بسمه تعالیبخش اول

فصل اول : آشنایی با حسابداری : افراد ه!!ر جامع!ه ای ب!!ه منظ!ور اس!!تفاده به!تر از من!!ابع ب!!رای رف!!ع مقدمه1-1

احتیاجات مادی و معنوی خود نیاز به تصمیم گ!!یری ص!!حیح اقتص!!ادی دارن!!د و ب!!رای انجام این تصمیمات وجود اطالعات اقتصادی و مالی مناسب از ضرورتهای اجتن!!اب

ناپذیر است. حسابداری حوزه ای از فعالیت های خدماتی است که می تواند اطالع!ات اقتص!!ادی و مالی را در قالب گزارش های مالی فراهم سازد. در پیرامون ما اطالعات زی!!ادی

1

حسابداریموسسات

خدماتی

وجود دارد که برخی از آنها به طور مستقیم و بدون هیچگونه تغییری قابل اس!!تفاده است اما در بیشتر مواردبه اطالعاتی می رسیم که به طور مستقیم قابل اس!!تفاده نیستندبلکه باید با انجام فعالیت هایی روی اطالعات موجود ،آنها را به صورت قاب!!ل

استفاده درآورد. تصمیم گیری اقتصادی افراد به فعالیت های اقتصادی منجر می شود و فعالیت های اقتصادی نیز موجب می شود تا اطالعات اقتصادی به وجود آید، اطالعات اقتص!!ادی توسط حسابداران شناسایی شده و با استفاده از ابزار مناسب جمع آوری ،تجزیه و تحلیل ،ان!!دازه گ!!یری و ثبت می ش!!ود و پس از طبق!!ه بن!!دی و تلخیص ب!!ه گون!!ه ای

مناسب در قالب گزارشهای مالی در اختیار استفاده کنندگان قرار می گیرد.

حسابداری عبارتست از شناسایی ، اندازه گیری ، ثبتتعریف حسابداری: 2-1 و گزارش اطالعات اقتصادی به استفاده کنندگان به گونه ای ک!!ه امک!!ان قض!!اوت و

تصمیم گیری آگاهانه برای آنها فراهم شود. یکی از نکات مهم در حسابداری این است که اطالعات و گزارشهای حس!!ابداری در

مورد یک واحد اقتصادی اصطالحا شخصیت حسابداری گفته می شود.

: واحد اقتصادی مشخص و جداگانه ای است که اطالع!!ات وشخصیت حسابداریگزارشهای حسابداری فقط در مورد آن تهیه می شود.

کسانی هس!!تند ک!!ه ب!!رای تص!!میم استفاده کنندگان اطالعات حسابداری: 3-1 گیری و قضاوت آگاهانه عالق!!ه مندن!!دگزارش ه!!ای حس!!ابداری را دری!!افت و

مورد استفاده قرار دهند.

برخی از استفاده کنن!!دگان ک!!ه ادارهاستفاده کنندگان درون سازمانی: 1-3-1 عملیات واحد اقتصادی را به عهده دارند به اطالعاتی نیاز دارند ت!!ا آنه!!ا را در بهب!!ود عملیات و افزایش کارایی کمک نماید. به عنوان مثال : م!!دیران ب!!رای تع!!یین قیمت فروش محصوالت خود به اطالعات هزین!!ه ه!!ای تولی!!د و به!!ای تم!!ام ش!!ده کااله!!ای ساخته شده نیاز دارند.این گروه از استفاده کنندگان را اصطالحا اس!!تفاده کنن!!دگان

درون سازمانی می نامند.مانند مدیران و گردانندگان واحدهای اقتصادی.

استفاده کنندگان برون سازمانیاستفاده کنندگان برون سازمانی: 2-3-1 افراد خارج از واحد اقتصادی هستند که اطالعات حسابداری را مورد استفاده قرار

می دهند این افراد معموالدسترسی مستقیم به مدارک و اطالعات رویداد های مالی ندارند ولی عالقه دارند به طور منظم از وضعیت مالی و نتیجه فعالیت های

وحد اقتصادی آگاه شوند.سرمایه گذاران ، اعتبار دهندگان،سازمانهای دولتی از

2

قبیل ادارات دارایی و بیمه های اجتماعی ، بورس اوراق بهادار و ... عمده ترین .گروه های استفاده کننده برون سازمانی به شمار می آیند

فصل دوم: معادله حسابداری دارایی ها : کلیه منابع اقتصادی که به واحد اقتصادی تعلق دارد و انتظار می 1-2

رود در آینده منفعتی برای واحد به همراه داشته باشد دارایی نامیده می شود.دارایی انواع مختلفی دارد : وجوه نقد ، مطالبات از دیگران) حسابهای

دریافتنی ( موجوی کاال ، ملزومات ، زمین ، ساختمان ، وسایط نقلیه نمونه هایی از دارایی ها هستند. هر واحد اقتصادی در هر زمان ممکن است ترکیب خاصی از

.انواع دارایی های مختلف داشته باشد پس دارایی عبارتست از : منابع اقتصادی متعلق به یک واحد اقتصادی که انتظار

. می رود در آینده منفعتی برای واحد اقتصادی ایجاد نماید دارایی ها به خودی خود در اختیار واحد اقتصادی قرار نمی گیرند.بخشی از دارایی ها توسط مالک واحد اقتصادی فراهم می شودو بخش دیگر توسط افرادی غیر از

.مالک در اختیار واحد اقتصادی قرار می گیرد وقتی افراد اعم از مالک یا غیر مالک، دارایی هایی را در اختیار واحد اقتصادی قرار می دهند به میزان بهای دارایی های مزبور در آن واحداقتصادی حق یا ادعای مالی

.به دست می آورند : بنابراین همواره در هر واحد اقتصادی تساوی زیر برقرار است

دارایی های واحد اقتصادی = حقوق مالی اشخاص نسبت به دارایی های واحداقتصادی

حق!!وق م!!الی اش!!خاص : حق!!وق م!!الی اش!!خاص نس!!بت ب!!ه دارایی ه!!ای واح!!د2-2 اقتصادی ، شامل حقوق مالی مالک و حقوق مالی طلبکاران است. به حقوق م!!الی

طلبکاران نسبت به دارایی های یک واحد اقتصادی بدهی گفته می شود. به بیان دیگر تعهدات مالی یک واحد اقتصادی به اشخاصی غیر از مالک ، بدهی ن!!ام

دارد. پس بدهی عبارتست از :حقوق مالی اشخاصی غیر از مالک نسبت ب!!ه دارایی ه!!ای

یک واحد اقتصادی

3

گروه دیگر ،مالک یا مالکین واحد اقتصادی هستند که نس!!بت ب!!ه آن دارایی ه!!ا ح!!ق مالی دارند.در حسابداری حق مالی مالک یا مالکین واحداقتصادی نسبت ب!!ه دارایی

های آن اصطالحا سرمایه نامیده می شود. پس سرمایه عبارتست از : حق یا ادعای م!الی مال!ک ی!ا م!الکین نس!بت ب!ه دارایی

های یک واحد اقتصادیبنابراین تساوی زیر همواره برقرار است :

دارایی های واحد اقتصادی=حقوق مالی طلبکاران و حقوق مالی مال!!ک نس!!بت ب!!هدارایی های واحد اقتصادی

دارایی = ب!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!دهی+ سرمایه

ب!!ا در نظ!!ر گ!!رفتن تع!!اریف ب!!اال مالحظ!!ه می ش!!ود ک!!ه معادله حسابداری:3-2 همواره دارایی های یک واحد اقتصادی برابر با بدهی ها و سرمایه آن واحد است به

این تساوی معادله حسابداری گفته می شود. نکته : برخی دارایی ها که معم!!وال در بس!!یاری از واح!!دهای اقتص!!ادی ب!!رای کس!!ب

منفعت مورد استفاده قرار می گیرند عبارتند از : - نقد و بان!!ک : از مهم!!ترین دارایی ه!!ای واح!!د اقتص!!ادی ک!!ه ب!!رای خری!!د ک!!اال ی!!ا1

خدمات و پ!!رداخت ب!!دهی ه!!ا م!!ورد اس!!تفاده ق!!رار می گ!!یرد وج!!ه نق!!د موج!!ود درصندوق، موجودی حسابهای بانکی ، چکهای بانکی می باشد.

- حس!!ابهای دری!!افتنی : در جری!!ان فع!!الیت ه!!ای ع!!ادی ممکن اس!!ت واح!!دهای2 اقتصادی در قبال ارائه خدمت یا فروش دارایی ب!!ه ط!!ور نس!!یه از دیگ!!ران طلبک!!ار شوند. معموال این قبیل دارایی ها حسابهای دریافتنی نامیده می شوند. به حسابهای

دریافتنی ، بدهکاران یا مطالبات نیز گفته می شود. - ملزومات : این نوع دارایی شامل کاالها و اجناسی است ک!!ه در جری!!ان فع!!الیت3

های واحد اقتصادی خریداری شده و به مصرف می رسد مثل نوشت افزار. عالوه بر دارایی های ف!!وق از دارایی ه!!ای دیگ!!ر مث!!ل زمین، س!!اختمان، آپارتم!!ان ،

وسایط نقلیه و اثاثه می توان نام برد.بدهی ها هم انواع مختلفی دارند :

4

حسابهای پرداختنی :این ن!!وع ب!دهی در ازای خری!د نس!!یه دارایی ی!!ا خ!دمات از-1دیگران ایجاد می شود.به

حسابهای پرداختنی ، بستانکاران نیز گفته می شود. وام پرداختنی : این نوع بدهی در ازای دریافت وام از موسسات اعتباری نظ!!یر-2

بانک ها و یا اشخاص ایجاد می شود.وام های پرداختنی معموال به طور یکجا یا ب!!ه اقس!!اط در آین!!ده بایس!!تی

بازپرداخت شود. اکنون برای آشنایی بیشتر با معادله حسابداری به ذکر مثالی می پردازیم:

: رویداد های مالی زی!!ر در تعمیرگ!!اه تلویزی!!ون م!!اهر طی دو ماه!!ه ابت!!دای1مثال انجام شده است:71سال

تصمیم به تاسیس تعمیر گ!!اه تلویزی!!ون گ!!رفت.ب!!ه70آقای ماهر در فروردین ماه فروردین در بانک15این منظور ابتدا اقدام به دریافت پروانه کسب کرد سپس در

را به نام تعمیرگاه ماهر افتتاح می ن!!د و مبل!!غ50010ملی حساب جاری شمماره میلیون ریال به عنوان سرمایه تعمیر گاه به آن حساب واریز می نماید.30

تجزیه و تحلیل : با تاسیس تعمیر گاه تلویزیون ماهر ، ی!!ک واح!!د اقتص!!ادی ک!!ه ب!!ه آقای م!!اهر تعل!!ق داردب!!ا شخص!!یت حس!!ابداری مس!!تقل از آق!!ای م!!اهر ایج!!اد می

ريال به این حساب ، تعم!!یر گ!!اه30000000شودوبا افتتاح حساب جاری و واریز تلویزیون ماهر صاحب یک قلم دارایی به نام نقد و بانک می ش!!ود. از س!!وی دیگ!!ر

ريال در تعم!!یر گ!!اه ح!!ق م!!الی ی!!ا س!!رمایه30000000برای آقای ماهر به میزان ایجاد می گردد.

تعمیرگاه تلویزیون ماهر دارایی های تعمیر گاه = حقوق مالی اشخاص نسبت به دارایی ه!!ای تعم!!یر

گاه بانک و حقوق مالی اشخاص30000000 =! 30000000نقد

) سرمایه(30000000 سرمایه0 بدهی

معادله حسابداری

5

15/01/1370 = +

=0 +

ري!!ال وام ق!!رض الحس!!نه10000000 مبلغ 71 فروردین 20-آقای ماهر در تاریخ 2 از آقای قاسمی دریافت کرد.این مبلغ به حساب ب!!انکی تعم!!یر گ!!اه واری!!ز گردی!!د و

به وی باز پرداخت شود.70مقرر شد مبلغ مزبور در اول بهمن ريال در اختیار تعمیر گاه قرار می10000000تجزیه و تحلیل : آقای قاسمی مبلغ

دهد و انتظار دارد این مبلغ در موعد مق!!رر ب!!ه وی ب!!از پ!!رداخت ش!!ود. بن!!ابراین ب!!ه عنوان طلبکار تعمیرگاه محسوب می شود. پس از این رویداد مالی،تعمیرگ!!اه مبل!!غ

ريال دارایی به صورت وجه نقد در بانک دارد.40000000تعمیرگاه تلویزیون ماهر

دارایی های تعمیر گاه = حقوق مالی اشخاص نسبت به دارایی ه!!ای تعم!!یرگاه

حقوق مالی طلبکاران و40000000 =! 40000000نقد و بانک مالک

30000000 سرمایه10000000 بدهی معادله حسابداری

20/01/1370 = +

0 = +

همانطور که مالحظه می کنیدهمواره معادل!!ه حس!!ابداری در مثاله!!ای ف!!وق برق!!رار است. یعنی همیشه دارایی های تعمیر گاه برابر است با بدهی ها و سرمایه صاحب

تعمیر گاه.

6

دارایی سرمایه بدهی

بانک و نقد سرمایهماهر 30000000 30000000آقای

سرمایه بدهی دارایی

و نقدسرمایه بانک

ماهر 30000000 40000000 آقای

پرداختنی وام

10000000

در توضیحات قب!!ل گف!!تیم ک!!ه در نه!!ایت ، اطالع!!ات حس!!ابداری درترازنامه: 4-2 قالب گزارشهای حسابداری در اختیار استفاده کنندگان قرار داده می شود. یکی از گزارش های مهم حسابداری ترازنامه است. ترازنامه نش!!ان دهن!!ده اج!!زای معادل!!ه حسابداری می باشد که تص!!ویری از وض!!عیت م!!الی ی!!ک واح!!د اقتص!!ادی را در ی!!ک زمان معین نشان می دهد. از این رو به ترازنام!ه ص!ورت وض!عیت م!الی هم گفت!ه

می شود. پس ترازنامه : صورتحسابی است که دارایی ه!!ا و ب!!دهی ه!!ا و س!!رمایه مال!!ک ی!!ک

واحد اقتصادی را در یک زمان معین نشان می دهد. برای تهیه ترازنامه می توان از اطالعات معادله حسابداری استفاده نمود. ترازنام!!ه

اس!!ت.Tدر اشکال مختلفی تهیه می شود که یکی از نمونه های رایج آن ب!!ه ش!!کل تهیه و ارائه ش!!دهT به شکل 31/02/71در زیر ، ترازنامه تعمیر گاه ماهر در تاریخ

است:

تعمیر گاه تلویزیون ماهرترازنامه

31/02/1371به تاریخ

بدهی ها دارایی ها حسابهای5750000نقد و بانک

1500000پرداختنی وام250000حسابهای دریافتنی

10000000پرداختنی جمع بدهی500000ملزومات

11500000ها 3000000اثاثه

سرمایه 32000000آپارتمان 7

سرمایه30000000آقای ماهر

جمع بدهی 41500000جمع دارایی ها 41500000ها و سرمایه

همانطور که می بینید در سمت راست ترازنامه دارایی ها و در سمت چپ آن بدهی ها و سرمایه آورده شده است. معموال در تهیه ترازنامه نکات زیر در نظر

گرفته می شود : - طرفین ترازنامه3- واحد اندازه گیری )پول رایج( 2-نوشتن عنوان 1

- ترتیب نوشتن4)در سمت راست دارایی، در سمت چپ بدهی وسرمایه ( - ترتیب نوشتن بدهی ها ) به ترتیب5دارایی ها ) به ترتیب قابلیت به نقد (

- موازنه6تاریخ سرررسید پرداخت (

فصل سوم : تجزیه و تحلیل و ثبت رویدادهای مالی در فصل گذشته با معادله حسابداری و اجزای آن آشنا شدیم. مقدمه :1-3

حسابداران برای گزارش دهی مناسب اطالعات مالی مربوط به یک شخصیت حسابداری ابتدا رویدادهای مالی موثر بر آن شخصیت را شناسایی کرده ، سپس

میزان تاثیر آن رویداد را بر اجزای معادله حسابداری ارزیابی می کنند. این کارحسابداران تجزیه و تحلیل رویدادهای مالی نامیده می شود.

در بسیاری از موسسات هر روزه فعالیت های مالی متعددی انجام می شود.اگر حسابداران برای تجزیه و تحلیل رویدادهای مالی بخواهند اثر یکایک این رویدادها را بر معادله حسابداری شناسایی و ارزیابی کنند در تهیه و ارائه اطالعات به استفاده

کنندگان دچار مشالت زیادی می شوند.به همین دلیل برای تجزیه و تحلیل و پردازش اطالعات مالی از روش مناسبتری غیر از آنچه در فصل گذشته بیان شد استفاده می کنند. درک روشی که حسابداران در عمل به کار می گیرند و کسب

توانایی برای استفاده از این روش مستلزم آشنایی با مفاهیم مورد استفاده است.یکی از مهمترین این ابزارها حساب می باشد.

در حسابداری ابزار اصلی ثبت و خالصه کردن اطالعات مالی ،حساب : 2-3 حساب نامیده می شود. معموال برای اینکه امکان دسترسی به اطالعات موجود در

8

حسابها آسان تر شود همه حسابهای مربوط به یک واحد اقتصادی در یک دفتر خاص به نام دفتر کل به صورت جداگانه نگهداری می شود. در دفتر کل ، حسابها

بر اساس اجزای معادله حسابداری به سه گروه دارایی ها ، بدهی ها و سرمایهمالک تقسیم می شوند.

همانطور که گفته شد در حسابداریثبت رویدادهای مالی در حسابها : 3-3 برای ثبت و خالصه کردن اثرات رویدادهای مالی بر معادله حسابداری یک واحد

اقتصادی از حساب استفاده می شود. برای اینکه اثر هر رویداد مالی را بر اجزای معادله حسابداری یعنی دارایی ها ، بدهی ها و سرمایه مالک نشان دهیم از شکل

استفاده Tحساب قسمت به3 انگلیسی است و دارای Tمی کنیم. این شکل حساب شبیه حرف

شرح زیر است : سمت چپ حساب یا بستانکار– سمت راست حساب یا بدهکار –عنوان حساب عنوان حساب

سمتراست یا بدهکار سمت چپ یا بستانکار

همواره به یاد داشته باشید که در مورد هر حساب ، بدهکار به معنی سمت راستحساب و بستانکار به معنی سمت چپ حساب می باشد.

هر فعالیت مالی موثر برقاعده ثبت افزایش و کاهش در حسابها: 3-4 معادله حسابداری منجر به کاهش یا افزایش یک یا چند حساب می گردد.نحوه ثبت افزایش و کاهش در حسابها به نوع و ماهیت آن حساب بستگی دارد. افزایش هر

دارایی در سمت راست)بدهکار( حساب مزبور ثبت می شود. کاهش هر دارایی در سمت چپ )بستانکار( حساب مربوط ثبت می شود.در مقابل افزایش بدهی و

سرمایه مالک در سمت چپ)بستانکار( و کاهش بدهی و سرمایه مالک در سمتراست )بدهکار ( نشان داده می شود.

بر70 ماهه اول سال 2مثال : در فصل قبل تاثیر هر یک از رویدادهای مالی معادله حسابداری تعمیر گاه ماهر مالحظه شد.در زیر نحوه ثبت رویدادهای مالی

نشان می دهیم:Tمذکور را در حسابهای ريال 30000000( : سرمایه گذاری نقدی آقای ماهر به مبلغ 1رویداد مالی )

9

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل دارایی )نقد و بانک (افزایش

یافته است افزیش دارایی بدهکار می

شود 30000000بدهکار:نقدوبانک ريال

سرمایه مالک افزایش یافتهاست

افزایش سرمایه ،بستانکار می شود

بستانکار:سرمایه آقای ماهرريال30000000

دارایی ها = بدهی ها

سرمایه +

نقد و بانکسرمایه آقای ماهر

30000000 30000000

ريال وام از آقای قاسمی :10000000( : دریافت 2رویداد مالی )تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل

دارایی )نقد و بانک افزایشیافته است

افزایش دارایی بدهکارمی شود

بدهکار:نقدوبانکريال10000000

بدهی )وام پرداختنی(افزایش یافته است

افزایش بدهی بستانکارمی شود

بستانکار:وام پرداختنیريال10000000

دارایی ها = بدهی ها

سرمایه +

نقد و بانک وام پرداختنیسرمایه آقای ماهر

(1 )30000000 10000000 (2 )30000000( 3 )(2)10000000

10

پس از تجزیه و تحلیل و ثبت رویدادهای مالی درمانده گیری حسابها : 5-3 حسابهای مربوط،مانده گیری حسابها انجام می شود.برای مانده گیری یک حساب

نخست ارقام بدهکار و ارقام بستانکار آن را جداگانه جمع زده زیر هر ستون یادداشت و سپس جمع طرف کوچکتر را از جمع طرف بزرگتر کسر می کنیم. به

حاصل این تفریق مانده حساب گفته می شود. اگر در حسابی فقط یک مورد اطالعات ثبت شده باشد نیازی به جمع و تفریق نیست و آن رقم به عنوان مانده

آن حساب محسوب می شود. :31/02/70مثال : مانده گیری برخی حسابهای تعمیرگاه تلویزیون ماهر در تاریخ

اثاثهملزومات

( 5 )3000000 (4 )1000000 500000( 6)

نقد و بانک ( پس از مانده گیری ،3)32000000 30000000( 1)

معادله حسابداری همچنان برقرار است. اگر پس ( از مانده گیری حسابها4)1000000 10000000(2)

معادله حسابداری برقرار نباشد حتما در ثبت ( فعالیت های مالی در7)1500000 250000(8)

حسابها یا مانده گیری حسابها اشتباهی رخ داده است. تذکر : ترازنامه ای34500000 40250000

که از روی مانده حسابها تهیه می شود دقیقا منطبق است با ترازنامه ای که

برای تعمیرگاه ماهر تهیه گردید.2در فصل

11

5750000

3000000

500000

فصل چهارم : ثبت رویدادهای مالی در مدارک و دفاتر حسابداری : در فصل قبل فرا گرفتیم به منظور تهیه اطالعات مالی مفید، مقدمه :1-4

رویدادهای مالی ثبت و خالصه می شوند و برای این کار از حساب به عنوان ابزار اصلی ثبت و خالصه کردن اطالعات مالی استفاده کردیم.پس از تجزیه و تحلیل

و مشخص کردن مانده حسابهایTکلیه رویدادهای مالی و ثبت آنها در حسابهای T.توانستیم ترازنامه تنظیم نماییم

بیشتر برای سهولتTباید متذکر شویم روش ثبت رویدادهای مالی در حسابهای یادگیری به کار گرفته می شود. در عمل حسابداران برای ثبت و خالصه کردن

رویدادهای مالی از روش ها و ابزار دیگری استفاده می نمایند که آنها را قادر می سازد اوال اطالعات مالی را به گونه ای دقیق تر و منظم تر ثبت کنند و ثانیا سرعت

تهیه اطالعات مالی افزایش یافته و وقوع اشتباهات به حداقل می رسد.

حسابداران پس از وقوع هر رویداد مالی به تجزیه اسناد و مدارک مثبته : 2-4 و تحلیل می پردازند و معموال برای تجزیه و تحلیل رویدادهای مالی نیاز به مدارکی دارند تا بر مبنای آنها تشخیص دهند چه تغییراتی در اجزای معادله حسابداری ایجاد

شده است.بنابراین فقط بر اساس اسناد و مدارک مرتبط می توان به تجزیه و تحلیل رویدادهای مالی پرداخت. بدین منظور پس از وقوع هر رویداد مالی باید

اسناد و مدرک مربوطه را جمع آوری نمود. در حسابداری به اسناد و مدارکی کهداللت بر وقوع یک معامله یا رویداد مالی مشخص دارد ، اسناد مثبته گفته

میشود.این مدارک نشان دهنده تاریخ و مبلغ و ماهیت رویداد مالی است. اسناد مثبته در حسابداری از اهمیت خاصی برخوردارند.فاکتور فروش، رسید بانکی، قبض

آب و برق و رسید صندوق نمونه هایی از اسناد و مدارک مثبته هستند.

به دلیل اهمیت نوشتن صحیح دفاتر حسابداری در بیشتر سند حسابداری : 3-4 واحدهای اقتصادی قبل از ثبت رویدادهای مالی در دفاتر قانونی ، سند حسابداری یا سند روزنامه تهیه می گردد. سند حسابداری برگه ای است که اطالعات مربوط به یک یا چند رویداد مالی ، قبل از ثبت در دفاتر حسابداری در آن نوشته می شود

و سپس بر اساس اطالعات مندرج در سند حسابداری ، دفاتر حسابداری تنظیم می گردند. سند حسابداری شکل مشخصی ندارد و هر واحد اقتصادی با توجه به نیاز و سلیقه حسابداران ممکن است به شکل های متفوتی تنظیم و ستون بندی شود.پس از جمع آوری و بررسی اسناد و مدارک مثبته ، حسابدار تجزیه و تحلیل

رویدادهای مالی را انجام داده و سپس سند حسابداری را تنظیم می کند.مثال : نحوه تنظیم سند حسابداری :

12

تصمیم می گیرد تعمیر گاه مجاز خودرو تاس!!یس25/04/76آقای یوسفی در تاریخ نزد بانک تج!!ارت333نماید. به این منظور پس از اخذ مجوزهای الزم حساب جاری

ريال ب!!ه این حس!!اب واری!!ز می نمای!!د.8000000شعبه آزادی افتتاح نموده ، مبلغ ريال صادر و8000000پس از واریز مبلغ فوق بانک یک برگ رسید بانکی به مبلغ

به آقای یوسفی تحویل می دهد.پس از آنکه اس!!ناد مثبت!!ه این روی!!داد م!!الی )رس!!ید بانکی( در اختیار حسابدار تعمیرگاه قرار گرفت ابتدا تجزی!!ه و تحلی!!ل روی!!داد م!!الی

فوق به شرح زیر انجان خواهد شد :

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل دارایی )نقد وبانک( افزایش می

یابد. سرمایه آقای یوسفی در تعمیرگاه

افزایش می یابد

افزایش دارایی ، بدهکار میشود.

افزایش سرمایه بستانکارمی شود.

بدهکار : نقد بانک ريال8000000

بستانکار : سرمایهريال8000000

تعمیرگاه یوسفی1شماره 1شماره صفحه دفترروزنامه

سند حسابداری25/04/76تارخ 1تعداد ضمائم

بستانکاربدهکارشرح

نقد و بانک سرمایه

بابت سرمایه گذاری اولی!!ه آق!!ای یوس!!فی درتعمیر گاه یوسفی

80000008000000

80000008000000جمع تنظیم کنن!!!!!!!!!!!!!!!!ده: رئیس حس!!!!!!!!!!!!!!!!ابداری

مدیر مالی به شرح زی!!ر ثبت می ش!!ود. الزم ب!!ه1نتیجه این تجزیه و تحلیل در سند حسابداری

نس!خه تنظیم می ش!!ود ک!ه نس!خه اول ب!!ه2ذکر است معموال س!!ند حس!ابداری در

13

هم!!راه اس!!ناد م!!دارک مثبت!!ه در ی!!ک پرون!!ده ب!!ه ت!!رتیب ش!!ماره اس!!ناد حس!!ابداری نگهداری گردیده و نس!!خه دوم در پرون!!ده جداگان!!ه ای بایگ!!انی می ش!!ود. ه!!دف از ضمیمه کردن اسناد و مدارک مثبته ب!!ه س!!ند حس!!ابداری اف!!زایش اف!!زایش ق!!ابلیت

پیگیری در رسیدگی های بعدی در آینده است.

پس از جمع آوری اسناد و مدارک مثبته ، تجزیه و دفاتر حسابداری : 4-4 تحلیل رویدادهای مالی و تنظیم سند حسابداری ،رویدادهای مزبور به شکلی گروه2مناسب در دفاتر حسابداری ثبت می شوند. دفاتر حسابداری را می توان به

تقسیم کرد : گروه اول : دفاتر رسمی یا قانونی شامل دفتر روزنامه عمومی و دفتر کل می باشد. گروه دوم: دفاتر غیر رسمی یا کمکی که شامل دفاتر معین

وسایر دفاتر مورد نیاز حسابداران می باشد.

دفتری است که کلیه معامالت و رویدادهای دفتر روزنامه عمومی : 1-4-4مالی یک واحد اقتصادی روزانه و به ترتیب تارخ وقوع در آن ثبت می شوند.

نوشتن رویدادهای مالی در دفتر روزنامه عمومی به جای ثبت مستقیم در حسابهایT: فایده هایی دارد که مهمترین آنها عبارتند از دفتر روزنامه کلیه اطالعات مربوط به یک رویداد مالی را یکجا نشان می-1

دهد.دفتر روزنامه کلیه رویدادهای مالی را به ترتیب تاریخ وقوع نشان می دهد.-2دفتر روزنامه احتمال وقوع اشتباهات حسابداران را کاهش می دهد.-3

مثال :نحوه ثبت رویدادهای مالی در دفتر روزنامه : خانم فضیلت اخیرا پس از کسب مجوزهای الزم اقدام به تاسیس موسسه آموزش

فعالیت های زیر در موسسه انجام شده76زبان دانا کرده است و طی آبان است :

نزد بانک رفاه کارگران شعبه وحدت و3520 آبان افتتاح حساب جاری شماره 3 ريال به این حساب بابت سرمایه موسسه دانا. در قبال واریز32000000واریز

این مبلغ به حساب جاری ، بانک یک برگ رسید بانکی به خانم فضیلت تحویل داد. ري!ال در قب!ال تحوی!ل30000000 آبان خرید نقدی یک دستگاه آپارتمان به بهای 6

ري!ال از حس!اب ج!اری3000000 ب!!ه مبل!غ 76 م!!ورخ آب!!ان 21501چ!ک ش!!ماره 14

موسسه دانا ، ی!!ک ب!!رگ رس!ید امض!ا ش!ده از آق!!ای معتم!!دی فروش!!نده آپارتم!!ان دریافت گردید. همچنین تصویری از سند مالکیت آپارتمان به عنوان س!!ند مثبت!!ه این

رویداد مالی تهیه شد. ريال به عنوان وام ب!!ه حس!اب موسس!!ه دان!!ا10000000 آبان آقای فرشاد مبلغ 7

ري!!ال ب!!ه حس!!اب10000000واریز کرد.بانک یک برگ رسید بانکی مبنی بر واری!!ز موسسه دانا به آقای فرشاد تسلیم نمود که ایشان به موسسه تحویل داد.3520

ريال اثاثه از فروشگاه حسن پور . آقای حسن پور7500000 آبان خرید نسیه 11 را برای موسسه ارسال کرد.11/08/76 مورخ 2211فاکتور فروش شماره

ب!!ه مبل!!غ14/08/76 م!!ورخ 21502 آب!!ان ص!!دور و تحوی!!ل چ!!ک ش!!مماره 14 ريال به آقای مجیدی بابت قسمتی از طلب ایشان از موسس!!ه دان!!ا. در3000000

قبال این چک در همان روز یک برگ رسید چک دریافت گردید. ريال ملزومات اداری از آ ق!!ای ک!!ریمی. موسس!!ه در550000 آبان خرید نقدی 18

را18/08/86 م!!ورخ 21503قبال دریافت فاکتور فروشنده ملزومات ،چک شماره ريال صادر کرد و پس از اخذ رس!!ید چ!!ک آن را ب!!ه آق!!ای ک!!ریمی550000به مبلغ

تحویل داد. همانگونه که قبال نیز یادآوری ش!!د ب!!رای ثبت ه!!ر ی!!ک از روی!!دادهای ف!!وق در دف!!تر

روزنامه دانا به ترتیب زیر عمل می شود :

تجزیه و تحلیل رویداد مالی بر اساس اسناد مثبته-1تنظیم سند حسابداری-2ثبت در دفتر روزنامه-3

15

شمار ه

سندشمارتاریخ

هدفترکل

عطشرحف

بستانکاربدهکارروز

ماه

رياريالل

1

2

3

4

5

6

7

3

6

7

8

11

14

18

8

8

8

8

8

8

8

منقول ازصفحه-----

نقد و بانکسرمایه خانم فضیلت

سرمایه گذاری اولیه خانم فضیلت درموسسه آموزش زبان دانا

آپارتماننقد و بانک

خرید یک دستگاه آپارتمان از آقای معتمدیبه صورت نقد

اثاثهحسابهای پرداختنی

خرید اثاثه از فروشگاه محمدی به طور نسیهنقد و بانک

وام پرداختنیدریافت وام از آقای فرشاد

اثاثهحسابهای پرداختنی

خرید اثاثه به طور نسیه از فروشگاه حسنپور

حسابهای پرداختنینقد و بانک

پرداخت قسمتی از طلب آقای مجیدیملزومات

نقد و بانکخرید ملزومات اداری به طور نقد

32000000

30000000

3500000

10000000

7500000

3000000

550000

32000000

30000000

3500000

10000000

7500000

3000000

5500016

0

2نقل به صفحه 86550

00086550

000موسسه آموزش زبان دانا

دفتر روزنامه1شماره صفحه

یکی دیگر از دفاتر مورد استفاده حسابداران برای ثبت دفتر کل : 2-4-4 رویدادهای مالی دفتر کل است. دفتر کل عبارتست از مجموعه حسابهایی که برای

ثبت و خالصه کردن اطالعات مربوط به رویدادهای مالی یک واحد اقتصادی استفاده می شود. دفتر کل را دفتر ثبت نهایی هم می گویند.پس از آنکه

رویدادهای مالی در دفتر روزنامه ثبت شد مبالغ بدهکار و بستانکار هر رویداد مالی به ترتیب در بدهکار و بستانکار حسابهای مربوط در دفتر کل نوشته می شود که به

این کار انتقال اطالعات از دفتر روزنامه به دفتر کل یا نقل به حسابها گفته میشود.

دو طرف راست و چپ دارد که بدهکار وTدر دفتر کل هر حساب همانند حساب بستانکار نامیده می شود.

: در نگهداری و نوشتن دفتر کل باید به نکاتی به شرح زیر توجه کنید :1-2-4-4 شروع و به ترتیب ادامه می یابد.1شماره گذاری صفحات دفتر کل از رقم -1 برای هر یک از حسابهای دفتر کل با توجه به حجم فعالیت یک یا چند صفحه-2

جداگانه اختصاص داده شود. معموال صفحات ابتدایی دفتر کل به حسابهای دارایی اختصاص می یابد و صفحات حسابهای بدهی و سرمایه به ترتیب بعد

از حسابهای دارایی قرار می گیرد. مثال : رویدادهای مالی موسسه دانا که قبال در دفتر روزنامه نوشته شده است به

حسابهای دفتر کل منتقل می شوند. حساب : نقد و بانک دفتر کل

1صفحه شماره صفحهروزنامه

تشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخباقیماندهص

ماروزه

17

1

2467

3

681418

8

8888

سرمایه گذاری اولیه خانمفضیلت

خرید یک دستگاه آپارتماندریافت وام از آقای فرشاد پرداخت قسمتی از طلب

آقای مجیدیخرید ملزومات اداری

32000000

10000000

3000000

3000000

550000

بد

بدبدبدبد

32000000

2000000

12000000

9000000

8450000

شماره صفحهروزنامه

تشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخباقیماندهص

ماهروز5500خرید ملزومات اداری 788

0055000بد

0 حساب : ملزومات دفتر کل

10صفحه

شماره صفحهروزنامه

تشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخباقیماندهص

ماهروز35

711

88

خرید اثاثه از فروشگاهمجیدی

خرید اثاثه از فروشگاهحسن پور

3500000

7500000

بدبد

3500000

11000000

حساب : اثاثه دفتر کل15صفحه

18

حساب :آپارتمان دفتر کل20صفحه

شماره صفحهروزنامه

تشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخباقیماندهص

ماهروز خرید یک دستگاه آپارتمان از268

3000آقای معتمدی0000

30000بد000

شماره صفحهروزنامه

تشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخباقیماندهص

ماهروز356

71114

888

خرید اثاثه از فروشگاهمجیدی

خرید اثاثه از فروشگاهحسن پور

پرداخت قسمتی از طلبآقای مجیدی

3000000

3500000

7500000

بسبسبس

3500000

11000000

8000000

حساب :حسابهای پرداختنی دفتر کل 25صفحه

حساب :وام پرداختنی دفتر کل 30صفحه

شمارهتشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخ صفحه

باقیماندهص

19

ماهروزروزنامه دریافت وام از آقای488

فرشاد10000000

10000بس000

شماره صفحهروزنامه

تشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخباقیماندهص

ماهروز سرمایه گذاری اولیه خانم138

فضیلت32000000

32000بس000

حساب :سرمایه خانم فضیلت دفتر کل 35صفحه

: در بسیاری از موارد واحدهای اقتصادی به اطالعاتی جزئیدفتر معین 4- 3-4 تر از آنچه که در دفتر کل ثبت می شود نیز دارند.مثال وقتی که واحد اقتصادی از

فروشندگان متعددی به طور نسیه اثاثه یا ملزومات خریداری می کند در دفتر کل از یک حساب به نام حسابهای پرداختنی استفاده می شود . مانده حسابهای پرداختنی در دفتر کل در یک زمان مشخص ، جمع بدهی های موسسه را بابت

خریدهای نسیه نشان می دهد.اما از روی دفتر کل به سختی می توان معلوم کرد که واحد اقتصادی به چه کسانی بدهی دارد. برای رفع این مشکل از حسابهای

معین استفاده می شود. حسابهای معین مجموعه حسابهای کمکی یا مکمل برخی از حسابهای دفتر کل هستند. دفتر معین مستقیما از روی سند حسابداری نوشته

می شود. برای نشان دادن نحوه نوشتن دفتر معین از اطالعات موسسه دانا آبان ماه را به حساب معین7استفاده می کنیم.و به عنوان نمونه رویداد مورخ

منتقل می کنیم.دفتر معین حسابهای پرداختنی

20

شماره صفحهروزنامه

تشخیبستانکاربدهکارشرحتاریخباقیماندهص

ماهروز35000خرید نسیه اثاثه378

0035000بس

00 حساب : فروشگاه مجیدی

1صفحه

همانطور که می دانید رویدادهای مالیتراز آزمایشی حسابهای دفتر کل : 5-4 ابتدا در دفتر روزنامه ثبت و سپس از دفتر روزنامه به دفتر کل انتقال می یابند.

اگر همه مبالغ بدهکار و بستانکار هر رویداد مالی به درستی به حسابهای دفتر کل انتقال یابد در این صورت جمع مانده های بدهکار و بستانکار حسابهای دفتر کل با هم برابر خواهد بود.برای آزمون این برابری از تراز آزمایشی حسابهای دفتر کل

استفاده می شود. تراز آزمایشی حسابهای دفتر کل فهرستی از نام و مانده کلیه حسابهای دفتر کل در یک زمان مشخص می باشد. به طور معمول تراز آزمایشی

حسابهای دفتر کل در پایان هر ماه تهیه می شود . تراز آزمایشی صفحه بعد از تهیه شده است.30/08/76مانده های دفتر کل موسسه دانا در تاریخ

موسسه آموزش زبان داناتراز آزمایشی30/08/76

نام حسابمانده

بستانکاربدهکارنقد و بانکملزومات

اثاثهآپارتمان

حسابهایپرداختنی

وام پرداختنی سرمایه خانم

845000055000011000000300000008000000

1000000032000000

21

فضیلت5000000050000000جمع

یکی از مزایای تراز آزمایشی حسابهای دفتر کل این است که ازترازنامه : 6-4 روی آن به سادگی و با سرعت می توان ترازنامه واحد اقتصادی را تهیه کرد.در

فصل های بعد خواهیم دید که عالوه بر ترازنامه گزارشهای مالی دیگر هم از روی تراز آزمایشی حسابهای دفتر کل تهیه می شوند.ترازنامه موسسه دانا در تاریخ

به شرح زیر می باشد : 30/08/76

موسسه آموزش زبان دانا ترازنامه

1376 آبان ماه 30به تاریخ

بدهی ها دارایی ها حس!!!!!ابهای8450000نق!!!!!د و بان!!!!!ک

8000000پرداختنی وام پرداخت!!!نی550000ملزوم!!!ات

10000000 سرمایه 11000000اثاثه س!!!رمایه خ!!!انم30000000آپارتم!!!ان

32000000فضیلت جم!ع ب!دهی ه!ا و 50000000جم!ع دارایی ه!ا

50000000سرمایه

22

فصل پنجم : درآمد و هزینه : در فصل قبل چگونگی ثبت رویدادهای مالی را در دف!!تر روزنام!!ه و مقدمه : 1-5

کل مورد بررسی قرار دادیم. رویدادهای مالی یاد شده فقط بخشی از روی!!دادهایی است که در یک موسسه خدماتی انجام می شود. بخش دیگری از رویدادهای م!!الی که بر سرمایه یا حق مالی مالک تاثیر می گذارند در این فصل مورد بحث و بررسی قرار می گیرند ک!ه ش!!امل روی!!دادهای م!!الی مرتب!!ط ب!!ا درآم!!د و هزین!!ه می باشد. افزون ب!!ر این ب!!ا یکی دیگ!!ر از ص!!ورت ه!!ای م!!الی مهم در حس!!ابداری تحت

عنوان صورتحساب سود و زیان آشنا خواهیم شد.

درآمد مبالغی است که ب!!ابت ارائ!!ه خ!!دمات ب!!ه مش!!تریان ، دری!!افتدرآمد : 2-5 شده و یا در آینده دریافت خوواهد شد . درآمد موجب اف!!زایش س!!رمایه مال!!ک می

گردد.

یع!!نی اینک!!ه در زم!!ان ارائ!!ه خ!!دمات ب!!ه ارائه خدمات به صورت نقد : 1-2-5مشتریان، وجه آن نقدا دریافت شود.

مبل!!غ76مث!!ال : ادام!!ه روی!!دادهای م!!الی موسس!!ه دان!!ا : در ت!!اریخ اول آذر م!!اه توس!!ط دانش1/09/76 م!!ورخ 3535 ريال شهریه آبان م!!اه طی فیش 5000000

آم!!وزان ب!!ه حس!!اب ب!!انکی موسس!!ه واری!!ز گردی!!د . اث!!ر این فع!!الیت ب!!ر معادل!!هحسابداری و نحوه تجزیه و تحلیل و ثبت در حسابهای موسسه به شرح زیر است:

دارایی ها = بدهی ها + سرمایه 500000 = 0+

5000000تشخیصقاعده تجزیه و تحلیل

دارایی )نقد و بانک( افزایشمی یابد

درآمد )شهریه ( افزایش مییابد

افزایش دارایی بدهکارمی شود

افزایش درآمد بستانکارمی شود

بدهکار نقد و بانک5000000

بستانکار درآمد شهریه5000000

نقد بانکدرآمد شهریه

23

8450000مانده 5000000 1/9

1/9 5000000

چنانچه یکارائه خدمات به صورت نسیه ) درآمد غیر نقدی ( : 2-2-5 موسسه، خدماتی برای مشتریان انجام دهد و وجه آن را بالفاصله دریافت نکند در

این صورت مشتری متعهد می شود این حق الزحمه را رد آینده بپردازد . بدیهی است به محض ارائه خدمت به مشتری ، برای موسسه درآمد کسب )تحقق( یافته

است. نکته مهم این است که در حسابداری ، درآمدها در همان دوره زمانی که تحقق می یابد باید شناسایی و ثبت شوند اعم از اینکه بهای خدمات ارائه شده

دریافت شده یا نشده باشد. اصل تحقق درآمد : اصل تحق درآمد یکی از اصول حسابداری است که بر اساس آن درآمدها به محض ارائه خدمت به مشتریان شناسایی و ثبت شود اعم از اینکه

بهای آن نقدا دریافت شده یا نشده باشد. ري!!ال1200000 موسسه دان!!ا ص!!ورت حس!!ابی مع!!ادل 30/08/76مثال : در تاریخ

برای اولیای دانش آموزانی که شهریع خود را پرداخت نکرده اند ، ارسال داش!!ت و دی ماه به حساب بانکی موسس!!ه واری!!ز نماین!!د . تجزی!!ه و15قرار شد مبالغ را تا

تحلیل و ثبت این رویداد مالی به شرح زیر است :

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل دارایی )حس!!!ابهای دری!!!افتنی(

افزایش می یابد درآم!!د )ش!!هریه( اف!!زایش می

یابد

اف!!!زایش دارایی ب!!!دهکارمی شود

اف!!زایش درآم!!د بس!!تانکارمی شود

ب!!دهکار حس!!ابهای دری!!افتنی1200000

بس!!!تانکار درآم!!!د ش!!!هریه1200000

حس!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!ابهای دری!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!افتنیدرآمد شهریه

30/9 1200000 5000000 1/9

1200000 30/9

24

مطالب!!اتی وصول مطالبات ناشی از ارائه خدمات به طور نسیه : 3-2-5 است که بابت انجام خدمات ایجاد شده بعد از مدتی از مشتری دریافت می گردد و در واقع مطالبات موسسه به نقد تبدیل می شوند. ب!!دیهی اس!!ت وص!!ول این مب!!الغ درآمد محسوب نمی شود زیرا در زمان ارائه خدمت ، درآمد در حس!!ابها ثبت ش!!ده

است. 1200000مثال : همانطور که در مثال قبل ذکر ش!!د ص!!ورت حس!!ابهایی ب!!ه مبل!!غ

ريال بابت شهریه آذر ماه برای اولیای دانش آموزان ارسال ش!!د ب!ا ف!!رض دری!افت دی ماه تجزیه و تحلیل این رویداد مالی به شرح زیر خواهد بود :15مبلغ فوق در

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل دارایی )نق!!د و بان!!ک ( اف!!زایش

می یابد دارایی )حس!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!ابهای

دریافتنی(کاهش می یابد

اف!!!زایش دارایی ب!!!دهکارمی شود

ک!!!اهش دارایی بس!!!تانکارمی شود

ب!!!!!!دهکار نق!!!!!!د و بان!!!!!!ک1200000

بستانکار حس!!ابهای دری!!افتنی1200000

نق!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!دو بان!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!کحسابهای دریافتنی

30/9 8450000مانده 1200000 1200000 15/10

1/9 5000000 15/10 1200000

هزینه عبارتست از : مخارجی که یک موسسه برای ارائه خدمت بههزینه : 5-! 3 مشتریان و کسب درآمد متحمل می شود. هزینه موجب کاهش س!!رمایه مال!!ک می

گردد.

اگ!!ر در زم!!ان دری!!افت خ!!دمات از دیگ!!ران ، وج!!ه نق!!دی هزینه نقدی : 1-3-5 پرداخت گردد در این صورت هزینه ای که وق!وع یافت!ه اس!ت را هزین!!ه نق!دی می گویند.هزینه های نقدی موجب می شود دارایی های موسسه )نقد وبانک( از یک سو

و سرمایه مالک از سوی دیگر کاهش یابند.

25

هنگامی که در یک واحد اقتصادی هزینه ای وق!!وع یاب!!د ب!!ه ج!!ای اینک!!ه مس!!تقیما در بدهکار حساب سرمایه ثبت شود در بدهکار حساب دیگری تحت عن!!وان هزین!!ه ثبت می گردد و نهایتا اثر این هزینه ها بر سرمایه مالک مش!!خص خواه!!د ش!!د .بن!!ابراین پس از وقوع هزینه نقدی ، هزینه مربوط بدهکار و حساب نقد و بانک بس!!تانکار می

گردد. ري!!ال ب!!ابت آب و ب!!رق دو40000 موسس!!ه دان!!ا مبل!!غ 02/10/76مثال : در تاریخ

ماهه آپارتمان پرداخت نمود.تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل

هزینه )آب و برق(افزایشمی یابد

دارایی ) نقد بانک( ک!!اهشمی یابد

افزایش هزینه ب!!دهکار میشود

ک!!!اهش دارایی بس!!!تانکارمی شود

ب!!دهکار هزین!!ه آب و ب!!رق40000

بس!!!تانکار نق!!!د و بان!!!ک40000

هزین!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!ه آب و ب!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!رق

نقد و بانک مانده40000 2/10

14650000 40000 2/10

چنانچه یک واحد اقتصادی خدماتی از دیگران دری!!افت هزینه غیر نقدی : 2-3-5 کند و قرار شود وجه آن را در آین!ده ب!پردازددر این ص!ورت ی!ک هزین!ه ب!رای واح!د اقتصادی وقوع یافته است. طبق اصول حسابداری هزینه ها در هم!!ان دوره زم!!انی که تحمل می شوند باید شناسایی و ثبت ش!!وند اگ!!ر چ!!ه هیچ گون!!ه پ!!رداخت نق!!دی

صورت نگرفته باشد.تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل

هزینه )تعمیرات( افزایش مییابد

بدهی)حسابهای پرداختنی(افزایش می یابد

افزایش هزینه بدهکار میشود

افزایش بدهی بستانکارمی شود

بدهکار هزینه تعمیرات150000

بستانکار حسابهای پرداختنی150000

ريال150000 صورت حسابی به مبلغ 06/10/76مثال : موسسه دانا در تاریخ بابت تعمیر وسایل کمک آموزشی از شرکت اطمینان دریافت کردو قرار شد طی

ماه آینده مبلغ صورت حساب پرداخت شود:

26

هزینه تعمیراتحسابهای پرداختنی

6/10 150000 مانده8000000

150000 6/10

بدهی هایپرداخت بدهی های ناشی از هزینه های غیر نقدی : 3-3-5 موسسه ممکن است به دلیل خرید نسیه دارایی ها یا خدمات از دیگران ایجاد شده

باشد.پرداخت این بدهی ها نوعی رویداد مالی به شمار می آید که موجب کاهشدارایی از یک طرف و کاهش بدهی از طرف دیگر می گردد.

مثال : موسسه دانا بدهی مربوط به تعمیر وسایل کمک آموزشی را در تاریخ به شرکت تعمیراتی اطمینان می پردازد . نحوه تجزیه و تحلیل و ثبت06/10/76

رویداد فوق به شرح زیر است :

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل بدهی)حسابهای پرداختنی(

کاهش می یابد دارایی )نقد بانک( کاهش می

یابد

کاهش بدهی بدهکار میشود

کاهش دارایی بستانکارمی شود

بدهکار حسابهای پرداختنی150000

بستانکار نقدوبانک150000

حسابهای پرداختنینقد و بانک

مانده6/10 150000 150000 6/11 14650000 40000 2/10

150000 6/11

27

: در برخی موارد قبل از دریافت خدمت یا دارایی وجهپیش پرداخت هزینه 4-5 آن به فروشنده پرداخت می گردد. همانگونه که قبال متذکر شدیم مالک ثبت

هزینه ها وقوع یا تحمل آنهاست و بنابراین زمان پرداخت مبالغی بابت پیش پرداخت ها هزینه ای وقوع نیافته است و این مبالغ در یک حساب دارایی به نام

ماه آینده و ....6پیش پرداخت ثبت می گردد.پرداخت بیمه سال آینده ، اجاره نمونه هایی از پیش پرداخت ها هستند . این اقالم در دوره ای که خدمات ، مورد

استفاده قرار می گیرد یا دارایی به مصرف می رسد به هزینه تبدیل می شود. ريال بابت نقاشی ساختمان250000 مبلغ 06/11/76مثال : موسسه دانا در تاریخ

نقاشی ساختمان تکمیل16/11پیش پرداخت نمود .الزم به توضیح است در تاریخ شده و صورت حساب دریافت گردید . نحوه تجزیه و تحلیل و ثبت این رویداد به

شرح زیر است :

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل دارایی )پیش پرداخت نقاشی

ساختمان(افزایش می یابد دارایی )نقد و بانک ( کاهش می

یابد

افزایش دارایی بدهکارمی شود

کاهش دارایی بستانکارمی شود

بدهکار پیش پرداخت نقاشی 250000ساختمان

بستانکار نقد و بانک250000

نقد وبانکپیش پرداخت نقاشی ساختمان

6/11 6/11 250000 14460000 مانده 250000

پس از دریافت خدماتی کهدریافت خدمات از محل پیش پرداخت ها : 5-5قبال بهای آن پرداخت شده ، برای دریافت کننده خدمات ، هزینه ای وقوع می یابد .

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل هزینه )نقاشی ساختمان(

افزایش می یابد دارایی )پیش پرداخت(

کاهش می یابد

افزایش هزینه بدهکار میشود

کاهش دارایی بستانکارمی شود

بدهکار هزینه نقاشی ساختمان250000

بستانکار پیش پرداخت نقاشی 250000ساختمان

28

نقاشی ساختمان تکمیل شده و صورت16/11/76مثال : فرض کنید در تاریخ حساب مربوط دریافت گردد.نحوه تجزیه و تحلیل و ثبت این رویداد به شرح زیر

است :

هزین!!!!ه نقاش!!!!ی س!!!!اختمان پیش پرداخت ها

16/11 250000 6/11 250000 250000 16/11

پس از آنکه رویدادهای مرتبط با درآمدها و صورت حساب سود و زیان : 6-5 هزینه های واحد اقتصادی ثبت شد . از روی مانده حسابهای درآمد و هزینه در دفتر

کل می توان صورت حساب سود و زیان را تهیه نمود. صورت حساب سود و زیان ، صورتحسابی است که چگونگی و نتیجه فعالیت ه!!ای مالی یک واحد اقتص!!ادی را طی ی!!ک دوره م!!الی نش!!ان می ده!!د. منظ!!ور از نتیج!!ه

فعالیت های مالی سود خالص یا زیان خالص دوره زمانی است که برابر است با : در صورتی که جمع درآمدهای واحد اقتص!!ادی بیش!!تر از جم!!ع هزین!!ه ه!!ای آن باش!!د نتیجه فعالیت های مالی )سودخالص( یا سود ویژه خواهد بود و در صورتی که جم!!عهزینه ها بیشتر از جمع درآمدها باشد تفاوت را زیان خالص یا زیان ویژه می گویند.

درآمدها> هزینه ها سود خالصدرآمدها< هزینه ها زیان خالص

مثال : با استفاده از خالصه اطالعات موسسه دانا ، صورت حساب سود و زیان به شرح زیر خواهد بود :29/12/76 ماهه منتهی به 6موسسه دانا برای

–ريال 40000 هزینه آب و برق –ريال 6200000خالصه اطالعات : درآمد شهریه ريال .250000 هزینه نقاشی ساختمان –ريال 150000هزینه تعمیرات

موسسه آموزش زبان دانا

29

هزینه ها - درآمد ها = سود) زیان ( خالص

صورت حساب سود و زیان76 ماهه دوم سال 6برای

درآمد شهریه6200000 کسر می شود : هزینه ها :

40000 هزینه آب و برق

150000هزینه تعمیرات

250000 هزینه نقاشی ساختمان جمع هزینه ها

440000 س!!!!!ود خ!!!!الص

5670000

فصل ششم : سرمایه گذاری مجدد و برداشت : در فصل قبل روی!!دادهای م!!الی مرب!!وط ب!!ه تحق!!ق درآم!!د و وق!!وع مقدمه : 1-6

هزینه بیان شد و تاثیر این رویداد مالی ب!!ر عوام!!ل معادل!!ه حس!!ابداری و نح!!وه ثبت آنها مورد بحث قرار گرفت . در این فصل به معرفی دو رویداد مالی دیگر موثر ب!!ر سرمایه، یعنی سرمایه گذاری مجدد و برداشت صاحب موسس!!ه و ن!!یز ثبت آنه!!ا در

مدارک و دفاتر مالی بیان می گردد.

س!!رمایه گ!!ذاری مج!!دد ب!!هسرمایه گذاری مجدد ) افزایش سرمایه ( : 2-6 مفهوم آن است که مالک موسسه پس از تاسیس موسسه و سرمایه گذاری اولی!!ه در آن ، دارایی های دیگری در اختیار موسسه قرار دهد ت!!ا در جری!!ان فع!!الیت ه!!ای اقتصادی آینده م!!ورد اس!!تفاده ق!!رار گ!!یرد. س!!رمایه گ!!ذاری مج!!ددموجب اف!!زایش

دارایی از یک طرف و سرمایه مالک از طرف دیگر می شود. اگر مالک موسسه از طریق آورده نقدی حقوق م!الی خ!ود را اف!زایش ده!د در این صورت از یک سو نقد و بانک و از سوی دیگر سرمایه مالک ب!!ه م!!یزان آورده نق!!دی

افزایش خواهد یافت .

30

ري!!ال ب!!ه5200000 دی ماه آقای هامون بابت س!!رمایه گ!!ذاری مج!!دد 8مثال : در حساب بانکی موسسه هامون واریز نمود.تجزیه و تحلیل و ثبت این رویداد مالی ب!!ه

شرح زیر است :تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل

دارایی ) نق!!!!!د بان!!!!!ک (افزایش می یابد

سرمایه مالک افزایش مییابد

اف!!!زایش دارایی ب!!!دهکارمی شود

افزایش سرمایه بس!!تانکارمی شود

5200000بدهکار نقد بانک بستانکار س!!رمایه آق!!ای ه!!امون

5200000

اگر سرمایه گذاری مج!!دد از طری!!ق آورده غ!!یر نق!!دی انج!!ام ش!!ود هم دارایی غ!!یرنقدی موسسه و هم سرمایه افزایش می یابد.

بهمن ماه آقای هامون یک دستگاه رایان!!ه در اختی!!ار موسس!!ه ه!!امون15مثال : در ري!!ال ب!!ود .تجزی!!ه و3000000ق!!رار داد. در آن ت!!اریخ ارزش این رایان!!ه در ب!!ازار تحلیل و ثبت این رویداد مالی به شرح زیر است :

تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل دارایی )اثاثه( افزایش می

یابد سرمایه مالک افزایش می

یابد

اف!!!زایش دارایی ب!!!دهکارمی شود

افزایش سرمایه بس!!تانکارمی شود

3000000بدهکار اثاثه بستانکار سرمایه آقای ه!!امون

3000000

گاهی اوقات مالک موسسه به منظور رفع نیازهای خود مق!!ادیریبرداشت : 3-6 از دارایی های موسسه را برای استفاده شخصی برداشت می کند که اص!!طالحا ب!!ه این روی!!داد م!!الی برداش!!ت مال!!ک ی!!ا ب!!ه اختص!!ار برداش!!ت گفت!!ه می ش!!ود. برداشت از یک ط!!رف ب!!اعث س!!رمایه مال!!ک در موسس!!ه و از ط!!رف دیگ!!ر ب!!اعث کاهش دارایی های موسسه می شود.اگر برداشت از محل نقد و بانک انج!!ام ش!!ود

به آن برداشت نقدی می گویند. اسفند ماه آقای هامون بابت رفع نیاز شخصی خود یک فق!!ره چ!!ک ب!!ه18مثال : در

ريال از حساب بانکی موسسه هامون در وجه خود صادر نمود.3100000مبلغ تشخیصقاعدهتجزیه و تحلیل

برداش!!ت مال!!ک اف!!زایشمی یابد

دارایی )نقد و بانک(کاهش

افزایش برداش!!ت ب!!دهکارمی شود

ک!!!اهش دارایی بس!!!تانکار

بدهکار برداشت آق!!ای ه!!امون3100000

بس!!!!!تانکار نق!!!!!د و بان!!!!!ک31

3100000می شودمی یابد

تغی!!یرات در س!!رمایه مال!!ک موسس!!ه طی ی!!ک صورت حساب سرمایه : 4-6 دوره مالی معموال به دالئل سرمایه گذاری مجدد، برداشت، درآمد و هزینه به وجود می آید. تغییرات ناشی از درآمد و هزینه و برداشت ه!!ر ی!!ک جداگان!!ه در حس!!ابهای مربوط یع!!نی درآم!!د ،هزین!!ه و برداش!!ت درج و تغی!!یرات ناش!!ی از س!!رمایه گ!!ذاری مجددمستقیما در حساب سرمایه مالک ثبت می گردد.برای آنکه س!!رمایه مال!!ک در پایان دوره محاسبه شود باید سرمایه مالک در ابتدای دوره مالی و همچنین تغییرات

سرمایه مالک ، طی دوره مالی در نظر گرفته شود. به این منظور معموال در پایان دوره گزارشی به نام ص!!ورت حس!!اب س!!رمایه تهی!!ه

می شود. صورت حساب س!!رمایه ، ص!!ورت حس!!ابی اس!!ت ک!!ه تغی!!یرات س!!رمایه مال!!ک ی!!ک

موسسه را طی یک دوره مالی نشان می دهد. میلی!ون ري!ال60 س!!رمایه آق!ای دان!ا در موسس!ه دانش 78مثال : در ابتدای سال

میلی!!ون ري!!ال در موسس!!ه س!!رمایه گ!!ذاری30 جمع!!ا 78بود. آقای دانا طی س!!ال میلی!!ون ري!!ال از حس!!اب ب!!انکی موسس!!ه10مجددانجام داد و در اواخر اسفند ماه

100برداشت نمود.درآمدها و هزینه های موسسه دانش طی سال مزبور به ترتیب میلیون ريال بود. صورت حساب سرمایه موسسه دانش به شرح زی!!ر65میلیون و

است :موسسه دانش

صورت حساب سرمایه 29/12/78برای سال منتهی به

78 س!!!!!!!!!!!!!!!رمایه آق!!!!!!!!!!!!!!!ای دان!!!!!!!!!!!!!!!ا در اول س!!!!!!!!!!!!!!!ال 60000000

اض!!!!!!!!!!!افه می ش!!!!!!!!!!!ود : س!!!!!!!!!!!رمایه گ!!!!!!!!!!!ذاری مج!!!!!!!!!!!دد30000000

جم!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!ع90000000

32

اض!!!!!!!!!!!!!!!!!افه می ش!!!!!!!!!!!!!!!!!ود : س!!!!!!!!!!!!!!!!!ود خ!!!!!!!!!!!!!!!!!الص35000000

125000000

کس!!!!!!!!!!!!ر می ش!!!!!!!!!!!!ود : برداش!!!!!!!!!!!!ت آق!!!!!!!!!!!!ای دان!!!!!!!!!!!!ا( 10000000 )

78 س!!!!!!!!!!!!رمایه آق!!!!!!!!!!!!ای دان!!!!!!!!!!!!ا در پای!!!!!!!!!!!!ان س!!!!!!!!!!!!ال 115000000

فصل هفتم : اصالح حسابها : هم!!انطور ک!!ه می دانی!!د ه!!دف از تهی!!ه اطالع!!ات م!!الی کم!!ک ب!!همقدمه : 1-7

استفاده کنندگان مختلف برای قضاوت و تصمیم گیری اقتص!!ادی اس!!ت . این ه!!دف زمانی بدست می آی!!د ک!!ه اطالع!!ات م!!الی تهی!!ه ش!!ده ، بهنگ!!ام ، واقعی و درس!!ت باشد. به طور کلی برای آنکه صورتهای مالی ی!!ک واح!د اقتص!!ادی وض!!عیت م!!الی و نتایج عملیات آن را به درستی نشان دهد بای!!د ح!!اوی کلی!!ه دارایی ه!!ا ، ب!!دهی ه!!ا ، درآمدها و هزینه ها باشد. اما مسئله ای که حسابداران غالبا در عم!!ل ب!!ا آن روب!!رو می شوند این است که برخی از رویدادهای مالی بر نتایج عملیات بیش از یک دوره مالی اثر می گذارن!!د. اث!!ر این روی!!دادهای م!!الی ب!!ر دوره ه!!ای م!!الی مختل!!ف بای!!د

شناسایی و اندازه گیری شود. به عنوان مث!ال : موسس!ه خ!دماتی دی در اول آب!ان م!اه س!ال ج!اری باب!ات بیم!ه

ري!!ال پ!!رداخت ک!!رد . اگ!!ر ش!!ما حس!!ابدار این موسس!!ه960000ساالنه ساختمان باشید و بخواهید در پایان سال مالی برای این موسسه صورت حساب سود و زی!!ان تنظیم کنید آیا در صورت حساب سود و زیان مبلغی به عنوان هزینه بیمه س!اختمان درج خواهید نمود ؟ اگر چنین است این مبلغ چقدر خواه!!د ب!!ود ؟ در مرحل!!ه اص!!الح

حسابها حسابداران با وضعیت هایی مشابه مثال فوق روبرو هستند. برای شناخت هر چه بهتر چگونگی اصالح حسابها الزم است با چند مفهوم اساس!!ی

در حسابداری آشنا شوید .

در حس!!ابداری ب!!رای ثبت روی!!دادهای م!!الی روش نقدی و روش تعهدی :2-7 روش وجود دارد:2مرتبط با درآمدها و هزینه ها

33

در این روش درآم!!دها و هزین!!ه ه!!ا در زم!!ان دری!!افت وروش نق!!دی : 1-2-7 پرداخت وجه نقد شناسایی و ثبت می ش!!وند.ب!!ه عب!!ارت دیگ!!ر قب!!ل از دری!!افت و

پرداخت وجه نقد بابت درآمدها و هزینه ها هیچ ثبتی در حسابها به عمل نمی آید.

در این روش درآمدها به هنگام تحقق و هزینه ها در زمانروش تعهدی : 2-2-7 وقوع شناسایی و در دفاتر ثبت می شوند. هرچند وجه نقدی بابت درآمدها دری!!افت

نشده باشد و یا برای هزینه ها وجه نقدی پرداخت نشده باشد. اص!!ل حس!!ابداری تحت عن!!وان تحق!!ق درآم!!د و2بدین ترتیب این روش بر اساس

اصل اشاره می شود.2تطابق مبتنی است که در زیر به این

اصل تحقق درآمد : درآمد باید به محض ارائه خدمت به مش!!تری شناس!!ایی وثبت شود اعم از اینکه بهای آن نقدا دریافت شده یا نشده باشد.

اصل تطابق : هزینه های هر دوره مالی باید از درآم!!دهای هم!!ان دوره م!!الیکه در ایجاد آن ها موثر بوده کسر گردد.

الزم به تذکر است برای ثبت فعالیت های م!!الی موسس!!ات انتف!!اعی روش تعه!!دیمورد پذیرش حرفه حسابداری قرار گرفته است.

مث!!ال ج!!امع : ب!!رای نش!!ان دادن نح!!وه انج!!ام ثبت ه!!ای اص!!الحی ، ت!!راز آزم!!ایش موسسه خدمات حقوقی نصر را در نظر بگیرید.این ت!!راز آزمایش!!ی در پای!!ان س!!ال

و قبل از انجام ثبت های اصالحی تهیه شده است. سایر29/12/76مالی منتهی به اطالعات به شرح زیر است :

پیش پرداخت بیمه مربوط به بیمه آتش سوزی آپارتمان موسس!!ه از اول دی-1 77 تا پایان آذر 76ماه

می باشد. ريال است.250000 موجودی ملزومات اداری 76در پایان سال -2 ريال از پیش دریافت درآمد که خدمات مرب!!وط ب!!ه آن ارائ!!ه1200000مبلغ -3

منظور گردد.76گردیده باید جزو درآمدهای سال منتهی به ريال هنوز پرداخت و در حس!!ابها750000حقوق اسفند ماه کارکنان به مبلغ -4

ثبت نشده است. ب!!ابت خ!!دمات ارائ!!ه ش!!ده ب!!ه یکی از مش!!تریان ص!!ورت حس!!ابی ب!!ه مبل!!غ-5

ريال برای وی ارسال گردیده که در حسابها ثبت نشده است.47000034

77 و فروردین 76 ماهه اسفند 2 مبلغ پیش پرداخت اجاره مربوط به اجاره -6یک دستگاه رایانه است.

موسسه خدمات حقوقی نصرتراز آزمایشی اصالح نشده

29/12/76ماندهنام حساب

بستانکاربدهکارنقد و بانک

حسابهای دریافتنیپیش پرداخت اجاره

ملزومات اداریپیش پرداخت بیمه

اثاثه اداریآپارتمان

حسابهای پرداختنیپیش دریافت درآمد

سرمایه برداشت

درآمد خدمات حقوقیهزینه حقوق کارکنان

هزینه مسافرتهزینه تبلیغات

هزینه آب و برق وتلفن

هزینه تعمیرات

20500002370000

7000003500002400008000000

34000000

850000

5220000180000400000

2300000540000

1150000200000042550000

11500000

5720000057200000جمع

35

( اصالح حساب پیش پرداخت بیمه : چون مبلغ پیش پردااخت بیمه1اصالحات : است و تا پایان سال77 تا پایان آذر ماه 76برای مدت یک سال از اول دی ماه

3 ماه گذشته. پس به میزان12 ماه از 3 فقط 76مالی 12

ريال از پیش پرداخت بیمه کسر و60000آن تبدیل به هزینه شده است. بنابراین به حساب هزینه بیمه منظور می گردد. پیش پرداخت بیمه

هزینه بیمه آپارتمان 1/1 240000 60000 28/12 28/12 60000

3 =60000 76 ماه آخر سال 3هزینه بیمه 12 ×240000

( اصالح حساب ملزومات اداری : بخشی از ملزومات اداری خریداری شده در2 طول سال به مصرف رسیده است و باید از حساب ملزومات اداری خارج شود.

بنابراین بابت بهای ملزومات مصرف شده ( ريال از حساب ملزومات اداری کسر و به350000 – 250000)100000

حساب هزینه ملزومات اداری منظور می گردد. ملزومات اداریهزینه ملزومات اداری

100000 28/12 28/12 100000 350000 مانده

( اصالح حساب پیش دریافت درآمد : از آنجا که بخشی از تعهدات شرکت به3 مشتریانی که بهای خدمات را از قبل پرداخت کرده اند انجام شده است باید

حساب پیش پرداخت درآمد کاهش و حساب درآمد خدمات افزایش یابد.درآمد خدمات حقوقی پیش دریافت درآمد

1200000 28/12مانده 11500000 مانده2000000

1200000

36

مانده250000

12700000 مانده

م800000

( ثبت هزینه حقوق اسفند ماه کارکنان : برای ثبت هزینه حقوق اسفند ماه4 کارکنان حساب هزینه حقوق بدهکار و حساب حقوق پرداختنی بستانکار می

شود.حساب حقوق پرداختنی یک حساب بدهی است که مانده آن نشانگر مبلغیاست که موسسه باید بابت حقوق به کارکنان خود بپردازد.

هزینه حقوق کارکنان حقوقپرداختنی کارکنان

5220000 مانده 750000 28/12

28/12 750000

( ثبت درآمد خدمات حقوقی : برای ثبت درآمد تحقق یافته و ثبت نشده، حساب5های دریافتنی بدهکار و حساب درآمد خدمات حقوقی بستانکار می گردد.

حسابهای دریافتنی درآمدحقوقی خدمات

2370000 مانده مانده11500000

28/12 470000 11200000 28/12

470000 28/12

( اصالح حساب پیش پرداخت اجاره : برای اصالح حساب پیش پرداخت اجاره6

÷ ماه 2ريال = 350000 ) 76باید هزینه اجاره بابت اجاره بهای رایانه در اسفند ريال ( بدهکار و حساب پیش پرداخت اجاره بستانکار گردد.700000

هزینه اجاره رایانه پیش پرداخت اجاره 700000مانده 350000 28/12

350000 28/12

37

مانده5970000

مانده2840000

مانده13170000

مانده3500000

( تراز آزمایشی اصالح شده : پس از آنکه کلیه ثبت های اصالحی در دفتر7 روزنامه ثبت شد و به دفتر کل منتقل گردید از حسابها مانده گیری و حسابها و تراز آزمایشی جدیدی تنظیم می گردد که به آن تراز آزمایشی اصالح شده گفته می شود.پس از تهیه تراز آزمایشی اصالح شده تنظیم صورتهای مالی

آسان می گردد. در زیر ترازآزمایشی اصالح شده موسسه حقوقی نصر را

مالحظه می کنید.موسسه خدمات حقوقی نصر

تراز آزمایشی اصالح شده29/12/76

ماندهنام حساببستانکاربدهکار

نقد و با نکحسابهای دریافتنی

پیش پرداخت اجارهملزومات اداری

پیش پرداخت بیمه اثاثه اداری

آپارتمانحسابهای پرداختنی

حقوق پرداختنی کارکنانپیش دریافت درآمدسرمایه آقای نصر

برداشت درآمد خدمات حقوقیهزینه حقوق کارکنان

هزینه مسافرت هزینه تبلیغات

هزینه آب و برق و تلفن هزینه تعمیرات

هزینه بیمه آپارتمانهزینه ملزومات مصرفی

هزینه اجاره رایانه

20500002840000

350000250000180000

800000034000000

850000

5970000180000400000

2300000540000

60000100000350000

1150000750000800000

42550000

13170000

5842000058420000جمعفصل هشتم : بستن حسابها :

38

در فصل گذشته آموختیم حسابداران عمر یک واحد اقتصادی را به مقدمه : 1-8 دوره های زمانی مساوی تقسیم و در آخر هر دوره صورتهای مالی تهیه می

کنند.عملیات حسابداری شامل یک سری مراحل پیاپی است که در هر دوره تکرار می شوند و به مجموعه آنها چرخه حسابداری گفته می شود.چرخه حسابداری از

جمع آوری اطالعات شروع شده و با تهیه تراز آزمایشی اختتامی پایان می یابد .در مرحله نخست چرخه حسابداری آشنا شدید. در این فصل به8فصل های گذشته با

مرحله آخر یعنی بستن حسابها و تهیه تراز آزمایشی اختتامی می پردازیم.2

حسابهای دائمی و موقت :2-8 مانده برخی از حسابهای دفتر کل در پایان دوره مالیحسابهای دائمی : 1-2-8

به دوره بعد منتقل می شود که به آنها حسابهای دائمی می گویند.کلیه حسابهای قابل درج در ترازنامه یعنی دارایی، بدهی و سرمایه مالک جزو حسابهای دائمی به شمار می آیند .بنابراین تمام حسابهایی که مستقیما در ترازنامه انعکاس می یابند

حسابهای دائمی هستند. نقد وبانک ، ملزومات ، حسابهای پرداختنی و سرمایهمالک نمونه هایی از حسابهای دائمی هستند.

مانده برخی از حسابهای دفترکل در پایان دوره مالیحسابهای موقت : 2-2-8به دوره بعد انتقال نمی یابند. اینگونه حسابها را حسابهای موقت می نامند.

حسابهای درآمد، هزینه و برداشت حسابهای موقت هستند. حسابهای موقت براینشان دادن تغییرات سرمایه مالک در واحد اقتصادی به کار می روند.

نکته : حسابهای موقت در ترازنامه نشان داده نمی شوند اما تفاوت درآمدها و هزینه ها یعنی سود یا زیان خالص و نیز برداشت مالک در صورتحساب سرمایهمنعکس می شود و فقط سرمایه پایان دوره مالی در ترازنامه آورده می شود.

:در پایان هر دوره مالی مانده حسابهای موقت بستن حسابهای موقت 3-8 صفر می شود این کار باعث می شود در دوره مالی بعد ، این نوع حسابها مانده ای نداشته باشند و به عبارتی با مانده صفر شروع شوند. یعنی در اول هر دوره

مالی مانده حسابهای درآمد و هزینه و برداشت ، صفر است. بستن حسابهای موقت نیز مستلزم انجام ثبت های الزم در دفتر روزنامه و انتقال به دفتر کل می

باشد. برای بستن حسابهای درآمد و هزینه از یک حساب موقت دیگر به نام خالصه سود

زیان استفاده می شود. حساب خالصه سود و زیان فقط در پایان دوره مالی برای بستن حسابهای موقت مورد استفاده قرار می گیرد. مانده این حساب که بیانگر

39

سود یا زیان خالص دوره مالی است سرانجام به حساب سرمایه مالک منتقل و 4بسته می شود. معموالعملیات بستن حسابهای موقت در پایان دوره مالی شامل

مرحله زیر است : بستن حسابهای درآمد : هر یک از حسابهای درآمد که دارای مانده بستانکار-1

می باشند بدهکار و حساب خالصه سود و زیان به میزان جمع ماندهحسابهای درآمد بستانکار می گردد.

بستن حسابهای هزینه : هر یک از حسابهای هزینه که دارای مانده بدهکار-2 می باشند بستانکار و حساب خالصه سود و زیان به میزان جمع مانده

حسابهای هزینه بدهکار می گردد. بستن حساب خالصه سود و زیان : پس از بستن کلیه حسابهای درآمد و-3

هزینه مانده حساب خالصه سود و زیان نشان دهنده سود یا زیان خالص است . اگر مانده این حساب بستانکار باشد سود خالص را نشان میدهد و اگر دارای مانده بدهکار باشد زیان خالص را نشان می دهد. در هر صورت مانده حساب خالصه سود و زیان به حساب سرمایه منتقل می شود. برای انتقال مانده بستانکار حساب خالصه سود و زیان )سود خالص( این حساب

به مبلغ مانده ای که دارد بدهکار و حساب سرمایه مالک به همین مبلغ بستانکار می گردد. بدیهی است در صورتی که حساب خالصه سود و زیان دارای مانده بدهکار باشد )زیان خالص ( حساب مربوط، به مبلغ مانده ایکه دارد بستانکار و حساب سرمایه مالک به همین مبلغ بدهکار می شود.

بستن حساب برداشت : برای بستن حساب برداشت که همواره مانده-4 بدهکار دارد حساب سرمایه به مبلغ مانده حساب برداشت بدهکار و حساب

برداشت به همین مبلغ بستانکار می گردد. /29مثال: تراز آزمایشی موسسه حقوقی نصر پس از اصالح حسابها در تاریخ

به شرح زیر است :76اسفند /

موسسه خدمات حقوقی نصرتراز آزمایشی اصالح شده

29/12/76ماندهنام حساب

40

بستانکاربدهکارنقد و با نک

حسابهای دریافتنیپیش پرداخت اجاره

ملزومات اداریپیش پرداخت بیمه

اثاثه اداریآپارتمان

حسابهای پرداختنی حقوق پرداختنی

کارکنانپیش دریافت درآمدسرمایه آقای نصر

برداشت درآمد خدمات

حقوقیهزینه حقوق کارکنان

هزینه مسافرت هزینه تبلیغات

هزینه آب و برق و تلفن

هزینه تعمیرات هزینه بیمه آپارتمان

هزینه ملزوماتمصرفی

هزینه اجاره رایانه

20500002840000

350000250000180000

800000034000000

850000

5970000180000400000

2300000540000

60000100000350000

1150000750000800000

42550000

13170000

5842000058420000جمعحسابهای درآمد و هزینه های موسسه حقوقی نصر به شرح زیر بسته می شوند:

دفتر روزنامهشماره صفحه...

عطشرحتاریخف

بستانکاربدهکار

1376

29/1درآمد خدمات حوقی

خالصه سود و زیان13170000

13170000

41

2

29/12

بستن حساب درآمدخالصه سود و زیان

هزینه حقوق کارکنان هزینه مسافرت

هزینه تبلیغات هزینه آب و برق و تلفن

هزینه تعمیرات هزینه بیمه آپارتمان

هزینه ملزومات مصرفی هزینه اجاره رایانه

بستن حسابهای هزینه

99000005970000

180000400000

2300000540000

60000100000350000

با انتقال مانده های فوق به حسابهای دفتر کل ، مانده حسابهای درآمد و هزینهصفر خواهد شد.

هزینه حقوق کارکنان درآمدخدمات حقوقی

13170000 بستن حسابها 29/12 5970000 5970000مانده بستن حسابها 29/12 13170000

هزینه مسافرتهزینه تبلیغات

400000 بستن حسابها 29/12 180000 180000مانده بستن حسابها 29/12 400000

هزینه آب و برق و تلفنهزینه تعمیرات

42

540000 بستن حسابها 29/12 2300000 2300000مانده بستن حسابها 29/12 540000

هزینه بیمه آپارتمانهزینه ملزومات مصرفی

100000 بستن حسابها 29/12 60000 60000 مانده بستن حسابها 29/12 100000

هزینه اجاره رایانه بستن حسابها 29/12 350000 350000 مانده

خالصه سود و زیان 29/12 5970000 13170000

29/12 29/12 180000 29/12 400000 29/12 2300000 29/12 540000

43

29/12 60000 29/12 100000 29/12 350000

9900000 13170000 3270000 3270000بستن حسابها

سود خالص

پس از بستن حسابهای درآمد و هزینه ، حسابهای خالصه سود و زیان و برداشتبسته می شوند.

شمارهصفحه ....عطشرحتاریخ

ف بستانکاربدهکار

137629/1

2

29/12

خالصه سود زیان سرمایه آقای

نصر بستن حساب خالصه سود

و زیان

سرمایه آقای نصر برداشت

بستن حساب برداشت

3270000

850000

3270000

850000

44

برداشتخالصه سود زیان

3270000 29/12 29/12 850000 850000مانده 3270000

سرمایه آقای نصر 29/12 850000 42550000

مانده سرمایه ابتدای دوره 3270000 29/12

850000 45820000 مانده44970000 850000

سرمایه پایان دوره

پس از بس!!تن حس!!ابهای م!!وقت فق!!ط حس!!ابهای تراز آزمایشی اختتامی : 4-8دایمی شامل داراییها، بدهی ها و

سرمایه مانده خواهند داشت. برای آزمون تساوی جمع مانده هی بدهکار وبستانکار فهرستی از مانده حسابهای

دایمی تحت عنوان تراز آزمایشی اختتامی تهیه می شود. تراز آزمایشی اختتامیاین امکان را به حسابداران می دهد

که قبل از ثبت معامالت و عملیات مالی دوره جدید از تساوی جمع مانده هایبدهکار با جمع مانده های بستانکار

حسابهای دایمی در پایان دوره مالی مطمئن شوند.

45

تراز آزمایشی اختتامی عبارت است از فهرست مانده حسابهای دایمیپس از بستن حسابهای موقت

به شرح زیر است :1375تراز اختتامی موسسه حقوقی نصر در پایان سال مالی موسسه خدمات حقوقی نصر

تراز آزمایشی اختتامی29/12/76

ماندهنام حساببستانکاربدهکار

نقد و با نکحسابهای دریافتنی

پیش پرداخت اجارهملزومات اداری

پیش پرداخت بیمه اثاثه اداری

آپارتمانحسابهای پرداختنی

حقوق پرداختنیکارکنان

پیش دریافت درآمدسرمایه آقای نصر

20500002840000

350000250000180000800000034000000

1150000750000800000

44970000

جمع47670000

47670000

معموال واحدهای اقتصادی حسابهای هر سال خودبستن حسابهای دایمی : 8- 5 را در دفاتر جداگانه نگهداری می کنند.بنابراین پس از بستن حسابهای موقت و تهیه

تراز اختتامی ، حسابهای دایمی بسته می شوند . برای بستن حسابهای دایمی از یک حساب رابط به نام حساب تراز اختتامی استفاده می شود.ابتدا حساب تراز

اختتامی به مبلغ جمع دارایی ها بدهکار می شود و سپس هر یک از حسابهای دارایی به مبلغ مانده آنها بستانکار می گردد. آنگاه هر یک از حسابهای بدهی و حساب سرمایه مالک به مبلغ مانده آنها بدهکار و حساب تراز اختتامی به مبلغ

مجموع بدهی ها و سرمایه بستانکار می شود.در زیر نحوه بستن حسابهای دایمی موسسه حقوقی نصر را مالحظه می کنید.

1376دفتر روزنامه سال بستانکاربدهکارعطشرحتاریخ

46

ف 137

629/1

2

29/12

تراز اختتامی نقد و بانک

حسابهای دریافتنی پیش پرداخت اجاره

ملزومات اداری پیش پرداخت بیمه

اثاثه اداری آپارتمان

بستن حسابهای داراییحسابهای پرداختنی

حقوق پرداختنیپیش دریافت درآمدسرمایه آقای نصر

تراز اختتامی بستن حسابهای بدهی و

سرمایه مالک

47670000

1150000

750000800000

44970000

20500002840000350000

2500001800008000000

34000000

47670000

پس از انتقال ثبتهای بستن حسابهای دایمی مانده همه حسابهای دفتر کل صفر میشود.

نقد و بانکحسابهای دریافتنی

2840000 مانده 29/12 2050000 2050000 مانده2840000 29/12

نقل به ترازاختتامینقل به تراز اختتامی

پیش پرداخت اجاره

ملزومات اداری 250000 مانده 29/12 350000 350000 مانده

250000 29/12 نقل به ترازاختتامی

نقل به تراز اختتامی

47

پیش پرداخت بیمهاثاثه اداری

8000000 مانده 29/12 180000 180000 مانده8000000 29/12

نقل به ترازاختتامینقل به تراز اختتامی

آپارتمانحسابهای پرداختنی

1150000 29/12 29/12 34000000 34000000 مانده مانده1150000

نقل به ترازاختتامی

حقوق پرداختنی پیشدریافت درآمد

800000 29/12 مانده 750000 750000 29/12 مانده800000

نقل به تراز اختتامی

سرمایه آقای نصرتراز اختتامی

47670000 29/12 مانده 44970000 44970000 29/1247670000 29/12

نقل به تراز اختتامی

48

در اول هر دوره مالی با انجام دو ثبتافتتاح حسابها در سال جدید : 6-8 حسابهای دارایی ، بدهی و سرمایه مالک افتتاح می گردد. برای ثبت افتتاح

حسابهای دایمی در دوره مالی جدید از یک حساب رابط به نام تراز افتتاحی استفاده می شود. برای افتتاح حسابهای دارایی هر یک از حسابهای دارایی به

میزان مانده آنها در تراز اختتامی دوره مالی گذشته بدهکار و حساب تراز افتتاحی به مبلغ مجموع مانده دارایی ها بستانکار می شود.برای افتتاح حسابهایی که در

تراز اختتامی دوره مالی گذشته مانده بستانکار داشته اند )بدهی ها و سرمایه مالک( حساب تراز افتتاحی به مبلغ مجموع مانده بدهی ها و سرمایه مالک بدهکار

و هر یک از حسابهای بدهی و حساب سرمایه مالک به مبلغ مانده آنها در ترازاختتامی دوره مالی گذشته بستانکار می گردد.

به شرح1377ثبت های افتتاح حسابهای دایمی موسسه حقوقی نصر در اول سال زیر است :

1377دفتر روزنامه سال عطشرحتاریخ

ف بستانکاربدهکار

1377

1/1

1/1

نقد و بانکحسابهای دریافتنی

پیش پرداخت اجارهملزومات اداری

پیش پرداخت بیمه اثاثه اداری

آپارتمان تراز افتتاحی

افتتاح حسابهای داراییتراز افتتاحی

حسابهای پرداختنیحقوق پرداختنی

20500002840000350000

2500001800008000000

34000000

47670000

47670000

1150000

49

پیش دریافت درآمدسرمایه آقای نصر افتتاح حسابهای بدهی و

سرمایه مالک

750000

80000044970000

پس از انجام ثبت های افتتاح حسابهای دایمی این ثبتها به حسابهای دفتر کل سال انتقال می یابند.1377

نقد و بانکحسابهای دریافتنی

1/1 2050000 1/1 2840000

نقل از تراز افتتاحی نقل از تراز افتتاحی پیش پرداخت اجاره

ملزومات اداری 1/1 350000 1/1

250000 نقل از تراز افتتاحی نقل از تراز افتتاحی

پیش پرداخت بیمهاثاثه اداری

1/1 180000 1/1 8000000

نقل از تراز افتتاحی نقل از تراز افتتاحی

آپارتمانحسابهای پرداختنی

50

1/1 34000000 1150000 1/1 نقل از تراز افتتاحی

نقل از تراز افتتاحی

حقوق پرداختنیپیش دریافت درآمد

750000 1/1 800000 1/1 نقل از تراز افتتاحی

نقل از تراز افتتاحی سرمایه آقای نصر

تراز افتتاحی 44970000 1/1 1/1

4767000047670000 1/1

بخش دوم

51

حسابداری موسساتبازرگانی

فصل نهم : حسابداری خرید و فروش کاال در بخش قبل مبانی حسابداری موسسات خدماتی مطرح گردید و عملیات1-9

حسابداری در واحدهای خدماتی به طور کامل تشریح شد.اما همه واحدهای اقتصادی در زمره موسسات خدماتی قرار نمی گیرند زیرا این واحدها در جریان

فعالیت های خود عملیاتی انجام می دهند که در بسیاری موارد با عملیات واحدهای خدماتی تفاوت دارد.مثال بسیاری از عملیاتی که که در یک فروشگاه مواد غذایی

انجام می شود در یک بنگاه حمل و نقل صورت نمی گیرد. در یک فروشگاه مواد غذایی اجناسی خریداری و به مشتریان فروشگاه عرضه می شود ولی در بنگاه

حمل و نقل به مشتریان خدمات حمل و نقل ارایه می گردد.وجود تفاوت در فعالیت های اقتصادی موسسات مختلف موجب می شود تا نحوه حسابداری آنها با

هم یکسان نباشد.در این بخش عملیات حسابداری در واحدهای بازرگانی تشریح می شود. در این فصل پس از تعریف موسسه بازرگانی به نحوه حسابداری خرید و

فروش کاال می پردازیم.خرید و فروش کاال عمده ترین وجه تمایز بین موسساتخدماتی و موسسات بازرگانی است.

موسسه بازرگانی یک واحد اقتصادی است که بهموسسه بازرگانی : 2-9 منظور کسب سود به خرید و فروش کاال می پردازد. به طور معمول موسسات

بازرگانی در شکل و محتوای اجناسی که خرید و فروش می کنند ، تغییر نمی دهند.

خرید و فروش کاال: 3-9 کاال عبارت است از اجناسی که به منظور فروش به مشتریان ، از تولید کننده یا

عمده فروش خریداری می گردد.

معموالفروشندگان کاال بابت کاالیی که بهصورتحساب فروش : 1-3-9 مشتریان خود می فروشندصورتحساب یا فاکتور فروش صادر می کنند و یک نسخه

52

حسابداری موسساتبازرگانی

از آن را در اختیار خریدار قرار می دهند.این صورتحساب برای خریدار به منزله صورتحساب خرید محسوب می شود و به عنوان سند یا مدرک مثبته ، مبنای ثبت

رویداد مالی خرید در مدارک و دفاتر حسابداری قرار می گیرد.

خرید کاال از لحاظ نحوه پرداخت بهای کاالی موردحسابداری خرید کاال : 4-9 داد و ستد به روشهای مختلف مثل نقدی و نسیه و قسطی انجام می شود.در این

بخش صرفا به عملیات خرید نقد و نسیه می پردازیم. کاال"حساب خرید "موسسات بازرگانی معموال برای ثبت رویداد مالی خرید کاال از

استفاده می کنند.

هر گاه بهای کاالی مورد معامله همزمان با تحویل کاال بهخرید نقدی : 1-4-9طور نقد پرداخت شود خرید نقدی انجام شده است.

گاهی اوقات خریدار پس از دریافت کاال تعهد می نماید بهایخرید نسیه : 2-4-9 کاال را ظرف مهلت مقرر پرداخت کند. برای خریدار این نوع رویداد مالی خرید

نسیه یا اعتباری محسوب می شود.

در موسسات بازرگانی درآمد از طریق فروشحسابداری فروش کاال : 5-9 کاالی خریداری شده کسب می شود. افزایش در حساب فروش کاال همانند

حساب درآمد)در موسسات خدماتی( بستانکار می شود.

هر گاه فروشنده همزمان با تحویل کاال به خریدار بهای آنفروش نقدی : 1-5-9را نقدا دریافت کند فروش نقدی انجام شده است.

یکی از روشهای فروش کاال فروش نسیه یا اعتباریفروش نسیه : 2-5-9 است . در این روش مبلغ فروش کاالی مورد معامله پس از تحویل کاال به خریدار و

در ظرف مدت مورد توافق به فروشنده پرداخت می شود.

در عرف و رویه های متداول تجاری ، فروشندگان به دالیلتخفیفات : 6-9 مختلفی به مشتریان خود تخفیف میدهندیعنی مبلغی از بهای متعارف کاالی مورد

معامله را کسر می کنند و یا قسمتی از بدهکاری خریدار را می بخشند.انواع تخفیفات رایج در خرید و فروش به شرح زیر می باشد.

تخفیف تجاری عبارتست از کاهش در قیمت فروش کاالتخفیف تجاری : 1-6-9 نسبت به قیمت متعارف یا رایج آن که از جانب فروشنده به خریدار داده می شود.

53

تخفیف تجاری در دفاترتاثیر تخفیف تجاری در دفاتر خریدار : 1-1-6-9 خریدار ثبت نمی شود و خالص مبلغ صورتحساب در حساب خرید کاال بدهکار می

شود.

کل!!وگرم رب گوج!!ه800 شهریور م!!اه 11مثال : فروشگاه مواد غذایی خانواده در از شرکت بهار خریداری کرد. شرکت بهار به منظ!ور تش!وق مش!تریان اعالم ک!رده

کیل!!وگرم رب گوج!!ه خری!!داری500بود به خریدارانی که در ه!!ر ب!!ار خری!!د بیش از ريال اس!!ت.ک!!ل2000 درصد تخفیف می دهد.قیمت یک کیلو از این محصول 3کنند

ريال بود.1600000مبلغ ناخالص صورتحساب فروشگاه خانواده بابت این خرید =!! 3تخفیف تج!!اری ) % 48000× 1600000( از مبل!!غ ناخ!!الص صورتحس!!اب

فروش کسر می شود.و خریداران مبلغ خ!!الص صورتحس!!اب را در م!!دارک و دف!!اترخود ثبت می کنند.

محاسبه تخفیف1600000 - 48000 = 1552000 ثبت در دفتر روزنامه خریدار :

عطشرحتاریخف

بستانکاربدهکار

1 ش!!هریور1

ماه

خرید کاال نق!!!د و

بانک کیل!!وگرم رب800خرید نق!!دی

درصد3گوجه فرنگی و کسب تخفیف تجاری

15520001552000

تخفیف تجاری اعطایی به تاثیر تخفیف تجاری در دفاتر فروشنده : 2-1-6-9 مشتریان در دفاتر فروشنده ثبت نمی شود.در دفاتر فروشنده خالص مبلغ

صورتحساب در حساب فروش کاال بستانکار می شود. ريال به6000000 تیر ماه کاالهایی به مبلغ 14عمده فروشی شاهین در

ريال کاال5000000فروشگاه البرز فروخت. فروشنده برای مشتریانی که بیش از درصد تخفیف تجاری در نظر می گیرد. فروشگاه البرز خالص مبلغ2خریداری کنند

صورتحساب دریافتی از عمده فروشی شاهین را در همان روز به حساب عمده

54

فروشی شاهین واریز کرد.120000 =2 %× 6000000

-120000 = 5880000 محاسبه تخفیف 6000000

ثبت در دفتر روزنامه فروشنده :عطشرحتاریخ

فبستانکاربدهکار

نقد و بانکتیرماه14

فروش کاال 2فروش نقدی ک!!اال و اعط!!ای

درصد تخفیف تجاری

58800005880000

گاهی توافق خریدار و فروشنده درباره قیمت کاالیتخفیف توافقی : 2-6-9 مورد معامله بر اساس چانه زدن تعیین می شود.معموال در این موارد ،خریدار

کاالی مورد معامله را به قیمتی کمتر از قیمت متعارف خریداری می کند یعنی از فروشنده مبلغی تخفیف می گیرد.این نوع تخفیف نیز مانند تخفیف تجاری

در مدارک و دفاتر خریدار و فروشنده ثبت نمی شود.

موسسات بازرگانی معموال برخی از خرید و فروشهایتخفیف نقدی : 3-6-9 خود را به طور نسیه انجام می دهند. گاهی در خرید و فروش نسیه ، فروشنده کاال مدت زمان معینی را برای دریافت طلب خود از خریدار معلوم می

کند که که به آن شرط فروش نسیه گفته می شود ، شرط فروش نسیه با توجه به وضعیت مالی فروشنده و اعتبار خریدار برای هر یک از خریداران و بر مبنای مبلغ خرید تعیین می شود.مثال در موسسه ای که به خریداران خودبرای پرداخت مبلغ

30 روز مهلت می دهد شرط فروش نسیه عبارتست از" نسیه 30صورتحساب " نوشته می30روزه" که معموال در صورتحساب فروش به صورت اختصار " ن/

شود.برخی از فروشندگان کاال برای تشویق خریداران به پرداخت بدهی زودتر از موعد تعیین شده ، تخفیفی برای آنها در نظر می گیرند. مثال ممکن است شرط

روز بدهی خود را بپردازد10 روز ظرف مدت 30کنند که اگر خریدار به جای درصد تخفیف خواهد شد .این گونه تخفیف ها برای خریدار "تخفیف1مشمول

نقدی خرید: و برای فروشنده " تخفیف نقدی فروش " نامیده می شود و به مدتی

55

که در آن خریدار می تواند از تخفیف نقدی استفاده کند اصطالحا "دوره تخفیف"گفته می شود.

روزه باشد و قرار بر این باشد که30به عنوان مثال اگر شرط فروش نسیه روز پس از خرید ، از یک10خریدار در صورت پرداخت بدهی خود ظرف مدت

( نوشته می شود.1/10-30درصد تخفیف برخوردار شوداین شرط به صورت ) ن/

اگر خریدار بدهی خود را در ثبت تخفیفات نقدی در دفاتر خریدار :- 1-3-6-9 دوره تخفیف بپردازد از تخفیف نقدی خرید برخوردار می شود و مبلغ تخفیف نقدی

خرید در دفاتر خریدار در حسابی به نام تخفیفات نقدی خرید بستانکار میشود.مانده عادی این حساب بستانکار است.

ريال کاال به4500000 آذر ماه مبلغ 23مثال : فروشگاه لوازم خانگی اخوان در روزه بپردازد30طور نسیه از بازرگانی نور خریداری کرد و قرار شد بدهی خود را

درصد تخفیف برخوردار2 روز اول بدهی خود را پرداخت کند از 10و اگر طی ( .2/10-30شود ) شرط ن/

فروشگاه اخوان در صورتی از تخفیف برخودار می شود که بدهی خود را حداکثر تا دی ماه به بازرگانی نور بپردازد.3ثبت در دفتر روزنامه خریدار :

بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ آذر23ماه

خرید کاالحسابهای پرداختنی خرید کاال از بازرگانی نور با

شرط2/10 – 30ن/

45000004500000

درصد2 دی ماه پرداخت کند مشمول 3اگر فروشگاه نور بدهی خود را حداکثر تا دی ماه در دفتر روزنامه فروشگاه3تخفیف می شود و ثبت پرداخت بدهی در

اخوان به شرح زیر انجام می شود.

ثبت در دفتر روزنامه خریدار :بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ

56

دی3ماه

حسابهای پرداختنی نقد و بانکتخفیفات نقدی خرید پرداخت بدهی به بازرگانی نور

درصد تخفیف2و استفاده از نقدی خرید

45000004410000

90000

اگر خریدار بدهی خود راثبت تخفیفات نقدی در دفاتر فروشنده : 2-3-6-9 در دوره تخفیف پرداخت کند از تخفیف نقدی برخوردار می شود. برای فروشنده ،

ست و آن را در حسابی به نام تخفیفات نقدیاین مبلغ تخفیف نقدی فروش افروش بدهکار می کند.

ريال کاال به طور3200000 اردیبهشت ماه مبلغ 8مثال : بازرگانی کارون در نسیه به فروشگاه نصر فروخت . طبق شرایط فروش فروشگاه نصر باید بدهی

درصد3 روز اول آن را پرداخت کرد از 10 روزه بپردازد و اگر طی 30خود را (.3/10 – 30تخفیف برخوردار شود )ن/

ثبت در دفتر روزنامه فروشنده :عطشرحتاریخ

فبستانکاربدهکار

8 اردیبهشت

ماه

حسابهای دریافتنی

فروش کاال فروش کاال ب!!ه ط!!ور نس!!یه ب!!ه

-30فروشگاه نصر با شرط ن/3/10

32000003200000

اردیبهشت ماه پرداخت کند مشمول18اگر فروشگاه نصر بدهی خود را حداکثر تا اردیبهشت ماه در دفتر17 درصد تخفیف می شود. ثبت دریافت طلب در 3

روزنامه بازرگانی کارون به شرح زیر انجام می شود:ثبت در دفتر روزنامه فروشنده :

عطشرحتاریخف

بستانکاربدهکار

57

1اردیبهش!!7

ت ماه

نقد و بانکتخفیفات نقدی فروش

حسابهای دریافتنی دریافت طلب از فروشگاه

درصد تخفیف3نصر و اعطای نقدی فروش

310400096000

3200000

گاهی در جریان معامالت تجاری تمام یابرگشت کاال و تخفیفات : 4-6-9 بخشی از اجناس مورد معامله بنا به دالیلی از سوی خریدار به فروشنده برگشت

داده می شود. عدم مطابقت کاالهای دریافتی با سفارش خرید ، آسیب دیدگی کاال قبل از دریافت ،معیوب بودن کاال ، گران بودن قیمت کاال و شرایط معامله چند

نمونه از دالیل برگشت کاالی خریداری شده به فروشنده می باشد.

مبلغ کاالیثبت برگشت کاال و تخفیفات در دفاتر خریدار : 1-4-6-9 برگشتی به فروشنده و تخفیفی که برای جلوگیری از برگشت کاال از سوی

فروشنده به خریدار داده می شود در دفاتر خریدار در حسابی به نام برگشت ازخرید و تخفیفات بستانکار می شود.مانده عادی این حساب بستانکار است .

دستگاه لباسشویی در نمونه10 آذر ماه ،7مثال : فروشگاه لوازم خانگی ایران در میلیون ريال از بازرگانی صباح به طور نسیه33های مختلف جمعا به مبلغ

آذر ماه فروشگاه ایران یک دستگاه از لباسشویی -- های8خریداری کرد.در خریداری شده را به علت نقص فنی به بازرگانی صباح برگشت داد . طبق

ريال بود .این دو ریدادمالی به3450000صورتحساب فروش بهای این لباسشویی شرح زیر در دفاتر خریدار ثبت می شود.

ثبت در دفتر روزنامه خریدار :بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ

آذر7ماه

خرید کاالحسابهای پرداختنی

خرید نسیه ده دستگاه ماشینلباسشویی از بازرگانی صباح

حسابهای پرداختنیبرگشت از خرید و تخفیفات

برگشت یک دستگاه ماشین

33000000

3450000

33000000

3450000

58

لبسشویی خریداری شده ازبازرگانی صباح به طور نسیه

مبلغ کاالیثبت برگشت کاال و تخفیفات در دفاتر فروشنده : 2-4-6-9 برگشت شده از سوی خریدار و همین طور تخفیفی که فروشنده برای جلوگیری از برگشت کاال از سوی خریدار ، به خریدار داده می شود در دفاتر فروشنده در حابی

به نام برگشت از فروش و تخفیفات بدهکار می شود.مانده عادی این حساببدهکار است .

ريال به2410000 خرداد ماه فروشگاه احسان چند نوع کاال به مبلغ 11مثال : در خرداد ماه آقای سامان یک قلم از12طور نسیه به آقای سامان فروخت در

کاالهای خریداری شده را به دلیل عدم مطابقت با سفارش ، به فروشگاه احسان ريال بود.480000برگشت داد. بهای این کاال طبق صورتحساب

این دو رویداد مالی در دفتر روزنامه فروشگاه احسان به شرح زیر ثبت می شود:

ثبت در دفتر روزنامه خریدار :بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ

خ!!رداد11ماه

خ!!رداد12ماه

حسابهای دریافتنی فرو

ش کاال فروش کاال به طور نسیه ب

آقای سامانبرگشت از فروش و تخفیفات

حسابهای دریافتنی برگشت کاال از سوی آقای

سامان

2410000

480000

2410000

480000

59

کاالی مورد معامله در محل فروشگاه یا کارخانه یا انبارهزینه حمل کاال : 7-9 فروشنده به خریدار تحویل می شود و حمل آن به عهده خریدار است . خریدار

هزینه ای را که بابت حمل کاال متحمل می شود در حساب هزینه حمل کاالیخریداری شده بدهکار می کند.

کیسه سیمان از کارخانه سیمان400 آذر ماه 3مثال : مصالح فروشی رودبار در آبیک خریداری کرد . هزینه حمل کاالی خریداری شده از کارخانه آبیک تا انبار

ريال( به عهده خریدار است که در چهارم آذر950000مصالح فروشی رودبار )ماه به موسسه حمل و نقل ساربان پرداخت شد.

ثبت در دفتر روزنامه خریدار :بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ

هزینه حمل کاالی خریداری شده آذرماه4نقد و بانک

پرداخت هزینه حمل کاالی آذر ماه به3خریداری شده در

موسسه ساربان

950000 950000

در مواردی ممکن است کاالی مورد معامله در محل دلخواه خریدار تحویل شود و هزینه حمل آن به عهده فروشنده باشد.در این صورت فروشنده هزینه حمل کاال را

در حسابی به نام هزینه حمل کاالی فروش رفته بدهکار می کند.

فصل دهم : تنظیم صورتهای مالی و بستن حسابها در موسساتبازرگانی

در فصل قبل اشاره شد که فعالیت های مالی موسسات مقدمه : 1-10 بازرگانی تا حدودی با فعالیت های مالی موسسات خدماتی تفاوت دارد .وجود اختالف در فعالیت های مالی موسسات بازرگانی و خدماتی موجب می شود

عملیات حسابداری در این موسسات با یکدیگر یکسان نباشد . در این فصل ابتدا نحوه تنظیم صورتهای مالی در موسسات بازرگانی بررسی می شود.سپس چرخه

حسابداری در این گونه موسسات مورد بحث قرار می گیرد.

حسابداران برایتنظیم صورتهای مالی در موسسات بازرگانی : 2-10 گزارش وضعیت مالی یک موسسه در یک زمان معین و عملکرد مالی یک موسسه

60

در یک دوره معین اقدام به تهیه صورتهای مالی برای آن موسسه می نمایند. صورتحساب سود و زیان ،صورتحساب سرمایه و ترازنامه از صورتهای مالی

متداول است که با نحوه تهیه آنها در موسسات خدماتی آشنا شده اید . نحوه تهیه صورت های مالی در موسسات بازرگانی تا حدود زیادی شبیه به موسسات

خدماتی است . تفاوت عمده آنها در نحوه تهیه صورتحساب سود و زیان می باشد.

در یک موسسه بازرگانی برای تعیین سودصورتحساب سود و زیان : 3-10 خالص دوره مالی تمام هزینه ها از فروش خالص کسر می گردد.در یک موسسه بازرگانی هزینه ها عمدتا شامل بهای تمام شده کاالی فروش رفته و هزینه های عملیاتی می باشد.هزینه های عملیاتی ،هزینه هایی است که برای انجام امور و

اداره عملیات موسسه بازرگانی صرف می شود مثل هزینه حقوق کارکنان ، هزینهآب و برق و....

برای محاسبه سود خالص یک موسسه بازرگانی فروش خالص ، بهای تمام شده کاالی فروش رفته و هزینه های عملیاتی سه جزء اصلی به شمار می آیند. در

نمودار زیر نحوه محاسبه سود و زیان را در موسسات بازرگانی مالحظه می کنید:

اضافه می شود

کسر می =

شود

61

فروش خالص

بهای تمام شده کاالیفروش رفته

سود)زیان(ناخالص

هزینه هایعملیاتی

سود )زیان (خالص

بهای تمام شده کاالیخریداری شده

بهای تمام شده کاالی آمادهبرای فروش

موجودی کاال درپایان دوره

موجودی کاال دراول دوره

=

اولین جزء در صورتحساب سود و زیان یک موسسهفروش خالص : 1-3-10 بازرگانی فروش خالص است . برای محاسبه فروش خالص مبالغ برگشت از

فروش و تخفیفات و همچنین تخفیفات نقدی فروش از مبلغ فروش ناخالص کسرمی شود. به اینگونه اقالم اصطالحا اقالم کاهنده فروش گفته می شود.

مثال : طبق تراز آزمایشی بازرگانی ارج در پایان سال مالی گذشته فروش ريال و تخفیفات1200000 ريال ، برگشت از فروش و تخفیفات 48000000

ريال بوده است .مبلغ فروش خالص بازرگانی ارج در سال800000نقدی فروش گذشته به شرح زیر محاسبه می شود:

ريالريال

فروش48000000

1200000کسر می شود : برگشت از فروش و تخفیفات 800000 تخفیفات نقدی فروش

(2000000)

فروش خالص46000000

همانطور که مالحظه می کنید حساب برگشت از فروش و تخفیفات و حساب تخفیفات نقدی فروش دو حساب کاهنده فروش هستند که مانده بدهکار دارند و

برای تعیین فروش خالص ،مانده این دو حساب از فروش ناخالص کسر می گردد.

62

بهای تمام شده کاالیفروش رفته

دومین جزء در محاسبه سودبهای تمام شده کاالی فروش رفته : 2-3-10 خالص موسسات بازرگانی ، بهای تمام شده کاالی فروش رفته است . معموال

بهای تمام شده کاالی فروش رفته در پایان دوره مالی محاسبه می شود . موجودی کاالی اول دوره ، بهای کاالی خریداری شده و موجودی کاالی پایان دوره سه جزء

برای محاسبه بهای تمام شده کاالی فروش رفته می باشد. در نمودار زیر نحوه محاسبه بهای تمام شده کاالی خریداری شده را مالحظه می

.کنید

کسر می شود

اضافه می شود

=

حساب برگشت از خرید و تخفیفات و حساب تخفیفات نقدی خرید که به نام حسابهای کاهنده خرید نامیده می شوند ، دارای مانده بستانکار

هستند. از این رو برای تعیین خرید خالص ،مانده حسابهای فوق از حساب خرید کاال کسر می شوند.پس از محاسبه مبلغ خریدخالص هزینه حمل کاالی خریداری

شده به آن اضافه می شود تا مبلغ بهای تمام شده کاالی خریداری شده تعیینگردد.

مثال : ارقام زیر مربوط به عملیات مالی بازرگانی ارج در سال گذشته می باشد .

63

برگشت از خرید و-1تخفیفات

تخفیفات نقدی خرید-2

خرید خالص

هزینه حمل کاالی خریداری

شده بهای تمام شده کاالی خریداری

شده

خرید کاال

ریال3600000موجودی کاالی اول دوره

32500000خرید کاال 1040000برگشت از خرید و تخفیفات 680000تخفیفات نقدی خرید

1220000هزینه حمل کاالی خریداری شده 4000000موجودی کاالی پایان دوره

برای تعیین مبلغ بهای تمام شده کاالی خریداری شده به شرح زیر عمل می شود: ريال

ريال خرید کاال

325000001040000کسر می شود : برگشت از خرید و تخفیفات

680000 تخفیفات نقدی خرید (1720000)

خرید خالص30780000

اضافه می شود : هزینه حمل کاالی خریداری شده1220000

بهای تمام شده کاالی خریداری شده32000000

64

با معلوم شدن بهای تمام شده کاالی خریداری شده می توان بهای تمام شدهکاالی فروش رفته را به شرح زیر محاسبه نمود :

ريال

موجودی کاالی اول دوره3600000

اضافه می شود : بهای تمام شده کاالی خریداری شده32000000

بهای تمام شده کاالی آماده برای فروش35600000

کسر می شود : موجودی کاالی پایان دوره(4000000)

بهای تمام شده کاالی فروش رفته31600000

سود ناخالص یا سود ناویژه فروش عبارت است از مازادسود ناخالص : 3-3-10 فروش خالص نسبت به بهای تمام شده کاالی فروش رفته . با استفاده از ارقام

سود ناخالص بازرگانی ارج در سال10-3-2 و 10-3-1محاسبه شده در قسمت گذشته به شرح زیر بدست می آید :

ريال

فروش خالص46000000

کسر می شود : بهای تمام شده کاالی فروش رفته(31600000)

سود ناخالص14400000

65

سومین جزء در محاسبه سود ویژه موسساتهزینه های عملیاتی : 4-3-10

بازرگانی هزینه های عملیاتی می باشد. هزینه های عملیاتی در موسسات بازرگانی ، همانند هزینه ها در موسسات خدماتی است . هزینه حقوق کارکنان ، هزینه حمل کاالی فروش رفته ، هزینه اجاره ، هزینه بیمه وهزینه آب و برق چند

نمونه از هزینه های عملیاتی در موسسات بازرگانی هستند.

مثال : هزینه های عملیاتی در بازرگانی ارج در سال گذشته به شرح زیر بوده است:

ريال4500000هزینه حقوق کارکنان

1900000هزینه اجاره 1700000هزینه آب و برق و تلفن 1600000هزینه آگهی و تبلیغات 700000هزینه حمل کاالی فروش رفته

200000هزینه بیمه 800000هزینه مسافرت

11400000جمع هزینه های عملیاتی با کسر هزینه های عملیاتی از سود ناخالص ، مبلغ سود یا زیان خالص دوره مالی

تعیین می شود. سود خالص بازرگانی ارج در سال مالی گذشته عبارتست از : سود ناخالص

14400000 (11400000 کسر می شود : جمع هزینه های عملیاتی )

3000000 سود خالص در موسسات بازرگانیصورتحساب سود و زیان طبقه بندی شده : 5-3-10

مراحل مختلف محاسبه سود خالص در صورتحساب سود و زیان طبقه بندی شده گزارش می شود. در صورتحساب سود و زیان طبقه بندی شده ابتدا بهای تمام

66

شده کاالی فروش رفته از فروش خالص کسر و مبلغ سود ناخالص بدست می آید.سپس هزینه های عملیاتی به تفکیک نوشته شده و مجموع آن از سود ناخالص

کسر می گردد تا سود یا زیان خالص بدست آید. در صفحه بعد صورتحساب سود و زیان طبقه بندی شده بازرگانی ارج را مشاهده

می کنید :صورتحساب سود وزیان

فروش خالصفروش )ناخالص(کسر می شود :

برگشت از فروش و تخفیفاتتخفیفات نقدی فروش

فروش خالصبهای تمام شده کاالی فروش رفته:

موجودی کاالی اول دورهخرید کاال

کسر می شود : برگشت از خرید و تخفیفات

تخفیفات نقدی خریدخرید خالص

اضافه می شود : هزینه حمل کاالیخریداری شده

بهای تمام شده کاالی خریداری شدهبهای تمام شده کاالی آماده برای فروش

کسر می شود: موجودی کاالی پایان دورهبهای تمام شده کاالی فروش رفته

سودناخالصهزینه های عملیاتی:

هزینه حقوق کارکنانهزینه اجاره

هزینه آب ، برق و تلفنهزینه آگهی و تبلیغات

هزینه حمل کاالی فروش رفتههزینه بیمه

هزینه مسافرتجمع هزینه های عملیاتی

سود خالص

1040000680000

32500000

(1720000)3078000

01220000

1200000800000

3600000

3200000035600000

(4000000)

4500000

190000017000001600000

700000200000800000

48000000

(2000000)46000000

(31600000)14400000

(11400000)3000000

چرخه حسابداری در موسسات بازرگانی:4-10

67

چرخه حسابداری در موسسات خدماتی در بخش اول به طور کامل بیان گردید. چرخه حسابداری در موسسات بازرگانی مشابه موسسات خدماتی است . تنها

اختالف در ثبتهای مربوط به اصالح حساب موجودی کاال و بستن حسابهای موقتمی باشد.

معموال در موسسات بازرگانی همانند موسساتاصالح حسابها : 1-4-10 خدماتی در پایان دوره مالی برخی حسابها اصالح یا تعدیل می شوند.پیش پرداخت بیمه ، پیش پرداخت اجاره و ملزومات و... از جمله حسابهایی هستند که در پایان دوره اصالح می شوند که با آنها آشنا شده اید.دسته دیگر از اصالحات ، مربوط به

موجودی کاال است که تنها در موسسات بازرگانی کاربرد دارد .برای اصالح حساب موجودی کاال در موسسات بازرگانی دو ثبت انجام می شود:

ثبت حذف موجودی کاالی اول دوره : برای حذف مبلغ موجودی کاالی اول-1دوره مانده حساب موجودی

کاال که بیانگر رقم موجودی کاالی اول دوره می باشد، در حساب خالصه سود و زیان بدهکار و در حساب موجودی کاال بستانکار می شود.به این ترتیب مبلغ

موجودی کاالی اول دوره حذف می گردد. ثبت مبلغ موجودی کاالی پایان دوره :در پایان هر دوره مالی موسسات-2

بازرگانی ، موجودی کاالی پایان دوره خود را شمارش کرده بهای تمام شده آن را محاسبه می کنند. برای اینکه مبلغ موجودی کاالی پایان دوره در

حسابها منعکس شود حساب موجودی کاال به میزان موجودی کاالی پایان دوره ، بدهکار و حساب خالصه سود و زیان به همین مبلغ ، بستانکار می

شود. ادامه مثال بازرگانی ارج : موجودی کاال طبق تراز آزمایشی اصالح نشده بازرگانی

ريال است . در پایان سال مالی3600000 معادل 1376ارج در پایان سال ريال ارزیابی گردید.4000000موجودی کاال شمارش و بهای تمام شده آن معادل

اصالح موجودی کاال به شرح زیر در دفتر روزنامه ثبت می شود :

بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ28

اسفندماه

خالصه سود وزیان موجودی کاال

حذف موجودی کاالی اول دورهموجودی کاال

خالصه سود و

3600000

4000000

3600000

400000068

زیان ثبت موجودی کاالی ارزیابی شده

در پایان دوره

Tنحوه انعکاس ثبتهای روزنامه مربوط به اصالح حساب موجودی کاال در حسابهای دفتر کل به شرح زیر است :

موجودی کاال حذف3600000 3600000 موجودی کاالی اول دوره

موجودی اول دوره4000000 موجودی کاالی پایان دوره

خالصه سود و زیان موجودی4000000 3600000 موجودی کاالی اول دوره

کاالی پایان دوره

نحوه بستن حسابهای موقت در موسساتبستن حسابهای موقت : 2-4-10 بازرگانی تا حدود زیادی شبیه موسسات خدماتی است .ترتیب بستن حسابهای

موقت در موسسات بازرگانی به شرح زیر است : الف( حسابهای فروش کاال ، برگشت از خرید و تخفیفات ، تخفیفات نقدی خرید

بدهکار شده و حساب خالصه سود و زیان معادل جمع آنها بستانکار می گردد. ب( حسابهای خرید کاال ، برگشت از فروش و تخفیفات ، تخفیفات نقدی فروش و

همچنین هر یک از حسابهای هزینه های عملیاتی بستانکار شده و حساب خالصهسود و زیان معادل جمع آنها بدهکار می گردد.

ج( پس از بستن حسابهای تشریح شده در قسمت )الف( و )ب( چنانچه حساب خالصه سود و زیان مانده بستانکار داشته باشد ) سود خالص ( معادل مانده مزبور

بدهکار شده و حساب سرمایه مالک به همین میزان بستانکار می گردد.بدیهی است اگر حساب خالصه سود و زیان مانده بدهکار داشته باشد )زیان خالص (

معادل مانده مزبور بستانکار شده و حساب سرمایه مالک به همین میزان بدهکارمی گردد.

69

د( حساب برداشت به میزان مانده نهایی بستانکار شده و حساب سرمایه مالکبدهکار می گردد.

مثال جامع : اصالح حسابها ، تهیه صورتهای مالی و بستن حسابها 5-10 بازرگانی نیرو به عمده فروشی باتری ساعت اشتغال دارد . تراز آزمایشی زیر در

پایان دومین سال فعالیت و قبل از انجام اصالحات پایان دوره به شرح زیر میباشد.

بازرگانی نیروتراز آزمایشی اصالح نشده

13X6 اسفند ماه 29

ماندهنام حساببستانکاربدهکار

نقد و با نکحسابهای دریافتنی

موجودی کاالموجودی ملزومات

پیش پرداخت اجارهپیش پرداخت بیمه

اثاثهوسایط نقلیه

18500003750000

4345000720000

3840000226000

70

حسابهای پرداختنیوام پرداختنی

سرمایه آقای بهنام پور برداشت

فروش کاال برگشت از فروش و تخفیفات

تخفیفات نقدی فروش خرید کاال

برگشت از خرید و تخفیفاتهزینه حمل کاالی خریداری شده

تخفیفات نقدی خرید هزینه حقوق کارکنان

هزینه آب و برق و تلفن هزینه پذیرایی

هزینه بیمه وسایط نقلیههزینه ملزومات مصرفیهزینه آگهی و تبلیغات

هزینه حمل کاالی فروش رفته هزینه متفرقه

827400040800000

3709000

282000610000

21500000

530000

7945000920000362500

--

890000541000128200

13000009100000

41480000

48540000

322700

480000

101222700101222700جمعسایر اطالعات به شرح زیر می باشد :

ريال3389000 ، 1376بهای تمام شده موجودی کاال در پایان اسفند ماه (1ارزیابی شد.

مبلغ پیش پرداخت اجاره مربوط به اجاره یک سال دفتر بازرگانی نیرو از(2 می باشد.1377 شهریور ماه 15 تا 1376 شهریور ماه 16

پیش پرداخت بیمه مربوط به بیمه نامه یک ساله وسایط نقلیه می باشد.(3 است.1376تاریخ شروع بیمه نامه اول دی ماه

ريال361200 بهای تمام شده موجودی ملزومات 1376در پایان سال (4ارزیابی شد.

با توجه به تراز آزمایشی اصالح نشده و سایر اطالعات ، اصالح حسابها ، تهیه صورتهای مالی و بستن حسابها به شرح زیر انجام می گیرد. ) آقای بهنام پور در

ريال در بازرگانی نیرو سرمایه گذاری23200000 مجموعا 1376طول سال مجدد انجام داد(

دفتر روزنامه بازرگانی نیروبستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ

71

1376 اس!!!!فند29ماه

"

"

"

"

خالصه سود و زیان موجودی

کاالحذف مبلغ موجودی کاالی اول دوره

موجودی کاال خالصه

سود و زیانثبت موجودی کاالی پایان دوره

هزینه اجاره پیش

پرداخت اجارهاصالح حساب پیش پرداخت اجاره

هزینه بیمه وسایط نقلیه پیش

پرداخت بیمه اصالح حسابپیش پرداخت بیمه

هزینه ملزومات مصرفی موجودی

ملزومات مصرفیاصالح حساب موجودی ملزومات

4345000

3389000

20800001

565002

3588003

4345000

3389000

20800001

565002

3588003

6.512

=2080000× 3840000( 1)

312

=56500× 226000( 2)

358800 = 361200 -720000( 3)

پس از نقل ثبت های اصالحی از دفتر روزنامه به دفتر کل و مانده گیری از حسابهای دفتر کل ،تراز آزمایشی اصالح شده به شرح زیر تنظیم می شود.

72

تراز آزمایش اصالح شدهماندهنام حساب

بستانکاربدهکار

نقد و با نکحسابهای دریافتنی

موجودی کاالموجودی ملزومات

پیش پرداخت اجارهپیش پرداخت بیمه

اثاثهوسایط نقلیه

حسابهای پرداختنیوام پرداختنی

سرمایه آقای بهنام پوربرداشت

خالصه سود و زیانفروش کاال

برگشت از فروش و تخفیفاتتخفیفات نقدی فروش

خرید کاال برگشت از خرید و تخفیفات

هزینه حمل کاالی خریداری شدهتخفیفات نقدی خرید

هزینه حقوق کارکنان هزینه اجاره

هزینه آب و برق و تلفن هزینه پذیرایی

هزینه بیمه وسایط نقلیههزینه ملزومات مصرفیهزینه آگهی و تبلیغات

هزینه حمل کاالی فروش رفته

18500003750000

3389000361200

1760000169500

827400040800000

3709000

4345000

282000610000

21500000

530000

7945000

13000009100000

41480000

338900048540000

322700

480000

73

2080000 هزینه متفرقه920000362500

56500358800890000

541000128200

104611700104611700جمعصورتحساب سود وزیان

فروش خالصفروش

کسر می شود : برگشت از فروش وتخفیفات

تخفیفات نقدی فروشفروش خالص

بهای تمام شده کاالی فروش رفته:موجودی کاالی اول دوره

خرید کاال کسر می شود : برگشت از خرید و

تخفیفاتتخفیفات نقدی خرید

خرید خالص اضافه می شود : هزینه حمل کاالی

خریداری شدهبهای تمام شده کاالی خریداری شده

بهای تمام شده کاالی آماده برای فروشکسر می شود: موجودی کاالی پایان دوره

بهای تمام شده کاالی فروش رفتهسودناخالص

هزینه های عملیاتی:هزینه حقوق کارکنان

هزینه اجارههزینه آب ، برق و تلفن

هزینه پذیراییهزینه بیمه وسایط نقلیههزینه ملزومات مصرفی

هزینه آگهی و تبلیغاتهزینه حمل کاالی فروش رفته

هزینه متفرقهجمع هزینه های عملیاتی

سود خالص

322700480000

21500000

(802700)2069730

0530000

282000610000

4345000

21227300

25572300(3389000)

7945000

208000092000036250056500358800890000

541000128200

48540000

(892000)

47648000

(22183300)25464700

(13282000)12182700

74

بازرگانی نیروصورتحساب سرمایه

13x6/اسفند/29برای سال منتهی به

ريال سرمایه آقای بهنام پور در اول دوره

18280000 اضافه می شود : سرمایه گذاری طی دوره

23200000

41480000 اضافه می شود : سود خالص

12182700

53662700 کسر می شود : برداشت آقای بهنام پور

(3709000) 1376 سرمایه آقای بهنام پور در پایان سال

49953700

75

بازرگانی نیروترازنامه

13x6 اسفند29به تاریخ )ارقام به ريال(

داراییها : بدهیها : حسابهای پرداختنی1850000نقد بانک

1300000 وام پرداختنی3750000حسابهای دریافتنی

9100000 جمع بدهیها :3389000موجودی کاال

10400000 حقوق مالی مالک :361200موجودی ملزومات سرمایه آقای بهنام پور1760000پیش پرداخت اجاره

49953700 1376 در پایان سال 169500پیش پرداخت بیمه

8274000اثاثه 40800000وسایط نقلیه جمع بدهیها و حقوق60353700جمع داراییها

60353700 مالی مالک

بستن حسابهای موقت به شرح صفحه بعد انجام می گیرد :

دفترروزنامه بازرگانی نیرو

76

بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ1376

29 اسفند

فروش کاالبرگشت از خرید و تخفیفات

تخفیفات نقدی خریدخالصه سود و زیان

بستن حساب فروش و حسابهایکاهنده خرید

خالصه سود و زیان خرید کاال

هزینه حمل کاالی خریداری شده برگشت از فروش و

تخفیفات تخفیفات نقدی فروش

بستن حساب خرید و حسابهای کاهندهفروش

خالصه سود و زیان هزینه حقوق کارکنان

هزینه اجاره هزینه آب ، برق و تلفن

هزینه پذیرایی هزینه بیمه وسایط نقلیه هزینه آگهی و تبلیغات

هزینه ملزومات مصرفی هزینه حمل کاالی

فروش رفته هزینه متفرقه

بستن حسابهای هزینهسرمایه آقای بهنام پور

برداشتبستن حساب برداشت

خالصه سود و زیانسرمایه آقای بهنام پور

بستن حساب خالصه سود و زیان

48540000322700480000

22922000

13282500

3709000

12182700

49342700

21500000

530000282000610000

7945000208000092000036250056500

890000358800541000128200

3709000

12182700بازرگانی نیرو

تراز آزمایشی اختتامی13x6اسفند/ 29/

ماندهنام حساببستانکاربدهکار

77

نقد و با نکحسابهای دریافتنی

موجودی کاالموجودی ملزومات

پیش پرداخت اجارهپیش پرداخت بیمه

اثاثهوسایط نقلیه

حسابهای پرداختنیوام پرداختنی

سرمایه آقای بهنام پور

18500003750000

3389000361200

1760000169500

8274000408000001300000

910000049953700

6035370060353700جمع

همانطور که می دانید در پایان سال مالی واحدهای اقتصادی معموال برای سال مالی جدید دفاتر جدید تهیه کرده و با بستن حسابهای دایمی سال گذشته ، مانده

هر یک صفر شده و از طریق ثبت افتتاح حسابها در دفاتر جدید به دفاتر جدید به1376انتقال می یابند.بستن حسابهای دایمی بازرگانی نیرو در پایان سال مالی

شرح صفحه بعد انجام می شود :

بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ1376

2اسفن9د

تراز اختتامینقد و بانک

حسابهای دریافتنی موجودی کاال

موجودی ملزومات پیش پرداخت اجاره پیش پرداخت بیمه

اثاثهوسایط نقلیهبستن حسابهای داراییسرمایه آقای بهنام پور

603537001850000

37500003389000361200

1760000169500

827400040800000

78

" "

حسابهای پرداختنیوام پرداختنی

تراز اختتامی بستن حسابهای بدهی و حساب

سرمایه

4995370013000009100000

60353700

فصل یازدهم : روشهای ارزیابی موجودی کاال برای محاسبه سود خالص یک موسسه بازرگانی ، تعیین مبلغ مقدمه : 1-11

موجودی کاال در پایان دوره مالی ضرورت دارد زیرا از آن در محاسبه بهای تمام شده کاالی فروش رفته استفاده می شود. تعیین بهای تمام شده موجودی کاال در

نامیده می شود." ارزیابی موجودی کاال "پایان دوره موجودی کاال از جمله اقالمی است کهاهمیت ارزیابی موجودی کاال : 2-11

مستقیما در هر دو صورتحساب ترازنامه و سود و زیان اثر می گذارد. موجودی کاال در ترازنامه به عنوان یک دارایی نوشته می شود و در صورتحساب سود و زیان

برای محاسبه بهای تمام شده کاالی فروش رفته استفاده می گردد.بنابراینارزیابی موجودی کاال درحسابداری اهمیت زیادی دارد.

ارزیابی )تعیین بهای تمام شده ( موجودیمراحل ارزیابی موجودی کاال : 3-11 - تعیین مقدار واقعی موجودی1کاالی پایان دوره در دو مرحله انجام می شود :

- تعیین بهای تمام شده هر واحد از موجودی ها2ها . در بیشتر واحدهای بازرگانی درتعیین مقدار واقعی موجودی کاال : 1-3-11

روزهای پایانی دوره مالی ، مقدار واقعی موجودی کاالی متعلق به یک موسسه را با استفاده از شمارش و توزین و سایر روشهای اندازه گیری در یک زمان معینتعیین می کنند که به این عمل انبار گردانی یا موجودی برداری عینی می گویند.

79

در این مرحله بهایتعیین بهای تمام شده هر واحد از موجودی ها : 2-3-11 تمام شده هر یک از اقالم موجودی کاال مشخص می گردد و سپس از حاصلضرب

مقدار واقعی موجودی ها در بهای آنها ، ارزش هر یک از اقالم موجودی کاال بدست می آید.در عمل به دلیل گردش زیاد موجودی کاال و تغییر قیمت خرید آنها ،

حسابداران برای انجام این مرحله با مشکالتی مواجه هستند که قیمت گذاری هر یک از اقالم موجودی کاال را مشکل می سازد.مشکلی که در این گونه موارد وجود

دارد این است که کدام یک از قیمت های خرید مربوط به بهای تمام شده موجودی پایان دوره )کاالی فروش نرفته ( و کدام یک مربوط به بهای تمام شده کاالی فروش رفته می باشد؟ برای حل این مسئله ، جامعه حسابداران روشهایی

را درباره گردش بهای تمام شده مطرح می نمایند که در زیر به معرفی این روشهامی پردازیم :

20: فروشگاه لوازم خانگی اطمینان در اول سال فعالیت خود ، تعداد 1مثال ريال خریداری کرده است .در2000000دستگاه تلویزیون رنگی به بهای هر واحد

5 دستگاه به فروش رسیده باشد و 15صورتی که در طول سال از این تعداد دستگاه در پایان سال در فروشگاه باقی مانده باشد محاسبه بهای تمام شده

موجودی کاالی پایان دوره و بهای تمام شده کاالی فروش رفته به سهولت به شرحزیر انجام خواهد شد :

برای ارزیابی موجودی کاال چهار روشروشهای ارزیابی موجودی کاال : 4-11 متداول است .این چهار روش که مبتنی بر بهای تمام شده موجودی ها می باشد

عبارتند از : ( FIFOروش اولین صادره از اولین وارده )-1(LIFOروش اولین صادره از آخرین وارده )-2

80

تعداد واحدهای موجودی کاال در پایان دوره = بهای تمام شده× بهای تمام شده هر واحد موجودی کاال در پایان دوره

بهای تمام شده موجودی کاال درپایان دوره =5 × 2000000 = 10000000

تعداد واحدهای کاالی فروش رفته = بهای تمام×بهای تمام شده هر واحد شده کاالی فروش رفته

= بهای تمام شده کاالی15 × 2000000 = 30000000 فروش رفته

روش میانگین موزون-3روش شناسایی ویژه-4

در این روش فرض می شود کهروش اولین صادره از اولین وارده : 1-4-11 گردش بهای تمام شده به گونه ای است که قدیمی ترین کاالهای خریداری شده قبل از سایر کاالها به فروش می رسد)هزینه می شود ( و به عبارت دیگر بهای

تمام شده کاالی فروش رفته از قیمت های خرید قدیمی محاسبه می شود. بدیهی است مبلغ موجودی پایان دوره در روش اولین صادره از اولین وارده از جدیدترین

یا آخرین قیمت های خرید طی دوره می باشد. در13X9: اطالعات زیر از گردش یک نوع کفش ورزشی طی سال 2مثال

فروشگاه ورزشی برنا در دست است : واحد قیمت– شرح مقدار

واحد )ريال( مبلغ 80000 100موجودی کاالی اول دوره

8000000 90000 50 4/2خرید اول به تاریخ

4500000 50 2/5خرید دوم به تاریخ

100000 5000000 50 7/8خرید سوم به تاریخ

120000 6000000 50 1/12خرید چهارم به تاریخ

130000 6500000 300کاالی آماده برای فروش

30000000(120-موجودی کاال در پایان دوره )

180کاالی فروش رفته 120 واحد به فروش رسیده و 180همانگونه که مالحظه می کنید طی دوره مالی

واحد باقی مانده است و در پایان دوره مالی جزء موجودیها می باشد. واحد موجودی کاالی پایان دوره با استفاده از روش اولین120بنابراین ارزش

صادره از اولین وارده به شرح زیر محاسبه می گردد:

81

ريال (130000 واحد از خرید چهارم ) هر واحد 50 ريال6500000

ريال (120000 واحد از خرید سوم ) هر واحد 50 ريال6000000

ريال (100000 واحد از خرید دوم ) هر واحد 20 ريال2000000

واحد موجودی کاالی پایان دوره120 ريال14500000

در این روش فرض می شود کهروش اولین صادره از آخرین وارده : 2-4-11 گردش بهای تمام شده مبتنی است بر اینکه آخرین و جدیدترین کاالی خریداری شده قبل از سایر کاالها به فروش می رسدو بنابراین بهای تمام شده موجودی

پایان دوره در این روش بر مبنای خرید قدیمی محاسبه می شود.با توجه به ، محاسبه ارزش موجودی پایان دوره در روش اولین صادره از2اطالعات مثال

آخرین وارده به شرح زیر می باشد : ريال(80000 واحد از موجودی اول دوره ) هر واحد 100

ريال8000000 ريال(90000 واحد از خرید اول )هر واحد 20

ريال1800000 واحد ارزش موجودی پایان دوره120

9800000

در این روش فرض می شود که گردش بهایروش میانگین موزون : 3-4-11 تمام شده به گونه ای است که کاالی فروش رفته ترکیبی از قیمت های خرید

قدیمی و خریدهای جدید می باشد. بنابراین آنچه که به عنوان موجودی کاالی پایاندوره باقی مانده نیز از قیمت های خرید قدیمی و جدید متاثر می شود.

در روش میانگین موزون بهای هر واحد کاال از تقسیم بهای تمام شده کاالی آمادهبرای فروش بر تعداد کاالی آماده برای فروش بدست می آید. یعنی :

واحد برایفروش=بهایمیانگینموزونهر کالایآماده برایفروشبهایتمامشده کالایآماده مقدار82

بهای میانگین هر واحد کاال به شرح زیر محاسبه می شود:2با توجه به مثال

¿= 100000ريال 30000000بهای میانگین موزون هر واحد300

بنابراین محاسبه بهای تمام شده موجودی کاالی پایان دوره از حاصلضرب تعدادموجودی پایان دوره در بهای میانگین موزون هر واحد عبارتست از :

= بهای تمام شده موجودی کاال در پایان دوره120× 100000=12000000

در این روش باید دقیقا مشخص کردکهروش شناسایی ویژه : 4-4-11 موجودی کاالی پایان دوره ، از کدام قیمت های خرید می باشند.این روش بیشتر

در موسساتی به کار گرفته می شود که اقالم کاالی آنها محدود است و ارزش نسبتا باالیی دارد و به سهولت از یکدیگر قابل تفکیک می باشند ، مثل فروشگاه

های خودرو یا جواهر فروشیها. واحد موجودی کاالی پایان دوره دقیقا مشخص شده120 ، اگر در مورد 2در مثال واحد از خرید چهارم30 واحد از خرید دوم و 49 واحد از خرید اول و 50باشد که

می باشد در این صورت ، ارزش موجودی پایان دوره به شرح زیر محاسبه میگردد:

ريال(90000 واحد از خرید اول )هر واحد 504500000

ريال(100000 واحد از خرید دوم )هر واحد 404000000

ريال(130000 واحد از خرید سوم )هر واحد 303900000

واحد موجودی کاالی پایان دوره120ارزش 12400000

همانطور که مالحظه می شود در کلیه روشهای ارزیابی یاد شده ، ارزش موجودی کاالی پایان دوره به طور دقیق محاسبه می گردد ولی ممکن است تحت شرایطی ارزش موجودیها از طریق روشهای برآوردی محاسبه گردد که در زیر بدان اشاره

می شود : در برخی واحدهای تجاری مدیران برای تصمیم گیریبرآورد موجودی ها : 5-11

صحیح به اطالعات مالی ماهانه یا سه ماهه نیاز دارند. بدین منظور محاسبه بهای تمام شده موجودی کاال ضرورت می یابد. از سوی دیگر شمارش و ارزیابی

موجودی کاال مستلزم صرف وقت و هزینه زیاد است و بدین لحاظ اکثر واحدهای83

تجاری فقط سالی یکبار و در پایان دوره مالی انبار گردانی انجام می دهند.از این رو واحدهای تجاری برای تهیه صورتهای مالی ماهانه یا سه ماهه از مبالغ برآوردی

ارزش موجودی کاال )در پایان ماه یا سه ماهه ( استفاده می کنند.روشهای برآورد ارزش موجودی کاال : 6-11

دو روش برآورد ارزش موجودی کاال عبارتند از :- روش قیمت های خرده فروشی2-روش سود ناخالص 1

در این روش فرض بر این است که نسبتروش سود ناخالص : 1-6-11 )درصد( سود ناخالص به فروش خالص واحد تجاری از یک دوره به دوره دیگر

یکسان می باشد. هنگامی که درصد سود ناخالص به فروش خالص مشخص باشدمبلغ فروش خالص را می توان به دو جزء زیر تفکیک کرد :

-سود ناخالص1-قیمت تمام شده کاالی فروش رفته 2

% در نظر بگیریم در صورتی که سود100برای مثال اگر قیمت فروش خالص را % فروش خالص باشد بهای تمام شده کاالی فروش رفته به فروش40ناخالص

% ( خواهد بود.100% - 40% )60خالص معادل هنگامی که درصد سود ناخالص به فروش خالص مشخص باشد با انجام مراحل زیر

می توان ارزش موجودی کاال در پایان دوره را برآورد کرد. مشخص کردن بهای تمام شده کاالی آماده برای فروش با استفاده از-1

حسابهای موجودی کاالی ابتدای دوره ،خرید، هزینه حمل خرید و تخفیفاتنقدی خرید.

برآورد بهای تمام شده کاالی فروش رفته از طریق حاصلضرب فروش-2 خالص در نسبت )درصد( بهای تمام شده کاالی فروش رفته به فروش

خالص. بهای تمام شده کاالی فروش رفته را از بهای تمام شده کاالی آماده برای-3

فروش کسر می کنیم تا ارزش برآوردی موجودی کاالی پایان دوره مشخصگردد.

: اطالعات مربوط به دوچرخه مدل کوهسار در دوچرخه فروشی البرز3مثال به شرح زیر در دست است :13X9برای سال

فروش خالص ريال30000000

موجودی کاالی اول سال ريال50000000

84

20000000بهای تمام شده کاالی خریداری شده طی سال ريال

درصد40نسبت برآوردی سود ناخالص به فروش

با استفاده از روش سود ناخالص به شرح13X9محاسبه موجودی کاالی پایان سال زیر خواهد بود :

موجودی کاالی اول دوره ريال50000000

بهای تمام شده کاالی خریداری شده ريال20000000

بهای تمام شده کاالی آماده برای فروش ريال70000000

فروش خالص30000000

12000000 ( 30000000 ×% 40کسر می شود : سود ناخالص برآوردی ) بهای تمام شده کاالی فروش رفته )برآوردی (

ريال18000000 موجودی کاالی پایان دوره )برآوردی (

ريال52000000 روش سود ناخالص عالوه بر برآورد موجودی کاالی پایان دوره جهت انعکاس در صورتهای مالی ماهانه یا فصلی برای تخمین موجودی کاالی از بین رفته در اثر

حوادثی چون آتش سوزی ، سرقت ، سیل و زلزله نیز قابل استفاده است . روش قیمت های خرده فروشیروش قیمت های خرده فروشی : 2-6-11

بیشتر از سوی واحدهای خرده فروشی و فروشگاه های بزرگ و زنجیره ای که دارای کاالهای گوناگون می باشند به کار گرفته می شود. برای استفاده از روش قیمت های خرده فروشی اسناد و مدارک واحد تجاری باید به گونه ای ثبت شوند

که اطالعات مربوط به موجودی کاالی ابتدای دوره و خریدهای طی دوره بر حسبقیمت های تمام شده و همچنین قیمت های خرده فروشی قابل دسترسی باشد.

چنانچه عالوه بر اطالعات یاد شده فروش خالص دوره نیز مشخص گردد می توانیم موجودی کاالی

پایان دوره

85

رابرآورد نماییم. مراحل برآورد بهای تمام شده موجودی پایان دوره در روش قیمت های خرده فروشی به

شرح زیر می باشد.

کاالی آماده برای فروش بر حسب بهای تمام شده )طبق دفاتر حسابداری ((1و نیز قیمت های خرده فروشی محاسبه می گردد.

نسبت بهای تمام شده به قیمت های خرده فروشی را با استفاده از(2 محاسبه می کنیم.1اطالعات بند

فروش خالص را از کاالی آماده برای فروش بر حسب قیمت های خرده(3 فروشی کسر می نماییم تا موجودی پایان دوره بر حسب قیمت های خرده

فروشی بدست آید. در موجودی پایان دوره بر2از حاصلضرب نسبت محاسبه شده در قسمت (4

حسب قیمت های خرده فروشی، بهای تمام شده موجودی های پایان دورهبرآورد می گردد.

: اطالعات زیر مربوط به یکی از اقالم مواد شوینده فروشگاه نظیف طی4مثال در دست است :13X9سال

قیمت قیمت تمام شده خرده فروشی

موجودی کاالی اول دوره22320000 36000000

بهای تمام شده کاالی خریداری شده39680000 64000000

فروش خالص70000000

برآورد بهای تمام شده موجودی کاالی پایان دوره با استفاده از روش قیمت های خرده فروشی به شرح زیر انجام می گیرد:

قیمت خرده فروشی قیمت تمام شده موجودی کاالی اول دوره

22320000 36000000

86

به!!!ای تم!!!ام ش!!!ده ک!!!االی خری!!!داری ش!!!ده طی دوره 39680000 64000000

62000000 100000000

¿% =62) نسبت بهای تمام شده به قیمت خرده فروشی :

کسر می شود : فروش خالص به قیمت خرده فروشی70000000

موجودی کاالی پایان دوره به قیمت خرده فروشی30000000

موجودی کاال در پایان دوره به قیمت تمام شده )برآوردی( ( 62% × 30000000)

18600000

فصل دوازدهم : روش ثبت دایمی موجودی ها در فصل نهم و دهم نحوه ثبت رویدادهای مالی مرتبط با خرید و فروش کاال در

موسسات بازرگانی بیان شد.برای ثبت حساب موجودی کاال در دفاتر حسابداری دو روش وجود دارد:

در روش ثبت ادواری، حسابروش ثبت ادواری و روش ثبت دایمی : موجودی کاال در طول دوره مالی گردش ندارد و تا پایان دوره مالی تا قبل از

اصالحات ،بدون تغییر باقی می ماند و سپس با انجام دو ثبت اصالحی ابتدا مبلغ موجودی کاالی ابتدای دوره از این حساب حذف و سپس مبلغ موجودی کاالی پایان

دوره در این حساب بدهکار می شود. در فصل نهم و دهم مبنای ثبت رویدادهای مالی مرتبط با خرید و فروش کاال ،

روش ثبت ادواری بود. در این فصل روش دیگر ثبت و نگهداری اطالعات موجودیکاال را تحت عنوان روش ثبت دایمی موجودیها معرفی می کنیم .

در روش ثبت دایمی برای ثبت رویدادهای مرتبط باروش ثبت دایمی : 2-12 موجودی کاال از حساب موجودی کاال استفاده می شود. این حساب طی دوره مالی با افزایش موجودی کاال)ناشی از خرید کاال و برگشت از فروش و هزینه

87

حمل کاالی خریداری شده ( و کاهش موجودی کاال )فروش و برگشت از خرید و تخفیفات نقدی خرید( بنا به مورد بدهکار و بستانکار می شود. بنابراین حساب

موجودی کاال در دفتر کل به طور مستمر و دایمی گردش دارد و در هر زمان مانده موجودی کاالی متعلق به واحد تجاری را نشان می دهد.از روش ثبت دایمی

موجودی ها در واحدهای تجاری مختلف از قبیل فروشگاه های زنجیره های استفادهمی شود.

موجودی کاال افزایش : + -

: کاهش بابت خرید کاال بابت فروش

کاال)بهای تمام شده کاالی فروش رفته( بابت برگشت از فروش کاال

بابت برگشت از خرید کاال

عالوه بر این برای نشان دادن بهای تمام شده کاالی فروش رفته در دفتر کل ازحسابی به نام "بهای تمام شده کاالی فروش رفته" استفاده می شود.

عملیات حسابداری در روش ثبت دایمی موجودی ها : 3-12 مهمترین رویدادهای مالی مرتبط با موجودی ها عبارت از خرید کاال و فروش کاال می باشد.در زیر به نحوه ثبت رویدادهای خرید و فروش کاال در روش ثبت دایمی

موجودی ها می پردازیم.

پس از انجام رویداد مالی خرید کاال ، موجودی کاال افزایشخرید کاال : 1-3-12 می یابد. برای افزایش موجودی کاال ، حساب موجودی کاال به مبلغ بهای تمام شده

کاالی خریداری شده ، بدهکار می شود. فروشگاه نبوی ده دستگاه ماشین حساب به13X9 آذر ماه 23 : در تاریخ 1مثال

ريال25000قیمت هر دستگاه از عمده فروشی محمدی خریداری کرد و کل مبلغ خرید را طی یک برگ چک به

به فروشنده پرداخت نمود.این رویداد مالی به شرح زیر در13X9 آذر ماه 23تاریخ دفتر روزنامه فروشگاه نبوی ثبت می شود:

88

دفتر روزنامه فروشگاه نبوی بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ

موجودی کاال23/9

نقد و بانک خرید نقدی ده دستگاه ماشین

حساب

250000 250000

برای ثبت رویداد مالی فروش کاال دو ثبت زیر به طورفروش کاال : 2-3-12همزمان در دفاتر انجام می شود:

شناسایی درآمد فروش کاال: با بدهکار کردن یک حساب دارایی و بستانکار-1کردن حساب فروش به مبلغ فروش

شناسایی بهای تمام شده کاالی فروش رفته : با بدهکار کردن حساب بهای-2 تمام شده کاالی فروش رفته و بستانکار کردن حساب موجودی کاال به مبلغ

بهای تمام شده کاالی فروش رفته. دستگاه ماشین حساب به5 فروشگاه نبوی 13X9 آذر ماه 26 :در تاریخ 2مثال

ريال به طور نقد فروخت . اگر بهای تمام شده این28000قیمت هر دستگاه ريال باشد رویداد مالی فروش کاال طی دو ثبت به شرح124000کاالها مجموعا

زیر در دفتر روزنامه نوشته می شود: مبلغ فروش کاال140000 = 28000 × 5

دفتر روزنامه فروشگاه نبوی بستانکاربدهکارعطفشرحتاریخ26/9

26/9

نقد و بانک

فروش کاال فروش نقدی پنج دستگاه ماشین

حساب بهای تمام شده کاالی فروش

رفته

موجودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاال

140000

124000

140000

124000

89

: به منظور ثبت و نگه داری اطالعات تفصیلی کارت حسابداری کاال 4-12 مربوط به افزایش یا کاهش هر یک از اقالم موجودی کاال، در روش ثبت دایمی از

کارتهای. فرمها یا برگه هایی به نام "کارت حسابداری کاال" استفاده می کنند حسابداری کاال به منزله حسابهای معین موجودی کاال در دفتر کل تلقی می شود.

بدیهی است در هر زمانی جمع ارزش موجودی ها طبق کارتهای حسابداری کاال برابر مانده حساب موجودی کاال در دفتر کل خواهد بود. در کارتهای حسابداری کاال

که برای تک تک اقالم موجودی کاالی متعلق به واحد تجاری نگهداری می گردد به طور مستمر و دایمی افزایش ، کاهش و مانده موجودی ها از نظر مقداری و

قلم100ارزشی )ريالی( ثبت می گردد.بنابراین در یک واحد تجاری که دارای کارت حسابداری کاال به طور جداگانه تنظیم و100کاالی گوناگون می باشد باید

نگهداری شود. نمونه ساده ای از کارت حسابداری کاال در صفحه بعد ارائه شدهاست.

کارت حسابداری کاال نام کاال :

روش ارزیابی :شماره کاال:

واحد : کاالی فروش رفتهخرید )وارده(تاریخ

)صادره (موجودی ) باقیمانده(

مقدار

بهایواحد

مقدامبلغر

بهایواحد

بهایمقدارمبلغواحد

مبلغ

در کارت حسابداری کاال در تاریخی که کاال دریافت می شود مقدار و بهای تمام شده آن در ستون خرید)وارده( درج می گردد و در تاریخ فروش کاال نیز مقدار و بهای تمام شده آن در ستون کاالی فروش رفته )صادره ( ثبت می شود و پس از

هر رویداد خرید یا فروشی ، مقدار ، بهای واحد و مبلغ موجودی باقیمانده را درستون آخر می نویسیم.

در واحدهای تجاری که کاالی مشابهی روشهای ارزیابی موجودی کاال : 5-12 را در تاریخ های مختلف و با قیمت های گوناگون می خرند و برای ثبت و نگهداری

90

اطالعات حساب موجودی کاال از روش دایمی استفاده می کنندضرورت دارد به هنگام هر فروش ، بهای تمام شده کاالی فروش رفته را محاسبه و در

بستانکار حساب موجودی کاال ثبت نمایند. از طرفی برای انجام این محاسبه حسابداران همواره با این پرسش مواجه می شوند که کدام قیمت های خرید مربوط به )بهای تمام شده ( کاالی فروش رفته و کدام قیمت ها مربوط به

موجودی کاالی باقی مانده می باشد؟ برای پاسخ به این پرسش معموال سه فرضیا روش ارزیابی مطرح است که عبارتند از :

روش اولین صادره از اولین وارده، روش اولین صادره از آخرین وارده و روشمیانگین سیار

در صفحه بعد هر یک از روش های یاد شده را با استفاده از مثالی تشریح خواهیمکرد.

همانگونه که در روش ثبتروش اولین صادره از اولین وارده: 1-5-12 ادواری موجودی کاال گفته شد ، در این روش فرض بر این است که گردش بهای

تمام شده به ترتیب وقوع خریدها می باشد یعنی ابتدا موجودی های قدیمی تر خارج می گردد )هزینه می شود ( و آنچه که باقی خواهد ماند به قیمت آخرین

خریدها مربوط می باشد. : اطالعات زیر مربوط به گردش یک نوع ماشین حساب جیبی در فروشگاه3مثال

باشد : 13X9نوشت افزارحکمت طی فروردین سال واحد بهای تمام شده یک واحد )ريال(–تاریخ شرح تعداد

10 موجودی اول دوره 1/1بهای فروش یک واحد )ريال( 20000

7 فروش 5/123000

21000 8 خرید 10/1 4 فروش 22/1

24000 2 فروش 28/1

2450091

22000 10 خرید 31/1 با استفاده از اطالعات این مثال ، نحوه تنظیم کارت حسابداری کاال با استفاده از

روش اولین صادره از اولین وارده به شرح صفحه بعد خواهد بود :

کارت حسابداری کاال نام کاال : ماشین حساب جیبی

روش ارزیابی : اولین صادره از اولین وارده11554شماره کاال :

واحد : کاالی فروش رفتهخرید )وارده (شرحتاریخ

)صادره (موجودی

مقدار

بهایواحد

مقدمبلغار

بهایواحد

مقدمبلغار

بهایواحد

مبلغ

X9/1/1موجودی اول دوره

1020000

200000

حواله انبار5/165

720000140000

320000

60000

رسید انبار10/134

821000

168000

38

20000

21000

228000

حواله انبار22/166

31

2000021000

81000721000

147000

حواله انبار28/167

22100042000521000

105000

رسید انبار31/135

1022000

220000

510

21000

22000

325000

92

در روش ثبت دایمی موجودی کاال حساب موجودی کاال در دفتر کل به طور دایمی به هنگام می گردد بنابراین برای انعکاس افزایش و کاهش موجودی کاال طی دوره

مالی باید ثبت های الزم در دفتر روزنامه و دفتر کل صورت گیرد. با توجه به اطالعات مثال یاد شده ، نحوه ثبت حسابها در دفتر روزنامه و دفتر کل به شرح

صفحه بعد خواهد بود ) فرض می کنیم خریدها و فروشها به طور نقد است و ريال می باشد ( :300000مانده حساب نقد و بانک در ابتدای دوره معادل

دفتر روزنامه فروشگاه حکمتعطشرحتاریخ

فبستانکاربدهکار

5/1

5/1

10/1

22/1

22/1

28/1

28/1

نقد و بانک

فروش کاال فروش نقدی هفت دستگاه ماشین

حساب جیبی بهای تمام شده کاالی فروش

رفته

موجودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاالموجودی کاال

نقد وبانک

خرید نقدی هشت دستگاه ماشینحساب جیبینقد و بانک

فروش کاال

فروش نقدی چهار دستگاه ماشینحساب جیبی

1610001

1400002

1680003

960004

810005

490006

420007

1610001

1400002

1680003

960004

810005

490006

93

31/1بهای تمام شده کاالی فروش رفته مو

جودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاالنقد و بانک

فروش کاال

فروش نقدی دو دستگاه ماشینحساب جیبی

بهای تمام شده کاالی فروش رفته موج

ودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاالموجودی کاال

نقدو بانک

خرید نقدی ده دستگاه ماشینحساب جیبی

2200008

420007

2200008

(5 )81000( = 21000 × 1( + )20000 × 3( )1 )161000 = 23000 × 7(6 )49000 = 24500 × 2 (2 )140000 = 20000 × 7(7 )42000 = 21000 × 2 (3 )168000 = 21000 × 8(8 )220000 = 22000 × 10 (4 )96000 = 24000 × 4

دفتر کل فروشگاه حکمت موجودی کاال

بهای تمام شده کاالی فروش رفته 5/1 5/1 140000 200000 مانده اول دوره

140000

94

10/1 168000 81000 22/1 22/1 81000

31/1 220000 42000 28/1 28/1 42000

مانده 263000 588000 263000

325000 مانده نقد و بانک

فروش کاال 10/1 168000 300000مانده اول دوره

161000 5/15/1 161000 220000 31/1

96000 22/122/1 96000 49000 28/128/1 49000

مانده 306000

606000 388000218000مانده

در این روش فرض بر اینروش اولین صادره از آخرین وارده : 2-5-12 است که گردش بهای تمام شده عکس ترتیب وقوع خریدها می باشدیعنی آخرین

کاالیی که وارد شده زودتر به فروش می رسد و بنابراین آنچه باقی می ماندمربوط به قیمت های خرید موجودی های قدیمی می باشد.

فروش گاه حکمت ، کارت حسابداری کاال با3با در نظر گرفتن اطالعات مثال استفاده از روش اولین صادره از آخرین وارده به شرح صفحه بعد تنظیم می

شود :

95

96

کارت حسابداری کاال نام کاال : ماشین حساب جیبی

روش : اولین صادره از آخرین وارده 11554کد کاال :موجودیکاالی فروش رفته )صادره (خرید )وارده(شرحتاریخ

بهایتعدادواحد

بهایتعدادمبلغواحد

بهایتعدادمبلغواحد

مبلغ

13x9/1/1موجودی اول دوره

1020000200000

6572000014000حواله انبار 1/50

32000060000

3482100016800رسید انبار 1/100

38

2000021000

228000

66421000840003حواله انبار1/214

2000021000

144000

67221000420003حواله انبار 1/282

2000021000

102000

35102200022000رسید انبار 1/310

3210

200002100022000

322000

، ثبت رویداد های مالی یاد شده به شرح صفحه بعد در دفتر روزنامه و کل انجام می3با توجه به اطالعات مثال شود.

97

دفتر روزنامه فروشگاه حکمتعطشرحتاریخ

فبستانکاربدهکار

5/1

5/1

10/1

22/1

22/1

28/1

28/1

31/1

نقد و بانک

فروش کاال فروش نقدی هفت دستگاه ماشین

حساب جیبی بهای تمام شده کاالی فروش

رفته

موجودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاالموجودی کاال

نقد وبانک

خرید نقدی هشت دستگاه ماشینحساب جیبینقد و بانک

فروش کاال

فروش نقدی چهار دستگاه ماشینحساب جیبی

بهای تمام شده کاالی فروش رفته مو

جودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاالنقد و بانک

فروش کاال

فروش نقدی دو دستگاه ماشینحساب جیبی

بهای تمام شده کاالی فروش رفته موج

ودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاال

1610001

1400002

1680003

960004

840005

490006

420007

2200008

1610001

1400002

1680003

960004

840005

490006

420007

2200008

98

موجودی کاال نقد

و بانک خرید نقدی ده دستگاه ماشین

حساب جیبی(5 )84000 = 21000 × 4 (1 )161000 = 23000 × 7(6 )49000 = 24500 × 2 (2 )140000 = 20000 × 7(7 )42000 = 21000 × 2 (3 )168000 = 21000 × 8

(8) 220000 = 22000 × 10 (4) 96000 = 24000 × 4

دفتر کل فروشگاه حکمت موجودی کاال

بهای تمام شده کاالی فروش رفته 5/1 5/1 140000 200000 مانده اول دوره

14000010/1 168000 84000 22/1 22/1

84000 31/1 220000 42000 28/1 28/1

42000 مانده 266000 588000

266000 322000 مانده

نقد و بانکفروش کاال

99

10/1 168000 300000مانده اول دوره 161000 5/1

5/1 161000 220000 31/1 96000 22/1

22/1 96000 49000 28/128/1 49000

مانده 306000

606000 388000218000مانده

در این روش فرض بر این است که بهای تمام روش میانگین سیار : 3-5-12 شده کاالی فروش رفته ترکیبی از قیمت های قدیم و جدید می باشد. بنابراین در

روش ثبت دایمی موجودی ها ، هر گاه خرید جدیدی با قیمتی متفاوت از قیمت های قبل انجام گیرد، میانگین جدیدی محاسبه خواهد گردید و این قیمت برای ثبت بهای تمام شده کاالی فروش رفته استفاده می گردد تا این که مجددا خرید دیگری

صورت پذیرد و دوباره قیمت میانگین جدیدی محاسبه شود. در روش ثبت دایمی موجودی ها به دلیل این که با خرید جدید ، قیمت میانگین قبلی دستخوش تغییر می

شود اصطالحا به آن میانگین سیار گفته می شود. کارت حسابداری کاال در مثالقبل با استفاده از روش میانگین سیار به شکل صفحه بعد تنظیم می گردد.

100

101

کارت حسابداری کاال نام کاال : ماشین حساب جیبی

روش : میانگین سیار 11554کد کاال :

موجودی )باقی مانده (کاالی فروش رفته )صادره (خرید )وارده (شرحتاریخ بهایتعداد

واحد بهایتعدادمبلغ

واحد بهایتعدادمبلغ

واحدمبلغ

13x9/1/1موجودی اول دوره

1020000200000

6572000014000حواله انبار 1/50

32000060000

3482100016800رسید انبار 1/100

1120727 *

228000

664207278290872072714509حواله انبار 1/222

672207274145452072710363حواله انبار 1/288

35102200022000رسید انبار 1/310

1521575323638

میانگین جدیدی محاسبه می گردد. نحوه محاسبه10/1همانگونه که مالحظه می شود پس از خرید مورخ *میانگین جدید به شرح زیر است :

(3×20000 )+(8×21000)11 = میانگین قیمت یک واحد 20727=

102

نحوه ثبت رویداد های مالی یاد شده در دفتر روزنامه و دفتر کل ، در روش میانگین سیار به شرح صفحه بعداست :

103

دفتر روزنامه فروشگاه حکمتعطشرحتاریخ

فبستانکاربدهکار

5/1

5/1

10/1

22/1

22/1

28/1

28/1

31/1

نقد و بانک

فروش کاال فروش نقدی هفت دستگاه ماشین

حساب جیبی بهای تمام شده کاالی فروش

رفته

موجودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاالموجودی کاال

نقد وبانک

خرید نقدی هشت دستگاه ماشینحساب جیبینقد و بانک

فروش کاال

فروش نقدی چهار دستگاه ماشینحساب جیبی

بهای تمام شده کاالی فروش رفته مو

جودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاالنقد و بانک

فروش کاال

فروش نقدی دو دستگاه ماشینحساب جیبی

بهای تمام شده کاالی فروش رفته موج

ودی کاال کاهش موجودی کاال بابت فروش

کاال

1610001

1400002

1680003

960004

829085

490006

414547

2200008

1610001

1400002

1680003

960004

829085

490006

414547

2200008

104

موجودی کاال نقد

و بانک خرید نقدی ده دستگاه ماشین

حساب جیبی(5 )82908 = 20727 × 4 (1 )161000 = 23000 × 7(6 )49000 = 24500 × 2 (2 )140000 = 20000 × 7(7 )41454 = 20727 × 2 (3 )168000 = 21000 × 8

(8) 220000 = 22000 × 10 (4) 96000 = 24000 × 4

دفتر کل فروشگاه حکمت موجودی کاال

بهای تمام شده کاالی فروش رفته 5/1 5/1 140000 200000 مانده اول دوره

14000010/1 168000 82908 22/1 22/1

82908 31/1 220000 41454 28/1 28/1

41454 مانده 264362 588000

264362 323638 مانده

نقد و بانکفروش کاال

105

10/1 168000 300000مانده اول دوره 161000 5/1

5/1 161000 220000 31/1 96000 22/1

22/1 96000 49000 28/128/1 49000

مانده 306000

606000 388000218000مانده

همانطور که گفتیم درمقایسه روش های ارزیابی موجودی ها : 4-5-12 روش ثبت دایمی موجودی ها برای ارزیابی موجودی ها و محاسبه بهای تمامشده

کاالی فروش رفته معموال از یکی از روش های اولین صادره از اولین وارده و میانگین سیار استفاده می شود. معموال استفاده از هر یک از این روش ها نتایج

مختلفی به دست می دهد. در زیر نتایج هر یک از این روش ها را مشاهده میکنید.

بهای تمام شده31/1 روش ارزیابی موجودی کاال در بهای تمام شده

کاالیفروش رفته کاالی خریداری شده

263000 325000اولین صادره از اولین وارده 588000

266000 322000اولین صادره از آخرین وارده 588000

264362 323638میانگین سیار 588000

106

چنانچه می بینید در هر روش ارزیابی ، بهای تمام شده کاالی خریداری شده یکسان است و اختالف در نحوه تخصیص این مبلغ به بهای تمام شده کاالی فروش

رفته و موجودی کاال می باشد.

تهیه صورت های مالی در روش ثبت دایمی :6-12 در روش ثبت دایمی موجودی کاال ، اطالعات مربوط به درآمد فروش کاال ، بهای تمام شده کاالی فروش رفته و موجودی کاال به سهولت از حسابهای دفتر کل و سایر مدارک قابل استخراج است بدون اینکه نیازی به شمارش واقعی موجودی کاال )انبار گردانی ( باشد . در این روش صورت های مالی به سهولت و در زمان مدت کمتر تهیه می گردند.در زیر نحوه تهیه صورتحساب سود و زیان و ترازنامه فروشگاه حکمت بیان می شود ) با فرض آنکه در ارزیابی موجودی ها از روش

اولین صادره از اولین وارده استفاده شود ( .

در روش ثبت دایمی موجودی کاال صورتحساب سود و زیان : 1-6-12 اطالعات اجزای مختلف صورتحساب سود و زیان شامل درآمد فروش کاال ، بهای

تمام شده کاالی فروش رفته و هزینه های دیگر از حسابهای دفتر کل بدست می آید. صورتحساب سود و زیان فروشگاه حکمت برای

تا مرحله سود ناخالص به شرح زیر خواهد بود :13X9یک ماهه فروردین سال فروشگاه نوشت افزار حکمت

صورتحساب سود و زیان )ارقام به ريال(13X9برای یک ماهه فروردین

فروش کاال306000

کسر می شود : بهای تمام شده کاالی فروش رفته

( 263000 ) سود ناخالص

43000

107

در ادامه این صورتحساب هزینه های عملیاتی از سود ناخالص کسر می شود تارقم سود یا زیان خالص مشخص و گزارش گردد.

در روش ثبت دایمی به سهولت می توان اطالعات مربوط بهترازنامه: 2-6-12 موجودی های باقی مانده را از حسابهای دفتر کل به دست آورد و در ترازنامه تحت

عنوان موجودی کاالی پایان دوره گزارش کرد. در صفحه بعد قسمتی از ترازنامه نشان داده شده است. 113X9/1/31فروشگاه حکمت در تاریخ

فروشگاه نوشت افزار حکمت قسمتی از ترازنامه )ترازنامه جزئی( 13X9/1/31 به تاریخ

ارقام به ريال داراییها : بدهی ها و

سرمایه : × × نقد و بانک

. .

. 325000 موجودی کاال

همانطور که مالحظه کردید در روش ثبت اصالح و بستن حسابها : 7-12 دایمی ، حساب موجودی کاال به طور دایمی و مستمر اطالعات مربوط به تغییرات

موجودی کاال را نشان می دهد. بنابراین بر خالف روش ثبت ادواری نیازی نیست

108

برای تهیه صورت های مالی و انعکاس موجودی کاالی پایان دوره ، ثبت های اصالحی موجودی کاال انجام شود. )در صورت مغایرت موجودی شمارش شده در

انبار با حساب کاال و کارتهای حسابداری کاال ، ثبت های اصالحی در حسابموجودی کاال صورت می گیرد(.

برای بستن حسابهای موقت مرتبط با فروش کاال و بهای تمام شده کاالی فروشرفته ثبت های زیر انجام می شود:

تذکر : همانطور که می دانید بستن حسابهای موقت در پایان دوره مالی انجام می شود و نشان دادن ثبت های بستن حسابهای موقت فروش کاال و بهای تمام شده

کاالی فروش رفته در این مثال تنها جنبه آموزشی دارد.

دفتر روزنامه فروشگاه حکمتتاریخ

بستانکاربدهکارعطفشرح

31/1

31/1

فروش کاال خالصه سود و

زیانبستن حساب فروش کاال

خالصه سود و زیان بهای تمام شده

کاالی فروش رفته بستن حساب بهای تمام شده کاالی

فروش رفته

306000

263000

306000

263000

109