imposta sul valore aggiunto - sercontel
TRANSCRIPT
Imposta sul Valore
Aggiunto
Gianfranco Costa – Alessandro Tatone –
Francesco Burzacchi
Aggiornata al 1.1.2019
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DISCIPLINA COMUNITARIA
DIRETTIVE
• Devono essere recepite dagli Stati membri,
• hanno efficacia vincolante sul risultato da raggiungere,
• ma lasciano liberi gli Stati membri di scegliere le forme ed i mezzi per raggiungere il risultato
REGOLAMENTINorme di efficacia generale, diretta ed immediata,
sono quindi direttamente ed immediatamente
applicabili in tutti gli Stati membri
Gli Stati membri hanno l’obbligo di uniformare il proprio
ordinamento in base alle sentenze della Corte
Ha fissato il principio della “disapplicazione della norma
contrastante”
• In caso di conflitto tra norma nazionale e norma
comunitaria, sia gli organi amministrativi nazionali ,sia
quelli giurisdizionali, devono dare piena ed immediata
applicazione della norma comunitaria in attesa che il
legislatore nazionale apporti le necessarie modifiche
CORTE
GIUSTIZIA
UE
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CARATTERISTICHE
IVA
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PRESUPPOSTI DELL’IMPOSTA
Art. 1 DPR
633/72
“L’imposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio
dello Stato nell’esercizio di impresa o nell’esercizio di arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate”
(i requisiti devono verificarsi contemporaneamente, altrimenti l’operazione è “fuori campo” Iva)
REQUISITO
OGGETTIVO
Cessioni di beni e prestazioni di servizi (artt. 2 e 3,
DPR n. 633/72)
REQUISITO
SOGGETTIVO
Esercizio di impresa o di arti e professioni (artt. 4 e
5, DPR n. 633/72)
REQUISITO
TERRITORIALE
Svolgimento delle operazioni nel territorio dello
Stato (gli artt. 7, DPR n. 633/72)
• Beni da paesi extraUe (art. 67 – 70 dpr 633/72)
• Beni Ue, si applica la disciplina prevista dal DL n. 331/93
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CLASSIFICAZIONE OPERAZIONI
Operazioni rilevanti (o soggette) Iva
• Operazioni imponibili: si applica l’imposta
• Operazioni non imponibili:
• cessioni all’esportazione (art. 8 DPR 633/72),
• cessioni assimilate alle esportazioni (artt. 8-bis, 38-quater, 71 e 72, DPR 633/72),
• servizi internazionali (art. 9 DPR 633/72)
• cessioni intracomunitarie (artt. 40, 41, 51, 52 e 58 DL331/93)
• Operazioni esenti: di cui all’art. 10, DPR 633/1972 (elencotassativo)
• Operazioni non soggette ma con diritto alla detrazione: sitratta di regimi speciali (artt. 74 e 74-ter del DPR n. 633/72)
PRESUPPOSTO
OGGETTIVO
Cessione di beni e
prestazione di servizi (artt. 2 e 3 DPR 633/72)
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CESSIONI DI BENI
(ART. 2)
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TRASFERIMENTO DELLA PROPRIETA’
Art. 2,
co. 1
Atto a titolo oneroso che ha per oggetto:
• il trasferimento della proprietà di un bene
• o il trasferimento di un diritto reale di godimento
Nozione simile a quella contenuta nell’art. 1470 c.c.
La Corte di Giustizia Ue, tuttavia, amplia il significato di cessione di beni ai fini Iva, includendovi anche differenti negozi giuridici, quali:
– il contratto d’opera o d’appalto:
• che hanno per oggetto la produzione di beni,
• che consentono la disponibilità di un bene
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ONEROSITA’
Art. 2,
co. 1
Le cessioni beni, per essere rilevanti ai fini Iva, devono essere a titolo oneroso:
• pagamento in denaro o in natura,
• ovvero permuta
In linea di principio:
• sono quindi escluse da Iva le cessioni gratuite,
• salvo quanto previsto dal successivo co. 2 per le
cessioni gratuite di beni:
• che formano oggetto dell’attività propria
dell’impresa di costo unitario superiore a € 50
• e quelli per i quali non si è detratta l’IVA
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CESSIONI ASSIMILATE
CO. 2
Operazioni che pur mancando di uno dei
requisiti previsti dal precedente co. 1, sono
considerate cessioni di beni rilevanti ai fini
Iva
• Vendite con riserva di proprietà (n. 1)
• Locazioni con clausola di trasferimento della proprietà vincolante
per le parti (n. 2)
• Commissioni per la vendita o l’acquisto del beni (n. 3)
• Cessioni gratuite di beni, con esclusione quelli oggetto dell’attività
di valore fino a € 50 (n. 4)
• Destinazione a finalità estranee all’esercizio d’impresa o arte e
professione e autoconsumo (n. 5)
• Assegnazione di beni ai soci (n. 6)
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CESSIONI GRATUITE
OBBLIGHI
Le cessioni gratuite rilevanti ai fini Iva (soggette)
• sono soggette agli obblighi di fatturazione, registrazione, liquidazione e dichiarazione.
Concorrono altresì alla formazione del volume d’affari
BASE
IMPONIBILE
Mancando il corrispettivo, si fa riferimento al valore normale, così come definito dall’art. 14
del DPR 633/72, e, per la loro documentazione:
• è possibile procedere all’emissione di un’autofattura
• o alla registrazione in un apposito “registro degli omaggi” (C.M. 27.4.1973, n. 32)
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CESSIONI ESCLUSE DA IVA
CO. 3Operazioni che pur avendo i requisiti previsti
dal precedente co. 1, non sono considerate
cessioni di beni rilevanti ai fini Iva
• Cessioni di denaro (lett. a)
• Cessioni o conferimenti di aziende o rami di azienda (lett. b)
• Cessione di terreni non edificabili (lett. c)
– I terreni edificabili sono imponibili (aliquota ordinaria)
• Cessioni di campioni gratuiti di modico valore (lett. d)
• Passaggi di beni per operazioni straordinarie (fusioni, scissioni,
trasformazioni, ecc. – lett. f)
• Cessioni di valori bollati, postali, ecc. (lett. i)
• Cessioni di paste alimentari ed altri prodotti (lett. l)
• Cessioni di beni soggette alla disciplina delle operazioni e dei
concorsi a premi (lett. m)
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PRESTAZIONI DI SERVIZI
(art. 3)
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PRESTAZIONI DI SERVIZI
ART. 3
Co. 1: definisce le prestazioni di servizi rilevanti ai fini Iva:
• onerose
• e derivanti da alcuni contratti tipici
• Appalto, prestazione d’opera, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione e deposito
Co. 2 e 3: assimila alle prestazioni di servizi
rilevanti altre fattispecie particolari (deroghe
“attrattive”)
Co. 4 e 5: esclude da Iva alcune fattispecie
specifiche (deroghe “distrattive”)
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PRESTAZIONI ASSIMILATE
CO. 2
Operazioni che sono considerate
prestazioni di servizi rilevanti ai fini
Iva, se effettuate verso corrispettivo
• Locazioni, affitti e noleggi (n. 1)
• Cessione di beni immateriali (n. 2)
• Prestiti in denaro (n. 3)
– Ma sono esenti IVA (art. 10)
• Somministrazione di alimenti e bevande (n. 4)
• Cessioni di contratti di ogni tipo e genere (n. 5)
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PRESTAZIONI GRATUITE
PRESTAZIONI
GRATUITE
ESCLUSE (co. 3)
Quelle per le quali non si verificano le condizioni
prima descritte ed altre previste da specifiche
disposizioni di legge
- Prestazioni gratuite rese da professionisti
- Prestazioni gratuite aventi valore unitario non superiore a € 50
- Prestazioni gratuite con imposta non detraibile
- Prestazioni a favore di dipendenti per somministrazione di pasti nelle
mense aziendali, prestazioni di trasporto, prestazioni didattiche, educative
e creative, prestazioni di assistenza sociale e sanitaria
- Operazioni di divulgazione pubblicitaria rese nell’ambito dell’attività
istituzionale da Onlus ed altri enti no profit
- Diffusioni gratuite di messaggi, rappresentazioni, immagini o
comunicazioni di pubblico interesse richieste o patrocinate dallo Stato o da
enti pubblici
PRESUPPOSTO
SOGGETTIVO
Esercizio d’impresa e di arti e
professioni
(artt. 4 e 5 DPR n. 633/72)
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ESERCIZIO D’IMPRESA
ART. 4,
CO. 1
Per esercizio d’impresa si intende lo svolgimento,
abituale, ancorchè non esclusivo, delle attività
economiche indicate negli artt. 2195 e 2135 c.c.,
anche se non organizzate in forma d’impresa
CARATTERISTICHE
Abitualità (l’attività occasionale non è quindi
rilevante ai fini Iva)
Esercizio di attività commerciali previste nell’art. 2195 c.c.
(attività di: produzione di beni e servizi, intermediazione nella circolazione dei beni,
trasporto, bancaria o assicurativa, altre attività ausiliarie alle precedenti)
Esercizio di attività agricole di cui all’art. 2135
c.c. (coltivazione del fondo, silvicoltura,
allevamento del bestiame ed attività connesse)
E’ irrilevante l’organizzazione in forma d’impresa
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ABITUALITA’ E PROFESSIONALITA’
ART. 4, co. 1In ogni caso, è necessario che l’attività
d’impresa sia svolta per “professione
abituale”
R.M.
29.11.1988,
n. 550326
La professione abituale ricorre ove un
soggetto ponga in essere con regolarità,
sistematicità e ripetitività una pluralità di
atti economici coordinati e finalizzati
al raggiungimento di uno scopo.
Sono escluse quindi delle ipotesi di atti
economici compiuti in via meramente
occasionale
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SOCIETA’ ED ENTI
Art. 4, co. 2,
lett. a) e b)
PRESUNZIONE DI COMMERCIALITA’ per le
cessioni di beni e le prestazioni di servizi poste in
essere da:
- Società di ogni genere (spa, srl, snc, sas,
cooperative, di mutua assicurazione, di
armamento, società estere e società di fatto)
- Enti pubblici e privati che hanno per oggetto
esclusivo o principale l’esercizio di attività
commerciali ed agricole
Art. 4, co. 2
Si considerano effettuate nell’esercizio d’impresa
anche le cessioni di beni e le prestazioni di servizi
• poste in essere dalle società e dagli enti
commerciali
• nei confronti dei propri soci o associati
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ESERCIZIO DI ARTI E PROFESSIONI
Art. 5, co. 1
Sono considerati soggetti passivi ai fini Iva tutte le
persone fisiche che esercitano, in forma abituale,
anche se non esclusiva, qualsiasi attività di
lavoro autonomo, a prescindere dal fatto che
l’attività sia svolta in forma individuale ovvero in
forma associata
Codice Civile
Dal punto di vista civilistico, il lavoro autonomo si
manifesta nelle forme
• del contratto d’opera (art. 2222 e seguenti c.c.),
• e nell’esercizio delle professioni intellettuali (art. 2229
e seguenti c.c.)
REQUISITI
L’assoggettamento ad Iva richiede:
• l’abitualità
• e la professionalità
(stessi requisiti visti in precedenza per le imprese)
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ATTIVITA’ ESCLUSE
ART. 5, C. 2
Contiene un elenco di attività per le quali
non si realizza il presupposto soggetto
dello svolgimento di attività di lavoro
autonomo
• Rapporti di collaborazione coordinata e continuativa
• Associazione in partecipazione
• Attività di levata dei protesti svolta dai segretari comunali
• Prestazioni di vigilanza e custodia rese da guardie giurate
Territorialità
prestazioni di
servizi
Effettuazione delle operazioni INTRA
Art. 21, co. 4, DPR 633/1972
Art. 39, D.L. 331/1993
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«Effettuazione delle cessioni e degli acquisti INTRA» (Art. 39)
• Momento di rilevanza:– Le cessioni intracomunitarie e gli acquisti intracomunitari di
beni si considerano effettuati all'atto dell'inizio del trasporto o della spedizione al cessionario o a terzi per suo conto
– Inoltre: le cessioni a titolo oneroso di beni, le cessioni di mezzi di trasporto nuovi ed il trasferimento di beni da assoggettare a lavorazioni:
• Se effettuati in modo continuativo nell’arco di un periodo superiore ad 1 mese solare
• Si considerano effettuati alla fine di ciascun mese
Momento di rilevanza operazioni INTRAArt. 39, DL 331/1993
«Fatturazione delle operazioni INTRA»(Art. 46, co. 2, 1° periodo)
• Per le cessioni intracomunitarie, la fattura va emessa ai sensi dell’art. 21 del DPR 633/1972,
• Entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione
–Cioè, entro il giorno 15 del mese successivo all’inizio del trasporto o della spedizione
Momento fatturazione di operazioni INTRAArt. 46, co. 2, DL 331/1993
«Regolarizzazione acquisti INTRA»(Art. 46, co. 5.)
• Termini per l’emissione di autofattura da
parte dell’acquirente italiano se non riceve la fattura o la riceve per un importo inferiore dal
cedente comunitario
– L’acquirente che non ha ricevuto la relativa fatturaentro il 2° mese successivo a quello di effettuazionedell'operazione
– deve emettere autofattura entro il giorno 15 del 3° mesesuccessivo a quello di effettuazione dell'operazione
Momento fatturazione delle operazioni INTRAArt. 46, co. 2, DL 331/1993
«Registrazione degli acquisti INTRA»(Art. 47, co. 1)
• Le fatture relative agli acquisti INTRA sonoannotate distintamente:
– entro il giorno 15 del mese successivo a quello di
ricezione della fattura
– e con riferimento al mese precedente nelregistro delle fatture emesse
Momento registrazione delle fatture INTRAArt. 47, co. 1, DL 331/1993
«Registrazione delle operazioni INTRA»(Art. 47, co. 1)
• Le fatture di regolarizzazione degli acquisti
intracomunitari con emissione diautofattura (perché non pervenuta la fattura
dal cedente) sono annotate:
–entro il termine di emissione
– e con riferimento al mese precedente nelregistro fatture emesse
Momento registrazione delle fatture INTRAArt. 47, co. 1, DL 331/1993
«Registrazione delle cessioni INTRA» (Art. 47, co. 4)
• Le fatture relative alle cessioniintracomunitarie sono annotate:–entro il termine di emissione
– e con riferimento al mese dieffettuazione dell'operazione
Momento registrazione delle fatture INTRA Art. 47, co. 4, DL 331/1993
Integrazione della fattura
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Fatturazione comunitaria
1. Per le cessioni di beni o prestazioni di servizi
– effettuate da un soggetto comunitario,
– il cessionario/committente nazionale adempie agli obblighi:
1. di fatturazione integrando la fattura ricevuta
2. di registrazione con la doppia annotazione a debito e credito.
2. Previsto l’obbligo di fatturazione anche per le cessioni e le
prestazioni non territoriali (art. da 7 a 7-septies, DPR 633/1972)
– nei confronti di un soggetto passivo che è debitore
dell'imposta in un altro Stato comunitario
• con l'annotazione “inversione contabile”
– e per le cessioni di beni e prestazioni di servizi a chiunque,
che si considerano effettuate fuori dell'Unione Europea
• con l'annotazione "operazione non soggetta"
Art. 17, co. 2-5 DPR 633/1972
• Sono comprese nel volume d'affari anche
• i servizi generici e non generici e le cessioni di beni fuori campo per carenza del requisito territoriale di cui agli art. 7/bis e 7/ter.
• Restano però escluse –dal volume d'affari valido ai fini del calcolo
del plafond
Volume d’affari Art. 20, co. 1, DPR 633/1972
Art. 21, co. 6, DPR 633/1972:
• La fattura è emessa anche per le operazioni sottoelencate e
contiene, in luogo dell’IVA, le seguenti annotazioni con l'eventuale
indicazione della relativa norma comunitaria o nazionale:
a) cessioni relative a beni in transito o depositati in luoghi soggetti a
vigilanza doganale, non soggette a IVA ai sensi dell'art. 7/bis co. 1, con
l'annotazione «operazione non soggetta»;
b) operazioni non imponibili di cui agli art. 8, 8-bis, 9 e 38-quater, con
l'annotazione «operazione non imponibile»;
c) operazioni esenti di cui all'art. 10, eccetto quelle indicate al n. 6), con
l'annotazione «operazione esente»;
d) operazioni soggette al regime del margine previsto dal DL 41/1995,
con l'annotazione, a seconda dei casi, «regime del margine - beni
usati», «regime del margine - oggetti d'arte» o «regime del margine -
oggetti di antiquariato o da collezione»;
e) operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo soggette al
regime del margine previsto dall'articolo 74-ter, con l'annotazione
«regime del margine - agenzie di viaggio.»
Nuove indicazioni in fattura Art. 21, co. 6, DPR 633/1972
Rimborsi trimestrali
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Rimborsi trimestrali IVA
• L’art. 8, co. 2, lett. h), L. 217/2011 ha esteso la possibilità di richiedere il rimborso del credito IVA trimestrale anche alle operazioni non soggette ad imposta ex artt. da 7 a 7-septies, DPR n. 633/72.
• Il rimborso è ammesso per i servizi eseguiti da soggetti passivi italiani a soggetti passivi esteri,
1. purché di importo superiore al 50% dell’ammontare di tutte le operazioni effettuate,
2. aventi ad oggetto:• lavorazioni relative a beni mobili materiali;
• trasporto di beni e relative prestazioni di intermediazione;
• servizi accessori ai trasporti di beni e relative prestazioni di intermediazione;
• servizi creditizi, finanziari e assicurativi resi a soggetti extra-UE o relativi a beni da esportare fuori dell’UE (art. 19, comma 3, lett. a-bis)
Art. 8, co. 2, lett. h), L. 217/2011
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Territorialità
prestazioni di
servizi
37
Il nuovo assetto normativo
38
Art. 7 Definizioni
Art. 7-bisTerritorialità delle
cessioni di beni
Art. 7-terTerritorialità delle
prestazioni di servizi
Art. 7-quater
Art. 7-quinquies
Art. 7-sexies
Art. 7-septies
Regola generale: • Luogo di residenza del committente B2B• Luogo di residenza del prestatore B2C
La territorialità è dettata dalla deroga con riferimento al servizio e non ai
soggetti
Disposizioni applicabili ad alcuni servizi con committente non soggetto passivo
Disposizioni applicabili ad alcuni servizi con
committente non soggetto passivo extra UE
TERRITORIALITA’: REGOLA GENERALE
ARTICOLO Tipologia servizi Criterio territorialità
Art. 7 – ter DPR633/72
Regola generale territorialità delle prestazioni di servizi “generici”
Tassazione nel paese diresidenza del committente• se l’operazione riguarda due
soggetti passivi d’imposta(B2B)
Tassazione nel paese diresidenza del prestatore• se l’operazione riguarda un
committente non soggettopassivo d’imposta (B2C)
INDIVIDUAZIONE DEL COMMITTENTE
REGOLE GENERALI
Tre circostanze da verificare per l’ambito di
operatività della norma:
1) Status di soggetto passivo del committente
• Soggetto passivo IVA
2) Qualità del committente
• Prestazione utilizzata per l’attività
• Prestazione per fini privati anche se soggetto con
partita IVA
3) Luogo di stabilimento del committente
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SERVIZI “GENERICI” ART. 7-TER
40
Soggettività delle prestazioni
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TERRITORIALITA’ SERVIZI - DEFINIZIONI
Sono SOGGETTI PASSIVI (per le
prestazioni ad essi rese)
• I soggetti esercenti attività d’impresa,
arti o professioni (indipendentemente dalla
forma giuridica)
N.B.: per le persone fisiche, la soggettività
passiva
• è limitata alle prestazioni
• ricevute nell’esercizio di dell’attività
d’impresa o di arte o professione
Enti, associazioni ed altre organizzazioni,
• anche quando agiscono al di fuori
dell’attività commerciale o agricola
• se fanno attività mista (istituzionale +
commerciale)
Enti, associazioni ed altre organizzazioni,
identificati ai fini Iva
Prestazioni di servizi & adempimenti
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PRESTAZIONI DI SERVIZI - ADEMPIMENTI
ART. 17, CO. 2, DPR 633/72
Chi è debitore dell’imposta:• per le operazioni (cessioni di beni e prestazioni
di servizi) territorialmente rilevanti in Italia
• È il cessionario o committente soggetto passivo d’imposta (reverse charge)
NOTABENE
L’obbligo di reverse charge si realizza anchenell’ipotesi in cui il soggetto passivo estero si siaidentificato in Italia tramite:
• rappresentante fiscale;• identificazione diretta;• stabile organizzazione.
Per effetto delle novità del DL 135/2009, le 3 modalità di identificazione Iva in Italia sono tra di loro alternative
Precisazioni
PRESTAZIONI DI SERVIZI - ADEMPIMENTI
PRESENZA DI UNA STABILE ORGANIZZAZIONE (del soggetto estero in Italia)
Dis
tin
zio
ne
tra
:
Operazioni effettuate direttamente dal soggetto estero
obbligo di reverse charge da parte del cessionario o committente residente
Operazioni effettuate tramite
la stabile organizzazione:
quest’ultima ha lo status di soggetto passivo stabilito in
Italia (art. 7, co. 1, lett. d)
Deroghe alla territorialità
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TERRITORIALITA’ SERVIZI – DEROGHE
QUADRO NORMATIVO DEROGHE
ART. 7-quater e 7-quinquies
Deroghe “assolute”,
applicabili:
• sia per servizi “B2B”,
• sia per servizi “B2C”,
• riferite ad alcune
prestazioni di servizi
ART. 7-sexies e 7-septies
Deroghe “relative”,
applicabili:
• solo per servizi “B2C”,
• e riferite ad alcune
prestazioni di servizi
TERRITORIALITA’ SERVIZI – DEROGHE
RAPPORTO REGOLE GENERALE E DEROGHE
DEROGHE ASSOLUTE
Indipendenti dalla regola
generale
(applicabili in ogni caso)
DEROGHE RELATIVE
Servizi B2C
Deroghe
indipendenti
Servizi B2B
Applicazione regola
generale (tassazione
Paese del
committente)
ART. 7-quater: 1^ DEROGA –RILEVA LA PRESTAZIONE
TIPOLOGIA SERVIZIO CRITERIO TERRITORIALITA’ IVA
SERVIZI RELATIVI A BENI IMMOBILI(comprese perizie, prestazioni di agenzia, fornitura di
alloggi in strutture ricettive, compresi campeggi e campi di vacanza, concessione di diritti relativi agli immobili, preparazione e coordinamento di lavori immobiliari)
Ubicazione immobile nel territorio dello Stato
TRASPORTO PASSEGGERIDistanza percorsa nel territorio dello
Stato
RISTORAZIONE E CATERINGLuogo di materiale esecuzione nel
territorio dello Stato
RISTORAZIONE E CATERING “DI BORDO”Luogo di partenza del trasporto situato
nel territorio dello Stato
LOCAZIONE, LEASING, NOLEGGIO E SIMILI, A BREVE TERMINE, DI MEZZI DI
TRASPORTO
Messa a disposizione del mezzo in Italia•ed utilizzo nella Ue
Messa a disposizione del mezzo extraUe•ed utilizzo in Italia
CRITERI DI INDIVIDUAZIONE TERRITORIALITA’ SERVIZI
TRASPORTO PASSEGGERI (art. 7-quater lett b)
50
Casi di criteri di rilevanza territoriale: distanza
percorsa nel territorio dello Stato
Trasporto marittimo internazionale:
• 5% quota parte trasporto internazionale è
rilevante in Italia (C.M. 7.3.1980, n. 7/E)
Trasporto aereo internazionale:
• 38% quota parte trasporto internazionale è
rilevante in Italia (R.M. 23.4.1997, n. 89/E)
50
TRASPORTO PASSEGGERITRASPORTI INTERNAZIONALI
(in parte eseguiti in Italia ed in parte all’estero)
TRATTA ESTERA (Ue o extraUe)
FUORI CAMPO IVA(art. 7/quater)
TRATTA INTERNA
• RILEVANTE TERRITORIALMENTE
ma
• NON IMPONIBILE ART. 9, N. 1
• se unico contratto per tutta la tratta
ESEMPIO 9
1. Il prestatore italiano emette fattura:a) Fuori campo IVA art. 7/quater per la tratta “confine”-
”Parigi”
b) Con IVA 22% per la tratta “Roma”-”confine”→ ma trattandosi di una tratta internazionale,
• se esso si riferisce ad un unico contratto,• sarà “NON imponibile art.9 , co. 1, punto 1”
2. Genera plafond la parte della lettera b)
Prestatore: Italiano con P. IVACommittente: Francese con P. IVAOggetto : Trasporto di passeggeri da Roma a Parigi
Soluzione
ART. 7-quinquies: 2^ DEROGAdal 2011, non è più una deroga
TIPOLOGIA SERVIZIO Disciplina
Prestazioni di servizi relative ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, quali fiere ed esposizioni, ivi compresi i servizi prestati dagli organizzatori di dette attività, nonché le prestazioni di servizi accessorie alle precedenti
• B2B: l’imponibilità è legata al committente
• B2C: La rilevanza Iva è ancorata al luogo di materiale esecuzione dell’attività nel territorio dello Stato
Prestazioni per accesso alle manifestazioni di cui sopra
• B2B: imponibili in Italia se rese in Italia
• B2C: imponibili nel paese del prestatore
ART. 7-sexies: 3^ DEROGA(applicabile solo B2C)
TIPOLOGIA SERVIZIO CRITERIO TERRITORIALITA’ IVA
INTERMEDIAZIONI Operazione intermediate effettuata in Italia
TRASPORTO DI BENI (non INTRA)In proporzione alla distanza percorsa in
Italia
TRASPORTO INTRA DI BENI Se l’esecuzione ha inizio in Italia
LAVORAZIONI (comprese perizie)
RELATIVE A BENI MOBILI MATERIALIEsecuzione in Italia
OPERAZIONI RESE IN ATTIVITA’
ACCESSORIE AI TRASPORTI (CARICO,
SCARICO, MOVIMENTAZIONE E SIMILI)Esecuzione in Italia
LOCAZIONE, ANCHE FINANZIARIA,
NOLEGGIO E SIMILI, DI MEZZI DI
TRASPORTO (NON A BREVE)
•Prestatore italiano e utilizzo del mezzo in UE
•Prestatore estero e utilizzo mezzo in Italia
PRESTAZIONI RESE TRAMITE MEZZI
ELETTRONICIDomicilio del committente
PRESTAZIONI DI
TELECOMUNICAZIONE E
TELERADIODIFFUSIONELuogo di utilizzo del servizio
4^ DEROGA (ART. 7-SEPTIES)
FUNZIONAMENTO DEROGA
E’ prevista l’esclusione da Iva per
• alcune tipologie di servizi
• prestati
• a soggetti privati
• stabiliti in Paesi extraUe
Committente:ITA-UE-EXTRAUE
(soggetto passivo)
Tassazione nel Paese del
committente(art. 7-ter)
Committente:ITA-UE
(non soggetto passivo)
Tassazione nel Paese del prestatore(art. 7-ter)
Committente: EXTRAUE
(non soggetto passivo)
Sempre fuori campo Iva
(art. 7-septies)
Prestazioni interessate
4^ DEROGA (ART. 7-SEPTIES)a) Prestazioni di cessioni e concessioni di diritti d’autore, brevetti, diritti di
licenza, marchi di fabbrica e di commercio e altri diritti analoghi
b) Prestazioni pubblicitarie
c) Prestazioni di consulenza e assistenza tecnica o legale, nonché quelle di
elaborazione e fornitura di dati e simili
d) Operazioni bancarie, finanziarie ed assicurative, comprese le operazioni di
riassicurazione ed escluse le locazioni di casseforti;
e) Messa a disposizione del personale
f) Prestazioni derivanti da contratti di locazione, anche finanziaria, noleggio e
simili di beni mobili materiali diversi dai mezzi di trasporto
g) Concessione dell’accesso ai sistemi di gas naturale o di energia elettrica, il
servizio di trasporto o di trasmissione mediante gli stessi e la fornitura di
altri servizi direttamente collegati
h) Servizi di telecomunicazione e di teleradiodiffusione, esclusi quelli utilizzati
nel territorio dello Stato ancorché resi da soggetti con non siano ivi stabiliti
i) Servizi prestati per via elettronica
l) Prestazioni di servizi inerenti all’obbligo di non esercitare interamente o
parzialmente un’attività o un diritto di cui alle lettere precedenti
AUTORIZZAZIONE
OPERAZIONI
INTRACOMUNITARIE VIES
(Art. 35, c. 7-bis, DPR 633/72)
(Art. 22, DLgs 175/2014)
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FONTI NORMATIVEDal 01/01/2015 l’art. 22, D.Lgs 175/2014 (modifica art. 35, c. 7-bis DPR 633/1972) prevede:
1. L’inclusione dei soggetti IVA nell’archivio VIES contestuale alla richiesta da parte degli stessi;
2. Agenzia delle Entrate può provvedere all’esclusione del soggetto IVA dall’archivio VIES -previo invio di apposita comunicazione - qualora il soggetto medesimo non intenda più effettuare scambi intracomunitari, presupponendosi tale ipotesi quando questi non abbia presentato alcun elenco INTRASTAT per 4 trimestri consecutivi
OPERATORE NAZIONALE NON ISCRITTO AL VIES
Operazioni attive Trattamento Iva
• Cessioni intracomunitarie di
beni verso soggetti passivi Ue
• Prestazioni di servizi art. 7-ter
rese a soggetti passivi
d’imposta Ue
C.M. n. 39/E2011: l’operazione va
“dequalificata” ad operazione interna
con applicazione di Iva
Operazioni passive Trattamento Iva
• Acquisti intracomunitari di
beni presso soggetti passivi
Ue
• Acquisti di servizi generici 7-
ter presso operatori soggetti
d’imposta Ue
R.M. n. 42/E/2012: l’acquirente
nazionale è un “privato” quindi
• no integrazione fattura,
• no detrazione Iva su acquisti,
• sanzionabile con il 100%
dell’imposta
Non rimborsabile l’Iva assolta all’estero
(risposta Videoforum 18.01.2012)
Ruolo dell’iscrizione al VIES• Nella sentenza C-21/16 del 9/2/2017 “Euro Tyre BV” della Corte di
Giustizia UE, stabilisce che negare l’esenzione ad un’operazione intracomunitaria per il solo fatto che l’acquirente non risulti incluso nella banca dati VIES, al momento in cui la transazione si è realizzata, è contrario ai principi di certezza del diritto e di proporzionalità, laddove di fatto le condizioni sostanziali che connotano un’operazione intracomunitaria, quali:– la soggettività passiva degli operatori comunitari;– il trasferimento dei beni in altro Stato membro all’altro;– l’esecuzione del trasferimento di diritti reali,
siano di fatto rispettate.• Tuttavia, tale chiarimento avrà vita breve; il 7° considerando della
direttiva CEE del 4/12/2018, n. 2018/1910/UE che modifica la direttiva n. 2006/112/CE, dispone infatti che a decorrere dal 1/1/2020 l'iscrizione della partita IVA nell'archivio VIES divenga una condizione sostanziale per l’applicazione dell’esenzione delle operazioni intracomunitarie.
MINI SPORTELLO UNICO
M.O.S.S.
(Mini One Stop Shop)
DLgs 31 marzo 2015, n. 42.
Direttiva 2008/8/CE
Direttiva 2006/112/CE
61
M.O.S.S.• Il MOSS (Mini One Stop Shop) permette
– alle aziende che prestano servizi a privati consumatori in altri paese UE,
– di adempiere agli obblighi IVA attraverso un portale Web
– e di versare l'imposta nel proprio Paese d'origine, con l'aliquota e con le regole del Paese di consumo.
• Decorrenza 1/1/2015
• Facoltativo
• Soggetti passivi: aziende TBES- Telecommunication, Broadcasting and Electronic Services:
– servizi di telecomunicazione
– servizi di teleradiodiffusione
– servizi elettronici
EsportazioniTriangolazione IVA
Art. 8, DPR 633/72
63
64
Esportazione
IVA
L’esportazione ai fini Iva
• presuppone il trasferimentodi proprietà dei beni;
La prova dell’esportazione, ossia la fuoriuscita dei beni dal territorio Ue
• è condizione per fruire della non imponibilità
64
Esportazioni a titolo gratuito
1. Cessioni gratuite beni oggetto dell'attività: – fattura art. 8 lett. a) con relativi adempimenti.
2. Cessioni gratuite beni non oggetto attività: – non cessione Iva (art. 2, co. 2 n. 4) e fattura pro-
forma i fini doganali.
3. Cessioni di merci in sostituzione (garanzia):
– fattura pro-forma ai fini doganali.65
66
Quadro normativo Iva
ART. 8, 8-bis e 9 DPR
633/72
Sono operazioni non imponibili
• le cessioni all’esportazione (art. 8)
• le operazioni assimilate (art. 8/bis)
• i servizi internazionali (art. 9)
• vengono fatturate senza addebito di Iva
• danno diritto al rimborso dell’IVA assolta
sugli acquisti
• alcune generano plafond66
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Nozione di esportazione
L’articolo 8 configura come esportazioni (e
quindi come operazioni non imponibili, in quanto dirette al
consumo estero), alcune tipologie di operazionisecondo questo schema:
Art. 8
lett. a)
lett. a)
lett. b)
c.d. “esportazioni dirette”
c.d. “operazioni triangolari”
c.d. “esportazioni a cura del cessionarionon residente”
lett. c)No è una esportazione, ma una
operazione interna, dove il vero esportatore
emette lettera d’intento67
68
Esportazioni dirette(art. 8, co. 1, lett. a)
Le esportazioni dirette si verificano quando il cedenteitaliano
• effettua la cessione direttamente nei confrontidell’acquirente finale extracomunitario (o per iltramite di un commissionario)
• e cura la spedizione o il trasporto dei beni fuori dal
territorio della UE.
consegna extra UE
fattura non imponibile
cura il trasporto/spedizione
68
69
Esportazioni dirette(art. 8 – co. 1 - lett. a)
Affinché si configuri un’esportazione
diretta di cui alla lett. a) dell’art. 8, sono
necessari i seguenti requisiti:
• Trasferimento della proprietà o di altro
diritto reale di godimento dei beni
• Materiale uscita dei beni fuori del territorio
comunitario
• Trasporto o spedizione dei beni eseguiti “a
cura o a nome del cedente”69
70
Fattura esportazione
REQUISITI FATTURA
Dicitura “operazione nonimponibile ai fini Iva ai sensidell’art. 8, co. 1, lett. a), del DPR633/1972”
C.M. 13.2.1997, N. 35/E
C.M. 20.8.1998, N. 108/E
Per le esportazioni dirette
• non è possibile l’emissione di fatturadifferita
• ammissibile solo per le triangolazioni
L’esibizione in dogana della fattura da partedell’esportatore
• è condizione indispensabile per l’espletamentodell’operazione doganale,
• anche per gli altri soggetti (spedizioniere etrasportatore)70
Operazioni triangolari
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• Caratteristiche:
– 3 soggetti IVA;
– 2 contratti di compravendita;
– 1 singola movimentazione delle merci.
• I 3 soggetti:
– Primo cedente: è il fornitore materiale dei beni;
– Secondo cedente: è il promotore della triangolazione: effettua un acquisto ed una vendita;
– Destinatario finale: colui che riceve materialmente i beni dal 1° cedente
72
Operazioni dirette triangolari(art. 8, co. 1, lett. a)
Le esportazioni triangolari si verificano quando:• il cedente italiano effettua la cessione nei confronti di un
cessionario italiano (o 2° cedente),
• che a sua volta cede i beni al proprio clienteextracomunitario,
• e il cedente cura la spedizione o il trasporto dei beni
fuori dal territorio della CEE per conto del cessionario.
consegna
72 Requisiti
73
Requisiti triangolazione: il trasporto
• Art. 13, co. 1, L. 413/91: interpretazione
autentica dell’art. 8, co. 1, lett. a):
• “non ha rilevanza, ai fini della prova,
• il soggetto al quale viene intestata la fattura
del trasporto”,
• quindi non è necessario sia il 1° cedente
• Cassazione (4098/2010, 6114/2009, 25527/2015:
• non è necessario che il contratto di trasporto sia
concluso direttamente dal 1° cedente,
• essendo sufficiente che l’operazione sia voluta fin
dalla sua origine come cessione all’esportazione
73
74
Prova esportazione
• 2° cedente (promotore della triangolazione): • Messaggio «risultati in uscita» che l’Ufficio di uscita
invia all’Ufficio di esportazione• Infatti, per la Dogana sarà lui il soggetto esportatore
che:• Ha promosso la triangolazione;• Ha emesso la fattura al cliente extra UE
• 1° cedente nazionale: la prova è data dai timbri apposti dagli Uffici doganali:
• Sulla fattura o sul DDT dal quale deve risultare la destinazione finale della merce devono essere apposti:
• un primo visto dall’Ufficio dove viene presentata la dichiarazione doganale
• un secondo visto, con la menzione che la merce è uscita dal territorio doganale della UE, che viene apposto dalla Dogana di esportazione
74
75
Triangolazioni -Plafond1° CEDENTE
ITAPlafond pari all’ammontare fatturato al 2°
cedente
2° CEDENTE ITA
Plafond libero, pari alla differenza tra
• importo fatturato all’acquirente estero
• e l’importo ricevuto dalla fattura del 1°cedente
Plafond vincolato, pari alla fattura ricevuta da IT1
• per acquisti o importazioni di beni da esportare entro 6 mesi dal loro acquisto,
• senza aver subito trasformazioni, adattamenti o modificazioni
Esempio 75
Plafond libero e vincolatoEsempio:
• IT1 cede merce a IT2 per € 30.000 e la spedisce a USA
• IT2 vende la merce acquistata da IT1 al proprio cliente USA per € 40.000
Tipologie di plafond:
• IT1 ha generato un plafond libero per € 30.000
• IT2 ha generato:– Un plafond libero per € 10.000 (40.000 – 30.000)
– Un plafond vincolato per € 30.000• Che potrà utilizzare per acquistare solo merci da
esportare entro 6 mesi dall’acquisto
Plafond libero e vincolatoConseguenza:
• IT1 potrà utilizzare il plafond per l’acquisto di:
– Merci da esportare
– Altre tipologie di merci
– Servizi di qualsiasi tipo
– Beni strumentali (esclusi gli immobili)
• IT2 potrà utilizzare i 2 tipi di plafond per l’acquisto di:
– Plafond libero: stessi acquisti di IT1
– Plafond vincolato:
• merce da esportare o da cedere nella UE
• nello stato originario (senza trasformazioni, lavorazioni, ecc.)
• entro 6 mesi dall’acquisto
78
Altre triangolazioni
consegna
Primo cedente:
• fattura non imponibile ex art. 8, co. 1, lett.a), nei confronti del 2° cedente Ue
• Il trasporto è a cura del primo cedente
2° Cedente
UE
78
79
Altre triangolazioni
consegna
Secondo cedente ITA:
• operazione fuori campo Iva art. 7/bis• non è né un’operazione intracomunitaria né
un’esportazione
• l’operazione non genera plafond 79
80
Esportazioni dirette con trasporto a cura o nome del cessionario - art. 8 co. 1 lett. b)
L’esportazione a cura del cessionario non residente si verifica quando:
• il cedente italiano effettua la cessione nei confronti di un cessionario
non residente
• senza curare la spedizione o il trasporto dei beni fuori dal
territorio della UE
• bensì consegnando i beni al cessionario in Italia.
Per potersi parlare anche in questo caso di cessione all’esportazione non
imponibile IVA,
• l’acquirente non residente deve procedere all’esportazione dei beni
• entro 90 giorni dalla consegna, allo stato originario.
trasporto extra UE
entro 90 gg
Fattura non imponibile 80
81
Cessioni e prestazioni nei confronti dell’esportatore abituale - art. 8 co. 1 lett. c)
Non si tratta di vere e esportazioni, bensì di operazioni ilcui trattamento ai fini IVA è ad esse assimilato al fine dievitare che gli esportatori si trovino sistematicamente inposizione creditoria IVA, per il fatto che, svolgendooperazioni attive non imponibili, non avrebbero altro modoche il rimborso per recuperare l’IVA assolta sugli acquisti.
dich.ne intento
81
MOMENTO IMPOSITIVO
Art. 6 DPR 633/72
83
CONCETTI GENERALI
ESIGIBILITA’
IMPOSTA
E’ il diritto che l’Erario può far valere a
norma di legge, da un dato momento,
presso il debitore, per il pagamento
dell’imposta
EFFETTUAZIONE
OPERAZIONE
Riguarda l’operazione: al momento
dell’effettuazione dell’operazione
sorgono tutti gli obblighi previsti dal
DPR 633/72 (fatturazione,
registrazione, ecc.)
Normalmente i due momenti
coincidono (salvo particolari situazioni
in cui l’esigibilità è differita rispetto
all’effettuazione dell’operazione)
84
MOMENTO IMPOSITIVO(art. 6 – DPR 633/1972)
Momento di effettuazione delle operazioni
1. Cessione di beni mobili: consegna o spedizione;
2. Cessione di beni immobili: atto notarile o diversa decorrenza stabilita dallo stesso;
3. Prestazione di servizi: incasso del corrispettivo;
• Deroga:
– se la fattura viene emessa prima: momento di emissione della fattura
– Incasso del corrispettivo prima del momento di effettuazione dei punti n. 1 e 2
85
Regole fino al 30/6/2019• Fattura ordinaria: va emessa al
momento dell’effettuazione dell’operazione
• Fattura differita: per le operazioni documentate da DDT o altro documento:
– Le cessioni effettuate nello stesso mese e verso il medesimo acquirente
– Emissione di una sola fattura riepilogativa entro il 15 del mese successivo
(Art. 21, co 4, DPR 633/1972)
Emissione fatture elettroniche
86
DL 119/2018: dal 1/7/2019,
• Fattura immediata: l’emissione della fattura è consentita fino a 10 giorni dall’effettuazione dell’operazione • Indicando nella fattura la data di
effettuazione dell’operazione
– Se la data della fattura è uguale alla data della effettuazione dell’operazione non serve riportare la data dell’operazione in fattura
–Fattura differita: nessuna modifica (vedi
DIA precedente)
Emissione fatture elettroniche
87
Registrazione fatture emesse• Registrazione entro il giorno 15 del mese
successivo dalla data di emissione della fattura
• IVA va liquidata nel mese di effettuazione dell’operazione
Es:
• Cessione beni il 10/7/2019
• Emissione fattura entro 20/7/2019
• Indicazione nella fattura del 10/7/2019 quale momento impositivo
• Registrazione fattura entro 15/8/2019
• Debito IVA in liquidazione luglio 2019
Particolarità nella registrazione contabile
Corrispettivi telematici
88
Calendario corrispettivi telematici
• L’obbligatorietà dell’invio dei corrispettivi telematici segue il seguente calendario:
–1/1/2020: per tutti i contribuenti;
–1/7/2019: per i contribuenti con volume d’affari superiore a € 400.000
–1/1/2019: per coloro che ne hanno manifestato l’opzione entro il 31/12/2018
Art. 17DL 119/2018
Agevolazione su misuratori
• Negli anni 2019 e 2020 per l'acquisto o l'adattamento degli strumenti mediante i quali effettuare la memorizzazione e la trasmissione telematica dei corrispettivi, al soggetto è concesso un credito d’imposta complessivamente pari al 50% della spesa sostenuta, per un massimo di
– € 250 in caso di acquisto
– € 50 in caso di adattamento
per ogni strumento.
• Il credito d’imposta va utilizzato in compensazione in F24
• L’utilizzo del credito d’imposta è consentito
– a decorrere dalla prima liquidazione IVA periodica successiva al mese in cui è stata annotata la fattura d’acquisto / adattamento ed è stato pagato, con modalità tracciate, il relativo corrispettivo
Art. 17 - DL 119/2018Art. 1, co. 55 – L. 145/2018
BASE IMPONIBILE IVA
Artt. 13-14-15 DPR 633/72
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GENERALITA’
Base imponibile = somma algebrica divari elementi
1) Corrispettivo pattuito per cessione oprestazione
2) Sconti pattuiti (previsti contrattualmenteo successivi)
3) Costi e spese accessorie (trasporto,posa in opera, ecc.)
4) Contributi contrattuali
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Casi particolari di bose imponibile
Art. 13, co. 5:
• Per le cessioni che hanno per oggetto
beni per il cui acquisto o importazione la
detrazione è stata ridotta ai sensi
dell’art. 19-bis/1 o di altre disposizioni di
indetraibilità oggettiva,
– la base imponibile in proporzione alla
detraibilità effettuata
• es.: IVA detraibile al 40%
– la cessione sarà imponibile sul 40% del
corrispettivo
94
VALORE NORMALE
Art. 14, co. 3, DPR 633/72
Valore normale è il prezzo o corrispettivo
praticato per i beni e i servizi della stessa
specie:
- In condizioni di libera concorrenza
- Al medesimo stadio di commercializzazione
- Nel tempo e nel luogo in cui è effettuata
l’operazione
95
ESCLUSIONI BASE IMPONIBILE
Art. 15 DPR 633/72 – esclusioni base imponibile
1. Interessi moratori (o altre penalità addebitate perritardati adempimenti)
– Interessi di dilazione sono esenti art. 10
2. Valore normale beni ceduti a titolo di sconto,premio, abbuono, ecc., in conformità alle pattuizionicontrattuali
3. Somme dovute a titolo di rimborso delleanticipazioni fatte in nome e per conto dellacontroparte
4. Importo degli imballaggi e dei recipienti (resi)
5. Somme dovute a titolo di rivalsa dell’IVA
96
ESCLUSIONI BASE IMPONIBILE
Le somme escluse dalla base imponibile sono talianche se accessorie ad operazioni imponibili, nonimponibili o esenti
Tali somme:
- Non concorrono alla formazione del volume d’affari
- Non concorrono alla formazione dello status diesportatore abituale
- Devono essere sempre indicate separatamente infattura
- Non comportano limitazioni alla detrazione(quest’ultima dipende dall’operazione principale)
ALIQUOTE
Art. 16 DPR n. 633/72
98
GENERALITA’
ALIQUOTA
ORDINARIA22%
ALIQUOTE
RIDOTTE
10%
4%
Vanno aggiunte
alcune aliquote
forfetarie di
compensazione
nel settore
agricolo
5%
R.M. 142/E/1999: in presenza di più operazioni soggette ad
aliquote diverse,• se è prevista la corresponsione di un unico corrispettivo indistinto,
• sullo stesso si applica l’aliquota più elevata prevista per ciascuna di tali
operazioni
99
TABELLE ALLEGATE AL DPR 633
TABELLA
“A”
• Parte I: prodotti agricoli e ittici che, se ceduti da agricoltori, godono della detrazione forfetaria dell’Iva in misura pari alle % di compensazione
• Parte II: beni e servizi soggetti ad aliquota del 4% (prodotti alimentari di prima necessità, case di civile abitazione, ecc.)
• Parte III: prodotti e servizi soggetti ad aliquota del 10% (prodotti alimentari, prestazioni alberghiere, ecc.)
• Parte II-bis: beni e servizi soggetti ad aliquota del 5% (servizi sanitari svolti da coop, alcune spezie, trasporti urbani)
100
MUTAMENTO ALIQUOTEPer la corretta individuazione dell’aliquota, bisogna fareriferimento al momento di emissione della fattura:
- Pagamento di acconti: sull’acconto si applica l’aliquotavigente al momento del pagamento,
- sul saldo successivo quella variata
- Fatturazione anticipata: sull’importo fatturato si applical’aliquota vigente alla data di emissione della fattura
- Consegna con fattura differita: rileva la data di consegna delbene, per cui anche la successiva fattura segue la vecchiaaliquota
- Note di variazione: per eventuali note di credito emessefacoltativamente ex art. 26, co. 2,
- si segue l’aliquota vigente alla data dell’operazione cui la variazione siriferisce
- IVA edilizia: mutamento di aliquota. La nota di variazione indiminuzione dell’IVA può essere fatta anche dopo 1 anno (RM4.10.2000, n. 187)
VOLUME D’AFFARI
Art. 20 DPR 633/72
102
DEFINIZIONE
Volume d’affari: è dato dalla sommatoria dellecessioni di beni e prestazioni di servizieffettuate nell’anno. Operazioni rilevanti:
- Imponibili (artt. 2 e 3 DPR 633/72)
- Non imponibili (artt. da 7/bis a 7/septies, 8, 8-bis e9, DPR 633/72, artt. 40, 41 e 58 del DL 331/93)
- Esenti (art. 10 DPR 633/72)
- Soggette ad Iva, ma senza applicazionedell’imposta, ovvero con regime “monofase” o condetrazione “base da base” (art. 74, co. 7, DPR 633/72 –
rottami, ecc.), ovvero operazioni attive soggette alregime del “reverse-charge” (art. 17, co. 5 e 6, DPR633/72)
103
Quantificazione del volume d’affari
Le operazioni elencate concorrono alla formazionedel volume d’affari se:
- annotate nei registri di cui agli artt. 23 e 24
- oppure, non registrate, ma soggette a registrazione
Si ricorda che:
- Le fatture, sia immediate che differite, devono essereregistrate entro 15 gg. dall’emissione,
- ma rilevano con riferimento alla data di consegna o spedizione.
No volume d’affari:- Le cessioni di beni ammortizzabili, sia materiali che immateriali
- I passaggi interni tra attività separate nell’ambito della stessa
attività
- Importi annotati nel registro delle fatture emesse ma relativi ad
acquisti intraUe o da soggetti non residenti ex. art. 17, co. 3.
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RIFLESSI VOLUME D’AFFARI
Il volume d’affari costituisce un dato
rilevante per poter liquidare l’imposta
trimestralmente, anziché ogni mese.
La liquidazione mensile è obbligatoria se il
volume d’affari supera le seguenti soglie:
- Esercenti arti o professioni: € 400.000
- Imprese di prestazione di servizi: € 400.000
- Altre imprese: € 700.000
NOTE DI VARIAZIONE
Art. 26 - DPR 633/72
106
NOTE DI VARIAZIONE
Quando successivamente all’emissione e
registrazione della fattura si verificano delle
circostanze che comportino la variazione
dell’imponibile o dell’imposta, è necessario
attivare la procedura di variazione di cui all’art.
26.
Le variazioni possono essere:
- In aumento: sono sempre obbligatorie
- In diminuzione: sono facoltative
107
VARIAZIONI IN DIMINUZIONE
Le cause che possono dar luogo alle variazioni
in diminuzione sono di due tipi:
- Senza limiti temporali: attribuiscono al cedente il
diritto di effettuare una variazione in diminuzione,
indipendentemente dal momento in cui si
verificano
- Es. fallimento
- Con limiti temporali: attribuiscono al cedente la
facoltà di effettuare la variazione in diminuzione
solo se si verificano entro 1 anno dalla data di
effettuazione dell’operazione
LA DETRAZIONE IVA
– 168 – direttiva UE 112/2006/UE
DPR 633/1972
– 19 – regole generali
– 19-bis – percentuale di detrazione
– 19-bis1 – esclusione detrazione per alcuni beni
– 19-bis2 - rettifica della detrazione
– 19-ter – detrazione per gli enti non commerciali
109
REGOLE GENERALI
• In linea generale, l’imposta è detraibile
se:
1. relativa ad un’operazione inerente
all’attività svolta
• che può essere totale o parziale
2. è addebitata in fattura
3. non si riferisce ad ipotesi di indetraibilità(soggettiva o oggettiva)
• In presenza dei suddetti requisiti:
– il diritto alla detrazione è immediato
110
ADDEBITO IN FATTURA
• Condizione per esercitare il diritto alla
detrazione è che l’imposta sia stata
addebitata a titolo di rivalsa in
fattura, a carico del soggetto che ha
acquistato il bene o il servizio
• Il diritto alla detrazione prescinde
dall’effettivo pagamento del tributo:
– né da parte del cedente all’Erario,
– né da parte dell’acquirente al cedente
111
ADDEBITO ERRONEO
IVA superiore: l’indicazione di un’imposta in fattura
superiore rispetto a quella dovuta comporta:
• Per il cedente/prestatore, l’obbligo di versamentodell’imposta indicata in fattura
– Il cedente/prestatore può richiedere a rimborso la maggioreimposta versata, ma nel termine massimo di 2 anni
– Resta ferma la possibilità di emettere nota di variazioneex art. 26, co. 3, nel termine massimo di 1 anno
• Per il cessionario/committente, il diritto alladetrazione è limitato all’imposta che sarebbe statadovuta (Corte Giust. UE 13/12/1989, C-342/87; Cassaz.26/8/2015, n. 17173)
– La L. 205/2017 (Finanziaria 2018)
• consente la detrazione della maggiore IVA,
• ma il cessionario/committente deve una sanzione da € 250 a 1.000NB:
112
ADDEBITO ERRONEO
IVA inferiore: l’indicazione di un’imposta in
fattura inferiore rispetto a quella dovutacomporta:
– per il cedente/prestatore:• l’obbligo di emettere nota di variazione in aumento
• senza limiti temporali
– per il cessionario/committente:• il diritto alla detrazione è limitato all’imposta indicata
in fattura,
• fermo restando il diritto alla detrazione dell’impostasuccessivamente addebitata con la nota di variazionein aumento (sempre nel termine massimo previsto dall’art. 19)
113
ESERCIZIO DEL DIRITTO DI DETRAZIONE
• TERMINE INIZIALE: il diritto alla
detrazione sorge nel momento in cui
l’imposta diviene esigibile
– normalmente coincidente con il momento
di effettuazione dell’operazione ex art. 6,
– salvo per le ipotesi di cui al co. 5 dell’art. 6(esigibilità differita farmacisti e enti pubblici)
SEGUE
Regole dal 1/1/2017 riguardano:
1.i termini entro i quali è possibile esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA di cui all’art. 19, co. 1, DPR n. 633/72;
2.i termini di annotazione nel registro IVA acquisti di cui all’art. 25, DPR 633/72, per poter esercitare la detrazione.
Art. 2, DL 50/2017
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ESERCIZIO DEL DIRITTO DI DETRAZIONE
Detrazione e fattura elettronica
115
Liquidazione IVAEntro il 16 di ogni mese, il contribuente determina la differenza tra:
– l’IVA esigibile nel mese precedente, risultante dalle annotazioni eseguite o da eseguire nei registri delle fatture emesse o dei corrispettivi
– e quello dell’IVA, risultante dalle annotazioni eseguite, nei registri IVA acquisti, sulla base dei documenti di acquisto di cui è in possesso e per i quali il diritto alla detrazione è esercitato nello stesso mese ai sensi art. 19, DPR 633/1972
• Entro il medesimo termine può essere esercitato il diritto alla detrazione dell'imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell'operazione,
– fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell'anno precedente.
esempio
Dal 1/1/2019
Detrazione e fattura elettronica
116
Liquidazione IVA1° Esempio: operazioni durante l’anno:
• acquisti effettuati a gennaio 2019
• fattura differita emessa il 3/2//2019
Regole:
• Il cedente liquida l’IVA nel mese di gennaio 2019
• L’acquirente:
• Registrazione entro 15/2/2019
• IVA detraibile nella liquidazione di GENNAIO 2019
2° Esempio: operazioni a cavallo d’anno:
• Acquisti effettuati a dicembre 2019
• Fattura emessa dal cedente il 2/1/2020
• Registrazione da parte dell’acquirente il 15/1/2020
Regole:
• Il cedente liquida l’IVA vendite a dicembre 2019:
• L’acquirente:
• Registra la fattura a gennaio 2020
• detrae l’IVA a gennaio 2020 - Eccezione
Detrazione e fattura elettronica
117
Ritardo emissione fattura
•Fattura elettronica emessa tardivamente nel 1° semestre 2019
–non verrà ordinariamente sanzionata.
• Tuttavia, questo comporterà il ritardo della detrazione per l’acquirente.
118
ESERCIZIO DEL DIRITTO DI DETRAZIONE
• La detrazione è eseguita
secondo le regole vigenti al
momento in cui è sorto il
diritto stesso:
– In caso di modifica normativa più
favorevole
• non è possibile rinviare la detrazione
per rientrare nella nuova regola
NB:
INDETRAIBILITA’
120
INDETRAIBILITA’Tipologia Riferimento DPR 633/72
Indetraibilità
totale per
destinazione
Acquisti afferenti:
- Operazioni esenti (salvo pro-rata)
- Operazioni non soggette
- Manifestazioni a premio
Art. 19,
co. 2
Indetraibilità
pro-quota
1. In presenza contemporanea di:
- Operazioni imponibili
e
- Operazioni non soggette
2. Utilizzo anche per fini privati o estranei
all’attività
Art. 19,
co. 4
Indetraibilità
pro-rata
Presenza contemporanea di attività:
• che danno luogo ad operazioni esenti
• che danno luogo ad operazioni imponibili
Art. 19,
co. 5
Indetraibilità
oggettivaIpotesi oggettive per alcuni beni e servizi Art. 19-bis1
Rettifica
detrazione
Casistiche per le quali è necessario rettificare
la detrazione operata nell’anno di acquisto
Art. 19-bis
2
Indetraibilità enti
non commerciali
Presenza di beni e servizi utilizzati
promiscuamente per attività commerciali e nonArt. 19-ter
121
INDETRAIBILITA’ PER
DESTINAZIONEart. 19 – co. 2
122
INDETRAIBILITA’ PER DESTINAZIONE
• E’ indetraibile l’imposta relativa all’acquisto di
beni e servizi afferenti operazioni
– esenti
– o non soggette.
Esempio: acquisti dei beni o servizi per
realizzare un’attività che dia luogo
esclusivamente al percepimento di contributi
a fondo perduto (R.M. 11.6.2002, n. 183/E)
segue
123
INDETRAIBILITA’ PER DESTINAZIONE
DEROGA
Il co. 3 dell’art. 19 precisa che nei seguenti casil’imposta è comunque detraibile, anche se èrelativa ad acquisti afferenti operazioni cui non siapplica l’Iva:
– operazioni non imponibili (art. 8, 8-bis, 9, dpr 633/72 eassimilate; art. 40 e 41 dl 331/1993)
– alcune operazioni fuori campo (art. 2, co. 3, lett. a) - cessionidi denaro o crediti; lett. b): cessioni e conferimenti in società; lett. d):cessione di campioni gratuiti di modico valore appositamentecontrassegnati; lett. f): passaggi per fusione, scissione, trasformazione)
– operazioni non soggette ex art. 74 (giornali, Sali e tabacchi,ecc.)
– cessioni esenti di oro da investimento (art. 10, n. 11)
124
INDETRAIBILITA’ PER DESTINAZIONE
• L’indetraibilità non riguarda:
– l’imposta assolta sugli acquisti di beni e servizi relativi ad
operazioni esenti o non soggette
– ma indirettamente e funzionalmente ricollegabili ad
altre operazioni imponibili
Esempi:
– Consulenze per l’effettuazione di una riorganizzazione
societaria o per ottenere un risarcimento di danni (C.M.
24.12.1997, n. 328/E): la riorganizzazione è operazione fuori campo, ma
la consulenza è imponibile
– Consulenze riguardanti l’aumento di capitale sociale
effettuato per ottenere la quotazione in Borsa (Corte di Giustizia
Ue, sentenza 26.5.2005, n. 465/03)
125
INDETRAIBILITA’
PRO-QUOTAart. 19- co. 4
126
INDETRAIBILITA’ PRO-QUOTA
• Il co. 4 dell’art. 19 prevede che la detrazione
per i beni e servizi ad uso promiscuo è
ammessa solo in misura parziale
– Sarà necessario individuare un criterio oggettivo
Sono tali:
– Quelli utilizzati:
• in parte per operazioni che danno diritto alla detrazione
• ed in parte per operazioni non soggette ad imposta;
– Quelli utilizzati:
• in parte per fini privati o comunque estranei
all’esercizio d’impresa o arte e professione
Pro rataart. 19, co. 5 e 19/bis
128
DETRAIBILITA’ PRO-RATA
• Presupposto per l’applicazione del pro-rata è
la contemporanea presenza:
– di attività che danno luogo ad operazioni esenti
– ed attività che danno luogo ad operazioni
imponibili
• L’occasionale effettuazione di operazioni
esenti non dà luogo a pro-rata (art. 19/bis, co. 2):
– Sarà indetraibile l’IVA sugli acquisti dei beni e
servizi attinenti tali operazioni esenti
129
NU
ME
RA
TO
RE
Sommatoria delle operazioni che danno diritto alla detrazione:• Operazioni imponibili
• Operazioni non imponibili (art. 8, 8-bis, 9. 38-quater, 71 e 72 del DPR 633/72, artt. 40 e 41 del DL 331/93)
• Operazioni escluse art. 7
• Operazioni escluse di cui all’art. 2, co. 3, lett. a), b), d) e f)
• Operazioni non soggette art. 74
MENO
Sommatoria di:• Cessioni di beni
ammortizzabili
• Passaggi interni tra più attività
• Operazioni escluse di cui all’art. 2, co. 3, lett. a), b), d) e f)
DE
NO
MIN
AT
OR
E
Totale
numeratorePiù
Operazioni
esenti art. 10Meno
Operazioni esenti art. 10,
da 1) a 9), se non
formano oggetto
dell’attività propria
dell’impresa, ovvero
sono accessorie ad
operazioni imponibili
Elementi esclusi
DETRAIBILITA’ PRO-RATA
130
Calcolo PRO-RATA
Sono escluse dal calcolo del pro-rata:
1. le cessioni di beni ammortizzabili
2. i passaggi interni tra più attività (art. 36, u. co.)
3. le operazioni escluse da Iva ex art. 2, co. 3,
– lett. a) [denaro e crediti in denaro],
– lett. b) [cessioni e conferimenti aziendali],
– lett. d) [cessioni di campioni gratuiti di modesto valore]
– lett. f) [passaggi di beni a seguito di fusioni, scissioni o trasformazioni]
4. cessioni esenti art. 10, n. 27-quinquies),
– ossia cessioni di beni per i quali all’atto dell’acquisto non è
stata operata per intero la detrazione
131
Calcolo PRO-RATA
Sono escluse dal calcolo:
Operazioni di cui ai numeri da 1) a
9) dell’art. 10:
a) accessorie ad operazioni
imponibili
b) o che NON formano oggetto
dell’attività propria dell’impresa
132
Calcolo PRO-RATA
• La percentuale di detrazione deve essere sempre un
numero intero:
– con conseguente arrotondamento all’unità superiore o
inferiore a seconda che la parte decimale superi o meno i
500 millesimi
Esempio: 66,500%, si arrotonda al 66%
• Il pro-rata, va applicato in ciascuna liquidazione
periodica, come segue:
– in via provvisoria durante l’anno, utilizzando la
percentuale dell’anno precedente
– in via definitiva, con eventuale conguaglio, in sede di
dichiarazione annuale, in cui di applica il pro-rata definitivo
• Chi inizia l’attività individuerà un pro-rata provvisorio
Indetraibilità oggettivaart. 19/bis 1
134
INDETRAIBILITA’ OGGETTIVA
• L’art. 19-bis1 contiene un elenco di beni e
servizi per i quali l’imposta è oggettivamente
indetraibile.
Si tratta:
– Omaggi e spese di rappresentanza;
– Mezzi di trasporto e spese di impiego
– Telefoni cellulari (L. 244/2008: tolta come previsione
assoluta)
– Trasporti di persone
– Transito autostradale
– Immobili abitativi
Analisi
135
INDETRAIBILITA’ OGGETTIVA
SPESE DI RAPPRESENTANZA
• Per la definizione delle spese di
rappresentanza c’è il rinvio all’art. 108 del
TUIR:
– La loro caratteristica è la gratuità, ossia la
mancanza di un corrispettivo o di uno specifico
obbligo di controprestazione a carico dei
destinatari
• L’IVA è detraibile per quei beni di valore
unitario non superiore a € 50
136
INDETRAIBILITA’ OGGETTIVA
Beni che
rientranonell’oggetto proprio
dell’attività
d’impresa
• È cessione sempre soggetta ad IVA
• Non c’è obbligo di rivalsa.
• Se non la si vuole esercitare:
• o si emette un’autofattura
• o si istituisce il registro degli omaggi
Beni che nonrientrano
nell’oggetto
proprio
dell’attività
d’impresa
1. Beni di valore unitario superiore a € 50: Cessioni
soggette ad Iva
2. Beni di valore unitario non superiore a € 50: IVA
detraibile
3. Beni per i quali all’atto dell’acquisto non sia stata
detratta l’Iva: cessione senza IVA
N. B.: se all’atto dell’acquisto si sa già che tali beni saranno ceduti
gratuitamente, allora è possibile trattarli come spese di rappresentanza
(per la definizione il DPR n. 633/72 rinvia all’art. 108 del TUIR):
• non detrarre l’imposta
• ed escludere da Iva la successiva cessione gratuita
OMAGGI
137
VEICOLI STRADALI A MOTORE
Art. 19-bis/1, lett. C, DPR 633/1972
Detraibilità oggettiva del 40% dell’Iva, senza possibilità
di prova contraria, per i veicoli stradali a motore con
esclusione dei motocicli di cilindrata sup. 350 c.c.
(acquisto e spese di impiego), salvo che (quindi
detrazione ordinaria):
- i veicoli costituiscano oggetto dell’attività propria
dell’impresa
- l’utilizzatore sia un agente o rappresentante di
commercio
- Il quale applicherà criteri oggettivi rispetto
all’utilizzo aziendale
138
LA DETRAZIONE “A REGIME”
PEDAGGI AUTOSTRADALI
• L’IVA è detraibile, secondo il
generale principio dell’inerenza (40% o 100%)
• La detraibilità è intervenuta con la modifica fatta dalla L. 244/2007 – finanziaria 2008
139
IMMOBILI ABITATIVI
Secondo la lett. i) dell’art. 19-bis1, non è
detraibile l’imposta assolta su:
• acquisto,
• locazione,
• manutenzione,
• recupero
• gestione
di immobili a destinazione abitativa (ossia
immobili accatastati in categoria da A/1 ad A/11, escluso A/10)
Deroga
140
IMMOBILI ABITATIVI
In deroga alla lett. i), è detraibilel’imposta nelle seguenti fattispecie:
1. Imprese che esercitano come attivitàesclusiva o principale l’attività dicostruzione di fabbricati, se fannointerventi di ristrutturazione;
2. Imprese che esercitano l’attività dilocazione esente da imposta ex art. 10, n.8), del DPR 633/72, che danno luogo apro-rata di detrazione.
– In tal caso, l’iva è detraibile in base alpro-rata
141
TELEFONI CELLULARI
• E’ detraibile secondo criteri dioggettiva inerenza
• Previsione di nuovo rigo nelladichiarazione IVA: VA5 vaindicato imponibile ed impostacomplessivi
–chi detrae più del 50% saràinserito nelle liste selettive diaccertamento
142
SPESE ALBERGHI E RISTORANTI
Spese per alberghi e ristoranti
A fronte della piena detrazione IVA (se inerente art. 19) è sancita la deducibilità
ridotta al 75% del costo dal reddito d’impresa o di lavoro autonomo
Spese di rappresentanza
• Iva indetraibile art. 19-bis1), lett. h), DPR 633/72 • salvo quelle di costo unitario non superiore a €
50
Documentazione spese
Per ottenere la detrazione piena dell’imposta afferente le prestazioni di alberghi e ristoranti , è
necessario il rilascio della fattura.La prestazione fruita da soggetto diverso dal
committente deve essere intestata ad entrambi (c.m. 53/2008)
143
ALTRE PRESTAZIONI
• Non è ammessa in detrazione l’impostarelativa:
– Trasporto di persone
• relativo esclusivamente al rapporto tra vettore e utentedel servizio
• R.M. 10.9.1979, n. 361729:
– è detraibile l’imposta relativa al servizio ditrasporto dei dipendenti,
• in quanto riguarda il rapporto contrattualeinstaurato tra impresa committente e vettore
Rettifica della detrazioneart. 19-bis 2
145
RETTIFICA DELLA DETRAZIONE
• La rettifica della detrazione (art. 19-bis2) si applica nelcaso di variazione successiva delle condizioniche hanno determinato l’effettuazione delladetrazione Iva sugli acquisti:1. variazione del pro-rata
2. utilizzo differente dei beni e/o servizi
3. mutamenti di regime
• Riguarda:– sia i beni, ammortizzabili e non ammortizzabili
– sia i servizi
• La rettifica viene eseguita nella dichiarazioneannuale riferita all’anno in cui si verificano gli eventiche la determinano
146
RETTIFICA DELLA DETRAZIONE
• Definizione: sono consideratibeni ammortizzabili (art. 19/bis-2, co. 5):– i beni strumentali, materiali ed
immateriali:
• di costo unitario superiore a € 516,46,
• per i quali il coefficiente diammortamento non è superiore al 25%
– i fabbricati, o porzioni di fabbricato
– le aree edificabili
147
RETTIFICA DELLA DETRAZIONE
• La rettifica riguarda
1. l’imposta detratta al momento
dell’acquisto,
2. ovvero quella relativa alle
prestazioni relative alla
trasformazione, riattamento o
ristrutturazione dei beni stessi
148
Diverso utilizzo - BSA
1. In rapporto al diverso utilizzo al momento delloro 1° impiego:
– la rettifica della detrazione avviene per il totaledell’IVA detratta
– al pari dei beni non ammortizzabili
Esempio:
• Bene strumentale acquistato nel 2016, maentrato in funzione nel 2017
– Nel 2016 si è detratto il 100% dell’IVA
– Nel 2017 il bene viene utilizzato per operazioniesenti:
• Si dovrà rettificare tutta l’IVA detratta
149
Diverso utilizzo - BSA
2. Diverso utilizzo che si verifica nell’anno dientrata in funzione e nei 4 successivi (per i
fabbricati e le aree fabbricabili tale periodo è di 10 anni):
– Si dovrà recuperare (a favore o sfavore) iquinti o decimi mancanti al compimento delperiodo di osservazione
N.B.: Se il contribuente nell’anno di detrazionedell’imposta sull’acquisto ha sofferto unadetrazione parziale da pro-rata peroperazioni esenti, non farà questarettifica ma quella del co. 4 (variazione di 10punti)
ESEMPIO
150
Diverso utilizzo - BSA
Esempio:
Cespite acquistato nel 2015, IVA detratta per €
2.000
• 2015 e 2016: utilizzo per operazioni
imponibili Iva (nessuna rettifica)
• 2017: utilizzo per operazioni non soggette:
obbligo di rettifica della detrazione per la
quota imputabile agli anni mancanti al
compimento del quinquennio (2.000 x 3/5 =
1.200)
151
Cambio di regime
• La rettifica della detrazione per cambio diregime si verifica, ad esempio, in presenza dimutamenti nel regime di applicazionedell’imposta. Ipotesi:– Mutamenti della gestione aziendale: vengono
intraprese attività esenti o imponibili: esempio Banca cheoltre alle operazioni esenti inizia l’attività di costruzione e vendita diimmobili
– Passaggio ad un regime speciale o cammino inverso,dove è prevista una diversa detrazione dell’IVA (es.contribuenti minimi-forfettari)
– Modifica del regime di applicazione dell’imposta conpassaggio da regime di esenzione a regime diimponibilità e viceversa (vedasi, ad es. l’introduzione del“regime di imponibilità per le cessioni di oro da investimento”)
152
Cambio di regime
Rettifica della detrazione per cambio di regime
In tal caso, la rettifica va fatta per intero, su tuttii beni o servizi, senza dover attendere ilmateriale impiego dei beni
– I contribuenti devono redigere appositadocumentazione (richiedibile dall’Ag. d. Entrate) nellaquale vanno indicate distintamente per categorieomogenee, la quantità e i valori dei beni facenti partedel patrimonio aziendale
• L’IVA si quantifica– con riferimento ai singoli beni
– utilizzando le fatture più recenti e retrocedendo (FIFO)
153
Cambio di regime
Rettifica della detrazione per cambio di regime
Esempio
a) beni strumentali:– Bene strumentale acquistato nel 2016 con IVA detratta di € 5.000
– Nel 2019 il contribuente passa da regime ordinario IVA a regime
Forfettario:
• Dovrà riversare 2.000 (pari a 2/5 di 5.000 relativi al 2019 e 2020)
b) materie prime/merci:– Magazzino al 31/12/2018 € 10.000
– Le merci sono tutte soggette ad IVA 22%, quindi IVA € 2.200
• IVA da riversare € 2.200
TOTALE IVA DA RIVERSARE DA RIPORTARE IN VF70 € 4.200
154
Variazione di pro-rata
Variazione di pro-rata• Per i soggetti che sono già interessati dalla detrazione IVA
parziale secondo le regole del pro-rata generale dell’art. 19,
co. 5 e che:
– hanno acquistato beni ammortizzabili per l’esercizio dell’attività,
– si modifica la % del pro-rata
è necessario effettuare la rettifica della detrazione se la %
iniziale di pro-rata si scosta di almeno 10 punti
percentuali nell’anno
• Il contribuente ha la facoltà di rinunciare alla tolleranza dei
10 punti e quindi operare la rettifica a proprio favore anche
per valori inferiori:
– La scelta è vincolante per 5 anni
155
Variazione di pro-rata
• Detrazione 2015: 4.000 x 60% = 2.400
• Detrazione spettante 2016: 90%
– Detrazione spettante = 4.000 x 90% = 3.600
– Detrazione operata = 2.400
– Rettifica spettante = (3.600 – 2.400)1.200 x 1/5 = 240(credito)
• Detrazione spettante 2017: 40%
– Detrazione spettante = 4.000 x 40% = 1.600
– Detrazione operata = 2.400
– Rettifica dovuta = (1.600 – 2.400) 800 x 1/5 = 160 (debito)
156
Variazione di pro-rata
Anno di entrata in funzione diverso
dall’anno di acquisto:
• La prima rettifica va eseguita:
– per tutta l’imposta relativa al bene
– applicando la % di pro-rata dell’anno di
entrata in funzione del bene,
– a prescindere dalla variazione di 10 punti
ESEMPI
157
Variazione di pro-rata
Anno di entrata in funzione del bene diversodall’anno di acquisto:
Esempio:
• IVA del bene strumentale: € 10.000
• Anno di acquisto: 2016
• Entrata in funzione: 2017
• Pro rata 2016: 100%
• Pro rata 2017: 95%
• Nel 2016 era stata detratta IVA per € 10.000
• Nel 2017 si dovrà rettificare l’IVA versando €500
158
Cessione BSA in periodo di tutela
• In caso di cessione di beni ammortizzabili
durante il periodo di “tutela” (5 o 10 anni), il co. 6
richiede la rettifica della detrazione in
proporzione agli anni mancanti al
compimento del quinquennio o del decennio
• La rettifica va fatta in unica soluzione per gli
anni mancanti:
– considerando una percentuale di detrazione del
100%
– se la cessione è soggetta ad imposta
esempio
159
Esempio:
bene acquistato 2016, imponibile 28.000, iva 6.160
• Detrazione operata 2016: 80% (pro-rata), quindi
6.160 x 80% = 4.928
• Cessione 2017 per euro 10.000 + Iva 2.200
• Pro-rata detrazione 2017: 69%
• Recupero Iva spettante dell’anno:
– Iva detratta = 4.928
– Iva da detrarre =6.160 x 69% = 4.250
– Iva da riversare = (4.928 – 4.250) / 5 = 135,60segue
Cessione BSA in periodo di tutela
Questo recupero spetta
in quanto la % di pro-
rata è variata di più di
10 punti
debito
160
• Si deve poi rettificare in funzione dei
quinti mancanti, tenendo conto della
percentuale di detrazione del 100%
• Iva da recuperare dei rimanenti 3 anni:
– Iva detratta = 4.928
– Iva detraibile = 6.160 (quella originaria)
– Differenza = 1.232 / 5 x 3 = 739,20 (a credito)
Cessione BSA in periodo di tutela
Quindi, in dichiarazione IVA:
• VF70: € 603,20 (dato da 739,20 – 135,60) (a credito)
Rimborso e
compensazione dell’IVA
Rimborso IVA
• Il rimborso IVA può essere:
– Trimestrale
– Annuale.
• Il diritto al rimborso spetta al verificarsi di una delle seguenti situazioni:
– aliquota media delle operazioni attive inferiore a quella degli acquisti;
– operazioni non imponibili superiori al 25% del totale delle operazioni effettuate;
– acquisti di beni ammortizzabili e spese per studi e ricerche;
– prevalenza di operazioni non soggette ad IVA;
– soggetti non residenti. 162
Rimborso IVA
• Inoltre:
– il credito deve essere superiore a € 2.582,28.
– il rimborso può essere richiesto anche solo per una parte del credito,
• ancorché inferiore al predetto importo minimo;
– può essere richiesto a prescindere dal sussistere dei predetti requisiti in caso di
1. cessazione dell’attività
2. ovvero per il minor importo risultante dalle dichiarazioni annuali del triennio.
163
Rimborso IVA
• Il rimborso del credito IVA:
– di importo fino a € 30.000, è erogato senza alcuna garanzia;
– richiesto da un soggetto “non a rischio”, è erogato senza garanzia:
• presentando la dichiarazione annuale munita del visto di conformità (o sottoscrizione
dell’organo di controllo);
• “allegando” alla stessa una dichiarazione sostitutiva di atto notorio attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali e la regolarità contributiva.
164
Compensazione credito IVA
• Le sottostanti regole valgono:
– Sia per il credito trimestrale
– Sia per il credito annuale.
• Fino a € 5.000 è libera
• Oltre a € 5.000 richiede il preventivo invio
della dichiarazione IVA munita di visto di
conformità:
– Rilasciato da soggetto abilitato,
• il quale deve provvedere all’invio della dichiarazione
– La compensazione può essere fatta dal 10°
giorno successivo all’invio della dichiarazione165
L’IVA NEL SETTORE
IMMOBILIARE
167
Locazione Fabbricati abitativi
Locatore Locatario Regime IVA
Impresa
costruttrice o
ristrutturatrice
Chiunque Esente ovvero
imponibile per
opzione (aliquota
al 10%)Altra impresaDestinatario di
alloggi sociali
Altra impresa
Chiunque (diverso
da destinatari di
alloggi sociali)
Esente
Scheda di sintesi art. 10, co. 1, n. 8
168
Locazione immobili strumentali
Locatore Locatario Regime IVAImposta
registro
Qualsiasi
impresaChiunque
• Esente
• Ovvero
imponibile per
opzione (aliquota
22%)
In ogni
caso: 1%
Scheda di sintesi art. 10, co. 1, n. 8
169
Cessione fabbricati abitativi
Cedente Acquirente Regime IVA
Impresa costruttrice – di
ristrutturazione entro 5
anni dalla fine dei lavori
Chiunque
Imponibile
Impresa costruttrice – di
ristrutturazione oltre 5
anni dalla fine dei lavori
Esente ovvero
imponibile per
opzione
Altra impresa • Esente
Scheda di sintesi art. 10, co. 1, n. 8/bis
170
Cessione fabbricati strumentali
Cedente Acquirente Regime IVA
Impresa costruttrice – di
ristrutturazione entro 5
anni dalla fine dei lavori
Chiunque
Imponibile
Impresa costruttrice – di
ristrutturazione oltre 5
anni dalla fine dei lavori
• Esente
• ovvero imponibile
per opzioneAltra impresa
Scheda di sintesi art. 10, co. 1, n. 8/ter
Il reverse charge nelle cessioni di fabbricati Art. 17, co. 6,
DPR 633/72
Cedente Acquirente Quando Immobile Comportamento IVA detraibile
Impre
sa c
ostr
utt
rice
Imm
obili
are
di g
estion
e Cessione entro
5 anni da
ultimazione
Ab
ita
tivo • Fattura con IVA
• No reverse charge• No
Cessione oltre
5 anni da
ultimazione
• Se opzione IVA
• Fatt. art. 17, co. 6
• Si reverse charge
• No
• L’acquirente
versa l’IVA
Cessione entro
5 anni da
ultimazione
str
um
en
tale • Fattura con IVA
• No reverse charge
• Si, se loca
con opzione
IVA
Cessione oltre
5 anni da
ultimazione
• Se opzione IVA
• Fatt. art. 17, co. 6
• Si reverse charge
• Si, se
l’acquirente
opta per l’IVA
sui canoni
Altra
imp
resa
Imm
ob
ilia
re
di gestione
sempre
Abitativi • Fattura esente • ====
Strum.le
• Se opzione IVA
• Fattura art. 17, co.
6
• Si reverse charge
• Si, se
l’acquirente
opta per l’IVA
sui canoni
Fatturazione delle manutenzioni
• I beni significativi
• La manodopera
Beni significativiL’aliquota agevolata è applicabile sia alle prestazioni di lavoro che alla fornitura di materiali e di beni, purché, questi ultimi, non costituiscano una parte significativa del valore complessivo della prestazione.
I beni significativi individuati dal DM. 29.12.1999, sono:
– ascensori e montacarichi;
– infissi esterni e interni;
– caldaie;
– video citofoni;
– apparecchiature di condizionamento e riciclo dell’aria;
– sanitari e rubinetteria da bagni;
– impianti di sicurezza.173
Beni significativi
Su tali beni l’aliquota agevolata del 10% si applica solo fino alla concorrenza della differenza tra
• il valore complessivo della prestazione
• e quello dei beni significativi
Dal 1/1/2018 (L. 205/2017) è tornato l’obbligo di indicare in fattura l’importo della manodopera 174
Beni significativi
ESEMPIO:
• Costo totale dell’intervento € 10.000, di cui:
a) per prestazione lavorativa € 4.000;
b) costo dei beni significativi (ad esempio rubinetteria
e sanitari) € 6.000.
• Su questi € 6.000 di beni significativi, l’Iva al
– 10% si applica solo su € 4.000, cioè sulla differenza
tra l’importo complessivo dell’intervento e quello dei
beni significativi (10.000 - 6.000 = 4.000)
– 22% sul valore residuo (€ 2.000)175
Manodopera
Non si può applicare l’Iva agevolata al 10%:
• ai materiali o ai beni forniti da un soggetto diverso da quello che esegue i lavori;
• ai materiali o ai beni NON finiti acquistati direttamente dal committente;
• alle prestazioni professionali, anche se effettuate nell’ambito degli interventi finalizzati al recupero edilizio;
• alle prestazioni di servizi resi in esecuzione di subappalti per manutenzioni alla ditta esecutrice dei lavori.
– In tal caso la ditta subappaltatrice deve fatturare con Iva al 22% alla ditta principale che, successivamente, fatturerà la prestazione al committente con l’Iva al 10%, se ricorrono i presupposti per farlo (RM 11.9.2007, N. 243/E)
176
REVERSE CHARGE NEI
CONTRATTI DI
SUBAPPALTO
178
AMBITO SOGGETTIVO
COMMITTENTE
PRINCIPALE
APPALTANTE
APPALTATORE SUBAPPALTATORE
Area di non
applicazioneArea di
applicazione
179
AMBITO
OGGETTIVO
C.M.
37/E/2006
I servizi resi dai subappaltatori devono essere
riconducibili al:
• contratto d’appalto (1.655 c.c.)
• o al contratto di prestazione d’opera (2.222 c.c.)
Sono escluse le forniture di beni con posa in opera
• la prestazione di servizi è accessoria alla cessione
(art. 12 – dpr 622/72)
Si fa riferimento alle attività rientranti nella sezione F
(Costruzioni) tabella ATECOFIN 2004 per individuare
le prestazioni riconducibili al settore edile ove trova
applicazione il reverse charge
Il reverse charge trova applicazione anche nel caso in
cui i subappaltatori svolgano
• anche in via non esclusiva o prevalente,
• attività identificate dai suddetti codici ATECOFIN
180
TIPOLOGIE CONTRATTUALI
R.M. 5.7.1976
n. 360009
Gli elementi caratterizzanti devono essere
ricercati nella prevalenza
• del “fare” (appalto)
• sul “dare” (cessione)
Cassazione
17.4.1970
n. 1114
Deve desumersi dalle clausole contrattuali se la volontà
delle parti ha voluto dare maggior rilievo al trasferimento di
un bene o al processo produttivo di esso
Cassazione
17.2.1958
n. 507
Sono sempre contratti di vendita i contratti di fornitura,
con eventuale posa in opera, di impianti di riscaldamento,
condizionamento d’aria, lavanderia, cucina, infissi,
pavimenti, ecc., qualora l’assuntore dei lavori sia lo
stesso fabbricante o chi ne fa abituale commercio
Se le clausole contrattuali obbligano l’assuntore dei
lavori a realizzare “quid nuovi” rispetto alla normale
serie produttiva, deve ritenersi prevalente l’obbligazione
di “fare” e quindi si è in presenza di appalto e non vendita
Reverse charge
nell’appalto
Art. 17, co. 6, lett. a/ter
Circ. Ag. Entrate 14/E/2015
Circ. Ag. Entrate 37/E/2015
Nuova fattispecie di reverse
COMMITTENTE
CON PARTITA IVAAPPALTATORE
NUOVA fattispecie
di applicazione
Reverse charge 2015
Estensione reverse charge a:
1.prestazioni di servizi, relative ad edifici, di:
– pulizia;
• Pulizia di nuovi edifici dopo la costruzione.
• Pulizia a vapore, sabbiatura e attività simili per pareti
esterne di edifici.
• Pulizia generale (non specializzata) di edifici.
• Altre attività di pulizia specializzata di edifici e di
impianti e macchinari industriali.
• Esclusa la pulizia di impianti e macchinari (non edifici).
• Servizi di disinfestazione. Con esclusivo riferimento a
edifici.
Reverse charge 2015
Estensione reverse charge a:
• Demolizione:– Relative a edifici:
• con esclusione della demolizione di altre strutture.
• Completamento (cod. Ateco 43.3):– Intonacatura e stuccatura.
– Posa in opera di casseforti, forzieri, porte blindate.
– Posa in opera di infissi, arredi, controsoffitti, pareti mobili e simili.
– Rivestimento di pavimento e di muri.
– Tinteggiatura e posa in opera di vetri.
– Attività non specializzate di lavori edili - muratori
– Altri lavori di completamento e di finitura degli edifici n.c.a.
È stato specificato che il reverse charge si applica anche
– sia in fase di completamento (costruzione) di un edificio
– sia per la manutenzione e ristrutturazione.
Reverse charge 2015
Estensione reverse charge a:
• installazione di impianti;– Installazione di impianti elettrici in edifici o in altre opere di costruzione.
– Installazione di impianti elettronici.
– Installazione di impianti idraulici, di riscaldamento e di condizionamento
dell’aria in edifici o in altre opere di costruzione.
– Installazione di impianti per la distribuzione del gas.
– Installazione di impianti di spegnimento antincendio.
– Installazione di impianti di depurazione per piscine.
• Servono chiarimenti per stabilire se ai fini in questione la piscina può essere considerata
edificio o parte di esso.
– Installazione di impianti di irrigazione per giardini.
• Servono chiarimenti per stabilire se ai fi ni in questione il giardino può essere considerato
edificio o parte di esso.
– Installazione, riparazione e manutenzione di ascensori e scale mobili.
– Lavori di isolamento termico, acustico o antivibrazioni.
– Altri lavori di costruzione e installazione n.c.a.
• solo su edifici
Reverse charge 2015
Rimborso IVA
• I soggetti che pongono in essere le
operazioni in reverse charge
potranno richiedere il rimborso
del credito IVA (annuale/trimestrale) ai
sensi dell’art. 30, c. 3 DPR 633/1972
– nel rispetto della condizione dell’aliquota
media
Reverse charge 2015
Split payment
Split payment
• Con l’art. 17-ter, DPR n. 633/72 è previsto un
particolare meccanismo di assolvimento
dell’IVA (“c.d. split payment”)
– per le cessioni i beni / prestazioni di servizi
– effettuate nei confronti di Enti pubblici, che,
ancorché non siano debitori d’imposta,
– saranno tenuti “in ogni caso” a versare l’IVA
direttamente all’Erario e non al fornitore,
– entro termini e con modalità che saranno stabiliti
da uno specifico DM.
188
Split payment
Lo split payment trova applicazione relativamente alle fatture emesse nei confronti di:
– Stato;
– organi dello Stato anche se aventi personalità giuridica;
– Enti pubblici territoriali e rispettivi consorzi;
– CCIAA;
– istituti universitari;
– ASL ed enti ospedalieri;
– Enti pubblici di ricovero e cura con prevalente carattere scientifico, di assistenza e beneficenza e di previdenza;
– Società controllate da enti pubblici
purché non siano già debitori d’imposta ai sensi della disciplina IVA
– ad esempio, reverse charge 189
Split payment & Professionisti
• Lo split payment si applica anche ai compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito
• Con le novità introdotte in sede di conversione, viene stabilito che:
• a richiesta dei cedenti o dei prestatori, i cessionari o i committenti devono rilasciare un documento che attesti la loro riconducibilità ai soggetti cui si applicano le norme sullo split payment
• i cedenti e prestatori in possesso di tale attestazione devono applicare lo split payment
• No split payment per gli enti pubblici gestori di demanio collettivo, limitatamente alle cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi afferenti alla gestione dei diritti collettivi di uso civico;
• dal 1/1/2018, si accelerano i rimborsi da conto fiscale per i soggetti a cui si applica lo split payment.
• i rimborsi sono pagati direttamente dalla struttura di gestione, sui fondi di bilancio resi disponibili dall’Agenzia delle Entrate, eliminando così i tempi per l’accredito di specifici fondi da parte dell’Amministrazione finanziaria. (DM del MEF per le disposizioni attuative)
Art. 1, DL
50/2017
NB: