Capitolul 3. Analiza fiscalitatii la S.C. Prodesigne. S.R.L in decursul anilor

2006, 2007, 2008

3.1. Prezentarea societaţii

S.C. Prodesigne. S.R.L Slobozia este inregistrată la Oficiul Registrului Comerţului

Ialomiţa sun nr. J21/67/2000, avand cod de înregistrare in scopuri de TVA RO 13097836, cu

sediul social in localitatea Slobozia, BDul Chimiei, nr. 4, Jud. Ialomiţa.

Societatea a devenit platitoare de TVA de la infiintare conform prevederilor legale.

Obiectul de activitate principal il constituie “ Hoteluri” Cod CAEN 5510 (pentru anii

2006 si 2007) si “Comerţ cu rid. Combustibili solizi, lichizi, solozi, gazoşi si prod, derivate” Cod

CAEN 4671 (pentru anul 2008).

Forma de proprietate – capital privat

Evoluţia cifrei de afaceri şi a rezultatului exerciţiului financiar, conform ultimelor 3 bilanţuri

anuale se prezinta astfel:

Bilanţ annual

Cifra de afaceri –RON-

Evolutie %, ron Rezultatul exerciţiului financiar -RON-

Evolutie Rezultat financiar %, ron

2006 34 086 815 246 3012007 35 343 916 + 3,55%, +

1257101110 074 -123,75%, -136227

2008 74 811 883 +52,75%, +39467967

53 023 -107,59%, -57051

3.2. Studiu privind impozitele directe datorate si platite de către S.C. Prodesign

S.R.L.

Înainte de a începe o analiză efectivă a impozitelor directe aflate in sarcina firmei

analizate, este imperios necesară o scurta listare a surselor acestor date precum si a documentelor

care le centralizează.

Impozitele percepute de stat de la agentul economic se constituie, din punct de vedere al

acestuia în elemente de presiune fiscală, care este cu atat mai pronunţată cu cât ponderea lor în

valoarea adaugată realizată de contribuabil este mai mare.

1

3.2.1. Impozitul pe profit1.

Impozitul pe profit datorat este menţionat in declaraţia 100- aici, impozitul pe profit este

declarat trimestrial- şi în declaraţia 101 care se depune anual. Determinarea profitului impozabil,

inclusiv a profitului contabil2 şi a celui fiscal, pentru cei 3 ani de analiză este sintetizat si calculat

in tabelul 3.1. din anexa A1.

Profitul este elementul de valoare adaugată cel mai impozitat. În aceste condiţii, cu cât

firma este mai profitabilă, respectiv profitul are o pondere mai mare în valoarea adaugată

realizată, cu atat presiunea fiscală suportată de firma este mai mare. Această situaţie nu poate

rămâne fără urmări.

Din punct de vedere al finanţării la nivelul firmei, profitul, alături de amortizare,

constituie elementul principal al capacitatii de autofinantare. Cu cât profitul brut este mai afectat

de impozitul pe profit (adică cu cât rata impozitului pe profit este mai mare), cu atât capacitatea

de autofinanţare a firmei este mai redusă.

Dar mărimea prelevării la bugetul de stat din profitul brut al exerciţiului nu afectează

numai capacitatea de autofinantare, ci şi capacitatea de plata a firmei pentru că plata impozitului

pe profit este, din punctul de vedere al agentului economic, şi o chestiune de lichiditate. Pentru el

plata impozitului pe profit constituie un flux financiar negativ.

Acestea sunt doar câteva din argumentele care îl fac pe agentul economic să resimtă

impozitul pe profit ca o presiune fiscală exercitată asupra lui şi de ce interesul lui direct este în

contradicţie cu interesul direct al statului, cel de a aduna la dispoziţia sa prin intermediul

fiscalităţii a resurselor financiare de care are el nevoie.

Deoarece pe agentul economic îl interesează în ultimă instanţă masa profitului realizat,

presiunea fiscală resimţită direct este cea data mai ales de cota impozitului pe profit.

Pentru a exemplifica modul de calcul al impozitului pe profit şi impactul ponderii acestuia

asupra rezultatelor unei societăţi comerciale voi determina impozitul pe profit în cazul societăţii

Prodesign.S.R.L. şi voi analiza efectele determinate de evoluţia impozitului pe trei exerciţii

financiare, respectiv incidenţa impozitării rezultatelor asupra societăţii

1 Profitul este un indicator al eficientei economice numai in cazul in care sunt inregistrate corect toate veniturile si cheltuielile si se iau in calcul numai cheltuielile aferente veniturilor, adica numai cheltuielile care au generat veniturile respective. Pentru ca o unitate sa fie profitabila, adica sa obtina profit, este necesar ca veniturile obtinute sa fie mai mari decat cheltuielile aferente2 Profitul contabil „brut”, asa dupa cum arata si denumirea de „brut”, exprima acel profit care nu a fost „prelucrat”, care nu a fost „curatat” de veniturile neimpozabile si de cheltuieli nedeductibile in vederea determinarii profitului impozabil, a impozitului pe profit si a profitului contabil net.

2

Astfel, pentru analiza impozitului pe profit datorat de firmă precum şi pentru analiza

impactului sau asupra instituţiei – calcularea presiunii fiscale anuale rezultate in urma plăţii

impozitului-, am colectat datele din declaratiile fiscale referitoare la impozitul pe profit depuse in

anii 2006, 2007, 2008 de contabilii firmei.

Informaţiile numerice colectate din declaraţia anuală 101 privind impozitul pe profit

reflectă:

An Impozit pe profit declarat prin Declaraţia 100

Diferenta de impozit pe profit datorat

Diferenta de impozit pe profit de recuperat

Total impozit pe profit datorat

2006 35959 14635 505942007 8905 11124 200292008 27036 954 26082

În data de 4 aprilie 2008, in urma unei inspecţii fiscale efectuate s-au stabilit unele

diferenţe de date: la verificarea impozitului pe profit declarat în anul 2006 s-a stabilit un profit

impozabil în sumă de 396 810 lei cu un impozit pe profit în suma de 52 373 lei, rezultând o

diferenţă de impozit pe profit în suma de 1779 lei. Suma de 1 779 lei ce reprezintă diferenţa de

impozit pe profit constatat la verificare rezultă din faptul că societatea a înscris eronat la venituri

neimpozabil suma de 11 117 lei3 reprezentând cheltuieli cu sponsorizarea. Cheltuielile cu

spnsorizarea nu reprezintă venituri neimpozabile conform art.20 din Legea nr. 571/2003 cu

modificările şi completările ulterioare.

Pentru diferenţa aparută la control de 1779 lei s-au calculat majorări in suma de 150 lei

conform Art. 120, alin.(1) din O.G. 92/20034. Aceasta suma de 150 de lei se va adauga la

datoriile fiscale aferente anului 2008, chiar dacă greseala a fost descoperită in situaţia din anul

2006, pe cand suma de 1779 lei s-a adaugat impozitului pe profit de plată din anul 2008

Situaţia privind determinarea Profiului impozabil pentru anul 2006 si a diferentelor dintre

sumele declarate si stabilite la verificare se regasesc in tabelul 3.2 de la anexa A2, situaţia

privind determinarea impozitului pe profit în urma verificării fiscale se regăseşte in Tabelul 3.3.

de la Anexa A2.

Evoluţia impozitului pe profit în cei 3 ani a fost una descrescătoare, mai exact a avut o

descreştere absolută de 30 565 si una relativă de 60,41 % lei intre anii 2007 si 2006 respectiv o

creştere absolută de 6053 lei şi relativă 30,22% între anii 2008-2007. Totodată trebuie analizată şi

presiunea fiscală exercitată de impozitul pe profit calculată in funcţie de Valoarea adăugată:

3 Detalii in Anexa A24 Art. 120, alin.(1) din O.G. 92/2003: plata cu intârziere a obligaţiilor fiscale se sancţioneaza cu o penalitate de întarziere de 0.6% pentru fiecare luna şi/sau pentru fiecare fracţiune de luna de întârziere

3

aceasta este de 7,5% în anul 2006 si scade cu 6,63 puncte procentuale in anul 2007 pentru ca in

2008 să mai scadă cu 0,237 puncte procentuale. Aceste fapte se datorează creşterii valorii

adăugate5 de la un an la altul subminând cresterea impozitului pe profit dintre anii 2007-2008.

Oricare ar fi modalitatea de calcul şi implicit de exprimare a cash-flow-ului, respectiv a

fluxului de monetar net ce rămâne la dispoziţia firmei dupa incheierea unei perioade de gestiune,

impozitarea beneficiilor, reprezintă o modalitate de influenţă certă şi evidenţă. Pentru a sublinia

aceste aspecte, pe baza datelor contabile ale S.C. Prodesign S.R.L., cu ajutorul datelor din Contul

de Profit şi Pierdere prezentat in Anexa P, am determinat mai întâi soldurile intermediare de

gestiune în perioada 2006-2008- tabelul 3.12. anexa F. Fiecare sold intermediar de gestiune

reflectă rezultatul gestiunii financiare la treapta respectivă de acumulare, iar unele dintre soldurile

intermediare reprezintă punctul de plecare în determinarea capacităţii de autofinanţare, care

reflectă potenţialul financiar de creştere economică a firmei.

3.2.2.. Influenta impozitului pe profit si a deductibilitatii cheltuielilorasupra profitabilitatii întreprinderii6

Profitabilitatea poate fi definită ca fiind capacitatea unei întreprinderi de a genera profit,

acesta urmând a servi la dezvoltarea întreprinderii şi/sau la remunerarea capitalurilor investite. Pe

parcursul acestui subcapitol vom urmări analiza profitabilităţii din punct de vedere al rezultatelor

degajate, exprimate în formă bănească, plecând de la ideea ca aceasta este “aptitudinea unei

întreprinderi de a degaja un rezultat exprimat în unitati monetare”7.

Pentru a determina impactul impozitului pe profit, impact dat de cheltuielile nedeductibile

si cota de impozitare asupra rentabilitatii întreprinderii vom pleca de la urmatoarele relatii:

1) profit contabil = venituri totale – cheltuieli totale8 - impozit pe profit;

2) impozitul pe profit = profitul impozabil · cota de impunere9;

3) profit impozabil = venituri totale – cheltuieli totale + cheltuieli nedeductibile

– venituri neimpozabile10.

5 Calculată în Tabelul 2 de la Anexa X1.6 Capitol realizat cu ajutorul informaţiilor preluate din lucrarea de doctorat a Donului professor Lucian Ţâţu , ANALIZA OPERARII MECANISMELOR FISCALITATII ASUPRA PERFORMANTEI ECONOMICO FINANCIARE A FIRMEI, 20077 B. Colasse, La gestion financiere de l’entreprise, PUF, Paris, 1993, pag. 213.8 Nu vom considera în cadrul cheltuielilor totale cheltuiala cu impozitul pe profit.9 Vom considera ca nu se reporteaza pierdere din perioada anterioara, ci ne vom referi strict la un exercitiu financiar

10 Pentru simplificarea modelului vom considera veniturile neimpozabile ca fiind egale cu 0 (ele sunt egale cu zero în mare majoritate a societatilor comerciale sau, daca exista, au o pondere redusa în total venituri). De asemenea, facem abstractie de veniturile neimpozabile provenite din anularea unor cheltuieli considerate nedeductibile (vom considera

4

Folosim urmatoarele notatii:

- profitabilitatea (exprimata monetar) în absenta impozitarii: PCAI;

- profitabilitatea (exprimata monetar) în prezenta impozitarii: PCI;

- venituri totale: VT;

- cheltuieli totale: CT;

- cheltuieli nedeductibile nedeductibile fiscal: Cneded;

- cheltuielile deductibile fiscal: Cded;

- venituri neimpozabile: Vneimp;

- impozitul pe profit: I;

- cota de impozit pe profit: τ ;

- ponderea cheltuielilor nedeductibile în total cheltuieli: b;

Rentabilitatea în absenta impozitarii va fi determina dupa formula: PC =VT – CT (1)

Din relatia (1) se observa ca rentabilitatea este influentata de volumul veniturilor si de volumul

cheltuielilor, elemente ce se pot considera constante la un anumit moment. Astfel, avem PCAI =

constant. În functie de marimea veniturilor si cheltuielilor ne putem afla în urmatoarele situatii:

PC AI 0, daca VT CT

PC AI 0, daca VT CT

PC AI 0 , daca VT CT situatia in care se afla si societatea Prodesign s.r.l.

Rentabilitatea în prezenta impozitarii va fi determinata dupa formula : PC= VT - CT - I (2)Daca tinem cont ca I = τVT –CT+ Cneded) şi că b reprezinta ponderea cheltuielilor deductibile în total cheltuieli, relatia (2) se va transforma în: relatia 3:

Se observa ca în prezenta impozitarii asupra marimii rentabilitatii actioneaza volumul

veniturilor, volumul cheltuielilor, ponderea cheltuielilor nedeductibile în total cheltuieli si cota de

impozitare. Din relatia 3 se pot desprinde urmatoarele concluzii:

ca aceste cheltuieli sunt egale cu 0).

5

Deoarece societatea analizată are veniturile totale mai mari decat cheltuielile totale vom urmări

care este impactul impozitului pe profit asupra PCI . Daca plecam de la ipoteza ca VT > CT,

impactul impozitului pe profit asupra PCI, în functie de evolutia ponderii Cneded11 în CT, este

redat în graficul nr. 1 de la anexa Z.

Conform celor prezentate în grafic, dacă în determinarea impozitului profit nu tinem cont

de eventualele pierderi de recuperat din perioadele fiscale anterioare, desprindem concluzia ca

influenta impozitului pe profit asupra PCI apare în toate situatiile, indiferent de ponderea

Cneded în CT.

. Situatia comparativa privind evolutia PCI si a PCAI în functie de evolutia nivelului cheltuielilor

la un nivel dat al veniturilor, în conditiile unei ponderi constante a Cneded în total cheltuieli este

redata în graficul nr.2 de la anexa Z.

Din graficul nr.2 se observa urmatoarele:

- PCI = PCAI, daca VT = CT – Cneded;

- PCI < PCAI, daca VT > CT – Cneded.

În continuare vom cuantifica impactul fiscalitatii si al cheltuielilor nedeductibile asupra

profitabilitatii comparativ cu situatia în care nu exista fiscalitate. Pentru aceasta, daca plecam de

la relatia (1) si (3), vom obtine relatia 4:

Ca urmarea a modului de calcul a impozitului pe profit, ne apare restrictia ca profitul impozabil

sa fie pozitiv, adica VT – CT · (1 - b) > 0, în caz contrar, impozitul fiind nul. Astfel, relatia (4)

devine relatia 5:

Cum, la un moment dat, veniturile si cheltuielile unui firme sunt constante, ne rezulta ca

influenta data de impozitul pe profit si de cheltuielile nedeductibile este direct

proportionala cu nivelul ponderii cheltuielilor nedeductibile în total cheltuieli, daca VT –

CT + Cneded > 0. În caz contrar, impozitul pe profit si cheltuielile nedeductibile nu influenteaza

rentabilitatea firmei. De asemenea, influenta este direct proportionala cu nivelul cotei de

impozitare.

11 Mai putin cheltuielile cu impozitul pe profit.

6

Astfel din cele prezentate, putem desprinde concluzia ca la nivelul a doua întreprinderi,

care prezinta acelasi nivel al veniturilor si al cheltuielilor, impactul dat de impozitul pe profit

asupra profitabilitatii poate fi diferit în functie de ponderea cheltuielilor nedeductibile în total

cheltuieli. Din punctul de vedere al impactului impozitului pe profit asupra profitabilitatii este

avantajata firma care are cea mai mica ponderea a cheltuielilor nedeductibile în total cheltuieli.

Problema influentei impozitului pe profit asupra profitabilitatii firmei poate fi, însa,

nuantata. Astfel, au existat situatii când legislatia fiscala prevederea faptul ca se acorda scutire de

impozit (în totalitate sau partial) pe profit pentru partea din profit care este reinvestita în mijloace

fixe productive. În aceasta situatie, influenta impozitului asupra profitabilitatii era subordonata si

politicii de investitii a firmei, precum si a politicii de dividend. Daca firma efectua investitii putea

beneficia de aceasta facilitate, aferent partii din profit ce ramânea la dispozitia ei pentru

reinvestire. Facilitatile mentionate puteau influenta firma în stabilirea modalitatilor de repartizare

a profitului (între actionari, salariati, manageri, reinvestire), deoarece chiar daca valoarea

investitiilor era inferioara profitului net, de facilitate se beneficia doar în limita profitului net care

era distribuit sub forma de fonduri pentru reinvestire.

O alta influenta a impozitului pe profit ce poate sa apara asupra profitului net este data de

cheltuielile cu sponsorizarile. Chiar daca aceste cheltuieli sunt considerate nedeductibile, ele pot

fi suportate din impozitul pe profit de plata în limita a 3‰ din cifra de afaceri, dar nu mai mult de

20% din impozitul pe profit. În acest fel, chiar daca în urma efectuarii cheltuielilor cu

sponsorizarea întreprinderea nu beneficiaza de economie de impozit (ca în cazul în care erau

deductibile), ea poate beneficia de o reducere a impozitului pe profit, în functie de situatia

concreta a întreprinderii.

La o analiza a informatiilor cuprinse in Contul de profit si pierdere si a anexei A1 se

observa ca avem urmatoarea situatie:

Ch/ Ani 2006 2007 2008Total cheltuieli nedeductibile 292 174 52 910 119 990Total cheltuieli 3 6074037 36268514 78102038Pondere ch neded in ch totale 0,809% 0,14% 0,15%

Din interpretarea datelor reiese ca Impozitul pe profit are cel mai mare impact asupra

profitabilitati firmei in anul 2006 când, de altfel, are şi cea mai mare valoare – 50 594 lei; urmând

anul 2008 cu un impozit pe profit de 26 082 lei si 2007 : 20 029 lei.

7

3.2.3. Impozitele si taxele locale

Impozitele si taxele locale sunt calculate în fiecare lună. Centralizarea acestora se regăseşte în

anexa C1 de unde reiese că totalul taxelor locale arată urmatoarele:

An Impozit clădiri –lei-

Impozit pe mijlocul de transport

Impozit pe teren

Taxa hoteliera-lei-

Total –lei-

2006 106 502 3155 1312 33 573 144 5422007 106 502 3155 1312 40 792 151 7612008 106 502 3155 1312 71 509 182 479

Se observă cu uşurinţă că impozitele pe clădiri, mijloc de transport şi pe teren nu au evoluat

deoarece nu s-au facut achiziţii noi de autovehicole şi nici de terenuri sau clădiri, situaţia lor

ramânand constantă timp de 3 ani. Taxa hotelieră a evoluat in funcţie de serviciile prestate de-a

lungul anilor având o evoluţie absolută de : E. Ab. 2007/2006 = 40 792 – 33 573 = 7219 lei ,E.

Ab. 2008/2007 = 71 509 – 40 792 = 30 717 lei şi o evoluţie relativă de E. Rel 2007/2006 =

21,50% , E. Rel. 2008/2007 = 75,30 %. Această evoluţie pozitivă a taxei hoteliere este datorată

modernizării hotelului şi a îmbunătăţirii imagini hotelului, lucruri ce au favorizat creşterea

veniturilor din serviciile hoteliere.

3.2.4Contribuţiile angajatorului la bugetul asigurărilor sociale

Anexa D1 concentrează într-un tabel toate contributiile pe care firma trebuie să le vireze la

bugetul asigurărilor sociale, atât in numele ei cât şi în numele angajatului. Trebuie menţionat că o

influenţa asupra societaţii o au doar contribuţiile datorate de angajator, cele datorate de angajat

fiind doar virate de firmă şi nu suportată de aceasta- de aceea nu se poate vorbi de o presiune

fiscala decât în cazul sumelor datorate de angajator. În schimb, instituţia răspunde fiscal şi pentru

constribuţiile datorate de angajaţi deoarece este în sarcina ei să le calculeze corect şi să le vireze

la timp, în caz contrar i se vor aplica accesorii (penalităţi de intârziere, dobânzi, amenzi) care

încarca sarcina fiscală a contribuabilului, contribuind la presiunea fiscală totală calculată.

Socetatea Prodesign S.R.L.. are în sarcina sa şi unele accesorii aferente acestor contribuţii la

bugetul asigurărilor de stat, indiferent dacă este vorba de cele datorate de angajator sau de

angajat. Situaţia accesoriilor datorate de firma se regaseste in anexa D1, în tabelul 3.8..

8

Evoluţia ascendentă a sumei contribuţiilor privind asigurările şi protecţia socială datorate

de societate în anul 2007 si 2008, se datorează modificării salariului minim pe economie, în

sensul creşterii acestuia. Acest fapt a determinat creşterea volumului remuneraţiilor datorate

personalului şi implicit, creşterea bazei de impunere a contribuţiilor. Această creştere se

datorează totodată şi creşterii numărului de angajaţi.

Contributiile sociale au o influenţă importantă in presiunea fiscală totală deoarece Firma

are peste 50 de angajati fapt care generează sume voluminoase ce trebuiesc virate şi suportate

direct de societate, ce devansează presiunea fiscală a impozitului pe profit, a tva-ului, a

impozitelor pe salarii lucru usor observabil in Tabelul 3.15 de la Anexa X1. Astfel contribuţiile

cresc in anul 2007 cu 16 501 lei (cu 11,41%) şi în anul 2008 cu 70 689 lei (cu 57,26%), în timp

ce presiunea fiscală calculată in raport cu valoarea adaugată scade de la 15,86% in anul 2006 la

6,39% in anul 2007 şi mai departe scade în anul 2008 la 5,98%- fapt datorat cresterii valorii

adăugate.

3.2.5. Impactul fiscalitatii asupra cheltuielilor cu personalul12

Pentru optimizarea rezultatelor întreprinderii, managerul sau echipa de conducere trebuie să

găsească soluţii pentru diminuarea cheltuielilor aferente veniturilor realizate, în condiţiile în care

volumul si calitatea productiei să ramână neschimbate sau să se înregistreze o ameliorare a

acestora. Cheltuielile cu personalul înregistreaza valori importante la nivelul întreprinderilor în

comparatie cu principalii indicatori ai rezultatelor.si anume: in anul 2006 :470848 lei, 2007:

565184 lei , 2008 : 934948 lei, avand o pondere in valoarea adaugată de 69,83% in anul 2006,

29,28% in anul 2007 si 28,81% in 2008.

Pentru creşterea valorii excedentului brut de exploatare şi a profitului realizat se impune

diminuarea cheltuielilor cu remunerarea salariaţilor. În conditiile în care diminuarea salariilor

este greu de realizat, se recomandă folosirea pârghiilor fiscale în vederea diminuării costului

cheltuielilor cu personalul dat de impozitele datorate. Pentru acesta, chiar dacă prezintă în

anumite cazuri si efecte negative (în special asupra personalului), se poate apela la acordarea de

bonuri de masa în cuantumul unei parti a salariului.

12 Capitol realizat cu ajutorul informaţiilor preluate din lucrarea de doctorat a Donului professor Lucian Ţâţu , ANALIZA OPERARII MECANISMELOR FISCALITATII ASUPRA PERFORMANTEI ECONOMICO FINANCIARE A FIRMEI., 2007

9

Bonurile de masă13 prezinta cheltuieli pentru angajator, dar nu sunt considerate cheltuieli cu

salariile brute, deci pentru valoarea acestora nu se datoreaza contribuţii la asigurari sociale sau la

alte fonduri. Vom prezenta în continuare care este impactul acordării de bonuri de masa, în contul

unei parti din salariu în comparatie cu situatia neacordarii bonurilor de masa, asupra cheltuielilor

cu personalul ale unei întreprinderi14. Se vor folosi urmatoarele notatii si ipoteze:

-FSb0 = FSb1 + B, unde FSb0 este fondul de salarii brute în conditiile neacordarii de bonuri de

masa, FSb1 este fondul de salarii brute în conditiile acordari de bonuri de masa si B reprezinta

valoarea bonurilor de masa ce se pot acorda personalului întreprinderii într-o luna;

-cheltuielile cu personalul (CP) sunt formate din cheltuielile ce salariile, cheltuielile cu bonurile

de masa si cheltuielile cu impozitele aferente fondului de salarii15 (a caror cota de impozitare

cumulata o vom nota cu a) si cheltuielile de delegare, detasare, transferare (Cddt);

În cazul în care nu se acorda bonuri de masă, relaţia de calcul a cheltuielilor cu personalul este

relatia 1:

Dacă o parte din salariu se acorda sub forma de bonuri de masa, relatia de calcul a cheltuielilor cu

personalul este relatia 2:

Influenţa acordarii bonurilor de masa asupra nivelului cheltuielilor cu personalul este urmatoarea

(ţinem cont si de faptul ca FSb0 = FSb1 + B): relaţia 3:

Conform relaţiei (3) ne rezultă că prin acordarea de bonuri de masă în contul unei parţi din salariu

se obtine o reducere a cheltuielilor cu personalul. Nivelul acestei reduceri reprezintă tocmai

reducerea de impozit datorată faptului că bonurile de masa nu se cuprind în baza de impozitare a

contribuţiilor aferente fondului de salarii brute. Mărimea reducerii cheltuielilor cu personalul

13 Trebuie precizat ca valoarea bonurilor de masa de care poate beneficia un salariat este limitata la nivelul unui bon de masa pentru fiecare zi lucratoare din luna, deci valoarea maxima a bonurilor de masa ce se poate acorda pentru un salariat = numarul de zile lucratoare în care îsi desfasoara activitatea · valoarea unui bon de masa. La nivelul unei întreprinderi, valoarea globala a bonurilor de masa acordate într-o luna este egala cu suma valorii bonurilor de masa acordate salariatilor.

14 În modelul nostru vom considera ca achizitia bonurilor de masa nu genereaza plata unor comisioane.

15 este vorba de contributia pentru asigurari sociale de stat datorata de angajator, contributia pentru asigurari sociale de sanatate datorata de angajator, contributia pentru constituirea fondului de somaj datorata de angajator, contributia pentru constituirea fondului de risc si boli profesionale ce se gasesc in anexa D1

10

este direct proportională cu valoarea bonurilor de masă ce se pot acorda şi nivelul cotelor de

impozitare 16 .

Modificarea relativă a cheltuielilor de capital este dată de relaţia 4:

În cazul în care considerăm cheltuielile cu delegarile, detasarile, transferarile ca fiind nule (sau

nesemnificative), relatia (4) se transforma în relatia 5:

Observăm că dacă se acordă bonuri de masă în contul unei anumite părti din salariu

reducerea relativă a cheltuielilor cu personalul este direct proportională cu nivelul cotei de

impozitare a contribuţiilor şi cu valoarea bonurilor de masă acordate si invers proportională cu

valoarea fondului de salarii în condiţiile neacordării de bonuri de masă. Altfel spus, influenţa este

cu atât mai redusă cu cât salariile monetare acordate sunt mai ridicate. Totuşi trebuie precizat că

pentru procurarea bonurilor de masă se datorează unele comisioane, ceea ce va duce la o

diminuare partială, a avantajului dat de plata unor contribuţii mai reduse, cu valoarea

comisioanelor plătite. Pentru exemplificare, vom determina care este influenta acordării de bonuri

de masa în contul unei parti din salariu pentru un salariat la nivelul lunii martie 200817.

Ipotezele luate în calcul sunt urmatoarele:

- salariul monetar minim 500 RON;

- valoarea unui bon de masa 7,88 RON;

- numar de bonuri de masa acordate 21

- salariul monetar daca nu se acorda bonuri de masa = salariul monetar minim în

conditiile acordarii de bonuri de masa + valoarea bonurilor de masa;

- contributiile pentru asigurari sociale sunt: contributia pentru asigurari sociale de stat

19,5%, contributia pentru fondul de somaj (1%), contributia pentru asigurari sociale de sanatate

16 În cazul contributiei pentru asigurarile sociale de stat baza de impozitare maxima este data de 5 · salariul mediu brut pe economie · numarul de salariati.

17 Salariul minim pe economie pe ani: anul 2008 (octombrie - decembrie) - 540 RON ; anul 2008 (ianuarie - septembrie) - 500 RON (aproximativ 140 Euro) ; anul 2007 - 390 RON (aproximativ 114 Euro) - creştere 18% ; anul 2006 - 330 RON (aproximativ 90 Euro) - creştere 6%. Sursa : wikipedia

11

(5,5%), contributia pentru fondul de risc si boli profesionale (0,421%). Total contributii

26,421%

În cazul nostru FSB0 este salariul brut în cazul în care nu se acorda bonuri de masă, FSB1

este salariul brut în conditiile în care se acorda bonuri de masă, iar B = 21· 7,88 = 165,48 RON.

Un exemplu de Impact asupra cheltuielilor cu personalul este redat în tabelul urmator:

FSB1 B FSB0 a Diferenta de cheltuiala cu personalul

500 166 666 0,26421 - 5,2%

600 166 766 0,26421 - 4,52%

700 166 866 0,26421 -4%

800 166 966 0,26421 -3,5%

1000 166 1166 0,26421 -2,98%

Modalitatea de calcul este urmatoarea: Exemplu pentru linia 1 din tabel:

CP cand nu se acorda bonuri de masa = 666*0,264 + 666 + 0 =841,824 lei

CP cand se acorda bonuri de masa = 500*0,264 + 166+ 500= 798 lei, de aici rezulta ca

modificarea CP este de -5,2% in cazul acordarilor bonurilor

Salariile din tabel pot creste cat de mult rezultatul insa este acelasi : reducerea maxima a

cheltuielilor cu personalul de care se poate beneficia în cazul unui salariat în condiţiile acordării

de bonuri de masă în contul unei părti din salariu este 5.2%, iar aceasta se înregistrează în cazul

în care salariul monetar în cazul acordării de bonuri de masă este salariul minim brut pe

economie. Pe masura ce salariul monetar creşte, reducerea relativă a cheltuielilor cu personalul

scade. Corelaţia între mărimea salariului şi mărimea reducerii cheltuielilor cu personalul în

condiţiile acordării de bonuri de masă în contul unei părţi din salariu este ilustrată în graficul

nr.1 de la anexa W.

Acordarea de bonuri de masă prezintă, însă, unele inconveniente legate de protecţia

socială pentru salariaţi. Astfel, deoarece valoarea bonurilor de masă nu este inclusă în cadrul

salariului brut, nu este cuprinsă în baza de impozitare a contribuţiei pentru asigurările sociale.

Cum aceasta constituie baza de calcul şi pentru pensie, salariatul va fi dezavantajat de această

diminuare a salariului brut. Dar, cum, datorită situaţiei actuale a economiei românesti, cea mai

mare parte a salariilor sunt destul de reduse şi cum prin acordarea de bonuri de masă creşte şi

valoarea câstigului net al salariatului, la nivelul firmelor nu se va opune o rezistenţă asupra

12

măsurii de acordare de bonuri de masă în contul unei părti din salariu, deoarece salariaţii preferă

un câştig prezent mai ridicat (şi cert), decât un posibil câstig viitor.

3.3. Studiu privind impozitele indirecte datorate şi plătite de catre S.C. Prodesign

S.R.L.

3.3.1Taxa pe valoarea adaugată

Evoluţia TVA –ului in sarcina S.C. Prodesign S.r.l. este concentrată în anexa E1.

Plata TVA se efectuează în lei, indiferent de valuta în care au fost realizate, lunar. Totusi,

dacă persoana impozabilă a realizat în cursul anului precedent o cifră de afaceri din operatiuni

taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere care nu a depăsit plafonul de 100 000 euro, echivalent

în lei, TVA se va plăti trimestrial. In cazul S.C. Prodesign S.R.L.. calculul TVA se face lunar şi

se declară prin intermediul Formularului 300 “Decont de taxă pe valoarea adăugată”18.

Taxa pe valoarea adaugată se determină şi se raportează lunar în funcţie de taxa colectată şi

cea deductibilă, ţinându-se cont şi de soldul (de plată sau de rambursat) din luna precedentă.

Soldul de la finele lunii precedente se ia în calcul numai daca pâna la întocmirea decontului

soldul nu a fost lichidat prin plată respectiv încasare. Firma S.C. Prodesign S.R.L. nu a efectuat

plăţi sau încasari de TVA de-a lungul anului, raportându-se în permanenţa soldul. Datorită acestui

fapt pentru fiecare TVA de plată neplătit autorităţile fiscale au adăugat accesorii – 0.1 % pentru

fiecare zi de neplată19. De exemplu, în luna septembrie 2006 va avea de platit accesorii tva în

valoare de 6939 lei reprezentând suma de aproximativ 147,24 lei pentru 60 zile intârziere în cazul

sumei de 1636 lei - TVA de plată aferentă lunii iunie, adunată cu 993,46-accesoriile aferente

neplăţii timp de 60 zile a TVA-ului aferent lunii iunie şi cu 798,54 lei accesoriile pentru 30 zile

de neplată a TVA-ului aferent lunii August.

Din cauza faptului că nu s-a efectuat practic nici o plată de TVA, aşteptându-se compensarea

TVA-ului de plată cu cel de încasat, taxa pe valoarea adăugată nu are nici o influenţă asupra

trezoreriei societăţii întrucât nu s-au efectuat nici incasări şi nici plăţi.

Firma şi-a asumat un risc când a ales această modalitate de tratare a TVA-ului deoarece

pentru fiecare sumă neplătită la timp s-au calculat accesorii care au influenţă în presiunea fiscală

18 Se depune la organul fiscal competent, la urmatoarele termene: 1) lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se depune decontul; 2) trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmator celui pentru care se depunedecontul; 3)semestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni din semestrul urmator; 4) anual, până la data de 25 ianuarie inclusiv a anului urmator19 În cazul nostru până la urmatorul TVA de încasat.

13

suportată de societate. Astfel totalul accesoriilor pe cei 2006, 2007, 2008 sunt: 33341, 26568 şi

49035.

Un alt element important ce mai trebuie calculat este pro-rata. Acest grad de utilizare

denumit pro-rata se aplică la taxa pe valoarea adăugată deductibilă, pentru a se obtine taxa pe

valoarea adaugată de dedus.

Potrivit legislatiei in vigoare (Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adaugată),

persoanele fizice şi juridice plătitoare de TVA care efectuează atât operatiuni care dau drept de

deducere, cât şi operaţiuni care nu dau drept de deducere, au obligaţia de a calcula anual pro-rata

pe baza căreia se determină taxa pe valoarea adaugată de dedus.

Principiul este următorul: TVA aferent achiziţiilor de bunuri şi servicii destinate realizării de

operaţiuni care dau drept de deducere este deductibil, în timp ce TVA aferent achiziţiilor de

bunuri şi servicii destinate operaţiunilor care nu dau drept de deducere este nedeductibil.

Determinarea pro-ratei se face prin raportarea veniturilor din operaţiuni care dau drept de

deducere la total venituri. Procentul obţinut se aplică la valoarea totală a taxei pe valoarea

adăugataă aferentă tuturor achizitiilor din perioada de calcul, obţinându-se astfel valoarea TVA

de dedus.

Pro-rata se determină de regulă anual, pe baza veniturilor realizate in cursul anului. Pro-

rata astfel determinată se aplică şi in cursul anului următor, până la regularizarea ei la finele

anului, pe baza valorii efective a veniturilor realizate. Pentru primul an de activitate, pro-rata se

poate determina provizoriu pe baza regimului TVA aplicabil bunurilor şi serviciilor prevăzute a

se realiza şi se regularizează la finele anului. Pro-rata regularizată (definitivă) se inscrie in

decontul aferent lunii decembrie, iar valoarea ei şi modul de determinare trebuie comunicat in

scris organului fiscal teritorial până la data de 25 februarie a anului următor. Prin exceptie, pentru

cazuri fundamentate, pro-rata se poate determina şi lunar, cu aprobarea organului fiscal teritorial.

Formula de calcul a Pro-ratei:

Pro-rata =venituri obţinute din operaţiuni care dau drept de deducere/ (venituri obţinute din

operaţiuni care dau drept de deducere+venituri obtinute din operatiuni care nu dau drept de

deducere, subvenţii şi alocaţii primate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale) * 100

În cazul S.C. Prodesign S.R.L Prorata este egala cu 100% .

Datorită faptului că Pro-rata este de 100% TVA este neutră faţă de rentabilitatea

întreprinderii. În acest caz, întreprinderea este obligată la plata TVA pentru achiziţiile efectuate şi

de a solicita clienţilor săi TVA, conform Codului Fiscal; întreprinderea respectivă devine astfel

un „colector fiscal” privind TVA iar interesul contabil este armonizat cu cel fiscal.

14

Astfel din anexa X1 şiY1 reiese faptul ca Taxa pe valoarea adăugată nu influenţează

fiscalitatea la nivelul firmei decât în anul 2007 când există TVA de plată, generând o presiune

fiscală de 4,68% - presiune fiscală relativ mică.

3.4. Analiză centralizatoare

Avand în vedere faptul că din valoarea adaugată se realizează remunerarea participanţilor

directi şi indirecţi la activitatea economică a societăţii comerciale,este interesant să surprindem

modalitatea de remunerare a statului prin impozite, taxe şi vărsaminte asimilate la nivelul

societăţii analizate.

Analizând datele din anexa X1 tabelul 3.14 se remarcă faptul că ponderea prelevărilor

obligatorii, inclusiv a obligaţiiilor fiscale în valoarea adăugată este scazută în anii 2007 şi 2008 şi

puţin ridicată în 2006, motiv pentru care apreciem că societatea nu întâmpină dificultaţi financiare,

iar remunerarea celorlalţi participanţi la activitatea agentului economic, respectiv personalul,

creditorii şi acţionarii, se face la timp, nefiind afectată în nici un fel.

Agentul economic analizat se află într-o situaţie financiară bună, neafectat de blocaj

financiar, cu capacitate de plată integrală şi deci cu lichidităţi băneşti în conturile de decontare,

astfel putem aprecia că gradul de fiscalitate este normal.

Impozitarea rezultatelor nu influenţează numai fluxul de numerar ce rămâne la dispoziţia

firmei, ci şi fondurile proprii. Pentru a evidenţia relaţia efectului de levier financiar determinat cu

ajutorul valorilor contabile şi implicit incidenţă impozitarii rezultatelor asupra fondurilor proprii,

apelăm la anexa G.

În conditiile unei rate de impozitare a profitului constantă, de 16%, pe cei trei ani analizaţi,

se poate observa în anii 2007 şi 2008 o scădere a efectului de levier faţă de anul 2006, de la

10,68%, cât a inregistrat în anul 2006 la 4,07% şi 5,09% în anii 2007 şi 2008. Prin urmare,

concluzia care se desprinde este că impozitarea rezultatelor are efecte care se resimt la nivelul

efectului de levier financiar, iar pentru încurajarea firmei, în acest sens, statul să diminueze

presiunea fiscală. Totodată, cu cât levierul este mai mare decat 1 cu atât întreprinderea va depinde

mai mult de creditorii săi, iar dacă este subunitar, banca va acorda în continuare împrumuturi în

condiţii de garanţie sigură. În toţi cei 3 ani levierul financiar(coeficientul de îndatorare) este mai

mare dacât 1: 2006.1,66 ; 2007 – 1,51 ; 2008-. 1,36, reieşind că firma depinde de creditorii săi mai

puţin în anul 2007 faţă de 2006 şi mai puţin in 2008 decât în 2007.

15

În al doilea rand, urmărind în mod comparativ creşterea impozitului pe profit şi implicit a

presiunii fiscale, precum şi evoluţia ratei de rentabilitate a capitalurilor proprii am putut constata,

de asemenea, faptul că pe măsură ce presiunea fiscală exercitată de impozitul pe profit creste, se

remarcă o diminuarea a ratei de rentabilitate a capitalurilor proprii. Pentru a sustine această

afirmaţie apelăm la datele din anexa G, în condiţiile creşterii sumei impozitului pe profit se

observă urmatoarea evoluţie a ratei de rentabilitate: de la 17,07% în anul 2006 la 6,75% şi 8,8% în

anul 2007, respectiv 2008.

Analiza centralizatoare a evoluţiei absolute si relative atât reală cât şi nominală a

prelevărilor obligatorii şi accesorii în sarcina firmei analizate se regăseşte în tabelul de la anexa H.

3.5. Simulare a aplicarii impozitului forfetar in anul 2007 şi 2008

Anul 2009 reprezintă pentru România o perioadă dificilă din punct de vedere economic,

fiind afectata de criza economica mondială.

În acest an a fost introdus un impozit pe cifra de afaceri contestat de multi si eliminate de alte

tari ca Franta, numit si Impozit Forfetar. Astfel, potrivit ultimei forme a proiectului de "Ordonanta

de Urgenta cu privire la rectificare bugetara pe anul 2009 si reglementarea unor masuri financiar-

fiscale", firmele care au o cifra de afaceri cuprinsa intre 0 si 52.000 lei (circa 12.000 euro) vor

plati un impozit minim in acest an 1.467 lei (341 euro), sau 183,3 lei lunar, urmand ca in 2010

impozitul minim datorat statului sa fie de 2.200 lei (putin peste 500 euro).

Noua grila prevede ca firmele care au o cifra de afaceri anuala cuprinsa intre 52.001 si 215.000

lei (50.000 euro) sa plateasca un impozit minim in acest an de 2.867 lei si de 4.300 lei (1.000

euro) in 2010. Totodata, societatile care vor incheia anul cu o cifra de afaceri curpinsa intre

215.001 si 430.000 lei (100.000 euro) vor achita 4.333 lei in acest an si cate 6.500 lei incepand de

anul viitor. Astfel, intreprinzatorii care inregistreaza afaceri curpinse intre 430.001 - 4,3 milioane

lei (1 milion euro) vor plati un impozit de 5.733 lei in 2009 (si 8.600 lei in 2010), cei care

inregistreaza cifre de afaceri intre 4.300.001 - 21.500.000 lei (5 milioane euro) vor plati impozit

de 7.333 lei (11.000 lei in 2010).

Firmele care au avut o cifra de afaceri intre 21.500.001 - 129.000.000 lei (30 milioane

euro) vor achita la sfarsitul anului 14.667 lei (22.000 lei in 2010), in timp ce societăţile care

inregistrează o cifră de afaceri de peste peste 129 milioane lei vor achita statului pentru anul 2009

un impozit forfetar de 28.667 lei, respectiv cate 43.000 lei incepand de anul viitor

16

Pentru a vedea ce impact are acest impozit asupra intreprinzătorului am decis sa simulăm

aplicarea acestuia pe rezultatele firmei din anii 2007 si 2008. Astfel, in anul 2008 va trebui platit

maximul dintre impozitul pe profit calculate pe anul 2007 si impozitul forfetar aplicat la CA din

2007, iar in 2009 se vor plăti maximul dintre impozitul pe profit datorat si impozitul forfetar

aplicat la CA din anul 2008.

An CA lei Imp pe profit lei Imp forfetar lei Imp de plată total

2007 35 343 916 20029 1467 20 029

2008 74 811 883 26082 4300 26 082

Deci, firma noastra nu este afectata deloc de introducerea impoziului forfetar.

17