الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

1

المحاسبة الحكومية

د. إيمان صالح فاضل

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

2

الميزانية العامة للدولة

:تعريف الميزانية العامة للدولة

هي عبارة عن بيان تفصيلي يوضح تقديرات إيرادات الدولة ومصروفاتها معبرا عن ذلك في

وهذا البيان يتم ،نها خطة الدولة لسنة مالية مقبلةصورة وحدات نقدية تعكس في مضمو

هي "تقدير مفصل ومعتمد للنفقات اختصار بو ل السلطة التشريعية في الدولة.اعتماده من قب

واإليرادات العامة عن فترة مالية مستقبلة غالبا ما تكون سنة".

نســتنتج من التعريف ما يلي:

ميزانية الدولة عبارة عن قائمة أو بيان بإيرادات الدولة ومصروفاتها -1

ميزانية الدولة تقديرية وليست فعلية -2

تتعلق بفترة مالية محددة تكون عادة سنة -3

تكون معتمده من قبل السلطة التشريعية -4

تبدأ الميزانية في المملكة من بداية برج الجدي وتنتهي بنهاية برج القوس.*

هنا يتبين أن الموازنة العامة للدولة إنما تستند على عنصرين أساسيين، هما التقدير ومن

أرقام تمثل اإليرادات العامة التي ينتظر ي تقدير واالعتماد، فيما يخص التقدير، فإنه يتمثل ف

شبا الحاجات أن تحصل عليها السلطة التنفيذية، وكذلك النفقات العامة التي ينتظر أن تنفقها إل

بالنسبة لالعتماد، فيقصد به حق السلطة ا مأ مستقبلة. العامة للشعب وذلك هالل فترة مالية

مة التشريعية واختصاصها في الموافقة على توقعات السلطات التنفيذية، من إيرادات عا

فإن الميزانية العامة تظل مشرو موازنة ما لم تعتمد من السلطة التشريعية في ل وبذونفقات.

الدولة.

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

3

:تطور الميزانية العامة للدولة )أساليب إعداد الميزانية(

واالعتمادات( األسلوب التقليدي: )موازنة البنود -1

ففي ظل هذه الميزانية يتم التركيز على االعتمادات اهتم هذا األسلوب بالجانب الرقابي(،)

يتم التأكد من قبل أجهزة الرقابة المالية من أن ميزانية في شكل اعتمادات وبنود وبحيث تأتي ال

وأن إجراءات لمدرجة وفي األغراض المخصصة لها،الصرف يتم في حدود االعتمادات ا

.الصرف تتم بصورة سليمة وقانونية

فسها والتي تم اإلنفاق ذا األسلوب بالجانب الرقابي أكثر من االهتمام بالخدمات ناهتم ه

حيث أن التبويب على أساس نو المصروف ال يوضح ما إذا كانت المصروفات من أجلها،

. مصروفات تم سدادها وانتهى األمر قد حققت الهدف من إنفاقها أم أنها مجرد

: ميزانية البرامج واألداء -2

تقوم على )استحداث هذه الميزانية والتي وجه القصور في ميزانية البنود تمتالفي أل

عينة وليس إذ أن الميزانية تعتمد لتحقيق أهداف م، (والتركيز على اإلنجازات التي تتماالهتمام

ومن ثم فميزانية البرامج واألداء تهتم بطبيعة أنشطة واعمال .لمجرد شراء سلع وخدمات

. وتلقي الضوء على العمل الذي تم أو أكثر من اهتمامها بموضو اإلنفاقحكومية األجهزة ال

. وهل تكاليف لتي تحققت توازي ما كان مخططا لهالخدمة التي أنجزت للتأكد من أن النتائج ا

؟لخدمة أو العمل مناسبة أو مرتفعةا

دون اإلسراف وهذا األسلوب يؤدي إلى رفع مستوى األداء وترشيد اإلنفاق والحيلولة

.النتائج من خالل مقارنتها بالخططوتقييم

ميزانية التخطيط والبرمجة: -3

فهذه ج الحكومية بالخطة العامة للدولة(،)ربط البرام ظهر هذا األسلوب نتيجة الحاجة إلى

هي تعتبر وسيلة ات وبين تحقيق األهداف المخططة والميزانية تهدف إلى الربط بين االعتماد

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

4

.ة والمتنافسة لتحقيق أهداف معينةذ القرارات التي تتعلق بالمفاضلة بين البرامج البديلالتخا

دارةمن وظيفة الرقابة على الصرف أو إ على كل ذا تعطي لوظيفة التخطيط األولويةوهك

وبذلك فهي تجمع بين األبعاد الثالثة للميزانية ) تخطيط ، .النشاط الحكومي من خالل البرامج

رقابة ( تنفيذ ،

( : )ميزانية قاعدة الصفرالميزانية على األساس الصفري -4

نتيجة ألن أسلوب موازنة التخطيط والبرمجة قد واجه بعض الصعوبات عند التنفيذ نظرا

، ظهر اتجاه وال يهتم بتقييم البرامج الحاليةلعدم اهتمامه بتحديد األولويات بين البرامج الجديدة

سائل تقييم أثار توفير ويركز على كيفية تحقيق األهداف و)ميزانية حديث في إعداد ال

(.مستويات التمويل

ويمكن تعريف نظام ميزانية قاعدة الصفر بأنه أسلوب عمل إداري منظم يضمن األخذ

يسعى إلى تحقيق األهداف المرسومة لكل ميع األنشطة والبرامج المتوقعة وفي االعتبار ج

د الخطط البديلة لتنفيذ تلك األهداف وتقديم المقترحات المختلفة بهدف مستوى إداري مع إيجا

.ترشيد توزيع الموارد وترشيد اإلنفاق العام بما يحقق أفضل النتائج

مراحل إعداد الميزانية العامة للدولة:

مرحلة إعداد الميزانية: -1

تها ومصروفاتها تقوم الوزارات والمصالح الحكومية المختلفة بوضع تقدير إليرادا -أ

لسنة مالية مقبلة.

))قسم اإلدارة العامة ترسل التقديرات إلى وزارة المالية واالقتصاد الوطني -ب

(( ثم يقوم بمناقشة هذه التقديرات مع المسئولين في الجهات الحكومية ومن ثم للميزانية

توضع ميزانيه مقترحه.

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

5

مرحلة اعتماد الميزانية: -2

لميزانية رحة على مجلس الوزراء الذي يقوم بمناقشة أو تعديل اتعرض الميزانية المقت

وفي حالة الموافقة عليها يصدر مرسوم ملكي باعتماد الميزانية ،المقترحة إذا لزم األمر

بشكل نهائي.

مرحلة تنفيذ الميزانية: -3

ه يبدأ تنفيذ الميزانية من تاريخ اعتمادها من السلطة العليا ثم تبلغ كل وزارة ومصلح

بميزانيتها النهائية للعمل بموجبها

الحساب الختامي بعد مرحلة التنفيذ وفي نهاية السنة المالية تعد كل جهة*

مبادئ إعداد الميزانية:

السنوية: (قاعدة) مبدأ -1

تعد تقديرات الميزانية العامة للدولة عن فترة زمنيه محددة تكون عادة سنة.

:الشمول (قاعدة)مبدأ -2

ويتم ،يقضي هذا المبدأ أن تكون الموازنة العامة للدولة شامله لجميع النفقات واإليرادات

.فقط المخصصة بالموازنة االعتماداتصرف المصروفات في حدود

((:، الشيوععدم التخصصالعمومية ))) قاعدة (مبدأ -3

معينه جهة إيرادات يقضي هذا المبدأ أن تكون الموارد والنفقات شائعة فال يجوز تخصيص

: مثال .ألن التخصيص قد يفقد الموازنة العامة مرونتها ،معينةتقيد لجهة لمقابلة مصروفات

.التربية والتعليميخصص لمصروفات وزارة رسوم جمركيةتخصيص إيراد

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

6

قاعدة الوحدة:-4

اختالف وتعني أن تكون للدولة موازنة واحدة تحتوي على كافة نفقاتها وإيراداتها على

قطاعاتها في وثيقة واحدة.

ويستثنى من ذلك:

فهي ،ارامكو ،ت العامة مثل الخطوط السعوديةسساوهي ميزانيه المؤ المستقلة: اتالميزاني-أ

تقوم بتمويل نفقاتها بنفسها وال تلجأ للدولة إال في حاالت طارئة مثل حاالت العجز والخسارة

.لتدعيم مركزها المالي

معهد ،الممولة بالكامل من الدولة مثل الجامعات اتوهي الميزاني الملحقة: اتالميزاني-ب

أعطتها الدولة نو من المرونة والصالحيات المالية حتى يمكن أداء مصالحها ،اإلدارة العامة

بعيدا عن الروتين الحكومي.

قاعدة الوضوح:-5

فهم محتويات لذي يساعد علىتقضي هذه القاعدة أن تتسم الميزانية العامة بالوضوح الكافي ا

. حيث ال تدرج اعتمادات مجمله بل مفصلة، وتفصيالت الميزانية

:قاعدة المرونة -6

تلفة التي قد تواجهها خالل ، وذلك بمراعاة االحتماالت المخويقصد بها سهولة تنفيذ الميزانية

.والبحث عن بدائل لهذه االحتماالت، السنة

:( التوازنمبدأقاعدة ) -7

، ين مصروفات الميزانية وإيراداتهاوتقضي هذه القاعدة بأهمية إيجاد التوازن الرقمي ب

.لمصروفات مساويا لجانب اإليراداتبمعنى أن يكون جانب ا

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

7

تبويب الميزانية العامة للدولة:

تبويب الميزانية:

نسة في مجموعات من هو تجميع عناصر النفقات واإليرادات ذات الطبيعة المتجا

الحسابات الرئيسية والفرعية بناء على أسس معينه بهدف تسهيل عملية المتابعة والرقابة.

روفات:مفهوم اإليرادات والمص*

الدولة من ضرائب ورسوم وأجور وخدمات إن مصدر إيرادات الدولة هو ما تفرضه

ا أن المصروفات العامة هي ، كمالطبيعية بموجب األنظمة المقررة باإلضافة إلى ثرواتها

الدولة لإلنفاق على الخدمات العامة التي تقوم مجموعة من الموارد التقديرية التي تخصصها

ارتباط بين ما تحصله الوحدة اإلدارية من موارد وتقوم بها ويجب أن يالحظ أنه ليس هناك

انة العامة الموحدة إبدا ما تحصله الدولة من إيرادات بالخز بصرفه من نفقات حيث أنه يتم

ف.يسحب منها ما يلزم من أموال الصرالعربي السعودي ثم للدولة بمؤسسة النقد

:الدولة الهدف من تقسيم إيرادات ومصروفات*

.المساعدة في إعداد الميزانية -أ

مقرر،ومقارنة ما يتم تحصيله من كل عنصر بما هو الرقابة على عناصر اإليرادات -ب

.اقتصادية إنفاقها في األوجه المخصصة لها بطريقة من أن المصروفات يتمالتأكد و

.المالية ي إعداد التقاريرفالمساعدة -ج

تحليال مصروفات الدولةالمالية المقارنة وتحليل موارد والمساعدة في إعداد اإلحصائيات -د

. اقتصاديا

تبويب اإليرادات حسب مصادرها: تبويب اإليرادات: -أوال

(عائدات شركة ارامكوالغاز الطبيعي ) –ائد بيع الزيت ع ~~~~~~~>إنتاج الزيت

الذهب ~~~~~~~~~>التعدين

الضرائـب

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

8

الزكـــاة

المبيعات الحكومية

أقساط إيجارات المساكن للموظفين

( اإلقامة جواز السفرالقيمة )األوراق ذات

( الهاتفالبرق والبريد ورسوم الخدمات، )المطارات

رسوم جمركية

( الغرامات ،الجزاءاتإيرادات متنوعة)

تبويب المصروفات: -ثانيا

تبويب المصروفات في ميزانية المملكة العربية السعودية:

: الرواتب واألجور والبدالت والمكافآتالباب األول

: النفقات العامة على الخدمات والتجهيزاتالباب الثاني

اعتمادات التشغيل والصيانة : اب الثالثالب

.: مصاريف المشروعات الجديدةالباب الرابع

ويتم االعتماد في تبويب المصروفات على واحد أو أكثر من األسس التالية:

األساس أو التبويب النوعي: أوال:

يقوم هذا التبويب على أساس نو كل مصروف حيث يتم تقسيم المصروفات إلى أبواب و

تصرف وفقا وذلك للتأكد من أن االعتمادات المالية ،ألبواب إلى بنود والبنود إلى فرو وا

را في جله .. وهذا النو من التبويبات هو من أكثر األنوا انتشاأللغرض الذي اعتمدت من

.الموازنات العامة للدولة

ويمكن أن يظهر إطار التبويب النوعي بالشكل التالي:

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

9

ثانيا: التبويب اإلداري:

يطلق على هذا النو من التبويب بالتقسيم التقليدي ألنه يتبع أساس الوحدات التنظيمية

اإلدارية التقليدية للدولة أي انه يتبع الهيكل التنظيمي للدولة. فالشكل األول الذي ظهرت به

منذ أن بدأت في إعدادها هو التبويب اإلداري. وقد تسمي بعض الدول موازنات الدول

.ازنة اإلدارية أو موازنة البنود(الموازنة عند تقسيمها بهذا الشكل )المو

المصروفات

الباب األولرواتب وبدالت

واجور

الباب ال

اني مص

وفات عام

الباب الثالث

اعانات

اب الرابعالب

مصاريف مشاريع

جديدة

المصروفات

وزارة التعليم

العالي

وزارة الصحة

وزارة الداخلية

وزارة الدفاع

والطيران

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

10

مالحظة:

ب اإلداري يتم تبويب المصروفات في موازنة المملكة العربية السعودية على أساس التبوي

والنوعي معا.

وطبقا لهذا التبويب تجمع النفقات في شكل مجموعات وفقا لألساس النوعي وذلك

بالنسبة لكل وحدة أداريه ويظهر هذا التبويب مخصصات كل جهاز إداري في الدولة على

حده ويظهر هذا التبويب بالشكل اآلتي:

فيتم التبويب على حسب مصادرهاوبالنسبة لإليرادات

التبويب الوظيفي: ثالثا:

ويمكن وفقا لهذا األساس يتم تقسيم النفقات بناء على الوظيفة التي يتم تخصيص النفقة ألدائها.

ويظهر .تقسيم المصروفات في الموازنة على حسب نو الخدمات العامة التي تقوم بها الدولة

هذا التبويب بالشكل التالي:

المصروفات

وزارة التعليم العالي

وزارة الدفاع وزارة الداخلية وزارة الصحة

والطيران

الباب األول

واألجور الرواتب

والبدالت

الباب الثاني

نفقات عامة

الباب الثالث

اإلعانات

الباب الرابع

م. المشاريع

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

11

التبويب االقتصادي: رابعا:

حيث يتم الفصل بين المصروفات ، االقتصادية للنفقة ب حسب الطبيعةويقصد به التبوي

زانية أخرى االيرادية والمصروفات الرأسمالية ويتم إعداد ميزانية للعمليات االيرادية ومي

.االيرادية األجور والمصروفات العامة بحيث تشمل ميزانية العمليات، رأسماليةللعمليات ال

،وتشمل ميزانية العمليات الرأسمالية على االستخدامات األخرى )المصروفات الرأسمالية(

بالشكل ويظهر هذا التبويب وإنشاء المصانع والطرق. ،مثل إنشاء الجسور وبناء الموانئ

التالي:

المصروفات

وظيفة سيادية

األمن، والدفاع والعدل

وظيفة اقتصادية

الزراعة، الصناعة،

والمواصالت النقل

وظيفة اجتماعية

التعليم، الصحة،

الضمان االجتماعي

المصروفات

األجور

والرواتب

موازنة العمليات الرأمسالية

م. تلبدالا

تشغيلية

مكافآتبناء

الجسور

بناء

المساجدوالطرق

والمصانع

بناء

الموانئ

المشاريع

التي

بها تقوم

الدولة

موازنة العمليات االيرادية

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

12

:برامج واألنشطةسا: التبويب حسب الامخ

يعتبر هذا النو من أفضل أسس التبويب ألغراض سالمة تنفيذ برامج الحكومة وسياساتها

. ويقوم هذا التصنيف على تقسيم النشاط الكلي إلى عدة تقييم مستوى األداء وقياس كفاءتهو

م ، ثم يتعة برنامجا خاصا بتحقيق هدف معينمجموعات متجانسة بحيث تكون كل مجمو

تقسيم كل برنامج إلى مجموعة من المشروعات، وكل مشرو إلى مجموعة من األنشطة التي

نو من التصنيف بالتبويب ، وغالبا ما يرتبط هذا الج المستهدفبينها لتنفيذ البرنام تتكامل فيما

. مثال ذلك:، كما يرتبط بالتبويب االقتصاديالوظيفي

نفقات تشغيلية رواتب وأجور

ميالحساب الختا

واإليراداتكافة مبالغ االستخدامات الفعلية هو حساب يتضمن :الحساب الختامي للدولة

. عليهما من فائض أو عجز نقدي بوما يترت الفعلية عن السنة المالية المنتهية

إعدادويتم .بإعدادهاتقوم الحكومة لتيأحد القوائم المالية الهامة االحساب الختامي ويعد

عمليات تنفيذ الموازنة العامة وفقا لما تقضي به الحساب الختامي الذي هو تقرير سنوي يعكس

من التزامات، فإذا اوما عليهوليظهر ما للدولة من حقوق ، المالية والتعليماتاللوائح واألنظمة

النشاط الحكومية

ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

صحة .......... تعليم نقل ومواصالت صناعة وتعدين زراعة

ـــــــــــــــــــــــ

نفقات رأسمالية نفقات جارية

ــــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــــــ

ات تشغيليةرواتب وأجور نفق

مشروع

الكهرباء

مشروع توليد الطاقة

مشروعنقل الطاقة

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

13

با تكون الدولة قد حققت وفرا )زيادة في الدولة ومصروفاتها موج إيرادات كان الفرق بين

قد حققت الدولةويكون عند ذلك رصيد الحساب الختامي دائنا، وعلى العكس تكون (األصول

يرادات والمصروفات سالبا وبذلك يكون رصيدإذا كان الفرق بين اإل األصولنقصا في عجزا

.الحساب الختامي مدينا

:عليها وهي مبادئ المحاسبة المتعارفوتعد الحسابات الختامية وفقا ل

مبدأ االستمرارية

مبدأ تحقيق الربح

والحذر مبدأ الحيطة

التقويم وفقا لمبدأ التكلفة التاريخية

ألنه بين النتيجة النهائية أو الختامية للدولة أو المنشأة، أويألنه يطلق عليه حساب ختامي و

في نهاية العام )السنة المالية(، أ يقفل .و لهذين السببين معا

:مشاكل إعداد الحساب الختامي

جاري الحسابات الجارية لبعض الوزارات بدفاتر وزارة المالية مع حـ / م مطابقةعد -1

.بدفاتر هذه الوزارات وزارة المالية

.الوزارات عدم مطابقة حسابات وتسوية المستحقات العامة بين بعض -2

. بأول أوالالعهد واألمانات وعدم تصفيتها تضخم حسابات -3

.المحاسبي النظام إتبا ارتباك حسابات السلف المستديمة في بعض الوزارات نتيجة لعدم -4

لح.ية بالوزارات والمصالشؤون المالضعف المستوى الفني للعملين با -5

ت.وزارة المالية في إرسال اإلشعاراو النقدمؤسسة تأخر -6

.عدد الممثلين فيالماليين نتيجة للنقص الشديد ضغط العمل على الممثلين -7

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

14

:الحساب الختامي للدولة إعدادمزايا

ا.أهدافه تقييم انجازات الحكومة وبيان مدى تحقيق -1

.من فائض أو عجز نقدي قوما تحقالمركز المالي للدولة إظهار -2

ة.الموازنة العامة للدول الرقابة على تنفيذ إحكام يحقق -3

.تمت على المخصصات التعرف على التجاوزات التي -4

دية(:المملكة العربية السعو) الختامي للدولة الحساب إعدادكيفية

وما حصل منها لإليراداتقدر يبين فيها ما إيضاحيةبمذكرة يبدأ الحساب الختامي للدولة

، ثم النتيجة النهائية للحساب الختامي إنفاقهاي تم الفعلية الت قدر للمصروفات والمبالغ وما

ما وكيفية تسوية العجز . ويتبع ذلك العام االحتياطييتم ذلك عن طريق أو الفائض وغالبا

. ومصروفات الميزانية إيراداتمفردات كشف تفصيلي بخصوص

ألفضل لكل وزارة أو مصلحة فإنه من ا وحتى يسهل التحقق من توازن الحساب الختامي

بالحساب إرفاقهالتقرير النهائي الذي يتعين إعدادوزارة المالية في لشعبة الحسابات الختامية

من إعداد ملخصات الحسابات الختامية لجميع الوزارات االنتهاء وبعد. الختامي العام للمملكة

ة وتقوم وزار .في ملخص واحد يمثل جميع الوزارات والمصالح والمصالح يمكن تجميعها

يتعدى إلى مجلس الوزراء في موعد ال إعدادهمن االنتهاءالختامي بعد المالية برفع الحساب

السنة التالية كما ترسل صورة منه إلى ديوان المراقبة العامة ليتسنى له الشهر الرابع من

. عنه تقديم تقرير

: العالقة بين الحساب الختامي والموازنة العامة

السنة الفعلية والنفقات الفعلية للدولة عن اإليراداتر عن يعب :الحساب الختامي

المعنية وفق األسس المنصرمة . أي بيان لحسابات الموازنة ونتيجة تنفيذها عن السنة المالية

. والمعايير المعتمدة

الثانيالمبحث -المحاسبة الحكومية

15

الخطة السنوية للدولة عن سنة مالية مقبلة تتضمن : البرنامج أومفهوم الموازنة العامة

وكذلك النفقات المقدرة المرخص بالصرف في حدودها لمقدرة المنتظر تحصيلهااإليرادات ا

. هذه الخطة أهدافمن أجل تحقيق

:أوجه الشبه بينهما

وتنتهي 1/1سنة مالية تبدأ في ازنة العامة عنوالحساب الختامي والم إعداديتم -1

. 31/12في

لية باعتبارها السلطة المركزيةالما يتم إعداد كل منهما من قبل وزارة -2

ألغراض الرقابة وتقييم أداء السلطة يتم عرض كل منهما على السلطة التشريعية -3

. التنفيذية

حسابات للحسابات لكل من حسابات الحساب الختامي و يتم استخدام تصنيف موحد -4

. الموازنة العامة

: االختالف أوجه

.فهي أرقام فعلي ولة هي أرقام تقديرية أما أرقام الحساب الختاميأرقام موازنة الد -1

الختامي عن إعداد الحساب يتم إعداد الموازنة العامة عن سنة مالية قادمة في حين أن -2

.سنة مالية منصرمة

امي الخت الحساب إصداريتطلب قانون في حين ال يتم إصدار الموازنة العامة بموجب -3

. ذلك