IAS 11 eller IAS 18 vid entreprenadavtal?Hur intäktsredovisar entreprenadföretag?

-vid färdigställandet eller successivt?

Magisteruppsats i företagsekonomi Extern redovisning Vårterminen 2009

Handledare: Thomas Ploesie Ásgeir Torfason

Författare: Aleksandar Trajkovski Haris Maslo

1

Sammanfattning

Magisteruppsats i företagsekonomi, Handelshögskolan vid Göteborgs universitet,Extern redovisning VT 2009.

Författare: Aleksandar Trajkovski och Haris Maslo

Handledare: Thomas Polesie och Ásgeir Torfason

Titel: IAS 11 eller IAS 18 vid entreprenadavtal? – Hur intäktsredovisar entreprenadföretag,vid färdigställandet eller successivt?

Bakgrund och problem: Ett entreprenadavtal kan redovisas på olika sätt. Det framgår olikaargument varför olika metoder ska tillämpas i verkligheten för redovisning av intäkter. Då detfinns olika metoder att tillgå skapas det problem för både företag om omvärlden då olikametoder återspeglar företagets ställning på olika sätt.

Syfte: Tanken med denna avhandling är att undersöka vad som är rätt redovisning av intäkterför noterade byggföretag. Vi vill få reda på om det förekommer likheter samt skillnadermellan de diskussioner som förekommer.

Avgränsning: I denna avhandling väljer vi att begränsa oss till de fall som berörintäktsredovisning utifrån entreprenad och där redovisningen baserar sig på IFRS. Vi harfokuserat vårt arbete på metoderna som används vid intäktsredovisning utifrån företagsperspektiv och vi har lagt en mindre fokus på intäktsredovisning utifrån kapitalmarknadsperspektiv.

Metod: Vi har genomfört en kvalitativ studie för att få svar på uppsatsens forskningsfråga. Vihar intervjuat kunniga inom området intäkter vid entreprenadavtal. För att samla på osskunskap om ämnet så har vi använt oss av material som berör ämnet intäktsredovisning ochentreprenadavtal.

Resultat samt slutsatser: Uppsatsen har resulterat i vilken metod som lämpligast att tillgånär det kommer till redovisning av intäkter från entreprenader. Vidare har vi analyserat denteori och empiri som vi samlat in för att visa på skillnader och likheter. Vår slutsats är attsuccessiv vinstavräkning är den metod som representerar företagets ställning på bästa sätt.

Förslag till fortsatt forskning: Det hade varit intressant och ta reda på hur incitamentpåverka val av metod samt hur stora belopp det är som redovisas vid vissa situationer.

2

FörordVi vill här uttrycka vår tacksamhet till alla de som har ställt upp och möjliggjort denna

avhandling. Först och främst vill vi rikta vår tacksamhet till våra handledare Thomas Polesie

och Ásgeir Torfason. Sedan vill vi tacka alla respondenter som har avsatt tid och ställt upp på

intervjuer vilket möjliggjorde denna forskning. Till sist vill vi tacka oss själva för att vi har

stått ut med varandra.

Aleksandar Trajkovski Haris Maslo

3

Innehållsförteckning

1 Inledning .............................................................................................................................61.1 Bakgrund.....................................................................................................................61.2 Problemdiskussion ......................................................................................................71.3 Frågeställning..............................................................................................................81.4 Syfte .............................................................................................................................81.5 Avgränsning ................................................................................................................81.6 Disposition ..................................................................................................................9

2 Metod................................................................................................................................112.1 Vetenskapligt synsätt ................................................................................................112.2 Induktion och deduktion ..........................................................................................112.3 Litteraturstudier .......................................................................................................122.4 Forskningsstrategi.....................................................................................................122.5 Kvantitativ och kvalitativ data .................................................................................132.6 Primär- och sekundärdata........................................................................................132.7 Reliabilitet och validitet ............................................................................................132.8 Datainsamlingsmetod................................................................................................142.9 Urval ..........................................................................................................................15

3 Teoretisk referensram ........................................................................................................163.1 Vad är IFRS ..............................................................................................................163.1.1 Redovisning ............................................................................................................163.2 Kvalitativa aspekter..................................................................................................173.2.1 Relevans..................................................................................................................173.2.2 Tillförlitlighet .........................................................................................................173.3 Intäkter......................................................................................................................183.3.1 Intäkter enligt IAS 11 och IAS 18 .........................................................................193.3.2 Kostnader ..............................................................................................................203.3.3 . Redovisning av post i resultaträkningen .............................................................213.4 Principer vid intäktsredovisning ..............................................................................213.4.1 Försiktighetsprincipen ...........................................................................................223.4.2 Realisationsprincipen.............................................................................................223.4.3 Matchningspricipen ...............................................................................................233.5 Avtal ..........................................................................................................................233.5.1 Entreprenadavtal ...................................................................................................243.5.2 Löpanderäkningsuppdrag .....................................................................................253.5.3 Fastprisuppdrag .....................................................................................................253.5.4 Intäktsredovisning vi färdigställandet ..................................................................263.5.5 Successiv vinstavräkning .......................................................................................27

4 Empiri ...............................................................................................................................314.1 Respondenten nummer 1 ..........................................................................................314.1.1 Vilken metod och vilket belopp .............................................................................314.1.2 Påverkan av brist på konsekvens ..........................................................................324.1.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på ...........................................................324.2 Respondent nummer 2..............................................................................................334.2.1 Vilken metod och vilket belopp .............................................................................334.2.2 Påverkan av brist på konsekvens ..........................................................................334.2.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på ............................................................344.3 Respondent nummer 3..............................................................................................34

4

4.3.1 Vilken metod och vilket belopp .............................................................................344.3.2 Påverkan av brist på konsekvens ..........................................................................354.3.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter .................................................................36

5 Empiri ...............................................................................................................................375.1 Hur gör företagen? ...................................................................................................37

6 Slutdiskussion....................................................................................................................416.1 Diskussion..................................................................................................................416.2 Förslag till fortsatt forskning....................................................................................43

Referenslista.........................................................................................................................44

5

FörkortningarAICPA - American Institute of Certified Public Accountants

BFN - Bokföringsnämnden

EU – Europeiska unionen

IAS – International accounting standard

IASB - International accounting standard board

IFRS - International financial reporting standard

6

1 InledningI detta avsnitt presenteras inledning till ämnet och en problemdiskussion utvecklas. Vidare

anges forskningsfrågan och syftet anges. Kapitlet avslutas med en avgränsning och

sammanfattning.

1.1 Bakgrund

(www.regeringen.se)År 2002 19 juli utfärdade Europaparlamentet en förordning om

tillämpning av internationella redovisningsstandarder. Avsikten med IAS förordningen var att

skapa en praktisk och kostnadseffektiv kapitalmarknad samt att stärka den fria

kapitalrörligheten på den inre marknaden. Detta skulle underlätta för företag i gemenskapen

att på lika villkor konkurrera om de finansiella resurserna både innanför gemenskapen så väl

som på den globala marknaden. Användningen av IAS skulle leda till en ökad jämförbarhet

för redovisningshandlingar från diverse länder. Svenska företag som följer IAS ”det

gemensamma redovisningsspråket” skulle få möjligheten att del av konkurrensfördelar på den

globala marknaden genom att de utländska investerarna lättare skulle kunna förstå och

bedöma företaget.

(www.regeringen.se) Enligt IAS bestämmelserna skall noterade företag upprätta

koncernredovisning från och med 2005 i enlighet med de internationella

redovisningsstandarderna som har antagits av EU kommissionen för tillämpning inom

unionen. (iasplus a.) Den första januari 1995 och den första januari 2001 tog IFRS fram

standarderna, IAS 18 intäkter och IAS 11 entreprenadavtal, tanken med standarderna är att

den ska ge föreskrifter om hur intäkter ska behandlas och redovisas som ett resultat av ett

avtal eller en händelse.

(Wüsstemann & Kierzek, 2005) Hävdar att intäktsredovisningen är ett problemfyllt område för

båda praktiker och normsättare. Orsaken är att standarden IAS 11 och IAS 18 inte täcker in de

komplexa och svåra situationerna från verkligheten vilket tvingar fram egna bedömningar i praktiken.

Detta medför att företag måste ha kompetens och resurser för att kunna bestämma ett värde i

praktiken.

7

1.2 Problemdiskussion

Intäktsredovisningen som nämndes här ovan är den största posten i årsredovisningen.

Intressenter titta gärna först på den posten för att kunna jämföra med andra företag och för att

kunna göra en uppskattning om hur mycket ett företag har utvecklats under en viss period

(Marton m,fl). (Polesie) Intäkternas rekognition har ett samband med de kostnader som ligger

till grund för inflödet av intäkter. Vidare utvecklar Polesie att beräkningar av intäkter bygger

matchning av det som flyter in i företaget och det som lämnar företaget i form av likvida

medel förankrat till ett visst projekt.

(Marton m.fl.) IFRS utgångspunkt är harmonisering av extern redovisning och att minska

skillnaderna på detta område. Tanken är att redovisningen ska vara samma i olika länder och

att standarderna ska tolkas lika av alla användare. I artikeln skriven av Wüstemann och

Kierzek 2006, hävdar författarna att bara en rättvisbild bör finnas gemensamt för alla IRFS

användare vid användning och tolkning av regelverket. Vidare menar författarna på att IFRS

bör ligga till grund för det som avses med rättvis bild då utgången sker från detta regelverk

(Nobes och Alexander 2006) i deras artikel skriven av så menar författarna att det inte kan

finnas bara en rättvisande med tanke på mångfalden av situationer vilket styr utfallet av den

rättvisande bilden. Vidare förklara Nobes att IAS 18 inte täcker in alla situationer som kan

komma att uppkomma i verkligheten, vilket skapar grunden till olika sätt att redovisa intäkter

på och där utav flera olika rättvisande bilder.

(BFNs cirkulär a) BFN menar på att det är förutsättningarna för intäkternas uppkomst som

styr hur dessa ska redovisas. BFN bygger sin tolkning av IAS 18 utifrån realisationsprincipen

och menar på att en intäkt ska anses vara realiserad då prestationen har blivit fullgjord enligt

det avtal som har legat till grund för situationen. BFN begränsar sig i sitt resonemang av

intäktsredovisning genom att betona två huvudmetoder och dessa är att redovisa intäkterna då

avtalet kommer till eller att redovisa dem successivt över tiden .

(Nobes, Christopher W. 2006) i deras artikel menar att Wüstemann och Kierzek 2006, har

även en tredje syn vad avser intäktsredovisning och realisation av intäkter, de menar på att

intäkter som matchas mot kostnader men saknar grad av färdigställande ska intäkterna inte

redovisas förrän avtalet är helt fullgjort. Som exempel kan nämnas att ett projekt som sträcker

8

sig över en period som motsvarar fyra år och som står en månad innan färdigställandet vid

balansdagen ska inte intäktsredovisas enligt författarna då projektet inte står färdigt och anses

inte vara realiserat.

(www.iasb.org) Gapet som föreligger i vägledningen hade inte varit problematisk i fall det

hade funnits en klar princip som hade kunnat appliceras i föränderliga och komplexa

situationer. Intäkter i entreprenaduppdrag ska enligt IAS 11 redovisas i samband med

aktiviteter som är förknippade med kompletteringsgraden av ett kontrakt. IAS 11 uttrycker att

successiv vinstavräkning ska tillämpas trots att kunderna inte har riskerna, kontrollen samt

belöningarna av ägandet som är förknippat med projektet. I kontrast till IAS 11 så står det i

IAS 18 att intäkterna ska redovisas då kontrollen riskerna och belöningarna som är

förknippade med ägandeskapet av varan har överförts till kunden.

1.3 Frågeställning

Med det sagda ovan i problemdiskussionen så utmynnar frågeställningen till följande:

Hur fastställer noterade byggföretag sina intäkter?

Varför den ena metoden framför den andra?

1.4 Syfte

Tanken med denna avhandling är att undersöka vad som är rätt redovisning av intäkter för

noterade byggföretag. Vi vill få reda på om det förekommer likheter samt skillnader mellan de

diskussioner som förekommer.

1.5 Avgränsning

I denna avhandling väljer vi att begränsa oss till de fall som berör intäktsredovisning utifrån

entreprenad och där redovisningen baserar sig på IFRS. Vi kommer att fokusera vårt arbete på

metoderna som används vid intäktsredovisning utifrån företags perspektiv och lägga mindre

fokus på intäktsredovisning utifrån kapitalmarknads perspektiv.

9

1.6 Disposition

Kapitel 1 – Inledning

I detta kapitel presenteras en inledning till ämnet och ämnets problematik. Vidare anges

forskningsfrågan och syftet med uppsatsen. Mot slutet av kapitlet anges avgränsningen och

avslutas med en sammanfattning.

Kapitel 2 - Metod

I detta kapitel behandlar vi de olika tillvägagångssätten som vi har använt oss av för att

möjliggöra denna uppsats. Vi har här beskrivit hur vi har gått tillväga då vi har samlat in

information. Därefter har vi förklarat ur vilken infallsvinkel vi har valt att bearbeta denna

information. Vi har även beskrivit här vilka forsningsmetoder som vi har valt att angripa

forskningsproblemet med.

Kapitel 3 – Teoretisk referensram

I detta kapitel inleds det med vad som avses men IFRS och redovisning. Vidare tar vi upp

olika kvalitativa aspekter på redovisningen som följs av att vi tar upp de olika sätten som

finns för intäktsredovisning. Vi redogör och definierar vad som menas med intäkter. Vidare

tar vi upp entreprenadavtal och hur dessa kan redovisas som avslutas med olika principer som

finns att tillgå när det kommer till intäktsredovisning.

Kapitel 4 – Empiri

Här framställer vi den information som vi har tagit del av från våra respondenter. Vi redogör

för informationen så som vi har i syfte till att undersöka och analysera den samt dra slutsatser

utifrån det bearbetade materialet.

Kapitel 5 - Analys

I detta kapitel sammanflätar vi all information som återfinns i teori samt empirin som

utmynnar till våra slutsatser. Här besvarar vi vår forskningsfråga och vårt syfte med uppsatsen

utifrån den teoretiska informationen samt den erhållna informationen som är till följd av våra

undersökningar med andra ord så besvarar vi hur praktiken förhåller sig till teorin om

intäktsredovisning

10

Kapitel 6 – Slutdiskussion

I det här kapitlet tar vi upp vad vi har lärt oss samt och våra synpunkter som avslutas med

förslag till fortsatt forskning.

Sammanfattning

I det här kapitlet presenterades en bakgrund till IAS 18 och IAS 11. Vidare följer en

problemdiskussion där det beskrivs problemområden inom intäktsredovisningen sett från

entreprenadavtalens sida. Tillföljd av problemdiskussionen har vi utformat den

forskningsfrågan som vi vill ha svar på som efterföljs av studiens avgränsning samt

uppsatsens disposition

11

2 MetodI detta kapitel presenteras hur vi har gått till väga för att realisera vår forskningsansats.

Vidare i kapitlet motiveras val av undersökningsobjekt och vilka datainsamlingsmetoder vi

har nyttjat för att för att möjliggöra vår studie. Vi kommer även att belysa de väsentliga

riskerna som kan uppkomma när tolkning och insamling av data sker och vi diskuterar även

risker som är förknippade med metodiken.

2.1 Vetenskapligt synsätt

(Arbnor & Bjerker 1994) Läran om metod är det som formar olika metoder och metodiker.

Det finns olika sätt för att angripa fenomen i verkligheten när målet är att förstå och förklara

det. Enligt författarna finns det olika synsätt på metod, vilket förklarar varför det finns olika

uppfattningar om hur verkligheten fungerar. Vidare utvecklas resonemanget mot det att på

individnivå så finns det olika uppfattningar/föreställningar om verkligheten vilket påverkar

hur ett fenomen/problem kan förstås och förklaras.

2.2 Induktion och deduktion

(Thuren. T 2006) Talar om induktion och deduktion i sin bok och hur dessa två sätt skiljer sig

från varandra. Författaren förklarar att det induktiva synsättet bygger på slutsatser dragna

utifrån empirisk fakta och att slutsatserna är allmänna och generella. Vidare hävdar författaren

att metoden innefattar även kvantifiering. Slutsatser från induktionen bygger på empiri och

nedan illustreras ett exempel på hur induktiva slutsatser kan se ut och tolkas

”Frukt som faller, faller ned under trädet, då kommer all frukt som faller ned från trädet att

hamna under trädet”

(Thuren. T 2006) Detta exempel förklarar just tanken med den induktiva metoden som en

generell slutsats tolkad utifrån empirisk fakta, utan någon logisk förankring.

12

Deduktion innebär att betraktaren drar en logisk slutsats som är giltig och sammanhängande.

Den behöver inte vara sann i den meningen att den stämmer överrens med verkligheten utan

baseras på logiska tolkningar om hur verkligheten är fortskaffad. Ett exempel illustreras nedan

”Frukt faller ned från träd, alltså kommer all frukt hamna under trädet”

(Thuren. T 2006) Skillnaden mellan induktion och deduktion är att den första baseras enbart

på empiriska data utan logiska resonemang. Den deduktiva metoden förespråkar att en logik

ska vara inbäddad i samband med bearbetning av data, denna metod öppnar upp för egna

logiska tolkningar av verkligheten utan att de behöver vara förenliga med sanningen.

2.3 Litteraturstudier

För att förbereda oss för vår forskningsansats så har vi fördjupat oss i ett antal vetenskapliga

artiklar, studentlitteratur och andra böcker samt skrifter som har varit av väsentlighet för just

det ämne som vi har avsett att beröra. För att komma fram till den information vi behöver så

har vi använt oss av diverse databaser som vi har fått tillgång till genom Göteborgs

Universitet. De databaser som vi har använt oss av och som har varit av stort värde för vår

informationssökning är Google Scholar, Emarald, Ebscon och Affärsdata. När vi sökte efter

relevanta artiklar och skrifter använde vi oss av nyckelord så som IAS 18, IAS 11, Revenue

recognition, IFRS, Förarbeten till IFRS, God redovisningssed och True and fair view.

2.4 Forskningsstrategi

(Denscombe 2009) Avsikten med denna uppsats är att undersöka några få utvalda enheter på

djupet för att skapa oss en helhetsbild utifrån att ha studerat vissa fenomen i detalj.

Fallstudiestrategin lämpar sig bäst då fallet är att undersöka ett fåtal enheter. Vidare skriver

författaren att fallstudiestrategin lämpar sig bäst då avsikten är att ta del av redogörelser för

händelser, relationer erfarenheter eller processer som uppträder i under vissa förhållanden.

(www.ts.mah.se ) fallstudie bedrivs empiriskt i verkligheten vilket ökar djupet och förståelsen

av undersökningsobjektet. Då fallstudie kan tillämpas vid uppsatsskrivande, uppmuntras

kombinationen av olika undersökningsmetoder. Våran studie kommer att basera intervjuer

med kunniga inom området för intäktsredovisning.

13

2.5 Kvantitativ och kvalitativ data

(Christensen m.fl. 2001) Data kan samlas in på två sätt kvalitativt eller kvantitativt.

Författaren menar på att den kvantitativa metoden bygger på siffror och behandlar variabler

som mängd, antal och frekvens som går att kvantifiera. Den här insamlingen innebär att det är

delar av en helhet eller att delar av ett sammanhang som är det centrala och det som

undersöks.

(Christensen m.fl. 2001) Utvecklar att en kvalitativ inriktning lägger vikt på ord, text och

handlingar där vikten ligger i att förstå varför något är så som det är. Denna insamlingsmetod

inriktar sig på att lyfta fram de samband som råder för att kunna förstå helheten. (Denscombe

2009) menar på att kvalitativ data är data som finns ” där ute” och som tas fram i form av

rådata för att behandlas mot ett visst ändamål.

2.6 Primär- och sekundärdata

(Christensen m.fl. 2001) skriver i sin bok att sekundärdata är den data som redan har samlats

in tidigare av någon annan och i ett annat syfte. Att använda data som redan finns sparar tid

och pengar och i vårt fall bidrar till att vi får tillgång till ett större urval av källor. Nackdelen

med denna metod är att sekundärdata uppdateras för sällan och att den kan vara irrelevant.

(Christensen m.fl. 2001) Primärdata är den information som ska tas fram och som inte

existerar till ett visst syfte. Denna metod är mer anpassad till uppsatsens forskningsfråga och

att den information som samlas in är relevant. Vidare skriver författaren att denna metod är

kostsam och att den tar tid samt att det ställs krav på förhand att insamlaren har en viss nivå

av kunskap innan insamling sker.

2.7 Reliabilitet och validitet

(Denscombe 2009) Validitet innebär att de forskningsmetoder som används för att erhålla

forskningsdata är korrekta, riktiga samt pålitliga. Då begreppet validitet används i

forskningssammanhang så avser det främst att forskningen som har bedrivits verkligen

utfördes på det sätt som avsikten var. Begreppet innefattar att man har mätt det som är

relevant i ett sammanhang och i en forskningsansats så bör en hög validitet alltid eftersträvas.

Att ha hög relevans i uppsatsen innebär att rätt verktyg används vid rätt tidpunkt. För att

förklara närmare så anger vi ett eget exempel för att öka förståelsen för ordet relevans. Ska

man åka taxi så kan man inte använda ett spårvagnskort, ett annat relevant exempel i

samband med validitet är själva tidsaspekten, man kan ju inte åka spårvagn med ett ogiltigt

14

spårvagnskort. Ur en forsknings synpunkt så är det av stor vikt att förklara giltigheten för en

viss situation samt för en viss population. I vårt arbete strävade vi efter en hög validitet genom

att ställa frågor till rätta personer som har rätt kunskap samt som har möjlighet till att besvara

frågorna på ett relevant sätt. Vi har även lagt ned tid att ta fram relevanta frågor som förklarar

sammanhanget med det som avsikten att undersöka.

Reliabilitet betyder att mätningen sker på rätt sätt. Skulle någon annan genomföra samma

undersökning med samma verktyg så skall den få samma svar och hög reliabilitet innebär att

mätningen har utförts noggrant. Om avsikten är att mäta hur kloka människor är efter

omkretsen på huvudet så kan man utföra mätningar med hög reliabilitet men det betyder inte

att validitet är hög då storleken på huvuden inte har något egentligt samband med hur klok

någon är. Med andra ord så har det förmodligen mätts på rätt sätt men mätningen avser inte

rätt sak. För att öka på reliabiliteten i vårt arbete så förblir alla respondenter anonyma då

tanken är att få ut så mycket som möjligt från respondenterna. Vi har spelat in det som har

sagts under intervjuerna och sedan noggrant lyssnat igenom materialet för att sedan skriva ner

svaren i exakta ord vidare har vi bearbeta svaren till löpande text under tre rubriker.

2.8 Datainsamlingsmetod

(Denscombe 2009) Då vi har valt att göra en fallstudie tillämpar vi en kombination av de

olika insamlingsmetoder så som intervjuer, frågeformulär och skriftliga källor i syfte till att

öka validiteten. (Sharan B Merriam 1994) Förklarar att användning av flera olika metoder

kallas för metodologiska triangulering där kombinationer av de olika insamlingsmetoderna för

undersökning av en eller några få enheter kan skapa en ökad säkerhet i informationen där en

metods svaghet täcks med den andra metodens styrka. Då vi utförde våra intervjuer så valde

vi att använda oss av den delvis strukturerade intervjun i syfte till att få den information som

vi ville ha från respondenten.

15

2.9 Urval

Då vi ställdes oss inför valet av undersökningsobjekt så valde vi oss att inrikta oss på obejekt

som befinner sig i Göteborg. De undersöknings objekt som vi valde att intervjua var två från

företagssidan och en revisor som arbetar med dessa frågor. Vi valde vår undersöknings objekt

utifrån bekvämlighetsskäll då ett stort avstånd hade försvårat arbetets gång. Vi valde att inte

avslöja identiteten på de intervjuade då vi ansåg att vi kunde få ut mer information från

intervju personerna.

2.10 Metodproblem

(Thuren T 2007) Beskriver i sin bok vilka problem som kan uppenbara sig med de olika

metoderna. Då vi väljer en kombination av induktion och deduktion så öppnar det upp att för

möjligheten att logiken vid ett specifikt tillfälle är sann och att vi skapar oss en sanning som i

sig avviker från verkligheten. Vidare kan inslag av deduktion medföra att vi inte för ett

tillräckligt logiskt resonemang och att våra slutsatser i slutändan lutar mer åt empirin än

logiken. I vårt fall är det av vikt att vi balanserar mellan induktion och deduktion så att den en

metodens styrka täcker upp den andras svaghet.

Christensen et al. (2001) Nackdelen med primär- och sekundärdata enligt författaren är att

sekundär data som finns kan vara föråldrad och det finns risk att vi tar till oss kunskap under

uppsatsens gång som inte gäller samt att nivån av kunskap vi har är för låg för att samla in

relevant primärdata.

Sammanfattning

I det här kapitlet har vi presenterat de olika metodsynsätten som finns att tillgå vid forskning.

Vi diskuterar vad metod är och på vilket sätt en studie kan bedrivas i verkligheten. Vi

beskriver att det är fallstudiestrategin som tillämpas i denna avhandling då det rör sig om ett

fåtal undersökningsobjekt där vi vill få del av erfarenheter och redogörelser för de händelser

och relationer som råder. I kapitlet beskriver vi vad kvalitativ resp kvantitaiv metod är samt

primär och sekunder data. Vidare förklarar vi att vi väljer den metodiska trianguleringen där

vi kombinerar olika metoder för att öka säkerheten i vårat sammanhang.

16

3 Teoretisk referensramI detta kapitel kommer vi att redogöra för de teorierna som vi ska använda som utgångspunkt

som i vår undersökning. Det som presenteras är standarden IAS 11 och IAS 18, principer som

ska beaktas vid redovisning, teorier, entreprenadavtal samt hur dessa avtal kan redovisas.

3.1 Vad är IFRS

(Frågor och svar om IFRS) IFRS, International Financial Reporting Standards, är ett

internationellt regelverk som noterade bolag i EU ska redovisa efter. Syftet med IFRS är att

möjliggöra en konsekvent och gemensam redovisning som ska bidra till en harmonisering av

den globala redovisningskulturen. Tanken är också att IFRS ska på sikt bidra till att öka

transperansen i redovisningen.

3.1.1 Redovisning

(Berry 1999) I praktiken associeras ordet redovisning med serier av siffror som endast är ett

behändigt sätt att sammanfatta finansiell information som egentligen hade varit svår att tolka i

form av ord. Som till exempel om någon ska värdera allt den äger så är det lättare att förstå

om det presenteras i form av siffror än i form av ord. Vidare utvecklar författaren att visa

värden kan inte visas i siffror som till exempel värdet av god hälsa eller värdet av blyfri

bensin. I boken anges en definition på vad redovisning är som publicerades av AICPA och

deras definition är den:

Redovisning … är en konst att dokumentera, klassificera och sammanfatta, på ett signifikant

sätt uttryckt i pengar alla transaktioner och händelser som är av finansiell karaktär och där

resultatet ska tolkas därav.

I definitionen döljer sig även några inbäddade komponenter som är av teknisk och analytisk

karaktär. Den tekniska komponenten innefattar dokumentation av de ekonomiskt förgångna

händelserna och den analytiska innebär tolkningar av de resultat uttryckt i pengar som uppstår

i företagens redovisning. Vidare nämns en tredje komponent mer som en frågesättande aspekt

inom redovisning och som syftar på redovisningens utformning. De frågorna som innefattas

av den sistnämnda komponenten är:

Till vem ska vi redovisa?

Vad ska vi redovisa?

17

Redovisningen har en central roll på ett företag om avsikten är att driva det effektivt och

vinstgivande. Följaktligen är redovisning ett mångsidigt begrepp då det inte enbart omfattar

dokumentation av händelse som har varit utan ska även vara en del av det underlaget som ska

ligga till grund för beslutsfattande.

3.2 Kvalitativa aspekter

(Smith 2006) Syftet med redovisningen är att den ska återge både begriplig och användbar

information. Olika intressenter har olika behov med tanke på vilken typ av tillfredställelse det

är som de söker. Olika intressenter har olika behov, där av att det kan finnas olika åsikter om

hur pass bra eller dåligt det går för ett företag.

3.2.1 Relevans

(IFRS föreställningsram) Det mest väsentliga i en årsredovisning är att det som finns i

innehållet är relevant och det kan utläsas på ett korrekt sätt. Relevansen vilar på två

underförstådda kriterier som ska uppfyllas och dessa är begriplighet och aktualitet.

Begriplighet innebär att användaren ska kunna förstå vad som presenteras och att det som

presenteras är aktuellt och hänförligt till rätt period.

3.2.2 Tillförlitlighet

(Smith 2006) Ordet tillförlitlighet förekommer ofta inom redovisning och ordets betydelse i

sammanhanget är att undvika fel och brister i årsredovisningen. Med fel och brister menas att

när en post fastställs för perioden så ska det försäkras, så mycket som möjligt, att det är de

rätta värden som presenteras. Vidare delas benämningen tillförlitlighet i tre underkategorier

och dessa är validitet, verifierbarhet och jämförbarhet. Nedan följer en redogörelse om de

ovannämnda underkategorierna.

(Falkman, Marton 2007) Validitet innebär att redovisningen visar den information som den

förväntas att den ska göra. På validitet finns ett underställt krav i form av neutralitet, med

andra ord så ska den varken över eller underskattas. Företag kan välja att avvika från

neutralitet i de fall när de har incitament att manipulera årsredovisningen. Vid fall av

successiv vinstavräkning så tillåts egna bedömningar, vilket öppnar upp för manipulering,

som i sin tur underminerar neutraliteten.

18

(Falkman, Marton 2007) Verifierbarhet avser objektivitet. Om ett företag skaffar en tillgång

till ett bestämt pris så är verifierbarheten hög då det finns en faktura som styrker det belopp

som har lämnat företaget och som återspeglas i årsredovisningen.

(Smith, 2006) Jämförbarhet är det sista kravet och benämningen har två sidor, nämligen

jämförbarhet mellan företag och jämföra samma företag över flera år. Syftet är att användaren

ska kunna jämföra ett företag med andra företag inom samma bransch och dessutom kunna

bedöma företagets utveckling över tiden.

3.3 Intäkter

(Eisen 2007) Varje företag fungerar på så sätt att de vill tillgodogöra sig vinster. Dessa

vinster, enligt författaren, realiseras genom intäkter som tjänas in och är ett resultat från

försäljning av varor eller tjänster. (Atrill & Black 2007) Intäkter är det som uppkommer från

företagets ordinarie verksamhet och har olika benämningar så som intäkter från försäljning,

ersättningar, ränta, utdelning, royalty och hyresintäkter.

(IFRS ramverk) Begreppet vinst innefattas också under intäkter då det genererar intäkter men

som i sig inte behöver vara knutet till den ordinarie verksamheten. Ett exempel på en vinst är

orealiserade värden som döljer i bokförda värden på anläggnings tillgångar samt

marknadsnoterade värdepapper.

(IFRS ramverk) Intäkter definieras som en ökning av det ekonomiska värdet under en

redovisningsperiod till följd av att inbetalningarna har ökat eller att tillgångarnas värde stigit i

värde. En annan ökning av intäkterna kan även bero på att skulderna har minskat i värde till

följd av en ökning av det egna kapitalet men som inte beror på att ägaren har skjutit till eget

kapital. Begreppet vinst skiljer sig inte från intäkter då både intäkt och vinst är till följd av

ökning av ekonomiska fördelar.

19

(IFRS ramverk) begreppet vinst ingår även i sådana poster som uppkommer till följd av att

när en anläggningstillgång avyttras. Vinster behandlas separat i resultaträkningen eftersom det

är av värde att känna till dessa i samband när beslut ska fattas. Det existerar ett samband

mellan intäkter och olika typer av tillgångar som erhålls eller ökar i värde exempel så ger en

ökning i likvida medel, fodringar samt varor och tjänster som mottas i utbyte mot levererade

varor och tjänster också en ökning i intäkter.

(IFRS ramverk) Intäkter ska redovisas i resultaträkningen då framtida ekonomiska fördelar på

tillgångar har ökat i värde eller värdet på skulderna har minskat och detta kan mätas på ett

tillförlitligt sätt. En intäkt uppkommer samtidigt som värdestegringen eller värdeminskningen

på en tillgång respektive skuld redovisas.

3.3.1 Intäkter enligt IAS 11 och IAS 18

(IAS 18) En inkomst definieras som en ökning av ekonomiska fördelar under en

redovisningsperiod till följd av inbetalningar eller ökning att tillgångars värde eller minskning

av skuldernas värde. Intäkter är inkomster från företagens ordinarie verksamhet och kan

klassificeras under många rubriker så som försäljningsintäkter, ersättningar, ränteintäkter,

utdelningar och royaltyintäkter. IAS 18 ska ange hur vissa typer av intäkter ska behandlas i

redovisningen och den viktigaste frågan vid redovisning av intäkter är att fastställa när de ska

redovisas i resultaträkningen. (www.iasb.org) Redovisning av intäkter vid färdigtställande

grundar sig på IAS 18 där det förklaras att en intäkt ska intäktsföras då alla risker och fördelar

samt kontroll med ägandet har överförts till kunden.

Standarden tillämpas på följande situationer:

Försäljning av varor.

Utförande av tjänsteuppdrag.

Annans utnyttjande av ett företags tillgångar, som ger upphov till ränta, royalty eller

utdelning.

20

(IAS 11) Standarden anger hur inkomster och utgifter i entreprenadavtal ska behandlas i

redovisningen. Med tanke på aktiviteternas karaktär som ingår i entreprenaduppdrag påbörjas

och avslutas aktiviteterna i skilda redovisningsperioder. Den mest förekommande frågan är

hur inkomster och utgifter ska redovisas under de perioder som arbetet pågår.

(Marton m.fl.) Intäkt och kostnad är två väsentliga begrepp vid beräkning av resultat som

uppkommer från entreprenadavtal. För att sprida ljus över dessa två begrepp intäkt och

kostnad samt hur dessa ska redovisas så är det viktigt att få förståelse för vid vilket skede i

tiden dessa två ska tas upp i redovisningen. (www.iasb.org) IAS 11 förespråkar successivt

vinstavräkning och säjer att intäkter ska redovisas löpande i takt med projektets gång då

kostnader kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.

Tillämpningsområde

Denna standard tillämpas av företag som utför en entreprenad eller liknande

uppdrag.

3.3.2 Kostnader

(Berry 1999) Kostnader för att göra affärer innebär att ett företag måste dra på sig kostnader

för att kunna generera intäkter. Författaren förklarar detta påstående genom förklaringen att en

detaljist måste dra på sig kostnader för en lokal för att driva sin verksamhet för att sedan

kunna tillgodogöra sig intäkter. (IFRS ramverk) I standarden definieras en kostnad som en

minskning av det ekonomiska värdet under en redovisningsperiod som är till följd av att

utbetalningar har skett eller att tillgångarnas värde har minskat . Kostnad kan även uppkomma

till följd av en ökning i skulder har skett med en minskning av eget kapital som följd.

(IFRS ramverk) I ramverket görs en vidare redogörelse för vad som kan vara en kostnad. Det

som nämns i standarden är utflöde av likvida medel, värdeminskningar av tillgångar,

varulager, maskiner, inventarier och fastigheter. Det som nämns i förgående mening är det

som gör en kostnad till verklighet. Förluster är sådana kostnader som uppkommer i företagets

normala verksamhet och bland dem ingår kostnader som kommer till följd av sålda varor,

avskrivningar samt löner

För att kostnader och intäkter ska kunna matchas mot varandra så måste det först uppfylla

tillgångsdefinitionen i annat fall så sker ingen matchning mellan intäkt respektive kostnad

utan enbart kostnadsföring.

21

Då de ekonomiska fördelarna för ett företag inte infaller vid en redovisningsperiod utan

sträcker sig över flera redovisnings perioder och kopplingen till intäkt kan definieras endast

allmänt eller indirekt så skall kostnaderna redovisas systematisk och ändamålsenligt i

resultaträkningen.

3.3.3 . Redovisning av post i resultaträkningen

(IFRS ramverk) En intäkt ska redovisas i resultaträkningen om framtida ekonomiska fördelar

är till följd av att en ökning av värdet på en tillgång eller minskning av värdet av en skuld kan

mätas på ett tillförlitligt sätt. Värdestegringen eller värdeminskning på en skuld eller tillgång

leder till att en intäkt uppkommer. Då en försäljning av en tjänst eller en vara sker så leder

detta till att tillgångarna ökar och skulderna minskar.

(IFRS ramverk) Kostnader redovisas i resultaträkningen då en minskning av framtida

ekonomiska fördelar kommer till stånd genom att värdet på tillgången minskar eller att värdet

på skulden ökar samt att dessa värdeförändringar kan mätas på ett tillförlitligt sätt.

(IFRS ramverk) Det föreligger ett direkt samband mellan kostnader och intäkter för en post

och detta samband brukar kallas för matchning. Matchning innebär att intäkter och kostnader

som uppkommer till följd av samma transaktion ska matchas med varandra.

3.4 Principer vid intäktsredovisning

(Marton m.fl.) När det har fastställts att intäkter ska redovisas för en viss period uppstår

frågan till vilket belopp det ska ske. Vid försäljning av varor och direkt kontantutbyte så

uppstår inte några problem men när det rör sig om värdering av prestationer som sträcker sig

på flera år så uppstår problematiken. Frågan som ställs är om beloppet ska redovisas med en

gång eller om det ska periodiseras.

Intäkter kan redovisas på olika sätt beroende på vilka principer som ett företag väljer att följa.

På nästa sida följer en redogörelse för vilka principer som finns till förfogande vid

intäktsredovisning.

22

3.4.1 Försiktighetsprincipen

(Smith, 2006) Försiktighetsprincipen har fått fotfäste inom redovisning sedan börskraschen

1929. Tanken med principen är att undvika en allt för optimistisk bedömning som saknar

förankring till verkligheten. Denna princip anges även i svenska regelverk och den säger att

värdering av olika poster ska göras med iakttagande av rimlig försiktighet. För att förtydliga

detta så innebär det att vid moment av osäkerhet ska det tillämpas en pessimistisk/försiktig

syn på värderingen. När det kommer till intäkter så ska de inte redovisas för tidigt och inte till

ett för högt belopp.

(Paananen m,fl.) uttrycker i artikeln att principens yttersta mening är att skydda

borgenärsintresset, det ligger i borgenärernas intresse att varken resultat- eller

balansräkningen är övervärderad. (Smith, 2006) Tanken med principen är att tona ned

optimismen så att ägaren inte blåser upp sina värden och att intressenten kan förlita sig bättre

på den information som ges. (Paananen m.fl.) Försiktighetsprincipen tar sikte på den passiva

sidan i balansräkningen, det egna kapitalet och främmande kapital. För att kunna expandera så

måste företag kunna attrahera till sig kapital och principens grundtanke är att långivaren inte

ska lockas in i en allt för optimistisk bild vilket kan vara centralt för små och medelstora

bolag som är mer beroende av banklån.

3.4.2 Realisationsprincipen

(Smith 2006) Realisationsprincipen styr när en intäkt ska tas upp i redovisningen. Principen

säger att en intäkt och en tillgång ska redovisas vid ett tillfälle som motsvarar

försäljningstillfället. Orsaken till försäljningstillfället, när en kundfordring redovisas och inte

när kunden faktiskt betalar, accepteras som kritisk händelse för att då uppnås en tillräcklig

hög nivå av verifierbarhet och validitet. Detta innebär att vid den tidpunkten så är

sannolikheten stor att pengarna kommer att komma företaget till handa och att beloppet kan

beräknas tillförlitligt. Att enbart ta hänsyn till verifierbarhet så ska intäkten redovisas när

kunden har betalat och att enbart ta hänsyn till validitet så innebär det en periodisering av

intäkterna. Vid entreprenad så avviks det från principen om att vänta in med redovisning av

intäkter till då allt står färdigt för bruk. Detta synsätt beror på avvägningen mellan validitet

och verifierbarhet. Argumentationen i författarens bok bakom varför intäkter redovisas

successivt beror på att resultaträkningen skulle ha ett tunt innehåll och sakna relevans.

Successiv redovisning av intäkter är inte förenlig med principen om försiktighet då intäkterna

23

baseras på företagets egna kostnadskalkyler som i sig saknar helhetsförankring till

verkligheten.

3.4.3 Matchningspricipen

(Smith 2006) Tillämpning av denna princip innebär att vid redovisning av intäkter så måste

det fastställas vilka kostnader som har gett upphovet till intäkterna som företaget har fått till

handa. Principens roll är den att den avgör hur mycket av intäkterna som ska rekogniseras/tas

in i resultaträkningen för en viss period. Matchning är motsatsen till försiktighet, försiktighet

uppmuntrar till att ta kostnaderna redovisas tidigare och intäkterna senare medan matchning

utgår från kostnaderna för att kunna redovisa intäkterna. Detta kan leda till olika redovisning

av intäkter vilket gör att principerna inte kan tillämpas samtidigt fullt ut då de verkar åt olika

riktningar. Matchning kan göras på olika sätt beroende på vad är för typ av tillgångar det rör

sig om i grunden. Är det frågan om en specifikt anskaffad tillgång som källa till intäkter och

som skrivs av på ett visst antal år så kommer matchning aldrig bli fulländad mellan intäkter

och kostnader. Detta försvårar att exakt avgöra hur mycket kostnader det har gått åt för en viss

period för att tillförlitligt kunna redovisa intäkterna.

3.5 Avtal

(www.iasb.org) Ett avtal är en överenskommelse mellan två parter där både den ena och den

andra parten har kommit överens om villkoren och accepterat dem. Då en part ger en offert

trots att den är bindanden för dennes del så är den inte bindande för motparten förrän offertens

samtliga villkor har blivit accepterade. Det är inte förrän då bägge parterna har kommit

överens om villkoren och accepterat dessa som det uppstår ett tvingande avtal med befintliga

förpliktelser mellan parterna.

(www.iasb.org) IASB förklarar vidare att ett avtal inte måste vara skriftligt för att det ska vara

bindande för parterna som är involverade. Vidare ger de en definition i sin utgivning på vad

som menas med ett avtal och definitionen är följande:

En överenskommelse mellan två eller flera parter som skapar en förpliktelse som är

genomdrivbar eller igenkännbar av lagen.

24

(www.iasb.org) I de fall då avtal inte behöver vara skriftligt är när det är frågan om

försäljning av varor. Då en kund vill köpa en vara så ska denne betala till försäljaren och

försäljaren har en förpliktelse till att ge ut varan eller att återlämna pengarna tillbaka kunden.

Här har ett oskrivet avtal uppstått mellan kunden och försäljaren där säljaren har en tvingande

förpliktelse att antagligen ge kunden varan eller pengarna tillbaka. En annan form av gällande

oskrivna avtal är när en kund har rätt till ånger av köp. Säljaren är förpliktigad att återlämna

pengarna till kunden inom en viss tid då säljaren lovar att återbetala pengarna och dessutom

för att kunden har rätt att kräva pengarna tillbaka.

3.5.1 Entreprenadavtal

(Westermark 2005) Ett entreprenaduppdrag är ett uppdrag som följer av en framförhandlad

avsikt mellan köpare och säljare som avser produktion av ett objekt eller flera objekt.

Objekten kan stå nära i samband med eller att de är beroende av varandra med avseende på

utformning, teknik och funktion eller användning. De olika uppdragen delas upp i två olika

kategorier och dessa är:

Fastprisuppdrag (Successiv vinstavräkning eller vinstavräkning vid färdigställandet)

Uppdrag på löpande räkning

(Fagerström & Lundh 2005) Ett fastprisuppdrag innebär att priset bestäms redan under avtalet

utformning och priset avser priset för tillverkad/producerad enhet eller för hela uppdraget.

Beräkning av intäkter kan ske med två olika metoder och dessa är successiv vinstavräkning

under tiden projektet pågår eller vinstavräkning vid färdigställandet av hela projektet.

(Marton m.fl.) I standarden IAS 18 görs ingen uppdelning av olika typer av tjänsteuppdrag.

IAS 18 gör ingen skillnad mellan fastpris uppdrag och uppdrag på löpande räkning utan

istället refereras det till IAS 11 vad avser successiv vinstavräkning vid fastprisuppdrag.

(Fagerström & Lundh 2005) Vid uppdrag som utformas som löpande räkning så utgår

ersättningarna från för de utgifter som uppstår under uppdraget samt att ett visst procentuellt

tilläggläggs på utgifterna eller att ett fast belopp läggs på.

25

E n tr e p r e n a d a vt a l

L ö p a n d e r ä k n in g F a s tp r is

S u cc e s si v vi n st a vr ä k n in g V in s t a vr ä k n in g v id fä r d ig s tä l la n d e t

Här visas en egenupparbetad modell som visar på hur entrprenadavtal kan redovisas som.

Figur 3.1 Entrprenadavtal med inspiration från boken IFRS I teori och praktik

3.5.2 Löpanderäkningsuppdrag

(Marton m.fl.) Projekt som utförs på löpande räkning innebär fakturering successivt under

tiden projektet pågår. Under den tidsperiod arbetet pågår så redovisas intäkterna för den

perioden. Vidare ska även utgifter för arbete och eventuellt material som hör ihop med

prestationen kostnadsföras. Periodisering ska även ske i de fall då kunden har fakturerats men

om inte arbetet inte har utförts till den grad faktureringen avser och då redovisas en skuld i

balansräkningen. (Westermark 2005) projekt som är på löpande räkning är relativt lätt att

redovisa men svårigheten att redovisa korrekt uppenbarar sig när det rör sig om ett projekt

som är ett fastprisuppdrag.

3.5.3 Fastprisuppdrag

(Marton m.fl.) Vid fastprisuppdrag så finns en möjlighet att redovisa på två olika sätt och

dessa metoder går ut på att göra en successiv vinstavräkning under tiden projektet utförs eller

en vinstavräkning vid själva färdigställandet/realisationen.

26

(Westermark 2005) Hur långt ett projekt har kommit kan fastställas på olika sätt, men det

företaget måste ta hänsyn till är att den metod som tillämpas ska återge det utförda arbetet på

ett tillförlitligt sätt. Författaren utvecklar vidare att de bedömningar som innefattas av de olika

metoderna måste beakta följande:

Förhållandet mellan nedlagda utgifter för uppdraget för en viss period i relation till de

totala förväntade utgifterna.

Utfört arbete på basis av genomförd besiktning eller fysisk färdigställande för

uppdraget.

3.5.4 Intäktsredovisning vi färdigställandet

(www.bygg.org) Det föreligger ett samband mellan kostnader och intäkter vid

entreprenadprojekt och för att kunna visa på intäkter för en period så måste dessa beräknas på

ett tillförlitligt sätt. Om hög grad av tillförlitlighet inte kan uppnås så redovisas intäkter till 0

kr under projektets gång. Redovisning av intäkter vid färdigställandet kallas även för

nollavräkningsmetoden och tillämpas i de fall då sambandet mellan intäkter och kostnader

inte kan påvisas på ett tillförlitligt sätt. Den ovannämnda metoden är även förenlig med IAS

18 syn på intäktsredovisning.

(Marton m.fl.) När metoden för vinstavräkning vid färdigställandet/realisationsprincipen

tillämpas innebär det att intäkterna redovisas först när hela prestationen är fullgjord. Vidare

innebär det att företaget inte har några åtaganden kvar mot kunden som är hänförligt till

uppförandet av ett objekt.

27

Nedan illustreras hur intäktsflödet ser ut på ett företag om realisationsprincipen tillämpas.

0 50 100 150 200 250

2005

2007

2008

2009

Reallisationsprincip följs

Figur 3.2 Redovisning utifrån realisationprincipen med inspiration från IFRS I teori och

praktik

3.5.5 Successiv vinstavräkning

(Marton m.fl.) Den andra metoden för redovisning av intäkter kallas successiv vinstavräkning

och denna metod följer matchningsprincipen där utförd prestation matchas med utlagda

kostnader för projektet. (Westermark 2005) Vid situationer när ett företag redovisar sina

intäkter för en period så finns det några delmoment som de måste ta hänsyn till vid

fastställande och beräkning och dessa är vilka kostnader som ska medtagas, hur långt

projektet fortskridit (själva graden av färdigställandet för perioden) samt företagets möjlighet

att avsluta projektet.

(www.bygg.org) Metoden kräver att ett antal villkor, som nämnts i föregående stycke, är

uppfyllda samt att projektintäkterna och dess kostnader skall kunnas beräknas på ett

tillförlitligt sätt vidare ska även upparbetningsgraden kunna fastställas på ett tillförlitligt och

relevant sätt.

28

(www.bygg.org) Kraven på tillförlitlighet är till stor del beroende av företagets egna system

samt rutiner. Vilket gör att tillförlitligheten i resultatbedömningen avseende byggföretagets

projekt grundar sig på att företaget skall kunna genomföra en effektiv kalkyl, prognos samt

intäkts och kostnads rapportering.

(www.bygg.org) Företagets ska ha möjlighet att flera gånger om året göra bedömningar om

projektets slutliga utfall samt att kunna göra en jämförelseanalys med tidigare bedömningar

för att uppfylla kraven på tillförlitlighet i resultatbedömningen. Vidare så krävs det från

företaget sida att de skall säkerhetsställa den dokumentation som innehåller de bedömningar

som har gjorts under projektets drift. För att verksamheten ska kunna styras på effektivt sätt

så krävs det att upparbetningen av projekten som föreligger i verksamheten ska kunna följas

kontinuerligt från början till slut.

(www.bygg.org) Vid anbudsstadiet slutförs villkoren som slutits fast samt att avtalet

undertecknats så har ett projekts risker och förutsättningar definierats samt värderats. Dessa

bedömningar som kommer i anslutning med projektet burkar normalt sammanfattas i en

projektkalkyl. Denna projektkalkyl är den första prognosen och ligger sedan till grunden för

beräkningen av det förväntade utfallet av projektet.

(www.bygg.org) Denna infallsvinkel motiverar valet av den så kallade första kronans princip.

Innebörden av denna princip förklaras med att intäktsredovisningen enligt successiv

vinstavräkning är den samma i början av projektet inledningsfas till dess att den är färdigställd

då den bygger på den första projektkalkylen. Då en tillförlitlig uppskattning av projektintäkter

och kostnader inte kan göras så skall metod för nollavräknings tillämpas. I kort innebär denna

metod att realisationsprincipen tillämpas. Det finns flera olika metoder för att bestämma på ett

tillförlitligt sätt det nedlagda arbetet vid en viss tidpunkt under projektets löptid. Det ska vara

möjligt att kunna avläsa det nedlagda arbetet vid en given tidpunkt på samma konsekventa

sätt för alla projekt inom företaget.

(www.bygg.org) Därför så ska det nedlagda arbetet basera sig på de nedlagda kostnaderna för

de olika projekten i företaget och därmed är den bokförda kostnaden på avstämningsdagen

måttet på den upparbetade projektkostnaden vid samma tid.

29

(www.bygg.org) Här näst följer ett exempel som vi har utformat för att visa på en beräkning

av intäkter vid successiv vinstavräkning. I första delen visar vi på totala intäkter och kostnader

samt vad resultatet blir för hela projektet. Delen som följer under avser utfallet för en viss

period där upparbetningen baserar sig på de för perioden nedlagda kostnaderna i relation till

de totala för att räkna ut hur långt projektet har kommit i sin utveckling.

Exempel som visar på hur beräkning av intäkter sker vid

användning av den successiva metoden.

Hypotes Projektintäkt 600

Projektkostnad 400

Projektresultat 200

Upparbetade projektkostnader 100

Utfall Upparbetningsgrad

(100/400)* 100% 25%

Upparbetade projektintäkter

600*25% 150

Upparbetade Projektresultat

150 – 100 50

30

Här följer en illustration på hur denna fördelning av intäkter ser ut mellan olika år. Som det

framgår av illustrationen så är intäktsflödet jämnare under alla år, jämfört med om

realisationsprincipen tillämpas.

Figur 3.3 Intäktsredovisning när den successiva metoden tillämpas, inspiration hämtat

från IFRS I teori och praktik. Jämför med figur 3.2 som visar hur intäkterna redovisas

då realisationsprincipen följs.

Sammanfattning

I detta kapitel har vi tagit upp vad som avses med redovisning och vilka kvalitativa aspekter

som måste beaktas i samband med redovisning. Vidare tar vi upp de relevanta standarderna

IAS 11 och IAS 18 och redogör för vad de innebär och när de ska tillämpas. Vidare redogör

för vilka principer som är förknippade med intäktsredovisning. Resterande delen av kapitlet

har tillägnat åt entreprenadavtal där vi har tagit tar upp vad som avses med ett avtal och vad

som avses med ett entreprenadavtal. Vidare så utvecklar vilka möjligheter det finns att

redovisa intäkter på samt att vi illustrerar med olika diagram.

0 20 40 60 80 100

2005

2007

2008

2009

Perodisering av intäkterna

31

4 EmpiriInledningsvis till detta avsnitt presenteras urvalet av respondenterna och vi fortsätter med att

presentera det material som vi har samlat ihop från våra respondenter och vi redogör för

varje respondent separat.

4.1 Respondenten nummer 1

Den första respondenten är en auktoriserad revisor som jobbar vid Deloitte i Göteborg och

denna person har varit yrkesverksam i 15 år. Respondenten har en stor erfarenhet av att jobba

med entreprenadföretag varför denna respondent har varit av värde för oss.

4.1.1 Vilken metod och vilket belopp

Fördelen med successiv vinstavräkning är att det visar på ett jämnare intäktsflöde under de

perioderna som ett projekt pågår samt att ett redovisningsskyldigt företag undviker

konstigheter i deras redovisning som kan uttrycka sig i form av ”bra” och ”dåliga” år. Att

använda metoden ger dessutom en mer rättvis bild av företagets ställning som i sin tur ger mer

tillfredställelse till olika användare. Ett företag är inte en ensam enhet och det existerar i en

miljö som består av olika intressenter och det ligger i företagets intresse att tillfredsställa

deras behov samt att kunna visa på tillväxt och utveckling. För att få tillämpa successiva

vinstavräkningsmetoden så måste företaget uppfylla vissa krav. Att redovisa intäkter

successivt innebär att redovisa dessa under ett visst antal perioder men samtidigt så måsta

företaget även beakta de kostnader som har uppkommit under dessa perioder.

Kostnader och intäkter ska matchas mot varandra och det är därför viktigt att rätt kostnader

för perioden matchas mot intäkter för att undvika fel i så lång utsträckning som möjligt.

Kostnaderna som uppstår i samband med ett projekt måste beräknas på ett tillförlitligt sätt. I

det här sammanhanget så innebär tillförlitlighet att företaget måste ha god kompetens. Det är

viktigt att de vet vad de gör samt att företaget har tillgång till goda mätinstrument och

pålitliga interna system. Mätinstrumenten består av kalkyler, budgetar och uppföljning och det

framfördes väldigt klart från vår respondent att ett företag måste ha ”stenkoll” på kostnaderna

och att det inte accepteras med beräkningar som är britsfälliga. De olika mätinstrumenten

syftar på ekonomin i ett företag men även en annan viktig aspekt har uttryckts och det är att

det måste finnas kommunikation.

32

Med kommunikation åsyftas informationsutbyte mellan ekonomiavdelningen och de som

utför arbetet på plats för att på bästa tillförlitliga sätt avgöra/bedöma hur långt ett projekt har

kommit. Rent redovisningsmässigt så är det svårt att bedöma hur långt ett projekt har kommit

och det är därför kommunikation är så viktigt. Vid redovisning av ett projekts framskridande

så lutar sig redovisningen på det som finns färdigt rent fysiskt samtidigt som det stäms av med

vad som står uttryckt i kontraktet. Det som står i ett kontrakt är olika delmoment som hela

projektet består av och allt eftersom varje delmoment avslutas så intäktsförs vinsten för just

det moment som finns färdigt.

I de företag där det saknas kapacitet och resurser för att följa upp och bedöma ett projekt på

ett tillförlitligt sätt så måste de tillämpa realisationsprincipen. Det är oerhört svårt att uppnå en

hög grad av tillförlitlighet då det är ett komplext moment. När det saknas resurser och

kapacitet så kan det bli missvisande resultat från år till år och utan alla verktyg så blir det

svårt att göra rätt.

4.1.2 Påverkan av brist på konsekvens

Brist på konsekvens är ett problem enligt respondenten. Respondenten tog upp ett exempel

där en klient saknade resurser och kapacitet för att tillämpa den successiva metoden.

Konsekvensen blev den att resultaträkningen visade en fel bild av företaget. Då kan det uppstå

frågor om hur de kan överleva när det gick dåligt för företaget fastän det rör sig om ett stabilt

företag. Som extern användare av årsredovisningen kan det leda till att benägenheten till

investeringar minskar och att det blir brist på förståelse. I sådana fall måste företaget lägga

energi på andra delar i redovisningen så som mer information i förvaltningsberättelsen och

noter för att öka förståelsen och tilltron för företaget. Vidare lämnar bristen på konsekvens

plats för manipulering av siffror i redovisningen om det finns ett taget lån hos någon bank så

kan det vara en fördel att visa på intäkter i ett tidigare skede som tyder stabilitet och tillväxt

samt att sänka kapitalkostnaden.

4.1.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på

De tillvägagångssätten som finns idag är bra så som det är och det går inte att utesluta någon

av de befintliga metoderna. Det skulle leda till fel i redovisningen för företagen och det hade

blivit svårt att tvinga in alla på samma linje. Det hade bidragit att redovisning av intäkter hade

blivit rätt men alla hade inte klarat sig i de olika situationerna som uppstår. Vi måste hålla oss

33

till de två metoderna som finns och det blir svårt att bestämma att enbart en metod ska finnas

tillgänglig då det skapar problem.

4.2 Respondent nummer 2

Intervju respondent nummer två ägde rum på känt noterat entreprenad företag där vi träffade

vår verksamma intervjuperson. Respondenten jobbar som finanschef och har totalt 12 år i

professionen.

4.2.1 Vilken metod och vilket belopp

Successiv vinstavräkning är den mest lämpliga metoden att använda sig av när det kommer

vid entreprenad. Intäkterna bör redovisas i takt då de uppkommer då projektet pågår under

alla perioder. Att redovisa på rätt sätt förutsätter att vissa kriterier måste vara uppfyllda och

det som redovisas måste i slutändan vara tillförlitligt. Ett kontrakt ingår mellan köpare och

den som ska bygga något och företaget rättar sig efter det som angesi kontraktet. I kontraktet

ska det framgå att helheten ska bestå av utförda delmoment och vid färdigställande av varje

delmoment så redovisas intäkterna. Företag måste även kunna prognostisera/uppskatta

intäkterna i ett tidigt skede och de måste kunna följa upp på ett bra sätt för att kunna eliminera

avvikelser i så lång utsträckning som möjligt. Mycket resurser måste läggas på att skaffa sig

en bra metod för prognostisering och dessutom så har intäkterna en motpart och det är

kostnader. Kostnaderna som går åt för projektet måste kunna fastställas för att det är utifrån

dessa som utgångspunkten är. Rätt intäkter för en period innebär matchning av kostnader och

intäkter och helst ska matchningen resultera i ett positivt resultat.

4.2.2 Påverkan av brist på konsekvens

Det måste finnas en bra metod för att kunna uppskatta för att kunna komma så nära som

sanningen. Antaganden och prognoser görs på basis av den information som finns tillgänglig

för stunden och så länge det finns tydlighet i det som ska förmedlas så kan det vara okej att

det finns olika metoder att ta till i och med att det kan vara mer naturligt att använda en metod

framför en annan.

34

4.2.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på

Det går bra att göra på vilket sätt som passar en bäst, men respondenten råder inte att någon

ska tillämpa successiv avräkning om den inte behärskar metoden ordentligt. Företag lever i en

omvärld som är intresserad av redovisningen och hoppar resultatet från år till år och om

volymer är ojämna och det blir dessa fluktuationer obegripliga för marknaden. Det stämmer

inte riktigt med vad som egentligen har tjänats in, för det kan egentligen dölja sig gamla

vinster som visas i resultaträkningen. Byggbranschen har anpassat sig till vad verkligheten vill

se och på sikt så måste successiv vinstavräkning tillämpas, om det inte rör sig om korta

projekt. Detta för att undgå och bli ifrågasatt. För alla byggföretag I branschen så är en

rättvisbild något viktigt att beakta och olika metoder passa olika bra i olika företag. En mer

konsekvent intäktsredovisning hade varit önskevärd då hade det funnits en rak linje att gå på,

men i och med att det inte gör idag så får det jobbas mer med upplysningar för att visa på det

som menas och för att öka graden av rättvisande bild.

4.3 Respondent nummer 3

Respondent nummer tre utgörs av en person på ett känt noterat byggföretag och respondenten

har över 30 års erfarenhet av redovisning inom entreprenad.

4.3.1 Vilken metod och vilket belopp

En årsredovisning ska vara samma oavsett i vilket land ett företag befinner sig i. För Sveriges

del så har successiv vinstavräkning vuxit sig starkare allt sedan den kom. Enligt respondenten

så är denna metod att föredra då den ger en mer korrekt bild av företaget av diverse skäl så

som högre grad av rättvis bild, jämnare resultat och bättre jämförbarhet.

Metoden baserade sig då på de kostnader som har lagts ut för perioden i relation till de totala

kostnaderna för att fastställa till vilken grad ett projekt har avslutats. Att tillämpa metoden

fordrar prognoser för att ta reda på hur mycket projektet ska generera under alla perioder,

samt hur mycket jobbet är värt totalt sätt. En successiv vinstavräkning bygger på att det finns

noggranna uppföljningar av redovisningen. Det vilar ett ansvar på dem som lämnar in

rapporterna att de vet exakt vad det är de gör. De ansvariga måste gå igenom och värdera

rapporterna så att det sammanställs till en helhet för perioden. Innan successiv vinstavräkning

tillämpas måste företaget visa på att det finns prognosinstrument som fungerar och är

pålitliga. Prognoser måste göras regelbundet och en regel är att prognoserna ses över minst 3

35

gånger per år. Ur ett omvärldsperspektiv ökas/behålls pålitligheten genom att kontinuerligt

uppdatera samma instrument och förnya kunskapen. När successiv avräkning används

undviks både positiva och negativa avvikelser. En positiv avvikelse kan vara lika illa som en

negativ. Om ett resultat hålls nere och ett stort resultat uppenbarar sig på slutet är det lika illa

som höga resultat i början och negativa på slutet. Fluktuerande resultat är inget som

eftersträvas då det kan vara missvisande och det kan skapa osäkerhet hos intressenterna. I

dagens läge är det bättre kontroll på instrumenten och läget, som ett resultat av att

instrumenten är mer pålitliga än tidigare.

Byggföretag måste överleva och dra in pengar. Det finns ett system i branschen att en faktura

skickas till kunden och faktureringen grundar sig på de avklarade stadierna/etapperna som

anges i ett kontrakt. En öppen dialog måste föras mellan köpare och utförare av entreprenad

och även en betalningsplan kan fastställas enligt vilken kunden ska betala under alla perioder.

Vissa faktureringar kan vara baserade på tid, att en kund betalar ett visst antal kronor efter en

viss period men det vanligaste sättet är att det ska vara bundet till kontraktet, när det har

utförts till en viss nivå så sker faktureringen. Med kontraktet som basis mäts det utförda

arbetet i relation till vad som anges i kontraktet. En annan aspekt som påverkar beloppet för

en viss period är om kunden inte håller med hur långt ett projekt har kommit. En händelse av

den karaktären medför att både belopp och prognoser får ses över och justeras.

4.3.2 Påverkan av brist på konsekvens

Om det är ett stort projekt som sträcker sig över 3-4 år så kan det visas upp ett resultat som

inte förtjänas och när det kommer till slutet så visas ett mindre resultat. Manipulering av

siffrorna kan uppstå och så kan även visa upp ett gott resultat fast det egentligen ska vara en

förlust. Resultat i byggföretag är ju ”en jädra viljeyttring från styrelsen”. På ett eller två års

sikt så går det och visa på vilket årsresultat som helst. Det är styrelsens tycke som påverkade

resultatet. Sedan kan företaget dölja sin förlust, vilket först syns när det blir tomt i kassan. Det

kan vara en fälla för den som inte har bra insyn i företaget.

Det behöver inte vara enbart vinster som företaget skjuter framför sig utan även förluster.

Successiv avräkning innebär att det som vill visas, kan visas mer än vad det egentligen är vid

realisation principen. Ett företag har i en säck en massa pågående arbete så kan de öppna i

36

stort sätt så mycket de behöver. Det blir mer transparens i redovisningen, och kan lättare nå

upp till omvärldens förväntningar.

4.3.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter

Det borde finnas bara ett sätt att redovisa på enligt respondenten. Respondenten utvecklar sitt

resonemang mot det att om en situation har flera lösningar så kan det föra med sig frågor och

samt att det blir svårt att förstå, för en extern betraktare, varför det uppstår ojämna flöden som

uppstår när realisationsprincipen tillämpas. Ett företag strävar efter kontinuitet i sin

verksamhet vilket innebär att alla som har ett intresse av ett företag vill ju se en trygg

utveckling. Respondenten utvecklar vidare mot det att bara successiv vinstavräkning borde

finnas av den anledningen att det fins fler fördelar än nackdelar. Om alla tillämpar samma

metod så blir det mer förståeligt, då blir det färre frågor vilket gör att omvärlden får det lättare

att förstå vad sägs i årsrapporten.

37

5 EmpiriI det här kapitlet redogör vi för resultatet och vi genomför en analys, vilken är intressant

utifrån vår frågeställning som grundar sig på uppsatsens teori och empiri.

5.1 Hur gör företagen?

Syftet med IAS förordningarna var att skapa en ökad jämförbarhet för redovisningshandlingar

från diverse olika länder. IAS förordningarna skulle skapa en förenkling för intressenter och

användare på det sätt att olikheterna i redovisningen för noterade företag skulle minskas då

alla som följer IFRS skulle stödja sig på likadana regler. Trots att syftet i grunden var att

skapa en förenkling så har det uppstått inkonsekventa regler under tiden och detta då inom

intäktsredovisning för entreprenadföretag. Vi tog upp frågan om jämförbarhet när vi

intervjuade våra respondenter och de ansåg att jämförbarheten påverkades av de olika

metoderna att redovisa intäkter på. Alla de tillfrågade ansåg att jämförbarheten försämrades

istället för att förbättras vilket visade på att syftet med IFRS inte uppfylldes. De tillfrågade

menade på att försämringen med jämförbarheten visade sig då försök att jämföra företag inom

samma bransch inte visade sig vara enkelt att göra i och med att det fanns flera olika metoder

att tillämpa. Dessutom framkom att det uppkom svårigheter att jämföra företagets resultat och

utveckling över en längre tid.

Som det framkommer löpande i teorin så föreligger det inkonsekvens mellan IAS 18 och IAS

11 vad avser när en intäkt ska redovisas. Inkonsekvensen ligger i det att reglerna gör det

möjligt för företagen att intäktsredovisa successivt samt vid själva färdigtsällandet.

IAS 18 anger att intäktsredovisning ska ske på varor, tjänster, och andra intäkter så som ränta

samt royalty men avser när allt är utfört och överlämnat till kunden. I IAS 18 tas metoden

successiv vinstavräkning upp men avser då uppdrag på löpande räkning. Den successiva

vinstavräkningsmetoden som tillämpas vid löpande räkningsuppdrag är relativt enkel att

utföra då tjänsten som produceras överförs till ägaren direkt i samband med att tjänsten har

utförts.

Inkonsekvensen som vi tidigare har nämnt visar sig bäst då det kommer till entreprenadavtal

med ett förutbestämt fastpris. Detta på grund av att IAS 18 standarden som behandlar

intäktsredovisning inte gör en uppdelning mellan fastprisuppdrag och uppdrag på löpande

38

räkning. I teorin så framkommer det att intäktsredovisningens utformning är baserad på tre

principer, matchnings-, försiktighets- och realisationsprincipen.

Det framgår att en tillämpning av dessa principer ger olika resultat. Vidare så kan det utläsas

från teorin att de två huvudprinciperna som används vid redovisning av entreprenad avtal är

realisationsprincipen samt matchningsprincipen. Dessa principer är kopplade till de två

huvudmetoderna som används vid intäktsredovisning vid fastpris uppdrag som behandlas i

kapitel tre, den successiva metoden och färdigställande metoden. Matchningsprincipen

används vid den successiva vinstavräkningen vilket innebär att kostnader matchas mot

intäkter för att beräkna resultatet för en redovisningsperiod denna princip ger ett jämnare

resultat. Realisationsprincipen är den princip som används vid intäktsredovisning vid

färdigställandet av ett projekt och innebär att intäkterna inte tas upp förrän projektet är

avslutad och intäkterna har realiserats den princip kan leda till stora variationer i resultat för

ett företag. Enligt teorin så ger denna princip ett tunnare innehåll under projektets gång vilket

verifierades utav våra respondenter. Våra tillfrågade ställdes frågan om vilken princip bör få

företräde och svaret skiljde sig åt beroendes på i fall respondenten var en revisor eller någon

från ett byggföretag. Revisorn ansåg att det borde vara omständigheterna som avgör valet

princip medan respondenterna från byggföretagen ansåg att successiv vinstavräkning är en

metod som bör dominera intäktsredovisningen. Byggföretagarna ansåg att matchning bör

tillämpas men poängterade dock vikten av att ha goda möjligheter till att kunna genomföra

pålitliga beräkningar som är förknippade med projektet för att matchning skall vara ett

alternativ.

Enligt IAS 18 så ska intäktsredovisningen ske då riskerna fördelarna och kontrollen med

ägandet av en vara har överförts till köparen, med andra ord så ska ett projekt som stäcker sig

under flera redovisningsperioder redovisas först då projektet är färdigställt och kraven för

intäktsföring har blivit uppfyllda. För att ett företag ska tillämpa den successiva

vinstavräkningsmetoden vid ett projekt så krävs det att beräkningar görs på tillförlitligt sätt.

Beräkningarna avser utgifter som läggs ned för projektet samt att företagen har kapacitet och

verktyg för att utföra detta moment.

39

Den successiva metoden regleras i IAS 11 och den avser entreprenad uppdrag som sträcker

sig över flera redovisningsperioder. Det framkom från respondenterna mer distinkt hur pass

viktigt och avgörande det är att hålla reda på nedlagda utgifter till rätt projekt. Då

respondenterna besvarade våra frågor om den successiva vinstavräkningsmetoden så framkom

det att den största vikten ligger på företagets egen kapacitet och dess interna verktyg.

Verktyget består av budgetar kalkyler uppföljningar och avstämningar i både fysisk och

redovisningsform. En annan aspekt som inte togs upp i litteraturen som uppkom under

intervjuerna var kommunikationen mellan projektets arbetare och dess ekonomiavdelning.

Redovisning kan inte enbart basera sig på siffror utan måste även ta hänsyn till den fysiska

utvecklingen av ett projekt. Vidare ansåg respondenterna att den successiva metoden gav en

mer rättvis bild av företaget då det inte skedde kraftiga variationer i resultatet då ett projekt

pågick under flera år. De tillfrågade var överens och ansåg att intäktsredovisning enligt

realisationsprincipen gav en missvisande bild av företagets ställning. Intäktsredovisning vid

färdigställandet kunde leda till att företagets förmåga att överleva kunde ifrågasättas då det

finns en strävan efter kontinuitet så ska ett företag alltid utgå ifrån att de ska fortsätta sin

verksamhet i all evighet.

Frågan om konsekvens inom intäktsredovisning samt dess olika tillväga gångs metoder visade

sig vara av delad uppfattning. Vi kunde utifrån frågorna se en önskan från vissa av

respondenterna om en mer rak redovisning. De menade på att det hade varit enklare för

företagen att rätta sig efter ett sätt och att de hade blivit mer konsekvent ett sätt att redovisa på

för alla hade varit att föredra med andra ord. Från revisorns sida ansågs det att möjligheterna

att använda sig av olika metoder för intäktsredovisning var att föredra då företag i

verkligheten har olika förutsättningar därav olika metoder är att föredra.

Andra ansåg att möjligheterna till att använda sig av olika metoder vid intäktsredovisning var

att föredra då i verkligheten olika företag har olika förutsättningar därav olika metoder är att

föredra. Som revisorn förklara så behövs de båda metoderna i verkligheten då det uppkommer

situationer där företag ej har möjligheten att göra tillförlitliga beräkningar på dess nedlagda

kostnader i samband med projektets gång och då är det bra att företaget kan redovisa vid

färdigställandet. Revisorn ansåg att det var bra som det var nu och att det inte behövdes några

regleringar för att förändra situationen. Hon ansåg att det behövs flera metoder i verkligheten

och att en reglering inte var en lösning för att förbättra situationen.

40

De andra respondenterna strävade som tidigare nämndes efter en mer konkret bild för alla

företag och de ville inte ha några avvikelser från företag mellan utan viljan var att alla skulle

redovisa på ett och samma sätt och det sättet var den successiva vinstavräkningsmetoden.

Sammanfattning

I detta kapitel tog vi upp det likheter och olikheter mellan med teori och empiri. Teorin

förespråkar inte direkt någon metod medan i empirin så har tyngden lagts på att betona den

successiva metoden. Vi har visat på de att det som sägs om den successiva metoden i teorin

stämmer in med verkligheten förutom att ett par detaljer som dialog med köpare och dialog

med de som utför arbetet på plats måste finnas med. I empirin framkommer det att den

successiva metoden är den rätta att tillämpa för entreprenad företag då denna metod för med

sig fördelar i form av stabilitet, tillväxt och en mer rättvisande bild av företagets prestationer.

De flesta ansåg att ett projekt som sträcker sig över fler år borde redovisas i takt med

projektets gång för att undvika fluktuationer i resultaträkningar. Alla var överrens att syftet

med IFRS vad avsåg att harmonisera redovisningen inte uppfylldes till följd av

inkonsekvensen. Teorin tar upp att det måste finnas goda förutsättningar att tillämpa den

successiva metoden vilket bekräftas av våra respondenter. Vidare rättfärdigades redovisning

av något som inte är överlämnat till köparen med stöd av det kontrakt som finns tillgängligt

och det gavs mer betydelse än vad som sägs i standarden IAS 18 om när en intäkt ska

redovisas.

Vidare tog vi upp i teorin begreppet tillförlitlighet som en del av redovisningens utformning,

det som räknas fram ska vara gjort på ett korrekt sätt. Under våra intervjuer så var det en

förutsättning för att redovisa intäkterna på rätt sätt. Det måste finnas goda instrument för att

fånga upp detta moment på rätt sätt samt att den som utför detta moment måsta veta vad den

gör. Tillförlitliga beräkningar ges mer betydelse och går före vad standarden IAS 18 säger när

en intäkts ska redovisas.

41

6 SlutdiskussionHär presenterar vi slutsatsen och våra tankar om vår studie och sedan presenteras förslag påfortsatt forskning.

6.1 Diskussion

Det föreligger inkonsekvens mellan IAS 18 och IAS 11. Frågan som vi ställde oss var hur ett

företag skall redovisa då det finns möjligheter att redovisa på olika sätt. Efter att ha gått

igenom olika teorier om hur intäktsredovisning ska gå till vid entreprenadavtal samt ha gjort

en kvalitativ studie och intervjuat personer som arbetar med dessa frågor så har vi fått en ny

insikt i problemet som vi ville undersöka. Vi har kommit fram till att det finns en gemensam

vilja hos alla inblandade att göra redovisningen mer konkret och jämförbar för alla företag

som väljer att följa IFRS. I problemdiskussionen så förekommer det flera olika syner på hur

intäktsredovisning bör utformas och vilken metod som bör tillämpas. Vissa trycker på att den

successiva metoden är att föredra framför färdigställandemetoden då den ger en klarare bild

av företagets ställning. Andra menar på att intäkter inte borde redovisas förrän de har uppfyllt

kriterierna för intäktsföring enligt IAS 18.

Då vi slutförde för analys så kom vi till insikt att i verkligheten så bör inte redovisning av

entreprenadprojekt luta sig mot IAS 18. De argument som framfördes metoden i IAS 11

successiv vinstavräkning är att föredra ur ett större sammanhang då det ger en mer

förklarande bild av företagets ställning. Vid tillämpning av successiv vinstavräkning i IAS 11

för entreprenad så gav företaget en mer harmonisk bild medförde fördelar både för företaget

samt omvärlden. Vidare så har vi kommit fram till att det som är viktigast vid val av metoder

är tillförlitlighet, vid beräkning av periodens intäkter, så måste kostnaderna kunna fastställas

med så stor noggrannhet som möjligt. Vidare måste det finnas båda kunskap och goda

mätinstrument att tillgå för att överhuvudtaget kunna tillämpa den successiva metoden.

42

Efter vidare fördjupgning i ämnet så uppenbarar sig inkonsekvensen mellan IAS 18 och IAS

11 enbart i teorin och inte i praktiken. Det förekommer många diskussioner om

intäktsredovisningen och själva ämnet är väldigt hett då intäktsredovisningen är

mångfacetterad. De olika teorierna och olika viljorna som existerar kan vara lika förbryllande

för dem som tillämpar de olika intäktsredovisningsmetoderna som själva standarderna som

behandlar dessa metoder. Det har dock visat sig att även om IAS 18 och IAS 11 inte är

konsekventa så existerar det inte några problem i praktiken. De som använder sig av dessa

lagar har ofta klart för sig vad som ska göras och hur de ska redovisa sina intäkter.

Vårt syfte var att undersöka hur problemet med intäktsredovisning av entreprenad avtal artar

sig utifrån ett företagsperspektiv och vi anser att vi med denna undersökning har lyckats få

fram det som var relevant i samband med vårt syfte och vår forskning frågor. Vi har som

tidigare nämnt att det i verkligheten inte finns några större oklarheter till vilken standard som

skall tillämpas vid vilken situation. Vad som avgör i fall ett företag ska tillämpa IAS 18 eller

IAS 11 är själva kompetensen hos företagen, samt att de har möjligheter att intäktsredovisa

successivt så kommer de att gör det. Då ett företag uppfyller kriterierna för att få tillämpa IAS

11 så kommer det att redovisa i enlighet med denna standard. Byggföretagen vill ju kunna

redovisa intäkter under fler prioder för entreprenadavtal som sträcker sig över en längre tid

däremot så vill revisorena alltid vara på den säkra sidan och kräver att företagen uppfyller de

kriterier som är ställda i IAS 11 för att det ska godkänna företagets redovisningsmetod. Då

företaget inte uppfyller dessa kriterier så hänvisas de till IAS 18 standarden vilket kan få

negativa effekter för ett företag. De negativa effekterna som kan följa är att företaget ger en

svag bild till investerarna, vidare kan det även leda till skatteeffekter och dyrare

kapitalkostnad för företaget då de är tvungna att redovisa sina hela intäkten vid ett tillfälle.

Vår åsikt är den att successiv vinstavräkningsmetoden är den bästa metoden att tillgå för

intäktsredovisning av entreprenad för ett företag. Det kan dock uppkomma problem i samband

med att intäktsredovisa enligt den successiva metoden. Det kan komma upp situationer där

kunden inte är nöjd med själva arbetet och inte vill betala, då hamnar företaget i en situation

där de redan har redovisat intäkter trots att de inte har slutfört och överfört riskerna och

fördelarna som kan uppkomma i samband med ägandet. Ur denna aspekt så kan

intäktsredovisning vid färdigställandet verka vara en metod att föredra men vi anser att

fördelarna är större än nackdelarna därför är vi mer positiva till den successiva metoden.

43

Ur ett företags perspektiv så anser vi att den successiva metoden är den bästa metod att tillgå

då företaget får möjlighet att intäktsredovisa löpande. På detta vis ger detta en mer stabil bild

av verksamheten till investerarna samt att företaget kan undvika onödiga skatteeffekter vid

enstaka tillfällen till följd av att de inte kan matcha kostnaderna mot intäkterna. Trots att vi

har en stor förståelse för metoden att intäktsredovisa vid färdigställandet av ett projekt så

anser vi att den successiva metoden underlättar både för investerarna som får en klarare bild

av företagets ställning samt att företagen undviker onödiga skatteefekter.

6.2 Förslag till fortsatt forskning

Det finns flera intressanta områden som kan utforskas i samband med intäktsredovisning vid

entreprenad avtal med ett fastpris. Ett intressant område som vi inte har gått in på i vår

uppsats men som vi anser är väldigt intressant. Detta område är:

Hur ser intäktsredovisningen ut när det finns eget intresse hos ledningen samt hur detta

påverkar investerarna?

44

Referenslista

BöckerAntoni, B., 2000., Successiv vinstavräkning vid entreprenad företag, Stockholm:

studentlitteratur

Arbnor, I. & Bjerker,B. (1994), Företagsekonomisk metodlära, Lund: studentlitreratur

Christensen, L., Engdahl, N., Grääs, C., Haglund, L., 2001. Marknadsundersökning – en

handbok. 2:a upplagan. Lund: Studentlitteratur.

Denscombe, M. (2009). Forskningshandboken: för småskaliga forskningsprojekt inom

samhällsvetenskaperna, 2:a upplagan Lund: Studentlitteratur.

Fagerström, A., Lundh, S., 2005. Internationella redovisningsregler (IAS) med ett svenskt

perspektiv, Linköping: Studentlitteratur

FAR SRS Förlag, (2008),. Internationell redovisningsstandard i Sverige.

Marton, Falkman, Lumsden, Petterson, Rimmel (2008), IFRS i teori och praktik, Sundbyberg:

Studentlitteratur

Sharan B, Merriam, (1993). Fallstudien som forskningsmetod, Lund: Studentlitteratur

Thurén, T., (2007). Vetenskapsteori för nybörjare. Stockholm: Studentlitteratur,

Westermark, C., (2005) EU:s redovisningsstandard – En introduktion till IAS/IFRS,

Stockholm:Studentlitteratur.

Vetenskapliga artiklarNobes, Christopher W. (2005): Revenue Recognition and EU Endorsement of IFRS,

(European accounting review),3, s 81-89

Paananen, Mari, Hamberg Mattias, Marton, Jan, The implemetation of IFRS in Europe and

Accounting Quality: The case of Sweden, 2005

Wüstemann, J. / Kierzek, S. (2005): Revenue Recognition under IFRS Revisited, Accounting

in Europe (European Accounting Review), 2, s 69-106.

Wüstemann, J. / Kierzek, S. (2006): True and Fair View Revisited, Accounting in Europe,

(European Accounting Review),3, s 91-116.

45

Elektroniska källorAtrill, P, Black, G,.2007. Accounting an introduction[online]. Tillgängligt på:

http://books.google.se/books?id=trFxNMxKsb0C&printsec=frontcover&dq=atrill+%2B+

accounting [frmatagen 6 maj 2009] (c)

Berry, A,.1999. Financial Accounting: An Introduction [online]. Tillgängligt på: ahttp://books.google.se/books?id=mMLb1aLibDQC&printsec=frontcover&dq=Berry+%2

B+accounting [framtagen 5 maj 2009]

Deloitte, 2009,. Summaries of international financial reporting standards [online].

Tillgängligt på: http://www.iasplus.com/standard/ias18.htm [Framtagen 5 april 2009]

Eisen, Peter J,. 2007. Accounting: [online]. Tillgängligt på:

http://books.google.se/books?id=xWit8qTbbQ4C&pg=PP1&dq=Eisen+%2B+accounting

[framtagen 5 maj 2009]b

Frågor och svar om IFRS,. [online]. Tillgängligt på:

http://www.amf.se/upload/Dokument/PDF/061228%20Fr%C3%A5gor%20och%20svar%

20om%20IFRS.pdf [framtagen 25 maj 2009]

IASB, 2008,. Preliminary view on revenue recognition in contracts with customers [online]

http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/0E3D5E00-B961-42F0-BA64-

AB1D20BB9FE9/0/DP_ PreliminaryViewsRevenueRecognition1208.pdf

[framtagen 11 maj 2009]

Malmö högskola, 2002,. Att arbeta med ett fall [online] Tillgängligt på: http://www.ts.mah.se/

utbild/ck2340/Delkurs_3/Fallstudie.htm [framtagen 17 april 2009]

Sveriges byggindustrier, 2000. Successiv vinstavräkning av entreprenad företag [online].

Tillgängligt på: http://www.bygg.org/files/publikationer/successiv _vinstavrakning_av _

entreprenaduppdrag.pdf [framtagen 11 maj 2009]

SOU, 2003:71,. [online] Tillgänglig på: http://www.regeringen.se/content/1/c4/04/18/ebb

d70de.pdf [framtagen 17 april 2009]

ÖvrigtFalman, P, Marton, J,. Undervisningsanteckningar och powerpiontpresentation, 2007.

46

Frågemall Enligt vilken metod är det lämpligast att redovisa intäkter?

Varför den metoden?

Vad anser du om att det finns en möjlighet att välja mellan olika metoder?

Hur fastställs intäkter och kostnader på bästa sätt?

Vad innebär tillförlitlighet?

Hur påverkas jämförbarheten?

Vilken princip bör företräde vid intäkternas fastsällning?

Anser du att bristen på konsekvens är ett problem då det finns flera metoder tillämpa?

Anser du att det borde finnas enbart ett sätt att redovisa intäkter på?