре уставных грамот выделяют пять обязательных элементов,

два из которых касаются интересующего нас предмета исследования. Так,

67

Солдатова О.Е. Влияние древнерусского права (Русской правды) на последующее раз-

витие законодательства // Состояние и перспективы развития российского права: взгляды

студентов и аспирантов. Тезисы докладов конференции студентов и аспирантов юридиче-

ского факультета АлтГУ. Барнаул, 2009. Вып. 3. С. 40 – 43. 68

Владимирский-Буданов М.Ф. Обзор истории русского права. Ростов-на-Дону, 1995. С.

226. 69

Петров К.В. Уставные грамоты (акты) наместничьего управления XIV –начала XVII в.:

генезис правовой формы нормативного акта // Ленинградский юридический журнал. 2006.

№ 2. С. 169.

36

вторая часть содержала нормы, регулировавшие способы натурального и де-

нежного обеспечения должностных лиц, а третья – нормы, устанавливавшие

размеры сборов за действия должностных лиц70

.

Наиболее известной из грамот, не связанных с церковной юрисдикци-

ей, является Уставная грамота владимиро-волынского князя Мстислава Да-

ниловича 1289 г.71

Она представляет собой княжеское установление о разме-

рах и формах феодальных повинностей с городского населения в пользу гос-

ударственной власти: ст. 1 содержит перечень поступлений, которые осу-

ществлялись в натуральной форме и были аналогичны содержавшимся в Рус-

ской правде нормам об обеспечении вирника и городника; ст. 2. устанавлива-

ет денежные повинности с горожан.

В отличие от грамот уставы являются памятниками более сложного со-

става. В их основе лежит одна или несколько уставных грамот. Они пред-

ставляют собой документы, в которых обобщались взаимоотношения свет-

ской и церковной властей, существовавшие в течение длительного времени и

на различных территориях. Большая их часть определяла место церковной

организации в системе государства и содержала в себе договор, определяв-

ший взаимоотношения светской и церковной властей, их функции в государ-

ственном управлении и суде, участие в сборе и распределении даней, дого-

вор, устанавливавший разграничение земельных владений, т.е. соотношение

земель, финансов и иных интересов государства и церкви72

. Уставы содержат

меньше указаний на конкретное место и время их создания и отличаются

широким содержанием.

70

Загоскин Н.М. Уставные грамоты XIV – XVII вв., определяющие порядок местного пра-

вительственного управления. Казань, 1875. Вып. 1. С. 56. 71


М., 1984. С. 210. 72

Колесов Н.Б. Княжеские уставы X – XII вв. как правовая основа материального обеспе-

чения собственности русской православной церкви // Вестник Владимирского юридиче-

ского института. 2007. № 4. С. 146 – 148.

37

В контексте настоящего исследования интерес представляет Устав кня-

зя Владимира Святославовича о десятинах, судах и людях церковных73

. Нор-

мы этого устава закрепляли формы и размеры материального обеспечения

церкви применительно ко всей территории государства. Историческое значе-

ние этого документа заключается в том влиянии, которое он оказал на ста-

новление более поздних уставов и грамот.

Среди уставов, не связанных с церковной юрисдикцией, особое место

занимает Устав князя Ярослава о порядке надзора за благоустройством нов-

городских улиц (о мостех) 60-е гг. XIII в.74

Он содержит в себе сведения об

установлении мостовой повинности в Новгороде, а в приписках – об органи-

зации строительства и ремонта Великого моста через Волхов, в котором

участвуют все городские и провинциальные сотни, а также об организации

сплава строительных материалов для мощения торговых проездов и ремонта

мостов.

Важным источником изучения истории правового регулирования нало-

говых отношений в период феодальной раздробленности являются судные

грамоты. Конечно, предназначение этих нормативных правовых актов за-

ключалось, прежде всего, в регулировании вопросов судоустройства и судо-

производства. Так, например, в исследовательской литературе подчеркивает-

ся, что именно в Псковской судной грамоте впервые в истории отечественно-

го права содержались нормы о преступлениях, направленных против основ

государственной власти, заведенного ею порядка или ее представителей75

.

Тем не менее, они содержали в себе нормы, так или иначе регулировавшие

налоговые отношения в различных землях. Так, отдельные статьи Новгород-

ской судной грамоты (ст. 8, 23, 33, 34) и Псковской судной грамоты (ст. 50,

73


М., 1984. С. 139 – 152. 74


М., 1984. С. 236 – 248. 75

Хачатрян А.В. Преступления против государства по Псковской судной грамоте // Акту-

альные проблемы юридической науки: сборник научных трудов. Тольятти, 2010. Вып. 7.

С. 236.

38

64, 65, 66, 82, 83, 93) устанавливали размер судебных пошлин и оплаты дей-

ствий различных судебных должностных лиц, а также определяли порядок их

уплаты.

Итак, нормативными правовыми актами, посредством которых осу-

ществлялось регулирование налоговых отношений на этапе их генезиса, яв-

лялись: Русская правда, уставные грамоты, уставы и судные грамоты.

В научной литературе существует точка зрения, согласно которой за-

рождение налогового законодательства связывается именно с Древнерусским

государством76

. Однако в силу своего спорного характера она была подверг-

нута основательной критике со стороны других ученых, которые считают,

что говорить о зарождении законодательства Древнерусского государства

как системы согласованных нормативных текстов преждевременно. Пра-

вильней говорить о появлении писаного налогового права и характеризовать

этот этап как движение правила от обычного права к закону77

.

На наш взгляд, вторая точка зрения является более обоснованной, т.к. в

отношении древнерусского периода развития отечественного государства

можно вести речь лишь об отдельных нормах, регулировавших налоговые

отношения.

В период образования и укрепления Русского централизованного госу-

дарства (конец XV – XVI вв.) правовое регулирование налоговых отношений

приобрело несколько иной характер и стало осуществляться судебниками и

актами местного управления, к которым относились грамоты наместничего

управления, губные и земские грамоты.

Основными законами Русского централизованного государства явля-

лись Судебник 1497 г. великого князя Ивана III78

и Судебник 1550 г. царя

76

Анджаев А.В. Развитие государственно-правовых основ налогообложения в Российской

империи: Дис. … канд. юрид. наук. Спб., 2004. С. 29. 77

Напр., Руденко В.В. Зарождение налогового законодательства в Древней Руси // Обще-

ство и право. 2007. №. 4. С. 49. 78

Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 2 Законодательство периода обра-

зования и укрепления русского централизованного государства. М., 1985. С. 54 – 62.

39

Ивана IV79

. Они представляли собой первые опыты кодификации русского

права, издание которых было вызвано недостаточностью существовавших

местных норм и потребностью в общем сборнике правил для всей террито-

рии государства80

. По своему содержанию они развили и уточнили многие

нормы предшествующего законодательства (в первую очередь, Русской

правды), а также местных русских актов (в частности, новгородско-

псковских, запечатленных в судных грамотах и договорах с князьями, мос-

ковско-тверских, зафиксированных в международных договорах81

), дополнив

их новыми нормами в соответствии с новыми потребностями.

Особенно исследователи подчеркивают значение первого русского су-

дебника 1497 г., которое выразилось в том, что с его изданием начался ду-

ховно-нравственный, государственно-правовой и административно-

политический процесс закрепления огромного централизованного Москов-

ского государства82

. Его главной целью было распространение юрисдикции

великого князя московского на всю европейскую территорию Руси и ликви-

дацию самостоятельности отдельных земель и уделов83

. Применительно к

налоговым отношениям это проявилось в следующем: во-первых, в целях по-

вышения экономической стабильности государства начался процесс введения

единой русской денежной системы; во-вторых, в целях упорядочения систе-

мы местного управления и самоуправления был введен институт «кормлен-

щиков» и т.д.

79


зования и укрепления русского централизованного государства. М., 1985. С. 97 – 129. 80

Юткин В. Судебник Ивана III – первый кодифицированный правовой акт на Руси // Рос-

сийская юстиция. 1997. № 7. С. 46. 81

Каштанов С.М. Роль Судебника 1497 г. в истории российского законодательства // Су-

дебник 1497 г. в контексте истории российского и зарубежного права XI – XIX в.: сборник

статей. М., 2000. С. 40. 82

Осипян Б.А. Русский судебник 1497 г. как право-идеологическая основа зарождения

централизованного государства // История государства и права. 2011. № 4. С. 23 – 27. 83

Воронов Ю.М. Судебник Ивана III как основной правовой акт централизованного рос-

сийского государства // 500 лет первому общероссийскому кодексу: материалы научно-

практической конференции. Иваново, 22 – 23 сентября 1997 г. Иваново, 1997. С. 34.

40

Судебники являлись актами, регулировавшими в основном процедур-

ные вопросы84

. Так, ст. 3, 6 – 8, 15 – 19, 21 – 26, 28 – 30, 38 – 40, 44 и др. Су-

дебника 1497 г. и ст. 8 – 12, 16, 33 – 35, 37, 43, 46, 74 и др. Судебника 1550 г.

определяли размер и порядок взимания судебных пошлин.

Особый интерес представляет ст. 43 Судебника 1550 г., установившая

отмену тарханных грамот. Тарханные грамоты представляли собой жалован-

ные грамоты, выдававшиеся по приказу царя в целях освобождения ее вла-

дельца от уплаты не только отдельных мелких повинностей, но и от ряда ос-

новных налогов, таких как дань, ямские деньги, тамга. Данное действие ис-

следователи рассматривают как введение принципа равенства налогообложе-

ния85

.

Особое место среди источников права периода образования Русского

централизованного государства занимают грамоты наместничьего управле-

ния. Примером являются Двинская уставная грамота 1397 – 1398 гг.86

и Бело-

зерская уставная грамота 1488 г.87

Их значение состояло в том, что они юри-

дически оформляли вхождение определенной территории (земли, княжества)

в состав Московского государства, тем самым распространяя на нее сувере-

нитет московского князя. Они вручались особым должностным лицам –

наместникам и волостелям, назначаемым московскими князьями, в качестве

основного документа, определявшего их судебные и административные пол-

номочия. Применительно к налоговым отношениям эти акты определяли ма-

териальное обеспечение (состав и размер кормов – судебных и иных пошлин)

наместников и их помощников, устанавливали их права и обязанности по со-

84











41

бору этих пошлин, ограничивали произвол по отношению к населению под-

ведомственных территорий.

Вопросы, связанные со сбором торговых пошлин (их размеры, объекты

обложения, порядок взимания, меры, применяемые к нарушителям установ-

ленных норм и т.д.) в этот период времени, являлись предметом регулирова-

ния отдельных нормативных правовых актов (например, Белозерская тамо-

женная грамота 1497 г.88

). В научной литературе ее характеризуют как

первую попытку систематизации норм финансового права. Данный правовой

акт ярко свидетельствует о стремлении центральной власти сузить права

кормленщиков. В частности он направлен на ограничение их права сбора та-

моженных пошлин.

В XVI в. в результате проведения губной и земской реформ появились

новые виды актов местного управления: губные и земские грамоты.

Губные грамоты (например, Губная Белозерская грамота 1539 г.89

и

Медынский губной наказ 1555 г.90

) регулировали деятельность органов губ-

ного управления, создание которых также являлось одной из мер ограниче-

ния прерогатив кормленщиков – наместников. В них более четко по сравне-

нию с предыдущими нормативными правовыми актами были регламентиро-

ваны права и обязанности кормленщиков; определен размер корма; учрежде-

ны новые должности (например, для сбора таможенных и иных пошлин);

установлен контроль за ними.

Земские грамоты (например, Уставная земская грамота волостей Малой

Пенежки, Выйской и Суры Двинского уезда 1552 г.91

) определяли порядок

организации земских органов и их компетенцию. Они издавались от имени

88









42

царя и регламентировали функции местных земских властей, в том числе и в

финансовой сфере.

В результате централизации русского государства начался новый этап

и в развитии русского права в целом, и в регулировании налоговых отноше-

ний в частности. Судебники 1497 и 1550 г. не просто обобщили правовые

нормы, существовавшие до этого в феодальных центрах, но и ввели единые

правила для всей страны92

. Вместе с тем немаловажное значение по-

прежнему имели и уставные грамоты или акты местного управления, кото-

рые в зависимости от типа основного адресата властных предписаний – орган

управления (наместник или волостель), орган губного или земского само-

управления93

, классифицировались на грамоты наместничьего управления,

губные и земские грамоты.

Итак, судебники и акты местного управления, принятые в конце XV –

XVI вв., сыграли важную роль в становлении правового регулирования нало-

говых отношений в России. Их значение заключается в том, что они, во-

первых, заложили идею самодержавной, но сословно-представительной мо-

нархии; во-вторых, оформили процесс централизации русского государства;

в-третьих, закрепили четкую иерархию органов власти в центре и на местах;

в-четвертых, обеспечили установление экономической стабильности русско-

го государства, тем самым предопределив его дальнейшее развитие.

В результате установления в русском государстве сословно-

представительной монархии (вторая половина XVI – середина XVII вв.) ве-

дущими источниками права стали акты, принятые на земских соборах. Часть

из них была специально посвящена вопросам налогообложения. Так, особен-

но в период правления Михаила Романова деятельность земских соборов бы-

ла направлена на санкционирование сборов денежных средств у населения в

92

Валиярова Н.В., Педан С.А., Пиджаков А.Ю., Ханевская О.Г. Судебники 1497 и 1550 г.

// Россия и мир. Гуманитарные проблемы: межвузовский сборник научных трудов. СПб.,

2005. Вып. 10. С. 53. 93

Петров К.В. Уставные грамоты (акты) наместничьего управления XIV –начала XVII в.:

генезис правовой формы нормативного акта // Ленинградский юридический журнал. 2006.

№ 2. С. 170.

43

целях выхода из финансовых трудностей, вызванных событиями «смутного

времени». Ежегодно на соборах принимались решения о сборах «пятины» -

налога в размере 1/5 от части имущества94

. Однако подобные единовремен-

ные сборы не являлись постоянными источниками средств для казны. По-

этому царская власть весьма часто обращалась к земским соборам в случаях

необходимости сбора крупных материальных пожертвований со стороны со-

словий, например при решении вопросов войны или осуществления общего-

сударственных реформ95

.

«Венцом деятельности земских соборов» стало принятие Соборного

уложения 1649 г.96

По своему содержанию оно являлось многоотраслевым

сборником законов. В научной литературе его характеризуют как «законо-

писный правовой памятник», основой составления которого явилась практи-

ка регулирования социально значимых связей, облеченная в правовые обы-

чаи, судебные решения, княжеские указы и другие нормативные правовые

акты97

. Этот юридический свод подвел итог эволюции русской юриспруден-

ции в предшествующий исторический период и явился воплощением харак-

терных для русского общества XVII в. особенностей правового мышления,

искусства модификации старых и формирования новых правовых норм98

.

В частности, данный нормативный правовой акт подвел итог длитель-

ному развитию норм, регулировавших налоговые отношения, систематизи-

94

Напр., Грамота в Тотьму воеводе А.И. Голочалову и подъячему Д. Боталову с изложе-

нием приговора Земского собора о сборе за 1616 год пятой деньги. 18 марта 1616 г. // Рос-

сийское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 3 Законодательство земских соборов.

М., 1985. С. 62 – 65. 95

Напр., Окружная грамота царя Михаила Федоровича в Новгород воеводам боярину кня-

зю Ивану Хованскому, Мирону Вельяминову и дьяку Третьяку Копнину о присылке в

Москву выборных с донесением о всех новгородских доходах, недоимках и разорениях от

неприятельских нашествий для составления вновь окладных книг и уравнения податей и

повинностей 5 июля 1619 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 3 За-

конодательство земских соборов. М., 1985. С. 67 – 69. 96

Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 3 Законодательство земских собо-

ров. М., 1985. С. 83 – 257. 97

Ситникова А.И. Соборное уложение 1649 г. как законописный правовой памятник // Ис-

тория государства и права. 2010. № 22. С. 24. 98

Томсинов В.А. Соборное уложение 1649 г. как памятник русской юриспруденции //

Правоведение. 2007. № 1. С. 162.

44

ровав все предшествующее законодательство. Отдельные главы в нем были

посвящены вопросам налогообложения. Например, глава IX «О мытах и о

перевозех, и о мостах» (ст. 1 – 20) характеризовала некоторые основные

принципы организации финансовой системы русского государства. В част-

ности она установила два вида пошлин: 1) государственные, которые взима-

лись с царского домена специальными должностными лицами; 2) вотчинно-

поместные, которые взимались вотчинниками и помещиками в их владениях

за проезд через их земли. Глава IX регламентировала преимущественно во-

просы, связанные со сбором проезжих и отчасти торговых пошлин. В частно-

сти, она ограничивала права феодалов, т.к. их внутренние сборы мешали

экономическому развитию России XVII в. Кроме того, глава IX установила

требования к содержанию проезжих путей – дорог, мостов, перевозов. Тем

самым как бы объяснив предназначение пошлин – для поддержания порядка

путей сообщения.

Глава X (ст. 124 – 129) регулировала вопросы сбора судебных пошлин,

существенно дополняя и расширяя предшествующее законодательство. В от-

личие от Судебника 1550 г. и других законов Уложение 1649 г. установило

подробный перечень субъектов, подлежащих обложению судебными пошли-

нами; расширило их видовое разнообразие; четко определило предназначе-

ние – пополнение государственной казны, а не состояния кормленщика и т.д.

Глава XVIII (ст. 1 – 71) определяла порядок и способы взимания печат-

ных пошлин – сборов за приложение печати к актам, исходившим из прави-

тельственных учреждений по челобитным частных лиц.

Принятие Соборного уложения 1649 г. способствовало упорядочива-

нию норм, регулировавших налоговые отношения. В дальнейшем этот нор-

мативный правовой акт оказал большое влияние на развитие российской пра-

вовой цивилизации и закрепил основные черты государственного строя,

определившего дальнейшее политическое развитие России99

.

99

Анучина Ю.Н. Соборное уложение 1649 г. как источник права и его влияние на разви-

тие русского законодательства // Право и политика. 2008. № 3. С. 686.

45

В период становления абсолютизма (вторая половина XVII – первая

четверть XVIII вв.) отечественное законодательство приобрело несколько

иной характер, что проявилось в следующем:

- во-первых, в нем активно пропагандировались и разъяснялись идеи

абсолютизма;

- во-вторых, оно отличалось меньшей казуистичностью, более высоким

уровнем обобщений, более четкой схемой и последовательностью;

- в-третьих, под воздействием зарубежного опыта появились новые

формы правовых актов. Например, именной указ о порядке сбора подушной

подати от 26 июня 1724 г. был назван Плакатом;

- в-четвертых, начала развиваться отраслевая дифференциация законо-

дательства, которое оформилось в систему кодифицированных актов. Так,

целый ряд законов, имеющих определенную целевую направленность, соста-

вил систему финансового законодательства, посредством которого осу-

ществлялось регулирование, в том числе и налоговых отношений.

Нормативные правовые акты в сфере налоговых отношений, принятые

в эпоху правления Петра I, можно разделить на четыре группы.

К первой группе относятся законы, посредством которых в рамках ста-

новления процесса централизации финансового управления, было ликвиди-

ровано множество прежних мелких налогов и введены новые (прямые и кос-

венные). Например, «Об установлении государственной монополии на про-

дажу соли» 1705 г.100

, Указ «Об установлении государственной монополии

на ряд общеупотребительных товаров – дегтя, коломази, ворванного и ква-

шеного сала» от 21 июля 1707 г.101

и др.

Вторую группу составляют нормативные правовые акты, которые в

рамках процесса огосударствления русской православной церкви были

направлены на изъятие части церковных доходов – от освящения церквей

(антимисов) и от выдачи венечных памятей (разрешений на брак, выдавае-

100

ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. IV. № 2009. 101

ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. IV. № 2153.

46

мых епархиальным архиереем) – в пользу государства. Например, Указ Сена-

та «О сборе венечных памятей денег на гошпитали» от 3 июня 1714 г.102

и др.

В третью группу входят нормативные правовые акты, которые в рамках

реализации политики меркантилизма и протекционизма отечественной тор-

говли, санкционировали систему таможенных пошлин, взимаемых в казну

государства. Например, Именной указ «О взимании пошлины с возов, при-

бывающих в Москву» от 24 января 1718 г.103

, Именной указ «О пошлинах на

привозные иностранные иглы» от 24 июля 1719 г.104

, Указ Сената «Об отдаче

пограничной пошлины на откуп» от 10 февраля 1721 г.105

и др.

Четвертая группа представлена нормативными правовыми актами, по-

средством которых осуществлялось проведение налоговой реформы, устано-

вившей новую систему налогообложения – подушную подать. Например,

Именной указ «О государственных сборах» от 3 октября 1720 г.106

, Именной

указ «О порядке сбора подушной подати» от 26 июня 1724 г.107

, Именной

указ «О сборе подушной подати» от 18 сентября 1724 г.108

и др.

Новый этап развития налогового законодательства в Росси начался в

XIX в. и связан он был с масштабной систематизацией правовых актов, осу-

ществленной М.М. Сперанским. Действительно, рубежом в развитии законо-

дательства явилось издание в 1830-х гг. Полного собрания законов Россий-

ской империи (ПСЗ РИ) – наиболее полного сборника законодательных ак-

тов, расположенных в хронологическом порядке, и Свода законов Россий-

102

Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского, Т.Е. Новицкого. М., 1997.

С. 643. 103


С. 645. 104


С. 646. 105


С. 652. 106


С. 650 – 651. 107


С. 658 – 668. 108


С. 668 – 669.

47

ской империи – официального собрания расположенных в тематическом по-

рядке действовавших законодательных актов.

В России XIX в. не существовало кодекса или иного кодифицирован-

ного источника по налоговому и финансовому праву. Почти все 16 томов

Свода законов содержали нормы, регулировавшие налоговые отношения.

Наибольшее значение среди них занимал том четвертый, который полностью

относился к финансовому праву, т.к. содержал в себе «Устав о земских по-

винностях», их составе и порядке взимания. Важнейшее значение имел пя-

тый том Свода, поскольку там находились Устав о прямых налогах, Уставы

об акцизах (каждый вид акцизов регламентировался конкретным уставом),

Уставы о пошлинах. Шестой том свода был посвящен таможенным вопро-

сам. Седьмой и восьмой содержали различного рода уставы: Монетный, Гор-

ный, Лесной Устав о соли, о казенных оброчных статьях. В девятом томе, ко-

торый назывался «законы о состояниях», давалось понятие о правах и обя-

занностях сословий в финансовом отношении. В десятом – определялось по-

нятие государственной собственности, регулировались казенные подряды и

поставки. В одиннадцатом томе содержались нормативные акты о промыш-

ленности, торговле, государственном кредите; в двенадцатом – Уставы путей

сообщения, железнодорожный, почтовый уставы; в четырнадцатом – пас-

портный устав, где устанавливались паспортные пошлины, и, наконец, шест-

надцатый том предусматривал правила взимания судебных пошлин.

XV том Свода содержал Уложение о наказаниях уголовных и исправи-

тельных (1845 г.). В нем затрагивались и вопросы налоговой ответственно-

сти109

. Конечно, в данном законодательном акте еще не было специального

раздела о преступлениях в сфере экономической деятельности, т.к. уровень

развития правовых актов, юридической науки и уголовно-правовой политики

109

Уложение о наказаниях уголовных и исправительных от 15 августа 1845 г. Ст. 96 //

Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 6. Законодательство первой полови-

ны XIX в. М., 1988. С. 174 – 309.

48

того времени был весьма слаб110

. Но раздел VII Уложения «О преступлениях

и проступках против имущества и доходов казны» содержал статьи, направ-

ленные на обеспечение порядка поступления налогов, сборов и пошлин в

государственную казну и предусматривавшие ответственность за действия,

которые применительно к настоящему времени можно было бы отнести к

нарушениям в сфере экономической деятельности. Так, ответственность за

уклонение от уплаты налогов регламентировалась главой 4 «О нарушении

уставов горных», главой 5 «О нарушении уставов соли», главой 6 «О нару-

шении постановлений о питейном сборе», главой 7 «О нарушении постанов-

лений об акцизе с табаку», главой 8 «О нарушении постановлений об акцизе

с сахарного песку». Причем, уголовные нормы этих глав были достаточно

подробны. Кроме того, в указанном законодательном акте предусматрива-

лась ответственность должностных лиц государства за нарушения при ис-

полнении обязанностей по перечислению денежных средств в казну. Особен-

ность сформулированных в Уложении налоговых преступлений состояла в

том, что они, во-первых, страдали излишней казуистичностью и, во-вторых,

касались реализации подакцизных товаров без ярлыков (бандеролей), свиде-

тельствовавших об оплате акцизного сбора111

.

Усложнение правовых отношений, в том числе, и в налоговой сфере

потребовали необходимости разработки нового нормативного правового ак-

та, с помощью которого должно осуществляться государственное воздей-

ствие на институт наказания в России. Таким нормативным правовым актом

стало Уголовное уложение 1903 г., глава XVI которого «О нарушении поста-

новлений о надзоре за промыслами и торговлей» содержала статьи о налого-

110

Харламова А.А. История уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и

сборов // Проблемы совершенствования российского уголовного законодательства: Сбор-

ник научных трудов. Екатеринбург: Изд-во Уральск. ЮИ МВД России, 2009. С. 50. 111

Тимофеев А.В. История развития уголовного законодательства о налоговых преступ-

лениях в дореволюционный период // Проблемы современного российского права. Меж-

дународная научно-практическая конференция студентов и молодых ученых, посвящен-

ная памяти доктора юридических наук, профессора, Заслуженного деятеля науки РФ, чле-

на-корреспондента Петровской академии наук и искусств Ивана Яковлевича Дюрягина

(14-15 мая 2010 года): Сборник статей. Челябинск, 2010. С. 489.

49

вых преступлениях112

. В качестве наказаний, налагаемых на нарушителей,

применялись: пеня, конфискация имущества, арест, тюремное заключение и

общественные работы. В качестве дополнения могли быть назначены взыс-

кание ущерба, причиненного казне, лишение права заниматься торговлей,

признание недоимщика несостоятельным с последующей распродажей иму-

щества.

Последние нововведения в сфере налоговой ответственности в дорево-

люционной России произошли в 1906 г. в связи с появлением нового налога

(промыслового) и необходимостью регламентации последствий уклонения от

его уплаты. Так, глава 13 «О нарушении уставов торговых» раздела VIII

Уложения о наказаниях уголовных и исправительных («О преступлениях и

проступках против общественного благоустройства и благочиния» была до-

полнена нормами об ответственности за уклонение от уплаты промыслового

налога или за его уменьшение.

Порядок взимания различных видов прямых и косвенных налогов

устанавливался отдельными правовыми актами, которые в хронологической

последовательности вошли в ПСЗ РИ. Правовое регулирование местных

налогов и сборов во второй половине XIX – начале XX в. осуществлялось

также нормами важнейших юридических актов, ставших основой проведен-

ных государством либеральных преобразований.

Таким образом, в различные периоды исторического развития отече-

ственного государства правовое регулирование налоговых отношений разли-

чалось и имело свои особенности, но всегда налоговое законодательство сле-

довало за изменениями в налоговой системе страны и нередко отставало от

ее развития.

Завершая первую главу, сделаем следующие выводы.

112

Уголовное уложение 22 марта 1903 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-

ти т. Т. 9. Законодательство эпохи буржуазно-демократических революций. М., 1994. С.

240 – 320.

50

Теоретико-методологическими основами настоящего исследования вы-

ступают уточнение смысла и содержания ключевых категорий: «правовое ре-

гулирование», «налоговые отношения», и выявление сущности обозначаемых

ими явлений. Так, правовое регулирование – это процесс воздействия госу-

дарства на общественные отношения с помощью юридических норм. А нало-

говые отношения представляют собой сложный комплекс, образованный со-

вокупностью следующих элементов: понятия и сущности налогов; субъектов

налоговых отношений; налоговой ответственности за совершение налоговых

правонарушений; конфликтов, возникающих в процессе защиты прав и за-

конных интересов субъектов налоговых отношений.

Налоговая ответственность является важным элементом налоговых от-

ношений. Уклонение от уплаты налогов во все времена выступала серьезной

проблемой, которая нарушает права государства, причиняя вред, прежде все-

го, его экономическим интересам. Правовым основанием налоговой ответ-

ственности является налоговое правонарушение, которое, в свою очередь,

характеризуется совокупностью объективных и субъективных признаков, об-

разующих состав налогового правонарушения.

Специфика налоговой ответственности состоит в том, что ее состав об-

разуют равнозначные, самостоятельные институты различных отраслей пра-

ва. В силу этого налоговая ответственность по праву относится к межотрас-

левым правовым институтам.

Своеобразный характер налоговых отношений обусловливает необхо-

димости в их правовом регулировании, которое представляет собой совокуп-

ность финансово-правовых норм, регулирующих общественные отношения

по установлению, введению и взиманию налогов путем императивного мето-

да воздействия на соответствующие субъекты с элементами диспозитивно-

сти.

Исторически налоговые отношения каждого государства развивались

на протяжении длительного времени. Конечно, в разных государствах этот

процесс имел характерные черты и индивидуальные признаки, обусловлен-

51

ные историческими особенностями, степенью развития экономических от-

ношений, спецификой политического устройства и уровнем культуры. Но,

несмотря на различия, этот процесс в любом государстве происходил в рам-

ках определенных исторических этапов, каждый из которых характеризовал-

ся доминированием тех или иных источников налогового права.

Под источником налогового права в современной юридической науке

понимается внешняя форма выражения воли государства в сфере налогооб-

ложения, выступающего в виде нормативного правового акта, имеющего

высшую юридическую силу, принятого в особом порядке, в котором содер-

жатся нормы права, регулирующие общественные отношения по поводу

установления, введения и взимания налогов и сборов.

Первым законодательным актом, в котором содержались нормы права,

регулировавшие налоговые отношения, является Русская правда. Вопросы

налогообложения в Древней Руси регулировались так же уставными грамо-

тами - актами, определявшими местное управление той или иной области, и

княжескими уставами - документами, в которых обобщались взаимоотноше-

ния светской и церковной властей, существовавшие в течение длительного

времени и на различных территориях. Важным источником изучения истории

правового регулирования налоговых отношений в период феодальной раз-

дробленности являются судные грамоты.

В период образования и укрепления Русского централизованного госу-


приобрело несколько иной характер и стало осуществляться судебниками и

актами местного управления, к которым относились грамоты наместническо-

го управления, губные и земские грамоты.


представительной монархии (вторая половина XVI – середина XVII вв.) ве-

дущими источниками права стали акты, принятые на земских соборах. Часть

из них была специально посвящена вопросам налогообложения.

52

Нормативные правовые акты в сфере налоговых отношений, принятые

в эпоху правления Петра I, можно разделить на четыре группы: к первой

группе относятся законы, посредством которых в рамках становления про-

цесса централизации финансового управления, было ликвидировано множе-

ство прежних мелких налогов и введены новые (прямые и косвенные); вто-

рую группу составляют нормативные правовые акты, которые в рамках про-

цесса огосударствления русской православной церкви были направлены на

изъятие части церковных доходов в пользу государства; в третью группу

входят нормативные правовые акты, которые в рамках реализации политики

меркантилизма и протекционизма отечественной торговли, санкционировали

систему таможенных пошлин, взимаемых в казну государства; четвертая

группа представлена нормативными правовыми актами, посредством кото-

рых осуществлялось проведение налоговой реформы, установившей новую

систему налогообложения – подушную подать.

Новый этап развития налогового законодательства в Росси начался в

XIX в. и связан он был с масштабной систематизацией правовых актов, осу-

ществленной М.М. Сперанским.

53

Глава 2. ИСТОРИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ

ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В

РОССИИ В IX – НАЧАЛЕ XX в.

НА РАЗЛИЧНЫХ ЭТАПАХ РАЗВИТИЯ

§ 1. Генезис правовых норм, регулировавших общественные отношения

по установлению, введению и взиманию налогов на Руси в IX – XIV

вв.113

В России налоговые отношения начали складываться с момента обра-

зования Древнерусского государства, в IX в. Это было несколько позднее,

чем в других странах114

. Основной формой налогообложения в этот период

являлись «поборы в княжескую казну»115

. В соответствии с современной

классификацией их можно разделить на прямые и косвенные. Критерием

градации является практика переложения налогов на потребителей. Пла-

тельщиком прямых налогов выступает лицо, получающее доход или владе-

113

При написании данного параграфа использовались ранее опубликованные работы дис-

сертанта: Репин И.А. Особенности правового регулирования налоговых отношений в Рос-

сии в IX – XV вв. // Человек и общество в противоречиях и согласии: Сб. научн. тр. по ма-

териалам Международной научно-практической конференции: В 2-х ч. Н. Новгород:

Гладкова О.В, 2011. Ч. 2. С. 245- 252; Репин И.А. Генезис налоговых отношений в Рос-

сии: исторические закономерности и национальные особенности правового регулирования

// Юридическая наука и практика: Вестник Нижегородской академии МВД России. 2012.

№ 19. С. 144-147; Репин И.А. Платить или не платить – вот в чем вопрос (исторический

опыт разрешения конфликтов в налоговой сфере отечественного государства IX – XVII

вв.) // Студенческий гений – 2013: Сб. ст. по материалам XI Международной научно-

практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых (23 мая 2013 г.): В

2-х ч. Н. Новгород: Гладкова О.В., 2013. Ч. 2. С. 193-200. 114


2006. № 96. С. 229; Бочкова Л.И. Развитие налоговой системы и налоговая ответствен-

ность в России // Право и современность. Научно-практический сборник статей. Саратов,

2006. С. 297. 115

Брызгалин А.В., Берник В.Р. Налоги и налоговое право в схемах. М., 2000. С. 11.

54

ющее имуществом. Плательщиком косвенных налогов становится потреби-

тель товара, в цену которого включен налог116

.

Основным прямым налогом являлась «дань». Некоторые исследователи

утверждают, что дань можно считать налогом с определенной долей услов-

ности117

. Действительно, изначально она носила нерегулярный характер, но

впоследствии стала систематическим прямым налогом118

. А с укреплением

княжеской власти приобрела значение родового понятия, охватывавшего все

обязательные платежи населения в пользу князя: подать, оброк, урок (повин-

ность), дар, поклон, корм, побор,119

и эволюционировала в налог в его совре-

менной трактовке120

.

Существовало два способа взимания дани: первый – «повозом» (эта си-

стема предполагала привоз дани князю в Киев); второй – «полюдьем» (эта

система предполагала сбор дани специально снаряженными людьми, перво-

начально во главе с князем и княжеской дружиной, позднее лицами, ответ-

ственными за сбор)121

. Надо сказать, что оба способа изначально носили

несовершенный характер, т.к. предполагали личное участие князя в сборе

налогов, а это, во-первых, отвлекало его от других государственных дел и,

во-вторых, было небезопасным122

. Относительно второго известна судьба

Игоря, убитого при сборе дани123

.

116


2006. № 96. С. 230. 117

Дементьев И.В. История налоговых органов в России: от древности и до революции

1917 года // Вестник Воронежского государственного университета. Серия: Право. 2008.

№ 1 (4). С. 362. 118



конференции. Рязань, 2005. С. 117 – 118. 119


Московского университета МВД России. 2005. № 4. С. 148. 120

Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право. М., 1997. С. 22 – 23. 121

Гиниятуллин Ф.К. Налоговая система: исторический аспект (отечественный опыт) //

Вестник Южно-Уральского государственного университета. 2010. № 25 (201) Вып. 23. С.

79. 122



Тихонов А. Налоги или предложения, от которых нельзя отказаться // Вокруг света.

2006. № 6. С. 143.

55

Изначально объектом налогообложения являлась земля или дом,

«дым», определявшийся числом печей и труб в хозяйстве, а не его экономи-

ческими возможностями. При этом налог необязательно имел денежное вы-

ражение, дань уплачивалась и натуральными продуктами: мехами, животны-

ми, медом, зерном. Некоторые племена, как отмечает В.О. Ключевский, пла-

тили дань киевским князьям «по шлягу от рала». Под шлягами понимались

металлические деньги, преимущественно серебряные арабские диргемы, «от

рала», т.е. с плуга или сохи124

.

Вид налога зависел от образа жизни населения, подлежащего налого-

обложению, и способа ведения хозяйственной деятельности. Известно, что

племена славян исконно занимались земледелием, скотоводством и различ-

ными промыслами. Очевидно, что наиболее просты в обложении земледель-

цы, как наиболее доступные по «привязанности» к месту жительства люди.

Кочевые племена платили так называемый «ясак». Промыслы были скорее

вспомогательным занятием к земледелию, что предопределяло первоначаль-

ную схожесть налогообложения этих двух исконно русских занятий125

.

Не менее известным налогом являлась «десятина», которая представ-

ляла собой отчисление в пользу церкви десятой части от всех денежных и

натуральных доходов верующих126

.

Косвенные налоги в древнерусском государстве взимались в форме су-

дебных и торговых пошлин. К судебным пошлинам относились: платеж в

княжескую казну, взыскиваемый за убийство человека; платеж за личное

оскорбление или за нарушение прав собственности (вира); пошлина в виде

процента с судебной тяжбы и т.д. К торговым пошлинам относились: пошли-

ны, которые собирались с иноземных купцов; «торговое» - пошлина, взыски-

ваемая при самой продаже товаров на рынке; мыт – пошлина, собираемая за

провоз товара через так называемые мытные заставы у городов и крупных

124

Ключевский В.О. Сочинения: В 9-ти т. М., 1987. С. 165 – 166. 125

Руденко В.В. Зарождение налогового законодательства в Древней Руси // Общество и

право. 2007. № 4. С. 50. 126

Новая российская энциклопедия: В 12-ти т. М., 2008. Т. 5. Полутом 2. С. 173.

56

селений; пошлина за перевоз товаров через реки; пошлина за взвешивание

товаров и т.д.

Фундаментом налогового порядка в Киевской Руси являлся специфиче-

ский характер мировоззрения населения, в основе которого лежала обязан-

ность платить сильнейшему за свою жизнь и спокойствие. Все это вызывало

стремление населения всячески уклониться от уплаты налогов и оказать со-

противление сборщикам.

С первого этапа существования налоговые отношения осложнялись

различного рода конфликтами. Результатом первого из них явилось уже упо-

минаемое нами убийство князя Игоря, которое было совершено на полюдье в

945 г. Эти события подробно описывает «Повесть временных лет»: киевский

князь Игорь оказался не доволен собранной с древлян данью и вернулся за

новыми платежами. Но жители Коростена во главе со своим князем Малом

сочли размер затребованных взносов слишком высокими, оказали сопротив-

ление князю и убили его.

О том, что сбор дани сопровождался применением силы, летописи

упоминали неоднократно. Так, в новгородской летописи было сказано, что в

1187 г. «избиени быша печерские данники и югрские в Печери, а другие за

Волоком»127

. Другие летописи также свидетельствовали, что князья полоцкие

ходили за данью к Литве, а Волынские к ятвягам128

.

В тоже время летописи содержат сведения и о положительных приме-

рах, связанных со сборами налогов. В частности, о дружиннике Яне Выша-

тиче, который занимался сбором дани для Святослава. Вот как в литературе

описывают эти события: «в 1071 г. в Белозерском крае он наткнулся на воз-

главляемую двумя волхвами из Ярославля военизированную структуру.

Местные жители доложили Яну Вышатичу о том, что кудесники со своими

боевиками промышляют разбоем и «уже убили многих по Волге и по

127


право. 2007. № 4. С. 49. 128

Беляев А.В. История русского законодательства. СПб., 1999. С. 65.

57

Шексне». Ян показал себя бывалым и решительным чиновником, причем с

хорошей военной выручкой. Выяснив, что восстание поднято не чужими

смердами, а подданными его собственного князя, он посчитал себя вправе

принять решение на месте, исходя из ситуации, и предложил смердам выдать

ему волхвов. Те отказались. Тогда вооруженный топором посланник госуда-

ря вместе с дюжиной своих помощников-добровольцев отправился в лес к

восставшим. После короткой, но горячей схватки восставшие разбежались.

Тогда Ян вернулся в город к белозерцам и заявил: «Если не схватите этих

волхвов, не уйду от вас в течение года». Это был беспроигрышный диплома-

тический ход. Местные жители сразу смекнули, что им выгоднее: содержать

сборщиков налогов или отдать им в руки правосудия двух бродяг»129

.

Первопричина противодействия древнерусских налогоплательщиков

сборщикам, на наш взгляд, заключалась в порядке сбора дани, который осу-

ществлялся принудительным образом, был направлен на изъятие значитель-

ной части дохода и не имел четко обозначенных рамок. В этой связи В.М.

Чибинев совершенно верно подметил, что в вопросах обложения подданных

первые русские князья вели себя как завоеватели: их интересовало не укреп-

ление базы собственной власти – хозяйств подданных, а временные выго-

ды130

.

Следовательно, сущность налоговой политики в этот период еще не

была известна. Хотя в научной литературе существует и другая точка зрения,

согласно которой уже в этот период «начинает формироваться налоговая по-

литика именно как элемент управления народом, которого можно «приму-

чить» налоговым гнетом, либо использовать как постоянный источник под-

держания сил131

.

129

Куксин И.Н. Зарождение налогообложения в Московском государстве // История госу-

дарства и права. 2009. № 9. С. 23 – 34. 130

Чибинев В.М. Развитие налоговых отношений в контексте эволюции государственно-

правовой системы России с IX по XX вв. (Историко-правовое исследование). Дис. ... докт.

юрид. наук. СПб., 2004. С. 113. 131


право. 2007. № 4. С. 48.

58

На этапе зарождения налоговых отношений еще отсутствовали такие

основополагающие начала как справедливость, всеобщность и равномер-

ность установления налогов. Это очень ярко прослеживается при характери-

стике субъектов налогового права Древней Руси.

Изначально налогоплательщики делились на две категории: к первой

относились племена, находившиеся в вассальной зависимости от русского

князя, но не входившие в состав государства (литовцы, ятвяги, некоторые

финские племена), а ко второй – племена славянского происхождения, со-

ставлявшие основу зарождавшейся государственности132

. Причем характер

платежа и порядок его сбора четко свидетельствовал об отношении власти к

податному населению как к своему или как к чужому133

.

В источниках древнерусского права население, подлежащее налогооб-

ложению, именовалось «черными людьми». К ним относились все жители

города и деревни, не попавшие в непосредственную зависимость от светских

и духовных феодалов и являвшиеся подданными князя – главы феодального

государства134

. Анализ правовых норм позволяет сделать вывод о том, что к

этой категории относились мелкие землевладельцы (крестьяне, жившие на

черных землях) и ремесленники (жители «черных слобод»), которые были

малоимущими и неимущими по своему состоянию135

.

Налогоплательщик был беззащитен перед произволом сборщиков нало-

гов. Нормативные правовые акты, посредством которых осуществлялось ре-

гулирование налоговых отношений на этапе их генезиса (Русская правда,

уставные грамоты, уставы и судные грамоты), не предусматривали механиз-

ма и гарантий защиты интересов и прав этой категории лиц.

132

Беляев И.Д. История русского законодательства. СПб., 1999. 133


право. 2007. №. 4. С. 49. 134

Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 1 Законодательство Древней Ру-

си. Ст. 42. М., 1984. С. 322. 135

Напр., Новгородская судная грамота // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти

т. Т. 1 Законодательство Древней Руси. Ст. 42. М., 1984. С. 300 – 309; Псковская судная

грамота // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 1 Законодательство Древ-

ней Руси. Ст. 42. М., 1984. С. 321 – 344.

59

Для обозначения противоположной категории лиц, освобожденных от

государственных налогов, использовался эпитет «белые» (например, жители

«белых слобод». Происхождение в юридическом языке Древней Руси выра-

жений «черный» и «белый» объяснялось тем, что категорию населения, запи-

санную в оклад (внесенную в податную книгу), признавали очерненным.

Слово «белый» имело противоположное значение, подразумевая человека,

платящего подать не государству, а своему господину136

.

На раннем этапе развития в древнерусском государстве еще отсутство-

вали специальные органы для сбора налогов. В силу эпизодического характе-

ра эта функция поручалась отдельным лицам – княжеским слугам. Норма-

тивные акты (Русская правда, уставные грамоты и княжеские уставы) содер-

жали правовые нормы, которые определяли порядок их деятельности.

Например, четко определяли все нюансы, связанные с установлением обя-

занности по содержанию вирника – чиновника-судьи, ездившего по волостям

для осуществления правосудия. Вирнику на неделю полагалось «7 ведер со-

лода (пива), кусок или две ноги баранины, в среду и пятницу – сыры, хлеба и

пшена по потребности и дополнительно по две курицы на день»137

. Столь по-

дробная регламентация свидетельствует о строгости и определенности в рас-

пределении прав и обязанностей княжеских слуг138

. При этом видно, что объ-

ем и размеры довольствия, несмотря на свой значительный для того периода

времени характер, все-таки имели определенные пределы, ограничения139

.

Данные факты позволяют сделать вывод о том, что доходы дружинников от

управления не были произвольными поборами, а с достаточной точностью

136

Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX – начале XX в. (исто-

рико-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 20. 137

Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 1 Законодательство Древней Ру-

си. Ст. 42. М., 1984. С. 47 – 79. 138



№ 1 (4). С. 363. 139

Ромашина Е.В. К вопросу о системе кормлений в средневековой Руси // История госу-

дарства и права. 2010. № 6. С. 17.

60

определялись законом, что, в свою очередь, свидетельствует о значительной

степени развития администрации140

.

Этап зарождения налоговых отношений в Древней Руси получил невы-

сокую оценку у исследователей. Так, например, одни, сделали акцент на сла-

бом действии в этот период развития налоговой системы таких основопола-

гающих начал как справедливость, всеобщность, равномерность и зарожде-

нии принципов удобства и дешевизны взимания налогов141

; другие пришли к

выводу о неразвитости и примитивности налоговой системы древнерусского

государства: «… Древняя Русь – это раннефеодальное классовое общество с

господствующей ролью натурального хозяйства … отчуждение прибавочно-

го труда и продукта осуществлялось в преобладающей степени либо в форме

отработок, либо в форме феодальных поборов натурой всякого рода, денеж-

ная форма феодальной ренты носила зачаточный характер, товарно-

денежные отношения играли подчиненную роль, доля общественного про-

дукта, движение которой сопровождалось денежным опосредованием, была

незначительной»142

. На наш взгляд, период генезиса налоговых отношений в

России заслуживает более высокой оценки. Его достоинства заключаются в

том, что, во-первых, налоги появляются как феномен; во-вторых, становятся

неотъемлемым признаком государства; и, в-третьих, начинают выполнять

целый ряд функций, о которых, кстати, упоминали и вышеуказанные иссле-

дователи. Так, Д.Б. Рязанцев назвал три функции: 1) фискальную (сбор нату-

ральных и денежных средств на обеспечение потребностей князя и его дру-

жины, финансирование военных походов, общинных нужд и т.п.); 2) регули-

рующую (перераспределение материальных благ на поддержание хозяйства

140

Стешенко Л.А., Шамба Т.М. История государства и права России: Академический

курс: В 2-х т. М., 2003. Т. 1. С. 97. 141


рико-правовой аспект). Дис. … канд. юрид. наук. Н. Новгород, 2004. С. 19. 142

Лучинский М.Ф. Деньги на Руси IX – XII вв. М., 1993. С. 183.

61

общины); 3) социальную (защита от внешних врагов, осуществление управ-

ления и правосудия)143

.

Дальнейшее формирование отечественной системы налогов осуществ-

лялось в условиях феодальной раздробленности. К моменту распада Древне-

русского государства на отдельные княжества объектом обложения стала

земля. У князей, «севших на землю» и переставших вести полукочевой образ

жизни, появилась надобность в сборах, строго определенных по времени, ко-

личеству и качеству144

. Основной формой обложения продолжала оставаться

дань, представлявшая собой налог, в основе которого была феодальная рента.

В силу того, что в этот период Русь представляла собой полтора десятка са-

мостоятельных княжеств, живших самостоятельной жизнью, независимо

друг от друга, то окладные единицы, а также размеры и виды податей в них

различались145

.

Вместе с тем, начиная с XII в. в большинстве княжеств постепенно ста-

ла вводится система посошного обложения, когда за единицу измерения ста-

ла приниматься соха146

. Самое раннее упоминание о ней исследователи

нашли в сочинении В.Н. Татищева147

. В результате анализа летописей исто-

рик обнаружил данные о том, что в 1273 г. Великий князь владимирский Ва-

силий Ярославич доставил в Орду «дань урочную со всея земли по полу-

гривне в сохи; а в сохе числиша по два мужи работники»148

.

Следовательно, в этот период времени соха измерялась количеством

рабочей силы: к ней приравнивалось от двух до трех крестьян – работников.

Кроме того, при сборе податей к сохе приравнивались и другие хозяйствен-

143



Должиков С.Ф. Зарождение налоговой системы в Древней Руси // Право: теория и

практика. 2005. № 13 (65). С. 74. 145

Ворновских Д.В. Проблемы формирования финансового управления в период удельной

Руси и в условиях монголо-татарского ига // Закон и право. 2010. № 3. С. 116. 146



Михайлова И. От полюдья до сохи: какие налоги и как платили в средневековой Руси //

Родина. Российский исторический журнал. 2002. № 2. С. 40. 148

Татищев В.Н. История Российская: В 7-ми т. Т. 5. М.-Л., 1975. С. 51.

62

ные единицы – кузницы, кожевенные чаны, невода, лавки и др.149

Так, первое

достоверное сведение об этой окладной единице, датируемое 1448 – 1461 гг.,

сообщает, что московский боярин Семен Яковлевич, собирая дань в ново-

торжских волостях, брал «с сохи по гривне по новои… а в соху два коня, а

третье припряжь; да тшан кожевническои за соху; невод за соху; лавка за со-

ху, плуг за две сохи; црен за две сохи…»150

.

По мнению исследователей, введение в качестве единицы обложения

сохи представляло собой попытку на практике реализовать принцип равно-

мерности налогообложения151

. Более того, посошная система была очень

удобным средством регулирования налоговых отношений в период феодаль-

ной раздробленности, поскольку применялась к небольшим территориям –

уделам152

.

В XII в. сборщик пошлин в Киеве назывался осьменником. Этимология

этого слова происходит от термина «осьмничее» - сбор за право торговли. А

с XIII в. главного сборщика торговых пошлин на Руси стали называть «тамо-

женником». Название должности произошло от слова «тамга», имевшего

тюркско-монгольское происхождение и обозначавшего знак собственности,

который проставлялся древними скотоводами на шкурах животных, оружии,

деревьях, а также знак денежного налога, взимавшегося с торговли, ремесла,

различных промыслов в некоторых странах Востока. Помощник таможенни-

ка назывался мытником153

.

В XIII в. татаро-монгольское нашествие приостановило развитие нало-

говой системы русского государства. Население русских княжеств было об-

149

Мельник А.Д. Налоговый потенциал в зеркале русской истории // Налоговый вестник.

2000. № 3. С. 156. 150



Напр., Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX – начале XX в.

(историко-правовой аспект). Дис. … канд. юрид. наук. Н. Новгород, 2004. С. 22. 152

О податной системе в Московском государстве со времени установления единодержа-

вия до введения подушного оклада Петром Великим // Незабитовский В.А. Собрание со-

чинений. Киев, 1884. С. 3 – 4. 153

Воскобойникова Н., Лисицкий П. От тамги до таможни.

63

ложено иноземной данью, которая выплачивалась в основном в денежном

эквиваленте и представляла собой дозволенную форму грабежа. В целях упо-

рядочения взимания дани была произведена перепись населения, на основе

которой территория Руси была поделена по сотенно-десятичному принци-

пу154

. Единицами налогообложения были дворы в городах и хозяйства в сель-

ских местностях.

Известно около 14 видов «ордынских тягостей», главными из которых

были выход (царева дань) – налог непосредственно ордынскому хану, взи-

мавшийся с каждого лица мужского пола и со скота; мыт и тамга (торговые

сборы), ям, подводы (извозные повинности), корм (взносы на содержание

монгольских послов) и др. Сумма иноземных повинностей определялась со-

глашениями великих князей с ханами. Причем, исследователи отмечают, что

система налогообложения (при всей внешней идентичности), действовавшая

в пределах одних подконтрольных территорий Русской земли, в частности

юго-запада и северо-востока в значительной степени была непохожа на фис-

кальную практику, сложившуюся на северо-западе155

.

Так или иначе, но иноземные поборы не только сильно истощали эко-

номику Руси, но и мешали развитию товарно-денежных отношений156

. В ре-

зультате взимание прямых налогов в казну самого Русского государства было

уже невозможным, поэтому главным источником внутренних платежей стали

косвенные формы налогообложения, взимаемые в виде пошлин. Наиболее

распространенными среди них были торговые сборы: восменичее – за право

купли-продажи, костка – с владельцев товара; береговое, мостовое, перевоз,

полозовое – за провоз его по берегам рек, мостам, вброд, зимой на санях; яв-

ка – при сообщении купца о его готовности начать торг, свальное – за хране-

154



Еремян В.В. К вопросу даннических отношений между Северо-Западом русской земли

и Золотой Ордой (привнесенные податно-фискальные элементы) // История государства и

права. 2009. № 10. С. 20. 156



дов. СПб., 2008. Вып. 4. С. 64.

64

ние товара, весче – за его взвешивание, померное – за измерение сыпучих

веществ, пятно и роговое – за клеймение и пересчет предназначенных для

продажи лошадей и скота, замытное – за торговлю в тех местах, где не брали

мыта и др. Существовали также налоги в пользу писцов, уполномоченных

судить население в той местности, где производилась перепись земель (пис-

чая белка); судебные (суженое положенное, поручное) и свадебные (вывод-

ная куница и новоженной убрус) налоги157

.

В результате установления татаро-монгольского ига и введения ино-

земной дани в качестве основной формы налогообложения изменился и по-

рядок ее сбора. Он стал осуществляться, как было уже отмечено, по сотенно-

десятичному принципу (с условных единиц – «тысяч», «сотен», «десятков) и

по дворам. Изначально функции по сбору налогов осуществляли особые от-

ряды из татар и насильно мобилизованных в них русских, которые возглав-

ляли специально уполномоченные ханом должностные лица – баскаки. Кро-

ме того, получила распространение практика передачи сбора дани по системе

откупа мусульманским купцам. Она предусматривала взимание дани посред-

никами – хорезмскими или хивинскими купцами, извлекавшими прибыль за

счет разницы между предоплатой хану и разорительными сборами с русских

княжеств.

Естественно, что методы осуществления баскаками налоговой полити-

ки в силу своего жестокого характера вызывали недовольство у русского

населения, которое вылилось в ряд мощных антитатарских восстаний158

. Так,

в 1262 г. на борьбу поднялись жители Ростова, Владимира, Суздаля, Яро-

славля, Великого Устюга, около 1284 г. – Курска, в 1289 г. и в 1320 г. волне-

ния снова возникли в Ростове.

В результате завоеватели вынуждены были внести изменения в поря-

док собора налогов: функции по сбору дани с русских земель и поставки ее в

157


Родина. Российский исторический журнал. 2002. № 2. С. 38 – 39. 158


Родина. Российский исторический журнал. 2002. № 2. С. 38.

65

Орду были возложены на русских князей. Размер дани определялся соглаше-

ниями между князьями и ханами. Однако они не всегда носили мирный ха-

рактер, что приводило к дополнительным конфликтам. Ярким примером од-

ного из них является конфликт, возникший между фактическим правителем

Золотой Орды темником Мамаем и Дмитрием Донским, который возник в

результате того, что «Мамай потребовал от Донского дани, какую предки по-

следнего платили ханам Узбеку и Чанибеку, а Дмитрий соглашался только на

такую дань, какая в последнее время была установлена между ним самим и

Мамаем»159

.

Исследователи отмечают, что «бесермены-«откупщики» совместно с

местными князьями обирали народ практически до нитки»160

. Они стреми-

лись не только удовлетворить имущественные интересы князя, но и заботи-

лись о своих собственных потребностях.

Тяжесть налогового бремени, установленного в период татаро-

монгольского ига, вызывала многочисленные волнения на Руси. В результате

завоевателям не удалось установить унифицированную систему налогообло-

жения русских земель. Так сложилась парадоксальная ситуация, заключав-

шаяся в том, что чем сильнее становился налоговый гнет, тем больше ослаб-

лялись русские удельные княжества, и равным образом обогащалось Великое

княжение, на могущество которого были вынуждены опираться завоеватели.

Этот факт позволил в научной литературе закрепиться точке зрения о том,

что система налогообложения, установленная Золотой Ордой, способствова-

ла преодолению феодальной раздробленности, а консолидация материальных

ресурсов Великим князем, чей престол закрепился за московским княжеским

159

Соловьев С.М. Об истории Древней России. М., 1997. С. 175. 160

Еремян В.В. К вопросу даннических отношений между Северо-Западом русской земли

и Золотой Ордой (привнесенные податно-фискальные элементы) // История государства и

права. 2009. № 10. С. 22.

66

домом, создала объективные предпосылки централизации государственной

власти161

.

Ученые высоко оценивают податные обязанности, возникшие под вли-

янием татаро-монгольского ига, и утверждают, что последствия их установ-

ления имели важное значение как для становления государственного строя в

России вообще (т.к. способствовали объединению разрозненного государ-

ства), так и для развития налоговой системы в частности (т.к. заложили осно-

ву упорядоченного распределения податного бремени между различными

социальными слоями населения; определения для обложения податной еди-

ницы; а также возможно более целесообразной для того времени организации

обложения)162

.

Историческим прототипом сборщиков налогов считается институт от-

купщиков, который были известен еще в Древней Греции163

. Откупщик – в

феодальном государстве это частное лицо, получившее от правительства

право сбора налогов164

.

Получается, что в древнерусском государстве функции по сбору нало-

гов осуществляли представители органов управления на местах. Такой спо-

соб взимания платежей, несмотря на выявленные недостатки, в этот период

развития государства был единственно возможным.

Содержание должностных лиц в средневековой Руси обеспечивалось

посредством кормлений. Эта система возникла в Киевской Руси и явилась за-

161

Салтыков Э.В., Свистунов А.А. Значение системы налогообложения в процессе пре-

одоления феодальной раздробленности и создания централизованного Московского госу-

дарства // Государство и право в условиях глобализации. Сборник научных трудов. М.,

2007. С. 137. 162


дарства и права. 2009. № 9. С. 26. 163

Евтушенко В.Ф. Налоговые агенты как субъекты налоговых правоотношений. М., 2006.

С. 51 – 52. 164

История государства и права: словарь-справочник / Под ред. М.И. Сизикова. М., 1997.

С. 200.

67

кономерным результатом развития существовавшей на тот момент системы

власти, общественных отношений и экономики русского государства165

.

Кормление – это порядок местного управления, основанный на предо-

ставлении представителям княжеской власти – наместникам (в городах) и во-

лостелям (в сельской местности) – права на управление определенной терри-

торией и получения «корма» с ее населения. Собранные средства шли на

обеспечение жизнедеятельности кормленщика и на пополнение княжеской

казны. Их сбором занимались специально назначенные кормленщиком чи-

новники: пошлинники, тиуны, мытники, таможенники, осьменники и др.166

В течение XII – XIV вв. происходило дальнейшее формирование си-

стемы кормлений. В течение этих столетий она достаточно прочно укорени-

лась в национальном сознании русского народа и явилась отражением вполне

гармоничных правоотношений власти и населения167

.

Исследователи считают, что кормление было вполне естественным и

необходимым явлением в развитии отечественной системы налогообложе-

ния. Оно представляло собой уступку части своих государственных прав

бывшему дружиннику, переложение тех выгод, какими пользовался послед-

ний в военное время, на более мирные условия гражданского быта168

.

Более того, на раннем этапе развития система кормлений была доста-

точно эффективной. Однако в силу того, что деятельность кормленщиков

была бесконтрольна со стороны государства, она приобрела произвольный

характер, что привело к разорению населения непосильным налоговым гне-

том и возникновению бунтов. Поэтому в XIV в. нормы правовых актов (гра-

мот наместничего управления, губных и земских грамот) стали ограничивать

произвол кормленщиков. На практике это проявилось следующим образом:

165


дарства и права. 2010. № 6. С. 17. 166




дарства и права. 2010. № 6. С. 17. 168


дарства и права. 2009. № 9. С. 22.

68

- кормленщик стал получать доходный список с подробной инструкци-

ей о том, как собирать налоги;

- население получило право жаловаться на злоупотребления наместни-

ков;

- натуральные формы налогов стали заменяться денежными эквивален-

тами;

- появились первые должности по заведыванию налоговыми сборами и

ведению соответствующих записей;

- сборы стали осуществляться в определенные временные отрезки.

В результате, из частного дохода, вознаграждавшего заслуги кормлен-

щика, сборы, осуществляемые им, постепенно становились государственны-

ми налогами169

.

Нормативные правовые акты, регулировавшие общественные отноше-

ния по установлению, введению и взиманию налогов в России в IX – XIV вв.,

еще не предусматривали ответственности за нарушения обозначенного ими

порядка. Хотя отдельные нормы предполагали применение насильственных

методов изъятия налоговых платежей в случае отказа от их уплаты170

.

Таким образом, первый этап развития налоговых отношений в России –

с момента образования Древнерусского государства до начала процесса со-

здания централизованного государства (IX – XV вв.) – следует охарактеризо-

вать как период генезиса, зарождения правовых норм, регулировавших об-

щественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов в

России. Особенностями его развития являются:

- отсутствие ясно выработанных, системных начал для сбора налогов с

населения и, как следствие, отсутствие законодательно определенной нало-

говой политики и слабые представления о ее понимании;

169

Должиков С.Ф. Зарождение налоговой системы в Древней Руси // Право: теория и

практика. 2005. № 13 (65). С. 75. 170



ник научных трудов. Екатеринбург: Изд-во Уральск. ЮИ МВД России, 2009. С. 49.

69

- отсутствие специальных органов для сбора налогов и, как следствие,

низкий уровень финансовой техники этой деятельности;

- несистематический характер пополнения доходов государства;

- доминирование натуральных форм сборов налогов.

70

§ 2. Развитие налоговых отношений в России в XV – XVII вв.171

Новый этап процесса формирования системы налогов в России начался

в конце XV в., когда Великий Московский князь Иван III отказался от уплаты

дани Орде. С этого момента продолжилось создание собственной финансо-

вой системы России. Оно было обусловлено начавшимися процессами пре-

одоления экономической и политической раздробленности страны и форми-

рованием централизованного государства.

Отличительной особенностью этого периода развития налоговых от-

ношений является вытеснение натуральных сборов их денежными эквива-

лентами. Начало данного процесса было положено еще в предшествующий

период: так, нормативные правовые акты XIV в., ограничивавшие полномо-

чия кормленщиков, предписывали заменять прежние неопределенные нату-

ральные подати – «кормы» - более точными денежными доходами. Конечно,

этот процесс проходил довольно длительный отрезок времени (XV – XVI

вв.)172

. Окончательная монетизация налогов, по мнению исследователей,

осуществилась только в XVII в.173

Развитие налоговых отношений в этот период осуществлялось по трем

основным направлениям:

1) развитие прямых натуральных налогов, которые составили основу

налогового обложения и шли на нужды централизованного государства;

2) все большее распространение косвенных налогов;

171

При написании данного параграфа использовались ранее опубликованные работы дис-

сертанта: Репин И.А. Национальные особенности создания системы налогов в период

формирования Русского централизованного государства // История государства и права.

2013. № 18. С. 2-7; Репин И.А. Платить или не платить – вот в чем вопрос (исторический

опыт разрешения конфликтов в налоговой сфере отечественного государства IX – XVII

вв.) // Студенческий гений – 2013: Сб. ст. по материалам XI Международной научно-

практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых (23 мая 2013 г.): В

2-х ч. Н. Новгород: Гладкова О.В., 2013. Ч. 2. С. 193-200. 172


дарства и права. 2009. № 9. С. 22. 173


ской правовой академии. 2009. № 1. С. 39.

71

3) формирование системы дополнительных сборов и повинностей для

содержания местных органов власти174

.

Основным прямым налогом являлись «данные» деньги, взимаемые с

черносошных крестьян и посадских людей. Кроме них существовали целевые

налоговые сборы, введение которых было обусловлено необходимостью

осуществления государственных расходов175

. Первое место среди них зани-

мали ямские деньги. Это был самый значительный налог. Он представлял со-

бой сбор, образовывавшийся из повинности доставлять подводы для прави-

тельственных лиц. Кроме него различали еще: пищальные даньги (для произ-

водства пушек); полоняничные (для выкупа ратных людей); засечные (на

строительство укреплений); стрелецкую подать (на создание регулярной ар-

мии) и др. Все они пополняли непосредственно казну Московского князя.

Для определения размера прямых налогов было разработано сошное

письмо, которое исследователи называют первой налоговой декларацией и

считают прообразом современного земельного кадастра176

. Площадь земель-

ных участков переводилась в условные податные единицы – сохи (участки,

на которые были разделены все хозяйства), на основании которых осуществ-

лялось взимание прямых налогов.

Дореволюционный исследователь В.А. Незабитовский в результате

проведенного дательного анализа в своей работе выделил следующие прави-

ла ведения сошного письма177

:

174

Свистунов А.А. Зарождение и становление налоговой системы в России в период с IX

по XVII вв. (историко-правовой аспект). Дис. ... канд. юрид. наук. СПб., 2008. С. 120. 175



дов. СПб., 2008. Вып. 4. С. 64. 176

Напр., Корнилевская Н.А. Тенденции развития налогообложения недвижимости в Рос-

сии: исторический экскурс // Вестник Воронежского государственного университета. Сер.

Право. 2007. № 2. С. 242; Дементьев И.В. История налоговых органов в России: от древ-

ности и до революции 1917 года // Вестник Воронежского государственного университета.

Серия: Право. 2008. № 1 (4). С. 365. 177

Незабитовский В.А. О податной системе в Московском государстве со времени уста-

новления единодержавия до введения подушного оклада Петром Великим // Собрание со-

чинений / Под ред. Романовича-Славатинского. Киев. 1884.

72

1) все тяглые хозяйства были разделены на земледельческие (пашен-

ные) и промышленные;

2) единица измерения сохи для различных хозяйств различалась: чет-

вертная соха взималась с пашенной земли в уездах, а дворовая соха – с дво-

ров в посадах и слободах;

3) сошное письмо было двух видов: «живущим» или «пустым». При

этом оклад рассчитывался только с «живущих» пашен и дворов, на которых

жильцы в полном объеме вели свое хозяйство.

Размер сохи не был унифицирован и отличался в разных районах госу-

дарства. Поэтому, прибыв в покоренный Новгород, Иван III прежде всего

спросил: «Что есть соха?»: его интересовало, насколько новгородская подат-

ная система отличалась от московской178

. Только в 50-60-е гг. XVI в., после

проведения третьей генеральной переписи населения, соха приняла позе-

мельный характер и стала четко нормированной. Тем не менее, ее размер за-

висел от многих факторов: во-первых, от качества земли; во-вторых, от соци-

ального статуса землевладельца; в-третьих, от возможности крестьян платить

налоги и др.

Соха была не единственной единицей измерения налогов. В некоторых

регионах упоминаются и меньшие единицы, например, «выть» - в пределах

Московского княжества или «обжа» - в новгородских землях. Соответствен-

но, нормативным документом, устанавливавшим размер налогов с этих

участков, являлось «вытное письмо» и «обежное письмо»179

. При этом иссле-

дователь подчеркивает, что эта единица измерения была введена именно в

целях урегулирования налоговых отношений на местах и облегчения раскла-

док тягла180

. Поскольку характер рассматриваемых местных податей был от-

личным и представлял собой собственно крестьянские повинности, уплачи-

178


Родина. 2002. № 2. С. 40. 179



Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX – начале XX вв. (ис-


73

ваемые в пользу землевладельцев, предположение о том, что выть (обжа) и

соха, а также соответствующие им письма соотносятся как часть и целое, яв-

ляется ошибочным181

.

Введение сохи в качестве единицы налогообложения имело прогрес-

сивное значение в развитии налоговых отношений. Вместе с тем исследова-

тели отмечают, что посошная система обладала определенными недостатка-

ми, которые проявлялись в отсутствии объективного критерия для определе-

ния доходности земель, а также в возможности учета текущих изменений ко-

личества плательщиков податей и объектов обложения182

. Несмотря на это,

ее введение несомненно имело позитивные результаты, т.к. свидетельствова-

ло о формировании основ налоговой отчетности.

Следует отметить, что необходимость ведения учета налоговых отно-

шений осознавалась достаточно высоко в этот период времени, несмотря на

трудоемкий характер данного процесса, требовавший определенного уровня

квалификации и подготовленности лиц, выполнявших подобную работу. Это

доказывает наличие писцовых книг. Они носили многофункциональный ха-

рактер: фиксировали размер и количество земельных участков; указывали

состав их владельцев; закрепляли право на владение землей; регистрировали

изменения в землевладении183

. Кроме того, они выполняли и фискальные

функции: в них фиксировалось податное население, отражалось описание и

оценочная характеристика сельскохозяйственных и промысловых угодий,

деревень и т.д.184

В научной литературе нет однозначного мнения о роли и

месте писцовых книг среди источников права. Однако большинство исследо-

181



чинений / Под ред. Проф. Романовича – Славатинского. Киев. 1884. С. 6 – 12. 182

Налоговое право России: учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. М., 2008. С. 3. 183





Олейникова С.Г. Источники налогового права Российской Федерации: Дис. … канд.

юрид. наук: 12..00.14. Саратов, 2003. С. 54.

74

вателей склоняются к мнению, что писцовые книги являются не просто до-

стоверным источником права, но и основой государственного фиска. На наш

взгляд, их значение состоит в том, что они: во-первых, создавали объектив-

ные представления о материальных ресурсах государства; во-вторых, свиде-

тельствовали о населении, подлежащем налогообложению; в-третьих, спо-

собствовали упорядочиванию налоговых отношений.

В этот период времени продолжает формироваться система косвенного

налогообложения. Ее развитие осуществлялось по двум направлениям: 1)

взимание ранее установленных сборов: вес, мера, мыт и др.; 2) введение но-

вых сборов. Появление новых косвенных налогов в научной литературе

обосновывается развитием товарно-денежных отношений, увеличением чис-

ла городского населения и ростом крупных земледельческих хозяйств185

. В

частности:

а) значительно расширилась совокупность торговых пошлин: поворот-

ная (за ввоз товаров в гостиный двор), гостиная (за помещение товара в гос-

тином дворе), подрядная (за покупку товара), явка (за объявление о прибытии

товара), роговая (при продаже скота) и др.;

б) с активизацией иностранной торговли появились таможенные сборы.

Первое время они носили пошлинный характер и опирались на пользование

амбарами, в которые купцы должны были складывать товары, а также с ак-

цизами, ведущими свое начало из, так называемых, сеньориальных баналите-

тов (общинная мельница, пресс для выжимания вина и т.д.), принадлежавших

феодалу. За пользование ими крестьяне платили определенное вознагражде-

ние. Впоследствии амбары стали только предлогом для взимания сборов,

охватывали уже проезд по местам, мимо речных застав и т.д., а баналитеты

из рук помещиков перешли к монархам186

;

185

Скорик Т.Г. Историческое и логическое в развитии налоговой системы России. Дис. …


Кузьмина И.Г. Развитие системы налогообложения в России: Дис. … канд. экон. наук.

Спб., 1994. С. 62.

75

в) в целях пополнения государственной казны были введены соляной,

кабацкий сборы и др.187

Отличительной особенностью развития налоговых отношений в этот

период времени было преобладание косвенных налогов над прямыми. Так,

например, согласно свидетельствам, в рядовых северных городах Двине,

Кевроле и Мезени таможенный и кабацкий сборы в годы после смуты давали

две трети обыкновенных денежных поступлений188

; в Нижнем Новгороде –

около 90-93% поступлений; в Новгороде Великом – 67-69%189

.

Появление такого большого количества косвенных налогов исследова-

тели связывают с развитием товарно-денежных отношений в русском госу-

дарстве, увеличением городского населения и ростом крупных земледельче-

ских хозяйств190

.

Для этого периода развития налоговых отношений характерно наличие

большого разнообразия местных налогов. Так, на местах по вступлении в

должность наместников и волостелей население платило им «въезжие» и

трижды в год «корм». За осуществление правосудия наместники получали с

населения судебные пошлины. Проанализировав порядок сбора местных

налогов, исследователи пришли к выводу о неэффективности этой системы,

которая была вызвана недобросовестностью уполномоченных лиц: «люди,

допущенные к сбору денег, слишком часто оставляли значительную их часть

в своем распоряжении»191

.

Такое положение было обусловлено политикой центральных органов

власти, разрешавших в случае возникновения необходимости местным орга-

нам устанавливать отдельный налог в данной местности для удовлетворения

187



Соболев М.Я. Очерки из истории всемирной торговли в связи с развитием экономиче-

ской жизни. М., 1899. С. 86. 189

Антонов С.С. Возврат пошлин в России. СПб., 1913. С. 17, 28, 54. 190

Скорик Т.Г. Историческое и логическое в развитии налоговой системы России. Дис. …


Напр., Белоусов Р.А. Становление государственных финансов в России // Финансы.

1998. № 2. С. 58.

76

конкретной потребности. На основании этого исследователи справедливо от-

метили, что в России в XVI – XVII в. отсутствовала единая система местных

налогов и сборов192

.

В XV в. население, подлежащее налогообложению, стали называть

«тяглое»193

. Этимология данного термина восходит к слову «тягло» - это си-

стема денежных и натуральных государственных повинностей в русском

государстве XV – XVIII в. Слово «тягло» в свою очередь происходит от гла-

гола «тянуть», что означает обязанность платить налоги и отправлять повин-

ности194

. Тяглом также назывался и поземельный участок или имущество, со-

размерно которому лицо вносило тяжести195

. Тяглое население образовыва-

ли: во-первых, крестьяне, которые платили так называемое полное тягло

(частновладельческие и черносошные, со второй половины XVII в. – бобыли

и халупники, а с начала XVIII в. – холопы); во-вторых, посадские люди –

население, жившее в городах на государевой земле, занятое торговлей, ре-

меслом и промыслами.

Существовали лица, которые освобождались от налогообложения. К

ним относились: 1) представители духовенства; 2) лица, находившиеся на

государственной службе; 3) часть представителей купечества – русские и

иностранные гости, а также люди, входившие в состав гостиной и суконной

сотен.

Кроме того, существовали устанавливаемые специальными грамотами

так называемые «привилегии», которые освобождали плательщиков земель-

192

Глазунова И.В., Костюков А.Н. История развития местных налогов и сборов в России //

История государства и права. 2003. № 1. С. 57. 193

Напр., Окружная грамота царя Михаила Федоровича в Новгород воеводам боярину

князю Ивану Хованскому, Мирону Вельяминову и дьяку Третьяку Копнину о присылке в

Москву выборных с донесением о всех новгородских доходах, недоимках и разорениях от

неприятельских нашествий для составления вновь окладных книг и уравнения податей и

повинностей от 5 июля 1619 г. // // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 3

Законодательство земских соборов. М., 1985. С. 67 – 70. 194


право. 2007. № 4. С. 50. 195

Анджаев А.В. Развитие государственно-правовых основ налогообложения в Россий-

ской империи: Дис. … канд. юрид. наук. Спб., 2004. С. 36.

77

ного налога от различных податей и повинностей. Налоговые льготы могли

даваться на определенный срок или быть бессрочными. Кроме того, льгота

могла заключаться в освобождении от отдельных податей. Например, тар-

ханные грамоты могли дать освобождение от окладных сборов (к ним отно-

сились подати и повинности) и от неокладных сборов (к ним относились по-

шлины)196

.

Политическое объединение русских земель повлекло за собой необхо-

димость создания единой системы органов, взимавших налоги. Главным эле-

ментом механизма российского государства в этот период стали приказы –

административно-судебные учреждения центрального и местного управле-

ния в Московском государстве197

.

Приказы, реализовывавшие задачи внутренней политики, были разде-

лены на две ветви: с общегосударственной и областной компетенцией. Сбо-

ром большинства прямых налогов занимался Приказ большого прихода.

Наряду с ним существовали и другие приказы, специализировавшиеся на

сборе отдельных видов налогов: так, Приказ большого дворца ведал сбором

налогов с царских земель; Приказ большой казны ведал сбором налогов с го-

родских промыслов; Печатный приказ занимался сбором пошлины за скреп-

ление актов государственной печатью; Казенный патриарший приказ собирал

налоги с церковных и монастырских земель и др. Отдельные функции в об-

ласти налогообложения выполняли и другие приказы, которым было предо-

ставлено право самим собирать доходы с предписанных к ним городов для

покрытия издержек по их специальным нуждам. Например, Конюшенный

приказ собирал конские пошлины, взимаемые при продаже лошадей на всей

196


торико-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 21. 197

История государства и права: словарь-справочник / Под ред. М.И. Сизикова. М., 1997.

С. 217.

78

территории государства198

. Сбором средств также занимались Стрелецкий,

Посольский, Ямской и другие приказы.

Функции по сбору средств выполняли руководители «изб» - дьяки,

называвшиеся «кормленными». Косвенные налоги взимались местными ор-

ганами управления – таможенными и кабацкими выборными головами и це-

ловальниками.

Учитывая новые исторические условия, необходимость централизации

власти, государственных расходов, система кормлений стала препятствовать

пополнению бюджета199

. В связи с этим в рамках реализации земской рефор-

мы в 1555 г. она была ликвидирована и предпринята попытка ввести местное

самоуправление. На местах сбором податей и пошлин непосредственно заве-

довали общины через своих выборных людей – старост и целовальников.

Надзор за их деятельностью осуществлял воевода200

.

Несмотря на то, что в XV – начале XVI вв. в российском государстве

появились специальные органы, взимавшие налоги, их деятельность не отли-

чалась совершенным характером. Сложившаяся система приказов имела

множество недостатков:

- во-первых, существовало слишком много приказов, каждый из кото-

рых отвечал за сбор какого-то одного вида налога;

- во-вторых, отсутствовал единый орган, осуществлявший контроль за

сбором налогов;

- в-третьих, между приказами не была четко разграничена компетен-

ция;

- в-четвертых, ведомство каждого из них периодически подвергалось

значительным изменениям.

198



№ 1 (4). С. 366. 199


дарства и права. 2010. № 6. С. 18. 200



№ 1 (4). С. 367.

79

Негативной особенностью развития налоговых правоотношений XV –

XVI вв. являлось превышение расходов над доходами. Она явилась следстви-

ем воздействия следующих факторов: 1) сложность и бессистемность орга-

нов, осуществлявших сбор налогов; 2) нерегулярность поступлений обыкно-

венных доходов в казну государства; 3) отсутствие контроля за деятельно-

стью наместников, осуществлявших сбор средств; 4) отсутствие единых раз-

меров уплачиваемых сборов.

К середине XVI в. в России существенно изменились социально-

экономические условия. Это, в свою очередь, повлекло за собой реформы в

различных сферах жизни общества, включая государственное, местное

управление и налогообложение. В результате реформы местного самоуправ-

ления Ивана IV произошла ликвидация института кормлений, власти намест-

ников и волостелей, которые вели самостоятельную налоговую политику,

был положен конец. На местах создавались земские и губные учреждения,

возглавляемые выборными старостами. В их компетенцию, наряду с различ-

ными управленческими вопросами, входил и сбор налогов с тяглого населе-

ния201

.

В результате, несмотря на политическое объединение русских земель

единой системы налоговых органов в России в этот период еще не было со-

здано, а существовавшая совокупность приказов, выполнявших налоговые

функции, была слишком громоздкой и сложной. Соответственно вновь остро

возникла необходимость преобразования системы налогообложения россий-

ского государства, которая и продолжилась после прихода к власти династии

Романовых.

В целях совершенствования налоговых правоотношений в первой по-

ловине XVII в. был принят ряд мер, смысл которых был направлен на увели-

чение количества собираемых средств. Среди них:

201



80

- установление нового порядка раскладки податей и повинностей на

основе введения «большой сохи», состоявшей из большего, чем это было до

этого, числа дворов. В результате размер налога, ранее зависевший от вели-

чины сохи, был заменен платежным окладом, установленным на живущую

четверть. Причем был оставлен критерий качества пашенной земли, учиты-

вавшийся при распределении четвертей202

;

- снижение налоговых ставок, введение рассрочки платежа;

- введение вместо посошного обложения подворного, которое было

удобнее для плательщика, т.к. уменьшало возможность произвола при начис-

лении налогов203

. Новый порядок распределения налогов предполагал расчет

ратных запросов в зависимости от числа дворов в уездах. В городах, посадах

и слободах взимался процентный сбор с животов и промыслов. Этот налог

назывался деньгой. До начала царствования Петра I, когда было установлено

общее правило десятой деньги, население уплачивало 5-ти, 15-ти и даже 20-

ти процентный сбор. Примечательно, что размер имущества и оборот капи-

талов определялись в порядке доверия к субъекту налогообложения204

;

- предоставление крестьянской общине и посаду права расклада нало-

гов между дворами, исходя из их состоятельности;

- установление дифференцированных ставок, в соответствии с которы-

ми по наиболее высоким ставкам взимались налоги с посадских людей, а

также с черносошных крестьян; по меньшим ставкам – с частновладельче-

ских крестьян с учетом их платежей своим владельцам205

;

- замена нескольких прямых налогов каким-либо одним. Например, 7

февраля 1646 г. был издан царский указ, предусматривавший введение вме-

сто множества сборов одного – налога на соль;

202


рико-правовой аспект). Дис. … канд. юрид. наук. Н. Новгород, 2004. С. 32 – 33. 203


2000. № 3. С. 157. 204


торико-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 26 – 27. 205


2000. № 3. С. 157.

81

- увеличение лиц, плативших тягло и расширения круга податного

населения. В частности, Соборное уложение 1649 г. ликвидировало «белые

места», т.е. дворы и слободы в городах, принадлежавшие духовным и свет-

ским феодалам и не несшие государева тягла, в силу того, что их владельцы

относились к привилегированным слоям общества206

.

В соответствии с проведенными преобразованиями изменился порядок

расчета налогов. Налоговые ставки напрямую «привязывались» к сословию

налогоплательщика, носили сословный характер. Например, крестьяне пла-

тили ямской и полоняничные сборы. С монастырских крестьян со двора со-

бирали двадцать денег. Дворцовые и помещичьи крестьяне платили со двора

по десять денег. Такие категории населения, как однодворцы, боярские дети,

драгуны, солдаты, стрельцы, пушкари и казаки платили только по две деньги

со двора полоняничных сборов, шедших за выкуп пленных.

В отличие от ямских и полоняничных сборов стрелецкий сбор носил

натуральный характер и составлял для дворцовых сел и волостей 2,5 четве-

рика ржи и овса со двора; с патриарших, монастырских и церковных земель –

по 3,5 четверика; с помещичьих земель – по 1,5 четверика. Посадские люди и

черносошные крестьяне платили только стрелецкие деньги. Величина ставки

налога была различна и зависела не только от промышленного положения

городов, но определялась количеством отмененных ранее действовавших

сборов207

.

Смысл всех мероприятий, проводимых в области совершенствования

налогообложения, был направлен на увеличение количества собираемых

средств. Причем, принятые нормы формировались под влиянием сиюминут-

ных острых финансовых потребностей государства и не учитывали интересов

населения. Все это привело к массовым выступлениям. Так, в Москве про-

изошло восстание посадского населения, городских ремесленников, стрель-

206

Соборное уложение 1649 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 3

Законодательство земских соборов. М., 1985. С. 83 – 257. 207


торико-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 27 – 28.

82

цов и дворовых людей в 1648 г., которое в истории отечественного государ-

ства получило название «соляной бунт» и явилось результатом реакции низ-

ших и средних слоев населения на налоговую политику правительства Алек-

сея Михайловича208

. Подобные восстания произошли также в Козлове, Кур-

ске, Соли Вычегодской и других городах.

В результате царь был вынужден пойти на уступки восставшим, отме-

нил взыскание недоимок по соляному налогу и созвал Земский собор для

принятия нового уложения в том числе и для того, чтобы разработать науч-

но-сформулированные принципы налогообложения и внедрить их в практи-

ку.

В истории этого периода развития отечественного государства извест-

ны и другие выступления, причинами которых также явилась жестокая поли-

тика в области налогообложения. Среди них следует назвать: восстание кре-

стьян и казаков с Иваном Болотниковым в 1606 – 1607 гг., «медный бунт» в

1662 г., вызванный ростом налогов в годы русско-польской войны и выпус-

ком обесцененных денег, восстание Степана Разина в 1667 – 1671 гг.

Все они привели к тому, что во второй половине XVII в. были пред-

приняты очередные попытки упорядочения хаотичной совокупности налого-

вых органов. Так, в 1655 г. был создан Счетный приказ – центральный орган

финансового контроля, к компетенции которого относился контроль за фи-

нансовой деятельностью других приказов, анализ приходных и расходных

книг и др. Его учреждение в определенной степени упорядочило финансо-

вую систему России. Вновь созданный орган «учитывал доходы и расходы

центральных и местных учреждений, проверял расходование средств, отпу-

щенных воеводам, армии, послам и другим должностным лицам, рассматри-

вал отчеты земских выборных и проверял их приходно-расходные кни-

208



С. 69.

83

ги…».209

Результаты его деятельности имели позитивное значение, т.к. поз-

волили достаточно точно определить бюджет государства. Например, в 1680

г. доходы составили 1 203 367 руб.210

Из них за счет прямых налогов было

обеспечено поступление 529 481,5 руб. или 44% всех доходов; за счет кос-

венных налогов – 641 394,6 руб. или 53,3%. Остальную сумму (2,7%) давали

чрезвычайные сборы и прочие доходы211

.

Однако на этом преобразования не закончились. На рубеже 1670-80-х

гг., в результате налоговой реформы были достигнуты следующие измене-

ния:

- во-первых, в очередной раз уменьшено количество налогов. Так, в со-

ответствии с царским указом от 5 сентября 1679 г. вместо стрелецких денег,

полоняничных, ямских, пищальных и некоторых других был введен подвор-

ный налог, которым облагался каждый крестьянский и посадский дворы;

- во-вторых, поземельное обложение заменено подворным, что позво-

лило расширить количество плательщиков податей за счет включения слоев

населения, ранее не плативших налоги: наравне с крестьянскими и посадски-

ми в тягло включились бобыльские, холопьи и прочие дворы;

- в-третьих, система финансовых учреждений российского государства

вновь была упорядочена212

.

На местах за сбор налогов в целом отвечали воеводы, заменившие

наместников. Непосредственно кабацким сбором, сбором таможенных по-

шлин и штрафов ведали так называемые избираемые населением «верные го-

ловы» и их помощники – целовальники. Также избираемые земские старосты

209





конференции. Рязань, 2005. С. 118. 211

Свистунов А.А. Зарождение и становление налоговой системы в России в период с IX

по XVII вв. (историко-правовой аспект). Дис. ... канд. юрид. наук. СПб., 2008. С. 147. 212



79.

84

и целовальники отвечали за сбор прямых государственных налогов. Для сбо-

ра пошлин с внешней торговли иногда назначались особые лица: дети бояр и

«добрые» дворяне213

.


ношений является возникновение норм, устанавливающих ответственность

за несоблюдение порядка поведения в сфере налогообложения. Первым до-

кументом, упоминавшим некоторые налоговые правонарушения и преду-

сматривавшим меры наказания за них, стало Соборное уложение 1649 г.214

Данный нормативный правовой акт предусматривал следующие виды право-

нарушений: неправомерное взимание пошлины с феодалов и зависимых от

них людей; оскорбление, побои и грабеж, связанные с взиманием пошлины;

объезд в зимнее время по реке мостов, во избежание уплаты «мостовины» и

т.п.215

Лицо, в срок не исполнившее налоговую обязанность, называлось

«ослушником», т.е. человеком, который ослушался царского указа, не желал

платить216

.

За неуплату налогов и пошлин ответчики подвергались телесным нака-

заниям. Одним из них являлся «правеж» - вид наказания, применяемый к не-

платежеспособным должникам и недобросовестным налогоплательщикам,

который представлял собой битье батогами – тонкими гибкими прутами,

осуществляемое публично. Ответчика били розгами по обнаженным икрам.

Длительность правежа зависела от суммы долга или неуплаченной пошлины

и налога. Обычно за 100 руб. на правеже стояли месяц217

.

213





ник научных трудов. Екатеринбург: Изд-во Уральск. ЮИ МВД России, 2009. С. 49. 215


Законодательство земских соборов. М., 1985. 216


торические аспекты // История государства и права. 2007. № 18. С. 11. 217



85

Осуществлял правеж тот, на ком лежала обязанность сбора неуплачен-

ных средств, а т.к. для разных налоговых платежей были нередки и разные

сборщики, то случалось, что один правеж следовал за другим218

.

Кроме этого, при неисполнении налоговой обязанности применялась

также общинная ответственность, в соответствии с которой долги переходи-

ли на общину, а она уже самостоятельно решала вопрос ответственности не-

плательщика219

.

Интересен тот факт, что личная и имущественная ответственность за

несоблюдение порядка налогообложения была предусмотрена не только для

налогоплательщиков, но и для сборщиков платежей. Так, например, Собор-

ное уложение предусматривало наказание должностных лиц за недостачу и

сокрытие поступлений пошлины220

. Поэтому в целях обеспечения своей без-

опасности должностные лица, осуществляющие сбор налогов, вынуждены

были использовать весьма жесткие и разорительные методы.

На основании проведенного анализа можно выделить следующие осо-

бенности развития налоговых отношений в XVI – XVII вв.:

- замена натуральных форм налогов на денежные;

- введение вместо существовавшей до этого хаотичной совокупности

сборов более менее упорядоченной системы налогов, основанной на принци-

пе дифференциации платежей в зависимости от принадлежности к различ-

ным сословиям и проживания в разных регионах;

- оптимизация единицы обложения;

- расширение количества плательщиков;

- ликвидация многочисленных привилегий в области налогообложения;

- концентрация функций управления порядком сбора налогов в рамках

единого органа;

218


торические аспекты // История государства и права. 2007. № 18. С. 11. 219


право. 2007. №. 4. С. 50. 220


Законодательство земских соборов. М., 1985.

86

- формирование основ налогового учета и отчетности;

- появление специальных нормативных правовых актов, посвященных

регулированию налоговых отношений и устанавливающих новые правила

налогообложения.

На основании изложенного можно утверждать, что к концу XVII в. в

русском государстве были заложены основы налоговой политики, главной

целью которой являлась мобилизация средств для решения общегосудар-

ственных задач.

87

§ 3. Реформирование сферы налоговых правоотношений в Россий-

ской империи в XVIII в.221

Важную роль в формировании отечественной системы налогов сыграл

период правления Петра I, который в научной литературе даже характеризу-

ют как «пик развития налоговой системы России»222

. Конечно, спорно счи-

тать это время высшим этапом развития дореволюционной налоговой систе-

мы, но и не стоит преуменьшать его значение.

Активная реформаторская деятельность Петра I, направленная на уси-

ление роли государства в развитии экономики страны, не могла не затронуть

и сферу налоговых отношений. В результате преобразований в первую оче-

редь изменился сам принцип формирования доходов государственного бюд-

жета: теперь увеличение налогов было ориентировано на удовлетворение

экономических потребностей государства223

. Дело в том, что с началом цар-

ствования Петра I в условиях крупномасштабных государственных преобра-

зований, многочисленных войн, строительства городов дефицит бюджета

значительно увеличился224

.

Целью политики Петра являлось не просто накопление денежного бо-

гатства в стране, а создание мощного конкурентоспособного государства,

способного решать любые задачи, в том числе и экономические225

.

221

При написании данного параграфа использовалась ранее опубликованные работы дис-

сертанта: Репин И.А. Историческое развитие налоговых отношений в России в XVIII в.//

Юридическая наука и практика: Вестник Нижегородской академии МВД России. 2012. №

20. С. 189-192; Репин И.А., Трофимова Н.Н. Исторические результаты реформирования

отечественной системы налогов в процессе преобразовательной деятельности Петра I //

Теоретические и прикладные аспекты формирования и реализации правовых предписа-

ний: история и современность: сб. науч. тр. Владимир: ВЮИ ФСИН России, 2011. С. 105-

113. 222

Бочкова Л.И. Развитие налоговой системы и налоговая ответственность в России //

Право и современность. Научно-практический сборник статей. Саратов, 2006. С. 298. 223

Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. М., 1997. С. 21 – 22. 224



Гайнутдинов Р.К. Государственно-правовая идеология в области экономики в эпоху

Петра I // История государства и права. 2009. № 20. С. 17.

88

Реализация данной цели осуществлялась Петром I по трем направлени-

ям: во-первых, он увеличил ставки уже существовавших налогов; во-вторых,

ввел новые сборы, например, налог с продажи съестного, драгунские, рекрут-

ские, корабельные налоги, подать на покупку драгунских лошадей и др.226

; в-

третьих, в рамках процесса огосударствления русской православной церкви,

изъял церковные сборы в пользу государства. Например, было установлено,

что сборы от выдачи венечных памятей шли на содержание лазаретов227

.

Процесс реформирования сферы налоговых отношений в период прав-

ления Петра I можно разделить на два этапа. На первом этапе (рубеж XVII –

XVIII вв.) были предприняты попытки расширения источников пополнения

государственной казны за счет: 1) увеличения количества косвенных нало-

гов; 2) поднятия налоговых ставок по всем видам государственных сборов; 3)

расширения числа налогоплательщиков228

.

Была учреждена специальная должность «прибыльщиков» - чиновни-

ков, задача которых состояла в разработке новых видов налогов. Первым

прибыльщиком был А.А. Курбатов. Кроме него исследователи обнаружили

еще около 20 человек, занимавшихся этой деятельностью229

. По их инициа-

тиве было введено большое количество новых разнообразных налогов,

например: гербовый сбор, хомутейный (налог на клеймение хомутов), с пе-

чей (трубный), пчельный (с владельцев пасек), мельничный и др. Некоторые

из них по меткому выражению исследователей230

носили «эксклюзивный»

характер, например: на топоры, дубовые гробы, с бороды. Последний из них

– налог на ношение бороды – в силу своего курьезного характера и в настоя-

226



Указ Сената «О сборе венечных памятей денег на гошпитали» от 3 июня 1714 г. // За-

конодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского, Т.Е. Новицкого. М., 1997. С.

643. 228



Ключевский В.О. Сочинения: В 9-ти т. Т. 4. М., 1989. С. 118. 230


рико-правовой аспект). Дис. … канд. юрид. наук. Н. Новгород, 2004. С. 40.

89

щее время вызывает особенный интерес у исследователей. По императорско-

му указу каждый не желавший расстаться с бородой был обязан уплатить

пошлину за ее ношение. При этом пошлина на бороду зависела от сословной

принадлежности субъекта: холопы должны были платить 30 руб., дворяне – и

приказчики – 60 руб., купцы – 100 руб. Крестьянину в своей деревне разре-

шалось носить бороду даром, но при въезде в город он должен был заплатить

за нее одну копейку231

. Уплатившему вручалась медаль с надписью «пошли-

на уплачена». Известны случаи, когда предложение о внесении пошлины вы-

зывало неординарную реакцию населения. Так, например, сразу после того,

как томский воевода в целях урегулирования конфликта, вызванного требо-

ванием сбрить бороду, отступил и предложил «противникам не брить бород

и усов, а внести пошлину, появились две «повинные» челобитные от 34 и 27

человек о том, что они раскаиваются в своем непослушании и готовы пови-

новаться… Главные противники обратились в воеводе с просьбой принять у

них деньги и выдать из приказной избы знаки»232

.

Введение этого налога является ярким примером, иллюстрирующим

предпринятую Петром I попытку детальной регламентации со стороны госу-

дарства даже самых незначительных сторон жизни общества.

Общее количество налогов, как общегосударственных, так и местных в

начале XVIII в. доходило иногда до 40. Они подразделялись на два вида,

каждый их которых в свою очередь, делился на группы:

1) постоянные (ординарные), регулярно взимавшиеся с населения:

- «приказные», взимавшиеся в приказы, а после ликвидации сохранив-

шие свои названия до конца существования подворной системы (ямские, по-

лоняничные, драгунские деньги, деньги на корабельную поделку, на дачу ар-

мейским извозчикам и т.д.;

231

Тимошенко В.А. Налогообложение в России: исторический опыт и проблемы (1985 –

1995 гг.): Дис. … д-ра. юрид. наук. Саратов, 1999. С. 74. 232

Акишин М.О. Налог на бороду // Родина. Российский исторический журнал. 2005. № 2.

С. 21.

90

- на строительство Санкт-Петербурга (на кирпичное дело, на известное

зжение, к городовым делам и на дело судов и т.д.);

- сословные, собиравшиеся с отдельных категорий плательщиков, кро-

ме помещичьих крестьян (Монастырского приказа на жалование драгунам, за

десятинную пашню, рекрутам и солдатам московского набора с десятой

деньги и т.д.);

2) чрезвычайные (экстраординарные), разовые сборы:

- различные сборы провианта и фуража, предназначенные для армии;

- сборы на поставку рекрутов и лошадей;

- отработочные повинности и налоги233

.

Преобразования, проведенные Петром I на рубеже XVII – XVIII вв.,

внесли определенные инновации в механизм реализации налоговых правоот-

ношений. Однако предпринятые меры не смогли решить главной проблемы -

пополнение казны. Так, в 1710 г. разница между расходами и доходами госу-

дарства составляла около 0,5 млн. руб.234

Дело в том, что сам порядок сбора

налоговых средств существенно не изменился, податная система строилась

на прежних принципах, сохраняя серьезные недостатки. Важнейшими среди

них исследователи называют:

- неопределенность единого общего объема поступлений в казну;

- преобладание чрезвычайных сборов;

- отсутствие точных критериев распределения налогов.

Все это привело к тому, что: во-первых, налоговые поступления носили

нестабильный характер; во-вторых, отсутствовала равномерность в распре-

делении податных тягот среди населения235

; в-третьих, сборщики налогов

злоупотребляли своим положением; в-четвертых, податное население укло-

нялось от уплаты налогов.

233

Анисимов Е.В. Податная реформа Петра I. Введение подушной подати в России 1719 –

1728 гг. М., 1982. С. 21 – 29. 234

Коломиец А.Г. Финансовая политика правительства Петра Великого // Финансы. 1996.

№ 5. С. 55. 235


рико-правовой аспект). Дис. … канд. юрид. наук. Н. Новгород, 2004. С. 41.

91

Эти факторы обусловили необходимость продолжения преобразований.

Тем более, быстрый рост государственных расходов в начале XVIII в. на со-

здание армии, на содержание аппарата управления, строительство заводов и

мануфактур требовал новых дополнительных финансовых источников236

.

Подворная система обложения не обеспечивала ни должного учета платель-

щиков, ни сбора необходимого количества средств на нужды государства.

Кроме того, перепись дворов, произведенная в 1710 г., зафиксировала убыль

их числа на 20% по сравнению с 1678 г. Поэтому 26 ноября 1718 г. Петр I из-

дал указ о проведении реформы, в ходе реализации которой в 1722 г. была

установлена подушная система обложения взамен подворной237

: если раньше

единицей налогообложения был двор, то теперь ей стала ревизская душа.

Подушная подать, ставшая основной формой налогообложения России,

заменила множество прямых налогов. Ее величина определялась арифмети-

ческим отношением суммы финансовых потребностей на военные нужды

государства к числу податного населения. Для этого была проведена ревизия

- перепись податного населения для определения количественного и каче-

ственного состава плательщиков. Начавшись в 1718 г. ревизия продлилась до

1724 г. Ее результаты фиксировались в специальных книгах (ревизских сказ-

ках). Только после окончания переписи населения в 1724 г. начала собирать-

ся подушная подать, несмотря на то, что указ, ее установивший, был издан

два года назад.

Плательщиками нового прямого налога стали все мужчины податных

сословий независимо от возраста. К ним были причислены городские (гости

и посадские, разночинцы, а также мастеровые, приписанные к цехам) и уезд-

ные (сельские) жители в составе:

236





Указ о разложении подушного сбора от 11 января 1722 г. // Российское законодатель-

ство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 4. Законодательство периода становления абсолютизма. М.,

1985. С. 180.

92

1) государственные крестьяне различных наименований:

- черносошные крестьяне уездов приморских городов;

- татары Казанской, Азовской и Нижегородской губерний;

- пашенные крестьяне Сибирской губерний;

- служилые люди;

2) люди и крестьяне, прикрепленные к поместьям, вотчинам, а также к

дворцовым, монастырским и церковным землям238

.

В соответствии с плакатом от 26 июня 1724 г. «О порядке сбора по-

душной подати» ставка налога зависела и от социальной принадлежности

плательщика239

. Так: городские жители должны были платить 1 руб. 20 коп. с

души; помещичьи, удельные и посессионные крестьяне – 64 коп.; государ-

ственные крестьяне – основную (74 коп.) и дополнительную (40 коп.) подати.

Раскольники платили в двойном размере. Но, несмотря на то, что правитель-

ство зафиксировало ставку налога, на практике она не всегда взималась

именно в таком размере.

Изменения, проведенные Петром I в налоговой сфере, коснулись и

субъектов налогообложения, ранее относившихся к льготным категориям.

Так, от уплаты налогов теперь освобождались только дворяне, часть духо-

венства, а также люди, состоявшие на гражданской или военной службе.

Остальные категории, например, лица духовного сана, не включенные в спе-

циальные списки Синода, или служилые люди низшего разряда (деловые лю-

ди, кузнецы, кирпичники и т.п.), подлежали налогообложению в полном объ-

еме.

Осуществляя свои преобразования, первый русский император стре-

мился учесть и охватить налогами как можно больший круг потенциальных

плательщиков, независимо от того, к каким группам общества они принад-

238



Именной указ «О порядке сбора подушной подати» от 26 июня 1724 г. // Законодатель-

ство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского, Т.Е. Новицкого. М., 1997. С. 658 – 668.

93

лежали240

. Следует признать, что ему это удалось, а введение подушной по-

дати сыграло позитивную роль в формировании финансовой основы Россий-

ской империи. Исследователи единогласно отмечают, что в первые годы сво-

его существования она принесла колоссальные доходы государственному

бюджету241

. Так, в 1724 г. окладной доход увеличился до 4,7 млн. руб., при-

чем поступления от подушной подати составляли основную часть (54%)242

.

Статистические данные за 1726 – 1727 гг. свидетельствуют о том, что по-

душные сборы были больше подворных, собранных в 1721 – 1723 гг. на

75%243

. Кроме того, важным последствием этого нововведения явилось изме-

нение соотношения прямых и косвенных налогов в сторону доминирования

первого вида244

.

При Петре I очередной реорганизации была подвергнута система сбора

налогов. В 1699 г. была учреждена Бурмистрская палата, которая впослед-

ствии была переименована в Ратушу. Она являлась центральным органом

управления городского (посадского) населения, избираемым гражданами, но

исполняла преимущественно финансовые функции. В образовании Ратуши

исследователи находят проявление процесса сосредоточения органов с одно-

родными функциями: с одной стороны, она объединяла управление посад-

скими и торговыми людьми, а с другой – сосредоточила в себе основную

часть финансового ведомства по сбору прямых и косвенных налогов245

.

240

Анисимов Е.В. Податная реформа Петра I. Введение подушной подати в России 1719 –

1728 гг. М., 1982. С. 38 – 39. 241

Жидкова Е. Налоговые системы: исторический экскурс и российские проблемы // Об-

щество и экономика. Международный научный и общественно-политический журнал.

2009. № 11 – 12. С. 190. 242



Вопросы истории. 1984. № 9. С. 128. 244

Белоусов Р.А. Становление государственных финансов в России // Финансы. 1998. № 2.

С. 59. 245



№ 1 (4). С. 367.

94

С появлением Ратуши финансовая роль приказов стала уменьшаться.

Она стала центральной кассой государства, сосредоточив в себе основную

часть финансового ведомства и высшего управления ими.

Ратуше подчинялись земские избы – учреждения, которые осуществля-

ли сбор податей, повинностей и пошлин на местах. Такая иерархия способ-

ствовала обособлению финансового управления от органов местной админи-

страции.

Однако, в начале XVIII в. налоговые органы были децентрализованы, и

губернские учреждения вновь получили значительные полномочия по сбору

налогов. В соответствии с указом от 18 декабря 1706 г. «Об учреждении гу-

берний с предписанием начальника в тех губерниях о денежных сборах и

всяких делах присматриваться, и для подношения Ему, Великому государю,

в тех губерниях готовым быть» вся территория страны была разделена на от-

дельные территориальные единицы, во главе которых учреждались губерна-

торы, обладавшие всей полнотой финансовой власти. Губернии представляли

собой самостоятельные целостности с установленным средним годовым

окладом податей246

. Петр I, по инициативе которого произошла эта реоргани-

зация, считал, что такое устройство прекратит дробление губернских подат-

ных учреждений и облегчит личное наблюдение его доверенных лиц за взи-

манием налоговых платежей247

.

Вскоре процесс приобрел обратный характер: последовала централиза-

ция, а местное самоуправление стало утрачивать свою финансовую основу,

т.к. все денежные средства, собираемые на местах, шли на покрытие стреми-

тельно возраставших расходов центральной власти248

.

22 февраля 1711 г. был учрежден Сенат – высший орган управления

общей компетенции, на который в том числе было возложено непосред-

246






История государства и права. 2003. № 1. С. 57.

95

ственное руководство финансовой политикой249

. Он являлся высшей наблю-

дательной инстанцией за финансовыми учреждениями и органом, с согласия

которого вводились все налоги и сборы250

.

В связи с переходом к коллегиальной структуре управления государ-

ством вместо приказов, выполнявших до этого налоговые функции, были

учреждены три финансовые коллегии: Камер-коллегия, Штатс-контор-

коллегия, Ревизион-коллегия. Первой среди них была Камер-коллегия. К ее

ведению были отнесены вопросы доходной части государственного бюджета,

на пополнение которого была направлена ее деятельность251

. Эта коллегия

руководила сбором всех видов податей и пошлин, а также выполнением не-

которых натуральных повинностей, винными откупами, казенными подряда-

ми, соляными промыслами, заготовкой продовольствия для армии и т.д.

Именно этот орган некоторые исследователи называют прообразом Мини-

стерства Российской Федерации по налогам и сборам252

или Федеральной

налоговой службы253

.

С самого начала своей деятельности Камер-коллегия не стала тем цен-

тральным органом, который определял бы налоговую политику страны254

.

Дело в том, что: во-первых, кроме налоговых функций эта коллегия выпол-

няла и иные задачи, не связанные с налогообложением: составление пере-

249

Указ об учреждении Правительствующего Сената и о персональном его составе от 22

февраля 1711 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 4. Законодатель-

ство периода становления абсолютизма. М., 1985. С.172. 250

Карсакова С.В. Создание и деятельность Сената как высшего правительственного

учреждения России. Первая четверть XVIII в. // Закон и право. 2009. № 9. С. 113. 251

Балакин Д.В. Некоторые тенденции развития организационно-правовых основ деятель-

ности государственного аппарата России в период становления абсолютизма (на примере

регламента камер-коллегии 1719 г.) // Правовая политика государства: теория, история,

практика. Сборник научных статей. Пенза, 2004. Вып. 1. С. 41. 252



Корнев В.Н., Солдатченко М.В. Управление в налоговой сфере России в XVIII – XIX

вв.: историко-правовой аспект // Право и государство: теория и практика. 2009. № 11. С.

149. 254



79.

96

писных книг, сбор сведений по вопросам земледелия, состояния урожая,

строительства дорог и т.д.; во-вторых, вскоре после ее создания сбор некото-

рых налогов перешел в компетенцию других ведомств, например: подушной

подати – к Военной коллегии, монетной и горной регалий – к Берг-коллегии,

гербовых сборов – к Мануфактур-коллегии255

. Впоследствии Камер-коллегия

потеряла значение общегосударственного налогового органа.

Вопросы расходной части государственного бюджета в правительстве

Петра I находились в ведении Штатс-контор-коллегии.

На Ревизион-коллегию возлагались функции финансового контроля.

Отдельные налоговые функции выполняли и другие неспециализиро-

ванные коллегии. Например, Берг-коллегия занималась сбором доходов от

монетной и горной регалий; Юстиц-коллегия принимала судебные пошлины;

Коммерц-коллегия ведала таможенными сборами и тарифами.

Вскоре после учреждения коллегий стали ощущаться недостатки фи-

нансового управления, разделенного между тремя высшими органами. Кроме

того, высшие права в этой области принадлежали Сенату. В дальнейшем

практика пошла по линии соединения в одно ведомство управления государ-

ственными доходами и расходами: Штатс-контр-коллегия была подчинена

Камер-коллегии, чем была достигнута максимально возможная централиза-

ция финансового ведомства256

.

Бесспорным является факт, что налоговая реформа Петра I имела по-

ложительные результаты. Во-первых, введение подушной подати позволило

весьма существенно пополнить бюджет российского государства. Так, «в по-

следний год царствования (1724) налогов было собрано в 7 раз больше, чем в

1680 г. никому из царствующих особ не удалось добиться превышения госу-

255



№ 1 (4). С. 369. 256



№ 1 (4). С. 369.

97

дарственных доходов над расходами»257

. Во-вторых, суммы поступлений от

прямых налогов возобладали над косвенными.

Вместе с тем, подушное обложение, несмотря на его явные достоинства

по сравнению с предыдущим способом обложения, так же не было лишено

недостатков, которые состояли в следующем: во-первых, при разной плате-

жеспособности населения в различающихся по своим географическим и хо-

зяйственным условиям районах единый размер податного оклада плательщи-

ка означал нарушение принципа равенства уплаты, провозглашенного самим

же Петром I; во-вторых, ревизская душа не всегда отражала реальную плате-

жеспособную единицу, поскольку включала умерших между ревизиями,

увечных, стариков, младенцев, беглых258

. Основной «причиной обремени-

тельного характера подушной подати было то обстоятельство, что она нико-

гда не была налогом, взимаемым с живой души. Душа была счетная – умер-

шие не исключались из податных списков, новорожденные не включа-

лись»259

.

В этой связи можно отметить и некоторые негативные последствия

проведенных преобразований, которые выразились в следующем:

1. Истощение платежных масс податного населения. Так, исследовате-

ли утверждают, что петровская реформа тяжким бременем легла на плечи

бедных слоев населения и практически стала тормозом развития экономики

России260

.

2. Инертность в развитии системы взимания обязательных платежей.

Так, несмотря на нововведения, в податных общинах продолжало действо-

вать прежнее правило внутренней раскладки. Соответственно, непосред-

ственным ответчиком перед казной за своевременность платежей оставались

257

Шестопалов М. Исторические аспекты проблемы налогообложения // Право и жизнь.

2006. № 96. С. 230. 258

Налоговое право России: учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. М., 2008. С. 5 – 6. 259

Буланже М. Податная политика Петра Великого // Налоговый вестник. 1995. № 4. С. 28. 260

Жидкова Е. Налоговые системы: исторический экскурс и российские проблемы // Об-

щество и экономика. Международный научный и общественно-политический журнал.

2009. № 11 – 12. С. 190 – 191.

98

общины, а общий расклад распределялся между их членами по непосред-

ственному усмотрению общинного или вотчинного начальства261

.

3. Произвол сборщиков, распространение вымогательства и злоупо-

треблений в чиновничьей среде.

4. Рост недоимок, которые составляли 30% от запланированных плате-

жей262

.

Так или иначе, проводимая Петром I политика вывела страну на новый

более цивилизованный уровень налоговых отношений, которые приобрели

все более стабильный характер: во-первых, были упорядочены многочислен-

ные налоги; во-вторых, заложены основы формирования единой централизо-

ванной системы финансовых органов российского государства; в-третьих,

предпринята попытка введения принципов законности, коллегиальности,

единства и централизации в управлении финансами263

.

Преемники Петра I не внесли каких-либо серьезных изменений в оте-

чественную систему налогов: подушная подать продолжала занимать важное

место среди государственных налогов; большая часть государственных нало-

гов приходилась на прямые налоги, несмотря даже на то, что их доля в общей

массе поступлений в бюджет, по мнению исследователей, ко второй поло-

вине XVIII в. несколько снизилась264

. Дело в том, что правительство стало

вновь отдавать предпочтение косвенным налогам, считая их наиболее безбо-

лезненными. Так, за время правления императрицы Елизаветы был принят

ряд мер, направленных на достижение этой цели. Во-первых, важнейшим ис-

точником доходов казны была провозглашена монополия на соль: в 1745 г.

261



чинений / Под ред. Проф. Романовича – Славатинского. Киев. 1884. С. 36. 262





148 – 149. 264

Новицкая Т.Е. Финансовое законодательство и налоговая политика России в XVIII в. //

Вестник Московского университета. Сер. 11. Право. 2003. № 5. С. 20.

99

был принят проект графа П.И. Шувалова, установивший единую и более вы-

сокую цену на соль в размере 35 коп. Эта мера позволила увеличить государ-

ственную казну, которая в 1749 – 1758 гг. пополнилась доходами от продажи

соли более, чем в 2,7 раза265

. Во-вторых, увеличился рост доходов от винной

монополии. Так, если косвенные налоги составляли 42%, то почти половину

этой суммы составляли питейные деньги266

. В-третьих, были уничтожены

внутренние таможенные пошлины и мелочные сборы (конские, с водопоя, с

мостов, возов и т.п.). Все это способствовало формированию благоприятных

условий развития внутренней торговли и развитию внутреннего рынка267

.

Кроме того, при императрице Елизавете дальнейшее развитие получи-

ли нормы, предусматривавшие ответственность за налоговые преступления.

К примеру, в указе от 29 июля 1752 г. была установлена ответственность за

соответствующие деяния в такой форме: «Ежели кто при письме крепостей

продажному имению в цене, чтоб менее пошлин в казну платить, утаит и о

том донесено тили усмотрено и по следствию обличено будет, за то как с

продавца и с покупщика той утаенной цены, пошлины взыскивается вдвое

без всякого послабления». В научной литературе этот вид наказания был

квалифицирован как уголовная ответственность268

, но на наш взгляд данное

мнение выглядит ошибочным. Тем более, что сам автор впоследствии гово-

рит о финансовом характере предполагаемого наказания.

Во время правления Екатерины II были созданы важные предпосылки

для дальнейшего развития налоговых отношений. В частности была проведе-

на реформа налогообложения городского населения, в соответствии с кото-

рой в налогооблагаемую базу попали купеческие капиталы. Указом от 25 мая

265

Коломиец А.Г. Финансы Российского государства в правление императрицы Елизаветы

Петровны // Финансы. 1997. № 2. С. 57. 266



дов. СПб., 2008. Вып. 4. С. 65. 267





100

1775 г. «О сборе с купцов, вместо подушных, по 1% с объявленного капита-

ла, и о разделении их на гильдии» для купеческого сословия была введена

гильдийская подать, которая представляла собой процентный сбор с капита-

ла, объявленного купцами. Все они были распределены на три гильдии. Кри-

терием градации явился уровень их имущественного положения. Причем за-

конодатель предоставлял купцам определенные льготы, заинтересовывая их

тем самым не укрывать свои капиталы269

.

Кроме того, Екатериной II были предприняты меры по введению прин-

ципа прогрессивного налогообложения. В соответствии с указом от 3 мая

1783 г. «подати с мещан и крестьян по числу душ полагаются единственно

для удобности в общем государственном счете». Такой порядок позволил

общине самостоятельно распределять бремя налогов между своими членами.

Определенные мероприятия были проведены Екатериной и в плане из-

менения порядка сбора налогов. В частности, были предприняты попытки

совершенствования системы управления государственными финансами в це-

лом и поступления налогов в частности. Дело в том, что к этому моменту

времени: во-первых, финансовые коллегии, деятельность которых оказалась

неэффективной, были упразднены; во-вторых, податного аппарата как тако-

вого не существовало, а сбором налогов приходилось заниматься полиции

(некоторые исследователи270

рассматривают данный факт как возврат к

прежним принципам регулирования налоговой системы на местном уровне:

органы местного самоуправления по своему усмотрению взимали налоги и

сборы для покрытия различных публичных потребностей местных сооб-

ществ); в-третьих, казенные палаты, учрежденные в 1775 г. для контроля за

269

Новицкая Т.Е. Финансовое законодательство и налоговая политика России в XVIII в. //

Вестник Московского университета. Сер. 11. Право. 2003. № 5. С. 22. 270

Напр., Глазунова И.В., Костюков А.Н. История развития местных налогов и сборов в

России // История государства и права. 2003. № 1. С. 57.

101

поступлением податей, продемонстрировали свою несостоятельность в каче-

стве фискальных органов271

.

В целях решения обозначенных проблем 24 октября 1780 г. при Сенате

была учреждена экспедиция о государственных доходах272

, которая по спра-

ведливому замечанию исследователей, никогда не имела значения самостоя-

тельного ведомства, а подчинялась генерал-губернатору273

. Через год ее раз-

делили на четыре самостоятельных экспедиции: первая занималась дохода-

ми; вторая – расходами; третья – ревизией счетов; четвертая – взысканием

недоимок, недоборов и начетов»274

. На уровне губерний были созданы казен-

ные палаты, которые представляли собой «соединенные департаменты ка-

мер- и ревизион-коллегии»275

.

XVIII в. – это период, в течение которого институт ответственности за

нарушения в налоговой сфере приобретает более определенные очертания.

Некоторые исследователи вообще относят к этому времени возникновение

уголовной ответственности за налоговые преступления276

. Хотя, эта точка

зрения является спорной, т.к. четкого разграничения между уголовной и

гражданской ответственностью в этот период еще не существовало. Государ-

ство скорее предпринимало отдельные меры борьбы с лицами, не желавшими

платить налоги. Так, на Коммерц-коллегию была возложена обязанность пре-

следования лиц, не плативших пошлины, за деятельность, являвшейся преро-

271



80. 272

Указ «Об учреждении Экспедиции о государственных доходах, контроля и ревизии

счетов, взыскании недоимок и начетов» 273





№ 1 (4). С. 372. 275

Учреждения для управления губерний Всероссийской империи от 7 ноября 1775 г. //

Законодательство Екатерины II: В 2-х т. / Под ред. О.И. Чистякова, Т.Е. Новицкой. М.,

2000. Т. 1. С. 380 – 468. 276



конференции. Рязань, 2005. С. 11

102

гативой казны277

. Коммерц-коллегия занималась налоговыми правонаруше-

ниями в области «хищения казенного интереса», к числу которых относи-

лись: «тайный провоз товара, утайка торговых пошлин и прочие злоупотреб-

ления в торговле». Кроме того, она контролировала крупные торговые опе-

рации купцов-оптовиков для обнаружения и пресечения фактов уклонения от

уплаты налогов278

. В отношении лиц, совершивших налоговые правонаруше-

ния, которые назывались корчемниками, применялись такие меры наказания,

как: ссылка, штраф, конфискация имущества и др.

Таким образом, на протяжении XVIII в. развитие налоговых отноше-

ний осуществлялось в соответствии с теми идеями, которые были заложены

первым русским императором. При установлении налогообложения учиты-

вались лишь финансовые потребности государства. Русские императоры не

делали различий между казенными и собственными доходами. Несмотря на

предпринятые попытки, четкие, обоснованные правила налогообложения еще

отсутствовали. Следовательно, порядок сбора налогов не учитывал принци-

пов справедливости, равномерности, пропорциональности и др., а сама нало-

говая система не отличалась совершенным характером.

Тем не менее, в этот период, особенно во время правления Екатерины

II, были созданы важные предпосылки для последующего перехода к более

рациональным методам взимания налогов и построения налоговых органов,

т.е. заложены основы преобразований в налоговой сфере, которые произо-

шли в XIX в.

277


2006. № 96. С. 231. 278

Атаев Д.А. История развития налоговой системы России и ответственности за налого-

вые преступления (досоветский период) // Выявление признаков налоговых преступлений.

Материалы научно-практической конференции 9 июня 2008 года. Саратов, 2008. С. 5.

103

§ 4. Формирование эффективной системы правового регулирования

налоговых отношений в России в XIX – начале XX в.279

Капитализация общественно-политического строя, под влиянием кото-

рой находилось большинство стран в XIX в., повлекла за собой серьезные

изменения в формирующиеся налоговые системы этих государств. К их чис-

лу относилась и Российская империя.

Масштабные преобразования начались лишь во второй половине XIX

столетия, когда быстрый рост государственных потребностей и переход

страны от прежнего натурального хозяйства к денежному вызвал неизбеж-

ность широкого развития налогов и податей как средство пополнения каз-

ны280

.

Новизна данных преобразований заключалась в том, что они были про-

ведены с учетом и на основе тщательно подготовленной теоретической базы.

До XIX в. финансовая практика руководствовалась лишь потребностями каз-

ны. Устанавливая тот или иной вид налога, государство не задавалось вопро-

сом: что и как облагать?281

Научно сформулированных принципов налогооб-

ложения не существовало, а, следовательно, они не находили своего отраже-

ния и в юридических актах, не воплощались на практике. Соответственно,

налогообложение строилось на основе несправедливого, субъективного,

научно необоснованного подхода властей к установлению налогов как ос-

новных источников государственных доходов282

.

279

При написании данного параграфа использовались ранее опубликованная работа дис-

сертанта: Репин И.А. Формирование эффективной системы правового регулирования

налоговых отношений в России во второй половине XIX – начале XX в. // Студенческий

гений – 2015 : сборник статей по материалам XIII Международной научно-практической

конференции студентов, аспирантов и молодых ученых (21 мая 2015 г.). – Н. Новгород,

2015. – С. 455–461. 280

Титов А.С. Исторический очерк о развитии государственно-правового регулирования

сферы налогов и сборов в России // История государства и права. 2007. № 12. С. 15. 281

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: учебное пособие для

студентов вузов. М., 2008. С. 96. 282

Затулина Т.Н. Постановка проблемы регулирования принципов налоговых правоотно-

шений // Финансовое право. 2008 № 6. С. 17.

104

Проведенное исследование четко доказывает, что в России IX – XVIII

столетий налоговая политика еще не основывалась на принципах экономиче-

ской теории. Причину сложившегося положения исследователи объясняют

тем, что русские мыслители не могли создать собственную фундаменталь-

ную базу, поскольку Российская империя была скована, во-первых, крепост-

ным строем и, во-вторых, сильной абсолютной властью. При построении

налоговых отношений, как правило, за основу принимали методологию за-

падных научных школ. Никогда величина обобществляемых средств через

налоги не соизмерялась с экономико-финансовыми возможностями непо-

средственных производителей. Установление и сбор налогов всегда носили

характер ярко выраженного императивного абсолютизма283

.

Становление российской финансовой науки исследователи традицион-

но связывают с началом XIX в. Хотя первые работы в этой области появи-

лись еще в XVIII в. Их авторами были А. Поленов, А. Нарышкин, С. Десниц-

кий. Кроме этого, в конце XVIII в. был выпущен ряд экономических работ

А.Н. Радищева. Среди них: «Письмо о китайском торге», «Записка о податях

Петербургской губернии» и неоконченная рукопись «Торговля»284

. Достоин-

ство этих работ состоит в том, что в них впервые предприняты попытки ис-

следовать сущность налогов, их природу; классифицированы виды налогов

на прямые и косвенные, налоги с городского и сельского населения; охарак-

теризованы их особенности. Практическая направленность работ А.Н. Ради-

щева заключалась в его предложении установить дифференцированную ве-

личину налога, исходя из реальных экономических условий отдельных реги-

онов страны.

В 1810 г. Государственным Советом России была утверждена про-

грамма финансовых преобразований государства – «План финансов», созда-

283

Свистунов А.А. Проблемы построения налоговой политики государства в процессе

эволюции принципов налогообложения // История государства и права. 2006. № 8. С. 19 –

20. 284

Чибинев В.М. Генезис налоговой мысли в России // История государства и права. 2003

№ 3. С. 48.

105

телем которого выступил выдающийся русский экономист и государствен-

ный деятель М.М. Сперанский. Данный документ предусматривал внесение

существенных изменений в существующую налоговую систему на основе

главного постулата, не утратившего своей актуальности и в настоящее время:

«Сокращение издержек должно быть основано на том правиле, чтобы все не-

обходимые издержки сохранить, полезные отложить, а излишние вовсе пре-

кратить» (полезные издержки – это те, без коих разные части управления хо-

тя и могут обойтись и не остановится в своем действии, но без коих потерпят

некоторое временное затруднение и умножат заботу их начальства»).285

В целях осуществления намеченных преобразований предполагалось:

во-первых, заменить оброчную подать поземельной; во-вторых, пересмотреть

городские подати (за исключением подушной) в соответствии с оценкой не-

движимого имущества; в-третьих, ввести законодательное регулирование

пошлин. Вообще изменению законодательной основы налогообложения

М.М. Сперанский уделял особое внимание. Исследователи подчеркивают,

что именно в этой работе впервые были сформулированы и другие правила

налогообложения286

. По мнению ученого, «доходы бывают правильными, ко-

гда они на осушают источников внутреннего богатства; когда распределяют-

ся уравнительно; когда не прикасаются к капиталам, для произведения нуж-

ным, но отделяются от чистых прибытков; когда образ взимания их для пра-

вительства дешев, а для частных людей непритеснителен» (ст. 101)287

.

В 1818 г. в России появилась работа в области налогообложения «Опыт

теории налогов», автором которого был русский экономист Н.И. Тургенев.

Это произведение по праву признано одной из значительных научных работ

первой половины XIX в., в которой содержится теоретическое исследование

основ налоговой и денежной системы России того периода.

285

У истоков финансового права / Под ред. А.Н. Козырина. М., 1998. С. 37. 286

Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX – начале XX века

(историко-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 44. 287

Сперанский М.М. План финансов // У истоков финансового права / Под ред. А.Н. Ко-

зырина. М., 1998. С. 51.

106

В трактовке налогов Н.И. Тургенев придерживался «теории жертвы» -

концепции, которая исходит из идеи принудительного характера налога288

.

Исследуя природу налогов, он рассматривал их в качестве «пожертвований

на общую пользу», как «средства к достижению цели общества или государ-

ства, т.е. той цели, которую люди себе предполагают при соединении своем в

обществе, или при составлении государств». Подчеркивая роль налогов, уче-

ный последовательно проводил мысль о том, что налоги служат признаком

образованности государства и просвещенности народа. Необходимость нало-

гов автор связывал с самой возможностью существования общества289

.

Достоинство работы Н.И. Тургенева в том, что в ней впервые было ос-

новательно разработано учение о принципах налогообложения. Принципы

налогообложения – это основополагающие и руководящие идеи, которые

осмысливаются и обосновываются учеными-финансистами и юристами в

процессе исторического формирования налоговой системы290

. Без них невоз-

можно нормальное функционирование налоговой системы. Они нацеливают

все элементы налоговой среды на максимально продуктивный результат, ко-

торый может быть принят обеими сторонами налогового процесса: субъек-

тами сфер «бизнес» и «бюджет»291

. К числу универсальных принципов нало-

гообложения, признанных мировой и отечественной наукой, относятся:

принцип справедливости, законности, платежной достаточности, всеобщно-

сти, равномерности, обеспечения единства налоговой политики на всей тер-

ритории страны и др.292

У истоков их формирования стоял Н.И. Тургенев,

288

Чибинев В.М. Понятие налогов в истории налогового права // История государства и

права. 2003. № 5. С. 7. 289

Чибинев В.М. Генезис налоговой мысли в России // История государства и права. 2003

№ 3. С. 48. 290


ство и право. 2006. № 9. С. 55. 291

Свистунов А.А. Проблемы построения налоговой политики государства в процессе

эволюции принципов налогообложения // История государства и права. 2006. № 8. С. 19. 292


ство и право. 2006. № 9. С. 55.

107

фундаментальный труд которого определил дальнейшее развитие налоговых

отношений в России.

Итак, высокий уровень развития теории в сфере налогообложения ока-

зал влияние на формирование во второй половине XIX в. достаточно эффек-

тивной для своего времени налоговой системы Российской империи.

Во второй половине XIX в. отечественное налогообложение представ-

ляло собой двухуровневую систему, предусматривающую поступления от

государственных доходов и местных сборов. При этом, в соответствии с тео-

рией жертвы, развитой Н.И. Тургневым, налогом являлись «односторонние

экономические пожертвования граждан и подданных, которые государство

или иные общественные группы в силу того, что они являются представите-

лями общества, взимают легальным путем и законным способом из их част-

ных имуществ для удовлетворения необходимых общественных потребно-

стей и вызываемых ими издержек»293

.

Налоги по-прежнему делились на две группы: прямые и косвенные.

Прямые налоги составляли самую многочисленную группу. К ним от-

носились: подати и личные налоги; налоги и сборы с недвижимых имуществ,

включающие государственный поземельный налог; государственный про-

мысловый налог; налог с доходов от денежных капиталов; государственный

квартирный налог.

Основным прямым налогом продолжала оставаться подушная подать,

введенная еще в XVIII в. Как и прежде население страны было разделено на

два сословия: податное, большую часть которого составляли крестьяне, и не-

податное – дворяне и духовенство. Закон предусматривал и другие основа-

ния, освобождавшие от уплаты налога. Среди них: а) принадлежность к осо-

бым категориям лиц; б) несение других повинностей или платежей, преду-

смотренных, например, для купцов Указом от 25 мая 1775 г. «О сборе с куп-

цов вместо подушных по 1% с объявленного капитала и о разделении их на

293

Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. М., 1904. С. 197.

108

гильдии»294

или позднее для мещан законом от 1 июля 1863 г.; в) военная

служба; г) неплатежеспособность; д) особые причины освобождения от упла-

ты налогов лиц крестьянского сословия.

Нормативные правовые акты второй половины XIX в. предусматривали

постоянный рост подушной подати. Так, например, первоначальный размер

подати был установлен в сумме 80 коп. с души, но впоследствии, благодаря

целому ряду норм, содержащихся, например, в Указе от 30 декабря 1861 г.

«Об увеличении податей и налогов, возвышении гербового, почтового сборов

и таможенных пошлин», Указе от 25 декабря 1862 г. «Об установлении вре-

менного на 1863 год дополнительного сбора к подушной и оброчной пода-

ти», Указе от 18 июня 1867 г. «Об увеличении платимых сельскими обывате-

лями подушной подати и дополнительного к ней сбора», он был увеличен до

2 руб. 50 коп.295

Исследователи отмечают, что несмотря на постоянное внимание к это-

му виду налога со стороны правительства, практика его взимания сопровож-

далась многочисленными недостатками. Среди них: несовершенство меха-

низма сбора; рост недоимок; чрезмерно высокая налоговая ставка; отсутствие

баланса распределения налогового бремени между различными сословиями и

др.296

В итоге, в 1885 г. подушная подать бала заменена оброчной. Это стало

новым шагом к введению подоходного налога, который предполагалось

установить на основании Закона «О государственном подоходном налоге от

6 апреля 1916 г.» с 1917 г. Однако, в силу изменений, произошедших в исто-

рии российского государства, как известно, нормы этого закона так и не бы-

ли реализованы.

Налог на недвижимое имущество относился к числу наиболее крупных.

Он был введен 1 июля 1863 г. Указом «О взимании в 1863 г. налога с недви-

294

ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. XX. № 14327. 295




(историко-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. С. 50.

109

жимых имуществ в городах, посадах и местечках» вместо подушной подати с

горожан297

. Правовое регулирование порядка сбора этого налога осуществля-

лось ежегодно принимаемыми правилами.

Объектом налогообложения являлись городские и загородные, но при-

надлежавшие городу, постройки: жилые дома, заводы, фабрики, складские

помещения и др. Причем, Устав о прямых налогах (ст. 122) предусматривал

взимание этого налога со следующего имущества: 1) недвижимое имуществ,

находящееся в частной собственности; 2) имущество земств, духовных ве-

домств, благотворительных учреждений, учебных заведений, приносящих

доход298

.

Сумма налоговых отчислений равнялась 9-10%, и вносилась она один

раз в год – 1 октября299

. Не внесенные к этому времени суммы считались

недоимками и взыскивались с наложением пени 1% в месяц300

.

Собираемость данного налога была достаточно высока. Так, в 1890 г.

он обеспечил в Москве поступления в размере 2,3 млн. руб. из 4,14 млн. руб.

всех прямых налогов301

.

Государственный поземельный налог был введен с 1875 г. Положением

от 10 декабря 1874 г. «О прекращении отдельного существования государ-

ственного земского сбора и присоединении его, с 1875 г., к общим государ-

ственным доходам»302

. Это был первый в истории России налог, который

наряду с другими сословиями платило и дворянство303

.

В соответствии с указанным выше Положением государственный по-

земельный налог состоял из основного и дополнительного. Причем, послед-

297

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XXXVIII. № 39119. 298

ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. IX. № 1679. 299





Налоги: Учебное пособие / Под ред. Д.Г. Черника. М., 1996. С. 28. 302

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XLIX. № 54144. 303

Орлов Д. Финансовая система России в 1860-1890-х гг. // Налоги. 1993. № 9 – 10. С. 5.

110

ний исчислялся в размере 50% от основного304

. Налогообложению подлежали

все земли, за исключением казенных. Размер налога был дифференцирован и

в различных губерниях составлял от 0,25 коп. с десятины до 1 руб. 4 коп. Ве-

личина налоговой ставки определялась: во-первых, величиной участка земли;

во-вторых, его качеством; в-третьих, местоположением. Платежи взимались

два раза в год: весной и осенью в течение одного месяца.

Одним из самых совершенных прямых налогов этого периода, по мне-

нию исследователей305

, являлся государственный промысловый налог. Поря-

док его сбора был установлен и долгое время регулировался Положением «О

пошлинах за право торговли и других промыслов» от 1 января 1863 г.306

Ука-

занный нормативный правовой акт определил совершенно новую для России

категоризацию видов торговли, которая с этого момента стала подразделять-

ся на три вида: 1) оптовая – торговля партиями товаров; 2) розничная –

обыкновенная продажа товаров из магазинов, на рынках и подобных заведе-

ний; 3) мелочная – розничная продажа по спискам из отдельных заведений и

импортных товаров.

Независимо от вида торговли любые торговые и промышленные дей-

ствия могли производиться только при ежегодном приобретении двух обяза-

тельных документов: свидетельства на право совершать указанные операции

и билета, предоставляющего право на содержание конкретного учреждения.

При приобретении свидетельств и билетов уплачивалась пошлина.

Исследователи отмечают, что практика применения указанного поло-

жения выявила множество недостатков. В частности: 1) несоответствие нало-

говых ставок реальным доходам промышленников; 2) непропорциональность

налогообложения; 3) нечеткость в разграничении юридических терминов,

304



Шушунова Е.В. Налоговая система Российской империи во второй половине XIX -

начале XX века // Современные проблемы в области экономики, менеджмента, социоло-

гии, бизнес-информатики и юриспруденции. Материалы 5-й научно-практической конфе-

ренции студентов и преподавателей. Н. Новгород, 2007. С. 220. 306

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XXXVIII. № 39118.

111

обозначающих виды торговли; 4) несовершенство классификации по классам

местности. Кроме того, незначительной оказалась собираемость этого налога.

Данные обстоятельства обусловили необходимость совершенствования

норм. Поэтому 8 июня 1898 г. было принято Положение «О государственном

промысловом налоге»307

. В соответствии с ним промысловое налогообложе-

ние предполагало уплату основного и дополнительного налога. Основной

налог являлся по сути патентным сбором. После его уплаты физическим и

юридическим лицам, осуществлявшим предпринимательскую деятельность,

выдавались промысловые свидетельства (патенты). Для этого предусматри-

валось подразделение предпринимателей на шесть торговых и восемь про-

мышленных разрядов. В торговле размер основного налога, в зависимости от

разряда, составлял от 4 до 500 руб., а в промышленности – от 2 до 1500

руб.308

Размеры дополнительного налога зависели от основного капитала и

прибыли предприятий, определяемых на основе представляемой ими пуб-

личной отчетности (деклараций). Она осуществлялась посредством публика-

ции налогоплательщиками отчетов о своих операциях. Отчетные предприя-

тия платили два вида налога: 1) налог с капитала – ежегодно в размере 15%

от основного капитала; 2) процентный сбор с прибыли – 3,33% от суммы из-

лишек.

Положение «О государственном промысловом налоге» 1898 г. получи-

ло высокую оценку исследователей. Установленный в нем уровень налогооб-

ложения компаний может в определенной степени служить ориентиром при

решении проблемы оптимальности налоговый и иных платежей в бюджет в

современных условиях. Есть достаточные основания полагать, что в 1890-е

гг. была найдена «золотая середина» между стремлением государства к уве-

личению своих доходов от промышленности и торговли и интересами пред-

принимателей309

. Действительно, законодательные нововведения имели по-

307

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. XVIII. № 15601. 308

Кучеров И.И. Налоги и криминал. Историко-правовой анализ. М., 2000. С. 77. 309


С. 42.

112

зитивные финансовые результаты, главным из которых явился рост средств,

поступаемых в государственный бюджет.

Налог с доходов от денежных капиталов, введенный Положением «О

сборе с доходов от денежных капиталов» 20 мая 1885 г.310

, был принципи-

ально новым для российской налоговой системы. Им облагались: во-первых,

доходы от ценных бумаг, выпускаемых предприятиями и учреждениями всех

форм собственности; во-вторых, доходы от вкладов в банки любой формы

собственности, доходы от выигрышей по государственным займам. Величина

налога составляла 5% и взималась посредством удержания этой суммы при

выплате процентов или выигрыша.

К категории прямых относился также государственный квартирный

налог. Он был введен Положением от 14 мая 1893 г. «О государственном

квартирном налоге»311

и взимался с жилых помещений в городах и поселках

городского типа. Налоговая ставка устанавливалась в зависимости от стои-

мости жилья и класса местности, где оно находилось. Для этого, в соответ-

ствии с Положением, все города были разделены на пять классов. Самые до-

рогие по стоимости квартиры (свыше 5800 руб.) облагались 10% налогом, а

помещения, стоимостью менее 60 руб. были освобождены от уплаты.

Подробный анализ совокупности прямых налогов, взимавшихся в Рос-

сийской империи во второй половине XIX в., позволяет выделить важную

специфическую особенность: доминирование среди прямых налогов реаль-

ных сборов, при которых обложению подвергается не действительный доход

налогоплательщика, а предполагаемый средний доход, получаемый в опре-

деленных условиях от того или иного предмета налогообложения, например,

недвижимой собственности312

. По этому принципу осуществлялось взимание

практически всех видов налогов: поземельного, с недвижимых имуществ,

310

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. V. № 2961. 311

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. XIII. № 9612. 312


ложения в зарубежных странах // Государство и право. 2004. № 8. С. 96.

113

квартирного, промыслового. Такой подход к фискальному делу исследовате-

ли совершенно справедливо считали архаичным313

.

Система косвенного обложения Российской империи и во второй поло-

вине XIX – начале XX вв. по-прежнему характеризовалась многообразием

установленных налогов и сборов.

Основные суммы государственных доходов по-прежнему поступали в

виде акцизов на продукты потребления: спиртные напитки, сахар, соль, та-

бак, спички, нефть и др. Причем, самыми значительными были поступления

от производства и торговли алкогольными напитками. История системы

налогообложения спиртных напитков в XIX – начале XX вв. делится на три

качественно отличающихся периода:

1 период (до января 1861 г.) – «откупная система», которая предпола-

гала внесение денежных взносов за право производства и реализации спирт-

ных продуктов;

2 период (до 6 июня 1894 г.) – «акцизная система», главной отличи-

тельной чертой которой явился отказ от посредников в производстве и реали-

зации спиртных напитков. Правовое регулирование порядка взимания этого

вида налога в этот период осуществлялось законом от 4 июля 1861 г. «О пи-

тейном сборе»314

;

3 период (до 1917 г.) – «питейная монополия», установленная Положе-

нием «О казенной продаже питей» от 6 июня 1894 г. на торговлю спиртом и

частично на его переработку315

.

Налог на сахар впервые был введен Уставом 25 февраля 1848 г. «Об

акцизе со свеклосахарного производства»316

. Однако в течение XIX в. он

подвергался неоднократным изменениям. Так, 26 ноября 1863 г. был утвер-

жден и введен в действие с 1 мая 1864 г. новый Устав «Об акцизе с сахарного

313

Кравцова Е.С. Налоговая система России в конце XIX – начале XX в. // Преподавание

истории в школе. 2009. № 5. С. 46. 314

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XXXVI. № 37197. 315

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. XIV. № 10766. 316

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XXXIII. № 22024.

114

песка туземеного приготовления», увеличивший нормы выработки. В 1872 г.

были приняты новые Правила, установившие новые нормы выхода в зависи-

мости от местоположения завода и его производительности. А в 1881 г. с

принятием закона от 12 мая «О порядке взимания акциза с сахара и надзоре

за сахарными заводами»317

прежняя система налогообложения свеклосахар-

ного производства была реформирована. Новый порядок взимания – в зави-

симости от количества готового продукта – принес положительные результа-

ты318

.

В течение XIX в. неоднократно менялась политика государства и в от-

ношении налога на соль: долгое время монополия и акциз поочередно сменя-

ли друг друга. В конечном итоге Высочайшим указом от 23 ноября 1880 г.

«Об отмене акциза, взимавшего с соли, с 1 января 1881 г., и о соразмерности

уменьшении таможенной пошлины с соли, привозимой из-за границы»319

он

был отменен, результатом чего стало заметное снижение стоимости соли в 2-

4 раза320

.

Правовые основы регулирования порядка налогообложения табака в

XIX в. были заложены Положением от 31 марта 1838 г. «Об акцизе с приго-

товленного табака»321

. Однако, в последующем они были подвергнуты неод-

нократным изменениям, а именно:

- в 1861 г. в результате принятия Устава от 4 июля 1861 г. «Об акцизе с

табака»322

;

- в 1871 г. путем внесения изменений в вышеуказанный нормативный

правовой акт323

;

317

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. I. № 152. 318



ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. LV. № 61578. 320

Шушунова Е.В. Налоговая система Российской империи во второй половине XIX -

начале XX века // Современные проблемы в области экономики, менеджмента, социоло-

гии, бизнес-информатики и юриспруденции. Материалы 5-й научно-практической конфе-

ренции студентов и преподавателей. Н.Новгород, 2007. С. 221. 321

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XIII. № 11108. 322

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XXXVI. № 37196. 323

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т.XLVI. № 49702.

115

- в 1878 г. вследствие установления новых правил Указом от 6 июня

1877 г. «Об изменении и дополнении некоторых статей Устава об акцизе с

табака, а равно приложенных к Уставу тарифа бандеролей и расписания цен

за акцизные свидетельства»324

;

- в 1882 г., когда произошло коренное реформирование системы нало-

гообложения табака в результате принятия целого ряда нормативных право-

вых актов. Так, 18 мая 1882 г. был утвержден и введен в действие с 1 января

1883 г. новый Устав «О табачном сборе», а 18 ноября 1882 г. была принята

специальная инструкция по исполнению отдельных положений основного

закона;

- и, наконец, в 1893 г. Указом от 14 декабря 1892 г. «Об увеличении та-

бачного сбора и о введении некоторых облегчительных правил по табачному

производству» был установлен акциз на табак.

Другой косвенный налог, известный как акциз со спичек, впервые был

введен указом от 24 ноября 1894 г. в качестве своего рода полицейской меры

для предупреждения пожаров и поджогов на территории городов и просуще-

ствовал до 7 декабря 1859 г.

В очередной раз спичечный налог в виде акциза и патентного сбора

был введен Правилами от 4 января 1888 г. «Об акцизе с зажигательных спи-

чек и о продаже фосфора»325

.

Не менее интересной представляется история развития нефтяного

налога. В период с 1859 по 1872 г. производство керосина составляло пред-

мет монополии, и добыча нефти частными лицами была запрещена. Впервые

нефтяной акциз был введен в России законом от 1 февраля 1872 г. «О введе-

нии акциза фотогенного производства»326

. Но после пяти лет существования

он был отменен. Очередной этап развития этого вида косвенного налога

начался в 1888 г. в связи с принятием Правил от 21 декабря 1887 г. «Об акци-

324

ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. LII. № 57432. 325

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. VIII. № 4934. 326

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. XLVII. № 50459.

116

зе с осветительных масел»327

. Реализация этого закона позволила получить

значительные доходы в бюджет российского государства.

Кроме акцизов на продукты потребления систему косвенного налого-

обложения составляли таможенные сборы – налоги, взимаемые с различных

товаров при их передвижении и транспортировке. Различали четыре катего-

рии таможенных сборов: ввозные, вывозные, транзитные и внутренние. В

Российской империи во второй половине XIX – начале XX вв. общий доход

от таможенных пошлин составлял 213 млн. руб.328

Причем, основные по-

ступления составил именно налог с ввозимых в страну товаров. Сборы по

трем другим категориям были либо незначительные, либо вовсе отсутствова-

ли329

.

Практическая реализация охарактеризованных выше нормативных пра-

вовых актов, установивших систему прямого и косвенного налогообложения

в Российской империи во второй половине XIX – начале XX вв., вновь под-

черкивает уже неоднократно проявлявшуюся отличительную черту россий-

ской финансовой системы – преобладание косвенного обложения над пря-

мым. По данным исследователей косвенные налоги превалировали над пря-

мыми более чем в три раза330

. Например, в государственном бюджете Рос-

сийской империи по состоянию на 1890 г. на долю косвенных налогов при-

ходилось 475 млн. руб., или 45,4% всех доходов, а на прямые налоги – 177

млн. руб., или 16,9% соответственно331

.

Следовательно, несмотря на прогрессивные изменения, основная масса

налогов по-прежнему выплачивалась населением в виде косвенных налогов,

и лишь небольшая доля приходилась на налоги и сборы с недвижимых иму-

ществ, доходов от денежных капиталов и т.д. Данный факт, несомненно,

327

ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. VII. № 4897. 328






истории в школе. 2009. № 5. С. 45 – 46. 331

Ачадов Н.А. Приложение к книге А.Вебера «Налоги». М., 1906. С. 67.

117

явился значимым недостатком сложившегося в XIX – начале XX вв. порядка

налогообложения.

Хотя у современников была на этот счет другая точка зрения. В част-

ности, крупный российский реформатор в области финансового законода-

тельства конца XIX – начала XX вв. С.Ю. Витте не был расположен к прямой

форме обложения и считал, что косвенное обложение должно иметь главен-

ствующее значение в податной системе332

. Во Всеподданнейшем докладе о

росписи на 1897 г. он отмечал: «Платежи этого рода вообще представляются

наиболее стеснительными для населения, т.к. подлежат принудительному

взысканию в заранее определенных окладах. Косвенные налоги, при всех их

недостатках, представляют плательщикам возможность довольно широкого

сообразования не только с общим уровнем своей хозяйственной зажиточно-

сти, но и с временными колебаниями в прибытках. Этим весьма драгоценным

свойством не обладают прямые налоги»333

.

Налоговые отношения осложнялись также и тем обстоятельством, что

уровень налогообложения в России в этот период считался одним из самых

высоких и растущих. Так, в 1882 г. население отдавало в государственную

казну и местным властям около 25% всего производственного валового до-

хода, а в 1892 г. – 27%, в 1901 г. – 30%, а в 1905 – 1907 гг. – до 36%334

.

Во второй половине XIX – начале XX вв. определенные изменения

претерпела и система местного налогообложения. Оно подразделялось на

земское обложение и городские сборы.

В отношении земских сборов законодательство не определяло ни пере-

чень сборов, ни перечень объектов обложения. Фактически выбор обложения

этими сборами сводился к исторически сложившемуся минимуму, включав-

332

Толкушкин А.В. Налоговые реформы С.Ю. Витте // Финансы. 2002. № 9. С. 12. 333

Энциклопедический словарь Брокгауз и Эфрон. Биографии. В 12-ти т.: Т. 3. М., 1993.

С. 385. 334

Фридман М.И. Наша финансовая система. Опыт характеристики. Спб, 1906. С. 8.

118

шему землю, производственные помещения и документы на право торговли

и промыслов335

.

Доходный бюджет городов был более разнообразен, чем земский. Го-

родские представительные органы были наделены правом определять кон-

кретный размер сборов в пределах, установленных центральной властью, а

также иные юридические элементы их состава. Кроме того, с разрешения

центральной власти города могли устанавливать иные сборы, не предусмот-

ренные Положением об общественном управлении городов336

. Так, например,

Городовое положение 1892 г. устанавливало следующие местные сборы:

оценочный с недвижимого имущества, с промысловых свидетельств, с заве-

дений трактирного промысла и пивных лавок, с извозного и перевозного

промыслов, с лошадей, экипажей, велосипедов и собак. Кроме того, в пользу

городов поступали различные пошлинные сборы: адресный, актовый, за сто-

янку судов, за проход и проезд по городским сооружениям337

.

Исследователи свидетельствуют о том, что города и земства не были

удовлетворены существовавшим порядком налогообложения. Они настаива-

ли на расширении своих финансовых и в частности податных прав: требова-

ли отмены ограничений оценочного сбора, распространения попудного сбора

на водные перевозки и др. Но до 1917 г. реформа местных налогов и сборов

оставалась лишь предметом обсуждений с проектов338

.

В XIX в. произошли существенные изменения и в порядке финансового

управления: система налоговых органов приобрела более стройную органи-

зацию. Причем, произошло это уже в начале столетия при императоре Алек-

сандре I.

335


История государства и права. 2003. № 1. С. 57. 336

Свод законов Российской империи. СПб, 1915. Т. III. 337

Велихов Л.А. Основы городского хозяйства. Обнинск, 1995. С. 406. 338


История государства и права. 2003. № 1. С. 58.

119

8 сентября 1802 г. было создано Министерство финансов, которому

подчинялась «налоговая служба»339

. Основной задачей вновь созданного ор-

гана явилось «управление казенными государственными частями, кои до-

ставляют правительству нужные на содержание его доходы, и генеральное

всех доходов ассигнование по разным частям государственных расходов».

Для финансового управления страны создание Министерства финансов име-

ло большое значение: Манифест 1802 г. заложил основы централизации и

более или менее системной организации финансовых учреждений340

.

Структурным подразделением Министерства финансов был Департа-

мент податей и сборов, долгое время занимавшийся сбором и прямых, и кос-

венных налогов. Такое сосредоточение было не совсем удачным, тем более

на фоне усиливавшиеся дифференциации этих двух видов налогов. В итоге, в

результате преобразований в 1863 г. Департамент податей и сборов был раз-

делен на две самостоятельные части: окладных (прямых) и неокладных (кос-

венных) сборов.

На местах вопросами налогообложения занимались казенные палаты,

учрежденные еще в 1775 г. и вошедшие в систему Министерства финансов.

Казенная палата состояла из управляющего, помощника управляющего,

начальников отделений и других членов по штату. При них были учреждены

губернские податные присутствия – органы местного самоуправления, изби-

раемые только из представителей государственных органов власти и налого-

плательщиков того или иного сбора341

. Исследователи отмечают, что надзор

со стороны этого ведомства был недостаточно эффективным342

. Раз в год ге-

неральную проверку производили чиновники для особых поручений. Посто-

янный надзор возлагался на волостных старшин и выборных торговых депу-

339

ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. XXVII. № 20406. 340

Михеева И.В. Российские министерства в XIX в. // Журнал российского права. 2000. №

4. С. 155. 341



150. 342


сферы налогов и сборов в России // История государства и права. 2007. № 12. С. 16.

120

татов, которые в большей степени заботились о частных интересах торговцев

и промышленников, чем о пополнении государственной казны343

.

В целях совершенствования системы контроля и создания постоянного

податного надзора на местах в 1885 г. при казенной палате был учрежден ин-

ститут податных инспекторов344

. На них был возложен контроль за своевре-

менным и полным поступлением налоговых платежей на своих участках. Та-

ких участков на территории Российской империи по состоянию на 1902 г.

насчитывалось 500. Учитывая особую значимость деятельности податных

инспекторов, их назначение на должность и распределение по губерниям

осуществлялось лично министром финансов.

Податные инспекторы были наделены достаточно широкими полномо-

чиями. В соответствии с Наказом в компетенцию податных инспекторов вхо-

дило:

– наблюдение за правильностью привлечения к платежу земель, под-

лежащих обложению государственным поземельным налогом;

– проверка ведомостей по налогу с недвижимости;

– сбор сведений о составе открывшихся наследств;

– уточнение доходности и ценности земельных угодий, лесных про-

странств, горного и соляного промыслов;

– сбор и представление в казенную палату сведени1 о состоянии тор-

говли и промышленности;

– установление времени года, когда крестьяне располагают наиболь-

шими платежными средствами от сельского хозяйства и промыслов;

– контроль за своевременностью принятия мер взыскания недоимок по

налогам;

– присутствие при составлении акта об уничтожении пожаром или сти-

хийным бедствием недвижимого имущества, облагаемого налогом;

343

Черник Д.Г. Гражданин и налоги. М., 1998. С. 24. 344

Закон от 30 апреля 1885 г. «Об учреждении податных инспекторов» // ПСЗ РИ. Собр. 3-

е. Т. V. С. 179 – 181.

121

– наблюдение за правильностью торговли;

– проведение проверок,

– составление протоколов и возбуждение дел в случаях выявления

нарушений.

Исследователи единогласно сходятся в позитивной оценке деятельно-

сти податных инспекторов: с их появлением налоговый контроль за пополне-

нием государственной казны приобрел определенные рамки, стал жестким,

пристальным и эффективным. Но создание этих специальных органов с фис-

кальными функциями произошло достаточно поздно. Данный факт не мог не

повлиять на развитие налоговых отношений и придать специфический харак-

тер функционированию налоговой системы Российского государства на ру-

беже XIX – XX вв.

Податные инспекторы работали в обстановке, осложненной постоянно

усиливающимися противоречиями между различными слоями населения.

Несовершенство действовавшей налоговой системы, изымавшей более поло-

вины дохода крестьян, вызывало острое противоречие со стороны сельского

населения, которое проявлялось в массовом отказе от уплаты налогов. В этих

случаях, согласно циркулярам Министерства внутренних дел и Министер-

ства финансов Российской империи чины податного надзора были обязаны

требовать от крестьян уплаты сборов, обращаясь в случае необходимости за

содействием к местным властям, которые, в свою очередь, предоставляли в

помощь лицам податного надзора силы полиции и даже армии345

.

Показательно, что в дореволюционный период усилия полиции и по-

датной службы по взысканию казенных платежей были довольно успешны-

ми. Так, в 1887 г. общий итог недоимок составил немногим более 99 млн.

345



80.

122

руб. или около 5% всех поступлений. А в 1889 г. по сравнению с 1860 г. об-

щий рост государственных доходов составил 276%346

.

Такой порядок сбора налогов, хотя и не отличался особым человеко-

любием со стороны властей, но, по мнению исследователей, был достаточно

результативным347

. Причины такого положения были как минимум две: пер-

вая – жестокость применяемых полицией мер, и, вторая – простота принципа

подушного обложения, при котором техника исчисления и взимания сборов

не требовала особой квалификации и допускала привлечение малограмотных

от крестьянских обществ и контролировавших их действия низших чинов

полиции.

Развитие налоговых отношений к началу XX в. осложнялось и другими

недостатками. Среди них следует отметить: тяжесть налогового бремени, не-

справедливость налоговой системы, несовершенство механизма налогообло-

жения и излишняя обширность налогообложения потребления348

. Но вместе с

тем, следует признать, что к концу XIX столетия в Российской империи была

создана стройная, рациональная и обоснованная налоговая система, которая

обеспечивала платежеспособность государственных институтов на достаточ-

но высоком уровне. Анализ исторического опыта развития налоговых отно-

шений в России позволяет сделать вывод о его эволюционном характере.

Российское государство, осуществляя поиск принципов построения финан-

сового управления, пришло к необходимости введения министерского начала

в государственном управлении. Поэтому возникновение министерств яви-

лось логическим завершением поиска оптимальной системы управления.

Очевидно, что грамотное построение и функционирование аппарата финан-

346

Бочкова Л.И. Развитие налоговой системы и налоговая ответственность в России //

Право и современность. Научно-практический сборник статей. Саратов: Изд-во Сарат.

юрид. ин-та МВД России, 2006. С. 301. 347


истории в школе. 2009. № 5. С. 44. 348


сферы налогов и сборов в России // История государства и права. 2007. № 12. С. 17.

123

сового управления является одним из важнейших условий относительно бла-

гополучного финансового состояния любого государства349

.

Несомненным достоинством развития налоговых отношений в России в

XIX – начале XX вв. явилось осознание гражданами необходимости уплаты

налогов, формирование так называемой податной обязанности перед госу-

дарством. Видный русский ученый-финансист И.Х. Озеров констатировал в

начале XX в.: «Вековечная борьба между государством и плательщиком бо-

лее и более теряет свой острый характер, граждане осознают, что удовлетво-

рение коллективных потребностей есть условие существования их самих и

охотнее делятся своим имуществом, идя навстречу государству»350

. Хотя, на

наш взгляд, данная точка зрения является спорной. И вряд ли можно с уве-

ренностью утверждать так даже сейчас, в настоящее врем, когда Россия пе-

реживает более цивилизованный период развития.

Таким образом, к началу XX в. в России была создана достаточно со-

вершенная система правового регулирования налоговых отношений, ключе-

выми особенностями развития которой были следующие:

– высокий уровень развития теории в сфере налогообложения; форми-

рование российской финансовой науки как самостоятельной отрасли права;

– двухуровневая система налогообложения;

– доминирование среди прямых налогов реальных сборов;

– преобладание косвенного обложения над прямым;

– создание стройной организации системы налоговых органов во главе

с Министерством финансов;

– учреждение специальных органов налогового контроля – податных

инспекторов;

– формирование в сознании граждан «податной обязанности» перед

государством.

349



151. 350

Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Курс лекций. Вып. 1. М., 1911. С. 353.

124

Подводя итоги второй главы, сделаем следующие выводы.

В истории правового регулирования налоговых отношений в России в

IX – начале XX в. можно выделить четыре периода: 1) период генезиса пра-

вовых норм, регулировавших общественные отношения по установлению,

введению и взиманию налогов в России (IX – XIV вв.); 2) период развития

налоговых отношений в условиях формирования русского централизованно-

го государства (XV – XVII вв.); 3) период реформирования сферы налоговых

правоотношений Российской империи в период становления абсолютизма

(XVIII в.); 4) период создания стройной, рациональной и обоснованной си-

стемы правового регулирования налоговых отношений России (XIX – начало

XX вв.).

Хронологические рамки первого этапа развития налоговых отношений

в России ограничиваются IX – XV вв. – моментом образования Древнерус-

ского государства и началом процесса создания централизованного государ-

ства. Основной формой налогообложения в этот период являлись «поборы в

княжескую казну», которые в соответствии с современной классификацией

можно разделить на прямые и косвенные. Основным прямым налогом явля-

лась «дань». Не менее известным налогом являлась «десятина», которая

представляла собой отчисление в пользу церкви десятой части от всех де-

нежных и натуральных доходов верующих. Косвенные налоги в древнерус-

ском государстве взимались в форме судебных и торговых пошлин.

С первого этапа существования налоговые отношения осложнялись

различного рода конфликтами. Первопричина противодействия древнерус-

ских налогоплательщиков сборщикам, на наш взгляд, заключалась в порядке

сбора дани, который осуществлялся принудительным образом, был направ-

лен на изъятие значительной части дохода и не имел четко обозначенных ра-

мок. На этапе зарождения налоговых отношений еще отсутствовали такие

основополагающие начала как справедливость, всеобщность и равномер-

ность установления налогов. В источниках древнерусского права население,

125

подлежащее налогообложению, именовалось «черными людьми», а для обо-

значения противоположной категории лиц, освобожденных от государствен-

ных налогов, использовался эпитет «белые». На раннем этапе развития в

древнерусском государстве еще отсутствовали специальные органы для сбо-

ра налогов. В силу эпизодического характера эта функция поручалась от-

дельным лицам – княжеским слугам.

Этап зарождения налоговых отношений в Древней Руси получил невы-

сокую оценку у исследователей. На наш взгляд, это не совсем справедливо.

Достоинства этого периода заключаются в том, что, во-первых, налоги по-

явились как феномен; во-вторых, стали неотъемлемым признаком государ-

ства; и, в-третьих, начали выполнять целый ряд функций.

Начало второго периода развития налоговых отношений произошло в

конце XV в. и было связано с деятельностью Ивана III по созданию соб-

ственной финансовой системы России. Развитие налоговых отношений в этот

период осуществлялось по трем основным направлениям: развитие прямых

натуральных налогов, которые составили основу налогового обложения и

шли на нужды централизованного государства; распространение косвенных

налогов; формирование системы дополнительных сборов и повинностей для

содержания местных органов власти.

Прогрессивное значение в развитии налоговых отношений в этот пери-

од имело введение сохи в качестве единицы налогообложения. Несмотря на

то, что посошная система обладала определенными недостатками, которые

проявлялись в отсутствии объективного критерия для определения доходно-

сти земель, а также в возможности учета текущих изменений количества пла-

тельщиков податей и объектов обложения, ее введение несомненно имело

позитивные результаты, т.к. свидетельствовало о формировании основ нало-

говой отчетности.

Формирование системы косвенного налогообложения осуществлялось

по двум направлениям: 1) взимание ранее установленных сборов: вес, мера,

мыт и др.; 2) введение новых сборов. Отличительной особенностью развития

126

налоговых отношений в этот период времени было преобладание косвенных

налогов над прямыми. Их появление связано с развитием товарно-денежных

отношений в русском государстве, увеличением городского населения и ро-

стом крупных земледельческих хозяйств.

Для этого периода развития налоговых отношений характерно наличие

большого разнообразия местных налогов. Причем система их сбора носила

неэффективный характер, что было обусловлено, прежде всего, недобросо-

вестностью уполномоченных лиц.

В XV в. население, подлежащее налогообложению, стали называть

«тяглое». Существовали лица, которые освобождались от налогообложения.

К ним относились: 1) духовенство; 2) люди, находящиеся на государственной

службе; 3) гости и люди гостиной и суконной сотен, как русские, так и ино-

странцы. Кроме того, существовали «привилегии», которые устанавливались

специальными грамотами и освобождали всех обывателей земельного налога

от податей и повинностей.

Политическое объединение русских земель повлекло за собой необхо-

димость создания единой системы органов, взимавших налоги, главным эле-

ментом которого стали приказы. Однако в сложившейся системе приказов

было множество недостатков: во-первых, их существовало слишком много, и

каждый отвечал за сбор какого-то одного вида налога; во-вторых, отсутство-

вал единый орган, осуществлявший контроль за сбором налогов; в-третьих,

между приказами не была четко разграничена компетенция; в-четвертых, ве-

домство каждого из них периодически подвергалось значительным измене-

ниям.

Изменение социально-экономических условий к середине XVI в. по-

требовало реорганизации государственного управления в целом и системы

доходов государства в частности. В целях совершенствования налоговых

правоотношений в первой половине XVII в. был принят ряд мер, смысл кото-

рых был направлен на увеличение количества собираемых средств.

127


ношений является возникновение норм, устанавливающих ответственность

за несоблюдение порядка поведения в сфере налогообложения. Первым до-

кументом, упоминавшим некоторые налоговые правонарушения и преду-

сматривавшим меры наказания за них, стало Соборное уложение 1649 г. Так,

к концу XVII в. в русском государстве были заложены основы налоговой по-

литики, главной целью которой являлась мобилизация средств для решения

общегосударственных задач.

Продолжительность третьего периода развития налоговых отношений в

России ограничивается XVIII веком. Он характеризуется как этап реформи-

рования сферы налоговых правоотношений, обусловленный процессом ста-

новления абсолютизма. Важную роль в нем сыграл период правления Петра

I, который в научной литературе даже характеризуют как «пик развития

налоговой системы России». В результате преобразований, проведенных

первым русским императором, в первую очередь изменился сам принцип

формирования доходов государственного бюджета: теперь увеличение нало-

гов было ориентировано на удовлетворение экономических потребностей

государства. Целью политики Петра являлось не просто накопление денеж-

ного богатства в стране, а создание мощного конкурентоспособного государ-

ства, способного решать любые задачи, в том числе и экономические. Реали-

зация данной цели осуществлялась Петром I по трем направлениям: во-

первых, путем увеличения ставок уже существовавших налогов; во-вторых,

введением новых сборы; в-третьих, путем изъятия церковных сборов в поль-

зу государства.


ления Петра I можно разделить на два этапа. На первом этапе (рубеж XVII –

XVIII вв.) были предприняты попытки расширения источников пополнения

государственной казны; на втором – была введена подушная подать, ставшая

основной формой налогообложения России, которая заменила множество

прямых налогов.

128

Осуществляя свои преобразования, первый русский император стре-

мился учесть и охватить налогами как можно больший круг потенциальных

плательщиков, независимо от того, к каким группам общества они принад-

лежали. Следует признать, что ему это удалось, а введение подушной подати

сыграло позитивную роль в формировании финансовой основы Российской

империи. Проводимая Петром I политика вывела страну на новый более ци-

вилизованный уровень налоговых отношений, которые приобрели все более

стабильный характер: во-первых, были упорядочены многочисленные нало-

ги; во-вторых, заложены основы формирования единой централизованной

системы финансовых органов российского государства; в-третьих, предпри-

нята попытка введения принципов законности, коллегиальности, единства и

централизации в управлении финансами.

Результатом последнего четвертого периода развития налоговых отно-

шений (XIX – начало XX вв.) явилось создание стройной, рациональной и

обоснованной системы правового регулирования налоговых отношений Рос-

сии. Масштабные преобразования начались лишь во второй половине XIX

столетия, когда быстрый рост государственных потребностей и переход

страны от прежнего натурального хозяйства к денежному вызвал неизбеж-

ность широкого развития налогов и податей как средство пополнения казны,

и были проведены с учетом последних достижений финансовой науки. Так, в

1810 г. Государственным Советом России была утверждена программа фи-

нансовых преобразований государства – «План финансов», создателем кото-

рого выступил выдающийся русский экономист и государственный деятель

М.М. Сперанский, а в 1818 г. в России появилась работа в области налогооб-

ложения «Опыт теории налогов», автором которого был русский экономист

Н.И. Тургенев.

В XIX в. налоги по-прежнему делились на прямые и косвенные. Пря-

мые налоги (подати и личные налоги; налоги и сборы с недвижимых иму-

ществ, включающие государственный поземельный налог; государственный

промысловый налог; налог с доходов от денежных капиталов; государствен-

129

ный квартирный налог) составляли самую многочисленную группу, но их

количество составляло лишь небольшую долю. Основные суммы государ-

ственных доходов по-прежнему поступали в виде косвенных налогов, кото-

рые отличались разнообразием. Это были акцизы на продукты потребления:

спиртные напитки, сахар, соль, табак, спички, нефть и др. Несмотря на явный

недостаток, доминирование косвенных налогов получило положительную

оценку у современников, которые явно были расположены к этой форме об-

ложения, считая ее главенствующей в податной системе.

Реформаторы XIX в. уделили немало внимания совершенствованию

системы налоговых органов, которая в итоге приобрела весьма стройную

конструкцию. Для финансового управления страны было создано Министер-

ство финансов, которое заложило основы централизации и более или менее

системной организации финансовых учреждений. Очевидно, что грамотное

построение и функционирование аппарата финансового управления явилось

одним из важнейших условий относительно благополучного финансового со-

стояния российского государства в предреволюционный период.

130

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Подводя итоги выполненного исследования, можно сделать следующие

выводы и обобщения.

Историко-правовое исследование правового регулирования налоговых

отношений в России предполагает необходимость анализа: во-первых, поня-

тия и сущности налогов; во-вторых, субъектов налоговых отношений; в-

третьих, налоговой ответственности за совершение налоговых правонаруше-

ний; в-четвертых, отечественного опыта разрешения конфликтов, возникаю-

щих в процессе защиты прав и законных интересов субъектов налоговых от-

ношений.

Налогом является обязательный, индивидуально безвозмездный пла-

теж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения при-

надлежащих им средств в целях финансового обеспечения деятельности гос-

ударства и (или) муниципальных образований. Государство и общество не

могут существовать без налогов, поскольку налоги выступают в роли регуля-

тора общественных отношений, являясь основным источником образования

государственных финансов через изъятие в виде обязательных платежей ча-

сти общественного продукта. Не случайно, они заняли достойное место в си-

стеме экономических отношений уже на раннем периоде развития любого

государства.

Субъектами налоговых отношений являются индивидуумы и коллек-

тивные образования, обладающие определенными правами и обязанностями,

предусмотренными налоговым законодательством. С одной стороны, это

налогоплательщики, а, с другой стороны, органы государства, наделенные

налоговыми полномочиями, предоставленными им для реализации налоговой

компетенции. Такая классификация предполагает деление субъектов налого-

вых отношений с точки зрения соотношения частных и публичных начал в

правовом регулировании. Она наиболее полно отражает своеобразие их ин-

тересов и объясняет наличие противоречий и коллизий.

131

Налоговые отношения, сочетая в себе публично-правовые и частнопра-

вовые интересы, изначально в силу своей природы являются конфликтными.

Не случайно в современном законодательстве (Конституция Российской Фе-

дерации, ст. 57) уплата законно установленных налогов закреплена в каче-

стве обязанности, которая должна исполняться добросовестно, т.е. своевре-

менно, в полном объеме и добровольно, т.е. без административного воздей-

ствия со стороны органов налогового администрирования. Недобросовестные

действия налогоплательщика квалифицируются как злоупотребления правом

и предполагают привлечение его к налоговой ответственности.

Диаметрально противоположные интересы субъектов налоговых отно-

шений являются причиной острых разногласий. Своеобразный характер

налоговых отношений обусловливает необходимости в их правовом регули-

ровании, под которым понимается совокупность финансово-правовых норм,

посредством которых государство оказывает воздействие на общественные

отношения по установлению, введению и взиманию налогов, используя при

этом совокупность методов, главным образом, императивного характера, но с

элементами диспозитивности.

Источником налогового права является внешняя форма выражения во-

ли государства в сфере налогообложения, выступающая в виде нормативного

правового акта, имеющего высшую юридическую силу, принятого в особом

порядке, в котором содержатся нормы права, регулирующие общественные

отношения по поводу налогов и сборов.

На этапе зарождения древнерусского государства, когда еще отсут-

ствовали писаные источники права, налоговые отношения в Древней Руси

регулировались нормами обычаев и традиций.

В процессе усложнения отношений внутри государственного образова-

ния возникла необходимость документального закрепления порядка налого-

обложения. Правовые основы регулирования налоговых отношений форми-

ровались под влиянием ряда факторов: внутренних (например, исторических

особенностей развития государства) и внешних (например, взаимоотношений

132

с другими государствами). В результате, государственно-правовое воздей-

ствие на налоговые отношения в период их зарождения в России осуществ-

лялось совокупностью нормативных правовых актов, к которым относились:

Русская правда, уставные грамоты (например, Уставная грамота владимиро-

волынского князя Мстислава Даниловича 1289 г.) и княжеские уставы

(например, Устав князя Владимира Святославовича о десятинах, судах и лю-

дях церковных), судные грамоты (Новгородская судная грамота, Псковская

судная грамота).

В период образования и укрепления русского централизованного госу-


приобрело несколько иной характер и стало осуществляться судебниками

(Судебник 1497 г., Судебник 1550 г.) и актами местного управления, к кото-

рым относились грамоты наместничего управления (например, Двинская

уставная грамота 1397 – 1398 гг., Белозерская уставная грамота 1488 г.), губ-

ные (например, Губная Белозерская грамота 1539 г. и Медынский губной

наказ 1555 г.) и земские грамоты (например, Уставная земская грамота воло-

стей Малой Пенежки, Выйской и Суры Двинского уезда 1552 г.).

Судебники и акты местного управления, принятые в конце XV – XVI

вв., сыграли важную роль в становлении правового регулирования налоговых

отношений в России. Их значение заключается в том, что они, во-первых, за-

ложили идею самодержавной, но сословно-представительной монархии; во-

вторых, оформили процесс централизации русского государства; в-третьих,

закрепили четкую иерархию органов власти в центре и на местах; в-

четвертых, обеспечили установление экономической стабильности русского

государства, тем самым предопределив его дальнейшее развитие.


представительной монархии (вторая половина XVI – середина XVII в.) веду-

щими источниками права стали акты, принятые на земских соборах. Часть из

них была специально посвящена вопросам налогообложения.

133

В период становления абсолютизма отечественное законодательство в

налоговой сфере приобрело несколько иной характер, что проявилось в сле-

дующем: во-первых, в нем активно пропагандировались и разъяснялись идеи

абсолютизма; во-вторых, оно отличалось меньшей казуистичностью, более

высоким уровнем обобщений, более четкой схемой и последовательностью;

в-третьих, под воздействием зарубежного опыта появились новые формы

правовых актов. (Например, именной указ о порядке сбора подушной подати

от 26 июня 1724 г. был назван Плакатом); в-четвертых, начала развиваться

отраслевая дифференциация законодательства, которое оформилось в систе-

му кодифицированных актов. Так, целый ряд законов, имевших определен-

ную целевую направленность, составил систему финансового законодатель-

ства, посредством которого осуществлялось регулирование, в том числе и

налоговых отношений.

Фундаментом налогового порядка в Киевской Руси являлся специфиче-

ский характер мировоззрения населения, в основе которого лежала обязан-

ность платить сильнейшему за свою жизнь и спокойствие. Все это вызывало

стремление населения всячески уклониться от уплаты налогов и оказать со-

противление сборщикам, поэтому с первого этапа существования налоговые

отношения осложнялись различного рода конфликтами. Первопричина про-

тиводействия древнерусских налогоплательщиков сборщикам заключалась в

порядке сбора дани, который осуществлялся принудительным образом, был

направлен на изъятие значительной части дохода и не имел четко обозначен-

ных рамок.

Следовательно, во-первых, сущность налоговой политики в этот пери-

од еще не была известна; и, во-вторых, на этапе зарождения налоговых от-

ношений еще отсутствовали такие основополагающие начала как справедли-

вость, всеобщность и равномерность установления налогов. Налогоплатель-

щик был беззащитен перед произволом сборщиков налогов. Нормативные

правовые акты, посредством которых осуществлялось регулирование налого-

вых отношений на этапе их генезиса (Русская правда, уставные грамоты,

134

уставы и судные грамоты), не предусматривали механизма и гарантий защи-

ты интересов и прав этой категории лиц.

В XIII в. татаро-монгольское нашествие приостановило развитие нало-

говой системы русского государства и внесло изменения в порядок сбора да-

ни. Иноземным завоевателям не удалось установить унифицированную си-

стему налогообложения русских земель. Но последствия установления по-

датных обязанностей имели важное значение как для становления государ-

ственного строя в России вообще, так и для развития налоговой системы в

частности. Система налогообложения, установленная Золотой Ордой, спо-

собствовала преодолению феодальной раздробленности, а консолидация ма-

териальных ресурсов Великим князем создала объективные предпосылки

централизации государственной власти.

Итак, первый этап развития налоговых отношений в России – с момен-

та образования Древнерусского государства до начала процесса создания

централизованного государства (IX – XV вв.) – следует охарактеризовать как

период генезиса, зарождения правовых норм, регулировавших общественные

отношения по установлению, введению и взиманию налогов в России, а осо-

бенностями его развития являются: отсутствие ясно выработанных, систем-

ных начал для сбора налогов с населения и, как следствие, отсутствие зако-

нодательно определенной налоговой политики и слабые представления о ее

понимании; отсутствие специальных органов для сбора налогов и, как след-

ствие, низкий уровень финансовой техники этой деятельности; несистемати-

ческий характер пополнения доходов государства; доминирование натураль-

ных форм сборов налогов; отсутствие ответственности за нарушение порядка

сборов налогов.

В период формирования русского централизованного государства (XV

– XVII вв.) развитие налоговых отношений осуществлялось по нескольким

направлениям. Важнейшим из них являлось развитие прямых налогов, для

определения которых было разработано сошное письмо. Введение сохи в ка-

честве единицы налогообложения несомненно имело прогрессивное значение

135

в развитии налоговых отношений. Вместе с тем посошная система обладала

определенными недостатками, которые проявлялись в отсутствии объектив-

ного критерия для определения доходности земель, а также в возможности

учета текущих изменений количества плательщиков податей и объектов об-

ложения.

Вторым направлением в развитии налоговых отношений этого периода

выступало дальнейшее формирование системы косвенного налогообложения,

которое осуществлялось путем: 1) взимания ранее установленных сборов:

вес, мера, мыт и др.; 2) введения новых сборов. Отличительной особенно-

стью развития налоговых отношений в этот период времени было преоблада-

ние косвенных налогов над прямыми. Их появление связано с развитием то-

варно-денежных отношений в русском государстве, увеличением городского

населения и ростом крупных земледельческих хозяйств.

Третьим направлением выступало формирование разнообразного коли-

чества местных налогов. Их появление было обусловлено политикой цен-

тральных органов власти, разрешавших в случае возникновения необходимо-

сти местным органам устанавливать отдельный налог в данной местности

для удовлетворения конкретной потребности.

Важной особенностью развития налоговых отношений в XV – начале

XVI в. явилось создание единой системы органов, взимавших налоги. Однако

в сложившейся системе приказов было множество недостатков: во-первых,

их существовало слишком много, и каждый отвечал за сбор какого-то одного

вида налога; во-вторых, отсутствовал единый орган, осуществлявший кон-

троль за сбором налогов; в-третьих, между приказами не была четко разгра-

ничена компетенция; в-четвертых, ведомство каждого из них периодически

подвергалось значительным изменениям.

Еще одной негативной особенностью развития налоговых правоотно-

шений XV – XVI вв. стало превышение расходов над доходами. Она явилась

следствием воздействия следующих факторов: 1) сложность и бессистем-

ность органов, осуществлявших сбор налогов; 2) нерегулярность поступле-

136

ний обыкновенных доходов в казну государства; 3) отсутствие контроля за

деятельностью наместников, осуществлявших сбор средств; 4) отсутствие

единых размеров уплачиваемых сборов.

В целях совершенствования налоговых правоотношений в XVII в. был

принят ряд мер, смысл которых был направлен, прежде всего, на увеличение

количества собираемых средств и упорядочение хаотичной совокупности

налоговых органов. Так, в результате налоговой реформы были достигнуты

следующие изменения: во-первых, в очередной раз уменьшено количество

налогов; во-вторых, поземельное обложение заменено подворным, что поз-

волило расширить количество плательщиков податей за счет включения сло-

ев населения, ранее не плативших налоги; в-третьих, система финансовых

учреждений российского государства вновь была упорядочена.

Несомненным достоинством этого периода развития налоговых отно-

шений является возникновение норм, устанавливающих ответственность за

несоблюдение порядка поведения в сфере налогообложения. Личная и иму-

щественная ответственность за несоблюдение порядка налогообложения бы-

ла предусмотрена не только для налогоплательщиков, но и для сборщиков

платежей.

Итак, особенности развития налоговых отношений в XVI – XVII вв. со-

стояли в следующем: замена натуральных форм налогов на денежные; вве-

дение вместо существовавшей до этого хаотичной совокупности сборов бо-

лее менее упорядоченной системы налогов, основанной на принципе диффе-

ренциации платежей в зависимости от принадлежности к различным сосло-

виям и проживания в разных регионах; оптимизация единицы обложения;

расширение количества плательщиков; ликвидация многочисленных приви-

легий в области налогообложения; концентрация функций управления по-

рядком сбора налогов в рамках единого органа; формирование основ налого-

вого учета и отчетности; появление специальных нормативных правовых ак-

тов, посвященных регулированию налоговых отношений и устанавливающих

новые правила налогообложения.

137

Важную роль в формировании отечественной системы налогов сыграл

период правления Петра I: его активная реформаторская деятельность,

направленная на усиление роли государства в развитии экономики страны, не

могла не затронуть и сферу налоговых отношений.

Преобразования Петра I были направлены в первую очередь на изме-

нение самого принципа формирования доходов государственного бюджета:

теперь увеличение налогов было ориентировано на удовлетворение экономи-

ческих потребностей государства. В целях создания мощного конкуренто-

способного государства политика императора в налоговой сфере была

направлена на увеличение ставок уже существовавших налогов; введение но-

вых сборов (например, налог с продажи съестного, драгунские, рекрутские,

корабельные налоги, подать на покупку драгунских лошадей и др.); на изъя-

тие в пользу государства некоторых церковных сборов.


ления Петра I автор условно разделяет на два этапа. На первом этапе (рубеж

XVII – XVIII вв.) были предприняты попытки расширения источников по-

полнения государственной казны за счет: 1) увеличения количества косвен-

ных налогов; 2) поднятия налоговых ставок по всем видам государственных

сборов; 3) расширения числа налогоплательщиков. Они внесли определенные

инновации в механизм реализации налоговых правоотношений, но не смогли

решить главной проблемы - пополнение казны. Податная система строилась

на прежних принципах, сохраняя серьезные недостатки. Важнейшими среди

них были: неопределенность единого общего объема поступлений в казну;

преобладание чрезвычайных сборов; отсутствие точных критериев распреде-

ления налогов.

Обобщая итоги преобразовательной деятельности Петра I, следует от-

метить и некоторые негативные последствия проведенных преобразований,

которые выразились в следующем: 1) истощение платежных масс податного

населения; 2) инертность в развитии системы взимания обязательных плате-

138

жей; 3) произвол сборщиков, распространение вымогательства и злоупотреб-

лений в чиновничьей среде; 4) рост недоимок.

Несмотря на это, проводимая Петром I политика вывела страну на но-

вый более цивилизованный уровень налоговых отношений, которые приоб-

рели все более стабильный характер: во-первых, были упорядочены много-

численные налоги; во-вторых, заложены основы формирования единой цен-

трализованной системы финансовых органов российского государства; в-

третьих, предпринята попытка введения принципов законности, коллегиаль-

ности, единства и централизации в управлении финансами.

Преемники Петра I не внесли каких-либо серьезных изменений в оте-

чественную систему налогов: подушная подать продолжала занимать важное

место среди государственных налогов; большая часть государственных нало-

гов приходилась на прямые налоги, несмотря даже на то, что их доля в общей

массе поступлений в бюджет, по мнению исследователей, ко второй поло-

вине XVIII в. несколько снизилась. Во время правления Екатерины II были

созданы важные предпосылки для дальнейшего развития налоговых отноше-

ний. В частности была проведена реформа налогообложения городского

населения, в соответствии с которой в налогооблагаемую базу попали купе-

ческие капиталы. Кроме того, Екатериной II были предприняты меры по вве-

дению принципа прогрессивного налогообложения. Определенные меропри-

ятия были проведены Екатериной и в плане изменения порядка сбора нало-

гов. В частности, были предприняты попытки совершенствования системы

управления государственными финансами в целом и поступления налогов в

частности.

Главной особенностью развития налоговых отношений в XVIII в. явля-

ется приобретение институтом ответственности за нарушения в налоговой

сфере более определенных очертаний. Развитие налоговых отношений в этот

период осуществлялось в соответствии с теми идеями, которые были заложе-

ны первым русским императором. При установлении налогообложения учи-

тывались лишь финансовые потребности государства. Русские императоры

139

не делали различий между казенными и собственными доходами. Несмотря

на предпринятые попытки, четкие, обоснованные правила налогообложения

еще отсутствовали. Следовательно, порядок сбора налогов не учитывал

принципов справедливости, равномерности, пропорциональности и др., а са-

ма налоговая система не отличалась совершенным характером.

Тем не менее, в этот период, особенно во время правления Екатерины

II, были созданы важные предпосылки для последующего перехода к более

рациональным методам взимания налогов и построения налоговых органов,

т.е. заложены основы преобразований в налоговой сфере, которые произо-

шли в XIX в.

Капитализация общественно-политического строя, под влиянием кото-

рой находилось большинство стран в XIX в., повлекла за собой серьезные

изменения в формирующиеся налоговые системы этих государств, к числу

которых относилась и Российская Империя. Но масштабные преобразования

начались лишь во второй половине XIX столетия.

Новизна данных преобразований заключалась в том, что они были про-

ведены с учетом и на основе тщательно подготовленной теоретической базы.

До XIX в. финансовая практика руководствовалась лишь потребностями каз-

ны. Научно сформулированных принципов налогообложения не существова-

ло, а, следовательно, они не находили своего отражения и в юридических ак-

тах, не воплощались на практике. Проведенное исследование четко доказало,

что в России IX – XVIII столетий налоговая политика еще не основывалась

на принципах экономической теории. Становление российской финансовой

науки началось только в XIX в. Так высокий уровень развития теории в сфе-

ре налогообложения оказал влияние на формирование во второй половине

XIX в. достаточно эффективной для своего времени налоговой системы Рос-

сийской империи.

Во второй половине XIX в. отечественное налогообложение представ-

ляло собой двухуровневую систему, предусматривающую поступления от

государственных доходов и местных сборов. Прямые налоги составляли са-

140

мую многочисленную группу. К ним относились: подати и личные налоги;

налоги и сборы с недвижимых имуществ, включающие государственный по-

земельный налог; государственный промысловый налог; налог с доходов от

денежных капиталов; государственный квартирный налог. Подробный ана-

лиз совокупности прямых налогов, взимавшихся в Российской империи во

второй половине XIX в., позволяет выделить важную специфическую осо-

бенность: доминирование среди прямых налогов реальных сборов, при кото-

рых обложению подвергается не действительный доход налогоплательщика,

а предполагаемый средний доход, получаемый в определенных условиях от

того или иного предмета налогообложения, например, недвижимой соб-

ственности.

Система косвенного обложения Российской империи так же, как и ра-

нее характеризовалась многообразием установленных налогов и сборов. Ос-

новные суммы государственных доходов по-прежнему поступали в виде ак-

цизов на продукты потребления: спиртные напитки, сахар, соль, табак, спич-

ки, нефть и др. Причем, самыми значительными были поступления от произ-

водства и торговли алкогольными напитками.

Практическая реализация нормативных правовых актов, установивших

систему прямого и косвенного налогообложения в Российской империи во

второй половине XIX – начале XX вв., ярко подчеркивает уже неоднократно

проявлявшуюся отличительную черту российской финансовой системы –

преобладание косвенного обложения над прямым. Несмотря на прогрессив-

ные изменения, основная масса налогов по-прежнему выплачивалась населе-

нием в виде косвенных налогов, и лишь небольшая доля приходилась на

налоги и сборы с недвижимых имуществ, доходов от денежных капиталов и

т.д. Данный факт, несомненно, явился значимым недостатком сложившегося

в XIX – начале XX в. порядка налогообложения.

В XIX в. произошли существенные изменения и в порядке финансового

управления: система налоговых органов приобрела более стройную органи-

зацию. Для финансового управления страны было создано Министерство

141

финансов, которому подчинялась вся «налоговая служба». Именно появление

этого органа заложило основы централизации и более или менее системной

организации финансовых учреждений.

На местах вопросами налогообложения занимались казенные палаты,

учрежденные еще в 1775 г. и вошедшие в систему Министерства финансов. В

целях совершенствования системы контроля и создания постоянного подат-

ного надзора на местах в 1885 г. при них был учрежден институт податных

инспекторов. С их появлением налоговый контроль за пополнением государ-

ственной казны приобрел определенные рамки, стал жестким, пристальным и

эффективным. Но в тоже время создание этих специальных органов с фис-

кальными функциями произошло достаточно поздно. Данный факт не мог не

повлиять на развитие налоговых отношений и придать специфический харак-

тер функционированию налоговой системы Российского государства на ру-

беже XIX – XX вв.

Итак, к началу XX в. в России была создана достаточно совершенная

система правового регулирования налоговых отношений, ключевыми осо-

бенностями развития которой были следующие: высокий уровень развития

теории в сфере налогообложения; формирование российской финансовой

науки как самостоятельной отрасли права; двухуровневая система налогооб-

ложения; доминирование среди прямых налогов реальных сборов; преобла-

дание косвенного обложения над прямым; создание стройной организации

системы налоговых органов во главе с Министерством финансов; учрежде-

ние специальных органов налогового контроля – податных инспекторов;

формирование в сознании граждан «податной обязанности» перед государ-

ством.

Так как данное исследование носит историко-правовой характер, то в

его задачи не входило формулирование конкретных практических рекомен-

даций по изменению действующего российского налогового законодатель-

ства. Однако мы полагаем, что на основе материалов, содержащихся в дан-

ной работе, специалисты в современном налоговом праве смогут выработать

142

предложения по совершенствованию правового регулирования налоговых

отношений в Российской Федерации.

В качестве перспективных направлений дальнейшего исследования

проблематики правового регулирования налоговых отношений в России

можно назвать:

1) исследование истории правового регулирования налоговых отноше-

ний в советский период отечественной истории (1917 – 1991 гг.);

2) проведение в рамках научного направления хронодискретного моно-

географического сравнительного правоведения351

комплексного сравнения

налоговой системы, налоговой политики, учения о налогах в Российской им-

перии во второй половине XIX – начале ХХ в. и в современной Российской

Федерации.

351

Демичев А.А. Хронодискретное моногеографическое сравнительное правоведение как

направление современной юридической науки // История государства и права. – 2010. – №

16. – С. 2-7; он же. О перспективах развития научного направления «Хронодискретное

моногеографическое сравнительное правоведение» // Хронодискретное моногреографиче-

ское сравнительное правоведение / Под ред. А.А. Демичева. – Вып. 5. – Н. Новгород: ООО

«Стимул – СТ», 2013. – С. 7-17.

143

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Нормативные правовые акты

1. Русская Правда // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти

т. Т. 1. Законодательство Древней Руси. М., 1984. С. 47 – 79.

2. Уставная грамота владимиро-волынского князя Мстислава Дани-

ловича 1289 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 1 Зако-

нодательство Древней Руси. М., 1984. С. 210.

3. Устав князя Владимира Святославовича о десятинах, судах и лю-

дях церковных // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 1 За-

конодательство Древней Руси. М., 1984. С. 139 – 152.

4. Устав князя Ярослава о порядке надзора за благоустройством нов-

городских улиц (о мостех) 60-ые гг. XIII в. // Российское законодательство X –

XX вв.: В 9-ти т. Т. 1 Законодательство Древней Руси. М., 1984. С. 236 – 248.

5. Новгородская судная грамота // Российское законодательство X –

XX вв.: В 9-ти т. Т. 1. Законодательство Древней Руси. М., 1984. С. 300 – 308.

6. Псковская судная грамота // Российское законодательство X – XX

вв.: В 9-ти т. Т. 1. Законодательство Древней Руси. М., 1984. С. 321 – 343.

7. Судебник 1497 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-

ти т. Т. 2. Законодательство периода образования и укрепления Русского цен-

трализованного государства. М., 1985. С. 54 – 61.

8. Судебник 1550 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-

ти т. Т. 2. Законодательство периода образования и укрепления Русского цен-


9. Двинская уставная грамота 1397 – 1398 гг. // Российское законода-

тельство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 2 Законодательство периода образования и

укрепления русского централизованного государства. М., 1985. С. 181 – 182.

144

10. Белозерская уставная грамота 1488 г. // 1 Российское законодатель-

ство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 2 Законодательство периода образования и укреп-

ления русского централизованного государства. М., 1985. С. 192 – 195.

11. Белозерская таможенная грамота 1497 г. // Российское законода-

тельство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 2 Законодательство периода образования и

укрепления русского централизованного государства. М., 1985. С. 201 – 203.

12. Губная Белозерская грамота 1539 г. // Российское законодатель-

ство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 2 Законодательство периода образования и укреп-

ления русского централизованного государства. М., 1985. С. 213 – 215.

13. Медынский губной наказ 1555 г. // Российское законодательство X

– XX вв.: В 9-ти т. Т. 2 Законодательство периода образования и укрепления

русского централизованного государства. М., 1985. С. 218 – 223.

14. Уставная земская грамота волостей Малой Пенежки, Выйской и

Суры Двинского уезда 1552 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-

ти т. Т. 2 Законодательство периода образования и укрепления русского цен-


15. Грамота в Тотьму воеводе А.И. Голочалову и подъячему Д. Бота-

лову с изложением приговора Земского собора о сборе за 1616 год пятой день-

ги. 18 марта 1616 г. // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 3

Законодательство земских соборов. М., 1985. С. 62 – 65.

16. Соборное Уложение 1649 г. // Российское законодательство X –

XX вв.: В 9-ти т. Т. 3. Акты Земских соборов. М., 1985. С. 75 – 256.

17. Указ «Об установлении государственной монополии на продажу

соли» 1705 г. // ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. IV. № 2009.

18. Указ «Об установлении государственной монополии на ряд обще-

употребительных товаров – дегтя, коломази, ворванного и квашеного сала» от

21 июля 1707 г. // ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. IV. № 2153.

19. Указ Сената «О сборе венечных памятей денег на гошпитали» от 3

июня 1714 г. // Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского,

Т.Е. Новицкого. М., 1997. С. 643.

145

20. Именной указ «О взимании пошлины с возов, прибывающих в

Москву» от 24 января 1718 г. // Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Пре-

ображенского, Т.Е. Новицкого. М., 1997. С. 645.

21. Именной указ «О пошлинах на привозные иностранные иглы» от

24 июля 1719 г. // Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского,

Т.Е. Новицкого. М., 1997. С. 646.

22. Указ Сената «Об отдаче пограничной пошлины на откуп» от 10

февраля 1721 г. // Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского,

Т.Е. Новицкого. М., 1997. С. 652.

23. Именной указ «О государственных сборах» от 3 октября 1720 г. //

Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского, Т.Е. Новицкого.

М., 1997. С. 650 – 651.

24. Именной указ «О порядке сбора подушной подати» от 26 июня

1724 г. // Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского, Т.Е. Но-

вицкого. М., 1997. С. 658 – 668.

25. Именной указ «О сборе подушной подати» от 18 сентября 1724 г.

// Законодательство Петра I / Под ред. А.А. Преображенского, Т.Е. Новицкого.

М., 1997. С. 668 – 669.

26. Указ от 25 мая 1775 г. «О сборе с купцов вместо подушных по 1%

с объявленного капитала и о разделении их на гильдии» // ПСЗ РИ. Собр. 1-е.

Т. XX. № 14327.

27. Положение от 31 марта 1838 г. «Об акцизе с приготовленного та-

бака» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XIII. № 11108.

28. Уложение о наказаниях уголовных и исправительных от 15 авгу-

ста 1845 г. Ст. 96 // Российское законодательство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 6.

Законодательство первой половины XIX в. М., 1988. С. 174 – 309.

29. Устав от 25 февраля 1848 г. «Об акцизе со свеклосахарного произ-

водства» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XXXIII. № 22024.

30. Закон от 4 июля 1861 г. «О питейном сборе» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е.

Т. XXXVI. № 37197.

146

31. Устав от 4 июля 1861 г. «Об акцизе с табака» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е.

Т. XXXVI. № 37196.

32. Указ от 1 июля 1863 г. «О взимании в 1863 г. налога с недвижи-

мых имуществ в городах, посадах и местечках» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т.

XXXVIII. № 39119.

33. Устав о прямых налогах // ПСЗ РИ. Собр. 1-е. Т. IX. № 1679.

34. Положение от 1 января 1863 г. «О пошлинах за право торговли и

других промыслов» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XXXVIII. № 39118.

35. Закон от 1 февраля 1872 г. «О введении акциза фотогенного про-

изводства» // ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. XLVII. № 50459.

36. Положение от 10 декабря 1874 г. «О прекращении отдельного су-

ществования государственного земского сбора и присоединении его, с 1875 г.,

к общим государственным доходам» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. XLIX. № 54144.

37. Указ от 6 июня 1877 г. «Об изменении и дополнении некоторых

статей Устава об акцизе с табака, а равно приложенных к Уставу тарифа бан-

деролей и расписания цен за акцизные свидетельства» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т.

LII. № 57432.

38. Высочайший указ от 23 ноября 1880 г. «Об отмене акциза, взи-

мавшего с соли, с 1 января 1881 г., и о соразмерности уменьшении таможен-

ной пошлины с соли, привозимой из-за границы» // ПСЗ РИ. Собр. 2-е. Т. LV.

№ 61578.

39. Закон от 12 мая 1881 г. «О порядке взимания акциза с сахара и

надзоре за сахарными заводами» // ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. I. № 152.

40. Закон от 30 апреля 1885 г. «Об учреждении податных инспекто-

ров» // ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. V. С. 179 – 181.

41. Положение от 20 мая 1885 г. «О сборе с доходов от денежных ка-

питалов» // ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. V. № 2961.

42. Правила от 21 декабря 1887 г. «Об акцизе с осветительных масел»

// ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. VII. № 4897.

147

43. Правила от 4 января 1888 г. «Об акцизе с зажигательных спичек и

о продаже фосфора» // ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. VIII. № 4934.

44. Положение от 6 июня 1894 г. «О казенной продаже питей» // ПСЗ

РИ. Собр. 3-е. Т. XIV. № 10766.

45. Положение от 8 июня 1898 г. «О государственном промысловом

налоге» // ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. XVIII. № 15601.

46. Положение от 14 мая 1893 г. «О государственном квартирном

налоге» // ПСЗ РИ. Собр. 3-е. Т. XIII. № 9612.

47. Уголовное уложение 22 марта 1903 г. // Российское законодатель-

ство X – XX вв.: В 9-ти т. Т. 9. Законодательство эпохи буржуазно-

демократических революций. М., 1994. С. 240 – 320.

48. Конституция Российской Федерации (принята Всероссийским

референдумом 12 декабря 1993 г.) //Российская газета. – 1993. – № 237.

49. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от

31.07.1998 г. № 146-ФЗ (ред. от 08.03.2015 г.) // Собрание законодательства

РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.

50. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от

05.08.2000 г. № 117-ФЗ (ред. от 06.04.2015 г.) // Собрание законодательства

РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.

Книги и статьи

51. Адушкин Р.Е. Исторические и теоретические аспекты развития

налоговой системы Российской Федерации. М.: ПАИМС, 2000. – 46 с.

52. Акишин М.О. Налог на бороду // Родина. Российский исторический

журнал. 2005. № 2. С. 21 – 23.

53. Алексеенко А. А. Взгляды на развитие учения о налоге у экономи-

стов А. Смита, Ж.-Б. Сэя, Д. Рикардо, Ж. Сисмонди и Дж. Ст. Милля. – Харь-

ков: Унив. тип., 1870. – 211 с.

148

54. Аленичев В.В., Аленичева Т.Д. Библиографический указатель лите-

ратуры. Бюджет. Налоги и налогообложение. 1700 – 1996. М.: ЮКИС, 1997. –

479 с.

55. Анисимов Е.В. Податная реформа Петра I. Введение подушной

подати в России 1719 – 1728 гг. М.: Наука, 1982. – 298 с.

56. Антонов С.С. Возврат пошлин в России. СПб., 1913.

57. Анучина Ю.Н. Соборное уложение 1649 г. как источник права и

его влияние на разви-тие русского законодательства // Право и политика. 2008.

№ 3. С. 686 – 688.

58. Архипкин И.В., Сиполс О.В., Пастушенко Т.Н. История налоговой

политики России: конец XIX, XX и начало XXI столетия. М.: Наука, 2008. –

333 с.

59. Атаев Д.А. Актуальные вопросы налогообложения в РФ // Вестник

Саратовской государственной академии права. 2009. № 6 (70). С. 165–167.

60. Атаев Д.А. Значение понятийного аппарата налогового права в

практической деятельности // Актуальные проблемы борьбы с экономической

преступностью. Сборник научных статей. Саратов: СЮИ МВД России, 2007.

Вып. 3. С. 34–39.

61. Атаев Д.А. История развития налоговой системы России и ответ-

ственности за налоговые преступления (досоветский период) // Выявление

признаков налоговых преступлений. Материалы научно-практической конфе-

ренции 9 июня 2008 года. Саратов: СЮИ МВД России, 2008. С. 4–7.

62. Атаев Д.А. Недостатки правового регулирования производства по

делам о налоговых правонарушениях как правового института // Право и со-

временность. Сборник научно-практических статей. Саратов: СЮИ МВД Рос-

сии, 2007. Вып. 2. Ч. 1. С. 193–203.

63. Атаев Д.А. Понятие налогового правоотношения // Право и совре-

менность. Сборник научно-практических статей. Саратов: СЮИ МВД России,

2008. Вып. 3. Ч. 2. С. 204–210.

149

64. Атаев Д.А. Развитие российского налогового законодательства с

учетом опыта налогового законодательства зарубежных стран // Актуальные

проблемы борьбы с экономической преступностью. Сборник научных статей.

Саратов: СЮИ МВД России, 2007. Вып. 3. С. 25–34.

65. Ахтырская Н.В. История развития уголовной ответственности за

налоговые преступления по российскому законодательству // Международные

юридические чтения. Ежегодная научно-практическая конференция (Омск, 25

апреля 2008 г.). Материалы и доклады. Омск: Изд-во Омск. юрид. ин-т, 2008.

Вып. 4. С. 3–6.

66. Ахтырская Н.В. Уголовно-правовые меры охраны налоговых отно-

шений // Международные юридические чтения. Материалы научно-

практической конференции (Омск, 18 апреля 2007 г.). Омск, 2007. Ч. 4. С. 6–9.

67. Ачадов Н.А. Приложение к книге А.Вебера «Налоги». М., 1906.

68. Бабленкова И.И. Курс Истории финансовой мысли и политики

налогов // Вестник Налоговой академии. 1999. № 1. С. 39–49.

69. Баженов Н.П. Формирование кредитно-финансовой и налоговой си-

стем России в первой половине XIX в. // Законотворчество и правоприменение

в Российской Федерации и Республике Казахстан: вопросы теории и практики.

Сборник научных трудов. М., 2000. С. 187 – 193.

70. Балакин Д.В. Некоторые тенденции развития организационно-

правовых основ деятельности государственного аппарата России в период

становления абсолютизма (на примере регламента камер-коллегии 1719 г.) //

Правовая политика государства: теория, история, практика. Сборник научных

статей. Пенза, 2004. Вып. 1. С. 41 – 49.

71. Барзилов Д.С. Правовые аспекты регулирования налоговых отно-

шений // Правовая политика и правовая жизнь. 2009. № 2. С. 173–176.

72. Белоусов Р.А. Становление государственных финансов в России //

Финансы. 1998. № 2. С. 58 – 60.

73. Бельский К.С. Налоговая система: генезис, основные элементы,

принципы // Государство и право. 2006. № 9. С. 48–55.

150

74. Беляев И.Д. История русского законодательства. СПб.: Лань, 1999.

640 с.

75. Боголепов Д. Краткий курс финансовой науки. Харьков: Пролета-

рий, 1929. – 128 с.

76. Бочкова Л.И. Развитие налоговой системы и налоговая ответ-

ственность в России // Право и современность. Научно-практический сборник

статей. Саратов: Изд-во Сарат. юрид. ин-та МВД России, 2006. С. 296–301.

77. Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право. М.: Аналитика-

Пресс, 1997. – 600 с.

78. Брызгалин А.В., Берник В.Р. Налоги и налоговое право в схемах.

М.: Аналитика-Пресс, 2000. – 128 с.

79. Буланже М. Податная политика Петра Великого // Налоговый

вестник. 1995. № 4.

80. Валиярова Н.В., Педан С.А., Пиджаков А.Ю., Ханевская О.Г.

Судебники 1497 и 1550 г. // Россия и мир. Гуманитарные проблемы: межву-

зовский сборник научных трудов. СПб.: СПГУВК, 2005. Вып. 10. С. 53 – 63.

81. Велихов Л.А. Основы городского хозяйства. Обнинск: Наука,

1995. – 254 с.

82. Верещагин С.Г. Налог как категория и как политика // Гражданин

и право. 2007. № 12. С. 22–31.

83. Верещагин С.Г. Налог как политическая категория: история и со-

временность: Монография. Владивосток: Изд-во ВГУЭС, 2009. – 424 c.

84. Верещагин С.Г. Обоснование категориальности налога в политоло-

гии // Правовая политика и правовая жизнь. 2007. № 4. С. 56–62.

85. Верещагин С.Г. Парадигмы налогообложения в политологии // Пра-

во и политика. 2008. № 4. С. 869–874.

86. Верещагин С.Г. Политизация налога: история и современность. Ав-

тореф. дис. ... д-ра. полит. наук: 23.00.02. Ярославль, 2010. – 57 с.

87. Верещагин С.Г. Политическая практика лоббирования налоговых

льгот в России // Право и политика. 2007. № 4. С. 29–39.

151

88. Верещагин С.Г. Политическое измерение налога // Правовая поли-

тика и правовая жизнь. 2007. № 2. С. 95–102.

89. Верещагин С.Г. Принципы налогообложения и политические под-

ходы к идее справедливости в налогообложении // Гражданин и право. 2007.

№ 9. С. 3–11.

90. Верещагин С.Г. Свободные экономические зоны: история и совре-

менность // Гражданин и право. 2008. № 7. С. 9–17.

91. Верещагин С.Г. Формы разрешения социально-политических кон-

фликтов в налоговой сфере: революции, восстания и бунты // Правовая поли-

тика и правовая жизнь. 2010. № 1. С. 61–71.

92. Видяйкин С.В. Налогообложение как механизм взаимодействия

власти и крестьянства в XVII – начале XVIII в. (по материалам Алатырского

уезда) // Вестник Чувашского университета. Гуманитарные науки. 2009. № 1.

С. 23 – 29.

93. Видяйкин С.В. Налогообложение мордовского населения Присурья

и Приалатырья в первой трети XVII в. // Вестник Чувашского государственно-

го педагогического университета им. И.Я. Яковлева. 2010. № 3. С. 50 – 55.

94. Виноградова Н. Особенности формирования налоговой системы в

Российском государстве (IX – первая четверть XVIII вв.) // Вестник Волжского

университета им. В.Н. Татищева. Сер. История. Вып. 7. Тольятти: Изд-во

Волжского ун-та, 2005. С. 294 – 300.

95. Владимирский-Буданов М.Ф. Обзор истории русского права. Ро-

стов-на-Дону: Феникс, 1995. – 640 с.

96. Волковский В.И. Налоги и социальная безопасность. М.: Между-

народные отношения, 2003. – 207 с.

97. Волковский В.И. Налоговые органы и экономическая безопасность

России. М.: Изд-во Института социально-политических исследований РАН,

2000. – 219 с.

98. Волковский В.И. Социологические основы правоохранительной де-

ятельности в налоговой сфере. М.: Изд-во МГУ, 2002. – 171 с.

152

99. Ворновских Д.В. Исторические этапы правового регулирования

налогообложения в России // Государство и право: теория и практика: Межву-

зовский сборник научных трудов. СПб.: Лема, 2008. Вып. 4. С. 63–69.

100. Ворновских Д.В. Предпосылки и возникновение налоговой систе-

мы в Древней Руси // Государство и право: теория и практика: Материалы

научно-практической конференции: «Проблемы юридической науки и образо-

вания в современной России» 5 ноября 2009 года. Часть 1. СПб.: Лема, 2009.

Вып. 5. С. 267–278.

101. Ворновских Д.В. Проблемы формирования финансового управле-

ния в период удельной Руси и в условиях монголо-татарского ига // Закон и

право. 2010. № 3. С. 115–116.

102. Воронов Ю.М. Судебник Ивана III как основной правовой акт цен-

трализованного российского государства // 500 лет первому общероссийскому

кодексу: материалы научно-практической конференции. Иваново, 22 – 23 сен-

тября 1997 г. Иваново: Изд-во Иван. ун-та, 1997. С. 34 – 35.

103. Гайнутдинов Р.К. Государственно-правовая идеология в области

экономики в эпоху Петра I // История государства и права. 2009. № 20. С. 16 –

18.

104. Георгиевский Э.В. К вопросу об общей характеристике и проис-

хождении Русской правды // Сибирский юридический вестник. 2009. № 1. С.

74 – 81.

105. Гиниятуллин Ф.К. Налоговая система: исторический аспект (оте-

чественный опыт) // Вестник Южно-Уральского государственного универси-

тета. 2010. № 25 (201) Вып. 23. С. 79–84.

106. Глазунова И.В. Налоговый процесс и ответственность за налого-

вые правонарушения // Проблемы юридической ответственности: история и

современность. Статьи по итогам Всероссийской научно-практической конфе-

ренции. Тюмень: Изд-во ТюмГУ, 2004. Ч. 2. С. 204–207.

107. Глазунова И.В., Костюков А.Н. История развития местных нало-

гов и сборов в России // История государства и права. 2003. № 1. С. 56–63.

153

108. Глушаченко С.Б., Щепкин С.С. Исторические предпосылки воз-

никновения налогов (теоретико-правовой анализ) // История государства и

права. 2007. № 12. С. 4 – 6.

109. Голованов Г.Р. История развития законодательства о налогообло-

жении недропользования в России // Журнал российского права. 2007. № 9. С.

132 – 141.

110. Горош Ю.В. Принципы правового регулирования налоговых от-

ношений // Юрист. 1998. № 3. С. 20–21.

111. Грибанов С.Л., Свистунов А.А. История обеспечения законности и

контроля за сбором налогов в России // История государства и права. 2006. №

9. С. 29–31.

112. Гуров А.А. Анализ понятия «налоговая система РФ» // Российский

следователь. 2009 № 20. С. 29–30.

113. Гуров А.А. Налоговая система РФ как правовой институт // Бизнес

в законе. 2009. № 3. С. 74–76.

114. Дементьев И.В. История налоговых органов в России: от древно-

сти и до революции 1917 года // Вестник Воронежского государственного

университета. Серия: Право. 2008. № 1 (4). С. 362–372.

115. Демин В.А. И при царе чиновники не платили налоги, зато увлека-

лись политикой // Государственная служба. 1999. № 2. С. 95 – 103.

116. Демичев А.А. О перспективах развития научного направления

«Хронодискретное моногеографическое сравнительное правоведение» // Хро-

нодискретное моногреографическое сравнительное правоведение / Под ред.

А.А. Демичева. – Вып. 5. – Н. Новгород: ООО «Стимул – СТ», 2013. – С. 7-17.

117. Демичев А.А. Хронодискретное моногеографическое сравнитель-

ное правоведение как направление современной юридической науки // Исто-

рия государства и права. – 2010. – № 16. – С. 2-7.

118. Демичев А.А., Исаенкова О.В. Теоретико-методологические про-

блемы изучения российского суда присяжных: Монография. – Н. Новгород:

НФ МГЭИ, 2005. – 188 с.

154

119. Должиков С.Ф. Зарождение налоговой системы в Древней Руси //

Право: теория и практика. 2005. № 13 (65). С. 72–76.

120. Евтушенко В.Ф. Налоговые агенты как субъекты налоговых пра-

воотношений. М.: Юриспруденция, 2006. – 136 с.

121. Ельцова О.Д. Налогообложение приходских церквей Российской

империи в конце XVIII – начале XX в. // Материалы Всероссийской научной

конференции, посвященной 200-летию Ярославского государственного уни-

верситета им. П.Г. Демидова. 30 – 31 октября 2003 г. Ярославль, 2003. С. 83 –

87.

122. Еремян В.В. К вопросу даннических отношений между Северо-

Западом русской земли и Золотой Ордой (привнесенные податно-фискальные

элементы) // История государства и права. 2009. № 10. С. 20–24; № 11. С. 19–

22; № 12. С. 15–19; № 13. С. 21–23; № 14. С. 24–26; № 15. С. 29–33.

123. Еремян В.В. Соотношение «монархического» и «демократическо-

го» элементов средневековой системы управления сквозь призму данническо-

го характера русско-ордынских отношений // Административное и муници-

пальное право. 2008. № 2. С. 75–93.

124. Еремян В.В. Так было ли на Руси «Ордынское иго?»: средневеко-

вая государственность сквозь призму отношений даннической зависимости //

Административное и муниципальное право. 2008. № 3. С. 53–76.

125. Жданова Е.А. Налоговая система РФ // Норма. Закон. Законода-

тельство. Право. Материалы Всероссийской студенческой научной конферен-

ции (Пермь, май 2006 г.). Пермь: Перм. гос. ун-т, 2007. С. 50–52.

126. Жидкова Е. Налоговые системы: исторический экскурс и россий-

ские проблемы // Общество и экономика. Международный научный и обще-

ственно-политический журнал. 2009. № 11 – 12. С. 189 – 198.

127. Заболуев Д.С. Развитие налоговой системы в России: историко-

правовой аспект исследования // Человек: преступление и наказание. Сборник

материалов научно-теоретической конференции. Рязань: Изд-во Акад. права и

управления Федерал. службы исполнения наказаний, 2005. С. 117–120.

155

128. Загоскин Н.М. Уставные грамоты XIV – XVII вв., определяющие

порядок местного правительственного управления. Казань: Унив. тип., 1875.

Вып. 1. – 230 с.

129. Затулина Т.Н. Историко-правовые аспекты конституционной обя-

занности субъектов налоговых отношений // Финансовое право. 2007. № 9. С.

11–16.

130. Затулина Т.Н. Конституционно-правовой статус участников нало-

говых отношений // Современное право. 2007. № 4. С. 57–59.

131. Затулина Т.Н. Конституционно-правовые аспекты и принципы ре-

гулирования налоговых отношений // Гражданин и право. 2007. № 8. С. 14–27.

132. Затулина Т.Н. Конституционные аспекты финансово-правовой от-

ветственности // Финансовое право. 2007. № 3. С. 2–7.

133. Затулина Т.Н. Налог - как конституционно-правовая категория //

Ученые записки ДЮИ. - Ростов-на-Дону: Изд-во ДЮИ, 2007. Т. 33. С. 101–

111.

134. Затулина Т.Н. Постановка проблемы регулирования принципов

налоговых правоотношений // Финансовое право. 2008 № 6. С. 16–18.

135. Затулина Т.Н., Чепурнова Н.М. Конституционно-правовые основы

регулирования налоговых отношений в Российской Федерации: Монография.

М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010. – 175 c.

136. Захаров В.Н., Петров Ю.А., Шацилло М.К. История налогов в Рос-

сии: IX – начало XX вв. М.: РОССПЭН, 2006. – 294 с.

137. Иванова В.Н. Структура, принципы и функции налоговой системы

// «Черные дыры» в Российском Законодательстве. Юридический журнал.

2007. № 2. С. 291–293.

138. Иванютина Е.В. Сравнительно-правовой анализ социально-

экономических факторов государственно-правовой политики акцизного нало-

гообложения второй половины XIX и начала XXI вв.: акциз и монополия //

Хронодискретное моногеографическое сравнительное правоведение: Сб.

156

научн. тр. / Под ред. д.ю.н., проф. А.А. Демичева. – Вып. 5. – Н. Новгород:

ООО «Стимул–СТ», 2013. – С. 62-79.

139. Иловайский С. И. Учебник финансового права. – 4-е изд. – Одесса:

Типо-хромо-литография А. Ф. Соколовского, 1904. – 375 с.

140. История государства и права: словарь-справочник / Под ред. М.И.

Сизикова. М.: Юрид. лит., 1997. – 304 с.

141. История налоговой системы в России: дополнительный материал

к лекциям по курсу «История» / Сост. Кевбрин Б.Ф., Тарасов А.А. Саранск,

2000. – 23 с.

142. Калинина Л.А. Проблемы административной ответственности за

нарушения финансового и налогового законодательства // Законодательство.

1999. № 8. С. 32 – 36.

143. Карсакова С.В. Создание и деятельность Сената как высшего

правительственного учреждения России. Первая четверть XVIII в. // Закон и

право. 2009. № 9. С. 112 – 114.

144. Каштанов С.М. Роль Судебника 1497 г. в истории российского

законодательства // Судебник 1497 г. в контексте истории российского и зару-

бежного права XI – XIX в.: сборник статей. М.: Парад, 2000. С. 32 – 51.

145. Ключевский В.О. Сочинения: В 9-ти т. М.: Мысль, 1987. Т. 2.

448 с.; М.: Мысль, 1989. Т. 4. 398 с.

146. Козлов С.А. Налоги и войны в российской истории XVI – XVII в. //

Московская Русь: специфика развития. Будапешт, 2003. С. 49 – 54.

147. Козлов С.А., Дмитриева З.В. Налоги в России до XIX в. Спб.: Ис-

торическая иллюстрация, 2001. – 286 с.

148. Колесов Н.Б. Княжеские уставы X – XII вв. как правовая основа

материального обеспечения собственности русской православной церкви //

Вестник Владимирского юридического института. 2007. № 4. С. 146 – 148.

149. Коломиец А.Г. Бюджетно-налоговая система России в начале XX

столетия // Финансы. 2008. № 6. С. 70 – 74.

157

150. Коломиец А.Г. Финансовая политика правительства Петра Вели-

кого // Финансы. 1996. № 5. С. 54 – 60.

151. Коломиец А.Г. Финансы Российского государства в правление

императрицы Елизаветы Петровны // Финансы. 1997. № 2.

152. Комарова Г.В. Правовое регулирование налоговых отношений:

актуальные теоретические проблемы // Государство и право. 2010. № 4. С. 91–

94.

153. Корнев В.Н., Солдатченко М.В. Управление в налоговой сфере

России в XVIII – XIX вв.: историко-правовой аспект // Право и государство:

теория и практика. 2009. № 11. С. 148 – 151.

154. Корнилевская Н.А. Тенденции развития налогообложения не-

движимости в России: исторический экскурс // Вестник Воронежского госу-

дарственного университета. Сер. Право. 2007. № 2. С. 240 – 254.

155. Кот А.Г. Налоговые отношения как объект уголовно-правовой

охраны // Особенности развития уголовной политики в современных услови-

ях. Труды Академии МВД России. М., 1996. С. 124–128.

156. Кравцова Е.С. «Податные инспекторы близко стоят к народным

карманам, но руки их чисты»: взаимоотношения налогоплательщиков с подат-

ной инспекцией на рубеже XIX – XX столетий // Вестник Российского универ-

ситета дружбы народов. Сер. История России. 2007. № 4. С. 12 – 22.

157. Кравцова Е.С. История сбора налогов в российской провинции на

рубеже XIX – XX столетий: Монография. Курск: Изд-во Курского государ-

ственного медицинского ун-та, 2007. – 163 с.

158. Кравцова Е.С. Налоговая система России в конце XIX – начале XX

в. // Преподавание истории в школе. 2009. № 5. С. 44 – 47.

159. Кравцова Е.С. Опыт организации налогового дела в России в кон-

це XIX – начале XX столетия. Курск: Изд-во Курского государственного ме-

дицинского ун-та, 2010. – 300 с.

158

160. Кравцова Е.С. Податные присутствия как орган налогообложения

в России на рубеже XIX – XX столетий (на примере Курской губернии) // Кур-

ский край: научно-исторический журнал. 2004. № 6 – 7. С. 66 – 69.

161. Кравцова Е.С. Подоходный налог в Российской империи на рубе-

же XIX – XX вв.: от идеи до воплощения в жизнь // Вестник Российского уни-

верситета дружбы народов. Сер. История России. 2008. № 5. С. 89 – 93.

162. Кравцова Е.С. Создание и деятельность имущественных налого-

вых присутствий в России (1885 – 1917 гг.) // Традиционные национально-

культурные и духовные ценности как фундамент инновационного развития

России: Материалы научно-практической конференции. Магнитогорск, 2009. –

с. 141 – 145.

163. Крохина Ю.А. Неисполнение налоговой обязанности как основа-

ние юридической ответственности // Уголовное право. 2003. № 1. С. 95 – 97.

164. Крохина Ю.А. Правовая охрана механизма налоговых отношений

// Финансовое право. 2010. № 11. С. 27–32.

165. Крылова Н.С. Эволюция принципов конституционализма и право-

вое регулирование налоговых отношений // Труды института государства и

права российской академии наук. Конституция: сравнительно-правовое иссле-

дование. 2008. № 6. С. 158–183.

166. Кузнецов Э.В., Сальников В.П. Наука о государстве и праве. М.:

Герда, 1999. – 410 с.

167. Кузьмищева Н.В. Периодизация процесса развития отечествен-

ной системы налогообложения в дореволюционный период // Вестник Там-

бовского университета. Сер. Гуманитарные науки. Тамбов, 2010. № 2. С. 61 –

66.

168. Куксин И.Н. Зарождение налогообложения в Московском госу-

дарстве // История государства и права. 2009. № 9. С. 22 – 27.

169. Куксин И.Н. Налоговая политика в период общегосударственных

реформ: середина XIX – начало XX вв. // Правовые вопросы российской госу-

дарственности. Сборник научных трудов. М., 2002. С. 81 – 89.

159

170. Кулишер И. М. Подоходный налог по закону 6 апреля 1916 года //

Право. – 1916. – № 18.

171. Курбатова О.В. К вопросу о принципах налоговой системы // Пер-

вые милицейские чтения, посвященные 5-летию Московского университета

МВД России. Сборник статей. М.: МосУ МВД России, 2007. С. 148–151.

172. Курилюк Ю.Е. Принципы установления ответственности в налого-

вом праве // Налоговое право. 2008. № 6. С. 21 – 23.

173. Кучеров И.И. Налоги и криминал. Историко-правовой анализ. М.:

Первая образцовая типография, 2000. – 350 с.

174. Кучеров И.И. Налоговое право. Курс лекций. М.: ЮрИнфоР,

2001. – 360 с.

175. Лазарев В.И. К вопросу о правовом регулировании налоговых

отношений в РФ // Ученые труды российской академии адвокатуры и нотариа-

та. 2009. № 3. С. 79–82.

176. Лазарев В.И. Суд как элемент системы правоприменительных ор-

ганов, осуществляющих регулирование налоговых отношений в РФ // Гражда-

нин и право. 2009. № 11. С. 55–64.

177. Лазарев В.И. Формирование системы регулирования налоговых

отношений в РФ // Гражданин и право. 2009. № 9. С. 12–16.

178. Лебедев В.Е. Налогообложение предпринимательской деятельно-

сти в Российской Федерации: история становления налогового регулирования

в дореволюционной России. М.: ПАИМС, 1999. – 39 с.

179. Лужецкая Т.С. Историческое развитие налоговой системы России в

дореволюционный (1917 г.) период // Проблемы теории и юридической прак-

тики в России. Материалы 5-й Международной научно-практической конфе-

ренции молодых ученых, специалистов и студентов. 16-17 апреля 2008 г. Са-

мара: Изд-во Самар. гос. экон. ун-та, 2008. Ч. 3. С. 100–103.

180. Лучинский М.Ф. Деньги на Руси IX – XII вв. Казань: изд-во Казан-

ского ун-та., 1958. 231 с.

160

181. Лущаев С. Становление законодательства о юридической ответ-

ственности за налоговые правонарушения // История государства и права.

2006. № 8. С. 17 – 19.

182. Лыкова Л.Н. Налоговая система России: общее и особенное. М.:

Наука, 2006. – 443 с.

183. Майбуров И.А., Косов М.Е., Ушак Н.В. Теория и история налого-

обложения: Учебное пособие для студентов вузов. 2-е изд. М.: ЮНИТИ, 2010.

– 423 с.

184. Малахаткина Е.В. Принципы, определяющие налоговые отношения

// Бизнес в законе. 2009. № 2. С. 82–84.

185. Мальцев В.А. Налоговое право. М.: Академия, 2004. – 240 с.

186. Марискин О.И. Государство тягло: налогообложение крестьян-

ства России во второй половине XIX – первой половине XX в. (по материалам

Среднего Поволжья). Саранск: Изд-во Мордовского ун-та, 2004. – 237 с.

187. Марискин О.И. Налоги в России. История и современность: учеб-

ное пособие. Саранск: ИСИ, 2008. – 335 с.

188. Марискин О.И. Налоги и налогообложение российского крестьян-

ства во второй половине XIX – первой трети XX в.: отечественная историо-

графия // Региональное и глобальное. Сборник научных статей. Саранск: Ти-

пография «Красный Октябрь», 2004. С. 62 – 81.

189. Марискин О.И. Налоговая политика в российской деревне (вторая

половина XIX – первая половина XX вв.): историко-экономический взгляд //

Вопросы теории и методологии истории. Сборник научных трудов. Саранск.

Вып. 4. С. 103 – 116.

190. Марискин О.И. Налогообложение и торговая активность крестьян-

ского хозяйства в России в конце XIX – начале XX в.: по материалам Среднего

Поволжья // Индустриальное наследие: Материалы III Международной конфе-

ренции. г. Выкса. 28 июня – 1 июля 2007 г. Саранск: Изд-во Мордовского ун-

та, 2007. С. 441 – 449.

161

191. Марискин О.И. Налогообложение крестьянства в полиэтнических

губерниях России в пореформенный период // Нации и регионы в истории и

культуре России. Материалы VI – VII Сафаргалиевских научных чтений. Са-

ранск: Изд-во Мордовского ун-та, 2003. С. 260 – 272.

192. Марискин О.И. От подушного к подоходному налогообложению

крестьянства в России XIX – первой трети XX вв.: по материалам Среднего

Поволжья // Экономическая история: ежегодник. 2003. С. 440 – 464.

193. Марискин О.И., Земцова Ю.И. Подоходный налог и модернизация

России в XIX – начале XX в. // Индустриальное наследие: Материалы III

Международной конференции. г. Выкса. 28 июня – 1 июля 2007 г. Саранск:

Изд-во Мордовского ун-та, 2007. С. 450 – 455.

194. Маташева О.Д. Международно-правовое регулирование налого-

вых отношений в Европейском Союзе: Монография. М.: РУДН, 2008. – 164 c.

195. Махрова М.В., Кузнецов В.П. Налоги в русских пословицах и пого-

ворках // Вестник Оренбургского государственного университета. 2006. № 11.

С. 88 – 92.

196. Мельник А.Д. Налоговый потенциал в зеркале русской истории //

Налоговый вестник. 2000. № 3. С. 156 – 158.

197. Михайлова И. От полюдья до сохи: какие налоги и как платили в

средневековой Руси // Родина. Российский исторический журнал. 2002. № 2. С.

37 – 40.

198. Михалев В.В., Даньков А.П. Налоги и налоговые преступления. М.:

ТКЗ, 1999. – 64 с.

199. Михеева И.В. Российские министерства в XIX в. // Журнал рос-

сийского права. 2000. № 4. С. 155 – 162.

200. Морозова Г.В. Эволюция налогообложения физических лиц в

XVIII – первой половине XIX вв. // Современные гуманитарные исследования.

2006. № 6. С. 44 – 46.

201. Мышкин Б.В. Некоторые теоретические аспекты содержания

налоговой правосубъектности // Государство и право. 2004. № 3. С. 91 – 94.

162

202. Назаров В.Н. О понятии «налоговая система» и его правовом со-

держании // Финансовое право. 2009. № 1. С. 20–24.

203. Назарова К.А. Принципы построения налоговой системы РФ //

Норма. Закон. Законодательство. Право. Материалы Всероссийской студенче-

ской научной конференции (Пермь, май 2006 г.). Пермь: Перм. гос. ун-т, 2007.

С. 65–67.

204. Налоги и налоговое право: учебное пособие / Под ред. А.В. Брыз-

галина. М.: Аналитика-Пресс, 1997. – 600 с.

205. Налоги и налогообложение: Энциклопедический словарь / Сост.

Толкушкин А.В. М.: Юристъ, 2000. – 507 с.

206. Налоги: Учебное пособие / Под ред. Д.Г. Черника. М.: Финансы и

статистика, 1996. – 367 с.

207. Налоговое право России: учебник / Под ред. Ю.А. Крохиной. М.,

2008.

208. Незабитовский В.А. О податной системе в Московском государ-

стве со времени установления единодержавия до введения подушного оклада

Петром Великим // Собрание сочинений / Под ред. Романовича-

Славатинского. Киев. 1884.

209. Нефедов С.А. Уровень налогов, оброков и барщины в России в

XVIII в. // Клио. 2004. № 1. С. 99 – 108.

210. Новая российская энциклопедия: В 12-ти т. М.: «Энциклопе-

дия», «ИНФРА-М», 2008. Т. 5. Полутом 2. – 480 с.

211. Новицкая Т.Е. Финансовое законодательство и налоговая поли-

тика России в XVIII в. // Вестник Московского университета. Сер. 11. Право.

2003. № 5. С. 17 – 39.

212. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Курс лекций. Вып. 1. М.

Тип. И.Д. Сытина, 1911. – 352 с.

213. Орлов Д. Финансовая система России в 1860-1890-х гг. // Налоги.

1993. № 9 – 10.

163

214. Осипян Б.А. Русский судебник 1497 г. как право-идеологическая

основа зарождения централизованного государства // История государства и

права. 2011. № 4. С. 23 – 27.

215. Павлов С.Ю. Налоговая система как признак государства // Право-

вое государство: теория и практика. Общественно-политический и научно-

правовой журнал. 2009. № 1 (15). С. 55–60.

216. Панов Е.Г. История налоговых систем: опыт социально-

философского анализа: Монография. М., 2006. – 195 с.

217. Панов Е.Г. Социальная реальность теократических налоговых си-

стем: Монография. М.: Финакадемия, 2009. – 199 с.

218. Пантюхова О.О. Русская правда как историко-правовой источник

// История и теория государственно-правового развития России. Материалы

научно-практической конференции. 20 сентября 2002 г. Ставрополь: Изд-во

СГУ, 2002. – С. 257 – 259.

219. Паскачев А.Б., Кашин В.А., Бобоев М.Р., Колесников А.С. История

налогов в России: важнейшие даты, факты, события. М.: Гелиос, 2002. – 239 с.

220. Петров К.В. Уставные грамоты (акты) наместничьего управления

XIV –начала XVII в.: генезис правовой формы нормативного акта // Ленин-

градский юридический журнал. 2006. № 2. С. 169 - 175.

221. Петров Ю.А. Налоги и налогообложение в России начала XX в. //

Экономическая история. Ежегодник. 2002. С. 384 – 418.

222. Петров Ю.А. Налоги и торгово-промышленное предприниматель-

ство в предреволюционной России (к постановке исследовательской пробле-

мы) // Россия в XIX – XX вв. Материалы II Научных чтений памяти проф. В.И.

Бовыкина. 22 января 2002 г. М., 2002. С. 127 – 139.

223. Петров Ю.А. Реформирование системы прямого налогообложения

в России в середине XIX – начале XX вв. // Экономическое и политическое

развитие России на современном этапе. Материалы научно-практической

конференции. г. Вязьма, 2004. С. 132 – 143.

164

224. Петрюк М.Ю. История развития обязанности по уплате налогов и

сборов // Вестник Московского университета МВД России. 2005. № 4. С. 148–

149.

225. Петухова Н.Е. История налогообложения в России IX – XX вв.:

учебное пособие. М.: Вузовский учебник, 2008. – 415 с.

226. Пинчук В.Н. Акцизное налогообложение населения Западной Си-

бири в 60-70 гг. XIX в. // Вопросы социальной и экономической истории Си-

бири XVII – начала XX вв. Сборник научных статей. Омск: Омский гос. ун-т,

2002. С. 58 – 75.

227. Пинчук В.Н. Промысловое налогообложение в Западной Сибири в

1861 – 1904 гг. // Проблемы экономической и социальной истории Сибири

XVIII – начала XX вв. Сборник научных статей. Вып. 6. Омск: Омский гос. ун-

т, 2005. С. 40 – 84.

228. Пищулин В.И. Понятие и сущность налоговой системы // Государ-

ство и право России в XXI веке. Материалы межвузовской научно-

практической конференции. М.: Готика, 2006. С. 98–101.

229. Погребинский А. П. Очерки истории финансов дореволюционной

России (XIX-XX). - М.: Госфиниздат, 1954. – 123 с.

230. Приходько И.Н. Делопроизводственная документация как истори-

ческий источник по налоговой политике правительства в Западной Сибири в

первой четверти XVIII в. // Известия Уральского государственного универси-

тета. Сер. 1. Проблемы образования, науки и культуры. Вып. 21. 2007. № 50.

С. 145 – 152.

231. Пронин В.И. Государственный промысловый налог 1898 г. и раз-

витие торговли Сибири начала XX века // Жить законом: правовое и правовед-

ческое пространство истории. Сборник научных трудов. Новосибирск: Гума-

нитарные технологии, 2003. С. 105 – 125.

232. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов:

учебное пособие для студентов вузов. М.: Финансы и статистика, 2008. – 256

с.

165

233. Радченко С.Д. Злоупотребление правом в налоговых отношениях //

Юрист. 2005. № 10. С. 22–26.

234. Радько Т.Н. Теория государства и права: учебник. М.: Проспект,

2009. – 752 с.

235. Разгулин С. О недобросовестности и противоправности в налого-

вых отношениях // Корпоративный юрист. Приложение. 2005. № 1. С. 5–7.

236. Репин И.А. Генезис налоговых отношений в России: историче-

ские закономерности и национальные особенности правового регулирования //

Юридическая наука и практика: Вестник Нижегородской академии МВД Рос-

сии. 2012. № 19. С. 144-147.

237. Репин И.А. Историческое развитие налоговых отношений в Рос-

сии в XVIII в. // Юридическая наука и практика: Вестник Нижегородской ака-

демии МВД России. 2012. № 20. С. 189-192

238. Репин И.А. Источники изучения истории правового регулирова-

ния налоговых отношений в России в IX – XVII вв. // Студенческий гений –

2012: Сб. ст. по материалам X Международной научно-практической конфе-

ренции студентов, аспирантов и молодых ученых: В 2-х ч. Н. Новгород: Глад-

кова О.В, 2012. Ч. I. С. 239-246.

239. Репин И.А. Налоговая ответственность как элемент налоговых

отношений // Человек и общество в противоречиях и согласии: Сб. научн. тр.

по материалам Международной научно-практической конференции: В 2-х ч.

Н. Новгород: Гладкова О.В, 2013. Ч. 2. С. 248-252.

240. Репин И.А. Национальные особенности создания системы нало-

гов в период формирования Русского централизованного государства // Исто-

рия государства и права. 2013. № 18. С. 2-7.

241. Репин И.А. Особенности правового регулирования налоговых от-

ношений в России в IX – XV вв. // Человек и общество в противоречиях и со-

гласии: Сб. научн. тр. по материалам Международной научно-практической

конференции: В 2-х ч. Н. Новгород: Гладкова О.В, 2011. Ч. 2. С. 245- 252.

166

242. Репин И.А. Платить или не платить – вот в чем вопрос (историче-

ский опыт разрешения конфликтов в налоговой сфере отечественного госу-

дарства IX – XVII вв.) // Студенческий гений – 2013: Сб. ст. по материалам XI

Международной научно-практической конференции студентов, аспирантов и

молодых ученых (23 мая 2013 г.): В 2-х ч. Н. Новгород: Гладкова О.В., 2013.

Ч. 2. С. 193-200.

243. Репин И.А. Теоретико-методологические основы исследования

правового регулирования налоговых отношений в России в IX – начале XX вв.

// Юридическая наука и практика: Вестник Нижегородской академии МВД

России. 2014. № 2 (26). С. 268-272.

244. Репин И.А., Трофимова Н.Н. Исторические результаты реформи-

рования отечественной системы налогов в процессе преобразовательной дея-

тельности Петра I // Теоретические и прикладные аспекты формирования и

реализации правовых предписаний: история и современность: сб. науч. тр.

Владимир: ВЮИ ФСИН России, 2011. С. 105-113.

245. Романов Б.А. Актуальные проблемы законодательства РФ о налогах

и сборах: Монография. М.: Спутник+, 2009. – 180 c.

246. Ромашина Е.В. К вопросу о системе кормлений в средневековой

Руси // История государства и права. 2010. № 6. С. 17 – 19.

247. Российская юридическая энциклопедия. М.: «ИНФРА-М», 1999. –

110 с.

248. Руденко В.В. Зарождение налогового законодательства в Древней

Руси // Общество и право. 2007. №. 4. С. 48 – 51.

249. Рыбасова Е.А. Понятие и особенности метода правового регулиро-

вания налоговых отношений // Эволюция государственных и правовых инсти-

тутов в современной России: ученые записки. Ростов-на-Дону, 2009. Вып. 7.

С. 108–115.

250. Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX

– начале XX века (историко-правовой аспект): монография. Челябинск, 2007. –

143 с.

167

251. Рязанцев Д.Б. Налогообложение оборота спиртных напитков в

России во второй половине XIX в. // Труды межвузовской научной конферен-

ции. Н. Новгород: МИЭМП, 2002. С. 161 – 165.

252. Рязанцев Д.Б. Промысловый налог в России в XIX – начале XX в.

// Проблемы юридической науки в исследованиях докторантов, адъюнктов и

соискателей. Сборник научных трудов: В 2-х ч. / Под ред. В.М. Баранова и

М.А. Пшеничного. Н.Новгород: Нижегородская академия МВД России, 2002.

Вып. 8. Ч. 1. С. 152 – 163.

253. Рязанцев Д.Б. Становление, развитие и последующее реформиро-

вание налоговых органов России во второй половине XIX века // Современные

проблемы государства и права. Сборник научных трудов. Н.Новгород: Изд-во

Нижегор. акад. МВД РФ, 2003. Вып. 1. С. 129–147.

254. Салтыков Э.В., Свистунов А.А. Значение системы налогообложе-

ния в процессе преодоления феодальной раздробленности и создания центра-

лизованного Московского государства // Государство и право в условиях гло-

бализации. Сборник научных трудов. М.: Юрист, 2007. С. 135–138.

255. Сапилов Е.В. Государственные доходы, расходы и налоги в доре-

волюционной России (1898 – 1914 гг.). М., 2001. – 161 с.

256. Саркисов А.К. Конфликты в сфере налоговых отношений: теория

и практика правового разрешения: Монография. М.: Априори, 2006. – 432 c.

257. Саркисов А.К. Уголовно-правовые конфликты в сфере налоговой

деятельности. М.: Аксон, 2004. – 265 с.

258. Сащихина Т. Ответственность за неисполнение налоговой обязан-

ности: отдельные исторические аспекты // История государства и права. 2007.

№ 18. С. 11 – 15.

259. Свистунов А.А. Основные тенденции и закономерности развития

налоговой политики русского государства с IX по XVII вв. // Государство и

право: история и современность: Сборник научных трудов / Под ред. Проф.

В.М. Чибинева. М.: Издательская группа «Юрист», 2006. С. 75 – 80.

168

260. Свистунов А.А. Основные тенденции развития правового регули-

рования налоговых отношений в централизованном Московском государстве

// Юридическая наука: прошлое и современность: Сборник научных трудов

аналитического института гражданских прав и судебных экспертиз. СПб.:

Аналитический институт гражданских прав и судебных экспертиз, 2005. С. 51

– 57.

261. Свистунов А.А. Проблемы построения налоговой политики госу-

дарства в процессе эволюции принципов налогообложения // История госу-

дарства и права. 2006. № 8. С. 19 – 21.

262. Свистунов А.А. Эволюции налоговых отношений на Руси в период

Золотоордынского ига // Управление персоналом. Проблемы экономики и

права. Сборник научных трудов / Под ред. проф. В.В. Петрова. СПб.: СПбИ-

УП, 2004. С. 82 – 90.

263. Свистунов А.А. Эволюция налоговых органов в России // Государ-

ство и право в XXI веке: Сборник научных трудов / Под ред. проф. В.М. Чи-

бинева. М.: Издательская группа «Юрист», 2006. С. 15 – 22.

264. Ситникова А.И. Соборное уложение 1649 г. как законописный

правовой памятник // История государства и права. 2010. № 22. С. 24 – 26.

265. Смирнов А.В. Административная ответственность за нарушения

налогового законодательства. М.: Антропософия, 1995. – 124 с.

266. Смирнов Д.А. Понятие принципов налоговой системы России //

Вестник Саратовской государственной академии права. 2010 № 4 (74). С. 225–

231.

267. Соболев М.Я. Очерки из истории всемирной торговли в связи с

развитием экономической жизни. М.: Кн. дело, 1899. – 207 с.

268. Современный толковый налоговый словарь / Сост. А.В. Началов

М.: Налог-инфо, Статус-Кво, 2006. – 474 с.

269. Соколова Е.В. История возникновения и развития налогов в Рос-

сии // Вестник Российской правовой академии. 2009. № 1. С. 38 – 43.

169

270. Солдатова О.Е. Влияние древнерусского права (Русской правды)

на последующее раз-витие законодательства // Состояние и перспективы раз-

вития российского права: взгляды студентов и аспирантов. Тезисы докладов

конференции студентов и аспирантов юридического факультета АлтГУ. Бар-

наул, 2009. Вып. 3. С. 40 – 43.

271. Соловьев С.М. Об истории Древней России. М. «ДРОФА», 1997.

– 544 с.

272. Сорокина Ю.В. Финансовое управление и правовое регулирова-

ние финансовых отношений в России в XVIII – начале XX вв. / Научн. ред.

Е.А. Скрипилев. Воронеж: Изд-во Воронеж. ун-та, 2001. 208 с.

273. Сперанский М.М. План финансов // У истоков финансового пра-

ва / Под ред. А.Н. Козырина. М.: Статут, 1998. – 432 с.

274. Стешенко Л.А., Шамба Т.М. История государства и права Рос-

сии: Академический курс: В 2-х т. М.: Норма, 2003. Т. 1. – 734 с.

275. Татищев В.Н. История Российская: В 7-ми т. Т. 5. М.-Л.: Изд-во

АН СССР, 1975. – 500 с.

276. Ташкинов А.А. Уголовная ответственность за уклонение от упла-

ты налогов в дореволюционной России // Законность. 2005. № 8. С. 53 – 56.

277. Тимофеев А.В. История развития уголовного законодательства о

налоговых преступлениях в дореволюционный период // Проблемы современ-

ного российского права. Международная научно-практическая конференция

студентов и молодых ученых, посвященная памяти доктора юридических

наук, профессора, Заслуженного деятеля науки РФ, члена-корреспондента

Петровской академии наук и искусств Ивана Яковлевича Дюрягина (14-15 мая

2010 года): Сборник статей. Челябинск: Полиграф-Мастер, 2010. С. 488–489.

278. Тимошенко В.А. История российского налогообложения: учебное

пособие. Саратов: Издательство Поволжской академии государственной

службы, 2009. – 203 с.

170

279. Титов А.С. Исторический очерк о развитии государственно-

правового регулирования сферы налогов и сборов в России // История госу-

дарства и права. 2007. № 12. С. 14 – 17.

280. Тихонов А. Налоги или предложения, от которых нельзя отказать-

ся // Вокруг света. 2006. № 6. С. 15 – 17.

281. Толкушкин А.В. Налоговые реформы С.Ю. Витте // Финансы. 2002.

№ 9. С. 11 – 13.

282. Томсинов В.А. Соборное уложение 1649 г. как памятник русской

юриспруденции // Правоведение. 2007. № 1. С. 162 – 188.

283. Тургенев Н. И. Опыт теории налогов. СПб: типография Н. Греча,

1818. – 372 с.

284. У истоков финансового права / Под ред. А.Н. Козырина. М.: Ста-

тут, 1998. – 432 с.

285. Улезько С.И. Проблемы уголовно-правовой охраны налоговой

системы Российской Федерации. Ростов-на-Дону: Изд-во Ростовской эконо-

мической академии, 1998. – 150 с.

286. Ушак Н.В. Теория и история налогообложения: учебное пособие.

М.: Кно Рус, 2009. – 336 с.

287. Фридман М.И. Винная монополия: В 2-х т. – Т.2. Винная монопо-

лия в России. СПб., 1916. – 644 с.

288. Фридман М.И. Наша финансовая система. Опыт характеристики.

СПб: Тип. т-ва « Общественная польза», 1905. - 97 c.

289. Харламова А.А. История уголовной ответственности за уклоне-

ние от уплаты налогов и сборов // Проблемы совершенствования российского

уголовного законодательства: Сборник научных трудов. Екатеринбург: Изд-во

Уральск. ЮИ МВД России, 2009. С. 49–54.

290. Хачатрян А.В. Преступления против государства по Псковской

судной грамоте // Актуальные проблемы юридической науки: сборник науч-

ных трудов. Тольятти: ТГУ, 2010. Вып. 7. С. 231 – 236.

171

291. Хильченко Е.Н. История закрепления категории «налоговый

сбор» и место фискальных сборов в системе налоговых платежей // Россий-

ское право на современном этапе. Материалы Международной научной кон-

ференции студентов и молодых ученых. Ростов-на-Дону: Изд-во РГЭУ, 2007.

С. 124–125.

292. Хильченко Е.Н. К вопросу о правовой природе налогового сбора //

Российское право на современном этапе. Материалы Х научно-практической

конференции студентов и молодых ученых: К 10-летию юридического фа-

культета РГЭУ «РИНХ», 28 апреля 2006 г. Ростов-на-Дону: Изд-во РГЭУ,

2006. С. 117–118.

293. Царгуш Р.В. История возникновения и некоторые особенности по-

доходного налогообложения в зарубежных странах // Государство и право.

2004. № 8. С. 95 – 99.

294. Цыганов Р.М. Некоторые аспекты функционирования налоговых

органов на рубеже XX – XXI вв. // Федерация. 2006. № 5.

295. Черепов К.А., Чибинев В.М. Становление бюджетных правоотно-

шений в финансовой системе России в XVII - XIХ веках // История государ-

ства и права. 2008. № 6. С. 19–20.

296. Черник Д. Г. Из истории налогов России // Российский налоговый

курьер. - 2010. - № 22.

297. Черник Д.Г. Гражданин и налоги. М.: «Статус-Кво», 1998. – 84 с.

298. Черник Д.Г. К вопросу об истории налогового консультирования в

России // Финансы. 2008. № 10. С. 34 – 38.

299. Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. М.: Юнити, 1997. –

383 с.

300. Чибинев В.М. Генезис налоговой мысли в России // История госу-

дарства и права. 2003 № 3. С. 47 – 49.

301. Чибинев В.М. История налогов в России с IX по XXI вв.: Моно-

графия. СПб.: Санкт-Петербургский университет МВД России, 2003. – 213 с.

172

302. Чибинев В.М. История обеспечения законности сбора налогов в

России // История государства и права. 2003. № 1. С. 63 – 64.

303. Чибинев В.М. Понятие налогов в истории налогового права // Ис-

тория государства и права. 2003. № 5. С. 5 – 8.

304. Чибинев В.М. Тенденции исторического налогового права России

// Юрист. 2002. № 7. С. 41 – 43.

305. Чурсина И.А. Зарождение налогообложения // Современные гума-

нитарные исследования. 2006. № 3. С. 64 – 66.

306. Шацилло М.К. Эволюция налоговой системы России в XIX в. //

Экономическая история: ежегодник. 2002. С. 345 – 383.

307. Шестопалов М. Исторический аспект проблемы налогообложения

// Право и жизнь. 2006. № 96. С. 228 – 240.

308. Шкарин Е. О. Акцизная система налогообложения алкогольной

продукции в России конца XIX - начала XX века и в современной Российской

Федерации. // Человек и общество в противоречиях и согласии: сборник науч-

ных трудов по материалам Международной научно-практической конферен-

ции: в 2 ч. Часть II. Н. Новгород: Гладкова О. В., 2012. – С. 343 – 350.

309. Шкарин Е. О. Налог на землю в России конца XIX - начала XX ве-

ка и в современной Российской Федерации // Юридическая наука и практика:

Вестник Нижегородской академии МВД России. – 2012. – № 20 – С. 42 – 46.

310. Шкарин Е. О. Налог на недвижимое имущество в дореволюционной

России и современной Российской Федерации // Человек и общество в проти-

воречиях и согласии: сборник научных трудов по материалам Международной

научно-практической конференции / Н. Новгород: Гладкова О. В., 2011. – С.

318 – 325.

311. Шкарин Е. О. Налогообложение субъектов предпринимательской

деятельности в России в конце XIX – начале XX века и конце XX – начале

XXI века (упрощенные налоговые режимы). // Хронодискретное моногеогра-

фическое сравнительное правоведение: Сб. научн. тр./ под ред. д.ю.н., проф.

173

А. А. Демичева. – Вып. 4. – М.: ООО «Ваш полиграфический партнер», 2012.

– С. 207-219.

312. Шкарин Е. О. Правовые проблемы определения термина «налог» в

дореволюционном и современном российском налоговом праве // Юридиче-

ская наука и практика: Вестник Нижегородской академии МВД России. - 2011.

– № 1. –С. 308 – 311.

313. Шкарин Е. О. Правовые проблемы подоходного налогообложения

физических лиц в современной России и пути их решения с учетом отече-

ственного исторического опыта // Юридическая наука и практика: Вестник

Нижегородской академии МВД России – 2010. – № 2. – С. 254-256;

314. Шкарин Е. О. Развитие идей о принципах налогообложения в доре-

волюционной России и современной Российской Федерации // Человек и об-

щество в противоречиях и согласии: сборник научных трудов по материалам

Международной научно-практической конференции / Под ред. докт. тех. наук

проф. А. И. Аспидова, канд. Филос. наук проф. А. Н. Штефана. – Н. Новгород:

Гладкова О. В., 2010. – С. 459 – 466.

315. Шкарин Е. О. Развитие поземельного налогообложения в России

конца XIX - начала XX в. и конца XX - начала XXI в. (сравнительно – право-

вое исследование) // Хронодискретное моногеографическое сравнительное

правоведение: Сб. научн. тр./ под ред. д.ю.н., проф. А. А. Демичева. – Вып. 3.

– М.: ООО «Ваш полиграфический партнер», 2011. – С. 178-187.

316. Шкарин Е. О. Элементы юридического состава (правового меха-

низма) налога в представлении российских ученых в конце XIX – начале XX

века и современных правоведов // Хронодискретное моногеографическое

сравнительное правоведение: Сб. научн. тр./ под ред. д.ю.н., проф. А. А. Де-

мичева. – Вып. 2. – Н. Новгород: Изд-во «КиТиздат»; НФ МГЭИ, 2010. – С.

150-159.

317. Шкарин Е.О. Правовая эволюция доктринального определе-ния по-

нятия «налог» в России во второй половине XIX– начале XX века и современ-

ной Российской Федерации // Хронодискретное моногеографическое сравни-

174

тельное правоведение: Сб. научн. тр. / Под ред. д.ю.н., проф. А.А. Демичева. –

Вып. 6. – Н. Новгород: ООО «Стимул–СТ», 2014. – С. 127-149.

318. Шкарин Е.О. Термин «налог» в представлении российских ученых в

конце XIX-начале XX в. и современных российских правоведов // Хронодис-

кретное моногеографическое сравнительное право-ведение: Сб. научн. тр.

/Под ред. д.ю.н., проф. А.А. Демичева. – Вып. 1. – Н.Новгород: Изд-во «КиТ-

издат»; НФ МГЭИ, 2009. – С. 197-207.

319. Шкарин Е.О. Эволюция представлений о принципах налогообложе-

ния в Российской империи во второй половине XIX – начале XX в. и Россий-

ской Федерации // Хронодискретное моногеографическое сравнительное пра-

воведение: Сб. научн. тр. / Под ред. д.ю.н., проф. А.А. Демичева. – Вып. 5. –

Н. Новгород: ООО «Стимул–СТ», 2013. – С. 241-259.

320. Шушунова Е.В. Налоговая система Российской империи во второй

половине XIX - начале XX века // Современные проблемы в области экономи-

ки, менеджмента, социологии, бизнес-информатики и юриспруденции. Мате-

риалы 5-й научно-практической конференции студентов и преподавателей.

Н.Новгород: Высшая школа экономики, 2007. С. 219–222.

321. Энциклопедический словарь Брокгауз и Эфрон. Биографии. В 12-

ти т.: Т. 3. М.: Советская энциклопедия, 1993. – 799 с.

322. Юткин В. Судебник Ивана III – первый кодифицированный пра-

вовой акт на Руси // Российская юстиция. 1997. № 7. С. 46 – 47.

323. Якимова С.С. История развития уголовного налогового законода-

тельства (на примере УК РФ 1996 г.) // История развития уголовного права и

ее значение для современности. Материалы 5 Международной научно-

практической конференции, состоявшейся на юридическом факультете МГУ

им. М.В. Ломоносова 26-27 мая 2005 г. М.: ЛексЭст, 2006. С. 657–659.

324. Янжул И. И. Основные начала финансовой науки. Учение о госу-

дарственных доходах. 4-е изд., изм. и доп. – С.-Пб.: Тип. М. Стасюлевича,

1904. – 505 с.

175

Диссертации и авторефераты диссертаций

325. Анджаев А.В. Развитие государственно-правовых основ налогооб-

ложения в Российской империи: Дис. … канд. юрид. наук. СПб., 2004. 171 с.

326. Злобин Н.Н. Налог как правовая категория. Дис. … канд. юрид.

наук: М., 2003. – 252 с.

327. Кабанов А.А. Налоговая политика и налоговая идеология в эво-

люции государственно-правовой системы России с 1917 по 1992 гг. (историко-

правовой анализ): Автореф. дис. … канд. юрид. наук. СПб., 2008. – 21 с.

328. Ковалевская М.Ю. Административно-правовое регулирование

налогообложения. Дис. … канд. юрид. наук. М., 2006. 171 с.

329. Кравцова Е.С. Модернизация налоговой системы России: 1885 –

1917 гг.: Автореф. дис. … докт. ист. наук. Курск, 2010. – 61 с.

330. Кравцова Е.С. Налоги в России в конце XIX – начале XX в. (на

примере Курской губернии): Автореф. дис. … канд. ист. наук. Курск, 2003. –

25 с.

331. Кузьмина И.Г. Развитие системы налогообложения в России:

Дис. … канд. экон. наук. СПб., 1994. 205 с.

332. Куксин И. Н. Налоговая политика России (теоретический и исто-

рико-правовой анализ): Дис… докт. юрид. наук. - СПб., 1998.

333. Кучеров И.И. Налоговая преступность: криминологические и

уголовно-правовые проблемы: Дис. … д-ра. юрид. наук. М., 1999. 495 с.

334. Молчанов А.Г. История становления налогового дела и налого-

вой политики в России. Дис. … канд. ист. наук. Пятигорск, 2000.

335. Олейникова С.Г. Источники налогового права Российской Фе-

дерации: Дис. … канд. юрид. наук. Саратов, 2003. 197 с.

336. Петрова Г.В. Налоговые отношения: теория и практика правового

регулирования. Автореф. дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2003. – 57 c.

176

337. Рязанцев Д.Б. Налоговая система России во второй половине XIX –

начале XX в. (историко-правовой аспект). Дис. … канд. юрид. наук. Н. Новго-

род, 2004. – 170 с.

338. Саркисов А.К. Конфликты в сфере налоговых отношений: теория и

практика правового разрешения. Автореф. дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2006. –

56 c.

339. Свистунов А.А. Зарождение и становление налоговой системы в

России в период с IX по XVII вв. (историко-правовой аспект). Дис. ... канд.

юрид. наук. СПб., 2008. 187 с.

340. Скорик Т. Г. Историческое и логическое в развитии налоговой си-

стемы России: Дис... канд. экон. наук. - Волгоград, 2002. 181 с.

341. Солдатченко М.В. Контрольные полномочия финансовых органов

России в сфере налогов и сборов в XVII - XIX вв. (историко-правовое иссле-

дование). Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Саратов, 2010. – 26 c.

342. Соловьев И.Н. Реализация уголовной политики в сфере налого-

вых преступлений: проблемы и перспективы: Дис. … д-ра. юрид. наук. М.,

2004. 547 с.

343. Сорокина Ю.В. Система правового регулирования финансовых

отношений в России в XVIII – XX вв.: Дис. … д-ра. юрид. наук. Н.Новгород,

2001. 383 с.

344. Тимошенко В.А. Налогообложение в России: исторический опыт

и проблемы (1985 – 1995 гг.): Дис. … д-ра. юрид. наук: Саратов, 1999. 380 с.

345. Цыганов Р.М. Организационно-правовые основы деятельности

налоговых органов в Российском государстве: историко-правовой аспект. Ав-

тореф. дис. ... канд. юрид. наук. Краснодар, 2008. – 27 с.

346. Чибинев В.М. Развитие налоговых отношений в контексте эволю-

ции государственно-правовой системы России с IX по XX вв. (Историко-

правовое исследование). Дис. ... д-ра. юрид. наук. СПб., 2004. - 479 c.

РЕПИН Иван Андреевич ИСТОРИЯ ПРАВОВОГО...

Documents