臺北市政府員工平時自行研究報告

加強欠稅清理之研究

姓 名李 瑛 陳美萍

服務機關臺北市稅捐稽徵處

臺北市政府 95 年度員工平時自行研究報告提要表

表人李 瑛 陳美萍 電話23949211-491461

填表日期95 年 12 月 31 日

研究項目 加強欠稅清理之研究

研究單位

及人員

臺北市稅捐稽徵處

李 瑛 陳美萍 研究期間 95 年 1 月

至 95 年 12 月

報 告 內 容 摘 要 建 議 事 項 建議參採機關

一現況說明 二繳款書合併

送達之評估 三欠稅移送執

行作業之加

強 四行政救濟與

強制執行避

免失衡 五限制出境在

實務上之爭

議性 六拘提管收之

合憲性

一解決臺商繳款書無法送達問題

二對藉故提起行政救濟於訴願確定後

加徵定額訴願費用減少藉爭訟以遂

其延緩繳納之迷思

三合併送達作業系統程式納入地方稅

資訊平臺系統以劃一全國作業

四加強與行政執行處聯繫

五修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要

點」之成績計算

六考量縮短移送各行政執行處未結案件

交查期限為每年兩次

七稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通

過宜儘速付諸實施 八修正財政部編印之徵課管理作業手

冊增列撤退案原因並予明確定義

九就限制出境作業訂定合宜的配套措施

十相當拘提管收之踐行程序一併修正以

符法制

十一修正行政救濟補徵稅款加計利息適

用利率之規定以符實際

財政部 財政部 財政部財政

部財稅資料中

心 稅捐稽徵處 財政部 財政部行政

執行處 財政部

財政部

財政部

司法院

財政部

加強欠稅清理之研究

目錄

壹前言1

一研究緣起與目的1

二研究範圍與方法1

貳現況說明2

一繳款書送達之法令依據2

二欠稅發生之原因11

三稽徵作業情形13

叁檢討分析21

一繳款書合併送達之評估22

二欠稅移送執行作業之加強25

三行政救濟與強制執行避免失衡29

四限制出境在實務上之爭議性32

五拘提管收之合憲性34

肆建議與結論37

一建議37

二結論51

伍參考文獻52

陸附表55

壹前言

一研究緣起與目的

政府施政端賴充足經費支應方能有成稅捐稽徵是政府財政工

作中甚為重要的一環不僅是政府施政經費的重要來源亦是經濟

發展不可或缺的支柱其直接影響國家資源之配置所得之分配

與國家整體發展有非常密切的關係而納稅是國民應盡的義務人

盡皆知但依財政部統計數字截至 94 年 12 月底止全國欠稅案

件達 369 萬件欠稅總額 2400 餘億元是 95 年第 43 次全國賦稅

會報以「如何加強清理欠稅」為主題舉行座談會實際上 92

年第 40 次全國賦稅會報亦將加強清理欠稅列入討論主題間隔僅短

短數年顯示欠稅問題非但未獲解決甚至益形嚴重

審計部臺北市審計處審核臺北市稅捐稽徵處 93 年度財務收支

及賦稅捐費徵課業務之審核結果壹總處部分二注意事項（六）

指出該處發現「欠繳人欠繳稅款金額已達應辦理稅款保全之標

準者因尚未完全合法送達取證致未能辦理稅款保全措施」認

對於習慣欠稅戶或累欠戶應合併歸戶建檔管制積極處理加強

取證催欠以確保稅捐之執行並要求臺北市稅捐稽徵處研擬相關

措施配合改善

二研究範圍與方法

1

臺北市稅捐稽徵處職司地方稅之稽徵近年來房屋稅地價稅

繳款書送達率已高達九成九以上使用牌照稅亦已達九成七以上

幾已完全送達是以僅就地方稅加強防止新欠及清理舊欠之法令規

定及本市實務作業進行分析探討以落實繳款書送達並就稅捐保

全及強制執行之性質範圍予以探究進而減少欠稅之發生

本文所採取之研究方法主要為文獻分析法以臺北市稅捐稽

徵處作業為楔子就現況及衍生之問題對特定領域中已被思考過

或研究過之資訊整合提出具體可行之建議期建立更臻健全有

效之作業模式研究步驟如下

（一）確立研究主題與範圍

（二）蒐集閱讀相關文獻與資料

（三）提出研究建議與結論

（四）撰寫研究報告

貳現況說明

一繳款書送達之法令依據

送達乃指稅捐稽徵機關為稽徵稅捐而將其所發之各種文

書交付應受送達人於不能交付時依稅捐稽徵法或其他法

律規定之送達方式使應受送達人有得知文書內容之行為稅

捐稽徵機關依稅法規定核課稅捐乃屬行政行為行政行為除

2

法律另有規定外（如公示送達）應以到達相對人始生效力故

稅捐稽徵機關所發之各種文書欲發生法律上之效力必以該

文書已送達應受送達人為要件不依法律規定之送達雖非合

法但受送達人如確已收受仍生送達之效力

（一）稅捐稽徵法之規定

稅捐稽徵法中有關送達之規定僅於該法第18條1規

定寄存送達公示送達及第 19 條2應受送達人及送達之效

力惟同法第 1條規定稅捐之稽徵依本法之規定本

法未規定者依其他法律之規定故除上述該法之送達規

定外民事訴訟法中有關送達之規定於不違反稅法規

定及行政程序法中有關送達之規定對於稅捐稽徵文書

之送達均可適用

（二）行政程序法送達之規定

1稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書應受送達人拒絕收受者稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治

或警察機關並作成送達通知書黏貼於應受送達人之住所居所事務所或營業所門首以為送達應受送

達人行蹤不明致文書無從送達者稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明如無著落時應由稅捐稽徵機關保管

應送達之文書而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告曉示應受送達人應隨時向其領取

前項公示送達自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經 20 日發生送達效力

繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達

2為稽徵稅捐所發之各種文書得向納稅義務人之代理人代表人經理人或管理人以為送達應受送達人在服

役中者得向其父母或配偶以為送達無父母或配偶者得委託服役單位代為送達

為稽徵土地稅或房屋稅所發之各種文書得以使用人為應受送達人

對公同共有人中之一人為送達者其效力及於全體

3

行政程序法中有關送達之規定如第 69 條規定對於

無行政程序之行為能力人之送達3第 73 條規定補充送達

及留置送達4第 74 條規定寄存送達5第 75 條規定對不

特定人之送達方式6第 86 條規定對外國或境外之送達方

式7第 87 條規定對駐外人員之送達8第 88 條規定對現

役軍人之送達9第 89 條規定對在間監所人之送達10第

90 條規定對有治外法權人之送達11

相形之下88 年 2月 3日制定公布之行政程序法因

3 對於無行政程序之行為能力人之送達應向其法定代理人為之

對於機關法人或非法人之團體為送達者應向其代表人或管理人為之

法定代理人代表人或管理人有二人以上者送達得僅向其中之一人為之無行政程序之行為能力人為行政

程序之行為未向行政機關陳明其法定代理人者於補正前行政機關得向該無行為能力人為送達

4 於應送達處所不獲會晤應受送達人時得將文書付與有辨別事理能力之同居人受僱人或應送達處所之接收

郵件人員

前項規定於前項人員與應受送達人在該行政程序上利害關係相反者不適用之

應受送達人或其同居人受僱人接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時得將文書留置於應送達處所以

為送達

5 送達不能依前二條規定為之者得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關並作送達通知書兩份一份

黏貼於應受送達人住居所事務所營業所或其就業處所門首另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或

其他適當位置以為送達

前項情形由郵政機關為送達者得將文書寄存於送達地之郵政機關

寄存機關自收受寄存文書之日起應保存三個月

6行政機關對於不特定人之送達得以公告或刊登政府公報或新聞紙代替之 7於外國或境外為送達者應囑託該國管轄機關或駐在該國之中華民國使領館或其他機構團體為之

不能依前項規定為送達者得將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送以為送達並將掛號回執附卷

8對於駐在外國之中華民國大使公使領事或其他駐外人員為送達者應囑託外交部為之 9對於在軍隊或軍艦服役之軍人為送達者應囑託該管軍事機關或長官為之 10對於在監所人為送達者應囑託該監所長官為之

11於有治外法權人之住居所或事務所為送達者得囑託外交部為之

4

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

臺北市政府 95 年度員工平時自行研究報告提要表

表人李 瑛 陳美萍 電話23949211-491461

填表日期95 年 12 月 31 日

研究項目 加強欠稅清理之研究

研究單位

及人員

臺北市稅捐稽徵處

李 瑛 陳美萍 研究期間 95 年 1 月

至 95 年 12 月

報 告 內 容 摘 要 建 議 事 項 建議參採機關

一現況說明 二繳款書合併

送達之評估 三欠稅移送執

行作業之加

強 四行政救濟與

強制執行避

免失衡 五限制出境在

實務上之爭

議性 六拘提管收之

合憲性

一解決臺商繳款書無法送達問題

二對藉故提起行政救濟於訴願確定後

加徵定額訴願費用減少藉爭訟以遂

其延緩繳納之迷思

三合併送達作業系統程式納入地方稅

資訊平臺系統以劃一全國作業

四加強與行政執行處聯繫

五修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要

點」之成績計算

六考量縮短移送各行政執行處未結案件

交查期限為每年兩次

七稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通

過宜儘速付諸實施 八修正財政部編印之徵課管理作業手

冊增列撤退案原因並予明確定義

九就限制出境作業訂定合宜的配套措施

十相當拘提管收之踐行程序一併修正以

符法制

十一修正行政救濟補徵稅款加計利息適

用利率之規定以符實際

財政部 財政部 財政部財政

部財稅資料中

心 稅捐稽徵處 財政部 財政部行政

執行處 財政部

財政部

財政部

司法院

財政部

加強欠稅清理之研究

目錄

壹前言1

一研究緣起與目的1

二研究範圍與方法1

貳現況說明2

一繳款書送達之法令依據2

二欠稅發生之原因11

三稽徵作業情形13

叁檢討分析21

一繳款書合併送達之評估22

二欠稅移送執行作業之加強25

三行政救濟與強制執行避免失衡29

四限制出境在實務上之爭議性32

五拘提管收之合憲性34

肆建議與結論37

一建議37

二結論51

伍參考文獻52

陸附表55

壹前言

一研究緣起與目的

政府施政端賴充足經費支應方能有成稅捐稽徵是政府財政工

作中甚為重要的一環不僅是政府施政經費的重要來源亦是經濟

發展不可或缺的支柱其直接影響國家資源之配置所得之分配

與國家整體發展有非常密切的關係而納稅是國民應盡的義務人

盡皆知但依財政部統計數字截至 94 年 12 月底止全國欠稅案

件達 369 萬件欠稅總額 2400 餘億元是 95 年第 43 次全國賦稅

會報以「如何加強清理欠稅」為主題舉行座談會實際上 92

年第 40 次全國賦稅會報亦將加強清理欠稅列入討論主題間隔僅短

短數年顯示欠稅問題非但未獲解決甚至益形嚴重

審計部臺北市審計處審核臺北市稅捐稽徵處 93 年度財務收支

及賦稅捐費徵課業務之審核結果壹總處部分二注意事項（六）

指出該處發現「欠繳人欠繳稅款金額已達應辦理稅款保全之標

準者因尚未完全合法送達取證致未能辦理稅款保全措施」認

對於習慣欠稅戶或累欠戶應合併歸戶建檔管制積極處理加強

取證催欠以確保稅捐之執行並要求臺北市稅捐稽徵處研擬相關

措施配合改善

二研究範圍與方法

1

臺北市稅捐稽徵處職司地方稅之稽徵近年來房屋稅地價稅

繳款書送達率已高達九成九以上使用牌照稅亦已達九成七以上

幾已完全送達是以僅就地方稅加強防止新欠及清理舊欠之法令規

定及本市實務作業進行分析探討以落實繳款書送達並就稅捐保

全及強制執行之性質範圍予以探究進而減少欠稅之發生

本文所採取之研究方法主要為文獻分析法以臺北市稅捐稽

徵處作業為楔子就現況及衍生之問題對特定領域中已被思考過

或研究過之資訊整合提出具體可行之建議期建立更臻健全有

效之作業模式研究步驟如下

（一）確立研究主題與範圍

（二）蒐集閱讀相關文獻與資料

（三）提出研究建議與結論

（四）撰寫研究報告

貳現況說明

一繳款書送達之法令依據

送達乃指稅捐稽徵機關為稽徵稅捐而將其所發之各種文

書交付應受送達人於不能交付時依稅捐稽徵法或其他法

律規定之送達方式使應受送達人有得知文書內容之行為稅

捐稽徵機關依稅法規定核課稅捐乃屬行政行為行政行為除

2

法律另有規定外（如公示送達）應以到達相對人始生效力故

稅捐稽徵機關所發之各種文書欲發生法律上之效力必以該

文書已送達應受送達人為要件不依法律規定之送達雖非合

法但受送達人如確已收受仍生送達之效力

（一）稅捐稽徵法之規定

稅捐稽徵法中有關送達之規定僅於該法第18條1規

定寄存送達公示送達及第 19 條2應受送達人及送達之效

力惟同法第 1條規定稅捐之稽徵依本法之規定本

法未規定者依其他法律之規定故除上述該法之送達規

定外民事訴訟法中有關送達之規定於不違反稅法規

定及行政程序法中有關送達之規定對於稅捐稽徵文書

之送達均可適用

（二）行政程序法送達之規定

1稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書應受送達人拒絕收受者稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治

或警察機關並作成送達通知書黏貼於應受送達人之住所居所事務所或營業所門首以為送達應受送

達人行蹤不明致文書無從送達者稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明如無著落時應由稅捐稽徵機關保管

應送達之文書而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告曉示應受送達人應隨時向其領取

前項公示送達自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經 20 日發生送達效力

繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達

2為稽徵稅捐所發之各種文書得向納稅義務人之代理人代表人經理人或管理人以為送達應受送達人在服

役中者得向其父母或配偶以為送達無父母或配偶者得委託服役單位代為送達

為稽徵土地稅或房屋稅所發之各種文書得以使用人為應受送達人

對公同共有人中之一人為送達者其效力及於全體

3

行政程序法中有關送達之規定如第 69 條規定對於

無行政程序之行為能力人之送達3第 73 條規定補充送達

及留置送達4第 74 條規定寄存送達5第 75 條規定對不

特定人之送達方式6第 86 條規定對外國或境外之送達方

式7第 87 條規定對駐外人員之送達8第 88 條規定對現

役軍人之送達9第 89 條規定對在間監所人之送達10第

90 條規定對有治外法權人之送達11

相形之下88 年 2月 3日制定公布之行政程序法因

3 對於無行政程序之行為能力人之送達應向其法定代理人為之

對於機關法人或非法人之團體為送達者應向其代表人或管理人為之

法定代理人代表人或管理人有二人以上者送達得僅向其中之一人為之無行政程序之行為能力人為行政

程序之行為未向行政機關陳明其法定代理人者於補正前行政機關得向該無行為能力人為送達

4 於應送達處所不獲會晤應受送達人時得將文書付與有辨別事理能力之同居人受僱人或應送達處所之接收

郵件人員

前項規定於前項人員與應受送達人在該行政程序上利害關係相反者不適用之

應受送達人或其同居人受僱人接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時得將文書留置於應送達處所以

為送達

5 送達不能依前二條規定為之者得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關並作送達通知書兩份一份

黏貼於應受送達人住居所事務所營業所或其就業處所門首另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或

其他適當位置以為送達

前項情形由郵政機關為送達者得將文書寄存於送達地之郵政機關

寄存機關自收受寄存文書之日起應保存三個月

6行政機關對於不特定人之送達得以公告或刊登政府公報或新聞紙代替之 7於外國或境外為送達者應囑託該國管轄機關或駐在該國之中華民國使領館或其他機構團體為之

不能依前項規定為送達者得將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送以為送達並將掛號回執附卷

8對於駐在外國之中華民國大使公使領事或其他駐外人員為送達者應囑託外交部為之 9對於在軍隊或軍艦服役之軍人為送達者應囑託該管軍事機關或長官為之 10對於在監所人為送達者應囑託該監所長官為之

11於有治外法權人之住居所或事務所為送達者得囑託外交部為之

4

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

加強欠稅清理之研究

目錄

壹前言1

一研究緣起與目的1

二研究範圍與方法1

貳現況說明2

一繳款書送達之法令依據2

二欠稅發生之原因11

三稽徵作業情形13

叁檢討分析21

一繳款書合併送達之評估22

二欠稅移送執行作業之加強25

三行政救濟與強制執行避免失衡29

四限制出境在實務上之爭議性32

五拘提管收之合憲性34

肆建議與結論37

一建議37

二結論51

伍參考文獻52

陸附表55

壹前言

一研究緣起與目的

政府施政端賴充足經費支應方能有成稅捐稽徵是政府財政工

作中甚為重要的一環不僅是政府施政經費的重要來源亦是經濟

發展不可或缺的支柱其直接影響國家資源之配置所得之分配

與國家整體發展有非常密切的關係而納稅是國民應盡的義務人

盡皆知但依財政部統計數字截至 94 年 12 月底止全國欠稅案

件達 369 萬件欠稅總額 2400 餘億元是 95 年第 43 次全國賦稅

會報以「如何加強清理欠稅」為主題舉行座談會實際上 92

年第 40 次全國賦稅會報亦將加強清理欠稅列入討論主題間隔僅短

短數年顯示欠稅問題非但未獲解決甚至益形嚴重

審計部臺北市審計處審核臺北市稅捐稽徵處 93 年度財務收支

及賦稅捐費徵課業務之審核結果壹總處部分二注意事項（六）

指出該處發現「欠繳人欠繳稅款金額已達應辦理稅款保全之標

準者因尚未完全合法送達取證致未能辦理稅款保全措施」認

對於習慣欠稅戶或累欠戶應合併歸戶建檔管制積極處理加強

取證催欠以確保稅捐之執行並要求臺北市稅捐稽徵處研擬相關

措施配合改善

二研究範圍與方法

1

臺北市稅捐稽徵處職司地方稅之稽徵近年來房屋稅地價稅

繳款書送達率已高達九成九以上使用牌照稅亦已達九成七以上

幾已完全送達是以僅就地方稅加強防止新欠及清理舊欠之法令規

定及本市實務作業進行分析探討以落實繳款書送達並就稅捐保

全及強制執行之性質範圍予以探究進而減少欠稅之發生

本文所採取之研究方法主要為文獻分析法以臺北市稅捐稽

徵處作業為楔子就現況及衍生之問題對特定領域中已被思考過

或研究過之資訊整合提出具體可行之建議期建立更臻健全有

效之作業模式研究步驟如下

（一）確立研究主題與範圍

（二）蒐集閱讀相關文獻與資料

（三）提出研究建議與結論

（四）撰寫研究報告

貳現況說明

一繳款書送達之法令依據

送達乃指稅捐稽徵機關為稽徵稅捐而將其所發之各種文

書交付應受送達人於不能交付時依稅捐稽徵法或其他法

律規定之送達方式使應受送達人有得知文書內容之行為稅

捐稽徵機關依稅法規定核課稅捐乃屬行政行為行政行為除

2

法律另有規定外（如公示送達）應以到達相對人始生效力故

稅捐稽徵機關所發之各種文書欲發生法律上之效力必以該

文書已送達應受送達人為要件不依法律規定之送達雖非合

法但受送達人如確已收受仍生送達之效力

（一）稅捐稽徵法之規定

稅捐稽徵法中有關送達之規定僅於該法第18條1規

定寄存送達公示送達及第 19 條2應受送達人及送達之效

力惟同法第 1條規定稅捐之稽徵依本法之規定本

法未規定者依其他法律之規定故除上述該法之送達規

定外民事訴訟法中有關送達之規定於不違反稅法規

定及行政程序法中有關送達之規定對於稅捐稽徵文書

之送達均可適用

（二）行政程序法送達之規定

1稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書應受送達人拒絕收受者稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治

或警察機關並作成送達通知書黏貼於應受送達人之住所居所事務所或營業所門首以為送達應受送

達人行蹤不明致文書無從送達者稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明如無著落時應由稅捐稽徵機關保管

應送達之文書而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告曉示應受送達人應隨時向其領取

前項公示送達自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經 20 日發生送達效力

繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達

2為稽徵稅捐所發之各種文書得向納稅義務人之代理人代表人經理人或管理人以為送達應受送達人在服

役中者得向其父母或配偶以為送達無父母或配偶者得委託服役單位代為送達

為稽徵土地稅或房屋稅所發之各種文書得以使用人為應受送達人

對公同共有人中之一人為送達者其效力及於全體

3

行政程序法中有關送達之規定如第 69 條規定對於

無行政程序之行為能力人之送達3第 73 條規定補充送達

及留置送達4第 74 條規定寄存送達5第 75 條規定對不

特定人之送達方式6第 86 條規定對外國或境外之送達方

式7第 87 條規定對駐外人員之送達8第 88 條規定對現

役軍人之送達9第 89 條規定對在間監所人之送達10第

90 條規定對有治外法權人之送達11

相形之下88 年 2月 3日制定公布之行政程序法因

3 對於無行政程序之行為能力人之送達應向其法定代理人為之

對於機關法人或非法人之團體為送達者應向其代表人或管理人為之

法定代理人代表人或管理人有二人以上者送達得僅向其中之一人為之無行政程序之行為能力人為行政

程序之行為未向行政機關陳明其法定代理人者於補正前行政機關得向該無行為能力人為送達

4 於應送達處所不獲會晤應受送達人時得將文書付與有辨別事理能力之同居人受僱人或應送達處所之接收

郵件人員

前項規定於前項人員與應受送達人在該行政程序上利害關係相反者不適用之

應受送達人或其同居人受僱人接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時得將文書留置於應送達處所以

為送達

5 送達不能依前二條規定為之者得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關並作送達通知書兩份一份

黏貼於應受送達人住居所事務所營業所或其就業處所門首另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或

其他適當位置以為送達

前項情形由郵政機關為送達者得將文書寄存於送達地之郵政機關

寄存機關自收受寄存文書之日起應保存三個月

6行政機關對於不特定人之送達得以公告或刊登政府公報或新聞紙代替之 7於外國或境外為送達者應囑託該國管轄機關或駐在該國之中華民國使領館或其他機構團體為之

不能依前項規定為送達者得將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送以為送達並將掛號回執附卷

8對於駐在外國之中華民國大使公使領事或其他駐外人員為送達者應囑託外交部為之 9對於在軍隊或軍艦服役之軍人為送達者應囑託該管軍事機關或長官為之 10對於在監所人為送達者應囑託該監所長官為之

11於有治外法權人之住居所或事務所為送達者得囑託外交部為之

4

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

壹前言

一研究緣起與目的

政府施政端賴充足經費支應方能有成稅捐稽徵是政府財政工

作中甚為重要的一環不僅是政府施政經費的重要來源亦是經濟

發展不可或缺的支柱其直接影響國家資源之配置所得之分配

與國家整體發展有非常密切的關係而納稅是國民應盡的義務人

盡皆知但依財政部統計數字截至 94 年 12 月底止全國欠稅案

件達 369 萬件欠稅總額 2400 餘億元是 95 年第 43 次全國賦稅

會報以「如何加強清理欠稅」為主題舉行座談會實際上 92

年第 40 次全國賦稅會報亦將加強清理欠稅列入討論主題間隔僅短

短數年顯示欠稅問題非但未獲解決甚至益形嚴重

審計部臺北市審計處審核臺北市稅捐稽徵處 93 年度財務收支

及賦稅捐費徵課業務之審核結果壹總處部分二注意事項（六）

指出該處發現「欠繳人欠繳稅款金額已達應辦理稅款保全之標

準者因尚未完全合法送達取證致未能辦理稅款保全措施」認

對於習慣欠稅戶或累欠戶應合併歸戶建檔管制積極處理加強

取證催欠以確保稅捐之執行並要求臺北市稅捐稽徵處研擬相關

措施配合改善

二研究範圍與方法

1

臺北市稅捐稽徵處職司地方稅之稽徵近年來房屋稅地價稅

繳款書送達率已高達九成九以上使用牌照稅亦已達九成七以上

幾已完全送達是以僅就地方稅加強防止新欠及清理舊欠之法令規

定及本市實務作業進行分析探討以落實繳款書送達並就稅捐保

全及強制執行之性質範圍予以探究進而減少欠稅之發生

本文所採取之研究方法主要為文獻分析法以臺北市稅捐稽

徵處作業為楔子就現況及衍生之問題對特定領域中已被思考過

或研究過之資訊整合提出具體可行之建議期建立更臻健全有

效之作業模式研究步驟如下

（一）確立研究主題與範圍

（二）蒐集閱讀相關文獻與資料

（三）提出研究建議與結論

（四）撰寫研究報告

貳現況說明

一繳款書送達之法令依據

送達乃指稅捐稽徵機關為稽徵稅捐而將其所發之各種文

書交付應受送達人於不能交付時依稅捐稽徵法或其他法

律規定之送達方式使應受送達人有得知文書內容之行為稅

捐稽徵機關依稅法規定核課稅捐乃屬行政行為行政行為除

2

法律另有規定外（如公示送達）應以到達相對人始生效力故

稅捐稽徵機關所發之各種文書欲發生法律上之效力必以該

文書已送達應受送達人為要件不依法律規定之送達雖非合

法但受送達人如確已收受仍生送達之效力

（一）稅捐稽徵法之規定

稅捐稽徵法中有關送達之規定僅於該法第18條1規

定寄存送達公示送達及第 19 條2應受送達人及送達之效

力惟同法第 1條規定稅捐之稽徵依本法之規定本

法未規定者依其他法律之規定故除上述該法之送達規

定外民事訴訟法中有關送達之規定於不違反稅法規

定及行政程序法中有關送達之規定對於稅捐稽徵文書

之送達均可適用

（二）行政程序法送達之規定

1稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書應受送達人拒絕收受者稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治

或警察機關並作成送達通知書黏貼於應受送達人之住所居所事務所或營業所門首以為送達應受送

達人行蹤不明致文書無從送達者稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明如無著落時應由稅捐稽徵機關保管

應送達之文書而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告曉示應受送達人應隨時向其領取

前項公示送達自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經 20 日發生送達效力

繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達

2為稽徵稅捐所發之各種文書得向納稅義務人之代理人代表人經理人或管理人以為送達應受送達人在服

役中者得向其父母或配偶以為送達無父母或配偶者得委託服役單位代為送達

為稽徵土地稅或房屋稅所發之各種文書得以使用人為應受送達人

對公同共有人中之一人為送達者其效力及於全體

3

行政程序法中有關送達之規定如第 69 條規定對於

無行政程序之行為能力人之送達3第 73 條規定補充送達

及留置送達4第 74 條規定寄存送達5第 75 條規定對不

特定人之送達方式6第 86 條規定對外國或境外之送達方

式7第 87 條規定對駐外人員之送達8第 88 條規定對現

役軍人之送達9第 89 條規定對在間監所人之送達10第

90 條規定對有治外法權人之送達11

相形之下88 年 2月 3日制定公布之行政程序法因

3 對於無行政程序之行為能力人之送達應向其法定代理人為之

對於機關法人或非法人之團體為送達者應向其代表人或管理人為之

法定代理人代表人或管理人有二人以上者送達得僅向其中之一人為之無行政程序之行為能力人為行政

程序之行為未向行政機關陳明其法定代理人者於補正前行政機關得向該無行為能力人為送達

4 於應送達處所不獲會晤應受送達人時得將文書付與有辨別事理能力之同居人受僱人或應送達處所之接收

郵件人員

前項規定於前項人員與應受送達人在該行政程序上利害關係相反者不適用之

應受送達人或其同居人受僱人接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時得將文書留置於應送達處所以

為送達

5 送達不能依前二條規定為之者得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關並作送達通知書兩份一份

黏貼於應受送達人住居所事務所營業所或其就業處所門首另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或

其他適當位置以為送達

前項情形由郵政機關為送達者得將文書寄存於送達地之郵政機關

寄存機關自收受寄存文書之日起應保存三個月

6行政機關對於不特定人之送達得以公告或刊登政府公報或新聞紙代替之 7於外國或境外為送達者應囑託該國管轄機關或駐在該國之中華民國使領館或其他機構團體為之

不能依前項規定為送達者得將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送以為送達並將掛號回執附卷

8對於駐在外國之中華民國大使公使領事或其他駐外人員為送達者應囑託外交部為之 9對於在軍隊或軍艦服役之軍人為送達者應囑託該管軍事機關或長官為之 10對於在監所人為送達者應囑託該監所長官為之

11於有治外法權人之住居所或事務所為送達者得囑託外交部為之

4

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

臺北市稅捐稽徵處職司地方稅之稽徵近年來房屋稅地價稅

繳款書送達率已高達九成九以上使用牌照稅亦已達九成七以上

幾已完全送達是以僅就地方稅加強防止新欠及清理舊欠之法令規

定及本市實務作業進行分析探討以落實繳款書送達並就稅捐保

全及強制執行之性質範圍予以探究進而減少欠稅之發生

本文所採取之研究方法主要為文獻分析法以臺北市稅捐稽

徵處作業為楔子就現況及衍生之問題對特定領域中已被思考過

或研究過之資訊整合提出具體可行之建議期建立更臻健全有

效之作業模式研究步驟如下

（一）確立研究主題與範圍

（二）蒐集閱讀相關文獻與資料

（三）提出研究建議與結論

（四）撰寫研究報告

貳現況說明

一繳款書送達之法令依據

送達乃指稅捐稽徵機關為稽徵稅捐而將其所發之各種文

書交付應受送達人於不能交付時依稅捐稽徵法或其他法

律規定之送達方式使應受送達人有得知文書內容之行為稅

捐稽徵機關依稅法規定核課稅捐乃屬行政行為行政行為除

2

法律另有規定外（如公示送達）應以到達相對人始生效力故

稅捐稽徵機關所發之各種文書欲發生法律上之效力必以該

文書已送達應受送達人為要件不依法律規定之送達雖非合

法但受送達人如確已收受仍生送達之效力

（一）稅捐稽徵法之規定

稅捐稽徵法中有關送達之規定僅於該法第18條1規

定寄存送達公示送達及第 19 條2應受送達人及送達之效

力惟同法第 1條規定稅捐之稽徵依本法之規定本

法未規定者依其他法律之規定故除上述該法之送達規

定外民事訴訟法中有關送達之規定於不違反稅法規

定及行政程序法中有關送達之規定對於稅捐稽徵文書

之送達均可適用

（二）行政程序法送達之規定

1稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書應受送達人拒絕收受者稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治

或警察機關並作成送達通知書黏貼於應受送達人之住所居所事務所或營業所門首以為送達應受送

達人行蹤不明致文書無從送達者稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明如無著落時應由稅捐稽徵機關保管

應送達之文書而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告曉示應受送達人應隨時向其領取

前項公示送達自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經 20 日發生送達效力

繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達

2為稽徵稅捐所發之各種文書得向納稅義務人之代理人代表人經理人或管理人以為送達應受送達人在服

役中者得向其父母或配偶以為送達無父母或配偶者得委託服役單位代為送達

為稽徵土地稅或房屋稅所發之各種文書得以使用人為應受送達人

對公同共有人中之一人為送達者其效力及於全體

3

行政程序法中有關送達之規定如第 69 條規定對於

無行政程序之行為能力人之送達3第 73 條規定補充送達

及留置送達4第 74 條規定寄存送達5第 75 條規定對不

特定人之送達方式6第 86 條規定對外國或境外之送達方

式7第 87 條規定對駐外人員之送達8第 88 條規定對現

役軍人之送達9第 89 條規定對在間監所人之送達10第

90 條規定對有治外法權人之送達11

相形之下88 年 2月 3日制定公布之行政程序法因

3 對於無行政程序之行為能力人之送達應向其法定代理人為之

對於機關法人或非法人之團體為送達者應向其代表人或管理人為之

法定代理人代表人或管理人有二人以上者送達得僅向其中之一人為之無行政程序之行為能力人為行政

程序之行為未向行政機關陳明其法定代理人者於補正前行政機關得向該無行為能力人為送達

4 於應送達處所不獲會晤應受送達人時得將文書付與有辨別事理能力之同居人受僱人或應送達處所之接收

郵件人員

前項規定於前項人員與應受送達人在該行政程序上利害關係相反者不適用之

應受送達人或其同居人受僱人接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時得將文書留置於應送達處所以

為送達

5 送達不能依前二條規定為之者得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關並作送達通知書兩份一份

黏貼於應受送達人住居所事務所營業所或其就業處所門首另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或

其他適當位置以為送達

前項情形由郵政機關為送達者得將文書寄存於送達地之郵政機關

寄存機關自收受寄存文書之日起應保存三個月

6行政機關對於不特定人之送達得以公告或刊登政府公報或新聞紙代替之 7於外國或境外為送達者應囑託該國管轄機關或駐在該國之中華民國使領館或其他機構團體為之

不能依前項規定為送達者得將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送以為送達並將掛號回執附卷

8對於駐在外國之中華民國大使公使領事或其他駐外人員為送達者應囑託外交部為之 9對於在軍隊或軍艦服役之軍人為送達者應囑託該管軍事機關或長官為之 10對於在監所人為送達者應囑託該監所長官為之

11於有治外法權人之住居所或事務所為送達者得囑託外交部為之

4

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

法律另有規定外（如公示送達）應以到達相對人始生效力故

稅捐稽徵機關所發之各種文書欲發生法律上之效力必以該

文書已送達應受送達人為要件不依法律規定之送達雖非合

法但受送達人如確已收受仍生送達之效力

（一）稅捐稽徵法之規定

稅捐稽徵法中有關送達之規定僅於該法第18條1規

定寄存送達公示送達及第 19 條2應受送達人及送達之效

力惟同法第 1條規定稅捐之稽徵依本法之規定本

法未規定者依其他法律之規定故除上述該法之送達規

定外民事訴訟法中有關送達之規定於不違反稅法規

定及行政程序法中有關送達之規定對於稅捐稽徵文書

之送達均可適用

（二）行政程序法送達之規定

1稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書應受送達人拒絕收受者稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治

或警察機關並作成送達通知書黏貼於應受送達人之住所居所事務所或營業所門首以為送達應受送

達人行蹤不明致文書無從送達者稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明如無著落時應由稅捐稽徵機關保管

應送達之文書而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告曉示應受送達人應隨時向其領取

前項公示送達自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經 20 日發生送達效力

繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達

2為稽徵稅捐所發之各種文書得向納稅義務人之代理人代表人經理人或管理人以為送達應受送達人在服

役中者得向其父母或配偶以為送達無父母或配偶者得委託服役單位代為送達

為稽徵土地稅或房屋稅所發之各種文書得以使用人為應受送達人

對公同共有人中之一人為送達者其效力及於全體

3

行政程序法中有關送達之規定如第 69 條規定對於

無行政程序之行為能力人之送達3第 73 條規定補充送達

及留置送達4第 74 條規定寄存送達5第 75 條規定對不

特定人之送達方式6第 86 條規定對外國或境外之送達方

式7第 87 條規定對駐外人員之送達8第 88 條規定對現

役軍人之送達9第 89 條規定對在間監所人之送達10第

90 條規定對有治外法權人之送達11

相形之下88 年 2月 3日制定公布之行政程序法因

3 對於無行政程序之行為能力人之送達應向其法定代理人為之

對於機關法人或非法人之團體為送達者應向其代表人或管理人為之

法定代理人代表人或管理人有二人以上者送達得僅向其中之一人為之無行政程序之行為能力人為行政

程序之行為未向行政機關陳明其法定代理人者於補正前行政機關得向該無行為能力人為送達

4 於應送達處所不獲會晤應受送達人時得將文書付與有辨別事理能力之同居人受僱人或應送達處所之接收

郵件人員

前項規定於前項人員與應受送達人在該行政程序上利害關係相反者不適用之

應受送達人或其同居人受僱人接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時得將文書留置於應送達處所以

為送達

5 送達不能依前二條規定為之者得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關並作送達通知書兩份一份

黏貼於應受送達人住居所事務所營業所或其就業處所門首另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或

其他適當位置以為送達

前項情形由郵政機關為送達者得將文書寄存於送達地之郵政機關

寄存機關自收受寄存文書之日起應保存三個月

6行政機關對於不特定人之送達得以公告或刊登政府公報或新聞紙代替之 7於外國或境外為送達者應囑託該國管轄機關或駐在該國之中華民國使領館或其他機構團體為之

不能依前項規定為送達者得將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送以為送達並將掛號回執附卷

8對於駐在外國之中華民國大使公使領事或其他駐外人員為送達者應囑託外交部為之 9對於在軍隊或軍艦服役之軍人為送達者應囑託該管軍事機關或長官為之 10對於在監所人為送達者應囑託該監所長官為之

11於有治外法權人之住居所或事務所為送達者得囑託外交部為之

4

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

行政程序法中有關送達之規定如第 69 條規定對於

無行政程序之行為能力人之送達3第 73 條規定補充送達

及留置送達4第 74 條規定寄存送達5第 75 條規定對不

特定人之送達方式6第 86 條規定對外國或境外之送達方

式7第 87 條規定對駐外人員之送達8第 88 條規定對現

役軍人之送達9第 89 條規定對在間監所人之送達10第

90 條規定對有治外法權人之送達11

相形之下88 年 2月 3日制定公布之行政程序法因

3 對於無行政程序之行為能力人之送達應向其法定代理人為之

對於機關法人或非法人之團體為送達者應向其代表人或管理人為之

法定代理人代表人或管理人有二人以上者送達得僅向其中之一人為之無行政程序之行為能力人為行政

程序之行為未向行政機關陳明其法定代理人者於補正前行政機關得向該無行為能力人為送達

4 於應送達處所不獲會晤應受送達人時得將文書付與有辨別事理能力之同居人受僱人或應送達處所之接收

郵件人員

前項規定於前項人員與應受送達人在該行政程序上利害關係相反者不適用之

應受送達人或其同居人受僱人接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時得將文書留置於應送達處所以

為送達

5 送達不能依前二條規定為之者得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關並作送達通知書兩份一份

黏貼於應受送達人住居所事務所營業所或其就業處所門首另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或

其他適當位置以為送達

前項情形由郵政機關為送達者得將文書寄存於送達地之郵政機關

寄存機關自收受寄存文書之日起應保存三個月

6行政機關對於不特定人之送達得以公告或刊登政府公報或新聞紙代替之 7於外國或境外為送達者應囑託該國管轄機關或駐在該國之中華民國使領館或其他機構團體為之

不能依前項規定為送達者得將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送以為送達並將掛號回執附卷

8對於駐在外國之中華民國大使公使領事或其他駐外人員為送達者應囑託外交部為之 9對於在軍隊或軍艦服役之軍人為送達者應囑託該管軍事機關或長官為之 10對於在監所人為送達者應囑託該監所長官為之

11於有治外法權人之住居所或事務所為送達者得囑託外交部為之

4

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

訂定時間較稅捐稽徵法晚相關考量與規定自較週延

完整

（三）稅捐稽徵法相關釋令

行政事實紛繁行政法規散雜不全規定又未必明

確週到行政機關適用行政法令時往往滋生疑義請求

上級行政機關指示上級行政機關因而著為解釋這類行

政解釋為數甚多與立法解釋司法解釋同為有權解釋

（法定解釋）之一種財政部為稅務法規之主管機關其

在主管業務範圍內可依職權就稅法而作解釋但下級機關

所為之解釋應受上級機關的拘束稅法行政解釋所以必

要乃是為避免稅務行政組織內部就同一法律事實有不同

的法律判斷尤其在不確定法律概念方面往往由最高主

管機關作統一的法律解釋使下級各機關適用法律時趨於

客觀且避免下級機關流於主觀臆斷而造成內部各機關

互相矛盾有關「送達」目前適用之行政解釋收錄於

財政部稅制委員會 92 年 12 月編印之「稅捐稽徵法令彙

編」擇要臚列於下

1公司變更組織與稅單如何送達（司法行政部 680215

台函民字第 01417 號函）

5

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

（1）公司在變更組織前應納稅捐或罰鍰逾期未繳

執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行

（2）稅單經合法送達後公司始完成變更組織之登記

者稽徵機關毋庸對改組後之新公司再行發單催

徵或更正於移送執行時應由稅捐稽徵機關於移

送書內詳細載明公司變更組織之情事並附具經

濟部核准變更組織之文件影本

（3）稅單送達時公司已完成變更登記惟為稽徵機

關所不及知而收受送達係蓋用改組後新公司印

章或由新公司負責人或受僱人簽名或蓋章應由

稽徵機關對變更登記後之新公司重新催徵改訂

限繳日期發單送達俟滯納期滿後始可移送執

行

2祭祀公業管理人死亡未重選之欠稅送達（財政部

691219 台財稅第 40328 號函）

（1）由稅捐機關先向戶政地政等機關查明欠稅祭祀

公業有無派下員如查得派下員中之一人即得

依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定以之為送

達後

6

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

（2）祭祀公業之管理人如亦具有派下員之身分則

於其死亡後依前項方式仍無法處理時應再向

有關機關查明死亡管理人之繼承人以之為公同

共有人中之一人為送達

（3）依前兩項方式仍無法處理時得依稅捐稽徵法第

19 條第 2項規定以使用人為應受送達人對之

依法送達

3房地稅單經送達管理人即發生送達效力（財政部

720627 台財稅第 34426 號函）

4公司負責人變更登記其欠稅未結之處理（財政部

780902 台財稅第 780650540 號函）

如發現尚有核定應補徵稅款尚待填發繳款書通知限

期繳納者應以商業主管機關核准變更登記之負責人

為準

5神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達（財政

部 781024 台財稅第 780362111 號函）

神明會管理人死亡未重選前其欠稅稅單之送達似

祇能向該會之管理人送達若管理人死亡者其繼承

7

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

人不當然繼承其管理人之地位不宜僅向原管理人之

繼承人或會員中之一人為送達

6公司清算期間應以清算人為送達稅單之對象（財政部

831202 台財稅第 831624248 號函）

7稽徵文書對公同共有人中之一人送達者可送達副本予

其他共有人（財政部 840826 台財稅第 841644379

號函）

8公司負責人死亡後稅捐文書向董事同居之親屬送達準

用民訴規定（9011 以後應依行政程序法之規定處

理）（財政部 880308 台財稅第 881903822 號函）

9董事長死亡未改選時得將繳款書送達於常務董事（財

政部 890512 台財稅第 890452515 號函）

10數人為祭祀公業管理人其稅款繳款書應逐一列舉納稅

人之姓名（財政部 920210 台財稅字第 0920005948

號函）

11因案被拘押或判刑時其稅單可函請執行監獄代予轉

達（台灣省財政廳510829財稅一字第26504號令）

8

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

12稅捐稽徵文書得適用行政程序法第 74 條辦理寄存送

達（財政部 94413 台財稅字第 09404524570 號令）

（1）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人者得依稅捐稽徵法第 1 條及

修正前公文程式條例第 13 條規定準用民事訴

訟法第 137 條規定將稅捐稽徵文書付與有辨

別事理能力之同居人或受雇人以為送達在

行政程序法公布施行後得依稅捐稽徵法第 1

條適用行政程序法第 73 條第 1項規定將稅捐

稽徵文書付與有辨別事理能力之同居人受雇

人或應送達處所之接收郵件人員資為送達

（2）在行政程序法公布施行前稅捐稽徵文書送達

於應受送達人之住居所事務所或營業所不獲

會晤應受送達人亦無受領文書之同居人受

雇人時得依稅捐稽徵法第 1條及修正前公文

程式條例第 13 條規定準用修正前民事訴訟

法第 138 條規定辦理寄存送達在行政程序

9

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

法公布施行後稅捐稽徵文書送達於納稅義務

人之住居所事務所或營業所不獲會晤納稅義

務人亦無受領文書之同居人受雇人及應送

達處所之接收郵件人員時得依稅捐稽徵法第

1 條適用行政程序法第 74 條規定辦理寄存

送達

（3）稅捐稽徵文書之送達遭應受送達人拒絕收受

時應依稅捐稽徵法第 18 條第 1 項規定辦理

寄存送達尚不得援引行政程序法第 73 條第

3項及同法第 74 條之規定辦理送達

（4）本令發布前稅捐稽徵機關已依修正前民事訴

訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規定辦

理寄存送達並移送強制執行之案件可由行政

執行處續行執行稅捐稽徵機關已依修正前民

事訴訟法第 138 條或行政程序法第 74 條規

定辦理寄存送達而尚未移送強制執行或已

移送強制執行但遭行政執行處退案之案件

無需重行依修正前民事訴訟法第 138 條或行

政程序法第 74 條規定辦理寄存送達得逕

10

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

行依法移送執行至行政執行處以不符合稅捐

稽徵法第 18 條寄存送達之要件而予退案之案

件如已逾徵收期間者稅捐稽徵機關即不得

再移送行政執行處執行

13稅捐稽徵法第 18 條第 1 項所稱之送達地自治機關

係指送達地縣轄之鄉鎮市公所或直轄市市轄之區公

所及村里辦公處（財政部 941018 台財稅字第

09404565040 號令）

二欠稅發生之原因

所謂欠稅係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐未於規

定期限內繳納茲就欠繳稅款發生之內外部因素分述如下

（一）內部因素

1核課錯誤如歸戶錯誤或面積持分現值稅率等核計

錯誤

2稅籍資料錯誤如納稅義務人姓名身分證統一編號繳

款書遞送地址等原始資料錯誤或未釐正等

3補徵稅款如課稅標的使用情形變更法令規定（重購退

稅）漏未歸戶課稅等

4稅款已繳納惟漏未銷號如稅款劃解延誤銷號異常等

11

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

5稽徵人力不足因政府組織精簡及人員流動性高致稅務

人力不足無多餘人力挹注清欠業務

6土地增值稅申報案件應逕行撤銷稽徵機關未依土地稅法

施行細則第 60 條規定逕行撤銷原申報案件及查定稅

額仍虛列欠稅

（二）外部因素

1產權糾紛不動產買賣發生產權糾紛並涉訟在法院未判

決確定產權歸屬前無意願繳納相關稅款

2納稅人行蹤不明或長居國外戶政單位查無納稅人戶籍資

料或長期居住國外國內代理人不明

3納稅人身分證號缺漏或錯誤早期地籍資料僅記載所有權

人姓名缺漏身分證號或身分證號錯誤無法追查戶籍地

址辦理繳款書送達

4未辦繼承登記或拋棄繼承不動產之所有權人死亡未辦繼

承或屬死亡絕戶無主之土地亦無人管理或使用

5祭祀公業因不動產屬公同共有若未設有管理人或管理

人死亡未再重新選任新管理人時公同共有人間易相互推

諉乏管理人繳納而形成欠稅

6法拍案件前業主之欠稅未獲分配新業主無義務代其繳

12

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

納原業主亦無力繳納

7契稅申報案件撤銷未依規定辦理

不動產買賣交易有所爭執或其他原因而中止契約當事人

未向稽徵機關申請撤銷

8投機僥倖心理稅捐核課期間為 5 年在欠缺有效的徵收

程序下部分納稅人故意規避不簽收繳款書而習慣性蓄

意欠稅

三稽徵作業情形（以臺北市稅捐稽徵處為例）

欠稅的發生雖因上述內外部因素而有不同惟主因仍在

於繳款書合法送達不易及移送行政執行處卻無法強制執行

（一）一般作業

該處稽徵的稅目中地價稅房屋稅及使用牌照稅均

為底冊稅每年地價稅定期開徵期間為 11 月 1 日至 30 日

房屋稅為 5 月 1 日至 31 日使用牌照稅為 4 月 1 日至 30

日但營業用車輛則按應納稅額於每年 4月 1日及 10 月 1

日起 1個月內分 2次平均徵收依稅捐稽徵法第 18 條第 4

項「繳納稅捐之文書稅捐稽徵機關應於該文書所載開

始繳納稅捐日期前送達」規定於各稅定期開徵前查定

稅額及印妥繳款書後大額納稅戶以雙掛號交中華郵政股

13

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

份有限公司公司（以下簡稱郵局）寄送其他之繳款書則

按址平信寄送至其餘非屬底冊稅之土地增值稅契稅

娛樂稅及印花稅其中土地增值稅及契稅多於申報移轉時

課徵且需完納始得辦理登記娛樂稅及印花稅件數原本

不多且多為查定課徵及自動報繳故較少有欠稅發生

截至 94年 12月止各稅（不含罰鍰）未徵數計345547

件金額 7839594 千元（附表一）以欠稅件數多寡依

序為使用牌照稅 139620 件金額 912209 千元地價稅

120653 件金額 3618294 千元房屋稅 69301 件金

額 1095751 千元娛樂稅 12207 件金額 64176 千元

土地增值稅 1836 件金額 2073777 千元契稅 1276

件金額 39164 千元及印花稅 654 件金額 36223 千元

是以本文以探討加強地價稅房屋稅與使用牌照稅繳款書

送達為重心

（二）加強繳款書送達作業

該處加強地價稅繳款書送達作業執行期間為每年 3

月 1 日至 10 月 31 日加強房屋稅繳款書送達作業執行

期間為每年 9月 1日至次年 6月 30 日係分別就清理期間

稅目之欠稅檔挑錄 5 年內未繳納之該稅目之累欠且未合

14

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

法取證者產製該稅目滯納期滿欠稅清冊委請郵局列印

並以雙掛號寄送繳款書嗣後再針對仍未送達案件列印

滯納期滿欠稅清單供分處清理至於加強使用牌照稅繳款

書送達作業執行期間則為每年7月1日至隔年6月30日

亦是以 5年內未繳納且未合法取證者委請郵局寄送

近年來該處房屋稅地價稅及使用牌照稅繳款書幾已

完全送達加以亦訂有各分處清理鉅額欠稅未繳罰鍰工作

計畫由各分處組成清欠小組專責辦理就各稅目每筆欠

稅金額 3 萬元以上未繳罰鍰 10 萬元以上者加強清理

近年來更積極清理鉅額欠稅落實繳款書送達作業以提

昇績效惟因目前地方稅資訊平臺系統規劃之架構欠稅

作業部分係按稅目別列印統計是以同一納稅義務人

如同時欠繳各稅目稅款將分別由各分處逕行催繳地價

稅由一股清理房屋稅由二股清理並由三股辦理保全作

業如此固權責分明然分別寄送繳款書往往須花費

較多之郵資人力等稽徵成本且難以落實保全作業

（三）移送強制執行作業

舊行政執行法公布施行 60 餘年來因規定條文簡略

對於公法上金錢給付義務之強制執行漏未規定為填補

15

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

此項漏洞行政院於 43 年 10 月 2 日公布之行政命令即

財務案件處理辦法（全文共 48 條民國 80 年 12 月底司法

官大法官會議釋字第 289 號解釋宣告違憲應於 2 年內失

效）在財務案件處理辦法有效適用年代有關財稅方面之

公法上金錢給付義務案件由主管機關移送法院之財務法

庭裁罰並依財務案件處理辦法強制執行該辦法未規定

者再適用強制執行法之規定其他公法上金錢給付義務

案件（如罰鍰）如法律定有送由法院強制執行或得移送法

院辦理者可認為具強制執行法第 4 條地第 1 項第 6 款之

執行名義移送法院民事執行處依強制執行法之規定為強

制執行至財務案件處理辦法廢止後不論是稅務或罰鍰

案件則全面回歸適用強制執行法但因案件太多且大

部分為無財產可供執行其他或因有提起行政救濟之案

件致使部分欠稅人或罰鍰受處分人從容脫產或拖延繳

款或因移送法院辦理之案件法院執行進度緩慢且與

移送機關間協調配合困難影響強制執行之效果與時效

因此徵起率偏低因舊行政執行法規定未臻完備且執行

程序諸多缺失在執行上產生不少阻力及困擾其中最大

之困擾係舊法對於有關公法上金錢給付義務之強制執行

16

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

及執行機關均無明文規定嚴重影響行政效能對於人民

權利亦乏具體有效之保障規定12新修正之行政執行法於

民國 87 年 11 月 11 日由總統公布89 年 6 月 21 日略作修

正90 年 1 月 1日正式施行新法較之舊法體制已較完備

除增訂公法上金錢給付義務之強制執行及行為或不行為義

務之強制執行各類執行名義之程序方法要件均有

較完整之規範且於第 4 條增列設立專責執行機關之規

定其立法理由略謂「有關公法上金錢給付義務之強制執

行原屬行政執行之範疇為期執行順利並兼顧人民財產

權益之維護爰由法務部視實際需要設立專責之行政執行

處統籌由專業人員負責全國公法上金錢給付義務之強制

執行業務又由於全國有關公法上金錢給付義務之執行業

務繁重乃於法務部之下設行政執行署監督之俾強化行

政執行之效能」依法務部行政執行署統計資料截至 95

年 6 月底止各行政執行處執行財稅案件徵起金額達 746

億 2 千萬元其徵起率（徵起金額占應執行金額比率）及

12 行政執行法修正草案總說明謂行政執行法公布實施迄今已逾 50 年期間雖曾於民國 32 年 12 月 1 日及

36 年 11 月 11 日二次修正惟均只修正第 5條其立法精神與主要內容未嘗稍變實不足以適應當前施政之實

際需要50 餘年來國家政治情勢經濟型態及社會結構均有重大變遷強化行政權之功能加速推展國家建

設加強維護人民權益以謀求社會公益與人民權益調和至當乃邁向現代民主法治國家之道惟「現行規定

未臻完備執行程序諸多缺失行政機關鮮少執行力量嚴重影響行政效能對於人民權利亦乏具體有效之保

障規定」有鑑於此法務部奉 行政院指示特於民國 72 年 5月 1日延攬專家學者組成「行政執行法修正委

員會」針對現行法之缺失通盤檢討審慎研擬作相當幅度之修正

17

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

投入效益（徵起金額行政執行署及各行政執行處年度決算

金額）均有顯著提昇13

實務上繳款書經送達後納稅人如於繳納期間屆滿

30 日後仍未繳納就會移送行政執行處強制執行但依稅

捐稽徵法第 6 條規定除土地增值稅之徵收優先於一切債

權及抵押權外其餘各項稅捐之徵收僅優先於普通債權

因此有些欠稅縱然欠稅人有財產移送行政執行處後

常因欠稅人對該財產已設定高額抵押權而被評定「拍賣

顯無實益」或因財產價值與欠稅金額顯不相當而不予查

封拍賣另亦有移送執行後發現繳款書送達不合法或欠稅

人無可供執行之財產而經該處退案或發給執行（債權）

憑證使欠稅無法徵起

（四）辦理稅捐保全

稅捐保全程序實為「保全執行程序」14係指確保

將來強制執行之一種程序在私法上債務人不履行債

務債權人得向法院起訴獲得勝訴判決確定後藉由國

家公權力強制債務人履行債務然在冗長之訴訟過程

中債務人有可能變易或隱匿財產如不將之凍結恐怕

13 法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理情形」 14 許智誠「我國租稅債權之保全與強制執行」1986 年

18

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

將來執行無著而達不到起訴請求救濟之目的因此在民

事訴訟法第 7章設有聲請假扣押假處分之要件程序（稱

為保全訴訟）而強制執行法第 5 章則有執行假扣押假

處分之規定（稱為保全執行）15就稅捐言稅捐債權債

務關係因稅法規定之要件成就而發生16納稅義務人亦從

該時起負擔稅捐債務但其金額之認定或由納稅義務人自

行申報或由稽徵機關核定通常係於一定之開徵期限內

由稽徵機關核發課稅處分訂定清償期後納稅義務人始

行繳納所以自稅捐債權發生至稅捐實現為止納稅義

務人之財產可能多所變化為了確保稅捐債權能於開徵期

限內順利徵收因此亦有保全措施之規定

目前稅法中有關稅捐保全之措施大致可分為如下幾種

17限制移轉或登記聲請假扣押限制出境（稅捐稽徵

法第 24 條第 3項18）提前開徵（稅捐稽徵法第 25 條19）

15 張登科「強制執行法」1995 年 16 陳敏「政大法學評論」第 39 期「租稅債務關係之成立」一文中提及「德奧日之稅法皆以租稅構成

要件之實現而成立租稅請求權我國稅捐稽徵法並無有關之規定因此不能不自個別稅法之規定探求我國

稅法是否亦採行此種立法例helliphelliphellip本文雖未能就所有之租稅債務關係請求權全面檢討是否構成要件之實

現而成立但至少可以歸結在我國稅法內租稅債務關係之請求權亦以因構成要件之實現而成立為原則

不待稽徵機關之核定」黃茂榮「根據稅捐法定主義稅捐之法律規定之構成要件經法律事實充分時發生

其間為確定應繳稅額雖常需稅捐稽徵機關以課稅處分核定稅基或稅額但並不因此影響該稅捐債務之發生時

點其可能影響者為其清償期」稅捐債務之繳納義務人「經社法制論叢」第 2期 17 許智誠「我國稅捐債權之保全與強制執行」1986 年 18 納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境

其為營利事業者得限制其負責人出境helliphellip但其已提供相當擔保者應解除其限制其實施辦法由行政院定

之

19

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

稅捐優先受償（稅捐稽徵法第 6 條20）等其中限制移轉

或登記之實施要件最寬鬆凡是有欠繳應納稅捐滯納金

或罰鍰者均得就納稅義務人相當於應繳金額之財產為

之換言之只要納稅義務人於繳納期限屆至而仍未繳納

者稽徵機關即得通知有關機關不得為移轉設定他項

權利或是限制減資註銷登記至於聲請假扣押乃以

欠繳稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執

行之跡象時方得聲請法院為之而限制出境乃是最受

爭議之一項保全措施21目前以欠繳稅捐達一定之金額

時由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局為

之雖然該三種保全措施並無實施上之順序不過由

於手段之侵害程度有輕重之別所以應當於達成保全目

的之限度內選擇對人民權利侵害最小之手段為之換言

之如果限制移轉或登記已足以保全稅捐時即不得進一

步聲請法院假扣押若限制財產權已足以保全稅捐時即 19 有左列情形之一者稅捐稽徵機關對於依法應徵收之稅捐得於法定開徵日期前稽徵之但納稅義務人能

提供相當擔保者不在此限一 納稅義務人顯有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者二 納稅義務

人於稅捐法定徵收日期前申請離境者三 因其他特殊原因經納稅義務人申請者helliphellip

20 稅捐之徵收優先於普通債權

土地增值稅之徵收就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權helliphellip 21 「國家為了實現其租稅債權本應針對欠稅人的財產來追償拿欠稅人的人身自由來逼迫其納稅其手段與目

的的相關性及相當可議因此目前國內動輒以限制欠稅人或其負責人出境為手段來迫使欠稅人的做法亦即

『對人不對物』的『本末倒置』的陋規實有必要加以廢止或修正」林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅

營利事業負責人出境之適法性」「實用稅務」第 262 期

20

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

不應再就人民之遷徙自由為限制

至於提前開徵雖非常態下之措施可是由於稅捐

債權並非一成立即馬上受清償所以於法定開徵日期前

已成立之稅捐如納稅義務人顯有隱匿財產或逃避執行之

跡象或是到法定開徵時已有無法徵起之虞時即有必要

提前開徵以確保已發生之稅捐債權22而稅捐優先權之訂

定無非是基於稅捐強大之公益性及避免納稅義務人以私

法契約架空稅捐債權之受償所以以法律直接規定稅捐

優先受償之地位23不過由於社會交易安全亦不得不考

慮因此現行法中除了土地增值稅之徵收就土地自然

漲價部分優先於一切債權及抵押權外其餘稅捐則僅優

先於普通債權而受償惟二者在實務運用上較少本文不

再探討

叁檢討分析

近年來該處房屋稅地價稅繳款書送達率已高達九成九以

上使用牌照稅亦已達九成七以上幾已完全送達業如前述但

不可諱言的清理欠稅以追求租稅公平並增裕庫收向為該處重點

22 「有關提前租稅清償期之規定類皆以保全國家之租稅債權為目的helliphellip在租稅債務成立後法定之清償期

屆至前如納稅義務人有逃避稅捐執行之行為helliphellip即有將租稅債務之清償期提前之必要」陳敏「租稅債務

關係之變更」「政大法學評論」第 30期 23 許智成「我國稅捐債權之保全與強制執行」75 年顏慶章「租稅法」84 年康炎村「租稅法原理」76

年張昌邦「稅捐稽徵法論」80 年

21

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

工作之一該處為了加強稽徵提昇稅收績效以「跳脫傳統反

向思考省時省力精益求精」的精神與開創性的思考除致力於

清理稅籍各項專案清查等開發稅源外並加強宣導繳稅觀念全

力提升繳款書送達率以及積極清理欠稅

一繳款書合併送達之評估

審計部臺北市審計處囑就習慣欠稅戶或累欠戶合併歸戶

建檔管制經分析應屬可行惟目前環境下執行過程中仍有

瓶頸待克服

（一）可行性分析

1節省稽徵成本

繳款書分別依各稅目寄送姑不計信封及列印地

址等稽徵成本單以郵資計算即所費不貲以獨資商

號負責人為例如其同時滯欠房屋稅地價稅及使用牌

照稅除分別由各分處催繳外倘商號他遷不明負責

人行蹤不明無法一次妥投必須一再查詢相關地址

重複試投若能合併各稅目之欠稅繳款書一次送達取

證其郵資自可節省

2充分運用人力資源

各稅目催繳欠稅查詢欠稅人戶籍健保所得申

22

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

報地址等資料自必重複耗時費力如合併催繳勢可

節省部分催繳人力以之運用於其他稽徵業務或加強為

民服務尤以在目前機關組織精簡政策下應為一可行

之方向

3落實保全作業

現行各稅目自行分別送達繳款書如其中一稅目欠

稅未及送達取證則較易因未達限制出境標準而未能即

時辦理限制出境合併送達應可避免此一情況

（二）面臨之瓶頸

1系統僅提供歸戶查詢功能無法列印歸戶欠稅清冊

亦無統計分析機制

目前地價稅房屋稅及使用牌照稅催繳作業係由各

稅目自行作業資訊系統僅具有以欠稅人 IDNBAN 查

詢歸戶之功能而未提供列印歸戶欠稅清冊統計分析

之功能且地方稅資訊作業平臺系統甫建置完成必

須另行撰寫程式補足

2清理績效無法明確計算

臺北市稅捐稽徵處為提昇清理績效清理欠稅成果均

納入稽徵績效股長執行力等多項評比而目前清理

23

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

績效之計算係以「管理代號」之分處別為統計歸屬

之依據如採合併送達送達案件可能跨分處因此

難以公平合理正確反映分處清理成果清理欠稅

之各項統計評比目前之系統皆以分處別為產出

單位如要求財政部財稅資料中心修正因涉及徵銷

統計系統整個架構在短期內可能無法實現

3繳款書送達登錄異動權限

目前臺北市稅捐稽徵處財產稅可跨區完稅並可跨區

展延繳納期限惟繳款書送達後之欠稅送達等登錄

註記係「異動登錄」範疇並未開放跨區作業因

之合併送達後如有涉及他分處之取證案件必須移回

該分處登錄移送增加作業

4增加移送執行作業困擾

欠稅經合法送達後逾滯納期仍未繳納應積極移送

強制執行欠稅跨越多個分處或欠繳多項稅目稅款

如由所屬單位分別各自移送相關送達回執戶籍資

料等須重複調閱檢送徒增移送作業繁複不僅浪

費人力資源亦浪費稽徵成本與時間

5送達及移送作業應妥善分工

24

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

以房屋稅為主稅目合併送達時如有數筆房屋稅欠

稅究如何歸屬清理權責單位及後續移送等作業之

權責歸屬均應妥善分工始可有效清理惟所須人

力宜妥予量化評估

二欠稅移送執行作業之加強

依稅捐稽徵法第 39 條24規定逾期未繳之稅捐應移送強

制執行俾資確保稅收是以租稅得為強制執行必須具備一

須被執行人有應納稅額二須已逾滯納期三須繳款書已

合法送達四須經稅捐稽徵機關移送行政執行處執行公法

上金錢給付義務執行事件移送該管行政執行處後如移送機關

發現所移送事件有不當者例如義務人已繳納重複移送或

送達不合法等情形應准予移送機關於執行終結前撤回始為

合理25

實務上移送機關移送行政執行後執行機關亦依法定程

序對義務人為執行行為或有少數義務人會不當的運用管道向

移送機關施壓迫其撤回案件此時若移送機關動輒向執行 24納稅義務人應納稅捐於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者由稅捐稽徵機關移送法院強制執行但納稅義務

人已依第 35 條規定申請復查者暫緩移送法院強制執行

前項暫緩執行之案件除有左列情形之一者外稽徵機關應移送法院強制

執行一納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數並依法提起訴願者二納稅義務人依前款規定繳納

半數稅額確有困難經稽徵機關核准提供相當擔保者

25 蔡震榮「行政執行法」民 91 年 9月修訂三版

25

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

機關撤回案件則易滋生流弊並浪費無益之執行程序因此

行政執行處認移送機關之撤回執行原因違法或不當時得否賦

予審查權而否准移送機關撤回見仁見智法務部行政執行署

法規及業務諮詢委員會於 91 年 12 月 13 日曾就此現象進行討

論經多數委員決議移送機關原則上只要不具備行政執行法

施行細則第 24 條規定但書之情形就可以無條件撤回執行機

關並無審認判斷之權限

在移送強制執行作業過程中移送機關仍有下列情況

（一）未合法送達致執行機關退回案件多

按行政執行處執行欠稅案件不滿新臺幣 20 萬元之案

件為一般案件20 萬元以上不滿 100 萬元者為專案100

萬元以上為特專案依財政部賦稅署 94 年 6 月 30 日台稅

六發字第 09404548021 號函轉法務部行政執行署 94 年 5

月 9日行執一字第 0946000272 號函說明一略以按稅捐稽

徵機關以行政處分命義務人履行公法上金錢給付義務應

依稅捐稽徵法或行政程序法之規定將該行政處分合法送

達予義務人俟義務人逾期不履行其義務始得依行政執

26

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

行法第 13 條26規定檢具該行政處分及其已合法送達之證

明文件等資料移送行政執行處執行是稅捐稽徵機關就

其所作成之行政處分原即有合法送達與義務人之職責則

執行機關為提昇公法上金錢給付義務之執行效能倘不審

查行政處分文書之送達是否合法將對稅務行政及公法上

執行影響宜審慎評估並就 93 年 3 月 12 日起至 93 年

12 月 31 日之「特專案」經該署審認執行名義送達不合法

而准予退案之案件 145 件分析發現送達不合法之原因較

為常見者分別為

1公示送達前未對義務人公司負責人新戶籍地送達10

件占 69

2未對義務人公司已變更之現任負責人送達30 件占

2069

3義務人入監所服刑未依行政程序法第 89 條規定送達

24 件占 1655

26移送機關於移送行政執行處執行時應檢附下列文件一 移送書二 處分文書裁定書或義務人依法令負

有義務之證明文件三 義務人之財產目錄但移送機關不知悉義務人之財產者免予檢附四 義務人經限

期履行而逾期仍不履行之證明文件五 其他相關文件

前項第一款移送書應載明義務人姓名年齡性別職業住居所如係法人或其他設有管理人或代表人之團

體其名稱事務所或營業所及管理人或代表人之姓名性別年齡職業住居所義務發生之原因及日

期應納金額

27

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

4對已死亡之義務人為送達8件占 552

5對義務人公司已死亡負責人為送達11 件占 759

6繳款書未於繳納期限前送達11 件占 759

足見繳款書合法送達實為各移送機關應高度重視並落實執

行之基本課題

（二）核發債權憑證比例偏低

依法務部行政執行署 94 年 9 月 13 日行執一字第

0946000450 號函略以該署法規及業務諮詢委員會 94 年

7 月 20 日第 67 次會議決議行政執行案件難以繼續進

行經行政執行處依法核發債權憑證者為令各機關就各

行政執行處所核發之執行（債權）憑證能妥適管理移送

機關應列冊管理發現義務人有可供執行之財產時應即

聲請執行俾以維護公法債權審計部各地方審計處檢查

各地方稅捐稽徵機關地方稅防止及清理業務應行改進事

項亦提及「行政執行處掣發執行（債權）憑證案件欠

稅人有土地房屋等不動產或鉅額利息所得惟未及時清

查發現再移送強制執行另地方稅稽徵機關未能及時掌

握並查報欠稅人財產及所得資料防止欠稅人隱匿財產規

避稅捐亟待研謀善策俾利提昇執行徵起率」是核發

28

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

之執行（債權）憑證後移送機關發現義務人有可供執行

之財產時應即聲請執行惟揆諸近兩年稅捐稽徵機關防

止新欠清理舊欠競賽成績各行政執行處掣發執行（債權）

憑證案件比例懸殊（附表二三）而掣發執行（債權）

憑證案件比例攸關防止新欠清理舊欠競賽成績部分縣市

甚且低於該組平均數難以激勵士氣（附表四）

三行政救濟與強制執行避免失衡

稅捐行政救濟係納稅義務人對於稅捐稽徵機關所為之行政

處分如有不服得依法向原處分機關或其上級機關或行政法

院請求撤銷或變更原處分在各階段之行政救濟程序均本於

保護人民權益之立場維護法規正確適用之原則而為審理27因

在公法上人民不履行行政上之義務時行政機關得本於自身

之公權力以強制手段使其履行義務或產生與履行義務相同之

事實狀態即是所謂的「行政執行」28或「行政上的強制執行」

稅捐係屬於人民依稅法產生之債務其所負者為公法上之金錢

給付義務當人民不履行該項公法上之義務時依行政執行之

理論行政機關得基於自身之公權力強制人民履行29

27 張昌邦「稅捐稽徵法論」73 年 7 月 28 「行政機關得以本身之公權力實現行政行為之內容無須借助於民事法院之強制執行此乃行政執行之特

質所在」吳庚「行政法之理論與實用」1998 年 29 「對於公法上之金錢給付義務之強制執行手段稱之為『行政上之強制執行』係指人民對國家或地方公共團

體負有法上之金錢給付義務而不履行時行政機關依強制手段使其實現與已履行義務具有同樣結果之作用」

29

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

自從釋字第 224 號宣告稅捐救濟限制及案件確定後始移送

執行之規定違反憲法第 716 及 19 條後我國稅捐救濟制度與

稅捐執行制度開始發生重大變革稅捐稽徵法之救濟限制尚未

廢除前納稅義務人必須在復查時即繳納半數稅款造成部分

納稅義務人無法利用行政救濟程序而被大法官以違反平等原

則及不必要為由宣告違憲然得阻止其餘半數金額之執行救

濟限制廢除後納稅義務人毋庸繳納稅款即可提起救濟然在

復查階段不須任何其他條件只要提起復查即全面暫緩移送

執行在訴願階段暫緩移送執行要件為繳納半數復查決定之

金額及提供相當擔保

如此一切程序看似回歸憲政秩序可是伴隨而來的卻

是執行的問題納稅義務人仍必須繳納部分稅款或提供擔保後

方能阻止稽徵機關移送執行就人民而言無論是提起復查時

應繳納或是復查後須繳納除了時點上之不同外似無法感受

到救濟限制廢除前後有何實質上之不同再說提起復查時之

限制被公認為造成無資力者喪失救濟機會而形成不公平然

而復查後提起訴願時無資力繳納半數復查決定金額者仍

逃脫不了被執行之命運這是否是另一種不公平雖然稅捐稽

林國彬「行政強制執行之研究兼評我國行政執行法重行修正草案」中興大學法學碩士論文1995 年 6月

30

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

徵法第 39 條亦規定繳納稅款有困難者得經稽徵機關核准提

供擔保但是所謂的「相當擔保」並非指一切具有財產價值

之擔保均可必須符合同法第 11 條之 130規定之財產才能提

供擔保

有關稅捐稽徵的法令為行使公權力幾乎都是以行政便

利為取向然而人民是行使救濟權之主體而非接受國家施

以救濟程序之客體31本來就有權利主張受到完善的實效的保

護這是憲法保障人民救濟權之內涵亦是根植於人性尊嚴之

尊重雖然理論上是救濟歸救濟執行歸執行可是身為被處

分之對象時提起救濟就是因為有所不服有所不服就希望不

服部分免於執行為何在救濟尚未確定前無力讓自已之財產

免於受侵害固然基於稅捐強烈之公益性保護人民之財產在

救濟確定前毫髮無傷不易但選擇最輕微的手段卻是應努力的

實務上不難發現這樣的看法每被納稅人引為拖延繳稅的

手段財政部 93 年 8 月 11 日台財稅字第 09304539730 號令為

持有應稅土地之土地所有權人利用應稅土地與免徵或不課徵

土地增值稅之土地形成共有關係經分割再移轉案件課徵土

30本法所稱相當擔保係指相當於擔保稅款之左列擔保品一黃金按九折計算經中央銀行掛牌之外幣核

准上市之有價證券按八折計算hellip二政府發行經可十足提供擔保之公債按面額計值三銀行存款單摺

按存款本金額計值四其他經財政部核准易於變現及保管且無產權糾紛之財產 31 在憲法所建構的政治秩序下各個人絕不僅受統治的「客體」而是以主體的地位構成政治秩序的要素並參與

政治秩序此等憲法的人本精神不但由憲法中各個具體的基本權保障規定可得推知亦屬於實行民主制度的當

然基礎蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」「月旦法學」第 45 期

31

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

地增值稅之釋令即為最顯著直接的例子納稅人紛紛以提起

救濟為手段企圖拖延繳納即使在救濟不影響執行的制度下

對於公法債權執行仍有失衡現象

四限制出境在實務上之爭議性

租稅為公法上之債權其保全程序和民事訴訟法上假扣

押假處分假執行宣告制度有些許之不同例如稅捐稽徵法

第 24 條第 12項32及關稅法第 48 條第 12項33有限制移轉及

減資與註銷登記聲請假扣押之規定限制出境之目的旨在

保全稅捐係以限制欠稅人之行為自由為手段其性質為行政

執行保全手段之一種並非在處罰納稅義務人究其本質認

係行政處分應無疑義改制前行政法院（現為最高行政法院）

83 年 3 月份庭長評事聯席會議決議營利事業欠稅人其負責人

原告是否有限制出境之必要係由財政部決定內政部入出境

管理局無從審查財稅機關決定之當否是於財政部函請該局限

32納稅義務人欠繳應納稅捐者稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產通知有關機關不得

為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資或註銷之登記

前項欠繳應納稅捐之納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避稅捐執行之跡象者稅捐稽徵機關得聲請法院就其

財產實施假扣押並免提供擔保但納稅義務人已提供相當財產擔保者不在此限

33納稅義務人或受處分人欠繳應繳關稅滯納金或罰鍰者海關得就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額之財

產通知有關機關不得為移轉或設定他項權利其為營利事業者並得通知主管機關限制其減資之登記

納稅義務人或受處分人未經扣押貨物或提供適當擔保者海關為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行得於稅款

繳納證或處分書送達後就納稅義務人或受處分人相當於應繳金額部分聲請法院就其財產實施假扣押或其他

保全措施並免提供擔保但納稅義務人或受處分人已提供相當擔保者不在此限

32

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

制出境並同時將副本送達原告時應認為已生法律上之效果

即為行政處分

限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境原係依據行政院

台 56 內第 3787 號令頒「控制鉅額欠稅人或重大違章營業負責

人出境處理辦法」之規定辦理惟該辦法係行政命令缺乏法

律依據爰於 65 年 10 月 22 日公布之稅捐稽徵法第 24 條第 3

項予以明定「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者得由司

法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境其

為營利事業者得限制其負責人出境但其已提供相當擔保者

應解除其限制其實施辦法由行政院定之」依該法之授權

行政院於 73 年 7 月 13 日修正發布「限制欠稅人或欠稅營利事

業負責人出境實施辦法」有學者認為該辦法係稅捐稽徵法第

24 條授權由行政院訂定之行政命令是否符合法律保留原則

大法官釋字第 345 號解釋則以為未逾越上開法律授權之目的及

範圍對於該實施辦法之合憲性有了較為明確的依據該辦

法實施迄今對於保全稅收固功不可沒相關合理函釋如

已就欠繳稅捐數額之財產禁止處分者得免限制出境營利事

業負責人之認定公司清算期間應以清算人為限制出境欠繳

稅款之認定等宜一併納入以符法據

33

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

五拘提管收之合憲性

拘提管收係為實現公法上金錢給付義務之間接強制方法

乃對義務人之人身自由所為之執行我國因實施金錢債權而為

拘提管收程序首先規定於強制執行法我國民國 89 年修正公

布之行政執行法第 17 條34條文並未區分拘提管收之各別程

序另基於人權保障之要求於同法第 2 項除另規定命義務人

提供擔保及限期履行為行政執行處聲請拘提管收之前提要件

外尚規定行政執行處必須得法院得法院同意始得行使拘提管

收然於民國 85 年 10 月 9 日所修正公布之強制執行法雖區

別拘提與管收之進行程序但之後公布增修之行政執行法第 17

條卻並未隨之修正致拘提與管收法條連同並列惟實際上

二者之意義與目的並不相同

行政執行法自第 17 條至第 24 條止對拘提管收有詳細規

定目的在尊重憲法第 8條保障人身自由之意旨查憲法第 8

34 義務人有下列情形之一得命其提供相當擔保限期履行並得限制其住居一顯有履行義務之可能故

不履行者二顯有逃匿之虞三就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事者四於調查執行標的物時

對於執行人員拒絕陳述者五經命其報告財產狀況不為報告或為虛偽之報告者六經合法通知無正當

理由而不到場者

義務人逾前項限期仍不履行亦不提供擔保者行政執行處得聲請該管法院裁定拘提管收之

法院對於前項聲請應於 5日內裁定行政執行處或義務人不服法院裁定者得於 10 日內提起抗告其程

序準用民事訴訟法有關抗告程序之規定

抗告不停止拘提管收之執行但准拘提管收之原裁定經抗告法院裁定廢棄者其執行應即停止並將被拘提

管收人釋放

第二項之拘提管收除本法另有規定外準用強制執行法管收條例及刑事訴訟法有關拘提羈押之規定

34

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

條第 1項規定人民身體之自由應予保障除現行犯之逮捕由

法律另定外非經司法或警察機關依法定程序不得逮捕拘禁

非由法院依法定程序不得審問處罰非依法定程序之逮捕

拘禁審問處罰得拒絕之司法院大法官 94 年 1 月 28 日

作成之第 588 號解釋認為立法機關基於重大之公益目的藉

由限制人民自由之強制措施以貫徹其法定義務於符合憲法

上比例原則之範圍內應為憲法之所許而「helliphellip公法上金錢

給付該法定義務人經通知等合法程序後本即應自動給付

無待國家之強制而此項公法上金錢給付之能否實現攸關國

家之財政暨社會衛生福利等措施之完善與否社會秩序非

僅據以維護公共利益且賴以增進所關極為重大helliphellip」故

行政執行法關於「管收」處分之規定係於法定義務人確有履

行之能力而不履行時拘束其身體所為間接強制其履行之措

施尚非憲法所不許從而立法機關得以拘提管收方式為間接

強制義務人履行公法上金錢給付義務之手段但是其手段與所

欲達成之目的間必須合於比例原則因此行政執行法第 17

條對行政執處聲請拘提管收的條件「一視同仁」大法官認為

應分開討論

管收係指以限制義務人之人身自由為手段以促其實現金

35

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

錢給付義務為內容之間接執行方法拘提與管收之意義並不相

同拘提係以強制到場為目的拘束行動自由時間較短管收

則係長期限制自由管收通常應先經拘提程序而拘提結果並

非必然管收在拘提方面大法官認為拘提的目的在強制要

求民眾到場履行陳述或執告行政執行法第 17 條第 1項第 2

款及第 6款合憲同條第 1345款放任執行人員不先盡

追查責任就要動到拘提程序已違憲

在管收方面大法官認為行政執行法第 1項第 456

款規定既不問民眾是否確有能力而故意不繳稅也不問執行

單位有沒有其他侵害較小的手段不到可拘提的必要程度而違

憲其餘 1到 3款則合憲

由於釋字 588 號解釋宣告行政執行法第 17 條違憲並於宣

告後 6個月內自動失效爰立法院即據以修正該條條文於新

修正條文中認為「『管收』係對負有給付義務且有履行

之可能卻拒不為公法上金錢給付之人所為促使其履行之強制

手段尚非憲法所不許惟其適用首應踐行正當法律程序

爰增訂第 4項五行政執行官訊問義務人後認有管收之事

由且有管收之必要時應由行政執行處自拘提時起 24 小時內

向法院聲請管收由法院查明管收之聲請是否合乎法定要件及

36

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

有無管收之必要另為使義務人到場為程序之參與使其得有

防禦之機會提出有利之抗辯以供法院調查如此方符憲法正

當法律程序之要求爰將現行條文第 2項行政執行處得合併為

拘提且管收之聲請予以修正helliphellip」

由於行政執行法的修正拘提與管收無疑將成為執行時一

項有利的手段

肆建議與結論

一建議

（一）有效防止新欠案件發生方面

1解決臺商繳款書無法送達問題

近年來由於國內外經濟景氣低迷納稅人繳稅意

願不足繳稅依從度不高社會環境變遷守法觀念

式微致賦稅依存度持續降低臺商赴大陸投資或移

居大陸因戶籍遷出造成繳款書不易合法送達財

政部 92 年第 40 次全國賦稅會報曾決議研究解決惟

尚未訂有具體因應對策實務上對於遷出國外之納

稅人係向外交部領事事務局查詢國外地址後再請

外交部條約法律司代為送達對於難以送達案件及鉅

額案件以專人或利用夜間送達如仍無法送達或查

37

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

無國外地址則辦理海外版之公示送達若遷出至中

國大陸香港或澳門地區則函請行政院大陸委員會

委託財團法人海峽交流基金會代為送達而為減少該

會業務與加速繳款書送達可向內政部警政署入出境

管理局函查其中國大陸地區之住居所逕請財團法人

海峽交流基金會代為送達是仍建議財政部訂定具體

因應對策俾供遵循

2對無由提起行政救濟於訴願確定後加徵定額訴願費

用減少藉爭訟以遂其延緩繳納之迷思

租稅制度之設計係以「納稅義務人是誠實的」為

前提因此多半較強調權利暫時保護之重要性不

過藉故提起救濟而拖延繳納稅款者亦非不無可能

發生因而有必要阻絕似可參考司法院 95 年 1 月

11 日送請立法院審議「行政訴訟費用法草案」中加

徵定額裁判費之擬議

按裁判費係進行訴訟者對國家所作之金錢給付

性質上屬於司法規費依照我國現制行政訴訟不徵

收裁判費惟行政訴訟法於民國 22 年 6 月 22 日施行

未規定徵收裁判費有其時代背景在當時人民權利

38

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

意識不彰經濟尚未發達人民生活水準不高行政

訴訟如徵收裁判費恐影響人民對違法行政處分提起

行政訴訟之意願及能力而無法發揮行政訴訟保護人

民權利及糾正不法行政處分之功能惟行政訴訟法施

行已逾 70 年社會及經濟情勢已大有不同應無前述

之顧慮又從事理法理及實務運作結果得知因行

政訴訟不徵收裁判費使得濫訴者排擠正當權利人迅

速請求行政法院保護之機會並違反公平原則及不符

「使用者付費」原則35是為遏止藉行政救濟拖延稅款

執行建議於訴願確定後徵收訴願費用應可促使人

民發揮「自審」之功能就真正違法或不當之課稅處

分表示不服而非為了想要獲得延期繳納之利益而提

起救濟

（二）加強舊欠案件之徵起與清理方面

1合併送達作業之因應措施

（1）比對現有之作業系統並規劃相關程式

與現行地方稅資訊平臺作業系統相比較必須加

入下列之功能方可達成合併送達作業

35 參考制定行政訴訟費用法草案總說明壹制定緣由

39

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

A合併送達清欠挑檔

B列印合併送達補發繳款書

C列印合併送達欠稅清冊

D列印合併送達欠稅統計表

a統計合併送達清欠資料

b列印合併送達未徵數分析表(分別按稅目及

承辦人統計列印)

（2）納入地方稅資訊平臺系統以劃一全國作業

為提昇解決問題層次加速實施契機於 94 年

12 月 8 日就「提供以欠稅人身分證統一編號歸戶

產出欠稅人資料」邀集財政部賦稅署財政部財

稅資料中心地方稅資訊平臺系統軟體承包廠商

及甲組稅捐處等研商決議本項作業將與目前地

方稅資訊平臺欠稅系統並行以免影響後續徵銷

檔作業作業方式如下

A以欠稅人身分證統一編號營利事業統一編號

（以下簡稱 IDNBAN）歸戶產出繳款書送

達證書及欠稅清冊

B需處理之稅目可自行勾選而 IDNBAN 歸戶

40

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

後之所屬辦理機關系統提供地價稅房屋

稅及使用牌照稅三種選項如其 IDNBAN 歸

戶欠稅案件中無此選項之稅目則排除不予處

理選項稅目中有多筆欠稅以欠稅金額最

大者之機關歸戶如有相同欠稅額者以機

關代碼最小者為歸戶機關

（3）合併送達之繳款書採統一補發繳款書格式

目前各稅開徵之繳款書格式不同如同時欠繳多

種稅目稅款外包廠商執行列印時必須依格式

不同分別列印有其困難性而統一補發繳款書

格式適用各稅目亦不影響銷號及移送作業採

統一補發繳款書較為可行惟目前該類繳款書並

未有條碼之列印條碼之印製及印製方式由業務

科與委託印製協商

（4）補發繳款書時之延期章由主辦機關（分處）統一

辦理

由於以 IDNBAN 歸戶產出之補發繳款書可能因

滯欠之稅目不同而跨他機關（分處）其延期章之

加蓋由主辦機關（分處）統一辦理較為合適

41

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

（5）開放房屋稅跨區註記權限

目前實施之地方稅平臺資訊作業系統房屋稅之

展延及徵銷為同一畫面為維護徵銷資料之正

確未開放跨區註記展延起訖日期如同一欠稅

人滯欠多筆房屋稅且跨區時尚需分送至所屬分

處註記展延日期如在不影響徵銷資料之正確

下能兼顧作業便利及簡化建請考量開放權限

（6）利用郵局之回饋檔作送達註記再就未註記部分

產生應清理欠稅資料

目前實施之地方稅平臺作業資訊系統無法以挑

檔方式產生欠稅檔如以人工逐筆建置費時耗

力是以如能充分利用郵政公司之回饋檔除可

節省同仁登錄作業外應可完整產生應清理欠稅

資料

（7）明定移送強制執行及保全之單位以釐清作業

欠稅催繳書經合併送達取證後逾滯納期仍未繳

納應移送強制執行以儘速徵起稅款惟各稅

目欠稅分屬不同分處時考量俟後更正稅額撤

退案等後續作業則由送達分處分送歸戶分處（地

42

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

價稅）原歸屬分處（房屋稅）各自逕行移送雖

可能增加取證分處之作業惟經評估增加之作

業應屬有限至保全作業仍維持現行作業方式

由各分處辦理禁止財產處分該處稅務管理科辦

理限制出境

（ 8）擬訂執行時程選擇最有利時點作業

95 年加強地價稅繳款書送達作業已展開並訂 4

月 1 日至 30 日為繳納期間屆時仍無法送達之

案件該處稅務管理科將於 6月中旬以合併送達

方式產出清冊由分處辦理送達並檢討成效

本項作業經評估如於各稅定期開徵後辦理加強

繳款書送達時即以 IDNBAN 歸戶方式將各稅

欠稅合併送達因欠稅案件多可運用之

IDNBAN 亦較多可擴大作業範圍更具績效

所以作業時點建議於各稅滯納期滿後第一次送

達時即可辦理經清理後必須辦理寄存送達時

再依財政部 94 年 4 月 13 日台財稅字第

0940452457 號函釋辦理

2加強與行政執行處聯繫

43

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

自 90 年起公法上金錢給付義務之執行改由法

務部行政執行署所屬之各地行政執行處專責辦理因

此各稅捐稽徵機關如能加強與行政執行單位之聯繫

與溝通則對於稅捐之徵起必有助益財政部 92 年第

40 次全國賦稅會報研討中心議題之一「如何加強欠稅

清理以維護租稅公平並增裕庫收」研討重點在於如

何加強與行政執行單位之聯繫溝通與合作決議採

行措施有建立財政部與法務部之跨部會協調機制以

適時解決各機關反映有關執行作業之法令與實務機

關間權責劃分及須相互配合事項等以加強彼此間之

溝通協調各稽徵機關應與當地行政執行處定期召開

聯繫會議或座談會建立良好互動關係並藉以強化

業務聯繫增進彼此互信與公誼

3修正「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」之成績計算

依財政部92年 4月 18日台財稅字第0920451350

號函頒修正後之「稅捐稽徵機關清理欠稅作業要點」

清理舊欠成績係以徵起數及掣發執行（債權）憑證數

計算清理成績惟執行（債權）憑證為法務部行政執

行署各行政執行處所掣發掣發與否端視其規定各

44

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

稅捐稽徵機關無從掌握再者應繳稅款經合法送

達後逾 30 日未繳移送強制執行其執行進度則

因繫屬各行政執行處而無權置喙是以為使稅款迅速

有效徵起就稽徵機關言如何加速徵起幾已無法

作其他的努力或協助如以稅款徵起作為稽徵機關清

理績效似未盡公允且欠稅強制執行係稽徵機關主

動積極清理之成果未納入考量亦未能呈現清理欠

稅之真實績效是以建議清理舊欠成績改以徵起數及

移送執行數計算以符合公平並反映實際清理欠稅績

效

4考量縮短移送各行政執行處未結案件交查期限為每年

兩次

實務上常有欠稅移送強制執行後納稅義務人自

行繳納而行政執行處復掣發執行命令情況尤以使用

牌照稅為然使用牌照稅因性質特殊每易因此而造

成徵納雙方困擾不僅影響納稅義務人權益亦致機

關形象嚴重斲傷為利追蹤異常案件稽徵機關移送

行政執行處執行未結案件交查原係以逾 10 個月未結

案件以人工逐筆查對註記經於 92 年第 40 次全國賦

45

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

稅會報決議以「媒體檔案」方式碰檔交查嗣後於

92 年 12 月 2 日會商會議為配合執行單位之執行實

務修正為每年交查一次交查資料之基準日為每年

6月 30 日並考量併入稽徵業務考核按是項控管機

制既已改以「媒體檔案」方式碰檔交查為提昇績

效宜縮短該類未結案件交查期限為每年兩次以推

動案件執行進而加速徵起欠稅

（三）修訂相關法令規定方面

1稅捐稽徵法第 1819 條修正草案已通過宜儘速付諸

實施

行政程序法乃行政程序之一般規定依該法第 3

條規定除其他法律另有規定外應優先適用其規定

而有關送達88 年 2月 3日公布之行政程序法自第 67

條至 91 條對送達對象送達人送達處所及送達方法

等均有明訂且其規定較稅捐稽徵法送達之規定更為

詳細完備為避免稅捐稽徵法送達規定未盡周詳

依同法第 1 條規定又優先適用於行政程序法反致

送達有窒礙難行之虞又依同法第 3條規定「行政機

關為行政行為時除法律另有規定外應依本法規定

46

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

為之」為使稅捐稽徵文書之送達得適用規定較為完

備之行政程序法如將第 18 條第 1 項至第 3 項及第

19 條第 1項刪除回歸適用行政程序法規定應更符

合實際作業情形是項修正草案已通過宜儘速付諸

實施

同時依稅捐稽徵法第 18 條第 4項規定繳納稅

捐之文書應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送

達此一規定每致稽徵機關掣肘然揆其立法理由

「helliphellip稅捐稽徵機關對繳納稅捐之文書訂有納稅期限

者應於開始繳納日期前送達如有逾越應自送達

之次日起算俾納稅義務人享有充分之繳納期間」

是以建議比照民事訴訟法第 138 條第 2項「寄存送達

自寄存之日起經 10 日發生效力」規定以為送達

應可進而提昇績效

2修正財政部編印之徵課管理作業手冊增列撤退案

原因並予明確定義

現行適用之徵課管理作業手冊係財政部於 92

年 5 月編印使用經年且目前地方稅作業系統已

納入地方稅資訊應用軟體建置計畫平臺系統規劃之

47

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

撤案原因計有錯誤移送重複移送更正稅額送

達不合法訴願逾期繳半或擔保撤回整理及其他 7

項退案原因計有逾期未查報財產及新址執行名

義未經合法送達非本轄案件查報仍設原址未請

求發憑證暫繳稅款不宜發憑證清算終結及其他

7 項部份語意不甚明確且實務上未達 300 元免

予移送申報撤銷註銷稅額核課錯誤等案件遭退

案或自行撤回案件亦為數不少建議配合實務修正

並予明確定義俾正確檢討原因落實繳款書送達

移送作業

3就「限制出境」訂定合宜配套措施

違章或欠稅人有申請變更登記解散登記或歇業

登記或為不動產之申報移轉設定抵押權等應建

立相關資訊聯絡網通報重大違章或欠稅之審理或執

行單位以利其儘速依法聲請假扣押或為其他保全程

序又一般營利事業有申請解散或歇業登記者或納

稅義務人受破產宣告或經裁定重整者宜協調登記機

關或法院通報稽徵機關以利稅捐保全

4相當拘提管收之踐行程序一併修正以符法制

48

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

拘提管收無疑為強制執行最迅捷有效之方式因

欠稅等原因遭拘提管收之政商名人頗多如已故股市

聞人黃及世界集團總裁鄭等均是

實際上法務部行政執行署研修小組業依大法官會議

588 號釋憲案意旨修正行政執行法第 17 條並於 94

年 6 月 22 日公布實施但不可諱言的我國現行拘提

管收之法制強制執行與行政執行所踐行之程序有極

大之差異性司法院亦於 94 年 8 月 15 日就有關強制

執行拘提管收程序之合憲性召開「強制執行法破

產法有關拘提管收部分研討會」研究相關法律修正

之必要性與修正方向經相關學者及專家熱烈討論

後於會議作成以下三點結論一為因應釋字第 588

號大法官解釋有關行政執行法拘提管收部分條文與

憲法規定有違之意旨強制執行法破產法應配合修

正二由司法院擬定修法幅度三由司法院依適

用的急迫性擬定修法時程是宜一併修正以符合憲

法上比例原則及正當法律程序並強化執行機關之調

查權限杜絕民眾僥倖心態貫徹公權力

49

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

5修正行政救濟補徵稅款加計利息適用利率之規定以

符實際

79年 1月 24日修正之稅捐稽徵法第38條第 3項

規定36復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決

應補繳稅款應依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲

金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一

併徵收揆其修正理由係因利率自由化之後為符

實際爰予修正實際上近年來利率水準趨降

「依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之

一年期定期存款利率按日加計利息」顯不符實際

原修正理由已失所附麗反觀加值型及非加值型營業

稅法第 50 條第 2項規定37應納之稅款依當地銀行業

通行之一年期定期存款利率按日計算利息一併徵

收兩者相較雖前者為行救利息後者為滯納利息

但後者據以計算利息之利率顯更符社會脈動現況

36經依復查訴願或行政訴訟程序終結決定或判決應補繳稅款者稅捐稽徵機關應於復查決定或接到訴願決

定書或行政法院判決書正本後 10 日內填發補繳稅款繳納通知書通知納稅義務人繳納並自該項補繳稅款

原應繳納期間屆滿之次日起至填發補繳稅款繳納通知書之日止按補繳稅額依原應繳納稅款期間屆滿之日

郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息一併徵收

37前項應納之稅款或滯報金怠報金應自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納或法院強制執行徵收

繳納之日止就其應納稅款滯報金怠報金及滯納金依當地銀行業通行之一年期定期存款利率按日計算

利息一併徵收

50

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

二結論

臺北市稅捐稽徵處近年來已由傳統的「稅捐稽徵」轉型為

符合社會脈動的「納稅服務」秉持「依法納稅是義務合法節

稅是權利主動退稅是責任」全方位服務理念有效落實稽徵

業務減少民怨營造政府與民眾雙贏之優良租稅環境使民

眾由認同遵從進而自動自發的依法納稅

清理欠稅不應只是刻板冰冷的教示也可融入稅務人員的

努力與創新這些年來的共同努力下除獲財政部評為 9293

及 94 年度稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽全國稅捐處甲

組第 13 及 4 名外各項作業均全力以赴為有效提昇繳款書

送達情形達成責任目標各分處訂定合理的送達比率分配

及督導相關人員切實辦理又為養成積極負責的態度分別就

防止新欠及清理舊欠訂定評比計算方式尤其著重於欠稅之徵

起以增裕庫收且為落實清理績效除定期檢討各分處送達

情形並納入稽徵績效獎考核考評成績除作為分處各級主管

年度考核及升遷之重要參考外並予公開表揚如有重大缺失

則予以議處此外 95 年第 43 次全國賦稅會報為提昇地方稅

繳款書送達率決議由該處研議實施方案該處業結合法令規

定與實務作業擬具「加強地方稅繳款書合法送達實施方案」

51

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

召集全國地方稅稽徵機關開會討論獲致之合法可行有效

具體結論將報請財政部核備供各地方稅稽徵機關遵循

套句股市常用的一句話「不要求漲停要漲不停」臺北

市稅捐稽徵處正是以這樣「好還要更好而且要好不停」的

心持續努力向前秉持優質文化的行政管理下不但達成清理

欠稅的目的也活絡了納稅人的心營造了高品質高效率的

優質租稅環境

伍參考文獻（以作者姓氏筆劃依序排列）

一專書類

1 吳庚行政法之理論與實用民 87 年

2 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

3 張登科強制執行法民 84 年

4 許智誠我國稅捐債權之保全與強制執行民 75 年 9 月

5 康炎村租稅法原理民 76 年

6 陳清秀稅法總論民 90 年 10 月

7 張昌邦稅捐稽徵法論民 80 年

8 陳敏行政法總論民 88 年

9 湯宗德行政程序法論民 89 年

10黃茂榮稅捐法專題研究各論部分民 90 年

52

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

11黃茂榮稅法總論民 91 年

12楊與齡強制執行法論民 88 年

13蔡茂寅李建良林明鏘周志宏合著行政程序法實用

民 90 年

14蔡震榮行政執行法民 91 年 9 月修訂三版

15顏慶章租稅法民 84 年

二學位論文類

1王淑美「租稅保全制度之研究」財政部 92 年度研究發展項

目評獎績優報告輯要

2王崑山「稅捐稽徵與租稅保全」義守大學管理科學研究

所碩士論文民 91 年 6 月

3吳啟玄「稅捐稽徵法上限制出境合憲性之研究-從釋字第 345

號解釋談起」國立臺灣大學法律學研究所碩士論文民 92

年 6 月

4李清友「論公法上金錢給付義務之強制執行」國立臺灣

大學國家發展研究所碩士論文民 92 年 6 月

5林國彬「行政強制執行之研究－兼評我國行政執行法重行修

正草案」中興大學法學碩士論文 民 84 年 6 月

6陳韻中「限制出境法律問題之研究」輔仁大學法律學研

53

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

究所碩士論文民 93 年 6 月

7張智超「租稅保全mdash以稅捐稽徵法上限制出境制度為研究中

心」國立台北大學法學系碩士班比較稅法專題研究學期報

告民 92 年 12 月

8鄭敏珠「我國地方稅欠稅問題之實證研究」逢甲大學會

計及財稅所碩士論文民 92 年 12 月

9蔡淑華「稅捐救濟限制與稅捐保全執行關係之研究以

釋字第 211224288321439 號為中心」中原大學財

經法律學系碩士論文民 88 年 6 月

三期刊論文

1李志苔「從行政執行法談租稅保全及欠稅執行」中國稅務

旬刊1785期

2林進富孫迺翊「論限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境

之適法性」實用稅務第262期

3林錫堯「論公法上金錢給付義務之強制執行名義」收錄

於「行政法爭議問題研究（下）」臺灣行政法學會主編2000

年

4陳敏「租稅債務關係之變更」政大法學評論第30期

54

5陳敏「租稅債務關係之成立」政大法學評論第39期

6陳清秀「行政程序法在稅法上運用」月旦法學雜誌第72期

7許寧佑「論行政執行法與稅捐稽徵法之攸關性」中國稅務

旬刊第1741期

8楊與齡著「公法上金錢給付義務之執行程序」收錄於『強制

執行法實例問題分析』 民89年

9葛克昌「欠稅與限制出境」中研院司法解釋理論與實

務民90年

10蔡宗珍「人性尊嚴於保障作為憲法基本原則」月旦法學

雜誌第45期

四工具書類

1財政部稅法輯要民94年11月

2財政部稅制委員會稅捐稽徵法令彙編民92年12月

五其他

1胡天賜法務部行政執行署94年度德國考察報告民94年12

月

2法務部網站法務統計之統計專題分析「行政案件執行辦理

情形」

陸附表

55

一各稅未徵數分析表

二93 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表

三94 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表

四9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較

分析表

56

附表一

各稅未徵數分析表 單位件千元

本年度 以前年度 合計

件數 16279 53022 69301房屋稅

金額 219699 876052 1095751

件數 595 59 654印花稅

金額 31546 4677 36223

件數 37415 102205 139620使用牌照稅

金額 228967 683242 912209

件數 1456 380 1836土地增值稅

金額 1089003 984774 2073777

件數 956 320 1276契稅

金額 29821 9343 39164

件數 45785 74868 120653地價稅

金額 1304601 2313693 3618294

件數 2712 9495 12207娛樂稅

金額 9577 54599 64176

件數 105198 240349 345547

合 計 金額 2913214 4926380 7839594

資料來源1徵收機關未徵收分析調查表（94 年 12 月）

2表列數據未含罰鍰欠稅為截至 94 年 12 月底累積數

3未徵數含移送行政執行處未結已送達惟未逾限繳期已送達惟未逾滯納期

法院拍賣及行政救濟未確定等案件

57

附表二

93 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 3 6458495 2861249 2491674 369575 1292

高雄市 1 3765905 2516876 1769031 747845 2971

臺北縣 4 7025897 2921982 2646425 275557 943

桃園縣 2 4322396 2582065 2070574 511491 1981

臺中縣 5 1733067 822315 575658 246657 3000

臺中市 6 2687766 1248798 863326 385472 3087

彰化縣 9 2250195 814050 548322 265728 3264

臺南市 7 1678854 1046580 461090 585490 5594

高雄縣 8 2949553 1377046 786266 590780 4290

合 計 32872128 16190961 12212366 3978595 2457

資料來源93 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

58

附表三

94 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 4 6636371 2769902 2355759 414143 1495

高雄市 2 3024010 1838039 1032712 805327 4381

臺北縣 8 7287685 2594082 2205314 388768 1499

桃園縣 5 3987445 1900027 1321295 578732 3046

臺中縣 3 1977267 1022230 702335 319895 3129

臺中市 9 2659998 1213598 730010 483588 3985

彰化縣 6 2559349 1109021 833672 275949 2488

臺南市 1 1873374 1374925 816862 558063 4059

高雄縣 7 2690286 1489123 810099 679024 4560

合 計 32689785 15310947 10808058 4502889 2941

資料來源94 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

59

附表四

9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較分析表

93 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

94 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

9394 核發

債權憑證

平均比例

臺北市 3 1292 4 1495 1394

高雄市 1 2971 2 4381 3676

臺北縣 4 943 8 1499 1221

桃園縣 2 1981 5 3046 2514

臺中縣 5 3000 3 3129 3065

臺中市 6 3087 9 3985 3536

彰化縣 9 3264 6 2488 2876

臺南市 7 5594 1 4059 4827

高雄縣 8 4290 7 4560 4425

合 計 2457 2941 2704

資料來源9394 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽

徵處甲組）

60

• 欠稅封面amp提要表及目錄doc
• 0829加強欠稅清理之探討okdoc

一各稅未徵數分析表

二93 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表

三94 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表

四9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較

分析表

56

附表一

各稅未徵數分析表 單位件千元

本年度 以前年度 合計

件數 16279 53022 69301房屋稅

金額 219699 876052 1095751

件數 595 59 654印花稅

金額 31546 4677 36223

件數 37415 102205 139620使用牌照稅

金額 228967 683242 912209

件數 1456 380 1836土地增值稅

金額 1089003 984774 2073777

件數 956 320 1276契稅

金額 29821 9343 39164

件數 45785 74868 120653地價稅

金額 1304601 2313693 3618294

件數 2712 9495 12207娛樂稅

金額 9577 54599 64176

件數 105198 240349 345547

合 計 金額 2913214 4926380 7839594

資料來源1徵收機關未徵收分析調查表（94 年 12 月）

2表列數據未含罰鍰欠稅為截至 94 年 12 月底累積數

3未徵數含移送行政執行處未結已送達惟未逾限繳期已送達惟未逾滯納期

法院拍賣及行政救濟未確定等案件

57

附表二

93 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 3 6458495 2861249 2491674 369575 1292

高雄市 1 3765905 2516876 1769031 747845 2971

臺北縣 4 7025897 2921982 2646425 275557 943

桃園縣 2 4322396 2582065 2070574 511491 1981

臺中縣 5 1733067 822315 575658 246657 3000

臺中市 6 2687766 1248798 863326 385472 3087

彰化縣 9 2250195 814050 548322 265728 3264

臺南市 7 1678854 1046580 461090 585490 5594

高雄縣 8 2949553 1377046 786266 590780 4290

合 計 32872128 16190961 12212366 3978595 2457

資料來源93 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

58

附表三

94 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 4 6636371 2769902 2355759 414143 1495

高雄市 2 3024010 1838039 1032712 805327 4381

臺北縣 8 7287685 2594082 2205314 388768 1499

桃園縣 5 3987445 1900027 1321295 578732 3046

臺中縣 3 1977267 1022230 702335 319895 3129

臺中市 9 2659998 1213598 730010 483588 3985

彰化縣 6 2559349 1109021 833672 275949 2488

臺南市 1 1873374 1374925 816862 558063 4059

高雄縣 7 2690286 1489123 810099 679024 4560

合 計 32689785 15310947 10808058 4502889 2941

資料來源94 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

59

附表四

9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較分析表

93 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

94 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

9394 核發

債權憑證

平均比例

臺北市 3 1292 4 1495 1394

高雄市 1 2971 2 4381 3676

臺北縣 4 943 8 1499 1221

桃園縣 2 1981 5 3046 2514

臺中縣 5 3000 3 3129 3065

臺中市 6 3087 9 3985 3536

彰化縣 9 3264 6 2488 2876

臺南市 7 5594 1 4059 4827

高雄縣 8 4290 7 4560 4425

合 計 2457 2941 2704

資料來源9394 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽

徵處甲組）

60

• 欠稅封面amp提要表及目錄doc
• 0829加強欠稅清理之探討okdoc

附表一

各稅未徵數分析表 單位件千元

本年度 以前年度 合計

件數 16279 53022 69301房屋稅

金額 219699 876052 1095751

件數 595 59 654印花稅

金額 31546 4677 36223

件數 37415 102205 139620使用牌照稅

金額 228967 683242 912209

件數 1456 380 1836土地增值稅

金額 1089003 984774 2073777

件數 956 320 1276契稅

金額 29821 9343 39164

件數 45785 74868 120653地價稅

金額 1304601 2313693 3618294

件數 2712 9495 12207娛樂稅

金額 9577 54599 64176

件數 105198 240349 345547

合 計 金額 2913214 4926380 7839594

資料來源1徵收機關未徵收分析調查表（94 年 12 月）

2表列數據未含罰鍰欠稅為截至 94 年 12 月底累積數

3未徵數含移送行政執行處未結已送達惟未逾限繳期已送達惟未逾滯納期

法院拍賣及行政救濟未確定等案件

57

附表二

93 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 3 6458495 2861249 2491674 369575 1292

高雄市 1 3765905 2516876 1769031 747845 2971

臺北縣 4 7025897 2921982 2646425 275557 943

桃園縣 2 4322396 2582065 2070574 511491 1981

臺中縣 5 1733067 822315 575658 246657 3000

臺中市 6 2687766 1248798 863326 385472 3087

彰化縣 9 2250195 814050 548322 265728 3264

臺南市 7 1678854 1046580 461090 585490 5594

高雄縣 8 2949553 1377046 786266 590780 4290

合 計 32872128 16190961 12212366 3978595 2457

資料來源93 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

58

附表三

94 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 4 6636371 2769902 2355759 414143 1495

高雄市 2 3024010 1838039 1032712 805327 4381

臺北縣 8 7287685 2594082 2205314 388768 1499

桃園縣 5 3987445 1900027 1321295 578732 3046

臺中縣 3 1977267 1022230 702335 319895 3129

臺中市 9 2659998 1213598 730010 483588 3985

彰化縣 6 2559349 1109021 833672 275949 2488

臺南市 1 1873374 1374925 816862 558063 4059

高雄縣 7 2690286 1489123 810099 679024 4560

合 計 32689785 15310947 10808058 4502889 2941

資料來源94 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

59

附表四

9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較分析表

93 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

94 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

9394 核發

債權憑證

平均比例

臺北市 3 1292 4 1495 1394

高雄市 1 2971 2 4381 3676

臺北縣 4 943 8 1499 1221

桃園縣 2 1981 5 3046 2514

臺中縣 5 3000 3 3129 3065

臺中市 6 3087 9 3985 3536

彰化縣 9 3264 6 2488 2876

臺南市 7 5594 1 4059 4827

高雄縣 8 4290 7 4560 4425

合 計 2457 2941 2704

資料來源9394 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽

徵處甲組）

60

• 欠稅封面amp提要表及目錄doc
• 0829加強欠稅清理之探討okdoc

附表二

93 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 3 6458495 2861249 2491674 369575 1292

高雄市 1 3765905 2516876 1769031 747845 2971

臺北縣 4 7025897 2921982 2646425 275557 943

桃園縣 2 4322396 2582065 2070574 511491 1981

臺中縣 5 1733067 822315 575658 246657 3000

臺中市 6 2687766 1248798 863326 385472 3087

彰化縣 9 2250195 814050 548322 265728 3264

臺南市 7 1678854 1046580 461090 585490 5594

高雄縣 8 2949553 1377046 786266 590780 4290

合 計 32872128 16190961 12212366 3978595 2457

資料來源93 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

58

附表三

94 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 4 6636371 2769902 2355759 414143 1495

高雄市 2 3024010 1838039 1032712 805327 4381

臺北縣 8 7287685 2594082 2205314 388768 1499

桃園縣 5 3987445 1900027 1321295 578732 3046

臺中縣 3 1977267 1022230 702335 319895 3129

臺中市 9 2659998 1213598 730010 483588 3985

彰化縣 6 2559349 1109021 833672 275949 2488

臺南市 1 1873374 1374925 816862 558063 4059

高雄縣 7 2690286 1489123 810099 679024 4560

合 計 32689785 15310947 10808058 4502889 2941

資料來源94 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

59

附表四

9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較分析表

93 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

94 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

9394 核發

債權憑證

平均比例

臺北市 3 1292 4 1495 1394

高雄市 1 2971 2 4381 3676

臺北縣 4 943 8 1499 1221

桃園縣 2 1981 5 3046 2514

臺中縣 5 3000 3 3129 3065

臺中市 6 3087 9 3985 3536

彰化縣 9 3264 6 2488 2876

臺南市 7 5594 1 4059 4827

高雄縣 8 4290 7 4560 4425

合 計 2457 2941 2704

資料來源9394 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽

徵處甲組）

60

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附表三

94 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較表 單位千元

清理舊欠成績

清理

績效

機關

防止新欠清理舊欠名次

應清理數

（1）

清理數

（2）

徵起數

（3）

核發債權憑證數 （4）

核發債權憑證 比例

（4）（2）

臺北市 4 6636371 2769902 2355759 414143 1495

高雄市 2 3024010 1838039 1032712 805327 4381

臺北縣 8 7287685 2594082 2205314 388768 1499

桃園縣 5 3987445 1900027 1321295 578732 3046

臺中縣 3 1977267 1022230 702335 319895 3129

臺中市 9 2659998 1213598 730010 483588 3985

彰化縣 6 2559349 1109021 833672 275949 2488

臺南市 1 1873374 1374925 816862 558063 4059

高雄縣 7 2690286 1489123 810099 679024 4560

合 計 32689785 15310947 10808058 4502889 2941

資料來源94 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽徵處

甲組）

59

附表四

9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較分析表

93 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

94 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

9394 核發

債權憑證

平均比例

臺北市 3 1292 4 1495 1394

高雄市 1 2971 2 4381 3676

臺北縣 4 943 8 1499 1221

桃園縣 2 1981 5 3046 2514

臺中縣 5 3000 3 3129 3065

臺中市 6 3087 9 3985 3536

彰化縣 9 3264 6 2488 2876

臺南市 7 5594 1 4059 4827

高雄縣 8 4290 7 4560 4425

合 計 2457 2941 2704

資料來源9394 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽

徵處甲組）

60

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附表四

9394 年甲組稅捐稽徵處清理舊欠核發執行（債權）憑證比較分析表

93 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

94 年防止

新欠清理

舊欠名次

94 核發債

權憑證

比例

9394 核發

債權憑證

平均比例

臺北市 3 1292 4 1495 1394

高雄市 1 2971 2 4381 3676

臺北縣 4 943 8 1499 1221

桃園縣 2 1981 5 3046 2514

臺中縣 5 3000 3 3129 3065

臺中市 6 3087 9 3985 3536

彰化縣 9 3264 6 2488 2876

臺南市 7 5594 1 4059 4827

高雄縣 8 4290 7 4560 4425

合 計 2457 2941 2704

資料來源9394 年「稅捐稽徵機關防止新欠清理舊欠競賽成績計算表（含罰鍰）」（稅捐稽

徵處甲組）

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