Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

2012היערכות לקראת תום שנת המס יחידים -החשבון לשכת רואי

, ישי כהן( משפטן)ח "רו: מרצה מ"מיסוי בעחיבה את אלמקייס פתרונות , ארצי

tax.co.il-www.ahe 04.11.2012

1

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

- להלן) .2012- ב"התשע ,(חקיקה תיקוני) המס נטל ולשינוי הגירעון לצמצום החוק•

."(הגרעון לצמצום החוק"

.לפקודה 168 תיקון בעקבות ההון בשוק המס בשיעורי שינויים•

.המס שנת תום לקראת הפסדים קיזוז מדיניות•

.השנה תום לקראת ההון בשוק והערכות שינויים•

אביעד ד"פס , קליימן ד"פס) שיערוך או אקוויטי מרווחי רווחים חלוקת - שקופות חברות•

.(פרל

??אחרונה הזדמנות -מקרקעין במיסוי והתיקונים השעה הוראות•

תוכן עניינים

2

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

יוטל מס נוסף 1.1.2013 -במסגרת החוק לצמצום הגירעון נקבע כי החל מ•

-להלן. )₪ 800,000על הכנסתו החייבת של יחיד העולה על 2%בשיעור של

"(. המס הנוסף"

לרבות רווח )הכנסה חייבת כמשמעותה בפקודה -" הכנסה חייבת"לעניין זה

(. חייב ופטור)ולמעט סכום אינפלציוני ,לרבות שבח, (הון

, שבח מכירת דירות מגורים בפטור ממס לא יחויב במס הנוסף -שבח מקרקעין •

יחויב , ואולם שבח ממכירת דירת מגורים שלא נתקבל בגינו פטור ממס שבח

.₪מיליון 4 במס הנוסף רק במידה ושווי המכירה עלה על

לא תושפע , לפקודה( ד)91חבות תשלום מקדמת רווח הון הקבועה בסעף •

. מהחלת המס הנוסף

המס הנוסף -החוק לצמצום הגרעון

3

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

:נקודות למחשבה

.הכנסות מדמי שכירות בשיעור מס מוגבל•

: במסגרת החוק נקבע כדלקמן -פריסת מענקי פרישה •

בחישוב ההכנסה , יחולו לגבי ההכנסות הקבועות בו( ג)8הוראות סעיף "

".החייבת לעניין סעיף זה

ד שרל שבטון פריסת פיצוים הינה פריסה מהותית אשר "בהתאם פס, כלומר

משפיעה על קביעת ההכנסה החייבת של כל שנה בנפרד ביחס לחלק המענק

, ואשר נפרסו קדימה 1.1.2013ולפיכך מענקי פרישה ששולמו לפני , המיוחס לה

לשנים בהן חל המס הנוסף יקימו חבות במס הנוסף בגין הרכיב הנפרס לשנות המס

. ואילך 2013

המס הנוסף -החוק לצמצום הגרעון

4

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

:למשל סעיף? האם המס הנוסף חל על הכנסות בשיעור מס מוגבל •

.החל קצבאות מחוץ לישראל' ג9סעיף •

(.רווח הון ראלי( )ב)91סעיף •

(.דמי מפתח) 124סעיף •

..ועוד( שומת נפטר)' א125סעיף •

בהתאם לנסיבות כל , ממזומן למצטבר או ממצטבר למזומן -שיטת הדיווח •

. מקרה

המס הנוסף -החוק לצמצום הגרעון

5

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

-שבח/ רווח הון / שינוים בשוק ההון לפקודה 168בעקבות תיקון

שיטת החישוב שיעור המס

2012 -מ 2011עד

(2)לינארית (1)30%/25% (1)25%/20% שבח ריאלי /רווח הון

(3) (1)30%/25% (1)25%/20% דיבידנד

(2)לינארית 25% 20% צמוד -ריבית ודמי ניכיון

- ללא שינוי 15% לא צמוד -ריבית ודמי ניכיון

ריבית על תכניות

חיסכון ופיקדונות20% 25% (4)

(5) (1)30%/25% (1)25%/20% ע סחירים"רווח הון מני

6

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

:ביאורים לטבלה

.מהותי מניות לבעל מתייחס ,משבצת בכל הגבוה המס שיעור1)

ייערך 1.1.2003 לאחר שנרכש נכס של במכירה - לינארית חישוב שיטת2) שמיום תקופה חלק לגבי :תקופות שתי יחסי לגבי לינארי חישוב

ועל ,העניין לפי ,25%/20% בשיעור מס יחול 31.12.2011 עד הרכישה נכס במכירת .העניין לפי ,30%/25% של בשיעור מס יחול התקופה יתרת

שלגבי כך תקופות 3 – ל לינארי חישוב יבוצע ,1.1.2003 לפני שנרכש .!!( 48% עד) שולי מס יחול 1.1.2003 ליום שעד התקופה חלק

הפקת למועד קשר ללא 1.1.2012 – מ החל שחולק הדיבידנד כל3) .הרווחים

7

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

:ביאורים לטבלה -המשך

ריבית לגבי . 1.1.2012 – מ החל שנצברו ריביות על חל התיקון4) החדש הדין יחול ,6.12.2011 לפני שנפתחו חיסכון ותכניות בפיקדונות

הכספים את למשוך ניתן שבו הראשון מהמועד שתצמח ריבית על רק יהא והחישוב ,(ראשונה "יציאה נקודת)" החיסכון בתנאי הרעה ללא

.ליניארי

התאפשרה אולם ,לינארי חישוב יהיה לא – סחירים ערך ניירות5) בכדי 2011 דצמבר חודש במהלך הערך ניירות של "רעיונית מכירה"

של מכירה נדרשה לחוק בהתאם ,כי נציין .הקודם המס משיעור להנות לא כי החוק קובע עוד .סוג מאותו לנישום שהיו הערך ניירות כל

ערך בניירות שמדובר ככל אחורה לשנים הון רווח פריסת תתאפשר .סחירים

8

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שינויים נוספים בשיעורי המס

.25% על יעמוד והוא החברות מס שיעור גדל – החברות מס•

.48% על ותעמוד המקסימלית המס מדרגת הועלתה - שולי מס•

יחיד של השולי המס אפקטיבית למעשה ואילך 2012 משנת שהחל כך על יעמוד דיבידנד על המס בצירוף חברה על מס ואילו 48% על יעמוד

47.5%.

הגיע בה ובשנה הלידה בשנת -3 גיל עד ילד כל עבור לגבר זיכוי נקודות• .נקודות 2 - 3 לגיל הגיע בה לשנה הלידה שנת בין ,נקודה 3 לגיל

9

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

סדר קיזוז הפסדי הון

שנוצרו ע"מני וריבית דיבידנד כנגד גם לקיזוז ניתן שוטף הון הפסד• .השוטפת בשנה

הכנסה כנגד הון הפסד לקזז ניתן לא 1.1.2012- מ החל -187 תיקון• .30% של מס בשיעור החייבת מהותי מניות בעל של מדיבידנד

בנקאית ריבית הכנסות כנגד ערך מניירות הון הפסד לקזז ניתן לא• .חסכון תוכניות או שונים פיקדונות על

כנגד והיתרה ל"בחו הון רווח כנגד תחילה יקוזז ל"מחו הון הפסד• .בישראל הון רווח

.חברות פירוק ,נכסים מימוש ,הון הפסדי גיבוש• .למשפחתיות חברות הפיכת

למכירת "חשש" או רווחיים ע"ני תיקי עם רבות פרטיות חברות• משפחתיות לחברות אותן להפוך לשקול ניתן אשר פעילות/נכסים לזכור – .מופחת מס בשיעור ההון רווחי גיבוש לצורך 2013 לשנת

!!2% – הנוסף המס את

10

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

-יורדחליפין בשער השלכות מס ח"במטהשקעה בניירות ערך מימוש

.שער ירידת לאור נומינלי והפסד ראלי רווח• הון רווח בגין מס ישולם לא נומינלי רווח ואין במידה לגישתנו•

.בישראל ירידת לאור במס יחויב שלא ריאלי הון רווח תייצר הנייר מכירת•

.השער !!!נמוך חליפין בשער חדשה מניה עלות תייצר מחודשת רכישה• פטורה תהיה (כזו תהיה אם ,כמובן) החליפין בשער עתידית עלייה•

!!!ממס ?קיזוז בר האם ח"שע מירידת הנובע הון הפסד• .זרים בנקים דוחות של מפורט ניתוח• .ח"במט הלוואות שחיקת• .הפסד נוצר שנומינלית אף על חייבת הריבית - ח"במט פיקדונות•

11

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

-יורדתהשלכות מס בבורסה אופציות לעובדים

(3()ב)102 סעיף - לעובדים אופציות

של שוויין ממוצע בגובה ההטבה ששווי הרי הסעיף להוראות בהתאם• ,להקצאה שקדמו המסחר ימי שלושים בתום בבורסה החברה מניות .הוני במסלול היא שהבחירה הגם ,עבודה כהכנסת יחשב

החייב ההטבה רכיב את להפחית מנת על הקצאות לבחון חברות על• .פירותי במס

שהוקצו מניות הוצאת אלו בימים לבחון ראוי מסוימים במקרים• בחלק שכן מהנאמן (תמורה ללא שהוענקו מאופציות באבחנה)

הוראת של והפרה מכירה תחשב כאמור שהוצאה למרות מהמקרים שברמת הרי החברה ברמת מכך המשתמע כל על - לפקודה 102 סעיף

.מהנאמן המניות במשיכת מיסוי יתרון לעובד וינבע יתכן העובד

12

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

(05/11835 מ”ע) המחוזי ש”ביהמ - קליימן ד"פס

מתוך דיבידנד להם שחילקה משפחתית חברה מניות בעלי בידי במס החבות בסוגית עוסק הדין פסק•

.החשבונאים בדוחותיה רשמה אותם אקוויטי רווחי

:לפקודתה (1()א)א64 סעיף שמלשון היא השומה פקיד טענת•

כאילו יראו זה סעיף פ”ע חושב בו חייבת שהיא שהמס בשנים החברה מהכנסות שחולקו רווחים“•

.”…חולקו לא

.המשפחתית החברה של מהכנסתה ולא הבת שבחברת מהכנסה מקורו שחולק הדיבידנד דנן ובמקרה•

.במס חיוב יחול ולכו ,בלבד חשבונאי ברישום מדובר לטענתו כן כמו

אלו שרווחים מכיוון (1()א) 64 סעיף לעניין ”כהכנסה“ האקוויטי ברווחי לראות שאין פסק ש”ביהמ•

.לפקודה 1 סעיף להוראות בהתאם ”הכנסה“ בגדר אינם

ד קליימן"פס -" שקופות"חברות

13

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

(10/8500 א"ע) עליון - פרל ד"פס

שחילקה בית חברה מניות בעלי בידי במס החבות בסוגית השאר בין עוסק הדין פסק•

.החשבונאים בדוחותיה רשמה אותם הון נכסי שערוך רווחי מתוך דיבידנד להם

כי וקבע השומה פקיד קביעת את קיבל ש"ביהמ•

ממיסוי לחמוק ,המס משטרי שני בין לבחור האפשרות באמצעות ,ניתן לא"

אינה הכנסה הפרט ברמת כי מלטעון מנוע נישום ,אחרות במילים .ועיקר כלל

במישור בו מקום ,מחברה חייבת הכנסה של חלוקה בהיותה במס חייבת

" .כלל החברה של הכנסה אינה שכן ההכנסה את למסות שאין טען החברה

ד פרל"פס -" שקופות"חברות

14

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

-מיסוי מקרקעין

הזדמנות -השעה והתיקונים במיסוי מקרקעיןהוראות

??אחרונה

15

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

דירות של ההיצע הגדלת) מקרקעין מיסוי חוק - 2011.2.24• הוראת" :להלן) .2011-א"התשע ,(שעה הוראת-מגורים ."(השעה

תיקון) (ורכישה שבח) מקרקעין מיסוי חוק הצעת - 11.7.2011• חוק הצעת תזכיר" :להלן) .2011 - א"התשע ,(71 מס

."(הממשלה

הוראת()חקיקה תיקוני) מקרקעין מיסוי חוק - 2011.8.8• להוראת תוספת/תיקון" :להלן) .2011-א"התשע ,(שעה

."(השעה

?מה קרה בחקיקה

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שאינה מגורים דירת לגבי הרכישה מס שיעורי העלאת1. .7%-ו 6% ,5% .יחידה דירה

:יחידה מגורים דירת לגבי הרכישה מס שיעורי הפחתת2. .5% -ו 3.5% ,0%

ועד 21.2.2011 :לעיל האמורים הסעיפים תחולת 31.12.2012.

קרקע במכירת ליחיד הריאלי השבח מס שיעורי הפחתת3. הלינארי החישוב ביטול - מגורים דירות לבניית המיועדת

%25 של מס שיעור עד הריאלי השבח על מס שיעור לטובת חל .בלבד (20% הינו המס שיעור כי טענה ישנה כי נציין)

.31.12.2012 עד שבוצעה מכירה על

2/2011 -עיקרי הוראת השעה

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

בדירת זכויותיו כל במכירת אחד למוכר נוספים פטורים שני עד4. :בתנאים ,(31.12.2012 -1.1.2011 ")הקובעת תקופה"ב מזכה מגורים

התקרה סכום עד של כאמור דירה מכירת לשווי מלא פטור- מסכום לחריגה יחסי יהיה המס סכום – מעל אם) ₪ 2,200,000

.(התקרה

הפטור התקרה סכום - מדירה חלק המהוות הזכויות כל נמכרו אם .יחסי יהיה

מ) תמורה ללא שהתקבלה מגורים דירת איננה הנמכרת הדירה- "קרוב"ל כאמור נמכרת איננה וכן ( 31.12.2012 - 1.11.2010 .ק"מסמ בחוק כהגדרתו

"(5/2011 ב"הו) המשפחתי התא עיקרון לפי – "אחד מוכר.

2/2011 -עיקרי הוראת השעה

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

:לב לשים•

שמעניק לפטורים חופפים ולא מצטברים יהיו ל"הנ הפטורים ולא הקובעת בתקופה רק - ק"מסמ לחוק 1 חמישי פרק

!!!לאחריה

2/2011 -עיקרי הוראת השעה

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

שאינה מגורים בדירת זכויותיו כל במכירת אחד למוכר נוסף פטור1. ,30.6.2013 ועד 1.8.2011-מ בתקופה (ב"וכיו משרד דירות) מזכה

:בתנאים ,ובנוסף הקודמות להוראות בהתאםבדירה להשתמש הרוכש יתחייב הצדדים בין המכירה בהסכם

אזי כך לא שאם לו וידוע לפחות רצופות שנתיים במשך למגורים מתן או מראש תשלום י"ע)!!!15% בשיעור רכישה מס לשלם עליו

(!!!ערובהבתקופה כאמור דירות שלוש עד במכירת זה פטור לנצל ניתן

הוראת לפי אחרים פטורים המוכר ניצל אם ,אולם .האמורה אלו יובאו - 1.1.2011-מ החל לחוק 1 חמישי פרק או/ו השעה .ל"הנ השלוש במניין

דירה כמכירת תיחשב לא ,זו תוספת/תיקון לפי בפטור מכירה זאת אולם – לחוק (1)ב49 שבסעיף "הרגיל" הפטור לעניין ,בפטור

לאחר ולא ,(בלבד 30.6.2013 עד ,דהיינו) האמורה בתקופה רק !!!מכן

8/8/2011 -תוספת להוראת השעה /תיקון

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

כי הקובע – שנים 4 ונשאר בוטל ק"מסמ לחוק 71 תיקון2. מגורים דירת" במכירת – (1.1.2021 ועד 1.1.2013) שבין בתקופה

(1)ב49 סעיף לפי ממס פטורה תהא האמורה בתקופה "מזכה האמורה למכירה שקדמו השנים 8-ב מכר לא המוכר" אם לחוק .כבעבר השנים 4-ב ולא "...בפטור אחרת מגורים דירת

-ב אם חודש 18-ל אחת פטור) יחידה מגורים דירת לגבי :לב לשם (אחת מגורים מדירת יותר המוכר ברשות היו לא שחלפו שנים 4

.שינוי ללא נותר הדין –

8/8/2011 -תוספת להוראת השעה /תיקון

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

22

פטור כל ארבע שנים

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

סייגים ותנאים לתרשים, הערות: שקדמו שנים בארבע למגורים בעיקרה ששימשה מגורים דירת-"מזכה מגורים דירת"1)

."(מזכה דירה" :להלן) .בה ההחזקה בתקופת 80%-ב או למכירתה דירה -לדוגמא .מזכה מגורים דירה שאינה מגורים דירה -"מזכה לא מגורים דירת"2)

."(משרד דירת" :להלן) למשרד ששימשה .למכירה שקדמו שנים בארבע המוכר של היחידה דירתו-"יחידה מגורים דירה"3) ,לדירה ₪ מיליון 2.2 של מכירה שווי לתקרה עד יינתן הפטור השעה הוראת במסגרת4)

.יחסי מס יוטל זו תקרה על העולה תמורה בגין .מגורים לדירת והן משרד לדירת הן בנוסף וזאת ,1.1.2011-31.12.2012 בתקופה מזכות דירות 2-ל עד פטור לקבל ניתן5)

.(דירות 3 כ"סה) הרגיל בפטור אחת לדירה .1.8.2011-30.6.2013 בתקופה משרד דירות 3-ל עד פטור לקבל ניתן6) משרד דירת של פטור חשבון על יבוא (לעיל 5 הערה) מזכה דירה של פטור ניצול כל7)

.ולהיפך ,(לעיל 6 הערה) לאחת פטור חשבון על יבוא ,הרלוונטית בתקופה ,((1)ב49) רגיל פטור ניצול

.(לעיל 6 הערה) המשרד מדירות

מורה -פטורים לדירת מגורים -מיסוי מקרקעין נבוכים

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

תודה רבה

24

מ"מיסוי בעפתרונות -חיבה את אלמקייס , ארצי

03-6133113פקס , 03-6134111טלפון

tax.co.il-www.ahe