Webinar om transfer pricingSmå og mellemstore virksomheder9. marts 2020

© Deloitte 2020 2

Agenda

• Armslængde princippet

• Selskaber omfattet af de danske transfer pricing-regler

• Hvornår er et dansk selskab forpligtet til at udarbejde transfer pricing-dokumentation?

• Indholdsmæssige krav til en transfer pricing-dokumentation

• Tidsfrist for udarbejdelse af dokumentation i Danmark og i udlandet

• Hvordan kommer jeg i gang med dokumentationsarbejdet?

• Oplysningskrav for koncerninterne transaktioner i forbindelse med selvangivelsen

© Deloitte 2020 3

Kontaktoplysninger

Jesper Aagaard RasmussenTransfer Pricing Senior Manager

Email: jrasmussen@deloitte.dk Mobile: +45 3093 6785

Emil Peter HansenTransfer Pricing Senior Manager

Email: emhansen@deloitte.dk Mobile: +45 3093 6542

© Deloitte 2020 4

Armslængdeprincippet

Grundlæggende

Armslængdeprincippet – LL § 2

”Skattepligtige [der er forbundne med selskaber, personer mv.] skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner […] i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.”

MarkedsprisVare / Service

© Deloitte 2020 5

Selskaber omfattet af de danske transfer pricing-regler

Bestemmende indflydelse

Skattepligtige,1. hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende

indflydelse, 2. der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer,3. der er koncernforbundet med en juridisk person,4. der har et fast driftssted beliggende i udlandet,5. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i

Danmark, eller6. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet

virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 4.

Kredsen omfattet af de danske transfer pricing-regler

© Deloitte 2020 6

Selskab omfattet af de danske transfer pricing-regler

Bestemmende indflydelse

Direkte eller indirekte ejerskab af mere end 50% af aktiekapitalen

Ved bestemmende indflydelse forstås

Direkte eller indirekte rådighed over mere end 50% af stemmerettighederne

Direkte kontra indirekte ejerskab

D

> 50% af aktiekapitalen

M

D1

65% af aktiekapitalen

D2

80% af aktiekapitalen

Direkte ejerskab Indirekte ejerskab

M

© Deloitte 2020 7

Selskaber omfattet af de danske transfer pricing-regler

Eksempler på hvornår selskaber er koncernforbundne

Koncernforbundne juridiske personer

M har bestemmende indflydelse over de tre datterselskaber.

Datterselskaberne er koncernforbundne.

Personlige aktionærer og deres nærtstående

D1 og D2 er koncernforbundne, da aktionærerne, Far og Søn, er nærtstående.

Fælles bestemmende indflydelse

Ingen af aktionærerne, P1, P2, P3 og P4, har bestemmende indflydelse over S. Aktionærerne har dog indgået aftale om fælles bestemmende indflydelse, og de har dermed alle bestemmende indflydelse over S.

D1 D2 D3

21

D1 D2

Far Søn

Fond eller trust stiftet af koncernselskab

M har stiftet F, der har bestemmende indflydelse over D. M og D er koncernforbundne, da M kan medregne F’s ejerandel ved opgørelsen.

3

M

D

F

10%90%

4

P1 P2 P3 P4

S

100%100%100% 100% 100%

25% 25% 25% 25%

M

Fælles

ledelse!

8© Deloitte 2020

Transfer pricing-dokumentation

© Deloitte 2020 9

Dokumentationspligt

SKL §39

Hovedregel for dokumentationspligten

De selvangivelsespligtige skal udfærdige og opbevare skriftlig dokumentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat for de kontrollerede transaktioner […]. Den skriftlige dokumentation skal […] være af en sådan art, at den kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Transfer pricing-dokumentation skal:

• give SKAT en forståelse af forretningen og markedet

• beskrive og analysere de kontrollerede transaktioner

Grundlag for armslængdevurderingen

Kredsen af skattepligtige omfattet af SKL §39,

er den samme som kredsen omfattet af LL § 2

© Deloitte 2020 10

Hvornår er et dansk selskab forpligtiget til at udarbejde transfer pricing-dokumentation?

Selvom et selskab er undtaget fra

dokumentationspligten, kan SKAT anmode om

dokumentation for de koncerninterne transaktioners

overensstemmelse med armslængdeprincippet!

Mindre virksomheder undtages fra dokumentationspligten

Mindre virksomheder defineres som virksomheder med:

• Under 250 beskæftigede, og enten

• En årlig samlet balance på under 125 mio. kr., eller

• En årlig omsætning på under 250 mio. kr.

Mindre virksomheder skal kun udarbejde transfer pricing-dokumentation for kontrollerede transaktioner med koncerninterne parter i en fremmed stat, der:

• ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, og samtidig

• ikke er medlem af EU eller EØS

Bemærk:Skal opgøres på koncernniveau

Kun

Danmark

© Deloitte 2020 11

Indholdsmæssige krav til en transfer pricing-dokumentation

I den endelige rapport vedrørende Action 13 – Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting,anbefaler OECD, at transfer pricing-dokumentationen fremover opdeles i 3 dele:

De 3 dele, der til sammen udgør den samlede transfer pricing-dokumentation, har ifølge den endelige rapport fra OECD til formål at:

• sikre, at den skattepligtige har tilstrækkelig fokus på transfer pricing-forhold, når priser og øvrige vilkår fastsættes mellem forbundne parter og ved selvangivelsen af indkomsten fra sådanne transaktioner,

• bibringe skattemyndighederne den information, der er nødvendig for at kunne foretage en velbegrundet risikovurdering i forhold til transfer pricing, og

• bibringe skattemyndighederne brugbar information, der kan anvendes under en passende grundig revision af transfer pricing håndteringen hos skattepligtige inden for deres skattejurisdiktion, selvom det kan være nødvendigt at supplere transfer pricing-dokumentationen med yderligere information under en skatterevision.

Master file

Local file

Land-for-land rapportering

En fællesdokumentation (master file) indeholdende standardiseret information relevant for alle skattepligtige i en koncern.

En landespecifik dokumentation (local file), som henviser specielt til kontrollerede transaktioner foretaget af den lokale skattepligtige.

En land-for-land rapportering (CbC reporting), skal bl.a. indeholde information om en koncerns globale allokering af indkomst samt indikation af jurisdiktioner.

BEPS action 13 er implementeret i dansk ret ved Bekendtgørelse om dokumentation af prisfastsættelsen af kontrollerede transaktioner (BEK nr. 1297 af 31/10/2018) samt skattekontrollovens § 47-52, der suppleres af en separat bekendtgørelse

for land-for-land rapportering (BEK nr. 1304 af 14/11/2018)

© Deloitte 2020 12

Udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation

Master file

Forretningsmæssig aktivitet

- Koncerndiagram, der viser koncernens juridiske og organisatoriske struktur samt angivelse af de lande, hvor de enkelte forbundne parter opererer.

- Generel beskrivelse af de væsentlige værdiskabende faktorer (drivers of business profit) i koncernen.

- Beskrivelse af koncernens forsyningskæde (supply chain) for de fem største produkter og/eller serviceydelser målt på omsætning, samt alle produkter og/eller serviceydelser, der udgør mere end fem procent af koncernens konsoliderede omsætning.

- Liste med kort beskrivelse af de væsentlige serviceaftaler mellem forbundne parter i koncernen.

- Beskrivelse af de væsentlige ydelser, som varetages eller kan varetages af hovedservicecentrene.

- Beskrivelse af de anvendte TP-politikker for allokering af serviceomkostninger og fastsættelse af afregningspriserne for de koncerninterne serviceydelser.

- Beskrivelse af de største geografiske markeder, målt på omsætning for produkter og serviceydelser.

- Kort funktions- og risikoanalyse, med beskrivelse af de primære bidrag til koncernens samlede værdiskabelse. Beskrivelse af betydelige omstruktureringer, tilkøb og frasalg truffet i løbet af indkomståret.

Immaterielle aktiver

- Beskrivelse af koncernens overordnede strategi for udvikling, ejerskab og udnyttelse af immaterielle aktiver. Herunder geografisk placering af primære forsknings- og udviklingsfaciliteter samt angivelse af, hvorfra disse aktiviteter ledes.

- Liste over de immaterielle aktiver, der har betydning for transaktioner mellem forbundne parter, og med angivelse af det juridiske ejerskab.

- Liste over betydelige aftaler mellem de forbundne parter vedrørende immaterielle aktiver, herunder primære CCA-aftaler, forsknings- og udviklingsserviceaftaler samt licens- og royaltyaftaler.

- Generel beskrivelse af overordnede TP-politikker i forhold til forsknings- og udviklingsserviceaftaler samt immaterielle aktiver.

- Generel beskrivelse af alle betydelige overførsler af rettigheder til immaterielle aktiver koncernen imellem, med angivelse af involverede lande og enheder samt betaling i forbindelse hermed.

Finansielle aktiviteter

- Generel beskrivelse af, hvordan koncernen er finansieret, inklusiv en beskrivelse af de mest centrale finansielle arrangementer med uafhængige långivere.

- Alle forbundne parter, der har en central finansieringsfunktion for koncernen, herunder angivelse af lande hvor disse er ledet og under hvis lovgivning de er organiseret.

- Generel beskrivelse af koncernens transfer pricing-politikker i forhold til de finansielle arrangementer mellem de forbundne parter.

Regnskabs- og skattemæssig position

- Koncernens konsoliderede regnskab, såfremt dette er udarbejdet for regnskabsaflæggelse, intern styring, skatteopgørelse eller i anden sammenhæng.

- Liste og kort beskrivelse af koncernens eksisterende unilaterale APA’er, skatteaftaler og –afgørelser med fremadrettet virkning.

Databaseanalyser

Enslydende med den gamle bekendtgørelse.

En master file (fællesdokumentation) skal indeholde følgende:

© Deloitte 2020 13

Udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation

Local file

Forretningsmæssig aktivitet

- Beskrivelse af den skattepligtige ledelsesstruktur, et lokalt organisationsdiagram, hvem den lokale ledelse rapporterer til og angivelse af hvilke lande disse individer har deres sædvanlige kontoradresse.

- Detaljeret beskrivelse af virksomheden og forretningsstrategi, samt angivelse af om denne har været involveret i eller været påvirket af omstruktureringer eller overførsler af immaterielle aktiver i indeværende indkomstår samt indkomståret umiddelbart forud, herunder forklaring af disses indvirkning.

- Angivelse af den skattepligtiges væsentligste konkurrenter.

Kontrollerede transaktioner

- Beskrivelse af de kontrollerede transaktioner samt en beskrivelse af sammenhængen, hvori de kontrollerede transaktioner har fundet sted.

- Angivelse af de samlede interne betalinger for hver kategori af kontrollerede transaktioner, specificeret på skattejurisdiktioner.

- Identifikation af hver af de forbundne parter, som er involveret i hver kategori af kontrollerede transaktioner med den skattepligtige, samt en kort beskrivelse af relation til hver af disse parter.

- Kopi af alle væsentlige kontrollerede aftaler.

- Detaljeret sammenlignelighedsanalyse og funktionsanalyse af den skattepligtige og de relevante forbundne parter i forhold til hver kategori af kontrollerede transaktioner, herunder en beskrivelse af alle ændringer i forhold til tidligere år.

- Angivelse af den mest egnede transfer pricing-metode i forhold til hver kategori af kontrollerede transaktioner og begrundelse for valget af metode.

- Angivelse af hvilken af transaktionsparterne der er valgt som den testede part, og begrundelse af valg (hvis relevant)

- Beskrivelse af de forudsætninger og antagelser der er lagt til grund ved anvendelse af transfer pricing-metoden.

- Begrundelse såfremt der er lavet en flerårig analyse.

- Liste og tilhørende beskrivelse af udvalgte

sammenlignelige transaktioner (interne og eksterne), samt information om finansielle indikatorer for de uafhængige virksomheder, herunder en beskrivelse af udsøgningsprocessen og kilden til den anvendte information.

- Redegørelse for eventuelle sammenlignelighedsjusteringer og for, om der er lavet justeringer til resultaterne hos den testede part, de sammenlignelige transaktioner eller begge.

- Redegørelse for, hvorfor det kan konkluderes, at de relevante transaktioner er prisfastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet ved anvendelse af den valgte transfer pricing-metode.

- Oversigt med angivelse af de finansielle data/regnskabsdata der er brugt ved anvendelse af transfer pricing-metoden.

- Kopi af eksisterende skatteaftaler mv.

Økonomiske, finansielle og regnskabsmæssige data

- Revideret årsregnskab (såfremt det findes) ellers et skal dette vedlægges, og hvis ikke vedlægges det ikke-reviderede regnskab.

- Data og allokeringsskemaer, der viser, hvordan de regnskabsmæssige data kan afstemmes til årsregnskabet for den skattepligtige.

- Vedlægges oversigter og skemaer, der viser de relevante økonomiske, finansielle og/eller regnskabsmæssigedata for de sammenlignelige uafhængige transaktioner, som er anvendt ved transfer pricing-analysen samt angivelse af kilden til disse data.

En local file skal indeholde følgende:

© Deloitte 2020 14

Master fil/lokal fil

Eksempel 1

• Master file udarbejdes for helekoncernen.

• Local files udarbejdes for de enkelte datterselskaber i de enkelte lande.

• Husk at der også skal udarbejdes en local file for DK Moderselskab.

• Kan UK1, UK2 og UK3 udarbejde en samlet local file for UK eller skal der udarbejdes en fil pr. enhed?

DK Moder-selskab

USA Polen Tyskland

UK 3UK 2UK 1

Lokal filMaster fil

© Deloitte 2020 15

Master fil/lokal fil

Eksempel 2

• Skal et dansk datterselskab i en US-baseret koncern alene udarbejde en local file for DK?

• Det danske datterselskab kan henvende sig hos US moderselskabet og få tilsendt master filen.

• Udfordringer i forbindelse med tidspunktet for hvornår dokumentationsmaterialetskal foreligge.

US Moder-selskab

USA Polen Tyskland

UK 2UK 1DK

Lokal filMaster fil

© Deloitte 2020 16

Dokumentationspligt

Sanktioner

Bøder ved manglende eller mangelfuld dokumentation

”Med bøde straffes den, der forsætligt eller af grov uagtsomhed undlader rettidigt at indsende den skriftlige dokumentation, som der er pligt til at udarbejde efter § 3 B, stk. 5 og 6, eller indhente revisorerklæring efter § 3 B, stk. 8”.

Grundbeløbet kan nedsættes til 125.000 kr., hvis der senere fremkommer dokumentation af den fornødne kvalitet.

Bøden udgør nok et beløb på 250.000 kr. per selskab per indkomstår.

Beløbet er fastsat ud fra en antagelse af, at minimums-omkostningerne til udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation er 125.000 kr.

Tillæg på 10% af en eventuel forhøjelse af indkomsten.

Eksempel

Bøde for manglende dokumentation: 250.00010% tillæg af forhøjelse på 10 mio.: 1.000.000 Total bøde: 1.250.000

© Deloitte 2020 17

Tidsfrist for udarbejdelse af dokumentation i Danmark

Citat fra den nye skattekontrollov som vedtaget i december 2017 og lovforarbejderne:

” Den skriftlige dokumentation efter stk. 1 skal udarbejdes løbende og senest færdiggøres på tidspunktet, hvor oplysningsskemaet skal indgives til told- og skatteforvaltningen.”

”At dokumentationsmaterialet skal udarbejdes løbende og senest færdiggøres på tidspunktet, hvor selvangivelsen (oplysningsskemaet) skal indgives, følger af forarbejderne til skattekontrolloven fra 1998, hvor der blev indført krav om udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation.”

”Baggrunden for forslaget er, at der i øjeblikket verserer flere sager for Landsskatteretten og domstolene, hvor spørgsmålet er, om dokumentationsmaterialet - efter gældende regler - skal udarbejdes løbende. Med forslaget sikres det, at det direkte af loven fremgår, hvornår dokumentationen skal være udarbejdet.”

”Dokumentationsmaterialet vedrørende tidligere år skal opbevares uændret, så både faktuelle oplysninger samt analyser og beregninger vedrørende de enkelte indkomstår ikke går tabt eller ændres efterfølgende.”

© Deloitte 2020 18

Skærpelse af transfer pricing-dokumentation

Skatteministeriets lovforslag nr. L 48 fremsat d. 06.11.2019

• Transfer pricing-dokumentation skal indgives sammen med oplysningsskemaet og ikke senere end 60 dage efter. Den tidligere 60-dages frist ophæves.

• Tvangsbøder ved for sen indsendelse.

• Skatteforvaltningen kan foretage en skønsmæssig ansættelse, såfremt transfer pricing-dokumentation ikke er udarbejdet rettidigt.

• Skatteforvaltningen kan således foretage en skønsmæssig ansættelse, uagtet om den skattepligtige efterfølgende udarbejder supplerende dokumentation.

• Det foreslås, at de indstillede regler skal træde i kraft den 01.01.2020.

• Det betyder, at selskaber med kalenderårsregnskab skal indsende dokumentationen for indkomståret 2020 senest 30.06.2021.

• For selskaber med skævt regnskabsår får reglerne virkning fra og med indkomståret, der påbegyndes efter 01.01.2020.

Assessment of policy and adjustment

30/81/1 30/6

Controlling Forberedelse af TP dokumentation

TP justeringFærdiggørelse Indsendelse

© Deloitte 2020 19

FY 2019USA

15. september 2020

IndienDanmark

30. Juni 2020 30. November 2020

SelvangivelseUK

31. december 2020

Sverige

1. juli 2020

Tidsfrist for udarbejdelse af dokumentation i Danmark

20© Deloitte 2020

Transfer pricing i selvangivelsen

© Deloitte 2020 21

Oplysningskrav for koncerninterne transaktioner i forbindelse med selvangivelsen

Oplysningspligt

Skattepligtige […] skal i selvangivelsen afgive oplysninger om art og omfang af handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med [koncernforbundne] parter (kontrollerede transaktioner).

Selvangivelse felt nr. 59, 67 og 500-535

(tidligere blanket 05.021)

© Deloitte 2020 22

Oplysningspligt

Sanktioner

Bøden udgør det største af følgende to beløb:

Bøden gradueres i forhold til virksomhedens omsætning:

• Omsætning < 500 mio. kr.: 0,5% af omsætningen

• Omsætning 500 mio. kr. – 1 mia. kr.: 0,1% af omsætningen

• Omsætning > 1 mia. kr.: 0,05% af omsætningen

Bøden gradueres i forhold til antal medarbejdere i den pågældende danske virksomhed:

• Medarbejdere < 50: 250.000 kr.

• Bøden stiger med 250.000 kr. for hver yderligere 50 medarbejdere

• Medarbejdere > 500: 2,5 mio. kr.

© Deloitte 2020 23

Undtagelsen for fuld dokumentationspligt

SKL §40

Har koncernen en balancesum under 125 mio. kr.? 503a

Har koncernen en omsætning under 250 mio. kr.? 503b

Antal ansatte, balancesum og omsætning opgøres på samme måde som ved fastlæggelse af regnskabsklassen - konsolideringen skal dog foretages på baggrund af den transfer pricing-mæssige definition af koncernforbundne parter. To koncerner ejet af en fysisk person vil således som udgangspunkt være én koncern i forhold til opgørelsen af antal ansatte. Ligeledes vil slægtskab kunne medføre, at to koncerner ejet af henholdsvis forældre/barn som udgangspunkt være én koncern i forhold til opgørelsen af antal ansatte.

Der skal udarbejdes transfer pricing-dokumentation, hvis grænserne overskrides. Selvom den skattepligtige er under grænserne, skal der udarbejdes en transfer pricing-dokumentation, hvis der er kontrollerede transaktioner med koncernforbundne parter uden for EU/EØS som Danmark ikke har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med.

© Deloitte 2020 24

Resultatopgørelsen

Hvis der svares ja, udvides der med følgende felter:

Feltbeskrivelse Felt nr. Udfyld felt

Summen af transaktioner

xxxb Interval:1. 0-1 mio. kr.2. 1-5 mio. kr.3. 5-25 mio. kr.4. 25-100 mio. kr.5. 100-250 mio. kr.6. 250-500 mio. kr.7. 500 mio. – 1 mia. kr.8. Over 1 mia. kr.

Hvilke stater har de pågældende transaktionerværet med?

xxxd A. Kun DanmarkB. Kun EU/EØSC. Stater uden for EU/EØS,

som Danmark har en TP-relevant DBO med

D. Stater uden for EU/EØS, som Danmark ikke har en TP-relevant DBO med

F.eks. royalty-betalinger for licenser.

© Deloitte 2020 25

Resultatopgørelsen

En mellemregning kan få karakter af lån/løbende finansiering og dermed skulle renteberegnes. Også transaktioner uden vederlag skal medtages. Kun selve renten medtages her, ikke udbetaling eller tilbagebetaling af lånebeløbet. Feltet omfatter også kautionspræmier og garantiprovisioner - vær i den forbindelse opmærksom på eventualforpligtelser angivet i regnskabet. Hvis der afkrydses "Ja", vær da særlig opmærksom på felt 532a og 533a om "lån eller andet finansiering ydet".

Vær blandt andet opmærksom på lønudgifter til f.eks. hovedaktionær.

© Deloitte 2020 26

Balancen

Køb og salg af kapitalandele mellem koncernforbundne i såvel koncernforbundne som uafhængige selskaber. Gælder også selvom transaktionen ikke har medført beskatning.

Salgs- / købssummen angives.

© Deloitte 2020 27

Balancen

En mellemregning kan få karakter af lån/løbende finansiering, og dermed skulle renteberegnes. Det er det maksimale lånebeløb i året, der skal angives.

Eksempelvis overdragelse af fordringer.

© Deloitte 2020 28

Hvordan kommer jeg i gang med dokumentationsarbejdet?

Transfer pricing livscyklus

Skatte-revision

Transfer pricinglivscyklus

Imple-mentering

Planlæg-ning

Dokumen-tation

Monito-rering

Planlægning af det kommende års samhandel, opdatering af transfer pricing-politikker, udarbejdelse af aftaler, benchmarks.

Udarbejdelse af Master file/local file, herunder evt. opdatering af benchmarks.

Forberedelse af eventuelle skatterevisioner

Overvågning af den koncerninterne samhandel, evt. justering af samhandelspriser/vilkår.

Implementering af samhandelspriser, opdatering af ERP systemer mv.

© Deloitte 2020 29

Transfer pricing i praksis

Key takeaways

TP dokumentation

og benchmark

studier

Skriftlige aftaler

og adfærd

Korrekt

implementering

af transfer pricing

Om DeloitteDeloitte leverer ydelser indenfor revision, consulting, financial advisory, risikostyring, skat og dertil knyttede ydelser til både offentlige og private kunder i en lang række brancher. Deloitte betjener fire ud af fem virksomheder på listen over verdens største selskaber, Fortune Global 500®, gennem et globalt forbundet netværk af medlemsfirmaer i over 150 lande, der leverer kompetencer og viden i verdensklasse og service af høj kvalitet til at håndtere kundernes mest komplekse forretningsmæssige udfordringer. Vil du vide mere om, hvordan Deloittes omkring 312.000 medarbejdere gør en forskel, der betyder noget, så besøg os på Facebook, LinkedIn eller Twitter.

Deloitte Touche Tohmatsu LimitedDeloitte er en betegnelse for en eller flere af Deloitte Touche Tohmatsu Limited (”DTTL”), dets netværk af medlemsfirmaer og deres tilknyttede virksomheder. DTTL (der også omtales som ”Deloitte Global”) og alle dets medlemsfirmaer udgør separate og uafhængige juridiske enheder. DTTL leverer ikke ydelser til kunderne. Vi henviser til www.deloitte.com/about for nærmere oplysninger.

© 2020 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab. Medlem af Deloitte Touche Tohmatsu Limited